Trabajo Nacot

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NORMA PARA EL

ASEGURAMIENTO SOBRE EL
CUMPLIMIENTO DE
OBLIGACIONES TRIBUTARIAS
(NACOT)

Y LA MATERIALIDAD
ANTECEDENTES

El Consejo de Vigilancia de la Profesión de Contaduría Pública y Auditoría es


el encargado de velar por las buenas y mejores prácticas por parte de los
contadores públicos, emitió en el año 2002 la Norma para Auditoría de
Cumplimiento de Obligaciones Tributarias (NACOT). Con el fin de establecer
un marco de referencia para la realización de las auditorías fiscales y bajo el
concepto de ejercer la profesión y el encargo otorgado por el Código
Tributario, con un alto grado de profesionalismo y así poder delimitar la
responsabilidad del auditor nombrado ante lo establecido por las normas de
auditoría generalmente aceptadas, ya que a esta fecha eran las normas que
se habían adoptado en El Salvador para la realización de auditorías.

Con fecha 3 de noviembre de 2016, el C.V.P.C.P.A. emitió la Norma para el


Aseguramiento sobre el Cumplimiento de Obligaciones Tributarias que
sustituye a la anterior NACOT que fue emitida en el año 2002, este marco
normativo tiene como propósito armonizar las disposiciones legales con su
contenido y actualizar la terminología utilizada.

La Norma para el Aseguramiento sobre el Cumplimiento de Obligaciones


Tributarias (NACOT), constituye una Norma que deberán aplicar las Firmas de
Auditoria, que han sido nombradas legalmente, por los contribuyentes a
quienes se les aplique la obligación de presentar Dictamen e Informe Fiscal
ante la Administración Tributaria.

Esta Norma debe entenderse dentro de un contexto técnico y las


consideraciones legales establecidas en Códigos, Leyes y Reglamentos que
regulan el desarrollo de la Auditoría Fiscal en El Salvador.

La NACOT hace referencia al uso de Normas Internacionales de Auditoría


(NIA), emitidas por la IFAC, adoptadas y legalizadas por el CVPCPA, y en
términos generales con el propósito que los auditores fiscales, apliquen dichas
Normas, para dar cobertura en aquellos aspectos, que por cualquier razón, no
se encuentren detallados en esta NACOT y siempre que no contraríen las
disposiciones establecidas en las regulaciones legales pertinentes.

Objetivo y alcance
El objetivo de esta Norma, es establecer los principios básicos y los
procedimientos esenciales, así como proporcionar la orientación para la
realización, por parte de las Firmas de auditoría, para un adecuado desarrollo
de la Auditoría fiscal. Por su naturaleza, la auditoría fiscal es una auditoría
distinta a la auditoria de estados financieros. La auditoría fiscal, tal como la
define la legislación salvadoreña, es aquella en la cual el auditor fiscal (Firma)
nombrado, debe emitir un dictamen e informe sobre el cumplimiento o no
cumplimiento de las obligaciones tributarias formales y sustantivas a cargo de
un contribuyente.

La NACOT debe interpretarse considerando el Marco Internacional de los


Encargos de Aseguramiento (Marco de Aseguramiento – NIEA 3000), que
define y describe los elementos y objetivos de un encargo de aseguramiento e
identifica los encargos a los que se aplican las NIEA ya que en esta se
establecen diferentes fases que conlleva la ejecución de un trabajo de
aseguramiento entre las que se mencionan planificación del trabajo,
procedimientos a desarrollar, evidencia y presentación de informe, las cuales
se detallan en apartados separados de este documento.

Otras Normas comprendidas en el Manual de Pronunciamientos


Internacionales de Control de Calidad, Auditoría, Revisión, Otros Encargos de
Aseguramiento y Servicios Relacionados emitidos por IFAC, pueden referirse
a cuestiones aplicables a todas las materias objeto de análisis o ser
específicas para una determinada materia tributaria objeto de análisis.

