Contentieux fiscal

Dr IREH ASSIn thomas

INTRODUCTION GENERALE

Le mot contentieux est d’étymologie latine, du mot ¨contentiosus¨, qui veut dire « qui respire
la lutte, qui est un chicaneur ». Par lutte, il faut comprendre la défense de ses intérêts mes
également le conflit ou le procès. En réalité, le verbe latin ¨contendere¨ signifie soutenir
énergiquement, prétendre, défendre. On peut alors dire que le contentieux fiscal est la gestion
des litiges, des différends susceptibles de naître dans des relations pluriels qui existent entre
l’administration fiscale et le contribuable. Au lieu de comprendre le contentieux comme un
conflit, une querelle, il faut le saisir comme une modalité de gestion des litiges. A titre de
rappel, le contentieux fiscal est une variable du contentieux administratif qui se rapporte à la
gestion des dissensions, des oppositions de vues, des différends ou des litiges qui opposent
d’une part le contribuable dont un droit a été violé et d’autre part l’administration fiscale
souvent mise en cause. Cela revient à dire que, le but du contentieux fiscal est de traiter ou de
trancher les litiges qui naissent de l’action de l’administration fiscale. C’est donc aux actes de
l’un mode de gestion des différends entre les partenaires fiscaux que sont, le contribuable
souvent traité de fraudeur et la machine répressive fiscale.
Cela revient à dire que la loi consacre le droit à la contestation du contribuable et organise les
modalités de gestion de la contestation de l’imposition. Le contentieux fiscal s’attache aux
actes de l’administration fiscale en matière d’assiette, de contrôle, de recouvrement de l’impôt
et toutes les fois que les droits du contribuable sont violés. Dans ce sens, le contentieux fiscal
se réduirait à la « juridiction contentieuse », toutefois, il existe certaines procédures de gestion
de l’impôt qui ne relèvent pas de ce contentieux classique, ainsi, ces procédures peuvent être
mises en œuvre suite aux décisions de l’administration fiscale qui font grief. Dans ces
conditions, le contribuable tient à obtenir l’annulation des actes abusifs de l’administration, la
réparation des erreurs, le bénéfice des droits ou des dommages et intérêts. En dehors des
phénomènes de contestations et du fait des partenariats entre les deux acteurs sociaux.
Certains recours administratifs peuvent être utilisés par les contribuables pour faire valoir leur
droit ou pour solliciter la bienveillance de l’administration. A titre de rappel et sur le
fondement de la primauté du droit communautaire, le contentieux fiscal peut naître d’une
violation des dispositions du droit régional. Pour conduire ce cours du contentieux fiscal,
l’examen va d’abord porter sur l’examen du recours contentieux classique avant les
développements sur les autres recours du système d’imposition.
 PREMIERE PARTIE : LE CONTENTIEUX FISCAL CLASSIQUE

Le contentieux fiscal classique est un thermomètre qui permet d’apprécier ou de mesurer la

qualité du service à l’usager et le niveau du civisme fiscal du contribuable. La procédure
contentieuse cherche des solutions pour une meilleure gestion du système d’imposition. Le
contentieux fiscal typique est celui de l’assiette de l’impôt. C’est cette procédure qui sera
étudiée de façon détaillée et qui nous permettra de ressortir les spécificités des autres types de
contentieux.

CHAPITRE I : Le contentieux d’assiette

Sont juger selon les règles du contentieux d’assiette, toutes les actions tendant à la décharge, à
la réduction des impositions, à l’exercice du droit à la déduction et toutes les actions non
conformes aux règlements internes ainsi qu’aux normes communautaires. Au cours de son
recours contentieux, le contribuable en fonction de son degré de satisfaction aura devant lui
un ou deux interlocuteurs : l’administration fiscale et potentiellement le juge. Le contentieux
d’assiette est désigné dans le code général des impôts « la juridiction contentieuse » celle-ci se
déroule en deux phases. La première est administrative alors que la seconde est
juridictionnelle.

Section 1 : La première phase du contentieux d’assiette ou la réclamation préalable (la

phase administrative)

La réclamation préalable est la phase administrative du contentieux d’assiette, cette étape

obligatoire est un préalable sans lequel, le juge de l’impôt ne peut être saisi. La réclamation
préalable a pour intérêt de décongestionner les prétoires et de mettre à l’administration de
s’auto évaluer à travers le contrôle interne de son action. En fait, l’administration voudra
montrer au contribuable quelle est juste et peut gérer le partenariat. Au cours de la gestion
d’un litige, l’administration peut par exemple « revoir sa copie ou rectifier le tir ». la phase
administrative permet, de trouver rapidement, facilement et sans frais des solutions au
redevable dont la demande est jugée légitime.
L’administration auteur du litige, agit dans le cadre de la réclamation préalable comme un
juge puisqu’elle statue en fait en droit. Pour donner droit à la demande du contribuable, la
réclamation préalable est adressée aux autorités techniques des unités émettrices des
impositions. Pour comprendre la phase administrative du contentieux, l’on étudiera tour à tour
le champ d’application, les modalités et les éléments formels de la demande.
Paragraphe 1 : le champ d’application
C’est le domaine du contentieux composé de 2 éléments avec le champ d’application
organique et textuel et le champ matériel.

A- Les dispositions législatives du champ organique

Les personnes habilités à saisir les autorités compétentes sont les contribuables victimes des
abus de l’administration.
Les autorités compétentes sont saisies à partir de la date de la connaissance certaine de
l’erreur, des droits violés, de la surimposition ou des vices de procédures constatés par la
victime. Le contentieux fiscal est organisé par les dispositions des articles L-115 et suivants
du livre de procédure fiscal du Code général des impôts. En vertu de cet article : « les
réclamations relatives aux impôts, droits et pénalités établis par la direction général des
impôts, ressortissent de la juridiction contentieuse lorsqu’elle tant à obtenir soit la réparation
d’erreur commise dans l’assiette pour le calcul de l’imposition soit le bénéfice d’un droit
résultant d’une disposition législative ou règlementaire »

