Anlisis de la implementacin, uso y administracin

de un Sistema de Costeo Basado en las Actividades

Conclusiones
y Recomendaciones

CONCLUSIONES Y RECOMENDACIONES

Despus de haber hecho un anlisis del proceso de implementacin del Sistema de

Costeo Basado en Actividades es posible darse cuenta que es un sistema muy completo y
que ayuda a resolver el problema actual de la distribucin de los costos indirectos de
fabricacin que padecen las empresas en el entorno altamente automatizado en el que han
tenido que incurrir debido a los cambios en el contexto mundial en el que interactan, ya
que en el medio globalizado en el que se encuentran, definitivamente deben hacer uso de
ms tecnologa, pero con esto, tener un sistema que soporte y brinde apoyo.

No se debera caer en el error de descalificar a los mtodos de costeo tradicionales a

causa de quienes los han implementado y aplicado inadecuadamente, atribuyendo a los
mecanismos defectos propios de las personas que no los aplican correctamente. Me parece
inteligente tomar en cuenta tanto las ventajas de los mtodos de costeo tradicionales y del
ABC. Si se conocen dos tratamientos distintos lo razonable sera sacar provecho de ambos,
sin aferrarse dogmticamente a uno de ellos. As del Costeo Basado en Actividades
considerar puntos tales como: Mejor exposicin de los costos y consecuentemente, mayor
calidad del sustento de la toma de decisiones; fortalecimiento de la nocin de causalidad,
reconocimiento de que los costos son generados por las actividades que se realizan y la
asignacin directa de los costos a los productos, eliminando con esto, los vicios propios de
los prorrateos y distribuciones los costos indirectos de fabricacin a los servicios o a la

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produccin y el subsidio resultante de ello por unos productos a favor de otros. Del costeo
tradicional, los desarrollos valiosos alcanzados en cuanto a la predeterminacin y la toma
de decisiones; la diferenciacin de los costos en cuanto a su variabilidad para el perodo
analizado; el control contable como resguardo de la confiabilidad de la informacin, y; el
valor asignado para el manejo de la organizacin al control de la gestin por reas de
responsabilidad.

De lo que se trata es, entonces, de hacer una de dos cosas:

1. Insertar a los sistemas de costos construidos con base en los mtodos de costeo
tradicionales las ventajas del ABC, o
2. Perfeccionar el ABC rescatando todos los aspectos de los mecanismos de costeos
tradicionales que no son debidamente considerados por los propulsores del Costeo
ABC.

Se ha visto a lo largo del presente trabajo que el ABC es una alternativa a los
mtodos tradicionales que ha ganado aceptacin en los ltimos aos, soportado por la
contabilidad por actividades, la cual se define como la recopilacin de costos e informacin
operacional de las actividades de la empresa lo que la gente y las mquinas hacen en una
organizacin- y tema principal de la investigacin. El Costeo Basado en Actividades es
usado para identificar las actividades que intervienen en el proceso de elaboracin de un
producto, para luego calcular su costo con base en esta informacin.

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De los principios regidores que deben considerarse para alcanzar mejores resultados
en la implementacin del sistema ABC se puede enumerar que para obtener una eficiencia
en costos hay que planearlos, administrarlos y mejorarlos directamente en la actividad y
aumentar la proporcin de las que agregan valor versus las que no agregan.

Para reducir el nmero de actividades que no agregan valor se recomienda primero

incrementar los niveles de calidad y recortar el ciclo de produccin, luego hay que mejorar
el diseo del producto y finalmente redisear cada actividad. Es importante que el nivel
superior de la organizacin lider los esfuerzos de mejoramiento, as las oportunidades son
tan amplias que la inversin se paga por s sola, pero lo mejor es que la empresa querr
seguir trabajando con el sistema ABC.

Al hacer una anlisis de los procesos y actividades del negocio, los administradores
se llevan grandes sorpresas al visualizar las ineficiencias, redundancia y desperdicio que
hay en ciertas actividades que no son vitales para la empresa y que se destinan muy pocos
recursos a las que realmente generan valor. Muchas veces la percepcin que se tiene del
negocio es diferente de lo que realmente pasa. Lamentablemente las empresas no tienen
disponibles los costos asociados a cada actividad para una correcta toma de decisiones.

