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INFORME TRIBUTARIO NULIDAD Y PRONUNCIAMIENTO RESPECTO AL FONDO EN LAS RESOLUCIONES EMITIDAS POR EL TRIBUNAL FISCAL EN EL MARCO DE LO DISPUESTO EN EL | ARTICULO 150° DEL CODIGO TRIBUTARIO ] INTRODUCCION Las autoridades administrativas desa- rrollan el ejercicio de sus funciones sobre asuntos de interés piblico a través de diferentes actuaciones, siendo que ‘en algunos casos, estas se materializa- in mediante declaraciones destinadas 4 producir efectos juridicos sobre los intereses, obligaciones 0 derechos de los administrados dentro de una situa- cidn concreta, esto es, a través de los denominados actos administrativos. De este modo, en tanto la actuacién de la Administracién Pablica se rige por el principio de Legalidad por el cual las autoridades administrativas deben ac- tuar con respeto a la Constitucién, a la ley y al Derecho, dentro de las faculta- des que le estén atribuidas y de acuerdo con tos fines para los que fuerpn conferidas-, los actos administrativos ccontariin con la presuncién de que son validos, hasta que su nulidad no sea de- clarada por autoridad administrativa 0 Jurisdiceional, Ahora bien, respecto de los actos administrativos de contenido tributario, emitidos por la Administracién Tri- butaria con ocasién de las reclama- ciones! presentadas sobre materia tributaria general y local, procede su contradiccién en la via administrativa mediante el recurso de apelacién ante el Tribunal Fiscal (TF). De este modo, producto del ejercicio de su competencia, el TF podri emitir la resolucién que estime en todo 0 en parte, o desestime las pretensiones planteadas en el recurso de apelacién, Yy las que suscite el expediente; siendo ‘que a partir de la modificacién introdu- ABS MEL IS [etna een autora analiza la nulidad y el pro ee eres Pana teeaer rey Pena: erent ida por el Dec. Leg. N° 1263, do constate la existencia de vi nulidad, ademas de la declaracién de nuulidad deberé pronunciarse sobre el fondo del asunto, de contarse con los elementos suficientes para ello, salvaguardando los derechos de los ad- istrados, y en caso ello no resulte le, dispondré la reposicién del procedimiento al momento en que se produjo el vicio de nulidad. Esasi que en el presente trabajo analiza rremos el escenario anterior a la modificacion introducida por el mencionado decreto legislativo, la aplicacién de dicha facultad otorgada al TF, ala luzdealguna Jurisprudencia emitida por el citado colegiado, asi como el referido cambio nor- mativo y algunas resoluciones emitidas ‘con ocasién de este, a efectos de esborar ‘una posici6n respecto a la correcta apli- ‘acion de tal disposicién normativa, Norma Romero SirAn (*) 2 APLICACION DE LOS ARTICULOS 129° y 150° DEL CT ANTES DE LA MODIFICACION DEL DEC. LEG. N° 1263 De forma preliminar al anilisis de ta aplicacion del articulo 150” del Cédigo Tributario (CT) luego de la modifica- cién ineluida por el Dee. Leg. N° 1263, resulta iitil volver sobre la institucién pprocesal de la nulidad de actos adminis- ttrativos, conforme se desprendia de los articulos 129° y 150° del CT antes de la citada modificacién, como supuestos en los que por la afectacin de requisitos de valider del acto administrativo se eli- rminaban los efectos juridicos al mismo, en tanto al originarse el vicio en el nacimiento del acto administrativo, correspondia que la Administracion Tributa- ria vuelva sobre sus actos emitides para retirarlos del ordenamiento juridico. Es asi que los actos administrativos se consideran vilidos desde su emisién y hhasta que se declare su nulidad; en tal sentido, en el articulo 109° del CT, se han establecido los supuestos segtin los ‘cuales los actos administrativos tributarios resultan nulos. A tal efecto, conforme con las normas aplicables en dicho momento, un acto resultaba nulo cuando era. dictado prescindiendo totalmente del proce- (©) Abogads pri Pontificia Universidad Calica del Peri. Consors triutariaindependinte (a) Yrespeeto delasesoluciones que resin ls solitude no contenesona nears determina ‘ela cblgain tnbraria, con excepein de la qe esuhan siiciades de derlcson. (2) Asicono apelaciones sobre tution aduanea, conforme com el arto 45" el Cio Tita (@) Pablcad