B- Les éléments du champ matériel

Le champ matériel comprend entre autre :
 La réparation des erreurs matérielles souvent commises de bonne foi puisqu’elles
peuvent résulter de l’évolution de l’interprétation des textes par l’administration
(doctrine administrative).
 Le bénéfice d’un droit pouvant résulter des dispositions législatives ou
règlementaires comme par exemple la restitution des droits perçus à tort ou le
remboursement des crédits d’impôts.
NB : un crédit d’impôt est une dette du trésor public envers un contribuable. Les
modalités de gestion du crédit d’impôts sont l’imputation, la compensation ou le
remboursement effectif
 Les erreurs de procédure faites par l’administration peuvent engendrer un
contentieux fiscal au bénéfice du contribuable. Le contentieux fiscal peut naître même
lorsqu’aucune imposition complémentaire n’a été émise

Paragraphe 2 : les modalités de la demande

Le contribuable qui désire engager une action contentieuse introduit sa réclamation auprès des
services fiscaux compétents.
 A- Introduction de la demande
A titre de rappel, les destinataires de la réclamation préalable doivent être bien ciblés, toute
demande adressée à une autorité non compétente ou au juge est irrecevable. Il y’a lieu de
respecter la compétence des services et les conditions de la réclamation.
1- La compétence organique et matérielle des destinataires de la réclamation
préalable

En vertu de l’article L-116 du Livre des procédures fiscales du CGI, la réclamation préalable
doit être déposée dans les unités opérationnelles ou chez le directeur général des impôts. Les
requêtes peuvent donc être adressées au chef des structures opérationnelles ou au niveau de la
direction générale des impôts compte tenu de la compétence territoriale et matérielle encadrée
par les seuils :
 Le chef de centre régional des impôts (CCRI) compétent sur son territoire pour les
réclamations d’un montant inférieur ou égal à 50M en principal.
 Le directeur des grandes entreprises (DGE) compétent pour les montants
n’excédant pas 100M en principal pour les réclamations de ses assujetties
 Le directeur général des impôts (DGI) compétent pour les montants supérieurs au
seuil prévu pour le CCRI et le DGE

2- Les conditions et le contenu de la réclamation

A peine d’irrégularité, la réclamation préalable doit en principe :
 Etre timbrée
 Etre signée du réclamant ou de son représentant
 Etre présentée dans un délai de moins de 30 jours à compter de la date de la
connaissance certaine des impositions
 Mentionner les références du support des impositions contestées
 Contenir un exposé sommaire des moyens et des conclusions de la partie
 Justifier l’acquittement de la partie non contestée des impositions

B- Les délais
Pour être recevable, les réclamations doivent parvenir aux services compétents dans un délai
de 30 jours à partir de l’émission de l’avis de mise en recouvrement (AMR) ou de la
connaissance certaine de l’imposition. La réclamation doit être déposée dans le service
compétent contre une décharge.
Si c’est par voie postale, le cachet de la poste fait foi, si c’est par voie électronique il faut
utiliser une application pouvant montrer l’accusé de réception du destinataire.
Le délai de traitement ou de réponse à la réclamation par le service technique est également
de 30 jours.
Le point de départ du décompte des délais est le lendemain de la connaissance de l’évènement
déclencheur, le point d’arrivé est le 30eme jour qui suit le point de départ.
NB: la réclamation portée devant le ministre des finances tient lieu de recours gracieux
préalable. Elle est formée et introduite par le contribuable dans un délai de 30 jours à compter
de la date de notification de la décision des autorités fiscales qui ne donne pas satisfaction au
contribuable. Le traitement de la réclamation préalable dans les services du ministre des
finances est de 2 mois à compter de la date de réception du recours.
Tout silence de l’administration ou du Ministre en charge des finances vaut rejet implicite de
la demande (Article L-128)

C- Les conséquences de l’inobservation des délais

Les réclamations introduites après les délais légaux sont irrecevables pour cause de
forclusion. Celles introduites avant l’avènement de l’évènement déclencheur sont rejetées au
motif qu’elles sont prématurées. Les réclamations prématurées sont déposées avant le point de
départ du délai légal. Exemple : l’introduction d’un recours contentieux avant la réception de
l’avis de mise en recouvrement au cours … de même, les réclamations tardives sont celles qui
arrivent après le point d’arrivée du délai légal, elles sont donc frappées de forclusion.
Nota Bene : l’administration peut toujours apprécier le fondement d’une demande tardive.
Cela revient à dire que l’irrecevabilité de la demande du fait de la forclusion des délais ne
dispense pas l’administration fiscale de son examen au fond. Si l’administration fiscale ne fait
pas cet examen pour donner suite à la demande tombée dans le clos, le contribuable peut
engager tout autre recours administratifs comme le recours gracieux ou le recours
hiérarchique pour recevoir une décision de l’administration.

Paragraphe 3 : les éléments formels et les conséquences de la réclamation

Les éléments en prendre en compte sont la qualité du réclamant et l’examen de la demande
La qualité du réclamant est un élément essentiel de la procédure, l’examen de la demande
ouvre la voie aux décisions à prendre

A- Les éléments formels

Comme éléments formels, seront retenus à côté de la qualité du requérant, le mode de
présentation de la requête.

1- La qualité du requérant
La réclamation préalable est engagée par le contribuable en litige, elle est individuelle,
toutefois, lorsque les contribuables sont imposées collectivement, ils peuvent formuler une
réclamation collective du fait de leur solidarité. Exemple : les héritiers pour une succession
Sont autorisés à déposer les demandes pour autrui :
 les mandataires qui peuvent être les gérants, les différents conseils ou toute autre
personne munie d’un mandat ou solidaire au paiement.
 Les codébiteurs d’une obligation ou d’une imposition comme les propriétaires indivis

2- Les modes de présentation de la requête

La requête doit être présentée sous la forme d’une simple lettre rédigée et timbrée. Elle peut
également être formulée comme un simple message dématérialisé a travers le courrier
électronique. A titre de droit comparé et en France par exemple, une requête peut être engagée
à travers une transcription sur un cahier de main libre mise à la disposition du public par
l’administration fiscale. Toute demande orale est transcrite par le service. Ces consignations
verbales peuvent être faites sur des fiches de visite et être assimilée à des requêtes écrites

B- L’examen et les suites de la demande

L’examen consiste à découvrir les erreurs de formes et de fond commises de part et d’autre
par les partenaires fiscaux. En effet pour améliorer la qualité du service à l’usager en même
temps que le civisme fiscal, le contentieux doit être traité de manière juste et à plusieurs
niveaux. L’instruction préalable permet au responsable en charge du contentieux de prendre
les bonnes décisions.