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Es recomendable seguir ocho pasos para producir un cuadro de actividades ptimo.

Cada paso contiene recoleccin de informacin, entrevistas con personas clave y su
respectivo anlisis:
1. Involucrar a la Alta Gerencia en el alcance y uso del ABC. Como en cualquier
otro programa, se requiere contar con el compromiso de la Gerencia. Se espera que
tome acciones con la informacin que se obtendr.

2. Especificar actividades. Este es uno de los pasos ms importantes, ya que define

qu es importante para el negocio y se debe dedicar bastante tiempo en recolectar
datos, incluyendo costos y especificaciones de cada actividad. Estas actividades se
deben definir de una manera clara pero no tan detallada para que se conviertan en
tareas. Una vez definidas las actividades se pueden agrupar en varios procesos
(funciones.) Como una regla general, 10 a 12 procesos representan el 80% de la
estructura de costos de una empresa.

3. Establecer un marco de tiempo y organizar los datos. Hay que determinar un

periodo de tiempo contable para convertirlo de la manera tradicional a la forma
ABC, es decir el ltimo mes, los ltimos 6 meses, etc. Una vez que el perodo est
determinado hay que obtener la informacin contable tradicional.

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4. Direccionar los costos a cada actividad. Esta es la parte que ms tiempo demanda
ya que hay que hacer al detalle entrevistas y un anlisis de todos los costos. Los
pasos a seguir son los siguientes:

Determinar el tiempo que la gente dedica a cada actividad.

Direccionar los costos de mano de obra a cada actividad, basados en el

tiempo que dedican a cada una de ellas.

Direccionar los costos no laborales a cada actividad.

5. Determinar los costos que agregan valor y los que no lo agregan. Una vez se
conozca el costo total de una actividad, el siguiente paso es determinar cul es la
proporcin de costos que agregan valor y cules no le agregan valor al producto
desde el punto de vista del cliente (internos y externos.)

Develar los costos que no agregan valor es unos de los mayores beneficios
del ABC, pero uno de los ms difciles de lograr. La dificultad surge debido a que a
nadie le gusta ser identificado como una persona que no agrega valor a la
organizacin, o como un generador de desperdicio, sin embargo est determinado
con base en datos empricos que las actividades que no generan valor representan al
menos un 25% de todos los costos de la empresa.

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6. Determinar medidas de produccin y volmenes. Una vez que los costos de cada
actividad son conocidos es necesario medir la eficiencia (productividad) de cada
una de ellas. Esto se hace midiendo el costo por unidad de produccin (output) que
sale de cada actividad. La productividad se puede mejorar eliminando costos que no
agregan valor, mediante diversos esquemas de mejoramiento continuo.

7. Seleccionar las causas estructurales del costo. Es importante conocer la razn por
la cual los costos suben o bajan en una actividad especfica. Estos factores son
valiosos debido a que ellos le permiten a los administradores focalizar la causa de
los costos en sus organizaciones. Muchas empresas asumen que los costos fijos
estn directamente relacionados con el costo laboral, mientras ms gente mayores
costos fijos, as que si despiden personal pueden reducir sus costos fijos. Sin
embargo se ha demostrado que, en muchos casos, los costos fijos de una empresa no
estn relacionados con el nmero de gente que all labora sino por el nmero de
transacciones y el nivel de complejidad de la empresa. En compaas como stas, la
reduccin de costos se puede alcanzar atacando la causa del costo, es decir, no
despidiendo la gente sino revisando los procesos, transacciones, etc.

8. Hacer seguimiento de los costos hasta las lneas de producto. Los productos
consumen actividades. Dado que ya conocemos los costos de cada actividad y
cules son las fuentes de estos costos, podemos identificar qu productos estn

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consumiendo actividades (recursos). Por ejemplo si el nmero de movimientos es la

fuente de costo de una actividad (1) y el producto A consume el 10% del total de
todos los movimientos, el 10% del costo de la actividad se le asigna al producto A.