ede diciembre de 2016,dimiento legal establecido, lo que se evidenciaba, usualmente, cuando las resoluciones no expresaban los fundamentos de hecho y de derecho que les servian de base, 6 cuando no decidian sobre todas las cuestiones planteadas Por los interesados y cuantas suscitaba el expediente, de acuerdo al articulo 129° del CT, antes de la modificacién introducida por el Dee. Leg. N° 1263. Asimismo, eonforme con el aludido articulo 150°, antes de la citada modi- fieaeién, el TF no podta pronunciarse Sobre aspectos que, considerados en la reclamacién, no hubieran sido exami- nados y resueltos en primera instancia, debiendo declarar la nulidad e insubsistencia de la resolucion, reponiendo el proceso al estado que correspond. Deloantes sefialado se coneluye queen aquellos casos en los que el TF detec- taba vicios de nulidad en la resolucién que es recurrida ante el colegiado, por haberse omitido el pronunciamiento ‘en una instancia anterior, respecto de las pretensiones o aspectos incluidos en el recurso de reclamacién o que se susciten del expediente, afectando el derecho de defensa y de Gontradiccién el contribuyente, procedia. declarar nulo dicho acto administrativo (resolu- cin recurrida) y, de ser el caso, se or- denaba emitir nuevo pronuneiamiento cumpliendo con lo estableeido en las normas antes sefaladas. De ello, se colige que cuando una re- solucién recurrida ante el TF contiene tun vicio en su nacimiento, el colegia- 4o podia declararla nua, dada la grave afectacion a su validez. De este modo, no resultaba posible mantener en el or- * denamiento juridico actos que carecian de las condiciones para produeir efectos juridicos adecuados, garantizando su expulsion con efectos anulatorios ex ‘une o retronctivos. Cabe indicar que las refridas dispost- ciones normativas se encontraban en Jos primeros Cédigos Tributarios® y hhan venido siendo aplicadas por el TF a Jolargo de los afios. A modo de ejemplo citaremos algunas Resoluciones del TF (RTF) en las que se utilizaron los dis- Positivos legales mencionados. 2.1 Nulidad de la resolucién ape- Jada: Articulo 129° del CT. Respecto a la aplicacién del numeral 2 del articulo 109° y el articulo 129° del CT, el TF declaré la nulidad de la re- solucién apelada y ordené a la Admi- nistracién Tributaria emitir nuevo pronunciamiento de acuerdo a ley, para 1 caso enumeremos algunas jurispru- dencias: = Cuando la Administracién Tributa- ria no cumplié con emitir pronunciamiento sobrelatotalidad de con- ceptos y periodos sefalados en Ia solicitud de prescripcion (RTF N°s. 6123-7-2016, §677-7-2016, 4350-7- 2016, 3374-7-2016, 2664-7-2016, 23287-2016, 2235-7-2016, 2122-7- 2016, 1908-7-2016, 10866-8-2016 y 8876-1-2016). ~ En las solicitudes de preseripeién, ‘cuando de la revision de la resolu in apelada, se verified que Ia Ad- ‘ministracién Tributaria se limit6 a Aeclararla improcedente sin funda- mentar su decisin, pues no sefalé los valores y resoluciones coactivas que habrian interrumpido el plazo de prescripcién de dicho tributo, periodo y predio, por lo que no se advirtié una congruencia entre Ia parte resolutiva y eonsiderativa de tal resolucién (RIF N's. 2510-7- 2016 y 6661-7-2016). ~ Con relacién a las solicitudes de de- volucién, cuando del acto administrativo que las resoWi6, declarado improcedente, no se veritieé la for- rma emo se lev a eabo Ia respec tiva liquidacién, ni se sefalé cuales ‘on los periodos y pagos indebidos correspondientes a cada uno de ellos que se encontrarian incluidos en el referido monto, sino que tini= camente se precis6 que el plazo de prescripcién para solicitar la devo- lucién ha preserito respecto de al- {gunos afios y que el recurrente no presenté pagos indebides por los Periodos restantes. En consecuencia, se declaré la nulidad del mencionado acto administrative, ast como de la resolueién apelada, de acuerdo con lo dispuesto por el numeral 13.1 del artculo 13° dela Ley N° 27444, Ley del Procedimiento Administrativo General (LPAG), 4que establece que la nulidad de un acto solo implica lade los sucesivos en el procedimiento, cuando estén vineulados a él (RTF N* 1902-7- 2016). ~ En relaci6n a solicitudes de impu- tacion de pagos o transferencia de fondos, cuando la