Introduction

Le "Target costing" ("cot cible " ou " genka kikaku" au Japon)

est n de l'industrie japonaise et ne cesse de se dvelopper, tel que
l'affirme T.Tanaka : "Le target costing a t dvelopp au Japon et
invent en 1965."
Elle consiste en une dtermination du prix de vente en fonction du
march, permettant d'tablir le cot de revient des produits industriels.
Cette mthode peut tre considre comme l'arme des prix, en ce sens
o les industriels japonais ont acquis une matrise quasi totale des prix
et de l'analyse des cots, leur permettant ainsi de conqurir, avec
succs, les marchs porteurs. De ce fait, la comptabilit analytique est
devenue au Japon plutt un outil de rduction de cots.
Mais cette mthode de gestion des cots gagne progressivement
l'Occident, o les outils du " target costing " sont souvent connus mais
pas ou partiellement employs. Cette volution du comportement des
dirigeants d'entreprise peut tre analyse comme les rsultats de
diffrentes volutions :
L'volution du march, lie une comptition trs forte, et aux efforts
de productivit et de performance en matire de production. Les
socits durent orienter leurs efforts sur les phases de conception et de
dveloppement du cycle de vie du produit.
Nous prsenterons dans un premier temps le principe de cette
mthode. Et dans un second temps, l'accent sera mis sur la dmarche
et outils, en mettant en avant la pertinence de cette mthode du "target
costing".

I- Prsentation du target costing

1- Dfinition

Dun point de vue technique, selon Robin Cooper, lobjet de la

mthode du cot cible est didentifier le cot de production dun
produit propos de telle sorte que, lorsque le produit sera vendu, il
fournira la marge de profit dsir.
Dun point de vue managrial, selon Yukata Kato, la mthode du
cot cible est un systme de gestion stratgique des profits intgrant
un programme complet de rduction des cots par les techniques
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dingnierie de la valeur (analyse de la valeur applique des produits
nouveaux) et la rduction de la diversit en conception et le Kaizen de
cout (politique continue de rduction des couts) en production .
En somme, le target costing est un ensemble de mthodes et
doutils de gestion destin piloter les activits de conception et de
planification des nouveaux produits, fournir une base au pilotage des
phases oprationnelles suivantes et sassurer que les produits
atteignent des cibles de profitabilit donnes sur lensemble de leur
cycle de vie.

2- Finalit et principes de la mthode

a) Finalit

Du fait du raccourcissement de la phase de maturit des

produits, leur profitabilit se joue de plus en plus lors des phases de
planification et de conception (choix techniques) mme si les cots
engags ne deviendront effectifs que lors de la production.

La pratique du cot cible vise optimiser les performances du

produit sur lensemble de son cycle de vie ds la conception sachant

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que les cots engags pour cette conception ont un impact plus
important sur les rsultats futurs que sur les rsultats prsents.

b) Principe
La profitabilit de l'entreprise se situe ds la phase de
conception du produit.
- Phase de conception
80 % des cots du cycle de vie d'un produit sont dtermins au
niveau de la phase de conception et se poursuivront tant que le produit
est sur le march.
En effet, le cot de production d'un produit ne s'arrte pas au
moment o il est vendu. Tant qu'il est sur le march il gnre des frais
de surveillance, reconditionnement, etc.

- Amlioration en production
La robotisation, les mthodes de flux tendus, les gains de
productivit, l'externalisation de certaines phases, font que les gains de
productivit sont grands.
Il faut donc chercher en amont les amliorations possibles.
- Perception du march
Le march a modifi le management car il a intgr toutes les
activits: qualit totale, veille technologique, personnalisation des
produits, critres de perception du client, etc. Ces lments vont
constituer la dcision de produire et l'organisation de l'entreprise.
De ce fait, le prix est devenu exogne, et le cot en interface
entre ce prix et le bnfice attendu par l'actionnaire.

Cot cible = prix de vente exogne profit cible

Dans la phase de budgtisation le cot prvu est gnralement

suprieur au cot cible.
Le Target costing va chercher rduire l'cart entre le cot
prvu et le cot cible en ramenant la valeur produite la valeur perue
par le client.