La NACOT fue emitida por el Consejo de Vigilancia de la profesión de


Contaduría Pública y Auditoría, en cumplimiento de las facultades que le
otorga la Ley Reguladora del Ejercicio de la Contaduría y tomando en cuenta
las consideraciones y obligaciones que establece el Código Tributario y su
respectivo reglamento, en virtud del cual han sido emitidas, con el objetivo de
establecer un marco de referencia para que el profesional de la contabilidad
garantice el pleno cumplimiento legal en los trabajos que tienen relación con el
informe y dictamen fiscal.
De este modo establece las actuaciones y la forma en que el auditor fiscal
desarrollará su trabajo, orientando el contenido y requisitos a cumplir para
presentar a la Administración Tributaria el Dictamen e Informe Fiscal.
La norma se emitió con el propósito de brindar un modelo para realizar
auditorías de aseguramiento sobre el cumplimiento de obligaciones tributarias
para que el profesional del área contable asegure el desarrollo de su trabajo
de calidad, tomando como referencia las Normas Internacionales de Auditoría,
y que contenga los elementos necesarios para velar por el interés fiscal, en
pleno cumplimiento de lo dispuesto en el Código Tributario y su Reglamento
de aplicación.
La Norma de Aseguramiento sobre el Cumplimiento de Obligaciones
Tributarias refleja cada elemento a ser considerado para que el dictamen e
informe fiscal presente de forma clara y comprensible el cumplimiento o
incumplimiento de las obligaciones formales y sustantivas del sujeto pasivo,
exige la revelación adecuada de la información de interés fiscal por parte del
sujeto pasivo dictaminado.
Establece lineamientos que permitan al auditor nombrado lograr una
seguridad razonable del cumplimiento de una adecuada planeación,
tratamiento y valoración de los procedimientos que ejecutara para llevar a
cabo el examen de las obligaciones formales y sustantivas, debiendo tener un
alto grado profesionalismo y cuidado estando alerta en la aplicación de su
criterio para poder detectar incumplimientos de parte del sujeto pasivo
dictaminado.
El auditor está obligado a ejecutar su trabajo en pleno cumplimiento de las
leyes que sean aplicables tal es el caso del Código Tributario y su reglamento,
esto involucra la conducción y la determinación del alcance para ejecutar el
trabajo de auditoría, por ello el auditor es quien toma la decisión del nivel de
revisión que llevará a cabo para medir el cumplimiento o incumplimiento de
obligaciones tributarias por parte del sujeto pasivo dictaminado ademas
permiten que el auditor nombrado tome en cuenta la opinión o recomendación
de un especialista en determinadas áreas que no son afines con la revisión,
que debido a su naturaleza se requiere el análisis para tomar una decisión
adecuada para lograr el cumplimiento del interés fiscal.
En el desarrollo de una auditoría fiscal existe el riesgo de emitir una opinión
que no es la adecuada en función de la operación que se analiza respecto al
cumplimiento de obligaciones tributarias.
Los riesgos están compuesto por el riesgo inherente, el riesgo de control y el
riesgo de detección.
Nombramiento del auditor fiscal
Para el periodo fiscal 2016 se inició con la modalidad de nombramiento en
línea; mediante la cual el sujeto pasivo realiza el nombramiento del auditor a
través de la plataforma web del Ministerio de Hacienda, posteriormente se
genera la aceptación por parte de la firma de auditoría o auditor independiente
según aplique, cabe mencionar que ambos (auditores y sujetos pasivos)
deben estar registrados al servicio en línea, el sistema automáticamente emite
el formulario F-456 y de esa forma se genera el nombramiento automático en
los registros de la Administración Tributaria.
La actualización a la NACOT se dio mediante resolución N° 51 del
C.V.P.C.P.A de fecha 03 de noviembre de 2016; en donde se establecen
lineamientos generales sobre el aseguramiento del cumplimiento de
obligaciones tributarias por parte del sujeto pasivo, además de la aplicación
del control de calidad en el desarrollo de la auditoría, requerimientos de ética,
de independencia, valoración de riesgos, planificación de la auditoria y
determinación de la materialidad.
Las formas de opinión, los párrafos que debe de contener el dictamen fiscal y
así también que partes se deben de revisar en la información del cliente.
Dentro de lo establecido en esta normativa se encuentra el apartado sobre el
desarrollo del trabajo a realizar:
1. Determinación de riesgos y planeación de auditoria:
2. Realizar examen de cumplimientos de las obligaciones tributarias y
respuesta a los riesgos determinados en auditoria:
 Entendimiento de las obligaciones tributarias del cliente.
 Verificación del control interno que utiliza sus clientes de acuerdo a las
obligaciones tributarias que el posee.
 Obtención de evidencia suficiente y adecuada, teniendo cuidado de
realizarlas pruebas de cumplimientos respectivas.
 Tener en cuenta periodos distintos a los que se están examinando.
3. Dictamen e informe fiscal.
Valoración de riesgos y planificación de la auditoría fiscal
El Auditor Fiscal, al inicio de esta fase de auditoría, debe documentar
aspectos relacionados con la aceptación del encargo, de cumplimiento de
ética e independencia, incluyendo su capacidad técnica para realizar el
encargo, cumpliendo la norma de control de calidad y las disposiciones
legales aplicables.