Administracién INFORME TRIBUTARIO ‘Tributaria omitié pronunciamien- to respecto de algunos de los pagos ‘cuya imputacién o transferencia ha sido solicitada (RTF N° 1290-7- 2016). En cuanto a las solicitudes de emi- sion de certificado de capital in- vertido, cuando se advirtié de la resolucién apelada y su anexo, que * la Administracién ‘Tributaria’des- conocié el costo computable de las acciones consideradas por el contribuyente y modifi la eantidad de participaciones adquiridas o recibi- das consideradas en su solictud, sin analizar ni sustentar de modo algu- xno las razones por las que no corres- Ponda reconocer los importes considerados en su solieitud (RTF N 1517-4-2016, 2096-2-2006, 9552-1 2012 ¥13864-3-2012). En los easos planteados como solicitud de inafectacién del pago del Impuesto Predial (IP), cuando la Administracién Tributaria en la resoluci6n apelada omitié. pronunciamiento acerca de alguna solicitud vinculada a la materia en ‘ontroversia, por ejemplo lo reati- vo a lo previsto en el inciso a) del aurticulo 17° del TUO de la Ley de TributaciOn Municipal, referida ala inafectacién en su calidad de inst tucidn destinada para fines educati- vos, o el beneficio de deduccién de 50 Unidades Impositivas Tributa- ras (UIT) al tener la condicion de Pensionista (RIF N's. 49-7-2016, 4952-7-2016, 2245-7-2016, 2244. 7.2016 y 8843-7-2016). Sobre las solicitudes de ibn del IPy Arbitrios Municipal cuando de la revisién de la reso- Iucién apelada, se advirtié que si bien la Administracion Teibutaria se pronunei6 acerea de la soicitud de deduccién de 50 UIT de la base imponible del IP, omitié pronun- -ciamiento relacionado a lasoicitud de exoneracién de Arbitrios Muni cipales (RTF N° 9698-7-2016). En_ procedimientos contenciosos en los que no se meritué escrtos 0 pruebas presentados por el contribuyente en instancia de reclama- cibn, esto es, antes de la notifica- cin de la resoluci6n apelada (RTF N° 4214-4-2016), ( ELADIE ROOM Ye acide Ate Addit Mac Pons Mai. 66) Apebados mdm D8. af, Dee ey 8 2p De Lg 8°73 D Leg 86. is Tributario 3Analisis Tributario 377 - junio 2009 INFORME TRIBUTARIO. = Respecto de las solicitudes de revo- cacién, modificacién, sustitucion, complementacién 0 convalidacion de actos administrativos presentadas, mediante el Formulario 194, cuando las resoluciones que resolvieron dichas solicitudes no sustenten las razones o los motivos por los cuales se desconoce lo seialado por el contribuyente, la resoluci6n apelada no se encuentra debidamente motivada y/o fundamentada, imposibilitando con ello el eercicio adecuado del derecho de defensa del recurrente, y el pronunciamiento de esta instancia (RTP N° 6542-4-2016). ~ En las solicitudes de Reintegro Tri- butario, cuandoenlaresolucién que resolvi6 las solicitudes antes men- cionadas, la Administraci6n Tribu- taria no meritué los documentos vi- sados por sus funcionarios, estos, las Guias de Remisin - Remitente y Guias de Remisién - Transpor- tista, que contaban con los sellos y/o constancias de verificacion de los encargadios de tales diligencia no obstante que se suscitaba de di cho pronunciamiento, puesto que conforme con las normas correspondientes, aquellos acreditarian el ingreso de los bienes por los que se solicita el Reintegro Tributario a la Regidn Selva, las que no podian ser dejadas sin efecto sustentin- dose tinicamente en el hecho de determinarse que los vehiculos que transportaron los bienes materia de beneficio no pasaron por los con- troles realizados en los puntos de peaje (RTE N° 5550-4-2016). ‘Adem, existen algunos casos en los cuales el citado colegiado, ade- més de aplicar el articulo 126° del CT y declarando Ia nulidad de la resolucién apelada, ha emitido pro- rnuneiamiento respecto al fondo. En dicho sentido, en la RTF N° 9720-7-2016, se sefiala que el contribuyente presenté una solicitud de exoneracién del Arbitrio Muni pal de Serenazgo, bajo el argumen- to de tener problemas econ6micos, los cuales le impiden cumplir con los pagos de dicho tributo, sin pre- cisar en forma clara e inequivoca los periodosa los que se referia, por lo que la Administracion Tributaria no debié emitir pronunciamiento al respecto, como lo hizo en la resolu cién apelada. En consecuencia, se