MODULE 14 : COMPTABILITE ANALYTIQUE D’EXPLOITATION

OBJECTIF OPERATIONNEL DE PREMIER NIVEAU

DE COMPORTEMENT

COMPORTEMENT ATTENDU
Pour démontrer sa compétence le stagiaire doit
Calculer et suivre les coûts
Selon les conditions, les critères et les précisions qui suivent.

CONDITIONS D’EVALUATION

Individuellement
• Travaux effectués à partir des documents appropriés,
consignes des formateurs, études de cas, exposés, visites en
entreprises,
• A l’aide d’une calculatrice, fiches suiveuses…

CRITERES GENERAUX

• Respect des démarches des méthodes appliquées

• Communication écrite et verbale.
• Exactitude des calculs.
• Vérification appropriée du travail

PRECISIONS SUR LE CRITERES PARTICULIERS DE

COMPORTEMENT ATTENDU PERFORMANCE

A. Appliquer la méthode de • Respect de la démarche de la méthode.

centre d’analyse • Le reclassement des charges.
• Le découpage en centres d’analyse.
• Les prestations réciproques entre les
centres auxiliaires.
• Calcul du coût de l’unité d’œuvre.

1
 OBJECTIF OPERATIONNEL DE PREMIER NIVEAU
DE COMPORTEMENT ( suite)

B. Calculer les coûts complets • Qualité de tenue des fiches de coûts.

• Exactitude des calculs des :
 Coût d’achat des MP
 Inventaire permanent
 Coût de production
• Prise en compte des traitements des :
encours, déchets, rébus,
• Coût de distribution.
• Coût de revient.
• Détermination des résultats
analytiques :
 Unitaire
 Global
• Rapprochement du résultat analytique
et résultat de la comptabilité générale.
• Respect de la démarche de calcul des
coûts.
• Lisibilité des chiffres.
C. Appliquer les méthodes de
coûts partiels
• Utilisation de la méthode de l’imputation
rationnelle.
• Utilisation de la méthode du coût
variable.
• Détermination du seuil de rentabilité :
 Algébrique
 Graphique
D. Utiliser la méthode des coûts • Détermination du coût marginal.
préétablis

• Détermination des standards.

• Calcul et analyse des écarts.
• Analyse graphique des écarts.
• Communication écrite et verbale.

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 OBJECTIFS OPERATIONNELS DE SECOND NIVEAU

LE STAGIAIRE DOIT MAÎTRISER LES SAVOIRS, SAVOIR-FAIRE, SAVOIR-

PERCEVOIR OU SAVOIR ÊTRE JUGES PREALABLES AUX APPENTISSAGES
DIRECTEMENT REQUIS POUR L'ATTEINTE DE L'OBJECTIF DE PREMIER
NIVEAU, TELS QUE :

Avant d’aborder l’ensemble des précisions :

1. Objectifs et les caractéristiques de la comptabilité
analytique
2. Expliquer les formes de CAE
3. Expliquer la relation entre la comptabilité générale et la
comptabilité analytique
4. Expliquer les interrelations entre Fonction :CAE et autres
services de l’entreprise
5. Expliquer les interrelations entre Fonction :CAE et les
partenaires de l’entreprise
6. Se soucier de l’importance de la CAE comme outil de
gestion et de décision
Avant d’appliquer la méthode de centre d’analyse (A):

7. Déterminer les charges de la comptabilité analytique

8. Définir le coût
9. Comprendre la hiérarchie et la typologie des coûts
10. Reclasser les charges par nature
11. Définir centre principal et centre auxiliaire
12. Définir l’unité d’œuvre

Avant de calculer les coûts complets (B) :

13. Les étapes de calcul de coûts

Avant d’appliquer les méthodes de coûts partiels (C) :

14. Préciser l’intérêt de chaque méthode

15. Définir coût variable
16. Définir coût fixe
17. Définir coût semi - variable
18. Insister sur l’incidence du niveau d’activité sur les coûts
19. Résoudre et représenter une équation de 1er degré

Avant d’appliquer les méthodes de coûts préétablis (D) :

20. Définir la méthode
21. Expliquer les objectifs de la méthode
22. Répertorier les coûts préétablis

3
 SOMMAIRE

Introduction générale 7

Parties 1: la 10
méthode des coûts 10
complets 12
Chapitre 1 : la hiérarchie des coûts 18
Chapitre 2 : L’inventaire permanent 20
Chapitre 3 : les charges de la comptabilité analytique 25
Chapitre 4 : le traitement des charges de la comptabilité
analytique 32
Chapitre 5 : les éléments correctifs du coût de production 32
35
Partie 2/ la méthode des coûts partiels 39
chapitre 1 : COÛT VARIABLE & MARGE :

chapitre 2 : LE SEUIL DE RENTABILITÉ

Chapitre 3 : L’imputation rationnelle des charges fixes

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 INTRODUCTION GENERALE

1- les insuffisances de la comptabilité générale :

Pourquoi la comptabilité analytique ?
La comptabilité générale est une comptabilité légale qui a pour objet la saisie, la
classification et l’enregistrement des flux externes. L’enregistrement de ces flux doit aboutir
à la fin de l’exercice à l’établissement des états de synthèse. Plusieurs lacunes entachent
toutefois la comptabilité générale :
- la comptabilité générale ne s’intéresse qu’aux flux externes : elle conçoit l’entreprise
comme un carrefour d’échange et ne rend pas compte du processus de transformation des
inputs à l’intérieur de l’entreprise. Dans l’optique de la comptabilité générale, l’intérieur de
l’entreprise est une boîte noire.

Marché amont L’ENTREPRISE Marché aval

- Immobilisations UNE BOITE
- Matières premières Biens et services
- Mat et outillage
NOIRE
- autres

- la comptabilité générale donne un résultat unique à posteriori à tous produits confondus,

toutes activités confondues. C’est donc une comptabilité de synthèse qui ne permet pas de
savoir les détails de ce résultat unique ou global.

CPC
Achats Vente ( P1, P2, …)
Variation de
stocks
Autres charges
Bénéfice
- la comptabilité générale ne permet pas d’évaluer les stocks finaux, ni la production faite par
l’entreprise pour elle-même.

2- les objectifs de la comptabilité analytique :

la comptabilité analytique essaie de combler les insuffisances de la comptabilité générale :
- elle permet d’illuminer « la boîte noire » en détaillant le processus de transformation. Dans
le cas des entreprises industrielles, on distingue trois grandes opérations :
approvisionnement, production et distribution
Approvisionnement production distribution
Inputs MP PF outputs
Coût d’achat c de production c de revient

- la comptabilité analytique détaille le processus par lequel les inputs sont passés jusqu’à leur
stade final.

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 - La comptabilité analytique permet aussi d’éclater le résultat unique de la comptabilité
générale en autant de résultat qu’il y a de produit

Bénéfice

CPC P1 CPC P2 CPC P3

Charges P1 Produits P1 Charges P2 Produits P2 Charges P3 Produits P3
Bénéfice Perte Bénéfice