Valoración de riesgos (anexo 1)


Respuesta al riesgo evaluados (anexo 2)
Informe (anexo 3)
La Firma de auditoria establecerá la metodología para determinar o calificar
riesgos en una auditoría fiscal. El entendimiento de la entidad, sus
operaciones, entorno y regulaciones fiscales específicas para el cliente,
servirán para que el auditor realice procedimientos preliminares, determine
algún tipo de muestra sobre los controles internos fiscales clave, etc., con el
fin de determinar las áreas, cuentas, transacciones u operaciones que
impliquen algún nivel de riesgo fiscal.

Materialidad o Importancia Relativa Según NIA 320 y según NACOT


(Materialidad Relativa)
La materialidad relativa se refiere a la importancia otorgada por el auditor
fiscal nombrado a un determinado componente para su respectivo análisis, de
acuerdo al tipo de elemento o a su naturaleza dependiendo de las
necesidades de información que tenga la Administración Tributaria, el tipo de
obligación sometida a análisis, la recurrencia en la presentación de
incumplimientos por parte del sujeto pasivo y el tipo de informe que se analiza
debido a porque muchos de estos son presentados de forma anual. (anexo 4)
El auditor aplicará este elemento de una auditoria de acuerdo a su juicio
profesional en relación al rubro y operaciones realizadas por la empresa.
La NIA 320 explica este apartado en el contexto de auditoría en general, la
cual es aplicada en los distintos tipos de auditorías que existen, en esta
ocasión se explicará de acuerdo a la auditoría fiscal, para lo cual también
debe de tomarse en cuenta lo establecido por la NACOT, debido a que en el
área fiscal o referente a la materialidad difiere pues en este caso es
materialidad relativa la que debe ser utilizada
El auditor debe utilizar su juicio profesional, basado en su conocimiento
técnico, experiencia y conocimiento del negocio para definir la materialidad o
importancia relativa, la cual debe documentar y aplicar al planificar el encargo,
durante la ejecución de la auditoría y aún redefinir, si es necesario, en el
proceso de formación de la opinión en su dictamen fiscal.
En todo caso, el Auditor Fiscal debe sustentar su criterio al establecer los
parámetros para determinar la materialidad y evidenciarla en los respectivos
papeles de trabajo y a su vez, debe obtener una seguridad razonable del
debido cumplimiento de las disposiciones legales tributarias, especialmente
en lo relativo al cumplimiento sustantivo; considerando a su vez las
disposiciones establecidas en las Normas Internacionales de Auditoría en lo
aplicable.
Un encargo de aseguramiento sobre el cumplimiento de las obligaciones
tributarias, requiere la consideración que el profesional deba dar a la
materialidad, la cual difiere de aquella de una auditoría de estados financieros.
Al hacer un examen del cumplimiento de las obligaciones tributarias, se ve
afectada la consideración que hace el profesional de la materialidad por:
(a) La naturaleza de los requisitos de cumplimiento, los cuales pueden o no
ser cuantificables en términos monetarios.
(b) La naturaleza y la frecuencia de la falta de cumplimiento identificada.
(c) El incumplimiento de obligaciones únicas, como es el caso de informes a
presentar una vez al año.
(d) Las consideraciones cualitativas, incluyendo las necesidades y
expectativas de los usuarios del Dictamen e Informe Fiscal a emitir.

Cada Firma debe establecer sus parámetros para la determinación de la


materialidad o importancia relativa.

Al considerar las condiciones expuestas anteriormente, se espera que el juicio


profesional del auditor no afecte de manera importante al interés fiscal, por
ejemplo, estableciendo niveles altos de tolerancia a incumplimientos
sustantivos o permitiendo la alta recurrencia de incumplimientos formales, sin
que ello afecte el dictamen e informe de auditoría fiscal o concediendo una
excesiva confianza al Control Interno, sin contar con una apropiada
evaluación, valoración y sustentación del mismo.