indie que mediante la resolucién apelada, la ‘Administracién Tributaria habia infringido el procedimiento legal establecido, dado que todo escrito ‘que se presente ante cualquier en- tidad debera contener la expresion concreta de lo pedido, los fundamentos de hecho que lo apoyen y, ‘cuando sea posible, los de derecho; ppor lo que declaré su nulidad y de forma adicional indicé lo siguiente, “Que sin embargo, en aplicacién del articulo 217° de la Ley del Procedimiento Administrativo General, Ley N° 27444, segiin el ‘cual en caso la autoridad constate la existencia de una causal de nulidad, ademés de ta decla- racién de nulidad, deberd resolver sobre el fondo del asunto, en ‘caso euente con los elementos suficientes para ell, lo que ocu- 1re en el presente caso, estando que el recurrente no ha seftalado en forma clara e inequivo- «a los periodos sobre cuya base resenté su solicitud de exone- racién, corresponde declararla improcedente”. Alrespeeto, cabe ndicar que aunque se declaré improcedente la preten- sién al no encontrarse claramente establecida la materia de su solic ‘ud, lo que impedia emitir pronun- ‘iamiento, se dej6a salvo el derecho del contribuyente a que presente un nuevo pedido sefialando con clari- ‘dad el tributo y periodos materia de ‘su pedido, asi como la base legal que losustente, de ser el caso”. En similar sentido, en la RTF N° '5812-7-2016, se indicb que mediante la resoluciGn apelada, la Admi- nistracion Tributaria solo se pro- rnunei6 con relacién a la anulacion de Cédigo de Contribuyente y omi- ti6 hacerlo con relacién al pedido de inseripeién de la recurrente res- ppecto del indicado inmueble, por lo ‘que se declaré la nulidad de dicha resolucién. No obstante, al contar ‘con los elementos suficientes para resolver, y en aplicacién del articulo 217° de la LPAG y del principio de Economfa Procesal, emitié pro- nnunciamiento en cuanto al pedido formulado por el contribuyente, de- larindolo improcedente”. De igual manera existen casos en Jos que en el acto administrativo apelado no se ha precisado a qué ‘ejercicios esti haciendo referencia al analizar la prescripeién, ni se ha sefialado el inicio del plazo de pres- cripeién, ni los actos que habrfan producido la interrupeién y/o sus- pensién del mismo; por Io que en aplicacién del articulo 217° de la LPAG y del principio de Economia Procesal, se emitié pronunciamien- to sobre el particular, revocando la resolucion apelada (RTF N* 3157- 10-2015). De este modo se verifica que el citado articulo se ha utilizado principalmen- te en los procedimientos que se han originado dentro del procedimiento no contencioso y en aquellos procedi- tmientos contenciosos en los que no se haya merituado pruebas. aspectos que hayan sido alegados por el eontribu- ryente o que se susciten del expediente ¥yresultan relevantes para la resolucién ‘de la materia en controversia, o cuando el referido acto adolezca de falta de motivaci6n, declarando en todos estos casos la nulidad del acto administrativo vieiado, asi como de los actos subsiguientes y ordenando a la Admi- nistracidn Tributaria emita nuevo pro- nnunciamiento conforme a lo indicado por el TF, con excepeidn de los casos en los que ha aplicado el articulo 217° de la LPAG. 2.2 Nulidad e insubsistencia de resolucién apelada: Articulo 150° del CT Respecto de la aplicacién del articulo 150° del CT, enumeraremos algunos casos, en los cuales la Administracion ‘Tributaria no se pronuneié en cuanto a tos aspectos alegados por el contribuyente en su reclamacién, por lo que se declaré la mulidad e insubsistencia de la resolucion apelada: = En la comisién de infracciones, ‘euandola recurrente aleg6 que para ‘que se configure la infraceién tipifi- cada en el numeral 13 del articulo 177 del CT, debia darse el supuesto que habiéndose efectivamente rete- nido 0 percibido el tributo se omitia incluitlo en la declaracién jurada, toda vez que el tipo infractor esta- ba referido, entre otros, ano incluir (©) Criterio sinitar ha sido establecio en as RTF Ns. 1902-72016, 5609-72016 y 10139-72016. (6) Similar eriterio ba sido extablesio en la RTPN® 72727-2016.en las declaraciones los tributos re- tenidos 0 pereibidos, lo que no ha ‘ocurrido en su caso (RTF