Expediente #Interesado Asunto Procedencia Fecha Vista
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Expediente #Interesado Asunto Procedencia Fecha Vista
2020
EXPEDIENTE Nº 17905-2015
INTERESADO
CONSIDERANDO:
Que la recurrente señala que los gastos de seguro médico particular (EPS)
cumplen con el principio de causalidad y no constituyen una liberalidad, toda vez que son gastos
necesarios para llevar a cabo de manera idónea el objeto social de su negocio, que es la prestación de
servicios legales, y generar ingresos gravables; agrega que a pesar de no tener relación laboral con los
beneficiarios del seguro médico, estos son la pieza fundamental que le permite llevar a cabo sus
actividades, siendo que el seguro médico es otorgado a la totalidad de no como una
contraprestación por los servicios brindados, sino como una condición que les permite desempeñar sus
funciones de manera adecuada; y que el hecho de que los beneficiarios del seguro médico tengan o no
una relación de exclusividad no conlleva a que los mencionados gastos no sean deducibles.
Que indica que el artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta establece una relación enunciativa (una
lista ejemplificativa o "números apertus") de gastos deducibles, mientras que los artículos 44 y 47
establecen una relación taxativa (lista cerrada o "números clausus") de gastos no deducibles, y que el
principio de causalidad tiene un carácter amplio pues permite la deducción de gastos indirectos pero
relacionados con las operaciones de los contribuyentes, por lo cual todo gasto que sea causal será
deducible, aun cuando no se encuentre expresamente incluido en la lista del referido artículo 37, siempre
que su deducción no esté prohibida; e invoca las Resoluciones del Tribunal Fiscal Nº 710-2-99, 06072-5-
2003, 01275-2-2004 y 11321-3-2007.
Que alega que es una sociedad civil cuyo objeto social es el ejercicio en forma conjunta e independiente
de la profesión de abogados, siendo su principal fuerza de trabajo los abogados, en su calidad de
sin los cuales no podría realizar sus actividades, ni obtener renta gravada. Añade ql:;!€_
los gastos de seguro médico han sido efectuados a favor de servidores independientes, con el fin de
mantener coberturados a su principal fuerza de trabajo, para otorgarles un estímulo a su labor y para
contribuir a la formación de un ambiente propicio para la productividad de este tipo de personal, ya que
permite que desempeñen con tranquilidad sus funciones, se sientan a gusto y motivados durante sus
labores y tengan un mejor desempeño, existiendo así una relación de causalidad.
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Que refiere que el inciso 11) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta no realiza ningún tipo de
distinción entre los trabajadores y los locadores de servicios, para admitir la deducibilidad de los gastos
destinados a prestar servicios de salud, por lo cual la Administración no puede hacer una distinción
donde la norma no la hace, más aún si en su caso no se trata de cualquier locador, sino de uno que
forma parte esencial de su giro de negocio, cuya retribución para efectos del Impuesto a la Renta
constituye renta de quinta categoría; por lo tanto, sí son deducibles los gastos de seguro médico que
efectuó por sus prestadores de servicios. Agrega que en la Resolución Nº 0377 4-1-2005 se desprende
que dentro del inciso 11) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta, se encuentran los gastos a
favor de las personas que prestan servicios para una empresa, ya sea para un contrato de trabajo o bajo
la modalidad denominada
Que indica que en el supuesto negado que la norma realice efectivamente dicha distinción, el
mencionado gasto cumple íntegramente con el principio de causalidad señalado en el artículo 37 de la
Ley del Impuesto a la Renta, como indicó anteriormente, por lo cual es deducible. Invoca la Resolución
Nº 10042-3-2007, mediante la cual se establece que el gasto por agasajo por el día del trabajo a favor de
servidores independientes es causal, pues el personal que presta servicios de manera individual bajo una
relación de naturaleza civil contribuye directamente a la generación de renta gravada.
Que anota que la Administración pretendería argumentar que los gastos de seguro médico no son
deducibles al no haber sido gravados como rentas de quinta categoría, sin tener en cuenta que el
numeral 3 del inciso c) del artículo 20 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta expresamente
dispone que no constituye renta gravable de quinta categoría los gastos y contribuciones realizados por
la empresa con carácter general a favor del personal y todos los gastos destinados a prestar asistencia
de salud de los servidores a que se refiere el inciso 11) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta.
Que menciona que no existe obligación legal de contar con un contrato escrito para que se perfeccione
un acuerdo de voluntades y con eso obligar a las partes al cumplimiento de una determinada prestación,
que en su caso si bien no existen contratos o documentos por escrito con los socios y asociados, a través
del cual se plasme la obligación de su parte de incurrir en los gastos de seguro médico, sí ha existido un
acuerdo de voluntades entre las partes, el cual se ha visto plasmado en la utilización constante del EPS
por parte de los socios y asociados con su conocimiento y asentimiento, por lo cual, el hecho de no tener
un contrato escrito no implica que el mencionado gasto sea una liberalidad, toda vez que dichos gastos
son causales.
Que adicionalmente, señala que en virtud del principio de presunción de veracidad, corresponde a la
Administración dar credibilidad a sus declaraciones y documentación presentada, o en todo caso probar
que sus afirmaciones son falsas, y que el hecho de que los beneficiarios de los gastos de seguro médico
tengan una relación de exclusividad no conlleva ''per se' a que los mencionados gastos sean o no
deducibles.
Que manifiesta respecto al reparo por los gastos de capacitación para que tales
gastos cumplen con el principio de causalidad y no constituyen una liberalidad, toda vez que son gastos
necesarios para llevar a cabo de manera idónea el objeto social de su negocio, que es la prestación de
servicios legales. Agrega que a pesar de no tener relación laboral con los beneficiarios de los gastos de
capacitación, ellos son la pieza fundamental que permite llevar a cabo las actividades para la cual se
constituyeron, por lo que es necesario que dicho personal se encuentre capacitado permanentemente,
para que así pueda brindar un óptimo servicio a favor de sus clientes.
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Que añade que el hecho que no cuente con contratos escritos de fecha cierta, donde se establezca su
obligación de incurrir en el gasto de capacitación, no conlleva a que estos no cumplan con el principio de
causalidad y por lo tanto que no sean deducibles, ya que la formalidad no es constitutiva de derecho;
asimismo, señala que las capacitaciones se otorgan a la totalidad de socios y asociados, no como una
contraprestación por los servicios brindados, sino como una condición que les permite desempeñar sus
funciones de manera adecuada, y que el hecho de que los beneficiarios de las capacitaciones tengan o
no una relación de exclusividad, no conlleva a que los mencionados gastos sean o no deducibles. Al
respecto, invoca el inciso 11) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta y el segundo párrafo del
inciso k) del artículo 21 del reglamento de dicha ley.
Que refiere que los gastos de capacitación no están condicionados a que se incurran conjuntamente con
la prestación de los servicios legales, por la propia naturaleza de dicho gasto, pues se incurren en ellos
para tener a la fuerza de trabajo en óptimas condiciones para la prestación de servicios; y que se
encuentre actualizada y conocedora de los últimos avances en sus respectivas carreras y atentos a las
reformas legales para estar siempre a la vanguardia, lo que redunda directamente en mejores niveles de
competitividad, eficiencia y producción, siendo que resulta un despropósito tener que esperar las
modificaciones legales o a que los clientes tengan una necesidad en concreto para que recién se busque
capacitar a su fuerza de trabajo.
Que agrega que los gastos de capacitación no corresponden a una mayor remuneración para el personal,
ya que no califican como concepto remunerativo, en la medida que no son contraprestativos de la labor
del personal, ni redundan en beneficio de los mismos, ya que estos únicamente prestan servicios
profesionales para ella, siendo que tales capacitaciones repercuten directamente en la generación de
renta gravada y el mantenimiento de su fuente productora.