1- Le principe de l’instruction préalable

La réclamation préalable est soumise à instruction avec des consignes précises données par
des agents des impôts rompus à la tâche qui relèvent de la cellule du contentieux fiscal.
Les agents chargés de l’instruction sont ceux des services émetteurs des impositions
contestées. Le manuel des procédures du contentieux fiscal leur accorde un délai de 15 jours
pour étudier et instruire la demande. Les modalités de l’instruction préalable sont établies par
rapport à l’examen de la réclamation. De façon générale, l’agent émetteur des impositions
querellés procède à :
 Dans la délimitation du litige, il ressort l’imposition contestée telle qu’identifiée, les
points mis en cause par le contribuable ainsi que le montant contesté dans la demande.
 Dans le traitement de la demande, il fait un examen critique des prétentions du
contribuable à travers les éléments regroupés à la disposition du service en ressortant
les faits utiles et les fondements de la réclamation d’après les éléments produits par le
contribuable
 Il recherche des failles dans la réclamation pour donner des explications utiles dans
l’examen de la régularité des impositions.
L’agent analyse l’imposition contestée au regard de la procédure en examinant les incidences
en matière d charge de la preuve. Il convoque également certaines dispositions légales et
règlementaires, ainsi que d’autres sources de droit comme la doctrine administrative, la
jurisprudence qu’elle soit interne ou extérieur. Dans le contrôle proprement dit des
impositions, l’instructeur cherche les insuffisances, les omissions dans l’assiette de l’impôt
tout en s’assurant de la cohérence des impositions initiales.
Une proposition de décision de l’agent instructeur est envoyée à la cellule de contentieux où
les chargés d’études font les mêmes analyses sur le dossier pour permettre de trancher le
litige.
Un débat contradictoire est souvent ouvert entre l’agent émetteur des impositions en litiges et
le contribuable querelleur. A la fin de cette confrontation, les chargés d’études du contentieux
confrontent les données de la demande à celles de l’instruction.

2- La décision et ses conséquences

Avant d’examiner la décision proprement dite, il sera opportun de rappeler que la charge de la
preuve est souvent partagée entre l’administration fiscale et le contribuable.
De façon générale, la charge de la preuve incombe à l’administration dans le processus
de l’établissement des impôts non-déclaratifs, du redressement fiscal, mais lorsqu’il y
a désaccord entre les parties, la charge de la preuve des accusations et des prétentions
La charge classique de la preuve connait en droit fiscal plusieurs renversements
comme en matière de taxation d’offices où le contribuable doit prouver la
surimposition dont il est victime.
Toute décision de l’administration fiscale en matière de contentieux classique doit être
motivée en vertu du principe cardinal de « la motivation des actes administratifs
contraignants ». La motivation consiste à indiquer le bien-fondé pour le motif sur lequel la
décision s’est appuyée pour permettre au contribuable de la comprendre et même de la
contredire dès lors qu’il n’est pas donné droit à sa demande. La décision de l’administration
peut être ;
 Une admission totale
 Une admission partielle
 Un rejet
La décision est notifiée au contribuable à main propre contre décharge ou envoyer à
l’adresse qu’il a donnée à l’administration. Sur le plan pratique, la notification est fonction
de la nature de la décision :
 La décision d’admission totale est notifiée par simple lettre
 La décision d’admission partielle ou de rejet est remise en main propre contre
décharge ou par voie postale par lettre recommandée avec accusé de réception
Quant aux conséquences des décisions, celles qui donnent entièrement satisfaction aux
revendications du contribuable mettent définitivement fin au litige. Celles prisent par les
autorités fiscales lorsqu’elles ne donnent pas entièrement droit à la demande du contribuable,
elles ouvrent la voie au recours gracieux préalable c’est-à-dire à la deuxième étape de la
réclamation préalable auprès du ministre en charge des finances.
Les décisions du ministre en charge des finances qui ne donnent pas entièrement satisfaction
au contribuable ou ses silences qui sont des décisions implicites de rejet, ouvrent droit à la
saisine des juridictions compétentes

Section 2 : La phase juridictionnelle du contentieux de l’assiette fiscale

La seconde phase du contentieux se déroule devant le juge, elle ne peut être engagée que si la
décision de l’administration n’a pas entièrement donné satisfaction au contribuable, en effet,
en vertu du principe de la séparation des pouvoirs, de la séparation des autorités
administratives et judiciaires, l’administration doit d’abord prendre position avant que le
réclamant puisse déférer sa requête devant le juge.
Le juge de l’imposition porte plusieurs casquettes, il est parfois, le juge administratif, le juge
civil ou même le juge pénal d’où la complexité de la gestion de la contestation fiscale. Le
Cameroun a bien voulu unifier les juridictions en matière de gestion de la contestation fiscale.
Néanmoins, le dualisme juridictionnel a survécu. Avant d’examiner ce mouvement qui va de
la dualité vers l’unicité du juge, l’examen va porter sur l’initiative de la saisine des
juridictions avant de rappeler les délais sans divertir à l’étendue des compétences du juge de
l’impôt.

Paragraphe 1 : L’initiative de la saisine des juridictions

L’initiative de la saisine des juridictions au Cameroun appartient au seul contribuable débouté
au niveau de la phase administrative du contentieux. Les délais de saisine seront précédés par
l’initiative du requérant.

A- La saisine des juridictions par le contestataire

C’est le contribuable qui n’est pas satisfait par la décision prise dans la phase administrative
qui poursuit son action devant le juge. Cela revient à dire que la phase juridictionnelle
commence avec la décision d’admission partielle ou de rejet du ministre des finances qui en
est la cause. Le contribuable est alors habilité à saisir le juge de l’impôt en matière de
contentieux fiscal classique.
Il y a lieu de relever qu’en ce qui concerne le contentieux fiscal français à titre de droit
comparé, l’administration fiscale peut s’abstenir de prendre une décision pour renvoyer
directement une affaire devant les tribunaux en prenant bien soins d’informer le contribuable.
On parle alors de renvoi d’office devant le juge.