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 II- Outils et techniques utiliss
* Outils
1- Prix de vente exogne

Le prix est une donne exogne car c'est la concurrence du

march qui le fixe.
2- Profit cible

A partir du taux de rentabilit attendue par les actionnaires, la

marge bnficiaire du produit est fonction du cycle de vie du produit.
Le profit cible doit court terme satisfaire le taux interne de
rentabilit et entretenir long terme le produit par la mthode du
Kazen costing.
3- Cot cible

Le cot cible est la diffrence entre le prix et la profitabilit. Le

cot cible doit tre dtermin en fonction d'une analyse de la valeur en
composants. Ceci peut se faire selon une dcomposition :
Organique, qui dcompose le produit en lments physiques.
Cette analyse de la valeur permet de rduire au minimum le cot
en fonction de lutilit. Mais avec les innovations elle est moins
pertinente que la fonctionnelle ;
Fonctionnelle, elle analyse le produit partir de la demande des
clients. De ce fait le produit tend vers le souhait des clients.
Ainsi le cot cible rend asymptotique la valeur cre et la valeur
attendue.

4- Cot estim

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 Le target costing ncessite la dtermination, par lentreprise,
du cot auquel elle serait capable de produire le nouveau produit : le
cot estim.
Son but est de rduire le cot de revient au niveau de la valeur perue
par le client. Si un composant beaucoup de valeur comme par
exemple une coque on pourra alors en lever son cot et la faire
relooker.
La rduction du cot est gnralement envisager en plusieurs
tapes :
1. pour la premire phase de 80 % des cots engags on peut
envisager un cot standard cible plus faible que celui du budget
estim ;
2. pour la seconde phase, on va contrler, rapprocher les cots
rels, le plus possible des cots cibles. Cette maintenance du
cot est ncessaire pour que les conditions relles de fabrication
et de distribution ne gaspillent pas les gains de productivit sur
rduction de cots.

Pour d'autres la rduction d'cart entre le cot estim et le cot cible

peut se faire en plusieurs temps, une rduction des cots au
moment :
1. de la conception qui permet de dfinir un cot plafond. Ce
plafond bien plus faible que le cot estim reste quand mme
suprieur au cot cible.
2. de la production par la mise en uvre des gains d'apprentissage
ou d'amlioration prvue par la production. Il faut alors que le cot
plafond tende vers le cot cible.

5- Architecture de la demande
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 Larchitecture de base du target costing se prsente donc
comme suit :

Prix cible Profit Cot plafond

=
cible
=

Cot-cible

Ingnierie de + rduction continue

la valeur des cots
Cot
estim

La description peut tre affine en tenant compte du fait que le

comblement de lcart entre le cot-plafond et le cot estim se ralise
en deux phases : dans un premier temps, par loptimisation de la
conception du produit, notamment grce lingnierie de la valeur, et
dans un deuxime temps par les gains continus de performance en
production (Kaizen). On introduit alors dans les schmas une
distinction entre le "cot-plafond", objectif impos par le march, et le
"cot-cible", objectif intermdiaire assign aux concepteurs-
dveloppeurs et intgrant des objectifs Kaizen de progrs en
production qui permettent aux concepteurs de ne faire quune partie
du chemin vers le cot-plafond.
Prix Profit = Cot =
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 Rduction
continue des cots
Ingnierie de la
Valeur

Cot Cot-

Phase de conception/ Phase de

dveloppement production

*Techniques utilises
1) Estimation du prix de vente cible
Cette technique consiste dfinir la courbe dvolution du prix de
vente sur le cycle de vie du produit.
2) Planification des profits
Pour dduire le cot cible ou cot plafond des prix de vente
fixs par les tudes de march, il faut disposer du profit-cible pour le
nouveau produit. Ce niveau-cible de profit parle logiquement de la
planification stratgique de lentreprise.
Les entreprises peuvent parfois sappuyer sur des systmes
informatiss de planification de portefeuille de produits pour
dcomposer la cible globale de profit sur les diffrents produits.
Comme pour le prix de vente, le profit-cible nest pas un niveau
unique une date donne, mais bien, en dynamique, la courbe de
profitabilit recherche au long du cycle de vie du produit.

3) Le dploiement des cibles

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 Le cot cible global du produit fini assembl est trop agrg
pour pouvoir guider efficacement les dcisions de conception et de
dveloppement : il faut pouvoir le dcomposer en cibles sur les sous-
ensembles, voire sur les composants individuels du produit. Deux
voies peuvent tre suivies pour y parvenir, la dcomposition
fonctionnelle.
- La mthode de dcomposition organique
Elle repose sur une hypothse de continuit dans la composition
organique du produit et permet alors de sappuyer sur la connaissance
que lon a des cots actuels des composants et de leur potentiel de
diminution. Elle suppose la conservation pour lessentiel en ltat des
solutions techniques existantes. Elle est inapplicable si les
caractristiques fondamentales du produit doivent tre remises en
cause, puisquon est alors incapable de dfinir une structure organique
a priori du produit.