Que de otro lado, señala que el hecho de que no exista subordinación en la prestación de servicio de su
personal no conlleva que dichos gastos no sean causales y por ende no deducibles; agrega que los
prestadores de servicios ya sean dependientes o independientes, generan utilidad propia a la de ella, y
que pretender desconocer la causalidad del gasto basándose en el argumento de que los prestadores del
servicio que realizan su actividad de manera independiente no constituyen una misma unidad económica
con el empleador es incorrecto, ya que la norma no establece dicha limitación, y los prestadores de
servicios que realizan su actividad de manera dependiente también forman una unidad económica
distinta a su empleador; sin embargo, la Administración considera que los gastos de capacitación
incurridos en estos últimos sí serían deducibles.
Que refiere que reitera lo señalado respecto del gasto de seguro médico, en el sentido que el inciso 11) del
artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta, no realiza ningún tipo de distinción entre los trabajadores y
los locadores de servicios, para admitir la deducibilidad de los gastos de capacitación, por lo cual la
Administración no puede hacer una distinción donde la norma no la hace, más aún si en su caso no se
trata de cualquier locador, sino de uno que forma parte de su giro de negocio; por lo tanto, considera que
son deducibles los gastos de capacitación que efectuó por sus prestadores de servicios. Al respecto,
invoca la Resolución Nº 03774-1-2005 y señala que la Resolución 07070-4-2013 deja en claro que,
aunque no se haya acreditado el vínculo laboral, entre el personal y el empleador, en caso se cumpla con
acreditar que el personal desempeña funciones en la empresa contratante, sí es posible deducir los gatos
de capacitación.
Que señala respecto a los gastos de colegio de abogados por la colegiatura de abogados que estos
cumplen con el principio de causalidad y no constituyen una liberalidad, toda vez que son gastos
necesarios para llevar a cabo de manera idónea el objeto social de su negocio; agrega que no se trata de
gastos de carácter personal, ya que los abogados no necesitan estar colegiados para realizar su vida
personal, sino de gastos necesarios para mantener a su fuerza de trabajo en condiciones idóneas para la
prestación de servicios legales, ya que no podría atender los pedidos de sus clientes de manera idónea y
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eficiente si un abogado se retrasa en el pago de sus cuotas ordinarias, lo cual genera la posibilidad de no
obtener renta gravada; asimismo, señala que no le son aplicables las resoluciones invocadas por la
Administración toda vez que analizan un caso distinto y no constituyen jurisprudencia de observancia
obligatoria.
Que manifiesta que los gastos de colegiatura son por las cuotas ordinarias, que son importes que deben
ser pagados de manera constante con la finalidad de mantener las colegiaturas hábiles y así poder
realizar patrocinios en procesos, emitir opiniones legales, etc., y por las constancias de miembro hábil,
que son importes pagados para adquirir los certificados que acrediten que los abogados se encuentran
con colegiatura hábil, siendo que dichas constancias son requeridas normativamente por el Estado en
diversos procesos y procedimientos.
Que agrega que la Resolución Nº 591-4-2008 invocada por la Administración, no resulta aplicable en su
caso, pues se refiere a una empresa cuyo giro no es la prestación de servicios de ingeniería, ni se trata
de personal que ejerce de manera habitual labores para la empresa que incurrió en el gasto.
Que señala respecto a los gastos de alojamiento del exterior, que dicho gasto se encuentra sustentado
con un documento emitido en _ en el cual consta claramente la razón social y el
domicilio del prestador del servicio, la naturaleza, fecha y monto de la operación, cumpliendo así todos
los requisitos establecidos por el artículo 51-A de la Ley del Impuesto a la Renta para acreditar
válidamente el gasto incurrido en el exterior, por lo cual dicho gasto resulta plenamente deducible.
Que indica que el inciso o) del artículo 21 de la Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta establece
que los comprobantes de pago emitidos por no domiciliados, serán deducible aun cuando no reúnan los
requisitos previstos en el Reglamento de Comprobantes de Pago, pero siempre que cumplan por lo
menos los requisitos establecidos en el cuarto párrafo del artículo 51-A de la Ley del Impuesto a la Renta,
por lo cual teniendo en cuenta que el documento que sustenta su gasto de hospedaje, cumple con los
requisitos mínimos, el mencionado gasto es deducible.
Que agrega que la Administración pretende desconocer la validez del documento Nº por el
solo hecho que no contener la palabra "factura", "invoice'', "factures", "banknoten" o cualquier traducción
del término "factura" a cualquier idioma; sin embargo, eso no es un requisito establecido por las normas
tributarias peruanas para que un documento sea considerado sustento de un gasto incurrido en el
exterior, y asimismo, señala que la Administración también desconoce el mencionado documento por no
haber sido emitido por el prestador del servicio, sin embargo, eso no es un
requisito establecido por las normas tributarias.
Que en cuanto a las notas de crédito, indica que la Nota de Crédito N° corresponde al 50%
del servicio legal prestado al cliente , siendo que fue emitida debido a que por
acuerdo entre las partes, sus servicios se encontraban sujetos a aprobación por parte del cliente, el cual
nunca dio la conformidad, a pesar de numerosas comunicaciones, por lo cual dicha nota de crédito anula
la parte de la factura emitida indebidamente respecto de la parte del servicio aun no devengado. Agrega
que en el supuesto de que se traten de servicios legales devengados en el 2012, hubiera correspondido
que emita la factura por el 50% del servicio anulado mediante la nota de crédito y a la vez registrara una
cuenta por incobrables, ya que el cliente, luego de múltiples requerimientos, evidenciaba que no iba a
cancelar la deuda; y en tal sentido, hubiese correspondido registrar un ingreso gravable por los servicios
legales y un gasto deducible por el mismo monto correspondiente a la provisión por incobrables,
obteniendo un resultado neutro en la operación.
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Que con relación a la Nota de Crédito Nº manifiesta que por la factura anulada a través de
dicha nota de crédito tributó en el ejercicio 2011, por lo cual la Administración cobraría doblemente el
Impuesto a la Renta de no aceptar la deducción en el ejercicio 2011 o el 2012; agrega que en el supuesto
negado que se considere que la mencionada nota de crédito no debió tener efecto en el 2012 sino en el
2011, tenga a bien incorporar o solicitar al área correspondiente que incorpore dicho efecto en la
determinación del Impuesto a la Renta del ejercicio 2011, y como consecuencia de ello, proceda a
devolver el importe pagado en exceso originado en este concepto, debidamente actualizado a la fecha de
pago.
Que de lo actuado se advierte que como resultado de un procedimiento de fiscalización definitiva del
Impuesto a la Renta del ejercicio 2012, iniciado mediante Carta Nº y
Requerimiento Nº la Administración emitió la Resolución de Determinación Nº
por dicho tributo y periodo, así como la Resolución de Multa Nº por la
comisión de la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario (folios 698, 699 y
701 a 717).
Resolución de Determinación Nº
Que el referido valor (folios 701 a 717) fue emitido por el Impuesto a la Renta de Tercera Categoría del
ejercicio 2012, al efectuarse reparos a la base imponible por: i) Notas de crédito no aceptadas
tributariamente, ii) Gasto de alojamiento del exterior no acreditado documentariamente, iii) Gastos de
seguro médico particular (EPS) para asociados y socios que no cumplen con el principio de causalidad,
iv) Gastos de capacitación para que no cumplen con el principio de causalidad, y v)
Gastos de
Que conforme se advierte del Anexo Nº 1.1 y el Punto 1 del Anexo Nº 1.3 de la citada resolución de
determinación (folios 711 a 713 y 715), la Administración reparó la renta neta imponible del Impuesto a la
Renta del ejercicio 2012, por notas de crédito no aceptadas tributariamente, sustentándose en el
Requerimiento Nº y su resultado, y consignando como base legal, entre otro, el artículo
57 de la Ley del Impuesto a la Renta.