- la comptabilité analytique permet d’évaluer les éléments de stocks, elle calcule le coût
unitaire de chaque produit ce qui facilite le calcul du coût de stock et ce qui facilité
également la valorisation de la production immobilisée (la production faite par l’entreprise
pour elle-même)
- elle permet aussi de tenir une comptabilité matière, c à d la possibilité de connaître à tout
moment les existants en quantité et en valeur des MP, des M/ses et des PF stockés au
magasin ou en cours de fabrication dans les centres de production.
- Elle permet de calculer es coûts intermédiaires et finaux.
- Elle permet d’analyser la rentabilité afin de mesurer les variations de marges en fonction
des étapes de la production.
- Elle permet le contrôle de la logique comptable par rapprochement entre la comptabilité
générale et la comptabilité analytique.
Mais finalement on peut dire que la comptabilité analytique est intéressée par la
connaissance des coûts supportés par l’entreprise.
Le noyau central des objectifs est constitué par la connaissance du coût de revient et de ses
composantes.
3- les caractéristiques des coûts :
Un coût correspond à l’accumulation des charges sur un produit. Le CGNC préconise la
terminologie suivante : « un coût est une somme des charges relatives à un élément défini au
sein du réseau comptable ». Un coût est défini par les trois caractéristiques suivantes : son
contenu, son moment de calcul et son champ d’application.
a- Le contenu : pour une période déterminée, un coût peut être calculé soit en y
incorporant toutes les charges enregistrées en comptabilité générale, soit en y
incorporant qu’une partie de ces charges. Le plan comptable distingue ainsi 2
familles de coûts, les coûts complets et les coûts partiels.
i. Les coûts complets : ils sont constitués par la totalité des charges relatives
à l’objet du calcul, il en existe deux sortes :
• les coûts complets traditionnels : si les charges de la comptabilité générale sont
incorporées telles quelles sans modification.
• Les coûts complets économiques : si ces charges ont subi des retraitement en vue d’une
meilleure expression du coût.
ii. les coûts partiels : se sont des coûts obtenus en incorporant qu’une partie
des charges pertinentes en fonction du problème à traiter, il existe 2
grandes catégories coûts partiels : le coût variable et le coût direct.
• le coût variable : il est constitué seulement des charges qui varient avec le volume
d’activité de l’entreprise, sont donc exclues les charges dites fixes ou de structure.
• Le coût direct : il est constitué par les charges qui peuvent lui être directement affectées.
b- le moment de calcul des coûts : dans ce cas les coûts sont déterminés, soit
antérieurement au faits qui les engendrent et on parle des coûts pré-établis, soit

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 postérieurement à ces faits et on parle des coûts constatés ou réels ou historiques.
La comparaison de ces coûts conduit à déterminer les écarts.
c- Le champ d’application du coût étudié : il s’agit :
- d’un coût par fonction économique
- d’un coût par moyen d’exploitation, magasin, rayon ou partie du rayon, usine,atelier, poste
de travail, bureau…
- d’un coût par production : l’ensemble du produit, famille du produit, unité du produit, stade
d’élaboration du produit…
- autres coûts : par région, par catégorie de clients…
4- comparaison comptabilité générale / comptabilité analytique :

Critères Comptabilité générale Comptabilité analytique

- au regard de la loi Obligatoire Facultative
- vision de l’entreprise Globale Détaillée
- horizon Passé Présent, futur
- flux observés Externes Internes
- classement des charges Par nature Par destination
- objectifs Financiers Economiques
- règles Règles normatives Souples, évolutives
- utilisateurs Direction- tiers Tous les responsables
- nature de l’information Précise-certifiée-formelle Rapide, pertinente et
approchées

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 PARTIE 1/ LA METHODE DES COUTS COMPLETS

Chapitre 1 : la hiérarchie des coûts

Introduction :
L’objectif de la comptabilité de gestion dans le cadre de la méthode des coûts complets est
d’obtenir le coût des produits élaborés contenant toutes les charges c à d un coût dit de revient.
La méthode des coûts complets préconise un calcul de coût par stade de fabrication qui doit
respecter la réalité du processus de production de chaque E/se. Dans une vision très globale, on
peut distinguer 2 types d’Eses :
* Les entreprises commerciales dont le cycle d’exploitation peut être résumé ainsi :

APPROVISIONNEMENT DISTRIBUTION

* Les entreprises industrielles dont le cycle d’exploitation peut se résumer comme suit :
APPROVISIONNEMENT TRANSFORMATION DISTRIBUTION

En conséquence, les charges de la comptabilité générale doivent être rassemblées suivant leur
appartenance à une étape définie ci-dessus. La constitution des coûts par étape fait apparaître :
- un ou des coûts d’approvisionnement ou d’achat
- des coûts de production
- des coûts de distribution
l’obtention des coûts de revient des produits se fait par intégration successive des différents
coûts et pour tenir compte de cet aspect chronologique dans le calcul du coût de revient, on
parle de hiérarchie des coûts.

I- le coût d’achat :
C’est un coût qui regroupe les charges relatives à la fonction approvisionnement de l’entreprise
a- les produits approvisionnés :
il est possible d’en retenir 4 types :
• les marchandises : qui représentent tous ce que l’entreprise commerciale achète pour
revendre en l’état et sans transformation
• les matières premières : qui sont des objets ou des substances plus au moins élaborés
destinés à entrer dans la composition des produits fabriqués.
• Les emballages : une distinction doit être faite entre l’emballage de conditionnement
( bouteille en plastique) et les emballages de distribution. Les premiers font partie du coût
de production du produit fini , les second rentrent dans le coût de distribution.
• Les matières et fournitures consommables : qui sont des objets plus au moins élaborés
consommés au premier usage et qui concourent à la fabrication sans entrer dans la
composition du produit fabrique ( huile du moteur)
Remarque : il faut calculer un coût d’achat pour chaque type d’éléments approvisionnés et
dont on désire suivre le niveau des stocks.
b- les composantes du coût d’achat :
Coût d’achat = prix d’achat + charges directes d’achat + charges indirectes d’achat

8
II- coût de production :
C’est un coût qui intègre outre la consommation des matières, les charges de production
relatives aux produits. En fonction de son niveau d’élaboration, un produit peut être un encours,
un produit intermédiaire ou un produit fini.
Parfois on parle de produit principal ou de produit secondaire qui est un produit obtenu du fait
de la production principale : exemple : une entreprise de raffinage, en produisant de l’essence
obtient plusieurs produits secondaire : goudron, nylon.
• Les composantes du coût de production :
Coût de production= coût d’achat des matières et fournitures consommées + charges directes
de production + charges indirectes de production.
III- le coût de revient :
Il est calculé par type de produits vendus, il est composé de coût de production et de coût hors
production.
Coût de revient de produits vendus = coût de production vendus + charges directes de
distribution + charges indirectes de distribution.
Remarque :
De cette manière on peut déterminer facilement le résultat réalisé sur le vente de chaque type de
produits, en faisant une comparaison entre le chiffre d’affaires généré par chaque type de
produits et son coût de revient.

9
 Chapitre 2 : L’inventaire permanent :

I- principe général :
On appelle inventaire permanent l’organisation des comptes de stock qui, par l’enregistrement
des mouvements des stocks, permet de connaître de façon constante, en cours d’exercice, les
existants chiffrés en quantité et en valeur.
Les principes de l’inventaire permanent sont valables pour tous les éléments stockés dans
l’entreprise ; MP, produits intermédiaires, PF….
La comptabilité analytique se doit de calculer les coûts selon une périodicité rapprochée (souvent
le mois), elle ne peut pas se contenter de connaître les stocks et donc les consommations une fois
dans l’année comme le fait la comptabilité générale à l’aide de l’inventaire « intermittent »,
« physique ». elle met donc en place une organisation comptable qui enregistre les mouvements
de stocks (entrée, sortie) en quantité et en valeur et permet ainsi de déterminer à tout moment le
stock final théorique. Le suivi des mouvements de stocks est réalisé sur des comptes de stocks
(compte d’inventaire permanent) qui ont la structure suivante :

CIP
Stock initial Sorties au coût de sortie
Entrées au coût Stock final
d’entrée

Le coût d’entrée varie en fonction des éléments stockés :

- pour les matières et fournitures ; il s’agit du coût d’achat
- pour les produits intermédiaire et les produits finis : il s’agit du coût de production
le coût de sortie dépend de la méthode d’évaluation utilisée par l’entreprise.
Un compte de stock doit obligatoirement être équilibré ce qui permet d’écrire
SI+entrées ( E ) = SF + sorties ( S)
S= SI+E-SF
S= E+ (SI-SF)
S=E+ variation de stock

II- principales méthodes d’évaluation des sorties des stocks:

A- exposé des méthodes :
on va étudier principalement les méthodes du coût moyen pondéré et les méthodes
d’épuisement des lots.
Exemple : le stock initial et les mouvements concernant la marchandise M sont les suivants :
1er janvier SI lot N° 65 5000kg à 10 dh le kg
3 janvier sortie 2500 kg
12 janvier entrée lot N° 66 6000 kg à 12 dh le kg
28 janvier sortie 3000 kg

 la méthode du coût moyen pondéré :

Dans ce cas deux procédés sont possibles :
- coût moyen unitaire pondéré (CMUP) calculé en fin de période avec cumul du stock initial
- coût moyen unitaire pondéré (CMUP) calculé après chaque entrée.