- La mthode de dcomposition fonctionnelle

Elle est , sans doute, plus dlicate appliquer, est beaucoup
plus cohrente avec la philosophie gnrale du "Target Costing" : elle
part du client et du march(les fonctions du produit sont les besoins du
consommateur que le produit doit satisfaire une casserole par
exemple, sera la somme de fonctions de contenance de fluide, de
rsistance la chaleur de prhension plus ou moins facile de rsistance
en choc, daspect esthtique, de capacit de verser)

4) Estimation de cot

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 Lestimation du cot est la fois llment cl du Target Costing
et lun des moins innovants. Elle doit se faire lintrieur des limites
clairement dtermine(le primtre des cots inclure). Il est
souhaitable dinclure tous les cots effectivement influencs par la
conception et la planification du produit mais seulement eux. Trois
types de mthodes sont gnralement utilises, parfois concurremment
dans la mme entreprise, mais des stades diffrents du
dveloppement :
- Les mthodes paramtriques
Elles tablissent une corrlation statistique entre le cot du
produit et des paramtres physiques simples(le poids, le volume, la
surface, la puissance) pour valuer le cot estim (drifting cost) du
nouveau produit partir dune prvision portant sur ce paramtre
physique ; cette mthode est gnralement assez grossire et
sapplique dautant mieux que le produit est simple ; elle peut
notamment tre utilise dans les phases amont du dveloppement pour
les premires estimations.
- Les mthodes analogiques

Elles rapprochent le nouveau produit dun produit similaire

existant et drivent le cot estim du nouveau produit du cot du
produit existant par valuation diffrentielle.

- Les mthodes analytiques

Elle se forme sur une analyse technique relativement prcise du
produit, permettant de dgager des lments techniques du cot
(nombre dheures dusinage, nombre de composants assembler,
nombre dheures de traitement technique, nombre de points de
soudure, nombre de coups de presse, kilos de revtement) ; ces
lments techniques de cot sont valoriss sur la base des

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informations fournies par la comptabilit de gestion (prvision de taux
horaires, de cot unitaire en soudure, en presse,).
5) Loptimisation de conception
Lcart entre cot estim et cot- cible doit tre rsorb, tout
dabord par loptimisation de la conception du produit, puis par des
techniques doptimisation des oprations, notamment en production
(ducation continue des cots dopration ou cost Kaizen). Le cot est
en quelque sorte :

Dabord planifier (cost planning), puis contrl (cost control),

En dautre terme, dabord conu (cost design, cost reduction), puis
maintenu (cost maintenance) : les prix initiaux offrent un potentiel
de rduction de cots, mais il faut veiller ce que les modalits
dexcution des oprations de production, de distribution et de
vente ne gaspillent pas ce potentiel.
Les outils les plus importants et les plus puissants pour
atteindre le cot-cible sont lingnierie de la valeur et la rduction de
la diversit.

III- Dmarche du Target costing

Elle se rsume en cinq (05) points qui sont :
1) Dtermination dun concept commercial porteur de sens et
de valeur pour le client (ide)

Il sagit deffectuer des tudes de march et de dfinir, partir des

orientations stratgiques de lentreprise et des positions des
concurrents, lobjectif vis en termes de prix de vente et de
caractristiques du produit pour le segment considr. La
responsabilit des hommes du marketing est ici prdominante.

2) Proposition dun cot cible pour le produit complet en fonction

dun niveau dexigence (projet)

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 partir du prix de vente souhait et en prenant en compte le profit
attendu par lentreprise, on se fixe le cot cible pour le produit dans sa
globalit en garantissant les principales fonctionnalits que lon
apporte au client.

3) Dtermination des cots cibles par fonctions (conception de

base)

Cest toute la phase de travail transversal avec discussion des

diffrentes alternatives en termes de processus, sous-ensembles et
prestations. Il sagit de discuter et damliorer les propositions des
acteurs internes et des partenaires externes de lentreprise pour
satisfaire les fonctions principales et secondaires attendues par le
client potentiel. La connaissance des processus et de leurs cots est
essentielle.

4) Spcifications de production et fixation des cots cibles par

composants (conception dtaille)

Il sagit de ltape cruciale de mise en uvre des actions dans le

dtail. On mesure ce que chaque composant apporte dans le processus
de cration de valeur et partir de l on lui assigne un niveau de cot
ne pas dpasser. On passe dune vision principalement oriente vers
le march une analyse tourne vers llaboration de solutions
techniques.