El Auditor Fiscal, deberá considerar que desde la perspectiva del principal


usuario del dictamen e informe fiscal y las disposiciones legales tributarias, no
existe una clasificación de incumplimientos importantes o leves, en
consecuencia, se espera que el auditor revele todos los incumplimientos
determinados, sin importar su materialidad en términos cuantitativos o
cualitativos.
Al considerar la expectativa del usuario, el auditor deberá marcar una clara
diferencia entre el informe y el dictamen fiscal, pudiendo revelar a nivel del
informe, aquellos incumplimientos determinados a lo largo de la auditoría y
que no fueron superados por el contribuyente, los cuales no necesariamente
implicarán una opinión de no cumplimiento en el Dictamen Fiscal.

El emitir una opinión de cumplimiento, implica que las desviaciones,


incorrecciones, omisiones o incumplimientos que pudo haber determinado el
Auditor Fiscal, no superaron el umbral de materialidad, ya sea de manera
individual o colectiva, por tanto a pesar de existir, no afectan la opinión
profesional del auditor fiscal, aun cuando sean revelados como
incumplimientos en función de la expectativa de la Administración Tributaria,
quien finalmente será la responsable de las acciones que tomará respecto a
los hallazgos informados.
Para el caso de la materialidad cuantificada, el Auditor Fiscal considerará
criterios tales como: porcentajes en relación entre los montos sustantivos de
incumplimientos determinados versus los tributos pagados por el
contribuyente de manera global o por componente o tributo evaluado.
El Auditor Fiscal definirá y documentará los criterios utilizados para determinar
materialidad:

Materialidad Global:
En la cual el Auditor Fiscal debe inicialmente, al planificar su trabajo,
establecer como umbral o tolerancia máxima de desviaciones, incorrecciones
o incumplimientos en el pago o entero de impuestos, basado en un porcentaje
respecto al total de impuestos pagados o determinados por el contribuyente,
siempre considerando que la expectativa de la Administración Tributaria, es el
de asegurar el debido cumplimiento de las diferentes disposiciones legales
tributarias y que ello de como consecuencia, haber recibido la totalidad de los
tributos que le corresponden o el correcto reclamo de devoluciones, reintegros
o acreditaciones de impuestos.

Materialidad por componente o tipo de tributo examinado:


Durante la ejecución del trabajo o previo a la formulación del dictamen fiscal,
el auditor considerará la materialidad separada por cada tributo evaluado, por
ejemplo: Impuesto sobre la renta, IVA, Retenciones, Impuestos específicos,
etc., sobre los cuales fijará un porcentaje de desviaciones entre lo declarado
por el contribuyente y lo determinado por el auditor.

En cuanto a incumplimientos formales, el auditor fiscal considerará su


materialidad o importancia relativa, relacionando: la recurrencia de los
incumplimientos, la existencia y cuantía de las sanciones y las acciones
tomadas por el contribuyente para atender y superar estos incumplimientos.

El auditor establecerá sus criterios de tolerancia a dichos incumplimientos y


la recurrencia en exceso de la tolerancia establecida, implicará que excedió la
materialidad y se evaluará el efecto en informe y dictamen de auditoría fiscal.
Asimismo, cuando el contribuyente incumpla requisitos únicos, tales como la
presentación de un único informe anual, el auditor deberá considerar dicho
asunto como material o importante.

Bajo el concepto de materialidad, no debe entenderse que los


incumplimientos determinados que no superen la materialidad o importancia
relativa, no serán informados por el Auditor Fiscal. El informe fiscal y el anexo
de hallazgos como parte del informe fiscal, sirven para informar a la
Administración Tributaria, sobre las desviaciones o incumplimientos, aun
cuando a criterio del Auditor Fiscal, el contribuyente cumplió de manera
razonable o en todos los aspectos importantes con sus obligaciones
tributarias.
BIBLIOGRAFIA

 Consejo de Vigilancia de la Profesión de Contaduría Pública y Auditoría


(C.V.P.C.P.A). (5 de Noviembre de 2002). Diario Oficial. Obtenido de
Norma de Auditoria para el Cumplimiento de Obligaciones Tribuatarias:
http://www.diariooficial.gob.sv/diarios/do-2002/11-noviembre/05-11-2002.

 DGII, Ministerio de Hacienda. (2013). La figura del Dictamen e Informe


Fiscal. San Salvador: Oficina de Dictamen Fiscal.

 IFAC. (2009). Importancia relativa o materialidad en la planificación y


ejecución de la auditoría. Normas Internacionales de Auditoría.
ANEXO 1
ANEXO 2

ANEXO 3
ANEXO 4

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