INFORME No 25

INFORME N° 25 CENCyA - APLICACIÓN DE NUEVAS TECNOLOGÍAS EN EL TRABAJO DEL AUDITOR
FEDERACIÓN ARGENTINA DE CONSEJOS PROFESIONALES DE CIENCIAS

ECONÓMICAS
CONSEJO ELABORADOR DE NORMAS DE CONTABILIDAD Y AUDITORÍA (CENCyA)
INFORME N° 25
APLICACIÓN DE NUEVAS TECNOLOGÍAS EN EL TRABAJO DEL AUDITOR

Aplicación de Nuevas Tecnologías en el trabajo del Auditor
Contenido
1. Introducción ................................................................................................................ 3
2. Las nuevas herramientas tecnológicas en Auditoría ............................................... 4
3. Automatización Robótica de Procesos (RPA) .......................................................... 6
3.1. Implementación de RPA ............................................................................................. 6
3.2. Aplicación en Auditoría .............................................................................................. 9
4. Internet de las cosas (IoT) .........................................................................................11
4.1. Implementación de IoT ..............................................................................................11
4.2. Aplicación en Auditoría .............................................................................................12
5. Herramientas colaborativas ......................................................................................14
5.1. Tipos de herramientas...............................................................................................14
5.1.1. Documentos y planillas de uso colaborativo...........................................................14
5.1.2. Proyectos y tareas .....................................................................................................15
5.1.3. Control de Tiempos ...................................................................................................16
5.1.4. Comunicaciones ......................................................................................................166
5.2. Resguardo de la documentación ..............................................................................17
6. Computación en la nube (Cloud Computing) ..........................................................18
6.1. Implementación de Computación en la nube ..........................................................19
6.2. Aplicación en Auditoria .............................................................................................20
7. Big Data y Data Analytics ..........................................................................................22
7.1. Implementación de Big Data y Data Analytics .........................................................23
7.3. El futuro de Big Data: IA y Machine Learnig ............................................................25
8. Ciberseguridad ..........................................................................................................27
8.1. Tipos de herramientas de seguridad informática ....................................................30
9. Blockchain y Smart Contracts ..................................................................................32
9.1. Implementación de Blockchain ................................................................................37
10. Evidencia Digitales ....................................................................................................43
10.1. Tipos de evidencias digitales ...................................................................................44
10.2.1. Obtención de evidencias digitales .......................................................................46
10.2.2. Procesamiento de la evidencia digital .................................................................50
10.2.3. Conservación, perdurabilidad una vez finalizada la tarea..................................51
Bibliografía consultada ......................................................................................................53
2
1. Introducción
Esta publicación tiene por objetivo difundir entre los profesionales de ciencias económicas, y en
especial entre los contadores que actúan como auditores de entidades de pequeña dimensión
o menos complejas1, las nuevas herramientas tecnológicas disponibles para su análisis e
incorporación a la práctica y procesos de auditoría, lo que les permitirá mantenerse
actualizados en relación con el presente que vive la profesión y convertir el rol del auditor
mediante la incorporación de habilidades en el campo digital.
Los auditores deben ser capaces de utilizar la gran cantidad de datos disponibles de las
organizaciones y efectuar un análisis de estos, lo que les posibilitará comprender mejor el
negocio, identificar con más exactitud áreas de riesgo, ofrecer mayor cobertura y proporcionar
mayor valor agregado. También les permitirá realizar procedimientos de auditoría de forma
automatizada incrementando el testeo (100% de los datos en lugar de muestras), optimizando
recursos, haciendo énfasis en el análisis de excepciones y mejorando el nivel de reporte.
Podrán dedicar más tiempo a la planificación y elaboración de conclusiones, ya que los
avances tecnológicos servirán de soporte para la realización de pruebas.
Para la adopción de estas nuevas herramientas tecnológicas es necesario reorientar el perfil de

los auditores a fin de incorporar un mayor nivel de conocimiento y capacidades tecnológicas.
Los auditores deben conocer y entender el uso de las nuevas tecnologías.
Existen múltiples tecnologías disponibles pero su grado de aplicación al proceso de auditoria es

muy diverso, desde el uso muy difundido de análisis de datos (Data Analytics), pasando por la
automatización de procesos hasta el uso incipiente de Machine Learning (aprendizaje
automático) o realidad virtual. En esta publicación se proporcionará información sobre las
principales herramientas tecnológicas disponibles y sus potenciales usos en la tarea de
auditoría.
El objetivo de este trabajo consiste en brindar un análisis y conocimientos básicos sobre

las herramientas tecnológicas incluidas. No crea una nueva norma, y solo proporciona
orientaciones para su interpretación y eventual aplicación de criterios profesionales
considerando el caso particular y tipo de encargo.
La identificación de alguna modalidad de uso puede darse al solo efecto descriptivo y no
implica por parte de la FACPCE aceptación, recomendación o aprobación sobre sus
cualidades o procedencia.
1
Según definición del International Auditing and Assurance Standards Board (IAASB)
3
2. Las nuevas herramientas tecnológicas en Auditoría
La tecnología de la información y comunicaciones (TIC), omnipresente en cada aspecto de

los negocios y la vida cotidiana se incrementa exponencialmente y su incidencia, por efecto
de su evolución impredecible, transforma la vida de las organizaciones y sus procesos.
La utilización de servicios de nube es una tendencia irreversible en un ambiente global donde

los avances técnicos sorprenden cada día. El dominio de big data, los registros distribuidos
seguros -blockchain- y su extensión a otros usos, la vigencia de los contratos inteligentes
(smart-contracts) y su no lejano complemento con la internet de las cosas, la información en
poder de los administradores que permite integrar en procesos residentes actividades antes en
poder de los administrados, son algunos integrantes de una lista infinita de eventos con fuerte
impacto en la actividad de los profesionales en ciencias económicas.
Este es el medio en el que los responsables de preparar y emitir información financiera y no

financiera soportan sus procesos, independientemente que se trate de una empresa de
grandes dimensiones, complejidad o que cotice en la Bolsa o una entidad de pequeña
dimensión o menos compleja. En consecuencia, los contadores que ejecuten los encargos
previstos en las normas de auditoría, revisión, encargos de aseguramiento y servicios
relacionados vigentes (Resolución Técnica N° 372), verán afectada su tarea en forma integral,
pero específicamente en lo referente a análisis y evaluación de riesgos, sistemas de control
interno y procedimientos sustantivos, con el alcance que cada tipo de encargo requiera.
Las auditorías tienen que adaptarse a la era digital
Actualmente, tanto las compañías como los grupos de interés requieren de los auditores
mejores niveles de reporte, que se incremente la frecuencia y efectividad en el testeo de los
controles y, a su vez, que se optimicen los recursos. Los auditores deben poder usar y analizar
los datos disponibles de las empresas para comprender mejor el negocio, identificar las áreas
de riesgo y ofrecer mayor cobertura. Las metodologías y procedimientos de auditoría se deben
ir adaptando a los nuevos riesgos lo que va a requerir un mayor uso de la tecnología.
La tecnología está cambiando la forma de enfocar y desarrollar la práctica de la auditoría,

implica un cambio en los procesos y en la forma de analizar los trabajos, logrando más
practicidad y eficiencia a través de la automatización de procesos, asegurando la misma
calidad, reduciendo los costos y redefiniendo el papel del auditor.
El impacto de las nuevas tecnologías en el trabajo del auditor es un desafío que traerá cambios
en la profesión y una oportunidad para repensar y mejorar los servicios ofrecidos a los clientes
y mejorar la eficiencia. Trabajar con herramientas digitales y contar con un equipo de
profesionales que conozca estas herramientas es hoy una ventaja competitiva, por lo cual
iniciar el proceso de incorporar tecnología y capacitar a nuestros equipos es una necesidad que
no puede esperar.
2
Toda mención en este documento a la Resolución Técnica N°37 hace referencia a la Resolución Técnica N° 37
modificada por la Resolución Técnica N° 53 (FACPCE).
4
Los auditores deben centrarse en las oportunidades que ofrecen las nuevas tecnologías,
teniendo presente que el juicio profesional seguirá siendo esencial para asesorar a los
clientes y añadir valor.
En los capítulos siguientes se describirán las tecnologías más utilizadas para soportar el trabajo
de auditoría de estados financieros, sus ventajas y potenciales usos. Definiremos cuáles son
las nuevas herramientas tecnológicas disponibles y su adecuación al objetivo buscado y al tipo
de tarea a realizar en el proceso de una auditoría.
5
3. Automatización Robótica de Procesos (RPA)
Automatización Robótica de Procesos (en inglés, Robotic process automation, abreviado

RPA) se utiliza para describir una clase de aplicaciones de software -robots de software -que
automatizan el trabajo mediante la emulación de tareas ejecutadas por operadores humanos.
Es un programa informático que se ejecuta sobre bases de datos o documentos. Automatiza
tareas repetitivas realizándolas de la misma manera que una persona trabajaría.
3.1. Implementación de RPA

En las empresas comerciales y/o industriales se pueden utilizar para apoyar la transformación
de los procesos transaccionales de punta a punta. Las tareas individuales de estos procesos
pueden ser completamente automatizadas con RPA, eliminando gran volumen de trabajo
manual, generando ahorro de costos y mejoras en los reportes.
Para una implementación exitosa de RPA debemos considerar los siguientes aspectos:
1. Pensar en "transformación" antes de pensar en las herramientas

El cambio hacia RPA no es diferente al del outsourcing de procesos de negocios (BPO) de
hace una década o dos, pero hay algunas diferencias importantes. Al igual que BPO, una
fuerza de trabajo digital (o "virtual") es una alternativa de bajo costo. Pero en el caso de RPA, la
reducción de costo es sólo uno de los objetivos; hay otros objetivos empresariales que generan
interés en RPA, como se analiza a continuación. La diferencia mayor es que no hay solo un
realojamiento (lift and shift3) en el RPA. BPO transfería puestos de trabajo completos a una
nueva ubicación con salarios más bajos, en cambio los robots no suelen reemplazar el rol
entero de una persona. Por el contrario, automatizan una parte del papel de alguien, como las
pulsaciones de teclas realizadas en la herramienta en el proceso Caja a Saldos de Cuenta.
En consecuencia, para obtener valor, una organización debe estar preparada para rediseñar
procesos y transformar su fuerza de trabajo actual, al mismo tiempo que está introduciendo
nuevas herramientas de automatización. Esto requiere una visión y planificación.
El software en cualquier contexto -y RPA no es una excepción -es una herramienta para
construir una solución, no la solución en sí. Una forma de establecer la actitud correcta desde
el principio es no pensar en RPA como una automatización de procesos "rápida". Esto puede
ayudar a cambiar el enfoque hacia los robots (las herramientas) a la automatización de
procesos (la transformación). Este cambio en la actitud posiciona a las organizaciones para
obtener un mayor valor en el uso de RPA, incluyendo las bases para las tecnologías de
inteligencia artificial (AI) aún más transformadoras que vienen en el camino.
2. Definir objetivos de automatización

Antes de que las organizaciones salten a RPA, deben decidir por qué lo están haciendo.
Muchos se sienten atraídos por la oportunidad de reducir costos al reducir el número de
empleados a tiempo completo (full-time equivalents o FTE4) requeridos para realizar un
3
Lift and shift: es un enfoque utilizado para migrar las aplicaciones a la nube. Implica mover la aplicación y todos los
datos asociados a una plataforma en la nube sin tener que rediseñar la aplicación.
4
Full-time equivalents o FTE: es una medida empleada en recursos humanos para conocer el número de
trabajadores a jornada completa que son necesarios para llevar a cabo una actividad.
6
proceso o ejecutar una función. Pero la reducción de costos a menudo no es el único o incluso
el enfoque principal para implementar RPA. Las estrategias de transformación corporativa y
digital pueden dictar otros objetivos, como mejorar la productividad, acelerar los ciclos de
reporte financiero, redistribuir recursos a actividades de mayor valor, permitir que la
organización mantenga una estructura de costos eficiente o mejoran el cumplimiento y los
controles.
Para una organización que crece rápidamente, RPA puede ofrecer una forma de administrar
mayor volumen sin aumentar la escala de la gestión interna de la empresa. El uso de RPA
también puede mejorar la calidad y el acceso a los datos previamente administrados a través
de la actividad manual, lo que a su vez permite a la gerencia hacer una comparativa más eficaz
y tomar mejores decisiones de negocios. También puede proporcionar una manera de mejorar
la experiencia del cliente o de las partes interesadas proporcionando información más
rápidamente o en un formato consolidado.
3. Identificar áreas de alto potencial

En términos generales, hay algunas características básicas del proceso que hacen buenos
candidatos potenciales para aplicar RPA. Éstas incluyen:
 Actividades de alto volumen y alta frecuencia
 Actividades repetitivas y transaccionales
 Actividades intensivas en datos
 Actividades basadas en reglas
 Tareas que extraen datos de sistemas dispares, requiriendo así una actividad manual
extensa
 Actividades que cuentan con oportunidades de estandarización; por ejemplo, donde
cinco personas actualmente realizan el proceso de cinco maneras diferentes
Si bien estos son criterios simples, puede haber otras consideraciones. Por ejemplo, la
automatización de una actividad simple que se reitera miles de veces al día y requiere de
muchas personas, podría obtener un buen valor para la organización. Por otro lado, la
organización también puede obtener un valor similar o mayor automatizando una actividad de
menor volumen o menos frecuente donde la precisión es crítica y los errores humanos son
costosos.
Por supuesto, una estructura adecuada de los datos y su integridad es un requisito previo para
la automatización eficaz. De lo contrario, el ejercicio simplemente automatizará y exacerbará el
uso de datos incorrectos.
Una vez que una organización ha identificado las áreas objetivo para la introducción de RPA,
entonces tiene que "dimensionar el beneficio" y dar prioridad a las oportunidades.
4. Establecer el modelo de administración correcta

Para acelerar la transformación, una organización tendrá que ampliar su uso de la
automatización de una manera gestionada y reflexiva y no como una serie de proyectos
7
separados. Con esto en mente, es útil planificar y trabajar en conjunto con las iniciativas de
mejora de procesos punta a punta impulsadas por las organizaciones.
Si bien una de las características atractivas del software RPA es el hecho de que se puede
implementar con poco o ningún soporte de TI, una colaboración adecuada con la función de TI
sin embargo es crítica para el éxito de una iniciativa de RPA. Las aplicaciones RPA tocan y
usan datos de otros sistemas centrales, por lo que el área de tecnología va a recibir solicitudes
de asistencia con la integración. Esto será un reto si hay múltiples iniciativas en recursos
humanos, finanzas, adquisiciones y otras áreas que involucran a diferentes proveedores y
programas de automatización.
Dependiendo de las circunstancias de la organización, puede ser prudente establecer un área

para supervisar y administrar el alcance, los costos, el calendario, la realización del caso de
negocios y otras necesidades.
5. Plan para la transformación