10
 -
d a te lib é llé s e n t ré e s s o rt ie s s toc k s
qté PU mt qté PU mt qté PU mt
0 1 -ja nSv I lo t N °6 5 5000 10 50000 5000 10 50000
0 3 -ja nsvo rt ie 2500 10 25000 2500 10 25000
1 2 -ja nevn t ré e lo t n ° 6 6 6000 12 72000 8500 0
2 8 -ja nsvo rt ie 3000 5500 0
11000 11,09 122000 5500 11,09 60995 5500 11,09 61005

CMUP en fin de période avec cumul du stock initial : CMUP= (5000*10)+(6000*12)

5000+6000
= 122.000/11.000=11,09
CMUP après chaque entrée :

date lib é llé s e n t ré e s s o rt ie s s to c k s

qté PU mt qté PU mt qté PU mt
0 1 -ja nSv I lo t N °6 5 5000 10 50000 5000 10 50000
0 3 -ja nsvo rtie 2500 10 25000 2500 10 25000
1 2 -ja nevn t ré e lo t n ° 6 6 6000 12 72000 8500 1 1 ,41 97000
2 8 -ja nsvo rtie 3000 1 1 ,4 1 34230 5500 0
11000 122000 5500 59230 5500 62770

CMUP : 97000/5800= 11,41

 la méthode d’épuisement des lots :

- FIFO ou PEPS : premier entré premier sorti

Date Libellés Entrées Sorties Stocks
01/01 SI LOT N°65 5000 10 50000 5000 10 50000
03/01 Sortie 2500 10 25000 2500 10 25000
12/01 Entrée 6000 12 72000 2500 10 25000
6000 12 72000
28/01 Sortie 500 10 25000 5500 12 66000
500 12 6000
11000 12200 5500 56000 5500 66000
0

- LIFO ou DEPS : dernier entrée premier sorti

Date Libellés Entrées Sorties Stocks

01/01 SI LOT N°65 5000 10 50000 5000 10 50000
03/01 Sortie 2500 10 25000 2500 10 25000
12/01 Entrée 6000 12 72000 2500 10 25000
6000 12 72000
28/01 Sortie 3000 12 36000 2500 10 25000
3000 12 36000
11000 12200 5500 61000 2500 10 25000
0 3000 12 36000

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Tableau comparatif :
CMUP fin de CMUP après FIFO LIFO
période chaque entrée
Sorties 60995 59230 56000 61000
SF 61005 62770 66000 61000

Précision :
- chaque méthode abouti à une valeur des sorties et du SF différents, donc à un coût de
revient différent et à des résultats analytiques différents
- seules les méthodes de la moyenne pondérée et FIFO qont autorisées par la loi comptable
- l’entreprise doit respecter le principe comptable fondamental de la permanence des
méthodes
Application :
Le stock initial et les mouvements concernant la M/se « M » sont les suivants en juin :
1.6 SI : 30 unités à 120 dhs l’une
Les entrées du mois : le 10-06 20 unités à 150 dhs l’une
Le 17-06 35 unités à 110 dhs l’une
Le 26/06 15 unités à 180 dhs l’une
Les sorties du mois : le 06/06 15 unités
Le 12/06 25 unités
25/06 35 unités
TAF : évaluer les sorties de stock en utilisant les différentes méthodes de l’exposé ci-dessus.

B- Critique des méthodes :

* CMUP avec cumul du SI calculé en fin de période :
- Avantages : les sorties de stock et les existants qui leur succèdent sont valorisés au même
coût moyen unitaire. Du point de vue économique, cette méthode, du fait qu’elle conduit à
prendre en considération le stock initial en plus des entrées par le calcul du CMUP, permet
un amortissement des fluctuations des prix, on parle alors d’un lissage des coûts de revient.
- inconvénients : le principal reproche fait à cette méthode provient du fait qu’il faut attendre
la fin de la période de référence pour valoriser les sorties de stock, ce qui est en contradiction
avec le principe de l’inventaire permanent.
* CMUP après chaque entrée :
- avantages : il permet la valorisation des sorties en temps réel
- inconvénients : cette méthode ne peut être adoptée que si on utilise l’outil informatique,
parce que les calculs sont nombreux.
* méthodes d’épuisement des lots :
- FIFO : en période des hausses des prix, la méthode conduit à une évaluation plus faible des
sorties, donc : à une minoration du coût de revient, à une majoration de la valeur du stock
final, conduisant l’une et l’autre à une majoration du résultat. En période de baisse de prix ,
l’inverse se produit.
- LIFO : en période de hausse des prix, la méthode conduit à une évaluation plus élevée des
sorties donc :
- à une majoration du coût de revient
- à une minoration du stock final
- conduisant l’une et l’autre à une minoration du résultat
En période de baisse des prix, l’inverse se produit.

12
 Application :
Des études empiriques ont montré que le bénéfice comptable ne constitue pas une
information fiable, car il ne reflète pas la réalité.
Exemple :
Considérons l’exemple d’une entreprise qui a l’habitude de s’approvisionner par lot de 1000
unités d’un certain produit.
Livraisons Qté PU Mt
Livraison N°1 1000 10 10.000
Livraison N°2 1000 12 20.000
Livraison N°3 1000 25 25.000
Livraison N°4 1000 35 35.000

Supposons qu’elle ait conclu une vente de 100 unités au prix de 4000 dhs. Calculons les
résultats comparatifs LIFO et FIFO sachant que l’impôt = 50% du bénéfice, la hausse des
prix est continue.
Solution :
Les éléments FIFO LIFO
CA 4000 4000
Coût de revient des Mses vendues :
- FIFO 1000
- LIFO 3500
Bénéfice avant impôt 3000 500
Impôt (50%) 1500 250
Bénéfice après impôt 1500 250
Cash flow 2500 3750

nous constatons que la méthode FIFO abouti à un bénéfice comptable plus élevé, mais aussi
à un cash flow plus bas que la méthode LIFO. Si les investisseurs évaluent les Eses par
rapport à leur cash flow et non par rapport à leur bénéfice. Nous assisterons alors à un
accroissement dans l’évaluation boursière de l’entreprise. On constate aussi que selon que
l’on choisisse une méthode ou une autre les résultats et les impôts à payer ne seront pas les
mêmes.

C- Les différences d’inventaire :

La pratique de l’inventaire permanent permet à tout moment de connaître l’existent
théorique en stock, la loi comptable impose au minimum un inventaire physique des existants
réels à la fin de l’exercice (inventaire intermittent)
Or les existants réels peuvent ne pas correspondre exactement aux existants théoriques
résultants de l’inventaire permanent pour de nombreuses raisons :
- A l’entrée des éléments stockés :
o livraison effectuée par le fournisseur avec une tolérance de quantité admise par
l’usage commercial.
o Perte partielle au cours du transport.
- pendant le stockage : évaporation, casse, vol…
- à la sortie des éléments stockés : mesurage, pesage approximatifs.
On détermine les existants grâce à des inventaires extra-comptables périodiques, ces inventaires
peuvent porter sur une fraction du stock tous les mois ou tous les trimestres, c’est ce qu’o
appelle les inventaires tournants.