Que según el artículo 57 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por
Decreto Supremo Nº 179-2004-EF, modificado por la Ley Nº 29306 1 , el ejercicio gravable comienza el 1
de enero de cada año y finaliza el 31 de diciembre, debiendo coincidir en todos los casos el ejercicio
comercial con el ejercicio gravable, sin excepción, estableciéndose en el inciso a) que las rentas de la
tercera categoría se considerarán producidas en el ejercicio comercial en que se devenguen; y que esta
norma será de aplicación para la imputación de los gastos.
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Publicada el 27 de diciembre de 2008.
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/
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Que este Tribunal en la Resolución Nº 02812-2-2006, entre otras, ha interpretado que el concepto de
devengado implica que se hayan producido los hechos sustanciales generadores del ingreso y/o gasto y
que el compromiso no esté sujeto a condición que pueda hacerlo inexistente, siendo que el hecho
sustancial generador del gasto o ingreso se origina en el momento en que se genera la obligación de
pagarlo o el derecho a adquirirlo, aun cuando a esa fecha no haya existido el pago efectivo, lo que
supone una certeza razonable en cuanto a la obligación y a su monto; asimismo, en la Resolución Nº
02198-5-2005, se señaló que de acuerdo con el principio del devengado, para el reconocimiento de los
ingresos en un ejercicio determinado, debe observarse en primer lugar, que se haya realizado la
operación que originó los ingresos y que además éstos se hayan ganado, es decir, que la empresa haya
satisfecho todas las condiciones necesarias para tener derecho a los beneficios que los ingresos
representan.
Que en respuesta a lo solicitado, mediante el Punto 2.4 del escrito de 29 de setiembre de 2014 (folio
312), la recurrente señaló que las mencionadas notas de crédito fueron emitidas por error de cálculo y
duplicidad de cobro. Asimismo, en el Punto 2.4 anexo a dicho escrito (folio 291) indicó, respecto de la
Nota de Crédito Nº que fue emitida a por la anulación de la Factura
de 22 de marzo de 2012, precisando que dicha factura contenía el 100% de honorarios,
cuando el acuerdo con su cliente fue de facturar en dos partes, motivo por el cual emitió la mencionada
nota de crédito, así como la nueva Factura el 17 de mayo de 2012, y agregó que al 31 de
diciembre de 2012 el saldo aún se encontraba pendiente de facturar. Respecto de la Nota de Crédito Nº
. señaló que fue emitida a por la anulación de la Factura
debido a que el mismo concepto fue considerado en las Facturas Nº y
por lo que concluyó que había un exceso, para lo cual adjuntó copia de Nota de Débito Nº
y de las Facturas Nº con el detalle de temas facturados, de los que se
puede apreciar que se trata del mismo asunto.
Que en el Punto 2.4 del Anexo Nº 01 al Resultado del Requerimiento Nº (folios 549 a
551 ), la Administración dio cuenta de lo señalado por la recurrente, dejó constancia de la documentación
presentada e indicó respecto de la Nota de Crédito Nº que fue emitida a
cliente de la recurrente, el 17 de mayo de 2012, por el importe de $ 23 275,02 (S/ 62 167,58), que
en su descripción figura como concepto "Anulación de la Factura de fecha de marzo de
2012, reemplazado por la Factura ", que la recurrente exhibió la Factura N°
emitida por el importe de$ 11 637,51 que reemplaza a la Factura Nº emitida por el importe de
$ 23 275,02, y que la recurrente manifestó que al 31 de diciembre de 2012 el saldo restante aún se
encontraba pendiente de facturar, por lo que procedió a reparar el 50% de la mencionada nota de
crédito, debido a que la recurrente no declaró el saldo pendiente de facturar por el importe de $ 11
637,51 (S/ 31 084,00).
I
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Nota de Crédito N° ·
Que la recurrente presentó como medios probatorios la Nota de Crédito N° , las Facturas Nº
y correos electrónicos (folios 274 a 288).
Que de la Factura Nº (folio 287) se aprecia que fue emitida el 22 de marzo de 2012, a
por los servicios profesionales brindados por la recurrente, por el importe de $ 23
275,02.
Que con posterioridad a ello, el 17 de mayo de 2012, la recurrente emitió la Nota de Crédito Nº
(folio 288} a por el importe de $ 23 275,02, la cual tiene como descripción
"Anulación de la Factura de fecha 22 de marzo de 2012, reemplazado por la Factura
·', siendo que en esta última fecha también se emitió a la Factura Nº
por el importe de$ 11 637,51 (folio 286), que equivale al 50% del importe de la Factura Nº
Que de autos se aprecia que tanto la Administración como la recurrente, concuerdan en que el mencionado
servicio, por el cual se emitió la Factura Nº , se prestó en el ejercicio 2012; y en ese sentido, el
ingreso se devengó en dicho ejercicio, independientemente si se canceló o no dicho servicio, y si bien la
recurrente señala que una parte del servicio aún no se había devengado en dicho ejercicio, toda vez que
por acuerdo con el cliente sus servicios se encontraban sujetos a la aprobación de este, no obra en autos
contrato alguno u otra documentación que sustente dicha afirmación, por lo cual tal argumento carece de
sustento.
Que en tal sentido teniendo en cuenta que el servicio prestado por la recurrente se devengó en el ejercicio
2012, y que tal como señaló la propia recurrente y se aprecia de los correos (folio 282), al 31 de diciembre
de 2012 no se había emitido la factura correspondiente al 50% del importe de la Factura Nº
por lo cual no correspondía que la recurrente anule el 100% de dicha factura, mediante la Nota de Crédito
Nº en consecuencia, corresponde mantener el reparo en el extremo efectuado al 50% de la
mencionada nota de crédito.
Que respecto a lo señalado por la recurrente en el sentido que en el supuesto de que se traten de
servicios legales devengados en el 2012, hubiera correspondido que emita la factura por el 50% del
servicio anulado mediante la nota de crédito y a la vez registrara una cuenta por incobrables, ya que el
cliente, luego de múltiples requerimientos, evidenciaba que no iba a cancelar la deuda, y en tal sentido,
hubiese correspondido registrar un ingreso gravable por los servicios legales y un gasto deducible por el
mismo monto correspondiente a la provisión por incobrables, obteniendo un resultado neutro en la
operación, cabe indicar que el inciso i) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta y los incisos f) y
g) del artículo 21 de su reglamento, regulan los requisitos y procedimientos relacionados a la deducción
de castigos por deudas incobrables y las provisiones equitativas de las mismas, siendo que de la
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documentación que obra en autos no se aprecia el registro de la provisión de la deuda incobrable, por lo
cual dicho argumento carece de sustento.
Nota de Crédito N°
Que la recurrente presentó como medios probatorios la Nota de Crédito Nº las Facturas Nº
la Nota de Débito Nº documentos
denominados "Hoja de tiempo por "y correos electrónicos (folios 263 a 273}.
Que de la Nota de Crédito N° (folio 273} se aprecia que fue emitida el 29 de mayo de 2012, a
en cuya descripción se indica "Anulación de la Factura de fecha
20 de octubre de 2011 ".
Que es preciso señalar que en el Punto 2.4 del Anexo Nº 01 al Resultado del Requerimiento Nº
(folio 550), la Administración dejó constancia que verificó que el servicio contenido en las
Facturas Nº _ corresponden a un mismo honorario, sin
embargo, teniendo en cuenta que dichos comprobantes de pago han sido emitidos en el ejercicio 2011 y
la mencionada nota de crédito fue emitida en el ejercicio 2012, procedió a repararla debido a que su
incidencia fiscal corresponde al ejercicio 2011 y no al 2012, de lo cual se aprecia que la Administración
no desconoce la mencionada nota de crédito, sino su devengamiento en el periodo fiscalizado.