La implementación de una herramienta que toma parte del trabajo de alguien requiere repensar
cómo las personas dentro de la organización ejecutan el proceso; por lo tanto, no debe
subestimarse el cambio involucrado. Las consideraciones clave incluirán cambios en el diseño
del trabajo, roles, capacidades y habilidades requeridas. Por ejemplo, un proceso puede
requerir menos personas para realizar un trabajo transaccional, pero requerirá nuevas
habilidades para administrar la fuerza de trabajo virtual.
También es importante pensar en cómo preparar y apoyar a la organización, ya que da la

bienvenida a la mano de obra digital. Por ejemplo, ¿cómo cambiará RPA las interacciones con
las partes interesadas aguas arriba y aguas abajo de las actividades automatizadas? ¿Cómo
cambiará la información o el calendario de la información que reciben? Una vez más, es
fundamental pensar en estas áreas en conjunto con la implementación de RPA, no después de
realizado.
Un plan de gestión del cambio formal debe incluir una hoja de ruta con actividades
secuenciadas para facilitar los cambios y, a continuación, ampliar su uso de herramientas de
RPA.
6. Realizar un piloto o prueba de concepto

Los pasos anteriores proporcionan una base para avanzar con una prueba de concepto de
RPA o piloto. Una prueba de concepto es un pequeño proyecto de demostración que
normalmente se lleva a cabo en un entorno de prueba que no interrumpe las operaciones en
vivo. Esto puede ser útil para comprender el esfuerzo requerido para programar y ejecutar la
herramienta y el impacto en los recursos.
En un piloto, por otro lado, la automatización está “dentro" e integrada con sistemas vivos y
operaciones en vivo. Esto requiere un nivel diferente de rigor. También proporciona un
indicador hacia la extensión de la automatización para abarcar actividades adicionales de una
manera organizada; por ejemplo, un piloto de aplicación de pago en el proceso de compra a
pago puede extenderse a la reconciliación del proveedor y luego a las actividades de
establecimiento o set-up del proveedor.
8
Este es el punto en el que es prudente ver demostraciones de proveedores, evaluar

capacidades y seleccionar el software basado en los objetivos y planes de transformación que
se han establecido ahora.
A partir de aquí, la organización puede seguir el proceso habitual de implementación de

tecnología, que incluye definir los requisitos técnicos y de negocio, diseñar la solución,
documentar el proceso y finalmente implementar el software de RPA.
Los pasos descriptos anteriormente proporcionan un enfoque diseñado para maximizar el

potencial y el valor de RPA introduciendo y luego expandiendo las capacidades de RPA de una
manera estratégica y lógica. Si bien este enfoque requiere un cierto nivel de análisis y
planificación, si se hace bien, no debe obstruir el camino hacia la implementación y obtención
de valor de RPA en el corto plazo.
La clave es luchar contra el impulso de centrarse en la herramienta en lugar de centrarse en

transformación y la visión. Con una visión bien definida, se seleccionarán las herramientas
adecuadas, al igual que con el plano de la casa se seleccionarán de los materiales adecuados.
3.2. Aplicación en Auditoría

Muchos procedimientos o funciones relacionadas con el proceso de auditoría (que se repiten
cliente por cliente) se pueden ejecutar mediante el uso de RPA. Es una oportunidad para
redefinir y rediseñar los procesos de auditoría aplicados, utilizando RPA para la a ejecución de
tareas repetitivas y que se ejecutan en base a reglas.
Para implementar RPA, como primera medida, se debe entender el proceso y desglosarlo en
módulos: establecer una lista de tareas que se podrían automatizar con la RPA. Además, es
necesario que los datos estén en un formato que el RPA pueda procesar. Una vez
implementados los RPA, se debe tener en cuenta el uso y el mantenimiento de estos, ya que
como cualquier software requerirá actualizaciones.
La RPA puede aumentar la eficiencia de la auditoría, ya que puede hacer las tareas repetitivas
igual que los auditores, pero sin cansarse, en una fracción del tiempo en que un auditor puede
hacerlo y por muchas horas y, al automatizar las tareas, se reducen los errores. Además, al
realizar las pruebas sobre la totalidad de los registros contables, la RPA puede detectar más
fácilmente las excepciones.
Esto ofrece a los auditores la posibilidad de medir con más precisión el riesgo de
incorrecciones (que puede modificar su Informe) de manera oportuna. La aplicación de RPA a
la realización de pruebas sustantivas, les permite a los auditores dedicar sus esfuerzos a tareas
de mayor valor como la planificación, los intercambios con la Gerencia de los clientes y la
evaluación de los resultados.
Cada estudio profesional deberá evaluar en función de la cantidad de clientes, complejidad de

los sistemas sujetos a revisión, estadio de automatización propio, inversión requerida, recursos
humanos disponibles y otros factores si le resulta conveniente efectuar un desarrollo propio o
adquirir algún producto de automatización de procesos de auditoría de los existentes en el
mercado, o eventualmente, profundizar el uso de herramientas actuales para el análisis de
9
datos (por ejemplo: tablas dinámicas, macros y automatizaciones en Excel, gestionar bases de
datos con Access o servicios de análisis de datos como PowerBI).
Ejemplos de aplicación de RPA a pruebas de auditoría5

 Armado de Estados Contables de presentación en base a balance de sumas y saldos.
 Evaluación de controles internos y segregación de funciones (a aplicar sobre el ERP6 del
cliente)
 Automatización de KRI´s (Key risk indicator – Indicadores clave de riesgo) para el
monitoreo de riesgos.
 Para una prueba de corte de ventas y utilizando la base de datos de los ingresos se
puede diseñar un RPA que cruce los montos de las ventas de las facturas con los datos
del envío y del pedido.
 Para el saldo de proveedores, se puede diseñar un RPA que identifique para cada
compra que compone el saldo del proveedor, la fecha y el monto de los pagos
realizados.
 Controlar si las presentaciones impositivas se hicieron en tiempo y forma: un RPA
compara las declaraciones juradas con lo que se registró en el sistema de la empresa.
 RPA que realiza el proceso de circularización para verificar el saldo que un cliente,
proveedor o banco tiene con la empresa auditada
5
La revisión de RPA utilizados por el cliente en sus procesos y controles no forma parte del presente trabajo.
6
ERP (Enterprise Resource Planning); sistemas de gestión utilizado por la empresa para automatizar y administrar
sus procesos en distintas áreas: finanzas, fabricación, ventas, compras, recursos humanos, etc.
10
4. Internet de las cosas (IoT)
Internet de las cosas (en inglés, Internet of things, abreviado IoT) se refiere al proceso que
permite conectar objetos cotidianos con internet. Hay disponibles cientos de productos que se
pueden comandar a distancia (drones, autos sin conductor) o activar a distancia con nuestros
celulares (encender la calefacción o el horno). IoT significa objetos conectados que tienen
sensores, software y otras tecnologías que les permiten transmitir y recibir datos.
El objetivo es que estén conectados a Internet y que sean capaces de recopilar datos e
información y transmitirla a otros dispositivos donde puede ser guardada y analizada. Es tanto
el hardware como el software y los dispositivos para recoger y transmitir los datos.
El valor que aporta IoT reside en la información que crea. El objetivo no es solo recopilar
datos sino utilizarlos. Los dispositivos de IoT recopilan y transmiten los datos que luego deben
ser analizados, utilizando tecnologías como data analytics y machine learning.
Hay cuatro etapas clave en este proceso7:

1. Capturar los datos. A través de sensores, los dispositivos de IoT capturan datos de sus
entornos. Esto podría ser tan simple como la temperatura o tan complejo como una
transmisión de video en tiempo real.
2. Compartir los datos. Usando las conexiones de red disponibles, los dispositivos de IoT
hacen que estos datos sean accesibles a través de una nube pública o privada, según se
indique.
3. Procesar los datos. En este punto, el software se programa para que haga algo en
base a esos datos –como encender un ventilador o enviar una advertencia–.
4. Actuar según los datos. Se analizan los datos acumulados de todos los dispositivos de
una red de IoT. Esto brinda información estratégica poderosa para fundamentar acciones
y decisiones de negocio confiables.
4.1. Implementación de IoT

El valor transformador de la estrategia de IoT conlleva un riesgo adicional o, al menos, nuevas
vías de riesgo que exigen nuevas estrategias de protección del valor. Con más datos sensibles
a través de internet, los riesgos son mayores para las empresas, por lo cual deberían
determinar qué información es adecuada para IoT, que riesgos potenciales existen e
implementar soluciones que sean seguras y resistentes. Los dispositivos con conectividad de
red están permitiendo nuevos tipos de ataques y representan un nuevo conjunto de objetivos
para la exposición potencial de datos y delitos.
El gran desafió de seguridad de IoT es la cantidad de puntos finales conectados. Cada nuevo
dispositivo introducido en un ecosistema IoT añade un nuevo punto de ataque u oportunidad
para un ataque malicioso, añadiendo así de amenazas adicionales para proteger los
dispositivos, los datos y los usuarios. Además, cualquier fallo de hardware o software no
debería crear vulnerabilidades.
7
Fuente: https://www.sap.com/latinamerica/insights/what-is-iot-internet-of-things.html
11
Otros aspectos tecnológicos importantes para habilitar IoT es analizar los protocolos de
comunicación (como se comunican los dispositivos entre ellos) y las redes de comunicación (la
tecnología para comunicarse, por ejemplo: WiFi o 5G).
Para maximizar el valor, reducir el riesgo y aprender rápido se debería tener en cuenta:
1. Planificar: analizar las ideas y las posibilidades de uso en la industria, así como el
impacto humano.
2. Hacer un inventario: antes de invertir en nuevos equipos, realizar un inventario de
todos los sensores y dispositivos conectados que ya están en el negocio.
3. Conocer los datos que ya se tienen: muchas organizaciones tienen un montón de
datos en bruto que nunca han aprovechado, hay que analizarlos para comprender mejor
el valor actual de los mismos y las lagunas que tengan.
4. Elegir socios probados: para analizar rápidamente ideas, probar cosas nuevas y
aprender rápidamente de los fracasos. Muchos aspectos de IoT no pueden probarse en
laboratorios, sino sólo con usuarios reales de la empresa y clientes externos.
5. Adoptar un enfoque ágil: la tecnología en torno a IoT mejora constantemente a medida
que los productos existentes evolucionan y surgen nuevas categorías. Considerar el uso
de prototipos ligeros y la experimentación rápida. A medida que se avance podrá dar
forma a la solución, perfeccionar el modelo y aplicarlo a escala.
6. Mejorar el talento: las empresas que persiguen estrategias de IoT también deben
contar con el talento necesario para operar y mantener miles de dispositivos conectados.
Considerar la posibilidad no solo de traer nuevos talentos sino también volver a capacitar
a los empleados actuales.
Casos de aplicación de IoT en las empresas

 En procesos de fabricación: impulsar la automatización, analizar datos para prever y
prevenir fallas de equipos y mejorar la seguridad laboral.
 En plantas industriales: permiten detectar desvíos y generar alarmas y mensajes a los
usuarios para que realicen las acciones correctivas necesarias. En algunos casos
pueden iniciar protocolos de actuación de forma automática para tratar dichas alarmas.
 En el sector ganadero: a través de la geolocalización ayuda a tener los animales siempre
controlados.
 Transporte: uso de sensores en aviones, trenes, buques y vehículos para optimizar
desde el rendimiento de motores y seguridad hasta logística y gestión de la cadena de
suministros.

El uso de drones (vehículos aéreos no tripulados) combinados con sensores de IoT tienen el
potencial de modernizar y hacer más eficientes algunos procesos de auditoría. Los drones
permiten obtener imágenes cubriendo grandes distancias y espacios, mostrar el estado de los
terrenos, materiales y productos e ingresar a ubicaciones de difícil acceso. Esta herramienta
permite alcanzar una perspectiva única a relevar con gran nitidez y claridad los objetos,
presentando los hallazgos en forma certera, segura y oportuna.
Estás imágenes sumadas a la capacidad de analizar las mismas y al conocimiento de la

industria con que cuentan los auditores, proveen información relevante y de suma utilidad en el
12
caso de verificaciones de inventario de materias primas, productos y de activos fijos. La

geolocalización y la información contenida en la metadata de las imágenes conforman un
documento inalterable que asegura al auditor la validación de sus conclusiones con parámetros
objetivos de tiempo y espacio.
Al utilizar drones para efectuar recuentos físicos de inventario, se ahorra tiempo a los auditores
y costos en caso de tener que viajar a diferentes lugares, lo que aporta eficiencia al proceso.
13
5. Herramientas colaborativas
Las herramientas colaborativas son programas informáticos que permiten a los usuarios
comunicarse y trabajar en equipo compartiendo información o produciendo conjuntamente
nuevos documentos. Tienen como objetivo mejorar el proceso de trabajo y, en general,
contienen funciones para planificar, organizar y analizar tareas.
En la actualidad, el uso de herramientas o sistemas colaborativos facilita a los equipos de

auditoría comunicarse y trabajar conjuntamente sin la necesidad de estar reunidos en el mismo
lugar. Las herramientas colaborativas generan grandes oportunidades para mejorar la
comunicación, supervisión y control de los equipos de auditoría, e incluso en muchos casos, la
comunicación e interacción con el cliente.
5.1. Tipos de herramientas

5.1.1. Documentos y planillas de uso colaborativo
El almacenamiento de documentos o planillas que forman parte de los papeles de trabajo8 del
auditor, en reservorios colaborativos en la nube, tales como Dropbox o Google Drive, permiten
la interacción de todo el equipo sobre los papeles de trabajo.
Ventajas de su uso:
 Permiten realizar cambios, revisiones o modificaciones en los papeles de trabajo.
 Todos los participantes cuentan con la última versión actualizada del documento o la
planilla.
 Queda documentado quien sugiere cambios o hace comentarios sobre papeles de
trabajo.
 Facilita la supervisión final antes del cierre de los papeles de trabajo.
Aplicación en la auditoría:
A continuación, se detallan algunos ejemplos del uso de carpetas de trabajo compartido que
facilitan el trabajo de planificación, revisión y control del contador en un encargo de
aseguramiento de estados contables.
 Organización de papeles de trabajo: El contador a cargo del encargo de auditoria

puede abrir un directorio por cliente y por fecha de cierre de ejercicio, abriendo en ese
directorio diferentes carpetas que le permitan organizar los papeles de trabajo.
Se podría organizar la
carpeta abriendo una
carpeta de papeles de
trabajo del auditor y
papeles de trabajo del
cliente.
8
Toda mención a Papeles de Trabajo hace referencia a la terminología utilizada en la RT N°37. Esta denominación
fue reemplazada en la RT N°53 por Documentos del Encargo.
14
Dentro de la
carpeta de trabajo
del auditor se
podrían, por
ejemplo, generar
carpetas que
correspondan a
cada una de las
etapas del
trabajo.
Compartiendo cada una de las carpetas y dando permiso de lectura y escritura en cada
uno de los papeles de trabajo, otorga la posibilidad de visualizar rápidamente quien
realizó la última modificación y fecha y hora en que el documento ha sido modificado por
última vez:
 Revisión de papeles de trabajo: El uso compartido de documentos, formularios o

planillas permite dejar plasmado en cado uno de los papeles de trabajo las referencias a
la revisión de estos, o dejar comentarios al colaborador para completar o responder
consultas que no han quedado claras en el papel de trabajo. Facilita la revisión en
simultáneo y oportuna.
 Revisión de estados contables: Compartiendo el balance de presentación borrador

directamente con el cliente, permite que el cliente también pueda realizar comentarios,
sugerencias o cambios directamente, que luego podrán ser revisados o aceptados por el
auditor.
5.1.2. Proyectos y tareas