Implementar un sistema de administracin de costos basado en actividades requiere

un compromiso de recursos y ganas de tomar acciones para mejorar las actividades de la
organizacin. Si no existe un plan de mejoramiento para reducir y eliminar los costos que
no agregan valor la preparacin del cuadro de actividades es una prdida de tiempo.

Para aquellas empresas que deseen hacer la implementacin, se exhorta a componer

un equipo de trabajo compuesto por 3 a 6 personas quienes deben dedicar mucho tiempo al
proyecto. Esta recomendacin es igual para cualquier tipo de empresa, sea grande o
pequea, y depende del alcance del proyecto. Para negocios grandes, se aconseja dedicarse
solamente a 2 o 3 lneas de negocios y unas 25 a 35 actividades.

Para realizar una exitosa implementacin hay que contar con:

1. Un equipo multifuncional. Hay que formar un equipo de trabajo con gente que
realiza diversos trabajos en la organizacin y se recomienda que siempre haya
alguien del departamento de contabilidad.

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2. Seleccionar a los mejores. Los miembros del equipo deben ser personas admiradas y
respetadas dentro de la organizacin y deben ser flexibles, innovadores y
visionarios, formado por personas de reas clave de la compaa (Produccin,
Administracin de la Calidad, Servicio a Clientes, Logstica, rea Comercial,
Almacenes, Fianzas, etc.) Este equipo deber estar capacitado en ABC/M antes de
tomar el proyecto e invertir el 100% de su tiempo.

Cuando el ABC es asignado al rea contable se corre el riesgo de que la

organizacin en general lo perciba como tpico del rea contable y se predispone
a la organizacin. Aparte, normalmente el personal del rea contable, por su perfil,
lleva el Sistema de Activity Based Cost como algo paralelo a la informacin
contable y no lo enfocan bien.

En la organizacin moderna, ms ahora que nunca, cada persona debe tomar

responsabilidad de su propio desempeo y de la forma en que se adapta a las
circunstancias cambiantes. Esto significa que deben estar dispuestos a aprender
nuevas formas de hacer las cosas. Se encuentra que la gente en funciones
financieras est ms interesada que otros en recibir entrenamiento sobre ABC. Esto
puede ser debido a que el nombre "Costeo Basado en Actividades" (ABC) incluye la
palabra "costeo". Los gerentes en otras funciones deberan ser aconsejados a
aprender sobre ABC porque realmente tiene poco que ver con contabilidad de

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costos y mucho que ver con anlisis de operaciones y modelos de simulacin. El

ABC esta diseado para entender el desempeo econmico de la organizacin y son
los gerentes operativos los responsables del desempeo, no los contadores. Los
gerentes de operaciones estn mejor equipados para entender y promover ABC
porque son los preocupados por optimizar el desempeo de los negocios, mientras
que los gerentes de finanzas estn ms preocupados por informar sobre dicho
desempeo. Pero es la combinacin de la perspectiva financiera con la no financiera
la que ofrece la mayor oportunidad para el cambio.

3. Se recomienda que se asigne a un lder del equipo que se encargar de la

implementacin que no forme parte de departamento o rea de contabilidad y
finanzas de la empresa, debe estar al 100% en el proyecto, sobre todo al principio y
contar con el entrenamiento y los conocimientos necesarios sobre el concepto
ABC/M.

4. El mtodo de recoleccin de datos debe estar bien definido (En Mxico y

Latinoamrica, se recomiendan las entrevistas.). En las entrevistas se debe
considerar al personal correcto, quien de verdad conozca a fondo las actividades que
desempea. Se debe fomentar la retroalimentacin continua entre los usuarios
internos y el equipo ABC.

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5. Un ambiente que promueva la reduccin de costos y no sea una amenaza para los
empleados. Si el ABC es percibido como una cacera de brujas diseado para
despedir gente o encontrar quines generan desperdicios el esfuerzo est destinado
al fracaso; todas las empresas generan desperdicios. El objetivo es desarrollar un
ambiente en el cual el empleado constantemente est atento a identificar formas de
reducir desperdicios sin afectar los puestos de trabajo.