13
 En rapprochant les résultats de l’inventaire réel, des existants de l’inventaire comptables
permanent, on constate des différences appelées : différence d’inventaire. Trois situations
peuvent se présenter :
- stock final réel < SF théorique : il s’agit d’un mali d’inventaire traité comme une sortie
fictive (crédit du CIP)
- SF réel > SF théorique : il s’agit d’un boni d’inventaire traité comme une entrée fictive
(débit du CIP)
- SF réel = SF théorique

RESUME ET APPLICATIONS :
Le coût d’achat, encore appelé coût d’acquisition, correspond au coût supporté par l’entreprise
pour acheter ses matières premières. Il comprend le prix d’achat des matières premières (indiqué
sur la facture du fournisseur) majoré des frais engagés à cette occasion (ex : main d’œuvre des
salariés chargés du déchargement, amortissement des matériels utilisés pour la mise en stock,
…).
Exemple :
Indiquer la nature du coût, les

Coût d'acquisition des 100 tonnes de pomm quantités et le nom de la

matière première

Eléments Quantité Prix unit Quantité et prix ou total

sont donnés dans l’énoncé

Charges directes Informations trouvées ou

calculées à partir du tableau
de répartition des charges

- Pommes de terre
Recopier la quantité indiquée
dans le titre du tableau
100 650.0
Montant total
/ quantités
Somme de la
colonne total
indirectes

Les stocks
Charges indirectes
L’inventaire intermittent des stocks est la méthode retenue par la comptabilité générale pour
évaluer périodiquement (à l’inventaire notamment) les stocks.
- Charges d'approvisionnement
L’inventaire permanent des stocks est la méthode retenue par la comptabilité de gestion pour 100 2.2
suivre, grâce à l’enregistrement des entrées et des sorties, l’évolution du stock en quantité et en
valeur. Cela peut se faire selon 4 méthodes : le premier entré premier sorti (PEPS), le dernier
entré le premier sorti (DEPS), le coût unitaire moyen pondéré après chaque entrée (CUMP après
chaque entrée) et le coût moyen pondéré de fin de période (CUMP de fin de période). Total 100 652.250
Le premier entré premier sorti
Exemple :
Fiche de stock des pommes de terres
Entrées Sorties Stock
Date Libellé
Q PU Montant Q PU Montant Q PU Montant
01/04/2002 Stock initial 60 648.00 38 880.00 60 648.00 38 880.00
05/04/2002 Sortie 40 648.00 25 920.00 20 648.00 12 960.00
180 652.00 117 360.00 20 648.00 12 960.00
10/04/2002 Entrée
180 652.00 117 360.00
20 648.00 12 960.00 150 652.00 97 800.00
12/04/2002 Sortie
30 652.00 19 560.00
30/04/2002 Stock final 150 652.00 97 800.00 150.00 652.00 97 800.00
Total 240 156 240.00 240 156 240.00

Les matières premières les plus anciennes sortent les premières.

Le total des entrées (quantité et montant) doit être indique au total des sorties (quantité et
montant).

Le premier entré dernier sorti

14
Exemple :
Fiche de stock des pommes de terres
Entrées Sorties Stock
Date Libellé
Q PU Montant Q PU Montant Q PU Montant
01/04/2002 Stock initial 60 648.00 38 880.00 60 648.00 38 880.00
05/04/2002 Sortie 40 648.00 25 920.00 20 648.00 12 960.00
180 652.00 117 360.00 180 652.00 117 360.00
10/04/2002 Entrée
20 648.00 12 960.00
50 652.00 32 600.00 130 652.00 84 760.00
12/04/2002 Sortie
20 648.00 12 960.00
130 652.00 84 760.00 130 652.00 84 760.00
30/04/2002 Stock final
20 648.00 12 960.00 20 648.00 12 960.00
Total 240 156 240.00 240 156 240.00

Les matières premières les plus récentes sortent les premières.

Le coût unitaire moyen pondéré après chaque entrée

Exemple :
Fiche de stock
Entrées
Date Libellé
Q Montant du stock +
PU Montant
01/04/2002 Stock initial Quantités en stock +
60
Montant / quantité soit
quantités entrées soit
130 320,00 / 200
20 +180
648.00
montant de l’entrée soit
12 960,00 + 117 360,00 38 880.00
05/04/2002 Sortie
Les sorties sont valorisées au coût unitaire moyen pondéré du stock.
10/04/2002 Entrée 180 652.00 117 360.00
12/04/2002
Le Sortie
coût unitaire moyen pondéré de fin de période
Exemple :
30/04/2002 Stock final
Date Libellé
Q
Entrées
PU
Fiche de stock des pommes de terres

Montant Q
Sorties
PU Montant Q
Stock
PU Montant

05/04/2002 Sortie
10/04/2002 Entrée
Total
01/04/2002 Stock initial 60

180
648.00

652.00
240
38 880.00

117 360.00
40 651.00 26 040.00
60
20
200
651.00
651.00
651.00
38 880.00
13 020.00
130 380.00
156 240.00
12/04/2002 Sortie 50 651.00 32 550.00 150 651.00 97 650.00
30/04/2002 Stock final 150 651.00 97 650.00 150 651.00 97 650.00
Total 240 651.00 156 240.00 240 156 240.00

Montant des entrées /

quantités entrées soit
Valorisé au coût unitaire moyen
156 240,00 / 240
pondéré des entrées

Dans un exercice complet de comptabilité de gestion, il sera généralement demandé d’utiliser la

méthode du coût unitaire moyen pondéré (CUMP). Étant donné qu’il n’y a généralement qu’une
seule entrée et qu’une seule sortie (qui intervient après l’entrée), l’utilisation du CUMP après
chaque entrée ou de fin de période donne les mêmes résultats.
Exemple :

Fiche
Ent
Mouvements Quantités Coût u
Stock initial dans l’énoncé, utiliser 4 décimales pour chiffrer 60
On ne présente que les colonnes Entrées et Sorties.
Sauf précision contraire le CUMP. 64
Achats 180 65
Consommation
15
Stock Final
 Chapitre 3 : Les charges de la comptabilité analytique

Introduction :
La comptabilité générale est fortement influencée par les considérations juridiques et fiscales, la
comptabilité analytique peut se libérer de ces influences et privilégier l’aspect économique des
phénomènes étudiés afin de répondre aux impératifs qui lui sont fixés, c’est pourquoi les charges
de la comptabilité générale subissent les retraitements avant d’être intégrées dans les coûts, ces
retraitements ont pour objet soit :
- D’éliminer certaines charges (charges non incorporables)
- d’en créer d’autres (charges supplétives)
1. les charges non incorporables :
ce sont les charges inscrites en comptabilité générale mais non reprises par la comptabilité
analytique, ces charges sont ignorées par la comptabilité analytique parce qu’elles ne
correspondent pas aux conditions normales d’exploitation. On peut donner comme exemple :
prime d’assurance vie que la tête d’un dirigeant, amortissement des frais préliminaires.
En général, toutes les charges non courantes constituent les charges non incorporables.
Remarque : les produits non courants sont également ignorés par la comptabilité analytique.
2. les charges supplétives :
Ce sont des charges incorporées aux coûts bien qu’elles ne figurent pas en comptabilité
générale pur des raisons juridiques et fiscales.
L’introduction des charges supplétives dans les coûts et justifiée comme l’exclusion des
charges non incorporables par le souci de pouvoir effectuer des analyses comparatives dans
le temps et dans l’espace.
En effet, ces comparaisons permettent d’éliminer les différences provenant des structures
financières (mode et financement) et les différences provenant des structures juridiques
(cadre juridique de l’entreprise). Il existe 2 types de charges supplétives consacrées par les
comptables :
• la rémunération conventionnelle des capitaux propres.
• La rémunération conventionnelle de l’exploitant.
a- rémunération conventionnelle des capitaux propres
Deux entreprises dans la même branche d’activité, ayant engagé la même somme de
capitaux, ayant la même puissance économique, auront cependant des charges financières
différentes, si l’une a plus de capitaux étranges (emprunts) que l’autre.
Pour comparer rationnellement l’activité de ces deux entreprises, deux procédés sont
possibles :
- éliminer de leurs charges respectives les intérêts sur emprunts, dans ce cas les charges
d’intérêts constitueraient des charges non incorporables.
- Ajouter aux charges de ces deux entreprises une rémunération fictive des capitaux propres ,
dans ce cas, ces rémunérations constituent des charges supplétives.
C’est cette dernière méthode qui a été retenue parce qu’elle est plus réaliste, le capital qu’il soit
propre ou étranger a un coût (coût du capital).
b- rémunération conventionnelle de l’exploitant de l’entreprise individuelle :
Deux entreprises qui travaillent exactement dans les mêmes conditions sont : l’une à forme
individuelle, l’autre à forme de société anonyme. Dans la première, le propriétaire dirigeant
n’est pas forcément rémunéré par un salaire (disposition fiscale), dans la seconde le PDG
l’est. Dans cette deuxième entreprise la société a une personnalité morale distincte de celle de
ses propriétaires alors que dans la première il y a identité entre la personne de l’entreprise et
le propriétaire. De là, l’idée d’inclure dans les coûts de la première une somme égale aux
traitements que le propriétaire pourrait normalement recevoir en échange du travail qu’il
fournit.