Existen en el mercado plataformas de uso compartido, en versión gratuita o paga, que permiten
realizar un seguimiento de cada uno de los encargos de auditoría, como si los mismos fuesen
proyectos. Ejemplos de algunos de estos productos: Bitrix24, Trello.
Ventajas de su uso:
 Permite compartir el plan de trabajo asignándole tareas a cada miembro del equipo.
 Queda documentado el plan de trabajo y los participantes.
15
 Cada tarea finalizada puede pasar a una etapa de supervisión del gerente o socio a
cargo del encargo.
 Permite asignar tiempos a cada tarea.
El contador podría crear un proyecto por cada encargo de auditoría, compartiendo ese proyecto
con el equipo de trabajo. Dentro de cada proyecto puede generar tareas y asignarlas a alguno
de los miembros del equipo. En la asignación de tarea se describe el objetivo y se puede
detallar el procedimiento, estableciendo fechas de inicio y finalización de la tarea.
Adicionalmente se pueden adjuntar documentos o papeles de trabajo en cada tarea.
A efectos de la supervisión una vez que la tarea se encuentra finalizada cambia su estado a
tarea para revisión, facilitando al contador el seguimiento y revisión de las tareas programadas.
Al revisar cada tarea, se puede reasignar una subtarea o se pueden dejar comentarios a quien
tenía la tarea a cargo.
Las plataformas existentes en el mercado permiten filtrar las tareas de cada proyecto por tareas
vencidas o tareas a revisar. Adicionalmente se pueden visualizar en forma de GANTT,
ordenando las tareas en secuencia, o en formato Kanban por estado.
5.1.3. Control de Tiempos

El uso de herramientas colaborativas también permite, aunque sea en un Excel compartido,
llevar una base de datos del registro de horas de cada uno de los colaboradores.
Ventajas de su uso:
 Establecer desvíos respecto del presupuesto de horas por trabajo.
 Al asignarle una tarea a cada proyecto permite medir en que procedimiento o tarea se
genera el desvío para poder reestimar correctamente las horas al renovar la contratación
con el cliente, o fundamentar una facturación adicional por exceso de horas.
 Permite al rol de gerente o supervisor anticiparse al consumo en demasía de las horas.
El contador podría crear una matriz o base de datos con los campos del nombre del cliente,
nombre del colaborador, fecha, tipo de encargo (por ejemplo, auditoria de estados contables
2021), procedimiento (por ejemplo, toma de inventario, prueba de pasivos omitidos, etc.) y la
cantidad de horas insumidas.
En otra tabla puede tener las horas presupuestadas por cliente, por encargo y por
procedimiento y generar un cruce de datos entre las horas presupuestadas y las horas
insumidas, por encargo y por tipo de procedimiento. Esta información se puede visualizar
también a través de gráficos.
5.1.4. Comunicaciones
En la actualidad existen diferentes plataformas de comunicación que agilizan las
conversaciones del contador con su equipo de trabajo. Algunas aplicaciones son solo para
comunicarse, como puede ser el caso de WhatsApp, pero también existen plataformas
integradas que permiten llevar proyectos y tareas y armar grupos de chat dentro de la misma
plataforma por proyecto/cliente/ encargo.
16
Ventajas de su uso:
 Permite agilizar las conversaciones dentro del equipo de trabajo.
 Permite transferir documentos o papeles de trabajo a través del chat.
 Si se cuenta con una plataforma integrada en la nube quedan documentadas las
discusiones que se generan dentro del equipo de trabajo sobre determinado asunto del
encargo.
5.2. Resguardo de la documentación

Con respecto al soporte de las tareas que debe realizar el profesional actuante, sobre la
documentación del encargo:
 Definir un diseño adecuado de los resguardos de los documentos de trabajo (por
ejemplo, una estructura de árbol conformada por carpetas y archivos) que guarde
relación con los programas de trabajo que surjan de la planificación de la tarea,
agrupándolos por tipo de legajo y procedimiento, en el que incluirán las copias activas de
trabajo.
 Tener en cuenta que la documentación a resguardar se conformará con “toda” la
documentación correspondiente al encargo. Sin ánimo de agotar el listado:
documentación referida a los procesos mediante los cuales la información se genera,
datos y documentos referidos al encargo, información obtenida de terceros, los
documentos generados por el revisor y sus informes, las afirmaciones del responsable
en caso de tratarse de un encargo de constatación, inclusive, la carta convenio si se
firmara digitalmente.
 Para el acceso a los documentos, aplicar el principio de saber-hacer, cada integrante del
equipo de trabajo debe acceder a los recursos necesarios para la ejecución de su tarea
exclusivamente.
 Realizar copias de seguridad (backups) de los documentos de trabajo en forma rutinaria.
17
6. Computación en la nube (Cloud Computing)
Cloud Computing es un modelo que, mediante una petición de red, permite el acceso a un
conjunto compartido de recursos informáticos configurables, por ejemplo, redes, servidores,
almacenamiento, aplicaciones y servicios, que pueden ser rápidamente aprovisionados y
puestos en producción con un esfuerzo mínimo de administración o de interacción con el
proveedor de servicios.9
Fuente: Imágenes de Google
La computación en la nube se está convirtiendo en el estilo de diseño dominante para nuevas

aplicaciones y para la adecuación de una gran cantidad de aplicaciones ya existentes,
facilitando y flexibilizando los despliegues tanto de infraestructuras, como de herramientas y
componentes para el desarrollo ágil de aplicaciones y servicios. Su adopción otorga, entre
otras ventajas, la posibilidad de transformar los costos fijos que implica una estructura de TI en
variables (accediendo a los servicios a través de la red y mediante un SLA10).
Estos servicios se realizan cuando un usuario, mediante un acuerdo de nivel de servicios (SLA)
contrata a un proveedor de servicios u organización de servicios (OS) para la realización de
determinados procesos de IT.
La computación en la nube permite el acceso a los datos en tiempo real desde cualquier parte
en cualquier momento. Las ventajas son mayor eficiencia, mayor disponibilidad, escalabilidad,
rápida aplicación y bajos costos iniciales. Los proveedores de nube (organizaciones de
servicios) ofrecen sus servicios por alguno de los tres tipos principales de servicios de
informática en la nube:
 Infraestructura como servicio (IaaS): acceso a almacenamiento y capacidad de
cómputo. Es la categoría más básica y permite “alquilar” infraestructura de TI de un
proveedor de servicios en la nube (servidores y máquinas virtuales, almacenamiento,
redes y sistemas operativos). El cliente asume los riesgos sobre datos y seguridad de
las aplicaciones.
9
Definición según NIST- National Institute of Standards and Technology.
10
SLA- Service Level Agreement: Acuerdo de nivel de servicios.
18
 Plataforma como servicio (PaaS): ofrece a los desarrolladores herramientas para crear
y hospedar aplicaciones web. Está diseñado para dar acceso a los usuarios a los
componentes que necesitan para desarrollar y utilizar con rapidez aplicaciones web o
móviles, sin preocuparse por configurar y administrar la infraestructura de servidores,
almacenamiento, redes y bases de datos subyacentes (por ejemplo: App´s de Google).
 Software como servicio (SaaS): método de entrega de aplicaciones de software donde

los proveedores de servicios en la nube hospedan y administran de forma integral las
aplicaciones. Facilita tener la misma aplicación en todos sus dispositivos a la vez porque
toda la inteligencia y datos de aplicación están alojados en la nube (por ejemplo: Gmail,
etc.)
Inicialmente todos estos servicios de computación en la nube eran ofrecidos por sus fabricantes
a través de internet (nube pública), si bien los proveedores empezaron a ofrecer su tecnología
de nube de forma que pudiese ser instalada sobre infraestructura física privada para que los
clientes pudiesen optar por desplegar su propia nube privada facturándolos bien en modalidad
pago por uso, o bien mediante costes fijos en función de la capacidad asignada.
6.1. Implementación de Computación en la nube

Antes de iniciar un proceso de migración a la nube, se deben considerar estos cuatro aspectos:
1. Antes de implementar
 Evaluar los costos y beneficios relacionados al cambio a un proveedor en la nube.
 Identificar y clasificar todos los activos de información (datos, aplicación, procesos)
dentro del alcance.
 Preparar una lista de posibles candidatos a proveedores de nube y realizar una
verificación sobre ellos (situación económica, referencias, autenticidad, etc.).
 Involucrar a las áreas de control (legal, cumplimiento, finanzas, etc.) durante el proceso
de decisión de migrar a servicios en la nube.
 Evaluar el diseño y los requisitos de los proveedores (organización de servicios) para
mudarse a la nube y/o solicitar un período de prueba.
2. Una vez elegido el proveedor (organización de servicios) solicitar y verificar, entre otros
aspectos:
 La política de seguridad para verificar que este alineada con sus propias políticas.
 La lista de ubicaciones de infraestructura y las medidas técnicas de seguridad en lugar
(IDF/IPS, cortafuegos o firewalls, etc.).
 Los detalles técnicos y controles que aplica para garantizar la privacidad de los datos.
 El proceso de gestión de incidentes de seguridad para asegurarse que esté alineado con
sus propias políticas de seguridad.
 Información sobre la gestión de vulnerabilidades, gestión de parches y gestión de
versiones.
3. Acordar los términos y condiciones, entre otros, asegurarse de:

 Seguir siendo el único propietario de cualquier activo migrado.
 Que la capacidad contratada esté siempre disponible y no ser dirigido a otros
proveedores sin aprobación.
19
 Que le proporcionen informes periódicos sobre seguridad (informes de incidentes,

Registros IDS / IPS, etc.) para su análisis.
 Que el proveedor aplique un borrado de datos obligatorio bajo su aprobación al
vencimiento del contrato.
 Acordar una estrategia de salida, especificando los términos que desencadenan la
recuperación de los activos de la empresa en el plazo requerido.
4. Establecer medidas preventivas:

 Cifrar todos los activos sensibles antes de la migración para evitar la divulgación y
garantizar que se lleve a cabo una gestión adecuada de las claves.
 Utilizar sistemas de gestión de acceso e identidad corporativa en lugar de los sistemas
de gestión de acceso del proveedor. Requerir la implementación de un canal seguro
entre la infraestructura y el sistema de gestión de acceso corporativo.
 Asegurarse de que se aplique una política de seguridad global que especifique los
requisitos mínimos aplicado a todas las entidades que comparten una nube comunitaria.
 Implementar un plan de recuperación ante desastres (Disaster Recovery Plan
o DRP) teniendo en cuenta la posibilidad de una interrupción completa del proveedor.
6.2. Aplicación en Auditoria

El uso de la nube posibilita que los auditores puedan atender a los clientes desde cualquier
lugar y que varios profesionales trabajen en el mismo cliente simultáneamente. También
elimina algunos costos relacionados con actualizaciones de software y back-up de seguridad
(los servicios en línea se actualizan y hace back-ups automáticamente).
Otras ventajas son que se requiere una infraestructura tecnológica simple (se utilizan tabletas,
computadoras portátiles, teléfonos inteligentes y una conexión a internet). En general no se
debe realizar una instalación de software en los dispositivos, solo una aplicación de acceso.
Las principales desventajas con la protección de los datos y el acceso o descarga de los
mismos cuando el usuario quiere descontinuar el servicio o si el proveedore deja de operar.
El acceso a través de la nube puede solucionar problemas como información incompleta o

modificaciones posteriores, y evita el inconveniente del traslado de información. Dado que
funcionan on line el auditor y el cliente pueden tener acceso a los mismos datos al mismo
tiempo, por lo que ante cualquier cambio o ajuste realizado se tendrá la información
actualizada. Además, es posible incorporar sistemas de alerta para verificar tendencias o
irregularidades en tiempo real y solucionarlas a tiempo.
La computación en la nube permite a las firmas contables ampliarse y reducirse rápidamente

sin incurrir en costos de red y hardware.
Informes sobre los controles en una Organización de servicio11

El objetivo de estos encargos es que el contador emita un informe sobre los controles vigentes
en una organización de servicios que se presumen relevantes para el control interno de las
11
Más información en: Resolución Técnica N° 37 (modificada por la RT N°53) – Capítulo V. NORMAS SOBRE
OTROS ENCARGOS DE ASEGURAMIENTO. Apartado A, Otros Encargos de Aseguramiento en General. Punto 14
y Apartado C INFORMES SOBRE LOS CONTROLES DE UNA ORGANIZACIÓN DE SERVICIOS y en NIEA 3402
Informes de Aseguramiento sobre los Controles en las Organizaciones de Servicios.
20
empresas usuarias de esos servicios, en cuanto se relacionan con la preparación de su

información contable. El informe que emita el contador será utilizado por las empresas usuarias
de tales servicios y por sus auditores.
Las empresas que contraten a una organización de servicios pueden solicitarle un Reporte
SOC, a fin de asegurarse que han implementado controles para administrar la información de
manera segura. El reporte SOC evalúa los controles internos de la organización de servicios en
términos de seguridad, disponibilidad, integridad del procesamiento, confidencialidad y
privacidad.
Los informes de control de organización de servicio (SOC), conocidos como SOC 1, SOC
2 o SOC 3, son marcos establecidos por el Instituto Estadounidense de Contadores Públicos
Certificados (AICPA) para informar los controles internos implementados en una organización
de servicios. Son informes de aseguramiento que los contadores pueden emitir en relación con
el control de estas organizaciones.
SOC 1: Informe sobre controles en una empresa de servicios, relevantes para evaluar control
interno de empresas usuarias para estados financieros.
SOC 2: Informe sobre controles internos en una empresa de servicios, relevantes para la
Seguridad, Continuidad, Procesamiento, Integridad, Confidencialidad. Son una auditoría de los
procedimientos de control en las organizaciones de TI que ofrecen servicios. En resumen, se
trata de un estándar internacional de generación de informes sobre los sistemas de gestión de
los riesgos de ciberseguridad. El encargo será firmado por un contador público, pero será
necesaria la colaboración interdisciplinaria de profesionales con conocimientos de IT y
procesos.
SOC 3: Informes de Confianza, para empresas de servicios. Distribución pública. Al igual que el
informe SOC 2 este informe también será firmado por un contador público, pero será necesaria
la colaboración interdisciplinaria de profesionales con conocimientos de IT y procesos
21
7. Big Data y Data Analytics
El Big Data es un término que se utiliza para describir volúmenes grandes de datos. En esta
terminología comprende los datos estructurados y no estructurados que son producidos y
gestionados todos los días. En ellos puede encontrarse cualquier cantidad de información vital
para desarrollar y optimizar empresas, modelos de negocios y cualquier proceso inclusive la
auditoría de estados financieros.
Lo interesante de la actualidad del Big Data no es solo su volumen, sino la funcionalidad que se
obtiene de ellos al analizarlos. Las organizaciones actualmente utilizan herramientas
tecnológicas muy potentes para navegar entre estos conjuntos gigantescos de información y
encontrar formas más eficientes de realizar procesos, descubrir gustos y preferencias de los
usuarios y potenciar los procesos estratégicos de toma de decisiones.
Para entender por qué este tipo de datos es tan importante es necesario explorar sus
principales fuentes u orígenes. Es posible obtener datos directamente de la conexión a internet
o del internet de las cosas e incluso conseguir información valiosa en datos experimentales.
Es importante destacar que puede obtenerse diferentes tipos de datos y que estos dependerán
de los formatos de archivos. Estos datos pueden ser no estructurados si son documentos,
vídeos, audios entre otros. En cambio, los datos semi estructurados se tratan con diferentes
tipos de software. Los datos estructurados constituyen la menor cantidad de datos que hay en
el mundo digital, por lo que obtener información correctamente analizada puede representar un
reto. Aquí es donde entran a jugar un rol fundamental los grafos.
El Rol de los grafos