Que de autos se aprecia que mediante correo de 20 de octubre de 2011 (folio 269}
de la recurrente, tomó la decisión de que ya no se cobraran las demás facturas, al
percatarse que había un exceso en el cobro del servicio prestado por la recurrente, por lo que en ese
momento debió emitirse la mencionada nota de crédito, ello queda corroborado con el correo de 29 de
mayo de 2012 (folio 270} del cual se aprecia que indica que la Factura no se
va a cobrar y que se debe emitir la nota de crédito, ya que mediante correo de 20 de
octubre de 2011, indicó que ya le habían cobrado bastante al cliente por un informe, y que ese tema se le
había pasado.
Que en tal sentido, de lo antes expuesto se concluye que la referida nota de crédito debió emitirse en el
ejercicio 2011, cuando se produjo el hecho sustancial que determinó la generación del ajuste del ingreso,
y no en el 2012, careciendo de sustento lo señalado por la recurrente en contrario, por lo cual
corresponde mantener el reparo en este extremo.
Que respecto a lo señalado por la recurrente, en el sentido que en el supuesto negado que se considere
que la mencionada nota de crédito no debió tener efecto en el 2012 sino en el 2011, se incorpore dicho
efecto en la determinación del Impuesto a la Renta del ejercicio 2011 , y como consecuencia de ello se le
devuelva el importe pagado en exceso, actualizado a la fecha de pago, cabe indicar que no corresponde
emitir pronunciamiento sobre dicha pretensión relacionada con el ejercicio 2011, toda vez que el ejercicio
materia de autos corresponde al ejercicio 2012 2 .
Que estando a lo expuesto, se confirma la resolución apelada en el extremo del reparo por notas de
crédito no aceptadas tributariamente.
2
En igual sentido, se ha pronunciado este Tribunal en la Resolución Nº 07060-3-2018.
8
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Gasto no acreditado documentariamente
Que conforme se advierte del Anexo Nº 1.1 y el Punto 2 del Anexo Nº 1.3 de la resolución de
determinación impugnada (folios 709 a 711 y 715), la Administración reparó la renta neta imponible del
Impuesto a la Renta del ejercicio 2012, por gasto de alojamiento del exterior no acreditado
documentariamente, sustentándose en el Requerimiento Nº y su resultado,
consignando como base legal el artículo 51-A de la Ley del Impuesto a la Renta y el inciso o) del artículo
21 de su reglamento.
Que de acuerdo con el artículo 37 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado
mediante Decreto Supremo Nº 179-2004-EF, a fin de establecer la renta neta de tercera categoría se
deducirá de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, así como los
vinculados con la generación de ganancias de capital, en tanto la deducción no esté expresamente
prohibida por esta ley.
Que el inciso j) del artículo 44 de la citada ley, modificado por el Decreto Legislativo Nº 970, señala que
no son deducibles para la determinación de la renta imponible de tercera categoría, los gastos cuya
documentación sustentatoria no cumpla con los requisitos y características mínimas establecidos por el
Reglamento de Comprobantes de Pago.
Que el inciso o) del artículo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el
Decreto Supremo Nº 122-94-EF, modificado por el Decreto Supremo Nº 134-2004-EF, dispone que, para
efecto de determinar la renta neta de tercera categoría, los comprobantes de pago emitidos por no
domiciliados serán deducibles aun cuando no reúnan los requisitos previstos en el Reglamento de
Comprobantes de Pago, pero siempre que cumplan por lo menos los requisitos establecidos en el cuarto
párrafo del artículo 51-A de la indicada ley.
Que el cuarto párrafo del artículo 51-A de la anotada ley prevé que los gastos incurridos en el extranjero
se acreditarán con los correspondientes documentos emitidos en el exterior de conformidad a las
disposiciones legales del país respectivo, siempre que conste en ellos, por lo menos, el nombre,
denominación o razón social y el domicilio del transferente o prestador del servicio, la naturaleza u objeto
de la operación, la fecha y el monto de la misma.
Que en las Resoluciones Nº 07231-1-2018 y 00070-4-2019 se ha señalado que de las normas citadas se
tiene que a fin de determinar la renta neta de tercera categoría, se podrán deducir los gastos que sean
necesarios para producir la renta y mantener su fuente, los cuales, tratándose de gastos por operaciones
realizadas por sujetos no domiciliados, requieren ser sustentados con los respectivos comprobantes de
pago; no obstante, no resulta exigible que estos documentos reúnan los requisitos vigentes del
Reglamento de Comprobantes de Pago, siendo suficiente que se hayan emitido de conformidad con las
disposiciones legales del respectivo país y que reúnan los requisitos descritos en el artículo 51-A de la
Ley del Impuesto a la Renta.
Que en ese sentido, para acreditar los gastos incurridos en el · , únicamente será exigible la
presentación de comprobantes de pago, en tanto su emisión se encuentre regulada por las disposiciones
legales del país respectivo; en caso contrario, será admitido cualquier medio probatorio que demuestre la
realización de tales gastos, de acuerdo con el criterio expuesto por este Tribunal en las Resoluciones Nº
15658-1-2013 y 03215-4-2017.
f
Nº 04113.3.2020
Que mediante el Punto 3.2 del Anexo Nº 01 al Requerimiento Nº (folios 577 y 578), la
Administración solicitó a la recurrente que sustentara la relación de causalidad y necesidad del gasto de
alojamiento y viajes, entre otros, detallado en el Anexo Nº 6 adjunto a dicho requerimiento (folio 571 ), con
la generación de renta gravada y/o mantenimiento de la fuente, siendo que para ello debía exhibir y/o
proporcionar, un escrito explicando la naturaleza del gasto, comprobantes de pago, guías de remisión,
contratos, adendas, la expresión contable del mencionado gasto, vouchers y documentos de cancelación,
entre otros.
Que en respuesta a lo solicitado, mediante el Punto 3.2 del escrito de 29 de setiembre de 2014 (folio
312), la recurrente señaló que los gastos detallados en el mencionado Anexo Nº 6, están relacionados a
la prestación de servicios como gasto de viajes, entre otros; asimismo en el Punto 6 de dicho escrito (folio
262) indicó que el comprobante de pago emitido por no domiciliado Nº fue emitido el 1O de
setiembre de 2012, por el hospedaje de del 1O al 13 de octubre, el cual visitó
en dichas fechas instituciones como que son empresas que se
dedican a elaborar rankings a nivel mundial de los mejores y de difundir sus
mejores logros, a efecto de destacar la labor de los Estudios, creando oportunidades de negocio y
contactos, posicionándolos mejor frente a clientes potenciales; y que adjunta el comprobante de pago
emitido por no domiciliado, asientos contables, constancia de pago, copia de estado de cuenta y el
memorando informativo del viaje (folios 254 a 259).
Que en el Punto 3.2 del Anexo Nº 01 al Resultado del Requerimiento Nº (folios 548 y
549), la Administración dio cuenta de lo señalado por la recurrente, e indicó que exhibió un correo
electrónico de fecha 1O de setiembre de 2012 por la Reserva N° del ·
. que la mencionada reserva no es un comprobante de pago del exterior (lnvoice), por lo cual
no acredita el gasto de hospedaje en el aludido hotel concluyendo que procedió a reparar dicho gasto.