5) Optimisation des cots sur lensemble du cycle de vie du

produit (planification du kaizen costing)

Il sagit de prendre en compte lensemble des cots directs et

indirects, prsents et surtout le cycle de vie du produit afin de
programmer la mise en uvre des actions de diminution des cots. On
utilise des tables de cots qui permettent danticiper ce que le
kaizen costing va permettre de raliser pendant la dure de vie du
produit. Ensuite, on met en uvre cette diminution rgulire des cots
pendant toute la phase de fabrication.

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 Pendant les tapes 2, 3 et 4 on a recours divers outils :
principalement lanalyse de la valeur pour cerner les principales
fonctionnalits et les objectifs de cots, mais aussi le benchmarking
pour sinspirer des solutions des concurrents les plus performants ou
lABC pour valuer les cots des processus

IV- Avantages et inconvnients du Target costing

1) Avantages du target costing

Les principaux avantages du target costing sont :
- Lorientation de lorganisation de lentreprise vers les clients.
- Faire tomber les barrires entre les divers dpartements de
lentreprise.
- Renforcer la performance et l'autonomisation des employs.
- Favoriser les partenariats avec les fournisseurs.
- Rduire au minimum les activits sans valeur ajoute.
- Rduction des dlais de commercialisation.
- Diminution de lensemble des couts de production (jusqu'
20%)

2) Inconvnients du target costing

Comme inconvnient du target costing on peut citer :
- L'laboration de donnes dtailles sur les cots, requise par sa
mise en uvre effective et son utilisation.
- La ncessit dune volont de cooprer pour sa mise en uvre.
- La ncessit de nombreuses runions de coordination.
- Banalisation des produits
- Affaiblissement de lattractivit du produit au nom
du prix bas

Conclusion

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 La relative absence du target costing dans les ouvrages de
contrle de gestion semble apparemment due des causes
contextuelles relevant des initiateurs de la mthode dune part, des
utilisateurs potentiels dautre part.
Les informations sur la nature des pratiques et ce que font
rellement les entreprises ont longtemps t assez rares car il sagit l
dans de nombreux secteurs, lautomobile par exemple, du cur du
mtier, dun savoir-faire distinctif, un facteur cl de succs
stratgique. Cest pourquoi les innovateurs en ce domaine ont souvent
maintenu un certain secret autour du target costing .
Plus fondamentalement, sa trs forte contingence, qui semble le
cantonner certains secteurs de lindustrie dassemblage, pourrait tre
cause par sa focalisation sur un cot exprim de faon unitaire et
limit la production.
Or le fondement de la mthode du target costing rside dans
lexpression dun objectif de cot unitaire cible. Ceci conduit donc
se polariser sur les inducteurs de cots ayant un sens quand ils sont
ramens au produit unitaire. Ils se trouvent principalement au niveau
de la production. Malheureusement pour lefficacit de la mthode, les
composantes amont (Recherche et Dveloppement,
approvisionnements, etc.) et aval (marketing, logistique, etc.) prenant
une importance croissante, le cot de production ne reprsente souvent
plus lessentiel du cot de revient.
Cest dans cette limitation de son champ dapplication que rside
probablement la principale faiblesse du target costing.

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Application commente (lancement dun nouveau stylo)
Evaluation du cot cible global
Il sagit de raliser des tudes de march permettant dapprcier les
ventes potentielles et leurs prix chaque phase du cycle de vie dont la
dure est pralablement estime

Exemple
Dure de vie : 4 ans
Quantit vendables sur lensemble du cycle : 4,6 millions dunits
Chiffre daffaires prvisionnel correspondant : 78,2 millions dEuros
Prix de vente cible : 17 (en moyenne sur lensemble du cycle de vie)

Il faut ensuite se rfrer la planification des profits incluse dans le

plan stratgique et sa dclinaison par ligne de produit en portefeuille,
et par anne (la plupart du temps, au niveau marge spcifique).

Exemple
Planification stratgique de la marge alloue sur 4 ans au nouveau
style : 20,7 millions duros
Marge cible : 4,5 (20,7 millions / 4,6 millions)

COUT CIBLE GLOBAL: 12.5 (17 - 4,5 )

Analyse fonctionnelle
On fait nouveau appel aux tudes de march pour percevoir les
diffrentes fonctions du produit ayant une valeur pour le client On
dcompose souvent ces fonctions en fonctions techniques (lies
lusage mme du

Produit) et fonctions destime (lies la marque, des attributs de

prestige)
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Exemple

Fonctions Identifies Cotation dans les tudes (0 10)