Los grafos son estructuras de especial importancia en la que es posible almacenar cantidades
grandes de información. Pero lo mejor de estas maravillas que empezaron a idearse cientos de
años atrás, es que permiten entender las conexiones entre los datos que albergan. Los grafos
están compuestos por nodos en los que podemos encontrar diferentes tipos de datos y estos
pueden estar relacionados o conectados a otros nodos a través de aristas.
Al poder hacer un seguimiento detallado y con el apoyo de poderosas herramientas, darle
rango visual para el ojo humano, es posible entender de mejor manera los datos para tomar
decisiones correctas y ajustadas a la realidad.
Los grafos permiten estudiar y determinar las interrelaciones entre unidades de datos, siendo
de especial importancia en los análisis de big data. El Big Data concentra, analiza o gestiona
cantidades gigantescas de datos y los grafos favorecen su entendimiento para tener un
diagnóstico acertado y de calidad de ellos. Los grafos pueden ayudar, si son desarrollados de
forma acertada, a atender las principales dificultades del big data.
En instancias de gran volumen de datos, los diferentes métodos de análisis pueden ayudar a
recolectar, limpiar, integrar y obtener datos de calidad en tiempos cortos de análisis. Además,
esta reducción de tiempo en procesos de estudio permite que la toma de decisiones pueda ser
desarrollada a tiempo, disminuyendo el porcentaje de probabilidad de ejecutar tareas cuando
los datos ya caducaran.
22
Lo más importante en la vinculación de estas dos áreas tan potentes del desarrollo tecnológico
es que pueden ser extrapoladas a diferentes áreas y ser aprovechadas de forma rápida para
solucionar problemas. Esta área está en pleno desarrollo y crecimiento.
Los grafos y las bases de datos de grafos proporcionan modelos de grafos para representar las
relaciones. Permiten a los usuarios aplicar el reconocimiento de patrones, la clasificación, el
análisis estadístico y el aprendizaje automático a estos modelos, lo que posibilita un análisis
más eficiente a escala de grandes volúmenes de datos.
Como las bases de datos de grafos almacenan explícitamente las relaciones, las consultas y
los algoritmos utilizando la conectividad entre vértices, pueden ejecutarse en subsegundos en
lugar de horas o días. Los usuarios no necesitan realizar innumerables combinaciones y los
datos se pueden utilizar más fácilmente para el análisis y el aprendizaje automático, para
descubrir más sobre el mundo que nos rodea.
Dimensiones del Big Data

Son las características que deben cumplir los conjuntos de datos para ser considerados como
Big Data. Actualmente se clasifican las dimensiones en 5V:
 Volumen: continuo incremento en los datos día a día,
 Variedad: los datos provienen de distintos canales (transacciones, sensores, ERP, etc.),
fuentes (interna o externa) y formatos (imágenes, vídeo, voz y texto)
 Veracidad: es necesarios filtrar los datos que pueden ser falsos y controlar su integridad
 Velocidad: Los datos se generan a una gran velocidad. Se deben almacenar y analizar
antes de que pierdan valor.
 Valor: que se pueda extraer información útil de los datos, de manera rentable y eficiente
7.1. Implementación de Big Data y Data Analytics

La automatización de procesos, el uso de ERP, los cambios tecnológicos y el incremento de
transacciones generan una gran cantidad de datos en las empresas (Big Data). Esta
información para que resulte útil debe ser revisada y analizada.
Se conoce como Data Analytics (Análisis de Datos) a los procesos que permiten obtener
información a través de la interpretación de patrones relevantes sobre una base de datos. Se
buscan resultados a partir del análisis y transformación de datos (cualitativos y cuantitativos)
para resaltar información útil, brindar conclusiones y apoyar la toma de decisiones.
Para ello es necesario:

1. Definir qué se medirá y/o analizará, y cómo se hará dicha medición
2. Recolectar y extraer los datos
3. Organizar y analizar los datos
4. Interpretar los resultados
5. Utilizar los resultados
Debido a la gran demanda en la gestión de los datos que surgen del Big Data empresas como
Microsoft, Google, Apache, etc., han desarrollado productos para almacenar, clasificar, analizar
y gestionar los grandes conjuntos de datos.
23
Antes de tomar la decisión de implementar Big Data/Data Analytics se debería:

 Evaluar si se cuenta con un conjunto de datos lo suficientemente grande y verificar si
son datos estructurados, semiestructurados y no estructurados.
 Analizar si los resultados a obtener de los datos son relevantes para la organización
 Contar con los recursos de hardware y software necesarios
 Contar con el personal capacitado
 Definir costos, resultados esperados y el tiempo planificado para su implementación.
Ventajas de su aplicación
La principal ventaja es la mejora en la toma de decisiones, ya que se analiza un universo mayor
de información, mejorando la calidad y confianza en los resultados y generando información
oportuna y en tiempo real que permite reducir riesgos.
Limitaciones en la implementación
 Falta de infraestructura tecnológica
 Falta de habilidades y conocimientos en los recursos humanos
 Deficiente definición de objetivos, metodologías y políticas de seguridad

La aplicación de Big Data/Data Analytics es una oportunidad para mejorar la eficiencia y la
asignación de recursos en el trabajo de auditoría, pero su impacto dependerá de la estructura
del estudio. Las grandes firmas podrán desarrollar sistemas de análisis de datos aplicado en
los ERP de los clientes y, además, podrán utilizarlos para varios trabajos de auditoría por su
volumen de negocio y la magnitud de las empresas que auditan. Es decir, podrán hacer estos
desarrollos rentables más fácilmente.
Para las firmas de menos tamaño será difícil desarrollar un sistema de análisis que pueda
aplicar a varios clientes y que sea rentable. Para superar esto existen aplicaciones en el
mercado que pueden ser utilizadas en múltiples clientes y trabajos de auditoría, así como para
varias firmas.
Principales ventajas en el proceso de auditoría:

 Mayor confianza en el resultado de las pruebas al aumentar la muestra o aplicar sobre la
totalidad del universo.
 Reduce costos y tiempos de ejecución.
 Se pueden crear, consultar y visualizar informes usando diferentes fuentes de datos de
manera fácil, ágil y rápida.
 La información está disponible 24/7 con acceso desde cualquier dispositivo con conexión
a internet.
 Mejora la evaluación de riesgos de las empresas clientes identificando anomalías y
patrones de alto riesgo para intensificar las pruebas de auditoría.
 Se obtiene un conocimiento más profundo de los clientes para ayudar en la planificación
de la auditoría.
24
 Con la aplicación conjunta de IA o “machine learning” se pueden detectar incongruencias

o situaciones irregulares cuyo origen puede ser la manipulación de información o el
fraude (auditoría continua sobre los procesos).
Ejemplos de aplicación a pruebas de auditoría

 Cuentas por Pagar: buscar duplicados en pagos y facturas. Resumir movimientos por
proveedor para verificar los saldos individuales. Conciliar los pagos con las facturas del
proveedor. Identificar datos incorrectos o inusuales
 Cuentas por Cobrar: Efectuar un análisis de deudas por vencimiento. Detectar saltos en
la secuencia de facturas. Identificar facturas duplicadas. Identificar diferencias entre nota
de pedido, remitos y facturas.
 Activos Fijos: Identificar activos totalmente amortizados. Comparar el valor contable con
el valor recuperable. Identificar activos con vida útil o tasas de amortización superiores a
las establecidas.
 Nómina: Comparar la nómina al inicio y al cierre de ejercicio para identificar nuevos
empleados y las bajas. Verificar si los cambios en la remuneración son los esperados.
Totalizar remuneraciones, pagos netos, retenciones y cualquier otro dato con valores.
7.3. El futuro de Big Data: IA y Machine Learnig12

La inteligencia artificial (IA) y el aprendizaje automático (machine learning) se ven comúnmente
como áreas de gran interés debido a su promesa de mejorar los resultados comerciales y crear
un nuevo impacto. Los grafos pueden utilizarse para potenciar la ciencia de datos de algunas
maneras clave.
Cuando se trata de aprendizaje automático, los modelos se basan en datos. Cuanto mejores
sean esos datos, cuanto más ricos, profundos y completos sean, generalmente, mejor será el
modelo de aprendizaje automático. Hay un paso completo para crear un modelo de aprendizaje
automático, llamado ingeniería de características13, que implica enriquecer los datos.
Hay ciertos tipos de ingeniería de características que pueden ser más complicados de lograr,
especialmente cuando se trata de observar las relaciones con los datos y colocar esas
relaciones en primer plano. Tratar de hacerlo puede requerir demasiadas combinaciones y el
proceso puede ser lento y engorroso. La solución con grafos, más comúnmente, las
características para el aprendizaje automático se pueden crear a través de grafos ejecutando
algoritmos de grafos en un conjunto de datos que se ha cargado en una base de datos de
grafos y creando datos enriquecidos, que luego se pueden utilizar para el aprendizaje
automático. Este paso de la ingeniería de características proporciona al modelo de aprendizaje
automático información más completa y útil.
Por ejemplo, un modelo de aprendizaje automático ya podría tener información sobre un nuevo
cliente, en base a la información suministrada respecto a la organización y los riesgos
12
Machine learning es un subconjunto de inteligencia artificial (IA): consiste en enseñar a las computadoras a
aprender de los datos y mejorar con su uso. Los algoritmos se capacitan para encontrar patrones y correlaciones en
grandes conjuntos de datos y para tomar las mejores decisiones y predicciones basadas en ese análisis (fuente:
https://www.sap.com/latinamerica/insights/what-is-machine-learning.htm).
13
La ingeniería de características en el proceso de tomar un conjunto de datos y construir variables explicativas -
características- que se pueden usar para entrenar un modelo de machine learning para un problema de predicción.
25
asociados con su cliente potencial y la clase de servicio por presupuestar, de forma de arribar a
la respuesta de auditoría adecuada al nivel de riesgo evaluado para el trabajo incluyendo las
características que debería tener el equipo de trabajo por seleccionar para cumplir los
requerimientos del compromiso incluyendo la confección de la carta de contratación. De esta
forma cualquier proceso de evaluación de riesgos es pasible de ser llevado a un modelo que
clasifique y evalúe el riesgo y, en base a eso permita formular predicciones para minimizar
dichos riesgos. Al incluir características derivadas de los grafos, los modelos de aprendizaje
automático pueden volverse más potentes y precisos. Alternativamente, los algoritmos de
grafos se pueden ejecutar en datos para generar nuevos conocimientos, como el uso de
clustering14 para encontrar nuevos riesgos potenciales similares en función de los que
contrataron.
14
El clustering es un proceso que consiste en agrupar ítems en grupos con características similares y se utiliza para
determinar patrones.
26
8. Ciberseguridad
La ciberseguridad o seguridad informática es un conjunto de procedimientos y herramientas

que se implementan para proteger los datos e información que se genera y procesa a través de
la infraestructura de sistemas.
El auditor debería considerar el riesgo cibernético. Una forma eficaz y eficiente para gestionar
dichos riesgos es partiendo de la consideración del enfoque proporcionado por el Marco
Integrado de Control Interno del COSO Marco 2013 (en adelante Marco 2013), como el Marco
Integrado de Gestión de Riesgos Empresariales (2004).
En primer lugar, se debe partir del conocimiento sobre los efectos que podría conllevar una
gestión organizacional reactiva y tener en cuenta que un daño de un ciberataque podría ser tan
grave que la organización podría dejar de existir y operar.
Por ello la primera recomendación en materia de seguridad informática debiera ser la de ubicar
como objetivo estratégico para la organización al riesgo cibernético, ya que, con el paso del
tiempo, la evolución de las tecnologías y la mayor sofisticación de los hackers, el riesgo
cibernético cobrará cada vez mayor relevancia. En tal sentido, la organización debería tener en
cuenta los siguientes aspectos:
 Las actividades de control son las acciones realizadas por los individuos dentro de la
organización que ayudan a garantizar el cumplimiento de las directrices de la Dirección
para mitigar los riesgos que afectan a la consecución de los objetivos.
 Los ataques cibernéticos son inevitables y algunos tienen éxito.
 Las estructuras de control deben desplegarse en forma de capas.
 Los ataques pueden tener origen interno como externo.
 El objetivo es mantener a los intrusos fuera del entorno informático, y si ingresan,
detectarlos a tiempo y corregir.
 La organización desplegará controles preventivos, detectivos y correctivos.
El Marco 2013 puede ser utilizado como guía para que la organización logre una
transformación que les permita diseñar, evaluar y mantener un entorno de seguridad, vigilancia
y resistencia en un mundo que cada vez más será impulsado por la cibernética.
A continuación, se presentan algunas preguntas que podrían resultar clave para guiar a la
organización en este proceso:
27
Preguntas clave
Se dice a menudo, pero es La adaptación a la Las revisiones de las

difícil de ejecutar. seguridad es muy cara. políticas, las evaluaciones
Comprenda cómo se crea Constrúyala por y los ensayos de los
valor en su organización, adelantado en sus procesos de respuesta a
dónde están sus activos procesos de gestión, las crisis deben regularse
críticos y cómo son aplicaciones e para establecer una
vulnerables a las infraestructura. cultura de adaptación
principales amenazas. Identifique si existen los perpetua al panorama de
Practique la defensa en controles adecuados amenazas y riesgos.
profundidad. desde un punto de vista
proactivo y de detección.
Calidad sobre cantidad. Establezca relaciones Disponer de un proceso