16
 Remarque : parmi les retraitements qu’on fait lors du passage des charges de la comptabilité
générale à celle de la comptabilité analytique, en trouve la substitution des montants.
Exemple : charges d’usage et charges d’abonnement
Les charges d’usage se substituent essentiellement aux dotations d’amortissements de la
comptabilité générale :
- la base de calcul= la valeur actuelle (prix de marché) pour tenir compte du coût de
remplacement de l’immobilisation
- la durée d’amortissement : la durée probable d’utilisation qui peut différer de la durée
admise pour l’amortissement.

Exemple 1 : soit l’immobilisation A achetée le 1/1/N-6 pour 100.000 dhs, durée

d’amortissement fiscale : 10 ans. Le mode d’amortissement utilisée par l’entreprise est linéaire,
cette machine a été acquise pour répondre à un marché spécifique qui ne dépassera pas 8 ans.
Calculer la charge d’amortissement comptable, la charge d’usage de l’exercice N
- amortissement comptable ( exercice N) 100.000*100 %= 10.000
10
- charge d’usage (exercice N) : 240.000*100%=30.000
8
D’où une différence d’incorporation de 30.000-10.000 = +20.000

Chapitre 4 : Le traitement des charges de la comptabilité analytique

17
 I- affectation des charges directes et imputation des charges indirectes
La méthode des coûts complets partage les charges incorporables en charges directes et
charges indirectes et préconise pour les charges indirectes un traitement spécifique.
A- définitions :
1- les charges directes :
les charges sont dites directes lorsqu’on peut les affecter sans ambiguïté et sans calcul
préalable au coût d’un produit, d’une commande etc. ce sont des charges sont la destination
est connue, le CGNC les défini ainsi : « charges qu’il est possible d’affecter sans calcul
intermédiaire de répartition au coût d’un produit déterminé »
2- les charges indirectes : elles sont définies à contrario. Elles concernent plusieurs produits
ou l’ensemble de l’entreprise ; elles obligent pour connaître leur destination des calculs
préalables de répartition. Selon le CGNC, les charges indirectes sont : « des charges qu’il
n’est pas possible d’affecter directement au coût, leur répartition suppose des calculs
intermédiaires en vue de leur imputation au coût »
exemple : pour la librairie le coût de revient d’un livre comprend des charges directes et des
charges indirectes.
- charges directes : coût d’achat du livre
- charges indirectes : salaire du vendeur, électricité, location du magasin…

Précision : pour déterminer le coût de revient d’un produit il faut alors

- connaître les charges directes relatives à ce produit
- connaître les différentes charges indirectes relatives au produit.
Le cheminement des différentes charges vers les coûts peut être schématisé ainsi :

Charges Charges Affectation

incorporables directes Coûts et
coût de
Répartition Imputation revient
Charges
indirectes

II- les centres d’analyse :

A- définition :
Un centre d’analyse ou une section analytique est une subdivision comptable de l’entreprise
où sont analysés et regroupés les éléments de charges indirectes préalablement à leur
imputation au coût.
Deux critères précèdent à la définition des centres d’analyse :
- ils doivent correspondre autant que possible à une division réelle (centre de travail) de
l’entreprise ou à l’exercice d’une responsabilité (centre de responsabilité)
- les charges totalisées dans un centre doivent avoir un comportement commun de telle sorte
qu’il soit possible de déterminer une unité de mesure de l’activité de chaque centre.
Il est ouvert autant de centre q’analyse que les besoins d’information l’exigent, si besoin est, un
centre d’analyse peut être divisé en plusieurs sections analytiques.
B- typologie :
on distingue 2 grands types de centres d’analyse, les centres principaux et les centres
auxiliaires.
1- les centres principaux : sont des centres qui fonctionnent au profit des coûts, ils ont un
lien direct avec le cycle d’exploitation de l’entreprise.

18
 Exp : centre approvisionnement, centre production, centre distribution.
2- les centres auxiliaires : sont des centres qui fonctionnent au profit des centres principaux ,
il n’ont pas de lien direct avec le avec le cycle d’exploitation.
Exp : centre entretien, centre gestion de personnel, centre gestion de matériel…
C- les unités d’œuvre :
les unités d’œuvre sont des unités de mesure de l’activité des centres d’analyse, elles
permettent :
- de fractionner le coût du centre d’analyse et d’obtenir un coût par unité d’œuvre.
- D’imputer une fraction du coût d’un centre d’analyse à un coût de produit à partir du
nombre d’unité d’œuvre consommée pour la fabrication de ce produit. Les unités d’œuvre
couramment utilisées sont :
o L’heure de main d’ouvre directe : rattachement de la prestation fournie à la MO
consacrée au produit. Un pointage des heures de travail est alors indispensable.
o L’heure machine : rattachement de la prestation fournie au fonctionnement du
matériel consacré au produit : exp : heure de fonctionnement du four, de la presse,
d’un ordinateur…
o L’unité de fourniture travaillée dans le centre de travail, exp : unité de poids, de
volume, de surface, de longueur, kg de matières premières consommées, mètre de
tubes travaillés…
o L’unité de produits élaborés : rattachement de la prestation au produit obtenu :
exp : nombre de produits fabriqués, nombre de ligne imprimée….

Comment choisit-on les unités d’œuvre ?

Le choix des unités d’œuvre résulte d’une étude technico-comptable faite par des experts
comptables, l’unité est pertinente lorsqu’elle est fortement corrélée aux charges indirectes du
centre.
On choisira :
• l’heure machine lorsque : il est possible de pointer la production réalisée par chaque
machine, les frais de fonctionnement (entretien, matières consommables) sont importants
relativement aux frais de main d’œuvre, le temps de fonctionnement de la machine est
sans rapport avec le travail de l’opérateur.
• L’heure de fourniture travaillée lorsque : le temps de main d’œuvre et le temps machine
par produit sont possibles ou difficiles à pointer, les fours travaillés font l’objet d’un
pointage.
• L’unité de produit : dans un atelier spécialisé dans une production ou un service bien
déterminée.
On a souvent intérêt à choisir une unité caractéristique de l’activité (MO, HM) c’est
seulement lorsque cette activité ne peut être aisément mesurée que l’on retient le critère de
production.
Remarque : il peut être impossible de déterminer une unité physique pour un centre, dans ce
cas, on utilisera pour exprimer son activité une base monétaire
Exp : Chiffre d’affaires, coût de production des produits vendus…
L’imputation des charges du centre au coût alors à l’aide d’un taux de frais
Taux de frais = total des charges du centre
Assiette de répartition

Unité d’œuvre :

19
  unité physique ( nombre de produits fabriqués)
 unité de temps ( HMOD)
 unité monétaire ( 100 dhs de chiffre d’affaires)

coût de l’unité d’œuvre = total des charges indirectes du centre

Nombre d’unité d’œuvre

III- procédure de traitement des charges indirectes dans les centres d’analyse :
1/ tableau de répartition des charges indirectes :
Charges
Charges incorporables

Coûts et
directes
coûts de
distribution revient
Production
Approvisionnement
Charges Entretien
indirectes Transport
administration
Imputation

Les charges indirectes sont traitées dans un tableau appelé « tableau de répartition des
charges indirectes ». il se compose de trois parties : répartition primaire, répartition
secondaire, unités d’œuvre.
a- la répartition primaire : elle consiste à répartir les charges indirectes sur tous les centres
qu’ils soient principaux ou auxiliaires, cette répartition se fait grâce à des clés de
répartition déterminées par le contrôleur de gestion à l’issue de l’analyse technico-
comptable.
b- La répartition secondaire : avant leur imputation aux coûts, les charges indirectes des
centres font l’objet d’une 2ème répartition, il s’agit de virer les charges des centres
auxiliaires dans les centres principaux cela s’explique par le fait qu’ils sont liés aux
différentes phases constituent le cycle d’exploitation de l’entreprise :
- centre approvisionnement coût d’achat
- centre production coût de production
- centre distribution coût de revient

Les centres auxiliaires qui fournissent des prestations aux autres centres, leur coût fait l’objet
d’un transfert. Ce transfert est de 2 types : en escalier et croisé.
1- le transfert en escalier : on parle de ce transfert, lorsque le coût d’un centre auxiliaire est
transféré ou viré au centre suivant sans retour en arrière.
2- Le transfert croisé : on parle de ce transfert, lorsque les centres auxiliaires se fournissent
réciproquement des prestations, on parle aussi de prestations réciproques.
Remarque : attention avant de faire la répartition secondaire, quand on a des prestations
croisées, il faut déterminer au préalable le montant des charges propres des centres qui se
fournissent réciproquement des prestations.