Fonction dcriture 9

Fonction de confort 6

Fonction de sensation 5

Total 20

Dfinition de lintrt de chaque fonction

Exemple

Fonctions identifies Cotation Importance relative

Fonction dcriture 9 45%

Fonction de confort 6 30%

Fonction de sensation 5 25%

Total 20 100%

Remarquer quil est considr que lutilit du produit peut tre

dcompose en fonctions simplement additives (en dautres termes,
ce stylo sil ncrit pas conserve quand mme 55 % de son intrt).
Lintroduction des fonctions destime (prestige de la marque,
symbole) constitue une rponse ce paradoxe. Une autre rponse
consiste parfois faire des valuations la marge (combien le client
est-il prt payer en plus pour disposer de telle fonction
supplmentaire ou de telle amlioration une fonction existante ?).

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Valorisation des fonctions

Il sagit de rpartir le cot cible entre les fonctions en partant du

principe que ce cot cible doit normalement correspondre
limportance relative de la fonction prcdemment dtermine

Fonctions identifies IMPORTANCE Cout cible par

RELATIVE fonction

Fonction dcriture 45 % 5,62 (12,5 * 45 %)

Fonction de confort 30 % 3,75

Fonction de sensation 25 % 3,13

Total 100 % 12,50

Dcomposition organique du produit

Cette tape consiste identifier les principaux composants du produit

et apprcier leur contribution chaque fonction perue par le
client. Elle aboutit une matrice Composants/Fonctions
Dans un premier temps, elle suppose la reconduction des
caractristiques techniques de produits existants
Elle devient inapplicable si cette hypothse nest pas acceptable

Exemple
Les lments constitutifs sont rassembls en 3 sous-ensembles de
composants
Traage : ensemble des lments allant du rservoir dencre la
plume
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Corps : ensemble des lments contribuant la prise en main
Capuchon : lments de fermeture et daccrochage

Fonctions Traage Corps Capuchon Total

Fonction 80 % 20 % 0% 100 %
dcriture

Fonction de 15 % 75 % 10 % 100 %
confort
Fonction de 35 % 45 % 20 % 100 %
sensation

Dtermination de lintrt de chaque composant

On pondre la contribution que le composant apporte la fonction par

limportance que cette fonction reprsente pour le client ce qui
dtermine lattention quil faudra apporter ce composant pour
assurer la satisfaction du client
Exemple

--------------- Traage Corps Capuchon Total

Fonction 36 %(80 % 9 % 0% 45 %
dcriture x45 %)
Fonction de 4,5 % 22,5 % 3% 30 %
confort

Fonction de 8,7 % 11,3 % 5% 25 %

sensation

Importance 49,2 % 42,8 % 8% 100 %

Composants

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Calcul du cot estim
On estime le cot de chaque composant et son poids dans le cot
total estim compte tenu des capacits techniques et des comptences
de lentreprise.
Au dmarrage du projet, on travaille par analogie avec des produits
existants ou par extrapolation de caractristiques de produits existants
(poids, volume).
A mesure que le projet avance et que les spcificits du nouveau
produit sont plus videntes, on sefforce dvaluer directement le cot
propre aux nouveaux choix effectus. Lanalyse ABC est
particulirement pertinente ce stade

Exemple

---------------- Traage Corps Capuchon Total

Cout estim 10 3,5 1,5 15

Part du cot 67 % 23 % 10 % 100 %

estim

Dfinition dun indice de valeur par composant

En rapportant limportance du composant son cot estim, on

dtermine un indice de valeur . La valeur optimale de cet indice est
1 lorsquil y a cohrence entre le cot estim dun composant et sa
contribution la valeur perue par le client.
Lorsque cet indice est sensiblement loign de 1 : par valeur
infrieure: le composant pnalise la comptitivit du produit par un
cot trop lev compte tenu de sa contribution la satisfaction du
client ; par valeur suprieure: il faut se poser la question de savoir si
lon accorde suffisamment dattention ce composant.

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Exemple

-------------------- Traage Corps Capuchon

Indice de valeur 0,73 1,86 0,8
composant trop composant composant plutt
coteux par conomique trop coteux
rapport son par rapport mais non
utilit pour la son utilit. critique, ni en
satisfaction du Sassurer cot, ni en
client. A quune attention utilit.
rtudier en suffisante lui a
priorit compte t apporte
tenu galement compte tenu de
de son poids son importance
dans le cot dans la
total satisfaction du
client

Sans quil soit ncessaire que le cot estim dun composant

corresponde son importance (contribution la valeur perue), les
gros carts constitueront les points sur lesquels on sattardera titre
principal pour rduire lcart global.

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