Que obra en autos (folio 259) la impresión del correo electrónico remitido el 1O de setiembre de 2012, por
, que es una empresa que brinda servicios de reserva de hospedaje a nivel mundial (folios
726 y 727), a de la recurrente, el cual tiene como asunto _
itinerario directo Nº ), siendo que dicho correo tiene como contenido el
re¡:iistro de la reserva virtual Nº en el a nombre de
del 1O al 13 de octubre, con la información del pago, el cual, contrariamente a lo señalado por la
recurrente, no puede ser considerado un comprobante de pago emitido por un no domiciliado por el
servicio de alojamiento, al tratarse únicamente de la confirmación de una reserva virtual, en la cual
consta la información referida al servicio que iba a prestar el no
apreciándose en autos que la recurrente haya adjuntado comprobante de pago alguno a fin de sustentar
el mencionado gasto, ni que haya demostrado que para la deducción del mencionado gasto no resultaba
exigible la presentación del comprobante de pago emitido con observancia de las disposiciones legales
del país, por lo que corresponde mantener el reparo efectuado y confirmar la resolución apelada en este
extremo.
Que conforme se advierte del Anexo Nº 1.1 y los Puntos 4 y 5 del Anexo N° 1.3 de la Resolución de
Determinación N° (folios 704 a 707 y 715), la Administración reparó la renta neta
imponible del Impuesto a la Renta del ejercicio 2012, por gastos de particular por
gastos de . 1 que no cumplen con el principio de causalidad, sustentándose en el
Requerimiento Nº · y su resultado y consignando como base legal, el artículo 37 y el
inciso d) del artículo 44 de la Ley del Impuesto a la Renta.
10
/
Nº 04773-3-2020
Que mediante el Punto 3.3 del Anexo Nº 01 al Requerimiento Nº (folio 577), la
Administración solicitó a la recurrente que sustentara documentariamente los gastos de
particular para · así como los gastos de (locales, nacionales e
internacionales) para detallados en el Anexo Nº 7 adjunto a dicho requerimiento (folio
570), siendo que para ello debía proporcionar un cuadro Excel con el importe del entre
otros, identificando al trabajador beneficiario; asimismo, se le solicitó que proporcionara la planilla
electrónica de enero a diciembre de 2012, los cuadros resumen mensuales y asientos contables que
sustenten los importes anotados en los libros contables, la cancelación de los gastos de personal con sus
asientos contables, las boletas de pago de los trabajadores y cualquier otra documentación que sustente
el mencionado gasto.
Que en respuesta a lo solicitado, mediante el Punto 3.3 del escrito de 29 de setiembre de 2014 (folios
311 y 312), la recurrente señaló que los gastos detallados en el mencionado Anexo Nº 7, están
relacionados con el pago de y los gastos de
Que mediante el escrito de 27 de noviembre de 2014 (folios 21 O a 212), la recurrente indicó sobre los
gastos de capacitación, que constituyen desembolsos a favor de su personal a efecto de que puedan
brindar un adecuado servicio a favor de sus clientes; que los mencionados gastos son íntegramente
deducibles, y no constituyen mayor remuneración para sus servidores, toda vez que no califican como un
concepto remunerativo, al no ser contraprestativos de la labor de los trabajadores, ni redundan en
beneficio de los mismos, sino que tales repercuten directamente en la generación de
renta gravada y el mantenimiento de su fuente productora, toda vez que necesita que su personal se
encuentre actualizado en todos los temas de interés para sus clientes, a fin de brindarles un servicio
idóneo y generar lazos que permitan afianzar las relaciones con ellos; y que dichos gastos no han· sido
incurridos para beneficio de su personal a título individual, ya que su personal presta servicios
profesionales de manera exclusiva para ella, por lo cual los conocimientos adquiridos implican beneficios
para el
Que además, en el escrito de 9 de diciembre de 2014 (folios 531 a 535) indicó, entre otros, que su
entidad es una agrupación de profesionales que brinda servicios legales de manera asociada, sin relación
de dependencia ni subordinación; y que los no mantienen vínculo laboral con su
entidad, toda vez que realizan labores independientes como de una
Que en el Punto 3.3 del Anexo Nº 01 al Resultado del Requerimiento Nº (folios 546 a
548), la Administración dio cuenta de lo señalado por la recurrente, e indicó lo siguiente:
11
Nº 04773-3-2020
Los gastos de (locales, nacionales e internacionales) están constituidos por el pago de
maestría, conferencias, conqresos. fórums. seminarios, cursos, charlas y clases de inglés para los
que esta no exhibió los contratos firmados con los
que no existe ninguna cláusula que estipule el pago de la 1
Que de acuerdo con el Informe General de Fiscalización la recurrente es una sociedad civil de
responsabilidad limitada comprendida dentro del código ClllU - Actividades Jurídicas, que se
dedica a brindar servicios de asesoramiento a clientes nacionales y extranjeros en diversas áreas. Por su
parte, la recurrente indica que es una agrupación de profesionales que brinda servicios _ de
manera asociada, sin relación de dependencia ni subordinación, aspecto que no ha sido controvertido
por la Administración.
Que el artículo 295 de la Ley General de Sociedades, aprobada por Ley Nº 26887, señala que la
Sociedad Civil se constituye para un fin común de carácter económico que se realiza mediante el
ejercicio personal de una profesión, oficio, pericia, práctica u otro tipo de actividades personales por
alguno, algunos o todos los socios. En el segundo párrafo de dicha disposición se indica que la sociedad
civil puede ser ordinaria o de responsabilidad limitada; que en la primera los responden
personalmente y en forma subsidiaria, con beneficios de excusión, por las obligaciones sociales y lo
hacen, salvo pacto distinto, en proporción a sus aportes; y que en la segunda, cuyos no pueden
exceder de treinta, no responden personalmente por las deudas sociales.
Que como se puede apreciar, la Administración no cuestiona que los serv1c1os prestados por los
constituyan rentas afectas al Impuesto a la Renta de Quinta Categoría3 , ni que los
gastos de a favor de sus no sean fehacientes,
únicamente cuestiona que tales gastos no cumplen con el principio de causalidad.
3
Sobre el particular, el inciso a) del artículo 33 de Ley del Impuesto a la Renta señala que son rentas de cuarta categoría las
obtenidas por el ejercicio individual, de cualquier profesión, arte, ciencia, oficio o actividades no incluidas expresamente en
la tercera categoría. Asimismo, el inciso e) del artículo 34 de la Ley del Impuesto a la Renta, dispone que son rentas de
quinta categoría los ingresos obtenidos por el trabajo prestado en forma independiente con contratos de prestación de
servicios normados por la legislación civil, cuando el servicio sea prestado en el lugar y horario designado por quien lo
requiere y cuando el usuario proporcione los elementos de trabajo y asuma los gastos que la prestación del servicio
demanda. Por su parte, el numeral 1 del inciso b) del artículo 20 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta,
aprobado por Decreto Supremo Nº 122-94-EF, modificado por Decreto Supremo Nº 086-2004-EF, dispone que constituyen
rentas de quinta categoría, los ingresos que los asociados a las sociedades civiles o de hecho o miembros de asociaciones
que ejerzan cualquier profesión, ciencia, arte u oficio obtengan como retribución a su trabajo personal, siempre que no
participen en la gestión de las referidas entidades. En este caso, dichas rentas son consideradas de quinta categoría, aún
en el caso en que no cumplan con los tres requisitos previstos en el inciso e) del artículo 34 de la citada ley.
12
Nº 04113.3.2020
Que la recurrente en la apelada considera que los gastos de a favor de sus
. se encuentran contemplados en el supuesto del inciso 11) del artículo 37 de la Ley del
Impuesto a la Renta, y que aun cuando no fuera así, tales gastos cumplen con el principio de causalidad
al ser necesarios para llevar a cabo su objeto social. Además, alega que tales gastos no se otorgan como
una contraprestación para los beneficiarios, sino como una condición que les permite desarrollar sus
funciones.
Que el artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta prevé que a fin de establecer la renta neta de
tercera categoría se deducirá de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su
fuente, así como los vinculados con la generación de ganancias de capital, en tanto la deducción no esté
expresamente prohibida por esta ley.