B- Les délais de saisine

Suite à une décision qui ne donne pas entièrement satisfaction au contribuable ou alors à
l’expiration du délai deux mois consenti au ministre des finances, c’est à dire lorsque le
contribuable n’a pas toujours reçu de décision, le silence de cette autorité vaut décision
implicite de rejet : c’est ce qui fonde le réclamant à saisir la juridiction compétente. En effet,
en vertu de l’article L-128 du Livre de procédure fiscale du Code Général des impôts : « Les
décisions rendue par le ministre des finances qui ne donnent pas entièrement satisfaction
aux intéressés peuvent être attaquées devant les tribunaux administratifs dans un délai de
30 jours à partir du jour de réception portant notification de la décision » 

Paragraphe 2 : De la dualité à l’unicité ou les revirements juridictionnels pluriels

La dualité des juridictions fiscales a été consacrée dans l’ensemble des pays francophones.
Toutefois, au Cameroun, une réforme de 2014 a voulu consacrer le juge administratif comme
le seul juge de l’impôt. Le juge judiciaire était réputé mis en marge du système mais il
survécu. En effet la lecture de l’article L-55 du livre des procédures fiscales fait subsister la
dualité juridictionnelle aves les procédures plurielles.

A- La dualité des juridictions

L’on parle de la dualité des juridictions par rapport aux compétences dévolues aux juridictions
administratives et à celles de l’ordre judiciaire.

1- La compétence des juridictions administratives

Par rapport à l’histoire de l’impôt, les dispositions des législations fiscales francophones
(exception faite du Cameroun), les juridictions administratives sont compétentes si l’on se
tient du côté de la nature des impôts, de tous les impôts notamment les impôts directs sur le
revenu comme l’IRPP ou l’IS, les impôts sur le chiffre d’affaire tels que la TVA et tous les
autres impôts à l’exception du droit d’enregistrement et des impôts qui lui sont
assimilés.
Au niveau des procédures, la juridiction administrative est compétente pour toutes les
procédures en partageant uniquement avec le juge judiciaire la procédure de recouvrement de
l’impôt au sein de laquelle le juge administratif connait des procédures typiquement fiscales
telles que l’avis à tiers détenteur (ATD) ou la contrainte extérieure.

2- La compétence des juridictions de l’ordre judiciaire

Par rapport à la nature des impôts, les juridictions de l’ordre judiciaire ne sont compétentes
que pour les droits d’enregistrements et les prélèvements obligatoires qui leurs sont
assimilés comme la taxe sur la propriété foncière, les droits de timbre dont les vignettes
automobiles mais également les droits de douane.
En matière de procédure, en vertu de l’article L-55 du Livre des procédures fiscales : « 
 Al 1. les poursuites de droit commun comprennent 3 degrés : la mise ne demeure
valant commandement de payer, la saisie et la vente
  Al 2. Ces trois degrés constituent des poursuites judiciaires c’est à dire que seuls les
tribunaux judiciaires sont compétents pour statuer sur la validité de ces actes
Le juge judiciaire est donc compétent pour connaitre uniquement les poursuites de droit
commun. L’instance est engagée par voie d’assignation.

B- La procédure devant les deux types de juridictions

En parcourant la procédure contentieuse du livre des procédures fiscales du Cameroun, c’est
la juridiction administrative qui est compétente en matière fiscale. Toutefois, il y a lieu de
rappeler la procédure de juridictions de l’ordre judiciaire (L-55 LPF)

1- La procédure devant la juridiction administrative

Pour saisir le tribunal administratif compétent, le contribuable doit déposer auprès du greffe
un mémoire introductif contre accusé de réception. Ce mémoire comprend les éléments
introductifs suivants outre les pièces citées au cours de la phase administrative :
 Les conclusions qui définissent l’objet et la portée de la demande (en décharge, en
réduction ou en restitution des impôts visés)
 Les moyens exposés sommairement (les éléments de faits et/ou de droit invoqués pour
assoir l’intime conviction du juge sur le bien-fondé de la requête)
 Une copie de la décision contestée.
Le mémoire est notifié à la partie adverse. Nota bene : les conditions de forme non respectées
dans la phase administrative qui ont éventuellement justifiées un rejet de la réclamation
peuvent être couvertes dans la demande introductive d’instance.
En vertu de l’article L-130 LPF : « le requérant ne peut contester devant le tribunal
administratif des impositions différentes de celles qu’il a visé dans sa réclamation à
l’administration. Néanmoins, il peut faire des conclusions nouvelles lorsque celles-ci ont été
signalées dans la demande introductive d’instance. L’administration fiscale intervient dans la
procédure comme défendeur, elle répond aux allégations du contribuable par voie de mémoire
en défense ou en réplique. Les articulations du mémoire sont ; l’examen de la recevabilité du
recours et l’analyse au fond du litige.
Le délai de production du mémoire en défense du ministre chargé des finances est de
deux mois. L’article L-133 LPF dispose que : «  Si le ministre des finances ne produit pas son
mémoire dans un délai de 2 mois (…) il est réputé avoir acquiescé aux faits exposés dans la
requête du contribuable » ce même article précise que «  ce délai peut être prorogé d’un mois
en raison des circonstances exceptionnelles sous demandes motivées »
Ainsi et contre toute attente, dans cette matière hautement sensible des finances publiques où
le silence devrait valoir refus ou rejet de la demande, l’article L-133 consacre plutôt le silence
acceptation. C’est ainsi que dans l’affaire du 27 septembre 2006, le complexe chimique
camerounais (CCC) c/ Etat du Cameroun MINFI, le juge a dégrevé le montant de 9Md
934M 583K 100 FCFA. Tel est le cas dans une autre affaire UNIVERSAL SODEXHO c/
Etat du Cameroun qui en dehors du manque de motivation de la décision administrative
pour le recours CCC, il est constaté le dépôt tardif du mémoire en défense de l’Etat du
Cameroun entrainant un dégrèvement de 263M 729K 836 FCFA
A l’issue de sa phase juridictionnelle, une décision motivée est rendue par le juge
administratif et notifié aux parties par le greffe du Tribunal compétent. Ce jugement est
susceptible d’être déféré à la censure du juge d’appel : la chambre administrative ou du juge
de droit : assemblée plénière de la cours suprême.