20
Notions de rappel :
Les charges indirectes sont des charges ne pouvant être directement affectées à un produit, une
activité,… Elles devront faire l’objet d’une répartition entre des centres d’analyse.
Les centres d’analyse sont des divisions comptables de l’entreprise. Ils se décomposent en
centres opérationnels et en centres de structures.
Les centre opérationnels correspondent à des divisions réelles de l’entreprise (ex : ateliers,
service, …). Ils sont composés de centres auxiliaires et de centres principaux. Leur activité est
mesurée par des unités physiques appelées unités d’œuvres (ex : Kg, m², …).
Les centres de structures correspondent à des divisions fictives de l’entreprise (ex :
administration, financement,…). Leur activité est mesurée par des unités monétaires appelées
assiettes de frais (ex : 100 Dhs de vente, coût de production, …). Ils sont assimilés aux centres
auxiliaires.
Les centres auxiliaires travaillent pour d’autres centres (ex : gestion du personnel, entretien,
…).
Les centres principaux travaillent directement pour les produits (ex : approvisionnement,
ateliers, …).

La répartition des charges indirectes

La répartition primaire consiste à répartir les charges incorporées entre les différents centres
d’analyse au moyen de clés de répartition.
Exemple :

TABLEAU DE REP
Charges Cen

5 000,00*5%
incorporées
3 000,00 / (3+1+5+7+4)*3 750,00 + 600,00
Energi
Fournitures
Le 5
total des charges incorporées doit être égal à la somme des répartitions
d’analyses.
000.00
primaires des centres 25
La répartition secondaire consiste à répartirClésles centres auxiliaires entre les centres principaux 5%
et de structure.
Impôts,
Exemple : taxes 3 000.00 45
Clés TABLEAU DE REPA 3
Répartition primaire Charges
8 000.00 C
70
-x (voir système
-y (voir système Centres répartis
incorporées 1 350,00+110,43
Ener
d’équations)

Répartition primaire 8 000.00

d’équations) +217,09

Energie -
Détecter des prestations réciproques : lorsqu’un centre auxiliaire A (ex : énergie) réparti une
Clés
partie de ses coûts à un autre centre auxiliaire B (ex : entretien) et que ce centre auxiliaire B

Entretien
Clés 5%
21
Répartition secondaire 8 000.00
réparti une partie de ses coûts au centre auxiliaire A, l’on est en présence de prestations
réciproques.

10%

Énergie Entretien
5%

Il faut utiliser un système de 2 équations à 2 inconnues.

Exemple :
Soit x le centre énergie
Soit y le centre entretien
x=700+5% y | 700 est le montant de la répartition primaire et 5% la part reçue du centre
entretien
y=650+10% x | 650 est le montant de la répartition primaire et 10% la part reçue du centre
énergie
x=700+0,05(650+0,1x) | on remplace y par sa valeur de manière à n’avoir plus qu’une seule
inconnue.
x=700+32,5+0,005x
x=732,5+0,005x
x-0,005x=732,5
0,995x=732,5
x=732,5/0,995
x=736,18

y=650+10%(736,18)
y=650+73,62
y= 723,62

Le montant du centre énergie est de 736,18 et celui du centre entretien 723,62.

Le coût d’unité d’œuvre ou le taux de frais

Lorsque l’on est en présence d’une unité d’œuvre, on calculera un coût d’unité d’œuvre et
lorsque l’on est en présence d’une assiette de frais on calculera un taux de frais.
Exemple :

TABLEAU DE R
Charges

Répartition primaire incorporées

8 000.00 E
Coûts d’unité d’oeuvre Taux de frais
Répartition secondaire Répartition secondaire
8 000.00
Coût d'unité d'oeuvre ou taux de frais =
Unité d'œuvre ou assiette Nombre d'unités d'oeuvre ou assiette de frais

de frais
Nombre d'unités d'œuvre 22
ou assiette de frais
 Chapitre 5 : les éléments correctifs du coût de production

La sommation de valeur des matières premières consommées, de la MOD et des charges

indirectes ne donne pas toujours le coût de production des produits terminés pendant la
période . en effet, d’autres éléments peuvent être obtenus corrélativement au produit
principal et dont il faut tenir compte pour calculer le coût de production du produit principal
achevé au terme d’une période. Il faut donc corriger le coût de production par les éléments
suivants : produits en cours, produits résiduels ( déchets et rebus) et les sous-produits.

Charges de la période
- charges directes :
• MP, fournitures et produits
intermédiaires consommées
• MOD
- charges indirectes :

= coût de production
• produits terminés
• produits résiduels
• sous produits

I- les produits en-cours

1°/ nature des produits en cours :
A la fin de la période de calcul des coûts (mois ou trimestre), il arrive que les produits n’aient
pas subi toutes les opérations de transformation correspondantes aux stades de fabrication, ce
sont des produits, services, travaux en cours : par ex : immeuble en cours de construction,
logiciel en cours d’élaboration, véhicule dans une chaîne de montage…
Précision : ne pas confondre les en cours avec les produits semi finis, les en cours sont
invendables et inutilisables en l’état contrairement aux produits finis ou semi-finis : pneu,
armatures d’un fauteuil…
2°/ coût de production de la période :
Soit le schéma suivant :

2 3 5
1 4

Période antérieure période considérée Période postérieure le temps

- (1)et (4): produits en cours
- (1)+(2) et (4)+(5) : produits finis
- (3) : produits finis
- (2)+(3)+(4) : coût de production de la période : 6
- (1)+(2)+(3) : coûts de produits terminés pendant la période 7
 (7) =(6)-(4)+(1)

23
 D’où la formule suivante : coût de production des produits finis pendant la période= coût de
production de la période+en cours initiaux-en cours finaux
Les charges supportées par la période ont été occasionnées par :
- l’achèvement des poduits en cours au début de la période.
- La fabrication des produis commencés et terminés dans la période
- Le début de fabrication des produits qui seront terminés dans la période suivante mais qui
sont des en cours finaux par rapport à la période actuelle.
- Les produits terminés dans la période actuelle et entrés aux stocks proviennent :
o Des en cours intiaux terminés pendant la période actuelle
o Les produits commencés et terminés dans la période.

Exp :
L’Ese XY fabrique 2 produits X et Y au cous du mois M, les charges ont été les suivantes :
- MP : 30.000 pour X et 40.000 pour Y
- MOD : 20.000 pour X et 30.000 pour Y
- charges indirectes :15.000 pour X et 26.000 pour Y
A la fin du mois M-1 les produits en cours ont été évalués à 4000 pour X et 6000 pour Y. A la
fin du mois M les encours ont été évalués à 6000 pour X et 8000 pour Y.
TAF : déterminer le coût de production des produits X et Y du mois M .
Solution :
Eléments X Y
Q PU Mt Q PU Mt
MP 30.000 40.000
MOD 20.000 30.000
Ch indirectes 15.000 25.000
+ en cours initiaux +4000 +6000
- en cours finaux -6000 -8000
Coût de production des produits finis en M 63000 93000
La valeur des en cours dépend de leur achèvement (plus ils approchent des produits finis,plus
leur valeur augmentent)
3°/ l’évaluation des en cours :
L’évaluation des en cours est délicate, elle est souvent forfaitaire.
a- évaluation globale :
Il s’agit de considérer que les en cours représentent une fraction du produit fini. C’est sur la
base de cette fraction qu’ils seront évalués :
Exemple :
Durant le mois « M », une entreprise a enregistré 537.500 de charges, sa production du mois a
été de 50.000 produit fini : « P » et 5.000 en cours de production, en fin du mois de « M ».
Ses encours ont en moyenne consommé 75% des charges. Calculer la valeur des en cours et
déterminer le coût de production des produits finis.
1 E= 0,75 P
5000 E= XP
X= 3750 P
Les charges consommées= 50000P+3750P=53750P
537500/53750=10 dhs par P donc 1 E=10*0,75= 7.5 dhs
Les charges consommées par les encours sont suffisantes pour achever 3750 P. la production
du mois est donc équivalente à53.750P.