Que el inciso d} del artículo 44 de la citada ley, modificado por la Ley Nº 27804, indica que no son
deducibles para la determinación de la renta imponible de Tercera Categoría, las donaciones y cualquier
otro acto de liberalidad en dinero o en especie, salvo lo dispuesto en el inciso x) del artículo 37 de dicha
ley.
Que mediante las Resoluciones Nº 00556-2-2008 y 00692-5-2005, entre otras, este Tribunal ha señalado
que todo ingreso debe estar relacionado directamente con un gasto cuya causa sea la obtención de
rentas o el mantenimiento de su fuente productora, por lo que un gasto será deducible si existe relación
de causalidad entre el gasto realizado y la renta generada o el mantenimiento de la fuente productora.
Asimismo, indican que la necesidad del gasto debe ser analizada en cada caso en particular,
considerando criterios de razonabilidad y proporcionalidad, tales como que los gastos sean normales al
giro del negocio o que mantengan cierta proporción con el volumen de las operaciones, entre otros, pues
la adquisición de un mismo bien podría constituir un gasto deducible para una actividad, mientras que
para otra no.
Que de acuerdo con lo interpretado por este Tribunal en las resoluciones anteriormente señaladas, a fin
de que un gasto cumpla con el principio de causalidad, no solo se debe indicar cuál sería la relación
existente entre el egreso y la generación de la renta gravada o el mantenimiento de la fuente productora,
sino que además resulta necesario que la causalidad se encuentre acreditada con la documentación
correspondiente.
Que este Tribunal ha dejado establecido en las Resoluciones Nº 01932-5-2004 y 08816-9-2018, que si
bien en general no son deducibles los gastos de personal de terceros, ello no es lo relevante en los casos
que se verifique la existencia de una obligación contractual acordada por las partes y que no esté
prohibida por las normas civiles ni tributarias, por lo que la Administración no puede desconocer un
contrato cuya realidad no cuestiona.
13
Nº 04113.3.2020
Que de las normas y criterios antes expuestos se tiene que puede aceptarse el gasto de personal con el
que no se mantiene vínculo laboral, siempre que se pueda establecer la relación de causalidad entre tal
gasto y la generación de renta o el mantenimiento de la fuente productora, siendo que resulta necesario
que la causalidad se encuentre acreditada con la documentación correspondiente.
a) Gastos de
Que de autos se aprecia que la recurrente a efecto de sustentar los gastos por
particular presentó unos cuadros elaborados por ella, en los cuales se detallan los y
por los cuales se habría efectuado el gasto de _ particular, y el importe
detallado del gasto que se habría realizado durante el ejercicio 2012 (folios 84, 85, 96 y 97), así
como diversas facturas emitidas por por concepto de seguro de salud a
nombre de la recurrente y la constancia de pagos efectuados (folios 74 a 83 y 86 a 95).
Que no obra en autos ningún documento que establezca la obligación de la recurrente de asumir el
costo de un : favor de los mencionados siendo
que según el criterio establecido por este Tribunal en las Resoluciones Nº 01932-5-2004 y 08816-9-
2018, antes mencionadas, la existencia de una obligación contractual acordada por las partes
hubiera podido acreditar la causalidad de los gastos de _ a favor de los
aludidos, a pesar de tratarse de terceros, u otros medios probatorios.
Que sin embargo, la recurrente ha asumido tales gastos sin adjuntar documentación que acredite la
relación de causalidad entre dichos gastos y la generación de rentas gravadas o de mantenimiento
de la fuente, por lo tanto, al no haber acreditado documentariamente que los gastos reparados
vinculados con tal sean causales y por tanto deducibles, corresponde mantener el reparo
efectuado y confirmar la resolución apelada en este extremo.
Que respecto a lo señalado por la recurrente en el sentido no existe obligación legal de contar con
un contrato escrito para que se perfeccione un acuerdo de voluntades, y que en su caso si bien no
existen contratos o documentos por escrito con los , a través del cual se plasme
la obligación de su parte de incurrir en los gastos de sí ha existido un acuerdo de
voluntades entre las partes, el cual se ha visto plasmado en la utilización constante del por
parte de los _ con su conocimiento y asentimiento, cabe precisar que si bien no existe una
obligación de plasmar sus acuerdos en un contrato escrito, a efecto de oponer el mismo a terceros,
debería contar con un medio probatorio que permita acreditar la existencia de tal acuerdo.
Que de autos se aprecia que la recurrente a efecto de sustentar el mencionado gasto, presentó
unos cuadros elaborados por ella, en los cuales se detallan los por los cuales se
habría efectuado los gastos de (locales, nacionales e internacionales), el importe
detallado de los mencionados gastos que se habrían realizado durante el ejercicio 2012, las facturas
vinculadas a dichos gastos, y la descripción de la maestría, conferencias, congresos, fórums,
seminarios, cursos, charlas y clases de inglés, por las cuales se emitió las referidas facturas (folios
17, 33, 51 y 73), así como algunas de las facturas detalladas en los mencionados cuadros, con la
respectiva información de la la constancia de pagos efectuados, cheque y el estado de
cuenta corriente de la recurrente en el cual figura el pago efectuado (folios 13 a 16, 18 a 32, 34 a 50
y 52 a 72}.
14
I
Nº 04773-3-2020
Que de la revisión de todas las facturas que obran en el expediente, que corresponden a algunas de
las detalladas en los cuadros elaborados por la recurrente, se observa la siguiente
información:
Que no obra en autos ninguna documentación que acredite que la recurrente tenía la obligación de
asumir el gasto por respecto de los siendo que según el criterio
establecido por este Tribunal en las Resoluciones Nº 01932-5-2004 y 08816-9-2018, antes
mencionadas, la existencia de una obligación contractual acordada por las partes hubiera podido
acreditar la causalidad de los gastos de a pesar de tratarse de terceros, u otros
medios probatorios.
Que sin embargo, la recurrente ha asumido dichos gastos por sin adjuntar
documentación que acredite la relación de causalidad entre dichos gastos y la generación de rentas
gravadas o el mantenimiento de la fuente; por lo tanto, al no haber acreditado documentariamente
que los gastos reparados sean causales y por tanto deducibles, corresponde mantener el reparo
efectuado y confirmar la resolución apelada en este extremo.
Que la recurrente alega que los gastos reparados cumplen con el principio de causalidad por aplicación
del inciso 11) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta.
Que al respecto, el inciso 11) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta, aplicable al caso de autos,
establece que a fin de determinar la renta neta de tercera categoría son deducibles los gastos y
contribuciones destinados a prestar al personal servicios de salud, recreativos, culturales y educativos,
incluidos los de . así como los gastos de enfermedad de cualquier servidor. Además, en
dicha disposición se indicaba que las sumas destinadas a la capacitación del personal podrán ser
deducidas como gasto hasta por un monto máximo equivalente a cinco por ciento (5%) del total de los
gastos deducidos en el ejercicio, y que adicionalmente serán deducibles los gastos que efectúe el
empleador por las primas de seguro de salud del cónyuge e hijos del trabajador, siempre que estos
últimos sean menores de 18 años, estando comprendidos los hijos del trabajador mayores de 18 años
15
Nº 04773.3.2020
que se encuentren incapacitados4 .
Que el último párrafo del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta, modificado por Ley Nº 28991 5 ,
señala que para efecto de determinar que los gastos sean necesarios para producir y mantener la fuente,
estos deberán ser normalmente para la actividad que genera la renta gravada, así como cumplir con
criterios tales como razonabilidad en relación con los ingresos del contribuyente, generalidad para los
gastos a que se refieren los incisos 1), 11) y a.2) de este artículo, entre otros.