El estilo autoritario y controlador es efectivo solamente en un ambiente

donde tanto el cambio como la competencia son limitadas y existe un margen de
utilidades holgado para cometer errores. Este no es el caso en la era de las
computadoras y comunicaciones. En el entorno actual, las cosas cambian muy
rpidamente y el margen de utilidades se viene reduciendo. Adicionalmente, ms
cosas ocurren en forma continua. Debido a la velocidad con la que cambian las
cosas, es importante delegar la autoridad para la toma de decisiones en la
organizacin, al nivel que cuenta con la informacin en el momento que se debe
tomar la decisin. Esto requiere una actitud gerencial diferente, con un punto de
vista democrtico y flexible.

Los gerentes slo estarn dispuestos a cambiar si experimentan xito al

probarlo y encuentran as que sus empleados toman las decisiones correctas. Ellos
deben tener confianza en la habilidad de sus empleados de responder de una manera

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consistente y predecible. Esto implica que los gerentes deben tener los mecanismos
para hacer dos cosas:
a) Reducir el riesgo de decisiones mal tomadas (procesos apropiadamente diseados,
definicin clara de roles y responsabilidades, polticas especficas).
b) Monitorear el desempeo de sus empleados (sistemas de monitoreo y medicin de
desempeo, ABC, "Balanced Scorecard", Mejores Prcticas).

6. Un proyecto inicial que tenga xito rpidamente. Se debe buscar un rea en la cual
la informacin sea fcil de obtener y que involucre a dos o tres departamentos.
Experiencia y xito darn la confianza necesaria para entrar a trabajar en los
aspectos ms difciles del negocio. Una vez estn definidas las actividades iniciales,
hay que concentrarse en temas de reduccin de desperdicios y mejoramiento de los
procesos como medios para financiar el esfuerzo total. El programa se paga con los
ahorros que se obtendrn.

7. Considerar una prueba piloto. Especialmente en empresas grandes hay que

seleccionar una operacin o una planta pequea para hacer una implementacin
inicial. Esto reduce el nmero de recursos (dinero) que inicialmente se destinen y le
permite a los administradores hacer un anlisis de los beneficios recibidos.

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8. Considerar el apoyo de consultores externos. Seleccione una persona o una empresa

consultora que le ayude a identificar oportunidades de mejoramiento y su
implantacin. El equipo ABC de la empresa, consultores y asesores tanto internos
como externos, debe asegurarse que el procedimiento de cmo se implement el
proyecto se quede dentro de la empresa.

9. En cuanto a los sistemas, es un rea crtica y se requerir de todo el apoyo, ser

necesaria la automatizacin ABC y la integracin de ste con varias aplicaciones.

Hace falta informacin financiera y operacional acerca de las actividades que realiza
la gente y las mquinas en pos de la organizacin. Solamente analizando lo que la gente y
las mquinas realmente hacen es que se pueden ver alternativas de mejorar. De esto es que
trata el Costeo Basado en Actividades (ABC): identificar las actividades vitales del
negocio, determinar todos los costos que agregan y no agregan valor a estas actividades y
medir productividad, de tal manera que se puedan evaluar los esfuerzos de mejoramiento
aplicados.

El ABC no reemplaza al sistema contable, sino que reexpresa la misma informacin

y agrega relaciones operativas para apoyar ms efectivamente la toma de decisiones.
Tampoco resolver todos los problemas de la empresa, es necesario complementarlo con
otros sistemas de informacin como Balance Scorecard, Calidad Total, etc.

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y Recomendaciones

La empresa deber usar la informacin de ABC permanentemente para tomar

decisiones y por lo tanto, se necesitar asegurar que los datos sobre los cuales se basa
(recursos, cambios organizacionales, valor de los direccionadores, nuevas actividades, etc.)
sean actualizados regularmente, segn los ciclos del negocio, ciclos trimestrales o anuales,
o cuando ocurran cambios en el contenido del trabajo, servicios o clientes.