2- La procédure devant les juridictions de l’ordre judiciaire

Sur le fondement du dualisme juridictionnel, les juridictions de l’ordre judiciaire sont
compétentes à titre de rappel des droits d’enregistrement, des timbres, de la taxe foncière, des
droits de douanes
L’instance ou la saisine effectuée par le contribuable est toujours engagée par voie
d’assignation souvent faite par un huissier signifié à la partie adverse. La saisine du Tribunal
de l’instance ce fait à travers la remise au greffier des copies de l’assignation dont un original.
L’instruction peut se dérouler par voie de conclusions signifiées à la partie adverse, mais dans
cette espèce, la comparution des parties est possible. La décision du tribunal d’instance peut
faire l’objet d’un appel ou d’un pourvoi en cassation

C- L’étendue de la compétence du juge fiscal

Le juge fiscal, qu’il relève de l’ordre administratif ou judiciaire, bénéficié d’une plénitude de
compétence pour régler les litiges malgré quelques limites.

1- Le caractère de plein contentieux du contentieux fiscal

Lorsque l’on fait allusion au plein contentieux, c’est pour affirmer le fait pour le juge fiscal de
disposer des pouvoirs les plus larges possibles. Cela revient à dire que le juge fiscal n’est pas
confiné à confirmer ou à infirmer les décisions administratives au niveau fiscal. Il est capable
de réformer cette décision, en prononçant les décharges, les dégrèvements ou les réductions
d’imposition. Le juge fiscal décide, sa décision fait office d’une nouvelle décision qui se
substitue à la décision administrative initiale.
Juge d’action, le juge fiscal est également un juge de l’exception. Cela revient à dire qu’il a
qualité pour apprécier la validité des actes administratifs ayant permis l’établissement d’un
prélèvement obligatoire contesté alors même qu’il n’aurait pas été compétent pour connaitre
un recours pour excès de pouvoir dirigé contre un tel acte.
Le juge fiscal est compétent entre autre :
 Pour apprécier la légalité des dispositions règlementaires
 Pour interpréter les conventions internationales lorsqu’une partie s’y réfère pour
fonder ses prétentions
 Pour apprécier la conformité les lois et règlements internes par rapport au droit
communautaire
  Pour connaitre des actions en responsabilité de l’administration

2- Les limites au pouvoir du juge fiscal

La première limite est que le juge fiscal ne se substitue pas lui-même (de son propre chef) à
l’administration. Cela revient à dire qu’il n’exerce qu’un pouvoir juridictionnel lié par les
conclusions des parties, ce qui veut dire qu’il ne peut se saisir lui-même ni statuer au-delà de
la demande
Nota Bene : le juge de l’impôt peut requalifier les faits du point de vue juridique et même
modifier l’assiette de l’impôt en modifiant du même fait le montant de l’impôt à payer
notamment à la baisse
Comme le CGI lui facilite la tâche, puisque l’article L-133 du LPF lui donne la
possibilité de dégrever l’impôt sur les fondements de l’absence de motivation ou de
l’inertie de l’administration sur les fondements. Ces décisions du juge au profit du
contribuable permettent de lui être attaché. Peut-être qu’un réajustement des
dispositions de l’article précédent pourrait améliorer la gouvernance en matière fiscale
et son contentieux
 CHAPITRE II : Les recours incidents et les autres types de contentieux

L’exigence d’une réclamation préalable sert de mesure au contentieux fiscal classique. Le

contentieux fiscal classique est cristallisé par la procédure administrative qui peut déboucher
sur l’intervention du juge de l’impôt. Les règles du contentieux fiscal sont les mêmes bien que
l’on puisse relever quelques spécificités notamment au niveau des autres types de contentieux.
Certaines formes de contentieux administratifs trouvent leurs expressions dans les conflits
entre l’administration fiscale et le contribuable, l’on peut rappeler à toutes fins utiles les
recours en annulation et en responsabilité de l’Etat. Il serait opportun avant d’étudier les
autres formes de contentieux d’examiner certains recours incidents liés au contentieux fiscal

Section I : Les recours incidents

La charge fiscale du contribuable peut avoir des conséquences importantes sur sa situation de
fortune. Le contentieux fiscal a pour objet de limiter ces conséquences néfastes. C‘est dans
ce sens qu’il a été organisé au profit du contribuable certains recours qui ne procèdent pas
toujours du contentieux mais qui permettent une gestion du système d’imposition en matière
de litiges. Il s’agit des mesures .., compensation, la substitution des bases légales.

Paragraphe 1 : le sursis de paiement

Le sursis de paiement fait partie des procédures d’urgence, il s’agit d’une procédure purement
fiscale qui pour se former emprunte des éléments aux deux procédures d’urgence de droit
commun que sont le référé administratif et le sursis à exécution. A titre de rappel, si le référé
administratif accélère la procédure, le sursis à exécution a pour effet de retarder jusqu’à la
décision au fond l’exécution d’un acte administratif unilatéral ou d’une décision
administrative dont les conséquences peuvent devenir irréversible lorsque les droits de
l’usager sont irrémédiablement compromis. Comme le sursis à exécution, le sursis de
paiement vise la suspension de l’application d’un acte administratif à travers une décision
d’avant dire droit sans toucher au fond du litige. Pour comprendre le sursis de paiement l’on
pourra analyser outre sa demande, ses conditions et ses effets.

A- La demande de sursis
Il faut partir du fait que l’introduction d’une réclamation contentieuse ne dispense pas le
contribuable de l’acquittement des sommes dues au titre de sa charge fiscale. L’on dit alors
que l’engagement d’un recours contentieux n’a pas un effet suspensif, cela revient à dire que
seul le sursis de paiement permet de suspendre les mesures de poursuites en matière de
recouvrement de l’impôt.
Toutefois, la demande du sursis de paiement doit être expresse dès la phase administrative et
ensuite au début de la phase juridictionnelle. Le sursis doit différer le paiement des
impositions litigieuses.