No hay suficiente talento sólidas con los socios, las bien definido para
para hacerlo todo fuerzas de seguridad, los identificar el riesgo y
internamente, así que reguladores y los responder a él facilita a
adopte un enfoque proveedores. Fomente la los ejecutivos la
estratégico en las cooperación interna entre comprensión del enfoque
decisiones de grupos y funciones, y de la organización
contratación. asegúrese de que las respecto a los ciberriesgos
personas no ocultan los cuando tienen que
riesgos para protegerse. explicarlo internamente y
a los reguladores.
Fuente: Coso in the Cyber Age – COSO (traducción propia)
Una parte clave de la utilización del Marco de 2013 para gestionar el riesgo cibernético es
identificar los sistemas de información de valor y llevar a cabo las evaluaciones de riesgo para
esos activos. A continuación, se presenta un enfoque de alto nivel para crear el inventario de
sistemas de información y la evaluación de riesgos (según lo identificado por el Principio 6 de
COSO). El resultado (output) será un inventario de activos de información, un análisis de
brechas y controles priorizados para ser implementados en la organización.
28
Identificación de los sistemas de Información Críticos
Identificar los sistemas Identificar donde Comprender los riesgos

de existen sistemas de asociados a los sistemas
Información información de información
- Identifique las categorías - Identificar cómo se recoge, - Analizar los inventarios de

de información en función de utiliza, transfiere, almacena y activos y los flujos de datos
los objetivos de la empresa y archiva la información para identificar riesgos de
de la organización utilizando control
como guía lo siguiente: - Identificar a los propietarios
de la empresa, del sistema y - Evaluar los probables
> Políticas corporativas de la aplicación para los autores de los ciberataques
> Normas del sector (por activos de información. y sus probables métodos de
ejemplo, ISO) ataque
> Requisitos reglamentarios - Crear flujos de datos para
> Objetivos empresariales comprender cómo se mueve - Identificar los controles
> Propiedad intelectual la información dentro de los para hacer frente a los
> Datos financieros procesos empresariales, los riesgos identificados en
> Datos de clientes o sistemas y aplicaciones. función del perfil de riesgo
empleados del proceso, sistema o
aplicación.
Adicionalmente a lo descripto precedentemente, hacer uso de las tecnologías aplicadas a la

reducción de riesgos resulta fundamental. El problema de la seguridad cibernética involucra
29
áreas complicadas, como la detección de tráfico no válido, la caza de amenazas cibernéticas y

la detección de malware.
Para proteger los sistemas informáticos se deben adoptar políticas de seguridad integrales y
aplicables a todos los equipos conectados a la red. Las soluciones van más allá de contar con
un antivirus, algunas medidas a implementar son:
1. Establecer políticas de seguridad: Con el objetivo de mitigar el riesgo de pérdidas o

accesos no autorizados, proteger la información y garantizar la confidencialidad de los
datos. Se suelen incluir planes de acción antes fallas o ataques. También se incluyen
reglas sobre el uso para ayudar a los empleados a prevenir brechas de seguridad
(prohibición de acceder a web sospechosas, no insertar unidades USB sin autorización,
etc.).
2. Respaldar la información: Se deben realizar copias de seguridad automáticas y
periódicas de la información (respaldos físicos o en la nube) a fin de recuperarse más
rápido de cualquier ataque. Adicionalmente, se pueden encriptar los backups con
contraseña.
3. Cifrar las comunicaciones: Se deben proteger las comunicaciones en donde se
transmiten datos sensibles (cifrar contraseñas de usuarios, datos personales, datos
financieros, acceso a correo electrónico, etc). El cifrado consiste en “alterar” la
información para que no sea legible para terceros que puedan acceder.
4. Utilizar Antivirus: Tanto para los equipos fijos como móviles (incluyendo tabletas y
teléfonos inteligentes). Los antivirus deben tener actualizaciones periódicas, servicio
técnico y ser fáciles de instalar
5. Proteger todos los equipos conectados a la red: como impresoras o televisores
inteligentes. No existen antivirus para estos aparatos, pero se puede limitar el riesgo.
Como primera medida, se deben mantener actualizados los softwares de cada producto.
En el caso de las impresoras, utilizar cortafuego o firewall, no mantener conexión abierta
a Internet, cifrar el disco duro y utilizar contraseñas para su uso.
6. Adquirir herramientas de seguridad: instalar cortafuegos o firewalls o cortafuegos
para analizar y filtrar el tráfico que entra y sale y bloquear posibles amenazas. Puede
ser hardware (dispositivos que se añaden a la red) o software (una aplicación que se
instala en el computador), el primero protege a todos los dispositivos conectados a la
red, mientras que el segundo solo protege el dispositivo en el que está instalado.
8.1. Tipos de herramientas de seguridad informática

La seguridad informática se construye formando a los empleados para que sepan tratar
los datos de la empresa, creando protocolos de actuación y reacción frente a ataques y
con el uso de software y otras herramientas. Entre las principales podemos encontrar:
 Software antivirus: aportan protección ante malware u otros elementos maliciosos,
frenan posibles amenazas y pueden poner el dispositivo en cuarentena. Lo
importante es que todos los dispositivos conectados a la res de trabajo cuenten con
un antivirus de calidad, fiable y actualizado
 Cortafuego o firewall de red: inspeccionan el tráfico web, identifica a los usuarios
habilitados, bloquea accesos no autorizados, de acuerdo con las reglas
previamente definidas.
30
 Servidor proxy: es un dispositivo que actúa de intermediario entre internet y las

conexiones del navegador y filtra lo que circula entre ambos. Puede bloquear sitios
web peligrosos o aquellos que no se permita el acceso dentro del ámbito laboral.
 End Point Disk Encryption (cifrado de punto final): es un proceso de codificación
de datos que protege los sistemas operativos de la instalación de archivos
corruptos.
 Escáner de vulnerabilidades: es un software que detecta, analiza y gestiona los
puntos débiles de un sistema, enviando alertas en tiempo real.
8.2. Aplicación en Auditoría15

Reforzar la ciberseguridad es indispensable para los auditores ya que trabajan y tienen
acceso a datos altamente confidenciales. Los auditores son custodios de su propia
información e inclusive de sus clientes, por lo que tienen la responsabilidad de que las medidas
de protección estén activas y vigentes. Además, adquiere especial importancia cuando se
trabaje en forma remota debido al abundante intercambio de información por medio de
dispositivos informáticos. Se deben adoptar medidas más eficientes de seguridad para
mitigar la ocurrencia de ataques informáticos.
Es necesario apoyarnos de tres factores importantes:

 la tecnología, con la utilización de herramientas de protección para las redes de
comunicación, equipos móviles, servidores, desarrollos de software, etc.
 las personas, formándolas y sensibilizándolas en el uso adecuados de los perfiles de
acceso y el uso de los datos e información del estudio y de los clientes
 los procesos, implementando políticas de seguridad, planes de recuperación de
desastres y de continuidad de negocio, entre otros.
Algunas medidas a implementar:

1. Establecer y comunicar políticas de seguridad.
2. Enviar comunicaciones simples y eficaces a los colaboradores sobre los riesgos de
seguridad informática.
3. Implementar la realización de copias de seguridad frecuentes y la actualización de
los softwares.
4. Revisar el funcionamiento de los sistemas, de las plataformas y de las redes de manera
periódica.
5. Establecer políticas de contraseña seguras y de mecanismos de autenticación
6. Aplicar herramientas tecnológicas de seguridad informática (antivirus, cortafuego o
firewall, encriptado de datos, etc.).
15
La realización de auditorías de ciberseguridad en clientes excede el alcance de este trabajo.
31
9. Blockchain y Smart Contracts
Blockchain o cadena de bloques, es un sistema de registro digital que se implementa en

forma distribuida, inmutable y sin un repositorio único ni una autoridad central.
Básicamente permite a una comunicad de usuarios, registrar sus transacciones en un ledger16
que es público para esa comunidad, dado que cada participante mantiene un registro completo
de ellas, sin que ninguna pueda ser modificada una vez validada, de modo que proporciona
una única versión de la verdad.
Si bien las cadenas de bloques se difunden con más intensidad desde el año 2008 por la
utilización de ciertas tecnologías y conceptos informáticos, con la novedad de incorporarles un
valor a través de Bitcoin dando así origen a las monedas digitales, sus antecedentes se
remontan a la década del 70´ con los primeros conceptos de clave asimétrica17 y la estructura
del árbol de Merkle.18
La tecnología basada en cadenas de bloques está en constante evolución. Si bien su
aplicación a las criptomonedas es la más difundida, también pueden utilizarse para representar
otros activos digitales, desplegar en ella el software de contratos inteligentes –smart contracts-
o para almacenar otro tipo de transacciones, según el caso de uso para mejorar la eficiencia y
la eficacia operativa y el control sobre sistemas existentes.
¿Cómo funciona? ¿Por qué los registros no pueden ser modificados?
Blockchain utiliza una estructura de árbol de Merkle para crear un resumen de las
transacciones dentro de la cadena de bloques. Esta metodología, proporciona desde la raíz,
una huella digital única y permanente de los registros de las transacciones en el bloque. Es un
artefacto verificable y las transacciones se almacenan en texto simple.
Los componentes básicos para describir la tecnología blockchain son:
1. Las funciones hash criptográficas
Una función hash consiste en un algoritmo que, aplicado a una entrada, generará como salida
un compendio único y de tamaño fijo, independientemente de la extensión de la entrada,
aunque esta sea de un solo bit. Cualquier cambio que se produzca en los datos de la entrada
generará como resultado un compendio distinto del original, de modo que cualquiera puede
verificar la integridad del registro aplicando la misma función hash sobre la entrada, si el
compendio obtenido es diferente, significa que la entrada fue modificada.
Las funciones hash son además unidireccionales, es decir, desde la entrada se obtiene el
compendio, pero desde el compendio es inviable reconstruir la entrada.
El más utilizado en las cadenas de bloques es el Algoritmo de Hash Seguro –SHA- por sus
siglas en inglés, con una extensión fija de 256 bit. Como el compendio se expresa en
hexadecimal, su extensión siempre será de 64 caracteres.
El siguiente cuadro muestra ejemplos de aplicación de SHA 256:
16
Ledger (Libro mayor): Es el registro de todas las transacciones realizadas por la blockchain desde su bloque
génesis.
17
Whitfield Diffie y Martin Hellman. Algoritmo Diffie-Hellman.
18
Ralph Merkle: investigador estadounidense, uno de los inventores de la criptografía asimétrica y hash
criptográficos.
32
2. El árbol de Merkle
Es una estructura de registro que permite obtener un resumen de las transacciones registradas
en el bloque, generando a través de las sucesivas aplicaciones de un hash criptográfico una
huella digital única.
El cuadro siguiente grafica su estructura.
Fuente: Elaboración propia
Por cada transacción (verlas en la base del gráfico) se genera un hash individual, luego se
agrupan de a dos, y por cada par se genera otro hash, y así sucesivamente hasta el obtener el
hash raíz de cada árbol. Ahora bien, para obtener el hash del bloque además del hash raíz se
requiere integrar:
El hash del bloque anterior, para así conformar la cadena de bloques. De este modo, la
huella digital incluye a todos los registros de transacciones de la cadena, dotándolos de
inmutabilidad, dado que cualquier alteración no importa en qué bloque, generaría la
inconsistencia inmediata de todos los registros siguientes.
 El sello de tiempo –timestamping- determina la fecha con precisión y será también
inmutable.
 Un nivel de dificultad para el minado, que se explica en el párrafo siguiente.
El minado del bloque en este caso se explica aplicando la metodología de prueba de fuerza (o
de trabajo, Proof of Work). Esto requiere generar el hash del bloque, aplicando sobre el hash
raíz, el sello de tiempo y el hash del bloque anterior19 el algoritmo SHA 256 para generar el
compendio de 64 caracteres que corresponde al bloque, pero tal como se observa en el gráfico
que antecede, se requerirá vencer una dificultad, que consiste que un número de caracteres
19
A los efectos de este ejemplo, podría incluir otros elementos.
33
iniciales del hash sean ceros, en el ejemplo se requieren 4. Esto impone que el minero realice
pruebas de cálculo al azar, incorporando un número como auxiliar de cálculo –el nonce20- hasta
que el compendio obtenido cumpla con el nivel de complejidad requerido. En ese punto, el
bloque se acepta y cierra y se distribuye a la red para ser validado por cada nodo y así integrar
definitivamente la blockchain. Validar no es lo mismo que minar, simplemente es recalcular
para verificar la integridad, muchísimo más sencillo y rápido.
Al no existir un propietario de la blockchain, el minado es un mecanismo de confianza que
permite a los usuarios confiar en las transacciones.
Cabe resaltar que cualquier corrección sobre los datos históricos de transacciones registrados
en la cadena de bloques no es posible realizarla en forma retroactiva, solo puede subsanarse
por registros de ajuste posteriores. Esto a la vez que fortalece algunas cuestiones de control,
puede obstaculizar en materia operativa o dificultar el cumplimiento de algunas normas legales
como se expondrá más adelante.
3. Redes Peer to Peer –o redes entre pares, P2P-

Son redes cuya arquitectura está definida para que todos los nodos21 tengan la misma jerarquía
e igual comportamiento22. Sus características principales se describen a continuación:
 No tienen ninguna estructura definida. Las conexiones entre nodos son directas y cada
uno de ellos cumple un doble papel de cliente y servidor.
 Los nodos se reconocen entre sí y si se produce un problema, pueden solicitar a los
nodos adyacentes la información faltante o actualizaciones.
 Es robusta y soporta una alta rotación de nodos. Puede resistir a los cambios por nuevas
conexiones de nodos a la red y desconexión de antiguos.
En el gráfico anterior se puede observar claramente la topografía de la red completa en (1), la

continuidad de la operabilidad ante la desconexión del nodo 5 (2) y la adaptabilidad posterior
de la red (3).
También se puede deducir, que al contener todos los nodos toda la información de la cadena
de bloques, una alteración a la integridad de los datos por cualquier motivo en un nodo
implicaría su inconsistencia y por lo tanto su validación por toda la red resultaría imposible. Esto
es parte sustancial también de la seguridad en cuanto a la inmutabilidad del registro de las
transacciones que otorga.
20
Nonce: Number that can be only used once. Número que solo se puede usar una vez.
21
Integrantes de la red.
22
Puede haber alguna excepción como el caso de los mineros.
34
Sobre estas redes se soportan los ledgers o libros de contabilidad (también llamados mayores)
distribuidos, es decir, el total de los registros se encuentra en cada nodo.
4. Criptografía de clave pública/privada (o asimétrica)

Se utiliza en par de claves, una pública (KPi) y una privada (Kpi) relacionadas aritméticamente
entre sí. La KPi se hace conocida, de ahí su nombre, sin alterar la seguridad de los procesos,
dado que a través de ella no puede determinarse la Kpi que debe permanecer siempre a
resguardo por el titular.
En el esquema blockchain, la Kpi se utiliza para firmar digitalmente los datos de cada
transacción, y la KPi para verificar esos registros. Esto permite una relación 1 a “n”, dado que
quien esté en poder de la KPi puede verificar más de un registro firmado con la Kpi.
La KPi de cada usuario, luego de una transformación digital generada por una sucesión de
hash, se transforma en una cadena corta de caracteres que constituye su dirección, mediante
la que accede a sus registros en la cadena de bloques. Esto permite que los usuarios sean
seudónimos.
Resumiendo, un usuario de la cadena firma cada transacción con su Kpi (lo que puede
constituir una adquisición o disposición de activos) y accede al registro de sus transacciones
identificándose mediante su dirección. Los sistemas blockchain, utilizan las direcciones para
definir los puntos finales de una transacción, es decir “de…” – “para…”
Ahora bien, las KPi, Kpi y las direcciones generalmente se almacenan a través de un software
denominado monedero billetera23, que, a su vez, puede calcular al número total de activos de
un usuario dado que los “saldos” habitualmente no están incluidos como registros en los
bloques.
El gráfico siguiente describe la situación:
23
Esta denominación es propia de las criptomonedas, pero no tratándose de ellas, igual sería un software
complementario que opera generando información (reportes que blockchain no elabora) sobre las transacciones
registradas en blockchain y resguardando las claves y direcciones.
35
En este esquema, la pérdida de una Kpi implica la pérdida de los activos dada su imposibilidad
de reconstrucción, así como si un atacante accede al punto final (resguardo de las claves, por
ejemplo, una billetera) y se apodera de la Kpi, dispondrá de los activos.
En el caso que intervenga un Exchange, el titular tiene una dirección de acceso, pero la Kpi la
conserva el Exchange, con los riesgos que implica.
El sistema de clave pública/privada en la forma en que se implementa en las blockchain es el

soporte del pseudoanonimato, dado que la titularidad es anónima sobre registros identificados
por medio del sistema de claves.
¿Qué es un Smart Contract?