Que el numeral 3 del inciso c) del artículo 20 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta dispone
que no constituyen renta gravable de quinta categoría, los gastos y contribuciones realizados por la
empresa con carácter general a favor del personal y los gastos destinados a prestar asistencia de salud
de los servidores, a que se refiere el inciso 11) del artículo 37 de la Ley. Agrega que lo dispuesto en este
numeral también será de aplicación cuando el servidor requiera atención especializada en el exterior no
accesible en el país, debidamente certificada por el organismo competente del Sector Salud; o cuando el
trabajador por asuntos de servicios vinculados con la empresa, estando en el extranjero, requiera por
causa de fuerza mayor o caso fortuito, atención médica en el exterior.
Que el inciso k) del artículo 21 del citado reglamento dispone que están incluidas en lo dispuesto por el
inciso 11) del artículo 37 de la Ley, las contribuciones a las fundaciones constituidas de acuerdo al Decreto
Ley Nº 14525, y precisa que se debe entender por sumas destinadas a la capacitación del personal, a
aquéllas invertidas por los empleadores con el fin de incrementar las competencias laborales de sus
trabajadores, a fin de coadyuvar a la mejora de la productividad de la empresa, incluyendo los cursos de
formación profesional o que otorguen un grado académico, como cursos de carrera, postgrados y
maestrías.
Que en la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 00454-2-2019 se ha señalado que "(. . .) de acuerdo con lo
previsto en el inciso 11) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta, vigente en el período materia de
análisis, eran deducibles los gastos y contribuciones destinados a prestar al personal servicios de salud,
así como las primas de seguro de salud del cónyuge e hijos del trabajador, es decir, podían ser
deducidos gastos de salud en cuanto hayan sido destinados a sus trabajadores o en el caso de primas de
seguro de salud a los cónyuges e hijos de estos, mas no respecto de personas con los que la empresa ya
no mantiene vínculo laboral". 6
4
Según lo previsto en la Sexta Disposición Transitoria y Final de la Ley Nº 27034, la deducción del gasto por las primas de
seguro de salud también comprende al concubino (a) del trabajador.
5
Publicada el 27 marzo de 2007.
6
El inciso 11) del artículo 37 vigente en el caso de esta resolución establecía que "( .. .) son deducibles los gastos y
contribuciones destinados a prestar al personal seNicios de salud, recreativos, culturales y educativos; así como los gastos
de enfermedad de cualquier servidor. Adiciona/mente, señala que serán deducibles los gastos que efectúe el empleador
por las primas de seguro de salud del cónyuge e hijos del trabajador, siempre que estos últimos sean menores de 18 años;
al respecto, precisa que también están comprendidos los hijos del trabajador mayores de 18 años que se encuentren
incapacitados.
16
lsY
Nº 04773-3-2020
Que respecto, Picón señala que: "Cuando la norma hace mención a "personal", "servidor" y ''trabajador",
debemos tener presente, en primer lugar, que se refiere a los trabajadores con relación de dependencia
(que están en planilla) y no a aquellos trabajadores independientes (ya sea lo de cuarta categoría o los
del inciso e) del artículo 34º de la Ley, conocidos como "cuarta-quinta)7."
Que por las normas y jurisprudencia señaladas se deduce que el inciso 11) del artículo 37 de la Ley del
Impuesto a la Renta, y las normas reglamentarias, aun cuando se mencione indistintamente los términos
"servidor'', "personal" o "trabajador'', se refiere a las personas que tienen vínculo laboral con el
contribuyente.
Que la recurrente en su escrito de 9 de diciembre de 2014 (folio 531 a 535) ha señalado expresamente
que el vínculo con sus no corresponde a una relación de carácter laboral; que los
tienen libertad de concurrencia en las instalaciones del 1 . que las asignaciones (ingresos) que los
perciben se calculan de acuerdo a la dedicación que cada uno de los ~ hubiera
podido tener con cada y en base a la facturas efectivamente cobradas; que no existe
exclusividad en la prestación, pues los miembros del estudio tiene libertad de realizar actividades
paralelas o complementarias; que a dichos solo se les efectúa la deducción del
Impuesto a la Renta de Quinta Categoría y no otro tipo de deducciones, pues realizan labores
independientes como de una sociedad civil de responsabilidad limitada; y que la renta de
quinta categoría que perciben se origina como consecuencia de un mandato legal, que los ha colocado
como sujetos que son susceptibles al descuento del Impuesto a la Renta de quinta categoría, pero
solamente para efectos tributarios.
Que en autos obra el Manual de Procedimientos de la recurrente (folios 98 a 197) en cuyo numeral 4.2
se indica que el "Sistema de Asignaciones e Incentivos" es de aplicación para todos los
opera sobre las facturas cobradas y empezó a regir a partir del 1 de setiembre de
2002; que "percepción" es la asignación del mes que corresponde al salvo que sea aplicable la
asignación mínima, y que se liquida en base a lo cobrado por el - en el mes; que "asignación
mínima" es la que recibirá el mensualmente; que "la asignación mínima extendida" es la que
recibirán los _ y que a diferencia de la asignación mínima no tiene efecto
cancelatorio y se obtiene de promediar las percepciones ganadas en determinados periodos; y que la
"liquidación especial" es para los casos de trabajos, proyectos y asuntos especiales; que "Retainer Fee y
Pagos Fijos" es para los casos en que el valor de los trabajos realizados supere el monto de los
acuerdos pactados con los ; y que señala cómo se distribuyen los de éxito y el
porcentaje que le corresponde como incentivo al que consiga nuevos
Que la recurrente, sostiene que el inciso 11) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta no realiza
ningún tipo de distinción entre los trabajadores y los locadores de servicios, para admitir la deducibilidad
de los gastos destinados a prestar servicios de salud y de capacitación, y que ello se desprende de las
Resoluciones Nº 03774-1-2005 y 07070-4-2013. Al respecto, en la Resolución Nº 07070-4-2013 se
señala que "(. . .) tratándose de gastos educativos, éstos deben estar referidos a aquellos desembolsos
que permitan efectuar de una manera adecuada la labor, por lo que al no haberse acreditado un vínculo
laboral entre el Sr. Héctor André Wong y la recurrente, corresponde mantener el reparo y confirmar la
7
PICÓN GONZALES, Jorge; "¿Quién se llevó mi gasto? La ley, la SUNAT o lo perdí yo ... : Deducciones del Impuesto a la
Renta Empresarial." Lima. Dogma Editores. Año 2019.
17
/
Nº 04113.3.2020
apelada en tal extremo, que asimismo, en el supuesto que se hubiera acreditado que dicha persona sin
tener vínculo laboral desempeñaba funciones en la empresa, conforme con el criterio del Tribunal Fiscal
establecido en las citadas Resoluciones Nº 09484-4-2007 y 11211-1-2009, tales gastos no califican como
educativos al no constituir por su naturaleza gastos de · para el puesto sino gastos de
. Asimismo, en la Resolución Nº 03774-1-2005 se indica que"(. . .) los gastos por
servicios de a que se refieren los Recibos por Honorarios 001 Nºs. y
emitidos con fecha 9 de abril de 2001 (folios 218 a 220), fueron prestados a los señores
. quienes no figuran como trabajadores de
la recurrente según se aprecia del Libro de Planillas (folios 6 a 20) y tampoco como prestadores de
servicios de acuerdo con el Libro de Retenciones (folios 24 a 36) careciendo de sustento lo alegado por
la recurrente, por lo que se trata de un acto de liberalidad que no resulta deducible para la determinación
de la renta neta de tercera categoría". De lo expuesto, se aprecia que ambas resoluciones refieren que
los gastos destinados a prestar servicios de salud y de capacitación pueden ser deducibles en tanto los
beneficiarios desempeñan funciones en la empresa o prestan servicios de acuerdo con el Libro de
Retenciones, pero no señalan expresamente que se encuentran en el supuesto del inciso 11) del artículo
37 de la Ley del Impuesto a la Renta.