24
D’où le coût de production d’un produit « P » : 537500/53750=10 dhs par P
De coût moyen de production des en cours est : 5000*7.5=37500 dhs
Le coût de production des produits finis=537.500 charges de la période
+0 + encours initiaux
-37500 - en cours finaux
Coût de production des produits finis= 500.000 dhs
b- Evaluation par composante de coût :
• évaluation forfaitaire par composante de coût : il s’agit d’évaluer approximativement la
valeur de chaque composante des coûts des en cours . l’en cours passe par plusieurs
stades, et sa valeur dépendra du % des charges consommées à chaque stade :
exp : durant le mois M ou l’entreprise a enregistré les charges suivantes :
- matières consommées : 4200 kg à 20 dhs le kg
- MOD : 6150 h à 8 dhs l‘heure
- Charges indirectes : 20.250
La production du mois a été de 2000 produits finis et 100 encours. Les encours ont consommé
la totalité des matières, 50% de la MOD et 25% des charges indirectes
Calculer le coût des en cours et celui des produits finis.

Solution/
Mat cons : 2000+100=2100 (1P  1 E)
MOD : 2000+50=2050 (1 E -- 0,5 P)
Ch indirectes : 2000+25=2025 ( 1 E ----0,25 P)

Exemple :

Coût de production des 3

Eléments Qu
Charges directes Informations
- Pommes de terre trouvées dans
l’énoncé

- Main d'œuvre

Charges indirectes
- Atelier coupe
- Atelier cuisson
La concordance :

+ Encours initial
- Encours final 25

Total
La comparaison des résultats
Il s’agit de retrouver le résultat net comptable, de la comptabilité générale, à partir des résultats
analytiques, de la comptabilité de gestion.

C. non
incorporables Charges de la
Charges de comptabilité
la CG analytique

Charges
C. supplétives incorporables

Ch de la comptabilité Générale Ch. incorporables

+ ch supplétives - ch supplétives
- ch non incorporables + ch non incorporables
= ch incorporables = ch de la comptabilité générale

Le tableau de concordance
Éléments A ajouter A retrancher
Somme des résultats analytiques :
- si bénéfice net +
- si perte nette -
Différences sur amortissements :
- si amts cpta gestion > amts cpta générale +
- si amts cpta gestion < amts cpta générale -
Différences sur éléments supplétifs +
Différences sur charges non incorporées -
Différences sur produits non incorporés +
Différences d’inventaire constatées :
- si stock réel > stock théorique (boni) +
- si stock réel < stock théorique (mali) -
Différences dues aux arrondis :
- arrondis par défaut -
- arrondis par excès +
Résultat de la comptabilité générale =

Le seuil de rentabilité

26
Définition
Le seuil de rentabilité est le chiffre d’affaires (hors taxes) pour lequel l’entreprise ne réalise ni
bénéfice ni perte (un résultat de 0). La marge sur coût variable est donc égale aux charges fixes.

Calcul
CF
SR=
Tx MCV
SR : seuil de rentabilité
CF : coût fixe
Tx MCV : taux de marge sur coût variable
ou
SR : seuil de rentabilité
SR=
CA*CF
MCV
CA : chiffre d’affaires
CF : coût fixe
MCV : marge sur coût variable

Exemple :

Seuil de rentabilité en quantité = seuil de rentabilité en valeur / prix de vente unitaire

Le résultat doit toujours être arrondi à l’entier supérieur

Exemple : Un pain est vendu 0,90 Dhs.

SR en quantité = 963,64 / 0,90 = 1 070,71 soit 1 071 pains

Représentation graphique
Il existe 3 méthodes de représentation graphique du seuil de rentabilité. Il faut au minimum
retenir celle-ci : le seuil de rentabilité est le chiffre d’affaires pour lequel la marge sur coût
variable est égale aux charges fixes.

Exemple :
Soit y1 la droite de marge sur coût variable
Soit y2 la droite des charges fixes
Le taux de marge sur coût variable est de 55 % ; la marge
y1=0,55 CA sur coût variable est donc égale à 55 % du chiffre
d’affaires.
y2=530,00 Le coût fixe est de 530,00 Dhs.

27
 Seuil de rentabilité

1000
900 Zone de bénéfices
800
700 Zone de pertes
MCV et CF

Seuil de rentabilité
600
y1
500
400 y2
300
200
100
0
0 100 200 300 400 500 600 700 800 900 1000 1100 1200 1300 1400 1500 1600

CA 963,64

La marge de sécurité
Marge de sécurité = CA – SR
Plus la marge de sécurité est élevée, mieux c’est.

Exemple :
Marge de sécurité = 1 000,00 – 963,64 = 36,36

marge de sécurité
Indice de sécurité = *100
CA
Plus l’indice de sécurité est élevé, mieux c’est.

Exemple :
36,36
Indice de sécurité = *100= 3, 64%
1 000,00

La date du seuil de rentabilité

La date du seuil de rentabilité est aussi appelée point mort.
Plus vite est atteint le seuil de rentabilité, mieux c’est.
Généralement, on part du principe que les ventes sont uniformément réparties sur tous les mois
travaillés de l’année.

date SR =
SR
*m m est le nombre de mois travaillés dans l’année, soit 12 en
CA général. Si l’entreprise ferme 1 mois en août, prendre 11.

Exemple :
963,64 soit 11 mois complets (fin
date SR = *12 = 11,56
1 000,00
novembre)

28
Nombre de jours restants = (11,56-
soit le 18 décembre
11,00) * 31 = 17,36
31 jours en décembre

Dans le cas de 11 mois de travail annuel, si la date du seuil de rentabilité se situe après le mois
de fermeture, ne pas tenir compte du mois de fermeture dans le décompte.

Exemple : avec une fermeture en août

963,64 soit 10 mois complets (fin

date SR = *11 = 10, 60
1 000,00 novembre, car on ne tient pas
compte d’août)
Nombre de jours restants = (10,60-
soit le 19 décembre
10,00) * 31 = 18,60

La notion de seuil de rentabilité sera traitée plus en détail dans la méthode des coûts
partiels.

PARTIE 2/ LA METHODE DES COUTS PARTIELS

29
chapitre 1 : COÛT VARIABLE & MARGE :

1 - LES CHARGES FIXES ET LES CHARGES VARIABLES

Charges fixes ou charges de structure Charges variables ou charges opérationnelles

Ce sont les charges généralement indépendantes de la Ce sont des charges directement liées au volume
variation du volume d'activité sur une période d'activité, sans cependant être nécessairement
relativement courte. proportionnelles à ce volume
Taux de MCV = (MCV / CA) *100
donc MCV = CA * Taux de MCV
Le coût variable est un coût partiel, c'est-à-dire qu'au lieu d'imputer la totalités des charges aux
coûts recherchés (méthode des coûts complets), on n'en prend en compte qu'une partie

2- DÉFINITION DU COÛT VARIABLE (PCG) :

"Un coût variable de produit est constitué par les seules charges qui varient avec le volume
d 'activité de l'entreprise, sans qu'il y ait nécessairement exacte proportionnalité entre la variation
des charges et la variation du volume des produits obtenus."

3- M ARGE
PCG : "On appelle marge toute différence entre un prix de vente et un coût partiel"
La marge sur coût variable est donc la différence entre le prix de vente et le coût variable.