B- Les conditions du sursis

La demande du sursis doit être expresse et comprendre au niveau des autorités fiscales :
 les références de la réclamation contentieuse
 les références du paiement de la partie non contestée des impositions
 l’attestation de non redevance
Toutefois, devant le ministre chargé des finances outre les conditions susvisées, le
contribuable doit présenter les quittances ou les références du paiement de 15% de la partie
contestée des impositions.
Devant le juge administratif, outre les conditions ci-dessus rappelées, le contribuable doit
fournir les références de paiement de 35% supplémentaires de la partie contestée des
impositions.
En vertu de l’article L-121 nouveau du LPF-CGI : « l’introduction d’une demande de sursis
de paiement en appui à une réclamation contentieuse, au terme de la décision en 1er ressort
du juge administratif n’est recevable qu’après acquittement de 50% du montant des
impositions contestée et consignation de 50% de la partie restante »

C- les effets du sursis

Le sursis de paiement a pour effet d’éviter de compromettre irrémédiablement les droits du
contribuable. Il y a lieu de rappeler que toutes les mesures d’urgence de droit commun ne
peuvent être mises en œuvre qu’en respect des conditions de sursis de paiement

Paragraphe 2 : la compensation et la substitution des bases légales

Certaines procédures fiscales dites incidentes interviennent dès l’introduction de la demande
comme le sursis de paiement et d’autres au cours de l’examen du dossier, celles-ci
accompagnent le traitement du dossier pour protéger le plus souvent la fortune publique. L’on
peut recenser : La compensation et la substitution des bases légales

A- La compensation
Au cours de la procédure contentieuse, l’administration fiscale peut effectuer les
compensations entre les dégrèvements reconnues justifiés pour le contribuable et les
insuffisances ou omission retrouvée dans l’assiette de calcul des impositions en cause. La
détermination du domaine d’application de la compensation précèdera la présentation des
conditions d’exercice et des effets de cette procédure.
 1- Le domaine d’application
L’article L-125 bis du LPF dispose : «  Lorsqu’un contribuable demande la décharge ou la
réduction d’une imposition quelconque, l’administration peut à tout moment de la
procédure et malgré l’expiration des délais de prescription, effectuer la compensation dans
la limite des impositions contestées entre les dégrèvements reconnues justifiés et les
insuffisances ou omissions constatées dans l’assiette ou le calcul de l’imposition au cours
de l’instruction de la demande » En réalité c’est l’apparition d’une insuffisance ou d’une
omission révélée par l’instruction qui permet à l’administration fiscale de maintenir
totalement ou partiellement l’imposition contestée alors même que le dégrèvement sollicité.
Exemple : un commerçant a omis d’imputer sur son bénéfice imposable certaines charges
déductibles dont il demande la prise en compte par voie contentieuse. L’administration peut
alors lui faire Etat de l’imputation erronée de certaines autres charges qui ne sont pas
déductibles de son résultat fiscal. Malgré le caractère fondé de ma=la demande du
contribuable, les dégrèvements sollicités seront limités ou annulés

2- Les conditions d’exercice

La compensation peut se faire à toutes les étapes de la procédure contentieuse aussi bien au
niveau de la phase administrative que lors de l’instruction devant le juge. La compensation se
fait à l’initiative de l’administration. Ne relevant pas de l’ordre public, le juge ne peut pas
l’initier d’office. La compensation n’est rendue possible que lorsque les surimpositions
coexistent avec les insuffisances pour un même contribuable, sur les mêmes impôts et sur la
même période
Quant aux effets de la compensation, l’on constate que son but est de préserver les recettes
fiscales en rattrapant les anomalies détectées sur l’assiette et la liquidation des impositions
litigieuses. Pour conclure, la compensation se fait dans la limite de l’imposition contestée :
 Elle peut entrainer le rejet total ou partiel de la réclamation ;
 Elle ne peut jamais conduire à l’établissement d’une imposition supplémentaire ;
 Elle fait échec à la prescription d’assiette puisque les sommes peuvent être
compensées malgré l’expiration du délai de reprise

B- La substitution de base légale

La substitution des bases légales est une procédure importée de la législation française mais
elle est souvent appliquée dans toutes les législations fiscales francophones notamment au
Cameroun pour la gestion du contentieux de l’imposition. On examinera successivement le
domaine d’application, les conditions d’exercice et les effets de cette procédure.

1- Le domaine d’application
Au cours d’une procédure contentieuse et malgré l’absence de nouvelles insuffisances ou
omissions, l’administration fiscale peut justifier le bien-fondé d’une imposition contestée en
invoquant un fondement légal différent de celui qui a été initialement appliqué. Dans ces
conditions, le rehaussement initial des impôts (rappel des impôts) peut être totalement ou
partiellement maintenu lorsque la base légale d’imposition est ainsi modifiée. La base
d’imposition sera alors soumise à l’impôt de la catégorie véritable du contribuable. Exemple:
lors d’une procédure de rectification contradictoire ayant pour objet le rappel des impôts sur
revenus dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, le contribuable conteste la
nature des bénéfices rectifiés par voie contentieuse. L’administration peut alors requalifier
ledit bénéfice plutôt en bénéfice non commercial changeant seulement la base légale
d’imposition. Dans le cas d’espèce on substituera à la comptabilité des engagements la
comptabilité des caisses

2- Les conditions et effets

La substitution des bases légales ne sera possible que lorsque deux fondements de groupes
légaux sont presque identique mais également, les mécanismes de rectification contradictoire
seront appliqués à la procédure de base. L’administration fiscale doit rappeler cette procédure
dans le corps de sa décision
La substitution de base légale se fait dans la limite des impositions contestées

Section 2 : Les autres types de contentieux

Les autres types de contentieux qui font l’objet des présents développements sont :le
contentieux du recouvrement et les recours du contentieux administratif classique

Paragraphe 1 : Le contentieux du recouvrement

Le contentieux du recouvrement vise les mesures de poursuites de droit commun au
Cameroun en effet ce contentieux réparti en deux branches laisse les procédures fiscales au
juge administratif alors que l’autre branche est dévolue aux juridictions de l’ordre judiciaire.
Le contentieux de recouvrement de droit commun est le nid des particularités, les
contribuables contestent l’obligation de payer ou s’oppose aux poursuites à travers les
agents de recouvrement ou huissiers de trésor qui sont souvent mis en cause en leurs propres
et privés noms

A- Les types de contestations

(Les deux types de contestations souvent relevées sont : l’obligation de payer et l’opposition
à poursuites)

1- La contestation de l’obligation de payer

Le contribuable remet en cause le paiement des impositions souvent qualifié d’indu. En
réalité, le contribuable conteste la régularité en la forme et au fond de l’obligation de payer. Il
remet également en cause les mesures ou les actes de poursuites tels que : la saisie des biens
meubles corporels ou la saisie attribution etc. l’administration est appelée à trancher sur le vif
du sujet sinon ces agents peuvent faire l’objet des poursuites judiciaires et mêmes pénales.