N° 4015- 4-2016). = Cuando en la resolucién apelada se ‘omita pronunciamiento respecto a la comision de la infraccién, anali- zando tinicamente si le era apliea- ble el Régimen de Gradualidad re- gulado por la R. de S. N° 63-2007/ SUNAT (RTF N° 2772-2-2016). ~ En los easos en los que se alegé la prescripeién en la reclamacién y se omiti6 el pronunciamiento respec- tode la preseripcién invocada (RTF N's, 3163-2-2016, 514-2-2016 y 6024-5-2016). ~ Con relacién a la determinacion de reparos al Impuesto General a las Ventas (IGV) e Impuesto ala Renta (IR), cuando la Administracién Tri- butaria en la resolucion apelada no ‘emiti6 pronunciamiento respecto a la totalidad de los reparos impugnados en cuanto a uno de los valores impugnados (RTF N°s. 5633-5- 2016, 5290-52016, 5180-5-2016, 1496-5-2016 y 4014-4-2016). = Sobre la impugnaciéri de las 6rde- nes de pago emitidas por la omision al pago de cuotas del Sistema de Reactivacion a través del Sincera- miento de las Deudas ‘Tributarias (RESIT), cuando el contribuyente invoed alguna causal de nulidad en la reclamacién que no haya sido materia de pronunciamiento por parte de la Administracion Tribu- taria en la resolucién apelada (RTF N° 6378-5-2016). Es importante indicar que, a diferen-+ «ia del caso anterior, se observa que el mandato de nulidad e insubsistencia se produce dentro de procedimientos ccontenciosos. Asimismo, se observa ‘que el TF no aplicé el articulo 217° de la LPAG, ni algiin otro supuesto por el ‘que se emita pronunciamiento respec- to al fondo en caso se declarara la nulidad e insubsistencia de la resolucién apelada. 3 MODIFICACION DE LOS ARTICULOS 129° Y 150° DEL CT POR DEC. LEG. N® 1263 Es importante advertir que luego de la modificacién incluida por el Dee. Leg. 1N? 1263, cuando el TF constate la existencia de vicios de mutidad, ademas de la declaracién de esta, deberi pronun- iarse sobre el fondo del asunto, de contar con los elementos suficientes para ello, salvaguardando los derechos de los administrados, y en caso ello no resulte posible, dispondra la reposicién del procedimiento al momento en que se produijo el vicio de nuli ‘Asimismo, en cuanto al articulo 129° del (CT, se precisa que cuando las resoluciones no expresen las fundamentos de he- ‘cho y de derecho que les sirven de base, ‘no decidan sobre todas las euestiones planteadas porlosinteresados y cuantas suscite el expediente, sera de aplicaeion lo seftalado en el parrafo anterior. De este modo, tanto en el caso de la aplicacion de los articulos 129° y 150° del CT, a partir de la modificacion antes seftalada, correspondia que se otorgue el mismo tratamiento que consiste en declarar la nulidad detectada y de con tar con los elementos suficientes, emi- tirpronunciamiento de fondo, siempre que se salvaguarde los derechos de los contribuyentes, en caso contrario se dispondra la reposicién del procedimiento hasta el momento del vicio. Es asi que se entiende a la institucion de la nulidad como una categoria ex- cepeional, dado que ni la teoria ni Ia legislacion buscan que los actos sean ‘los, por el contrario, se tiende a que las entidades piblicas emitan actos administrativos validos y, por tanto, cficaces™, buseando que en aquellos actos que no cumplan con los requisitos sustanciales, se permita su conser- vaci6n en el ordenamiento juridico. Ahora bien, eonforme se advierte de la problematica detallada en el docu- ‘mento denominado como “Exposicién de Motivos” del Dec. Leg, N° 1263, respecto de los artfculos antes referidos, el anterior tratamiento no permitia la simplificacién de los procedimientos, asi como cumplir con los prineipios de economia procesal lo que afecta a una pronta resolucién de los expedientes en instancia de apelacion. Asimismo, establece que la citada mo- Aificacin legislativa ¢s acorde a lo establecido en el numeral 2 del artfeulo 217° dela LPAG, en el que se indica que *Constatada la existencia de una eau INFORME TRIBUTARIO| sal de nutidad, ta autoridad, ademés de la declaracién de nulidad, resolveré sobre el fondo del asunto, de contarse con los elementos suficientes para ello. Cuando no sea posible pronunciarse sobre el fondo del asunto, se dispon-
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