ABM debe llegar a ser una herramienta para guiar la estrategia y un medio para
ayudar a la empresa a gestionar su negocio. Durante la evolucin de un proyecto ABC/M,
el personal de la empresa llegar a tener una excelente comprensin del proceso y le
surgirn nuevas preguntas, as, cada vez que se revise y actualice la informacin, sta se
continuar modelando para responder en mejor forma las preguntas que genera el negocio.
Finalmente, ABC no es una ciencia exacta y cada implementacin es nica.

Se puede sintetizar todo lo dicho con una frase que parece simple y redundante:
ABC establece costos de la unidad actividad, y lo debe hacer de la misma forma en que se
determinan costos de otras unidades de costeo (funciones productivas, mquinas, grupos de
mquinas, sectores de servicios, etc.) en el sistema de costos tradicional. Esto quiere
significar que se usarn mtodos tradicionales para costear actividades tal como se les
emplea para otras decisiones: cerrar o ampliar una seccin de fbrica, discontinuar una
lnea de productos, conocer la contribucin marginal por unidad de factor escaso, etc. Pero
aqu yace el mrito del modelo ABC en cuanto a su utilidad para la gestin moderna;
basndose en la relacin causa-efecto de los costos, y al exhibir claramente que el origen de
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Conclusiones
y Recomendaciones

los esfuerzos y las erogaciones son las actividades, elige como unidad de costeo (aquello de
lo que se desea conocer el costo) la actividad, Cul? Todas las posibles. Todas las de la
organizacin? En principio s, como aspiracin y meta terica, pero la realidad indica que
ello es imposible, dado que la pretensin de llegar al mximo grado de detalle y apertura
con la finalidad hipottica de tomar cada una de las posibles decisiones (siempre se podra,
si no eliminar, al menos reducir los costos de una actividad) genera un modelo irrealizable.
No se pueden costear todas las microactividades de la empresa llevadas a la mnima unidad
de anlisis. Es aqu donde la crtica de los defensores de los mtodos tradicionales falla al
culpar al ABC por no poder arribar a ese grado de precisin (no existe manera), y
argumentar entonces que al caer en el agrupamiento de actividades homogneas el
resultado ser similar al de los mtodos conocidos, en el que se respeten netamente los
principios y criterios bsicos de costeo.

ABC, o para expresar mejor, un mtodo tradicional preparado para extraer de l

informacin vlida para determinar costos por actividad, brinda informacin til,
claramente expuesta para usuarios no expertos y presenta sus resultados de manera clara,
sencilla y hasta transparente, por lo que resulta un modelo que gusta fcilmente e impacta,
sobre todo en organizaciones con informacin muy escasa y deficiente. Pero en todas, an
las que poseen mayor nivel de informacin para gestin, permite fundamentarse en pautas
ciertas y veraces a los decisores, particularmente para el objetivo que podemos describir
como reduccin de costos.

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Conclusiones
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Dos comentarios para dos mritos innegables del ABC, dignos de ser destacados: su
nombre es atractivo, simple y trasluce algo preciso, dejando la idea de atacar lo esencial; es
sin duda un acierto notable, que impulsa tambin gran parte de su xito. Con ABC acontece
un poco lo que en pocas pasadas sucedi con el costeo variable (CV): si bien no era
patrimonio exclusivo de este mtodo, el CV contribuy a divulgar las ventajas del empleo
del anlisis marginal (por supuesto tambin aplicable con el costeo integral). Hoy ABC
populariza los anlisis de costos especficos por actividad y despierta el inters en
profundizar estudios de costos en general, lo cual finalmente redunda en beneficios para la
disciplina Costos: se le reconoce trascendencia a sus productos (los costos en s) y utilidad
a su informacin para fines de gestin en la empresa.

Como corolario, mi propuesta a la doctrina, a la ctedra a los consultores y a los que

gestionan es no criticar ms a los sistemas de costos mal implementados imputndoles
fallas de concepcin, no asumir que ABC es un mtodo de costeo que reemplaza a los
mtodos tradicionales y por arte de magia subsana los errores de los mtodos
tradicionales de costeo. Asumir el costeo por actividad como un aporte significativo de
ABC a la informacin para la gestin, conformando un producto ms de un mtodo
tradicional adecuadamente diseado, plasmado y operado, y por lo tanto generador de
informacin til.

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