Que por otra parte, la recurrente además sostiene que los gastos por y
constituyen condiciones que les permiten desempeñar sus
funciones de manera adecuada. Sobre el particular, toda vez que no existe vínculo laboral entre la
recurrente con los y la , , en este extremo
cabe señalar que el inciso e) del artículo 34 de la Ley del Impuesto a la Renta establece que son rentas
de quinta categoría las obtenidas por concepto de ingresos obtenidos por el trabajo prestado en forma
independiente con contratos de prestación de servicios normados por la legislación civil, cuando el
servicio sea prestado en el lugar y horario designado por quien lo requiere y cuando el usuario
proporcione los elementos de trabajo y asuma los gastos que la prestación del servicio demanda. En tal
sentido, a fin de determinar que los gastos por constituyen
gastos que debe asumir la recurrente se requiere acreditar la relación de causalidad de dichos gastos
con la generación de rentas gravadas o el mantenimiento de la fuente, y siendo que al no haber
acreditado con ninguna prueba que los gastos observados constituyan elementos de trabajo necesarios
para la prestación de los servicios de los i no corresponde amparar tal argumento.
Gastos de
Que conforme se advierte del Anexo Nº 1.1 y el Punto 3 del Anexo N° 1.3 de la resolución de
determinación impugnada (folios 707 a 709 y 715), la Administración reparó la renta neta imponible del
Impuesto a la Renta del ejercicio 2012, por gastos de colegiatura de abogados, al ser desembolsos que
no cumplen con el principio de causalidad, sustentándose en el Requerimiento Nº , y su
resultado, y consignando como base legal el artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta.
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I
Nº 04773-3-2020
Que en respuesta a lo solicitado, la recurrente presentó un cuadro elaborados por ella, en los cuales se
detallan, entre otros, los _ por los cuales se habría efectuado el pago al
por las cuotas ordinarias y las constancias de miembro hábil, así como diversas facturas emitidas por el
por concepto de y las constancias de miembro hábil,
registro de pagos efectuados, cheques, el estado de cuenta corriente de la recurrente donde figura el
pago efectuado (folios 231 a 253).
Que en el Punto 3.3 del Anexo Nº 01 al Resultado del Requerimiento Nº (folios 543 y
544), la Administración dio cuenta de lo señalado por la recurrente, e indicó que los gastos de
están constituidos por el pago de las cuotas ordinarias y las constancias de miembro hábil de
los que laboran en el que considera que los mencionados gastos corresponden a
gastos personales del y no son gastos propios de la recurrente, por lo que se tratan de una
liberalidad; y que este Tribunal ha señalado en la Resolución Nº 591-4-2008 que la _ es una
condición inherente del a contratar, de lo contrario no se estaría cumpliendo con el perfil
necesario para cumplir el servicio; concluyendo que los mencionados gastos no cumplen con el principio
de causalidad por tratarse de desembolsos por conceptos que forman parte de los gastos personales del
profesional, por lo cual dichos gastos constituyen una liberalidad, y en ese sentido, procedió a repararlos.
a) Cuotas ordinarias
Que obra en autos un cuadro elaborado por la recurrente, en el cual se detalla, entre otros, los
por los cuales se habría efectuado el pago de cuotas ordinarias al
cuyos importes han sido motivo del presente reparo, siendo que de la descripción de tal cuadro, de la
Factura Nº (una de las facturas reparadas) y del Resultado del Requerimiento Nº
se aprecia que en parte el reparo corresponde al concepto de las cuotas ordinarias
(folios 251 a 253).
Que conforme se aprecia de autos y tal como reconoce la recurrente, esta asumió los pagos de las
cuotas ordinarias de los sin embargo, conforme con el criterio
anteriormente citado, la colegiatura es una condición inherente del a contratar, toda vez
que de lo contrario haría que no cumpliese con el perfil necesario para realizar el servicio, por lo que
corresponde al asumir el gasto de su , lo cual es extensible a las cuotas que
debe pagar para encontrase hábil en el ejercicio de su profesión, y en consecuencia, al no existir
causalidad entre dicho gasto y la renta generada, y dado que el mismo fue asumido por la recurrente,
este tiene la naturaleza de acto de liberalidadª, por lo que corresponde mantener el reparo efectuado
por cuotas ordinarias y confirmar la resolución apelada en este extremo.
8
Similar criterio ha sido recogido en las Resoluciones del Tribunal Fiscal Nº 06293-4-201 O y 04405-4-2018.
19
Nº 04113.3.2020
Que respecto a lo señalado en el sentido que no le son aplicables las resoluciones invocadas por la
Administración toda vez que analizan un caso distinto y no constituyen jurisprudencia de observancia
obligatoria, cabe indicar que la Resolución Nº 591-4-2008, emitida por este Tribunal, cuyo criterio ha
sido utilizado por la Administración y también por este Tribunal, para resolver el presente reparo, si
bien se trata de un profesional distinto a un abogado, el análisis es el mismo porque se evidencia que
al efectuarse el pago de la colegiatura del profesional, lo que se está realizando es un beneficio
respecto de una condición que debería ser inherente al profesional para el ejercicio de su profesión
con lo cual no es un gasto deducible, por lo que resulta aplicable al caso de autos, careciendo de
sustento lo señalado por la recurrente.
Que obra en autos un cuadro elaborado por la recurrente, en el cual se detalla, entre otros, los
por los cuales se habría efectuado por constancia de
y papeleta de habilitación, siendo que de la descripción de tal cuadro, de las Facturas
Nº (algunas de las facturas reparadas) y del Resultado del
Requerimiento Nº , se aprecia que en parte el reparo corresponde al concepto de
constancia de miembro hábil y papeleta de habilitación (folios 236, 241, 247, 252 y 253).
Que al haberse mantenido los reparos a las notas de crédito no aceptadas tributariamente, gasto de
no acreditado documentariamente, gastos de y
gastos de cuotas ordinarias para y revocado en el extremo de los gastos de
constancias de miembro hábil, corresponde que la Administración reliquide la Resolución de
Determinación Nº
Resolución de Multa Nº
Que la Resolución de Multa Nº (folios 698 y 699) fue girada por la comisión de la
infracción tipificada por el numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario, vinculada con la determinación
del Impuesto a la Renta de Tercera Categoría del ejercicio 2012.
Que de conformidad con el numeral 1 del artículo 178 del Texto Único Ordenado del Código Tributario,
aprobado por el Decreto Supremo N° 135-99-EF, modificado por el Decreto Legislativo Nº 953, constituía
infracción relacionada con el cumplimiento de obligaciones tributarias, no incluir en las declaraciones
ingresos y/o remuneraciones y/o retribuciones y/o rentas y/o patrimonio y/o actos gravados y/o tributos
retenidos o percibidos, y/o aplicar tasas o porcentajes o coeficientes distintos a los que les correspondía
en la determinación de los pagos a cuenta o anticipos, o declarar cifras o datos falsos u omitir
circunstancias en las declaraciones, que influyeran en la determinación de la obligación tributaria y/o que
generaran aumentos indebidos de saldos o pérdidas tributarias o créditos a favor del deudor tributario y/o
que generaran la obtención indebida de Notas de Crédito Negociables u otros valores similares.
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I
Nº 04113.3.2020
Que el informe oral se realizó el 3 de enero de 2020 con la asistencia de los representantes de ambas
partes según la Constancia del Informe Oral Nº que obra en autos (folio 869).
Con los vocales Guarníz Cabell, Toledo Sagástegui y Huerta Llanos, e interviniendo como ponente el
vocal Huerta Llanos.
RESUELVE:
VOCAL
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