Un contrato inteligente (Smart Contract) es una colección de códigos y datos que se despliega
en una cadena de bloques. Son programas informáticos (escritos en lenguaje de programación)
que con los datos proporcionados pueden realizar cálculos, almacenar información, ejecutar
funciones y transferir activos sin intervención humana por ejecutarse de forma automática. No
necesariamente se trata de que cumplan funciones financieras, pero pueden impulsar
transacciones e intercambio de activos. Las cláusulas registradas en blockchain garantizan su
inmutabilidad.
El cuadro que sigue permite una comparación entre un contrato tradicional y un contrato
inteligente24:
24
Elaborado por el grupo de investigación sobre los efectos de las nuevas tecnologías en el ejercicio profesional de
los contadores públicos del Instituto de Investigaciones y Estudios Contables de la Facultad de Ciencias Económicas
de la UNLP.
36
Una imagen para la “lectura” de un contrato inteligente se vería como se muestra en un sencillo
ejemplo del gráfico siguiente. Para leerlo hay que interpretar las líneas de código25:
9.1. Implementación de Blockchain

A continuación, se listan en forma sintética y no taxativa generalidades, ventajas y riesgos que
trae aparejado el uso de blockchain y algunas medidas para facilitar su implementación y
mitigar los riesgos de acuerdo con las posibilidades. Estos comentarios pueden tenerse en
cuenta tanto para el asesoramiento profesional a terceros como para el uso en el ejercicio
propio de blockchain.
25
Elaborado por el grupo de investigación sobre los efectos de las nuevas tecnologías en el ejercicio profesional de
los contadores públicos del Instituto de Investigaciones y Estudios Contables de la Facultad de Ciencias Económicas
de la UNLP.
37
Generalidades
1. Blockchain puede implementarse para uso interno exclusivo de la organización o
para uso de un consorcio por ejemplo de un grupo utilizando un desarrollo propio26,
o se puede implementar tanto para uso propio o un consorcio utilizando un motor de
blockchain público27.
2. Es mucho más que un soporte para criptomonedas, aunque trascendió por ellas. Su
utilización es muy amplia, como, por ejemplo: cadenas de suministros, contratos,
seguros, historias clínicas, registros de la propiedad entre otras.
3. La inmutabilidad de los registros no permite que sean corregidos en caso de error, sin
embargo, esto puede realizarse por un nuevo registro de “ajuste” que será incluido en
un bloque posterior al que contiene el registro erróneo.
4. No hay una única blockchain28, de hecho, existen un sinnúmero de ellas que no se
comunican entre sí. Esta cuestión de origen técnico aún no está resuelta.
5. No brinda soluciones mágicas. La tecnología está en permanente evolución y se
requiere un conocimiento acabado sobre su funcionamiento antes de tomar la decisión
de su implementación. La funcionalidad adecuada de la cadena depende del motor de
blockchain, los procesos empresariales y los controles generales de TI.
6. Impacta en la forma en que la Dirección, la administración y los auditores desempeñarán
su tarea, seguirá siendo necesaria y relevante, aunque se ejecute en forma distinta.
Ventajas que otorga y/o mejoras en el control interno

1. La ejecución y registro de transacciones con mínimo de intervención humana. Puede
“aislar” los procesos evitando los sesgos posibles como resultado de su participación,
como así también los riesgos de fraude tradicional.
2. Los registros tienen inmutabilidad e irreversibilidad comprobables criptográficamente. Si
la blockchain está diseñada en forma adecuada, impedirá el agregado, modificación o
eliminación de datos históricos, brindando un alto nivel de seguridad a los registros.
3. El sistema libro mayor compartido proporciona visibilidad de los registros porque están
en texto simple, esto posibilita su lectura y beneficia al entorno de control.
4. Una blockchain de consorcio puede resultar eficaz cuando la organización es
descentralizada.
5. Puede integrarse con otras tecnologías emergentes como IA, IoT y motores de reglas
estandarizados. Esto permite entre otras cuestiones, la ejecución de los contratos
inteligentes, además pueden proporcionar información sobre desvíos en tiempo real.
6. Los contratos inteligentes mediante un diseño adecuado pueden prevenir y evitar las
oportunidades de fraude, al no requerir la intervención humana para su ejecución. Sin
embargo, no están libres de que se manipule la información proveniente de los
oráculos29 que requieren para su ejecución.
7. Si el conocimiento sobre el funcionamiento de la cadena de bloques es adecuado, puede
facilitar la evaluación de riesgos sobre captura, registro y conservación de datos.
26
Son códigos libres y abiertos.
27
Por ejemplo, Ethereum.
28
Más conocidas Bitcoin, Ethereum
29
Fuentes de información externas a la cadena a los cuales el Smart consulta (o recibe) datos que impulsan su
ejecución.
38
8. Las pruebas de consenso30 permiten la probabilidad de detección de fraude por la

mayor intervención en la validación.
9. La existencia de nodos que conservan todos toda la información, minimiza la pérdida
de datos. Puede incidir en los requisitos sobre las copias de seguridad (backups) y en
las posibilidades para recuperación de desastres.
Riesgos propios del uso de blockchain

1. Si bien blockchain no requiere la intervención humana, no cambia su naturaleza,
voluntad o comportamiento con respecto al control interno.
2. El pseudoanonimato descripto, impide la identificación de quienes realizan transacciones
en la cadena de bloques en el caso en que esta no requiera permisos o identificaciones
para su acceso.
3. En ciertas circunstancias, la descentralización y la falta de un “tercero de confianza”,
puede ocasionar que, ante una discrepancia o inconsistencia, no exista el “árbitro”
adecuado produciendo una demora en su resolución. Si se trata de una debilidad en la
seguridad de la cadena, esto puede tornarse crítico. Cuando no existe una autoridad
central que administre, es muy difícil establecer actividades de control.
4. La reputación de la cadena de bloques es una de las cuestiones de mayor riesgo. Su
utilización para operaciones de lavado de dinero o financiamiento de actividades
delictivas ha generado ya manifestaciones de los organismos internacionales de control
y de algunos países.
5. El motor de blockchain, del que depende una parte de la fiabilidad de sus registros,
puede definirse por consenso en el que no necesariamente participan todos los usuarios.
Esto implica que los cambios consensuados, pueden estar fuera del control de la
organización y admitir niveles de riesgos que exceden los umbrales definidos por la
dirección de un componente si se tratara de un grupo. Si se adhiere a una blockchain
pública, es altamente probable que la situación descripta se verifique.
6. Esta tecnología aún es novedosa y evoluciona a un ritmo que torna difícil la
disponibilidad de personal especializado, que es imprescindible si se pretende
implementarla en la organización. De no contarse con un soporte técnico adecuado,
blockchain puede no ser una solución recomendable, resultando crítico si se trata de una
blockchain privada o de consorcio sobre base de desarrollo propio.
7. Las nuevas tecnologías pueden proporcionar una altísima disponibilidad de datos. Sin
embargo, esto no siempre es una ventaja dado que pude producir sobrecarga que
resulta nociva desde el punto de vista de su gobernanza.
8. Las ventajas que proporcionan los contratos inteligentes con respecto a su ejecución
automática y libre de interpretaciones pueden a su vez exacerbar los riesgos. Si el
evento disparador de una acción está viciado o tiene un error de diseño, la ejecución se
disparará en forma automática y probablemente en tiempo real, resultando muy difícil
detenerla. La inmediatez, la automaticidad y la irreversibilidad son una ventaja sólo si el
diseño del contrato está probado y adecuadamente implementado.
9. La blockchain trae desafíos con respecto a la ciberseguridad. Si bien los datos
permanecen inmutables en sus registros en las cadenas, pueden quedar expuestos por
accesos indebidos a su disponibilidad. Esto ha sucedido en varias oportunidades y con
30
Un algoritmo de consenso es la forma en que los participantes acuerdan en que la participación es válida
(Definición según NIST- National Institute of Standards and Technology).
39
altos costos para los titulares mediante los denominados ataques de punto final.
Consisten en que los ciberatacantes traspasan los resguardos de los sitios donde se
almacenan las claves que es externo a la cadena, por ejemplo, un monedero, u otras
vulnerabilidades31 con el mismo fin.
10. Otro riesgo existe cuando el minado no es por prueba de fuerza sino por “consenso”32.
En este caso, un protocolo de consenso mal diseñado o implementado compromete la
validación por distribución del poder de cómputo.
Algunas medidas que ayudan a mitigar riesgos y/o facilitan su implementación

1. Blockchain trae aparejados riesgos específicos sin embargo no son independientes del
ERM33 general de la organización, por lo tanto, debería considerarse en ese contexto.
2. Crear competencias adecuadas en torno a las nuevas tecnologías para garantizar su uso
es una decisión apropiada. Esto implica la formación de equipos interdisciplinarios en
cada una de las etapas de los procesos. Seguramente resultará necesario requerir la
participación de expertos en blockchain y de controles generales de TI además de
soporte jurídico, contable y de gestión, dependiendo del uso a dar a la cadena, así como
sensibilizar a las partes intervinientes con respecto a las ventajas y riesgos que trae
aparejado su uso.
3. La inmediatez, automaticidad e irreversibilidad de las transacciones requiere una
supervisión permanente y que se evalúe en forma continua la vigencia de los controles
informáticos, tanto preventivos como detectivos incluyendo protocolos de consenso,
códigos en los contratos inteligentes, resguardos de claves, en general, la fiabilidad de la
cadena de bloques.
4. Es recomendable implementar para todas las aplicaciones, pero en especial para los
contratos inteligentes, una metodología que documente el control de cambios para
garantizar la trazabilidad.
5. Si se trata de una blockchain privada o de un consorcio es recomendable: tener definido
el procedimiento para resolver disputas, umbrales de riesgo dado que pueden ser
distintos, responsables de control y rendiciones de cuentas, comunicación de alertas,
control de cambios y recuperación de desastres, políticas para resguardo de claves,
criterios para contratación de servicios de terceros, entro otros controles.
6. Para evitar la saturación de datos, es aconsejable el análisis de datos de cada proceso
para seleccionar cuales resultan útiles para su ejecución, gestión y supervisión.
7. Con respecto a la información que se espera extraer de la blockchain y para que esta
resulte acorde a los fines, es necesario que intervengan las partes apropiadas de
acuerdo con sus intereses, incluyendo a auditoría interna y externa por cuestiones de
auditabilidad del sistema.
8. Con respecto a las organizaciones de servicios que proporcionan datos que ingresan a
la blockchain, es recomendable evaluar permanentemente su calidad, la vigencia de los
acuerdos de servicios y requerir informes SOC.
31
Conocidas como Backdoors o puertas traseras.
32
Existen diferentes metodologías para consensuar por mayoría que exceden el marco de este trabajo.
33
ERM: Enterprise Risk Management o gestión de riesgos empresariales.
40

¿Qué proporciona blockchain y qué no?
La Dirección puede otorgarle distintos fines a la información obtenida de una cadena de

bloques, operativos, financieros de supervisión, u otros.
Si se trata de fines financieros, es decir para la preparación y presentación de información
financiera, determinados datos pueden representar tanto transacciones que generan derechos
y obligaciones, (presentes, futuras o contingentes como podrían surgir de un contrato
inteligente) o representar la tenencia de algún activo financiero, incluyendo una cantidad como
presunto valor de este.
El hecho que la información provenga de una cadena de bloques puede brindar
seguridad con respecto a la existencia del registro y que este no ha sido alterado, pero
no proporciona en principio evidencia suficiente y adecuada de auditoría.
Una aclaración previa es que la información que el auditor utilizará como evidencia puede
adoptar distintas formas, requiriendo procedimientos específicos a aplicar. Puede existir
información cuyo origen ha sido digital y se conserva en ese medio digital (Smart Contracts, por
ejemplo) en cuyo caso la evidencia será absolutamente digital, o soportes en papel que luego
se digitalizarán, conformando evidencia digitalizada. También, estos datos obtenidos en forma
digital pueden provenir de la entidad o de un tercero como podría ser una interfaz con una
organización de servicios u otro componente del grupo.
Como se anticipó, refiriéndonos a información para uso financiero, la única seguridad que
otorga blockchain es en cuanto a la inalterabilidad del registro y que este efectivamente ha
ocurrido en una fecha determinada. Aun así, esta seguridad depende de la fiabilidad que
otorguen los controles probados de la cadena.
¿Qué NO otorga necesariamente blockchain?
Son varias cuestiones para considerar y pueden requerir que el auditor de estados contables
deba aplicar procedimientos complementarios para obtener evidencia de auditoría suficiente y
adecuada. Por ejemplo:
1. Existencia. Si se trata de un activo digital, su existencia puede depender
exclusivamente de la fiabilidad y de las pruebas que puedan obtenerse de la cadena de
bloques, que a su vez depende de la tecnología subyacente y de la eficacia de los
controles implementados, por lo tanto, no cumple el requisito de existencia por el mero
registro. Es probable que se requiera probar los controles y verificar la seguridad de las
claves privadas.
2. Propiedad. La asignación de un activo en la cadena de bloques puede no brindar
evidencia sobre su propiedad, atento el carácter pseudoanónimo de las transacciones.
Esta puede ser limitante difícil de sortear cuando se transan activos en forma directa en
la blockchain.
3. Integridad. La fiabilidad de los controles implementados por la entidad, aplicables para
garantizar que todas las transacciones que deben ser incluidas se capturan por la
blockchain en forma completa, exacta y oportuna. El resultado de esta verificación es lo
que finalmente brindará evidencia suficiente y adecuada con respecto al principio de
41
integridad. Una vez capturados, si la blockchain funciona en forma adecuada, la