2- L’opposition à poursuites
Elle permet au contribuable de dénoncer non pas la surimposition dont il est victime mais les
vices de procédures du recouvrement forcé

B- L’ambiguïté du contentieux du recouvrement de droit commun

A titre de rappel, dans les juridictions de l’ordre judiciaire ce sont les agents de recouvrement
qui sont les justiciables, l’administration fiscale se contente de les assister à travers les
responsables des services fiscaux et les avocats.
Le juge judicaire intervient comme juge civil et parfois même comme juge répressif.
Dans l’affaire BABISSANA (Ste Prescriptor) et MP c/ ANANGA, MBELE,
ABOUEN Bienvenu, d’Avril 2006, le juge répressif a décidé qu’attendu que les
prévenus sont des fonctionnaires employés dans l’Etat, c’est dans l’exercice de leurs
fonctions que les actes répréhensibles mis à leur charge ont été perpétrés ; Que l’Etat
du Cameroun cité par ailleurs a désigné un représentant pour défendre ses agents et ses
intérêts, il y a lieu de déclarer l’Etat du Cameroun civilement responsable
conformément à l’article 1384 du Code Civil.
Même si cette décision est prise dans une cacophonie juridique, le juge répressif a
ressorti la responsabilité de la personne morale à l’égard de tiers en la substituant de
plein droit à celle de ses agents pour les dommages causés dans l’exercice de leurs
fonctions.

Paragraphe 2 : Les recours contentieux classiques

Les recours contentieux classiques objet des présents développements sont : le recours pour
excès de pouvoir et l’action en responsabilité de l’Etat

A- Le recours pour excès de pouvoir

C’est un recours contentieux de droit commun par lequel un usager demande au juge
administratif classique l’annulation d’une décision administrative illégale, d’un acte
administratif unilatéral, d’un acte règlementaire ou non règlementaire contraignant. Le
recours pour excès de pouvoir est une exception fiscale puisqu’il ne peut pas s’exercer
concurremment avec un recours en décharge des impositions. Son seul but est d’annuler un
acte administratif exécutoire lorsqu’il fait grief et que le requérant a un intérêt pour agir. Ce
recours ne sera pas souvent utilisé en vertu du principe de l’interdiction des recours
parallèle : le contentieux fiscal classique lui sera préféré. La raison est simple, le juge
administratif régissant en qualité de juge de l’impôt dispose de la plénitude de compétence
c’est-à-dire, il peut en même temps annuler toutes les décisions illégales et de grever les
impôts.
Toutefois, le recours pour excès de pouvoir reste utile lorsque l’administration a pris certaines
positions dans le cadre «des actes détachables de la procédure d’imposition»
Toutes les décisions administratives qui font griefs peuvent être révisées dans le cadre du
contentieux en annulation. Cette position a été clairement affirmée dans l’affaire MONKAM
TCHIENTCHEU David : « Même dans l’hypothèse où une loi dispose qu’un acte donné ne
peut faire l’objet d’un recours administratif ou judiciaire cette disposition ne saurait
interprétée comme excluant le recours pour excès de pouvoir qui est ouvert même sans
texte contre tout acte administratif et qui a pour effet d’assurer le droit conformément aux
principes généraux de droit et de légalité » CSA- Cour suprême Chambre administrative
Jugement N° 40 du 29 Mai 1980.
Toutefois, dans sa décision du 29 juin 1962, le conseil d’Etat français a jugé que « le juge
de l’excès de pouvoir doit se borner à annuler tout ou partie de la décision administrative
qui lui est déférée sans se substituer à l’administration pour prendre des décisions »
Nota Bene: A titre de rappel, sont constitutifs d’excès de pouvoir, l’incompétence, les vices
de formes, la violation des dispositions légales et règlementaires, le détournement de
pouvoir…

B- Le contentieux de la responsabilité de l’Etat

Ce contentieux vise la réparation d’un préjudice causé par l’Etat ou par l’un de ses
démembrements. Lorsque les intérêts du contribuable ne peuvent pas être couverts par le
dégrèvement des impositions, il peut intenter une action en indemnisation du préjudice causé
en vertu de l’article 2 de la loi N°2006/022 du 22 Décembre 2006 portant organisation et
fonctionnement des tribunaux administratifs. Outre le champ d’application, l’analyse va
porter sur le régime du contentieux en responsabilité de l’Etat.

1- Le champ d’application
Le contentieux en indemnisation ne peut pas prospérer lorsque le contribuable a obtenu un
dégrèvement total ou partiel des impositions en vertu de principe de l’interdiction des recours
parallèles. La responsabilité de l’administration fiscale est engagée par la commission d’une
faute, deux conditions doivent être réunies :
 Un comportement fautif de l’administration fiscale
 Un préjudice indemnisable en relation directe avec cette faute

2- Le régime du contentieux en responsabilité de l’Etat

Le contentieux en indemnisation de l’Etat et particulièrement de l’administration fiscale est
complexe.
Dans l’ancien droit, les fautes des services fiscaux ne pouvaient guère donner lieu à
l’indemnisation. Avec l’avènement des droits de l’homme, l’administration fiscale pouvait
commencer à être sanctionnée. L’indemnisation n’était possible que si la faute commise était
une faute lourde. De nos jours avec l’évolution jurisprudentielle de l’Union européenne, la
responsabilité de l’administration peut être engagée même sur la base d’une simple faute mais
la simple faute ne sera prise en compte que si l’acte administratif viole une règle ne
comportant pas de difficulté particulière d’interprétation ou lorsque la situation du
contribuable ne pose pas de problème (arrêt bourgeois-conseil d’Etat 27 juillet 1990 et arrêt
Tripot 16 juin 1999 disfonctionnement notoire du service).
La faute lourde est exigée lorsqu’une situation rend difficile spécifique rend difficile
l’exercice des missions de l’administration fiscale ou lorsqu’un contribuable reproche à
l’administration son appréciation erronée. Ce qu’il faut retenir c’est la réunion des éléments
suivants : le préjudice doit être certain et il doit être imputable à l’administration du fait
de la faute incriminé
DEUXIEME PARTIE : LES AUTRES RECOURS DU SYSTEME D’IMPOSITION

Sans regrouper dans ce vocable, les requêtes adressées à l’administration fiscale qui ne font
pas partie directement du contentieux fiscal classique. Il s’agit d’un ensemble de recours de
gestion du système d’imposition. Si la plupart de ces requêtes relèvent de la grâce
administrative d’autres ont des connexions avec le contentieux de l’imposition.