Le taux de marge est le rapport entre la marge sur coût variable et le chiffre d'affaires, exprimé
en pourcentage.

4- L E RÉSULTAT
Le résultat obtenu par l'entreprise à l'occasion du cycle fabrication / distribution d'un produit peut
être calculé ainsi :

30
 A PPLICATIONS

Exercice n° 1
L'entreprise ASIE IMPORT envisage de fabriquer un nouveau type de mini ordinateur qui
serait vendu uniquement à des distributeurs, au prix de 710 DHS l'unité.
Pour ce modèle ATLAS, le service des méthodes a évalué les charges de fabrication, en
fonction des quantités fabriquées.

31
 1ère étape : Étude du tableau :

- Par quoi est mesuré le niveau d'activité ? Si l'entreprise était une entreprise de distribution, quel
serait l'indicateur utilisé ?
- Déterminez quelles sont les charges variables et les charges fixes
- Quelle remarque pouvez-vous faire concernant les "Autres frais " ?

2ème étape : Décomposition des charges semi-variables :

Il s'agit de déterminer la part des charges fixes et celle des charges variables selon une
équation du type : Y = aX + b
où X représente le niveau d'activité et Y le montant des charges semi-variables.

- Déterminez la valeur de X et de Y en calculant en premier les valeurs de a et de b

- Remplissez le tableau Décomposition du poste "Autres frais" en annexe 1-1
- Remplissez le tableau Répartition des charges variables en annexe1-2
- Quelle remarque pouvez-vous faire concernant l'évolution du coût variable unitaire en fonction
du niveau d'activité ?

3ème étape : Détermination des charges fixes

- Remplissez le tableau Répartition des charges fixes en annexe 1-3

- Quelle remarque pouvez-vous sur l'évolution du coût fixe unitaire en fonction du niveau
d'activité ?
4ème étape : Détermination du coût total :

Remplissez le tableau Coût total des postes ATLAS en annexe 1-4

5ème étape : Détermination de la marge sur coût variable :

- A l'aide des calculs réalisés précédemment, complétez le tableau MCV pour poste ATLAS
en annexe 1-5
- Déterminez la MCV unitaire ainsi que le taux de marge
- Quelle remarque pouvez-vous faire ?

32
 Chapitre 2 : LE SEUIL DE RENTABILITÉ

1 - DÉFINITION
Le seuil de rentabilité (aussi appelé "chiffre d'affaires critique" ou "point mort") est le chiffre
d’affaires (ou le volume de vente) pour lequel l’entreprise ne réalise ni bénéfice ni perte. Il peut
être exprimé en valeur, en quantité ou en jours d'activité.

La marge sur coût variable est égale aux charges fixes.

Le seuil de rentabilité peut être déterminé par ce calcul :

Seuil de
rentabilité = Charges fixes
Taux de marge sur coût
variable

MCV * X = Charges fixes

Représentation graphique
Méthode 1 : Le seuil de rentabilité est le chiffre d’affaires pour lequel la marge sur coût
variable est égale aux charges fixes.
où X est le nombre de produit à fabriquer ou le CA
à trouver X = Charges fixes / MCV
Exemple de représentation graphique :
Soit y1, la droite de marge sur coût
variable Soit y2, la droite des charges
fixes
y1 = 0,25 CA
y2 = 5 400

33
Méthode 2 : Le seuil de rentabilité est le chiffre d’affaires pour lequel le résultat est nul.
Pour déterminer le SR, l'inconnu est le CA ou la quantité de produit à fabriquer
et à vendre. L'équation s'écrit donc :
Charges Totales = Charges variables * CA - Charges fixes

Si l'on connaît le prix de vente unitaire ou le montant du CA, on peut poser :

Résultat = Prix de vente (ou CA) X - Charges Totales

Où X est le nombre d'unités à produire et à vendre.

Pour trouver le seuil de rentabilité, on pose par définition

Résultat = 0 Soit MCV * X= Charges fixes
D'où X =Charges fixes / MCV

Exemple de représentation graphique :

Soit y1, la droite de résultat - Les charges variables
sont égales y1 = 0,25 CA - 5 400

Méthode 3 : Le seuil de rentabilité est le chiffre d’affaires est égal à l’ensemble des charges.

Le prix de vente Pv par produit fabriqué est connu. X est le nombre de produits vendus. Le CA est
donc = à Pc * X

Le total des charges est égal à la somme des coûts variables unitaires et des
coûts fixes Total des charges = coûts variables unitaires * X + coûts fixes
L'équation CA = Total des charges donne :
PV * X = coûts variables unitaires * X +
coûts fixes D'où X = coûts fixes / coûts
variables unitaires

Exemple de représentation graphique :

Soit y1, la droite des charges

totales Soit y2, la droite du
chiffre d’affaires
y1 = 0,75 CA + 5 400
y2 = CA

A PPLICATION :

Déterminez le seuil de rentabilité des ordinateurs ATLAS fabriqués par ASIE IMPORT.
Annexe 1 : ASIE IMPORT

Annexe 1-1 :
Décomposition du poste "Autres frais"
Quantités fabriquées 100 200 300 400 500
Partie variable
Partie fixe
Autres frais

Annexe 1-2
Répartition des charges variables
Quantités fabriquées 100 200 300 400 500
Composants utilisés 67 417 134833 202249 269665 337081
M.O.D Assemblage 1 162 2324 3486 4647 5809
M.O.D. Montage 373 745 1118 1490 1863
M.O.D. Contrôle 391 781 1171 1561 1952
Partie variable des autres frais
Coût variable
Coût variable unitaire

Annexe 1-3
Répartition des charges fixes
Quantités fabriquées 100 200 300 400 500

Coût fixe
Coût fixe unitaire

Annexe 1-4
Coût total des postes ATLAS
Quantités fabriquées 100 200 300 400 500
Coût variable
Coût fixe
Coût total des postes ATLAS
Coût unitaire

Annexe 1-5
MCV des postes ATLAS
Quantités fabriquées 100 200 300 400 500
Chiffre d'affaires
Coût variable
MCV
Charges fixes
Résu ltat
MCV unitaire
Module CAE
TSGE-TCE

Chapitre 3 : L’imputation rationnelle des charges fixes

Le coût complet unitaire

Soit a le coût variable unitaire, b le coût fixe total, x le nombre de produits fabriqués et vendus et
y le coût complet total :
y = ax + b

Exemple : le coût variable unitaire est de 5,00 Dhs, le coût fixe total de 1 000,00 Dhs et il a été
fabriqué et vendu 2 000 produits.
y = 5,00*2 000 + 1 000,00 = 11 000,00

b
Coût complet unitaire = a +
x

Exemple :
1 000,00
Coût complet unitaire = 5,00 + = 5,50
2 000

L’imputation rationnelle des charges fixes

L’imputation rationnelle des charges fixes permet de neutraliser les effets des variations de
l’activité sur les coûts unitaires et d’évaluer le coût de la sous activité.

Exemple : La production normale est de 1 000 unités par mois. En mars, il a été produit 900
unités. Le prix de vente unitaire est de 10,00 Dhs, le coût variable unitaire de 6,00 Dhs et le coût
fixe de 3 000,00 Dhs.

Éléments Mars Période

Quantité 900 Quantités produites durant la période
900 production de la période
Taux d’activité *100 = 90% *100
1 000 production normale
Chiffre d’affaires 9 000,00 900 * 10,00
Coût variable 5 400,00 900 * 6,00
Charges fixes Charges fixes réelles * taux d’activité
2 700,00
imputées 3 000,00 * 90 %
Coût d’imputation Coût variable + charges fixes imputées
8 100,00
rationnelle 5 400,00 + 2 700,00
cout d'imputation rationnelle 8 100
Coût unitaire 9,00 =
production de la période 900
Coût de la sous Charges fixes réelles – charges fixes imputées
300,00
activité 3 000,00 – 2 700,00
Chiffre d’affaires – coût d’imputation rationnelle –
Résultat 600,00 coût de la sous activité
9 000,00 – 8 100,00 – 300,00

Le coût unitaire ne variera pas d’un mois à l’autre en fonction du niveau d’activité.

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