integridad se mantendrá inalterable.
4. Ocurrencia: La información obtenida de la blockchain puede proporcionar evidencia
suficiente y adecuada en cuanto a su registro e inalterabilidad, pero no es extensiva por
si sola para respaldar que el hecho efectivamente haya ocurrido en la realidad. El
pseudoanonimato contribuye a que puedan fraguarse operaciones con actores ficticios o
partes relacionadas.
5. Valoración. Algunos registros de la blockchain son de naturaleza financiera y pueden
incluir un “valor” asignado al momento de la transacción. No necesariamente ese valor
representa su valoración de acuerdo con el marco de información aplicable al momento
de preparar y presentar la información financiera. El auditor deberá aplicar
procedimientos adicionales para obtener evidencia suficiente y adecuada con respecto a
las afirmaciones de la Dirección al respecto. Con respecto al marco de información
aplicable, se remite a lo expuesto en el párrafo siguiente in fine.
6. Exposición: Con respecto a este fin, el auditor debe tener presente que las cadenas de
bloques no contemplan por sí mismas el armado de informes, se realizan por
aplicaciones complementarias que extraen los datos de la cadena y los agrupan y/o
clasifican de acuerdo con ciertos parámetros. Por lo tanto, deberá incluir en sus
procedimientos los relativos a evaluar y obtener evidencias de auditoría al respecto. El
otro punto no menor, es la dificultad en clasificar un activo digital dado que las normas al
respecto se encuentran en la actualidad en constante evolución sin definiciones
concretas a este momento. Deberá evaluar al respecto la finalidad y uso de esos activos
según la Dirección, la aplicabilidad del marco de información financiera aplicable y
normativas vigentes en cada jurisdicción en el caso que existan.
El auditor externo deberá aplicar –con las adecuaciones y su juicio profesional- los enfoques y
procedimientos que surgen de las normas de auditoría vigentes, dado que aún no existe un
juego normas específicas al respecto.
42
10. Evidencia Digitales
La Resolución Técnica N°37 modificada por la Resolución Técnica N°53 (FACPCE) consigna
en el Capítulo II Sección B.3 “El contador, a través del desarrollo de su tarea, debe reunir
elementos de juicio válidos y suficientes que permitan respaldar las aseveraciones formuladas
en su informe.
Esta afirmación es concordante con el marco internacional34, que define a la evidencia de

auditoría como la: “…información (elementos de juicio)35 utilizada por el auditor para alcanzar las
conclusiones en las que basa su opinión. La evidencia de auditoría incluye tanto la información
contenida en los registros contables de los que se obtienen los estados financieros, como otra
información”36.
En el marco digital, una evidencia digital no difiere conceptualmente de lo señalado, sino que reúne
características particulares, podría afirmarse que son: los elementos de juicio generados,
almacenados o transmitidos por medios digitales, entendiéndose por digital “…un
dispositivo o sistema que crea, presenta, transporta o almacena información mediante la
combinación de bits37.
La información contenida en registros contables se refiere a datos. Los datos pueden ser
una abstracción –representación cuantitativa de un elemento o hecho- pero también pueden
materializar en los registros la aplicación de un criterio o, constituir el elemento base que
proporciona la información sobre la que la Dirección decidirá, con respecto a la aplicación de
sus estimaciones contables.
Los datos se transforman en información cuando mediante algún método se los somete –
procesa- de acuerdo con principios, normas, criterios.
La otra información, es un concepto significativamente más amplio, significa adquirir o ampliar

conocimiento sobre una materia, y su “forma” puede ser extremadamente variada a la vez que
cuantitativa o cualitativa, tanto tratándose de evidencia en soporte físico como digital.
Los ejemplos que siguen podrían constituir evidencias del medio digital:
1. Los datos contenidos en una base.
2. Las sentencias sobre control de autorización de transacciones incluidas en una
aplicación para emisión de facturas, necesarias para evaluar el control de aplicaciones
como parte del sistema de control interno en general, o,
3. La filmación obtenida por un dron durante la toma de un inventario.
Claramente, las evidencias digitales no solo consisten en datos, sino que pueden adoptar
distintas formas de acuerdo con su naturaleza.
34
Manual de Pronunciamientos Internacionales de Control de Calidad, Auditoría, Revisión, otros Encargos de
Aseguramiento y Servicios Relacionados - GLOSARIO
35
El agregado en paréntesis es nuestro,
36
La referencia a estados financieros obedece a la letra de la norma, pero se entiende extensiva a todos los
encargos que ejecuta el contador público.
37
Real Academia Española.
43
10.1. Tipos de evidencias digitales

El siguiente gráfico sintetiza un esquema sobre los elementos que constituyen las evidencias
digitales de acuerdo con su origen. Como se observa, pueden provenir de fuentes externas al
contador actuante, tanto desde el responsable de la materia objeto del encargo, de terceros,
como así también las elaboradas por el propio contador.
Fuente: Elaboración propia.
Esta clasificación no significa una escisión ni su concepción en forma independiente, sino que
una es parte y a menudo consecuencia de la otra, de modo que deben tratarse e interpretarse
como un todo orgánico.
En la tabla siguiente se describe sintéticamente que integra cada componente:
Constituyen la representación digital –intangible- de

Datos e hechos, transacciones, relaciones, procesos, criterios, que
Información se obtienen de bases de datos y todo tipo de documentos,
contenidos en tanto en formato numérico como de texto, imágenes,
soportes sonidos, videos, comunicaciones digitales u otros.
digitales Las evidencias digitales si bien son un intangible, sólo
existen en la medida que se aloje en un soporte físico.38
Evidencias Es esencial para el contador actuante relevar, evaluar y
Digitales documentar los procesos mediante los cuales la
Obtenidas información se genera, desde la captura y registro del
del dato origen hasta la “salida” que constituye la materia del
responsable encargo, así como el control interno –particularmente de TI-
Sistemas aplicado.
Informáticos y Esta condición toma relevancia en forma más que
controles de TI proporcional en la medida que se incrementa la
complejidad de los procesos.
Cabe destacar que el control interno específico de TI no
está sesgado del control interno en general, sino que en
estos momentos es una parte relevante del mismo.
Datos e Elementos obtenidos a través de requerimientos a terceros
Información o información disponible en medios a los que puede
contenidos en acceder el contador actuante. Por ejemplo, una
Evidencias soportes circularización o una consulta a los letrados del
Digitales digitales responsable.
38
Ver en este documento, conservación de las evidencias digitales.
44
Obtenidas
de terceros Particularmente se requieren estos elementos de juicio
Sistemas cuando el responsable utiliza servicios de nube, por
Informáticos y ejemplo, a través de un informe sobre los controles de una
controles de TI organización de servicios.
Evidencias El contador actuante generará sus programas de trabajo

Digitales con la indicación de su cumplimiento, que incluirán también
Generadas Documentación los elementos de juicio válidos y suficientes utilizando
por el del encargo medio digitales o mixtos. Difícilmente en la actualidad utilice
contador sólo soporte papel.
actuante
Otra visión del tipo de evidencias, también relacionadas con su origen y procesos posteriores,
indican que: las evidencias pueden originarse a través de contenidos exclusivamente digitales y
permanecer en ese estado durante su ciclo de vida –evidencia digital- u originarse en
documentos soportados en papel y luego digitalizarse –evidencias digitalizadas- u originarse en
documentos digitales y luego transferirse a papel. En todos estos casos, los métodos y
objetivos para su legitimación varían sustancialmente.
Naturaleza de las evidencias digitales

El hecho que las evidencias tradicionales39 evolucionan al formato digital, no significa que
modifiquen su fin principal que es proporcionar la información necesaria al contador actuante
para arribar y sustentar sus conclusiones según el tipo de encargo. Tampoco se modifican los
requisitos de legitimidad, relevancia, validez y suficiencia, ni la necesidad de cumplir con ciertos
requerimientos para garantizar su valor probatorio en caso de resultar necesario. Simplemente,
tienen distintas características atentas a su condición de intangibilidad.
Las principales son:
 Modificables. Se parte de la premisa que un registro electrónico es modificable por
medios e intenciones, legítimas o no. Esta condición de volatilidad impacta en la
subsistencia de la fuente de la evidencia recolectada por el contador, particularmente las
que quedan en custodia de terceros. Parte significativa y relevante de la información se
obtiene de tablas que conforman bases de datos transaccionales. Estas bases por su
naturaleza son dinámicas, de modo que se modifican a medida que suceden las
transacciones.
 Ilegibles: Para acceder a su vista se requieren medios adecuados de acceso.
 Perdurables: Si bien un registro electrónico no tiene los mismos riesgos que uno
soportado en papel en cuanto a su exposición y posibilidad de degradación, el soporte
físico del registro está sujeto a riesgos propios de deterioro de los soportes y además la
obsolescencia en la tecnología utilizada.
 Sensibles: La fiabilidad de las evidencias digitales depende o se ve altamente
influenciada por la sofisticación del sistema, la tecnología subyacente y las prácticas de
controles de TI.
Al momento de identificar y evaluar las evidencias digitales, estas características deben
considerarse en conjunto dado su interdependencia y relación.
39
Que siguen las formas, ideas o costumbres del pasado (RAE), por ejemplo, el soporte papel.
45

A continuación, detallamos las cuestiones claves a considerar al momento de obtener, procesar
y conservar las evidencias digitales que proporcionen información necesaria al contador
actuante para arribar y sustentar sus conclusiones según el tipo de encargo.
10.2.1 Obtención de evidencias digitales

Los requisitos de legitimidad40, relevancia, validez y suficiencia que imponen las normas
vigentes41 con respecto a las evidencias, están condicionados o dependen en este caso de sus
características específicas en el medio digital: la modificabilidad, ilegibilidad, sensibilidad y
perdurabilidad. Es decir, el cumplimiento de los requisitos se garantizará sólo mediante una
adecuada metodología en su obtención y tratamiento durante todo el proceso, teniendo en
cuenta que todas las características citadas configuran factores de riesgo relevantes.
Particularmente, la etapa de obtención es clave, por ser una de las iniciales y

determinante en consecuencia de la confiabilidad de las siguientes etapas del proceso.
Una guía (simplificada) para su obtención podría indicar las siguientes premisas:
1. ¿Qué compone la evidencia digital y que se debe relevar cuando esta tiene su origen en el
responsable de la materia objeto del encargo o de un tercero vinculado?
Como ya se anticipó, en ambos casos son dos los componentes:
 Como primera medida los procesos mediante los cuales la información se
genera. Esto incluye: la infraestructura sobre la que el sistema de información opera, la
evaluación de riesgos y las políticas de control interno y las específicas aplicadas a TI y el
diseño e implementación de las aplicaciones mediante las cuales los datos se originan,
modifican, procesan y almacenan.42 Su complejidad variará de acuerdo con el grado de
sofisticación del ambiente analizado y sus procesos.
 La información involucrada en el encargo. Datos y otra información.
La revisión de los procesos mediante los cuales la información se genera pondrá de manifiesto
los riesgos de generación incorrecta, pérdida o alteración indebida y los controles en ellos
involucrados y el grado de confiabilidad que los mismos otorgan.
Los datos y la otra información relevada, proporcionará la información sobre la que se
ejecutarán algunos procedimientos, como por ejemplo el análisis de datos.
2. ¿Cuáles son los controles de TI que deben ser evaluados?
En el marco digital, el contador actuante debe tener presente que existen dos tipos de controles
que deben ser evaluados: los generales y los de aplicación de TI.
Los controles generales son los que definen la seguridad y confiabilidad de la
plataforma sobre las cuales las aplicaciones operan. La siguiente lista -no taxativa- brinda
ejemplos sobre los básicos esenciales:
 Políticas de resguardo
 Segregación de funciones de TI
40
Se ha explicitado el término legitimidad a los efectos de esta guía, no lo mencionan la Resolución Técnica N°37 de
la FACPCE ni la NIA 500 del IAASB de la IFAC.
41
Resolución Técnica N°37 de la FACPCE y NIA 500 del IAASB de la IFAC.
42
Resolución Técnica N°37 de la FACPCE (ejemplo III.A.i.3.1) y NIA 500 del IAASB de la IFAC (párrafo 18 y
vinculados).
46
 Estándares y metodologías de desarrollo.

 Control de seguridad de redes y accesos.
 Control de cambios
 Plan de contingencias y política de continuidad de negocio.
Los controles de aplicación son los que operan sobre el flujo de datos en las etapas de
entrada, proceso y salida y su objetivo es proporcionar un nivel de seguridad acerca de que los
requisitos de integridad, exactitud y validez de la información cumplen con ciertos criterios, que
pueden estar establecidos por estándares específicos43, definidos por la Dirección o lo que es
más habitual, una combinación de ambos.
Una lista no taxativa de controles a evaluar se observa en la siguiente tabla:
Controles de entrada Controles de proceso Controles de salida
 Captura del dato exacto en  Verificación de uso de las  Disponibilidad, integridad

el momento oportuno. versiones vigentes y confidencialidad de la
 Controles de acceso  Procedimientos de información.
mediante claves, recupero ante  Vigencia de las opciones
terminales, horarios. interrupciones de recupero.
 Validación de datos  Verificaciones de  Metodología para
 Corrección de errores y integridad de proceso a detección de errores no
procedimientos ante proceso. superados durante
rechazos el proceso o para
 Niveles de autorización. información “inusual”.
Cabe resaltar, que una organización voluminosa y/o sofisticada, seguramente requiera la
aplicación de procedimientos también sofisticados, inclusive debe tenerse presente la
intervención del trabajo de un experto, dado que la exponencial incidencia de la TI requieren
cada vez una mayor experticia.
Esto no significa presuponer de ningún modo que las evidencias digitales solo son posibles en
un ambiente de TI sofisticado o con requisitos tales, que en una organización pequeña donde
los medios pueden resultar limitados, el contador actuante deba resignar su obtención. No
existen hoy organizaciones qué, por lo menos parte de su información no se procese en un
medio digital, por lo tanto, la obtención de evidencias digitales resulta no solo posible sino
necesaria. Sólo se requiere adaptar los procedimientos a las circunstancias y tomar los
recaudos del caso.
3. ¿Cuál es el alcance de la información a obtener?
El objetivo del contador es obtener elementos de juicio válidos y suficientes que permitan
respaldar las aseveraciones de su informe según el tipo de encargo. El término validez, implica
analizar los conceptos de relevancia y fiabilidad.
La relevancia se refiere a la conexión lógica con la finalidad del procedimiento de auditoría, o

su pertenencia al respecto, y, en su caso, con la afirmación que se somete a comprobación, en
tanto que por fiabilidad se entiende confianza, seguridad. La condición requiere que la
información sea suficientemente completa y exacta44 (Íntegra)
43
ISO serie 27000, COBIT, ITIL, COSO, entre otros.
44
NIA 500 de IAASB de la IFAC párrafos #A27 y #A49, respectivamente.
47
Se resaltan dos cuestiones a considerar:

En relación con la relevancia, el medio digital se caracteriza por la posibilidad de almacenar
gran cantidad de datos que pueden encontrarse en estado “disponible” mediante el acceso
debido. En la actualidad, el desarrollo del Big Data, el bajísimo costo de almacenamiento unido
a la fácil accesibilidad a la nube, la potencia de cálculo disponible y las comunicaciones, ha
generado en las organizaciones una –a veces- excesiva acumulación de datos, que
puede provocar efectos adversos, tanto para la organización como para el contador al
momento de obtener sus evidencias digitales.
El requisito de integridad en los datos de un proceso se verifica, en términos informáticos,
cuando en ese proceso se incluye la totalidad de los datos que deben ser incluidos
(considerando su relación lógica con el proceso), son exactos, se actualizan (alta, baja o
modificación) en forma oportuna mediante una transacción autorizada, y se almacenan en
ambiente seguro. La calidad de las conclusiones que se obtengan de todo análisis de
datos posterior que se ejecute sobre una población, dependerá inexorablemente de la
integridad de los datos de origen que conforman esa población y de la lógica definida
por el contador actuante para su análisis
Posteriormente y cumplidos estos requisitos, el análisis de datos es una herramienta potente a
la hora de aplicar procedimientos, pero no reemplaza el escepticismo ni el juicio profesional. En
efecto, un dato o un conjunto de ellos pueden representar:
 La existencia de un activo. Por ejemplo, una participación societaria, un título de
propiedad, un certificado de tenencia de bonos u otros sustentados en documentos
digitales, sin embargo, no necesariamente otorgan información o garantías acerca de su
valoración o en su caso existencia física.
 La existencia de una transacción, pero no necesariamente que esta haya sido
debidamente autorizada, o que se encuentre libre de incorrecciones por fraude o error.
Esto se verifica aún si los datos son extraídos de una cadena de datos45 considerada
fiable.
 La existencia de un activo, pero no necesariamente su propiedad.
 El registro de los resultados de las estimaciones contables que la Dirección realice, o los
datos de base que utilizó para su valoración, pero no necesariamente representan los
fundamentos técnicos que las sustentan.
En estas circunstancias, seguramente el contador actuante deberá aplicar procedimientos
analíticos sustantivos adicionales para complementar, verificar u obtener los elementos de
juicio necesarios que los registros electrónicos no otorgan, a través de la documentación de
origen, sea esta física o digital.
En el cuadro que sigue se exponen requisitos que hacen a la fiabilidad y oponibilidad de la
evidencia de acuerdo con su soporte:
45
Consulte el capítulo 2.7 Blockchain y Smart Contracts.
48

Consideraciones al momento de obtener evidencias digitales
Se describen a continuación algunas pautas básicas y cuestiones a considerar al momento de
obtener evidencias digitales
SI: Deberá verificarse si el proceso que originó el dato solo tiene

soporte electrónico, es decir, tanto la transacción o documento de
origen como el dato resultante son intangibles. La volatilidad de la
¿Los datos a fuente potencia el factor de riesgo con respecto a la verificabilidad de
requerir sólo están la evidencia. La alteración de la fuente dejaría sin sustento a la
disponibles en evidencia, pero puede tomar garantías al respecto, asegurando la
formato correspondencia entre su documentación y la obrante en base al
electrónico? momento de su obtención.
SI: Pero tienen fuente documental tangible, el contador evaluará
previamente la fiabilidad del dato con respecto a su fuente,
considerando la fiabilidad resultante.
Existe una variedad de software de aplicación específico de auditoría
de alta calidad que ordena y facilita en forma significativa la tarea,
independientemente del volumen de los datos a explotar.
Sin embargo, su utilización no es excluyente para que el revisor
obtenga y procese evidencias digitales, incluida la documentación de
¿Se requieren su labor, y esto es inclusivo para estudios medianos y pequeños con
herramientas ejecución de encargos en PyMES.
específicas para la Con respecto a la explotación de los datos obtenidos, existen
obtención y aplicaciones como Excel, sql o access, con suficiente potencia como
análisis de los para ejecutar la tarea de análisis de datos, dependiendo para el
datos? volumen a procesar, de la potencia de cálculo que dispone el revisor
más que de la herramienta que utiliza.
Si el contador dispone de la asistencia de un experto o tiene la
experticia suficiente, desarrolle sus propias bases con los datos
obtenidos del responsable y sobre ella genere y aplique sus consultas
(queries).
¿Cómo garantizar  Por garantías propias de la aplicación utilizada por el contador.
que los datos  Por la entrega por parte del responsable de archivos firmados
obtenidos son digitalmente46. Tiene estatus legal.
46
Ley 25.506. Presunción de: autoría, integridad, validez y remitente, aunque admite prueba en contrario.
49
copia legítima y  Por la entrega por parte del responsable de archivos firmados
exacta de los electrónicamente. Tiene estatus contractual.
obrantes en base  Por la entrega por parte del responsable de archivos
del responsable? acompañados por un HASH, con el mismo estatus que cuando se
utiliza firma electrónica.
La inclusión de la metodología adoptada se fortalece con su inclusión
en la carta convenio. Puede resultar excluyente, salvo el caso de
firma digital.
El cifrado de los datos no garantiza su inalterabilidad, sino que
¿Cuál es el alcance permite detectar si esta se produjo. Para asegurar su inalterabilidad
real de las medidas es necesario limitar la edición del archivo a solo lectura. Esto es
de protección importante porque requiere precauciones sobre su resguardo, por
descriptas en el ejemplo, un archivo firmado digitalmente, aún con la mayor garantía,
ítem anterior? podría quedar inutilizado por una modificación no debida.
El contador actuante debe tener en cuenta la política de resguardo de
datos del responsable. Los datos pueden modificarse o sanitizarse en
las bases origen. Esta situación resalta la importancia que tiene la
¿Cómo prever la legitimación al momento de obtener la evidencia digital, debido a
posibilidad de que el revisor solo puede adoptar medidas preventivas sobre este
repetir la prueba? hecho, a través de la inclusión de cláusulas que establezcan tiempos
y/o formas de resguardo en la carta convenio. Sin embargo, no dejan
de ser declaraciones de intenciones, pero no garantiza su
cumplimiento por parte del responsable.
Se aplican los recaudos previstos para circularizaciones, sólo que con
los recaudos por la transmisión electrónica. La amplitud de
circunstancias excede la extensión de esta guía, por ejemplo: una
Información comunicación electrónica puede ser un e-mail, un “sms”, un “mms”, un
requerida a “WhatsApp” o cualquier tipo de transmisión que tenga un emisor y
terceros por uno o varios destinatarios. Puede ponerse a disposición en un soporte
procesos de (que puede ser digital, magnético, sólido o la nube), todos tienen
circularización. distintas características, por lo tanto, es necesario recurrir a la
aplicación del juicio del contador actuante para evaluar, aplicando el
escepticismo profesional, la validez de cada una de las alternativas.
10.2.2 Procesamiento de la evidencia digital

Los riesgos de modificación o destrucción de la información obtenida, es decir ya en poder del
revisor, se pueden producir en dos momentos: durante la explotación de los datos y el análisis
de documentos digitales obtenidos, o luego de finalizada la tarea, durante el plazo de
conservación. En este último (Ver punto 10.2.3. siguiente), además de alteraciones en la
documentación del proceso, debe considerarse la accesibilidad en el tiempo.
La cuestión clave para tener en cuenta en este apartado es que los archivos originales
nunca deben ser alterados, asegurando su resguardo desde el momento de su captura y
trabajando siempre sobre copias. Las razones son varias, entre ellas, si se alteraran los datos
originales seguramente se arribaría luego a conclusiones incorrectas, pero fundamentalmente
se alterarían las garantías de oponibilidad de los documentos de trabajo.
50
Las garantías de oponibilidad de los documentos de trabajo dependen de la cadena de

custodia47, consistente en un procedimiento que permite la trazabilidad de la evidencia desde
el momento de su obtención, análisis y conservación, identificando a todos los intervinientes o
que accedieron a ella, sus acciones y garantizando su conservación y no alteración. Este
procedimiento es aplicable a todo tipo la evidencia.
La no alteración de los archivos de origen está más garantizada cuando se utiliza un software
de auditoría que prevé estas cuestiones junto con el ordenamiento de la documentación del
proceso (papeles de trabajo48), pero requiere recaudos adicionales si no se lo dispone y se
utilizan herramientas de difusión masiva como Excel, SQL o similares, por ejemplo:
 Crear una carpeta de acceso restringido y resguardar en ella los archivos originales en
formato solo lectura y bloqueando su acceso a personas no autorizadas del equipo de
trabajo.
 Definir un diseño adecuado de los resguardos de los documentos de trabajo49 (por
ejemplo, una estructura de árbol conformada por carpetas y archivos) que guarde
relación con los programas de trabajo que surjan de la planificación de la tarea,
agrupándolos por tipo de legajo y procedimiento, en el que incluirán las copias activas
de trabajo50
 Resguardar copia de la carpeta fuera del servidor, siguiendo algún estándar de
seguridad aplicable a backups.
10.2.3 Conservación, perdurabilidad una vez finalizada la tarea

Son dos los riesgos que corre el contador con respecto a la evidencia digital en este punto:
riesgo de destrucción, alteración o acceso indebido; o riesgo de inaccesibilidad posterior.
Las normas de auditoría establecen que el contador debe conservar, en un soporte adecuado a
las circunstancias y por el plazo que fijen las normas legales o por diez años, el que fuera
mayor.
Con respecto a la destrucción, alteración o acceso, indebido, independientemente que se utilice
un software de auditoría, un software propio o aplicaciones estándar, el riesgo de destrucción o
alteración existe en la medida en que se acceda a la información, cuestión que puede resultar
bastante frecuente por consultas si se trata de un encargo recurrente.
En otro orden, el acceso de intrusos puede comprometer la integridad de los archivos
(destrucción, modificación) o su disponibilidad (Ramsonware)51 y si bien es técnicamente
imposible un resguardo 100% efectivo, nada libera la responsabilidad del contador por omisión,
por no haber tomado los recaudos razonables en las circunstancias para impedirlo. El contador
deberá aplicar las medidas que al respecto definen los estándares de seguridad, consultando a
un experto cuando lo considere necesario.
47
Este precepto requiere un desarrollo jurídico extenso que excede este marco. Se recomienda su observación y en
su caso, recurrir a asesoramiento jurídico especializado, particularmente en actuación forense .
48
La mención a “papeles de trabajo” se ha sustituido en la Resolución Técnica 37 por “documentación del encargo”
49
Se utiliza la expresión documentos de trabajo en el sentido amplio del término documento, incluye datos
estructurados, no estructurados o mixtos (archivos de datos, documentos de texto, imágenes entre otros).
50
Remitimos al Capítulo 2.3. Herramientas colaborativas.
51
“Secuestro de datos”. Es un malware mediante el cual un sujeto atacante puede producir bloqueos y cifrados que
impiden el acceso a los datos, con eventual destrucción y/o publicación si no se abona un “rescate”. Políticas de
prevención de “desastre” y “continuidad” brindan herramientas para prevenir, intentar evitar o recuperarse de
ataques con este malware.
51
Con respecto a la inaccesibilidad posterior, puede producirse por los siguientes motivos:
 Obsolescencia técnica: Los ciclos evolutivos de la tecnología son cada vez más cortos
y los recursos técnicos se renuevan más de una vez dentro del plazo de conservación
exigido por las distintas normativas. Inexorablemente, la obsolescencia técnica del
resguardo se producirá dentro de los diez años. Esto debe contemplarse al momento de
decidir sobre la política de copias de seguridad (backups) que aplicará el contador,
incluida la herramienta soporte que utilizará para el mismo, porque no solamente será
necesario resguardar los datos, sino también las aplicaciones para su lectura.
 Deterioro de los soportes: Como ya se indicó, las evidencias digitales si bien son un
intangible, sólo existe en la medida que se aloje en un soporte físico y estos, por su
propia naturaleza se desgastan o están sujetos a condiciones, agentes o cuestiones
físicas que los deterioran. Frente a la amplia gama de soportes disponibles en el
mercado, el contador decidirá aplicando su criterio y en función a los requerimientos de
la situación, que soporte resulta adecuado en las circunstancias. Para esta decisión, se
recomienda tener especialmente en cuenta las especificaciones del fabricante con
respecto a su producto.
 Resguardo en la nube: Utilizar estos servicios implica una transferencia de confianza
por parte del contador hacia el proveedor del servicio, dado que sus datos quedarán en
poder de un tercero en un ambiente de seguridad sobre el que no tiene ningún tipo de
injerencia.
Los avances tecnológicos determinan la necesidad de la participación del contador púbico en
los procesos de generación y verificación de información, atento a su competencia y experticia,
sin embargo, la aplicación del juicio profesional puede requerir el asesoramiento de un experto,
tanto en cuestiones de seguridad de TI como en derecho informático.
52
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53

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INFORME N° 25 CENCyA - APLICACIÓN DE NUEVAS TECNOLOGÍAS EN EL TRABAJO DEL AUDITOR

FEDERACIÓN ARGENTINA DE CONSEJOS PROFESIONALES DE CIENCIAS

CONSEJO ELABORADOR DE NORMAS DE CONTABILIDAD Y AUDITORÍA (CENCyA)

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4.1. Implementación de IoT

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En la actualidad, el uso de herramientas o sistemas colaborativos facilita a los equipos de

5.1. Tipos de herramientas

 Organización de papeles de trabajo: El contador a cargo del encargo de auditoria

 Revisión de papeles de trabajo: El uso compartido de documentos, formularios o

 Revisión de estados contables: Compartiendo el balance de presentación borrador

5.1.2. Proyectos y tareas

5.1.3. Control de Tiempos

5.2. Resguardo de la documentación

6. Computación en la nube (Cloud Computing)

Fuente: Imágenes de Google

La computación en la nube se está convirtiendo en el estilo de diseño dominante para nuevas

 Software como servicio (SaaS): método de entrega de aplicaciones de software donde

6.1. Implementación de Computación en la nube

3. Acordar los términos y condiciones, entre otros, asegurarse de:

 Que le proporcionen informes periódicos sobre seguridad (informes de incidentes,

4. Establecer medidas preventivas:

6.2. Aplicación en Auditoria

El acceso a través de la nube puede solucionar problemas como información incompleta o

La computación en la nube permite a las firmas contables ampliarse y reducirse rápidamente

Informes sobre los controles en una Organización de servicio11

empresas usuarias de esos servicios, en cuanto se relacionan con la preparación de su