CHAPITRE I : ¨La juridiction gracieuse¨ ou le gracieux

La juridiction gracieuse ne procède pas du recours gracieux préalable, elle vise l’obtention
d’un mesure d’équité, de bienveillance de l’administration aux fins d’abandon, d’atténuation,
de remise des impôts ainsi que des pénalités. La notion de juridiction gracieuse est qualifiée
de manière impropre puisqu’il s’agit d’une demande de grâce d’un recours en grâce. La
détermination du champ d’application du gracieux précèdera sa gestion.

Section 1 : Le domaine d’application du gracieux

En matière de gracieux, la décision appartient à la seule administration. C’est le domaine de la

grâce fiscale au sein duquel le contrôle de l’administration est mal aisé.
En vertu des dispositions des articles L-141 et suivants du LPF les demandes du contribuable
en matière gracieuse tentent à obtenir la bienveillance de l’administration fiscale dans les
domaines :
De la diminution des impôts non contestés
De la décharge de la responsabilité des huissiers du trésor pour les impôts dus par les
tiers
Les recours mixtes qui font en même temps le contentieux et le gracieux ne peuvent pas
prospérer.

Paragraphe 1 : Le gracieux proprement dit

Le gracieux permet au contribuable de bénéficier des remises ou des modérations des
impositions dues ou de faire la transaction
 A- Les remises et modérations classiques
Les demandes du contribuable visent :
Les remises totales ou partielles des impôts directs lorsque le contribuable est en
difficulté dans une situation de gêne ou d’indigence
Les remises ou les atténuations de pénalités
La demande de transaction

1- En matière en droit
L’abandon de droit ou le dégrèvement total ou partiel des prélèvements obligatoires ne
s’appliquent qu’aux impôts directs ce qui revient à dire que le gracieux est proscrit pour tous
les autres types d’impôts qui sont simplement collectés ou retenues à la source par le
redevable légal
2- En matière de pénalité
L’abandon des pénalités est possibles pour tous les types d’impositions quelles que soient
leurs natures. On parle alors de l’automatisation des remises et modération des pénalités.
Les pénalités sont remises sans que la solvabilité du contribuable soit en cause. Toutefois, et
en vertu de l’article L-142 LPF les pénalités consécutives à une taxation d’office ne peuvent
pas faire l’objet d’une remise ou d’une modération

B- La transaction

La transaction est organisée par l’article L-125 LPF, elle a pour objet comme le gracieux
classique la remise ou la modération des impôts ainsi que des pénalités selon des formes
particulières. L’étude de son champ d’application et les modalités précèderont ses effets.

1- Champ d’application et les modalités de la transaction

Originellement, la transaction n’était applicable qu’aux seuls impôts directs mais de nos jours
elle s’attache à tous les prélèvements obligatoires du système d’imposition.
Par rapport aux modalités, la transaction doit être expressément demandée par le contribuable
qui introduit sa requête auprès du fisc. Il peut le faire aussi bien avant l’authentification des
impositions, ou alors, lorsque les impositions sont devenues définitives. Elle s’ouvre
également au contribuable tout au long de la phase contentieuse jusqu’à la décision de justice

2- La mise en œuvre et les effets

La transaction a pour but :
 d’engager le contribuable à payer les droits en principal et le solde des suppléments
laissés à sa charge ;
A renoncer à toute forme de contestation dès lors que l’administration a tempérée ses
impositions et/ou ses pénalités
Nota bene : la transaction des pénalités suite à une taxation d’office ou pour fraude fiscale
n’est pas admise

Paragraphe 2 : L’examen du gracieux

(La présentation du recours précède la compétence des autorités)

A- Le recours gracieux ou la demande gracieuse

En principe, la demande gracieuse est adressée au service émetteur des impôts. Elle n’est pas
soumise à des conditions de délai peut prendre toutes les formes comme une simple lettre.
Toutefois, elle doit contenir les indications nécessaires pour identifier les impositions et les
pénalités soumises en grâce. Ainsi que les mobiles qui fondent la demande.

B- Les organes compétents et effets du gracieux

Les autorités compétentes en matière de contentieux sont les mêmes que celles habilités à
recevoir les réclamations préalables gracieuses. Toutefois, les compétences matérielles
changent :
Le chef de centre régional des impôts et le directeur des grandes entreprises sont
compétents pour les remises et modérations dans la limte de 30M
Le directeur général des impôts, dans la limite de 100M
Le ministre chargé des finances pour pour des montants supérieurs à 100M
Les décisions de la juridiction gracieuse peuvent être les remises, les modérations et les rejets.
Lorsque la décision d’une autorité compétente ne satisfait pas le contribuable, le recours
hiérarchique lui est ouvert jusqu’au ministre des finances.
Il n’existe pas de recours devant le juge de l’impôt, toutefois et à titre de rappel, comme pour
toute décision administrative qui fait grief, le contribuable peut former un recours pour excès
de pouvoir devant le juge administratif classique en invoquant « l’erreur manifeste
d’appréciation de l’autorité fiscale »

Section 2 : L’examen de la demande gracieuse et sa portée

(L’examen de la demande gracieuse passe par son instruction préalable mais la juridiction a
un fondement social)
Paragraphe 1 : L’instruction et les modalités du gracieux
(Comme en matière de juridiction contentieux, les mêmes agents compétents analysent
différemment les demandes de grâce)

A- Les agents compétents

Comme en matière de contentieux fiscal classique, l’instruction des demandes gracieuses est
faite par les cadres supérieurs et moyens (inspecteurs et contrôleurs) du fisc émetteurs des
impositions soumises en grâce
Dans le cadre du gracieux, l’instruction proprement dite est précédée par un examen du bien-
fondé des impositions

B- Les modalités de l’instruction

L’instruction s’attarde aussi bien sur la forme que sur le fond de la demande. Il s’agit de
regarder le dossier du contribuable pour interroger le niveau de civisme fiscal (régularité de
déclarations antécédentes des contrôles et du contentieux). L’instruction examine également
les éléments pouvant matérialiser la situation de gêne ou d’indigence.
En résumé, l’instruction porte sur les possibilités de paiement, le comportement fiscal
habituel et la situation de malaise financier du contribuable.

Paragraphe 2 : la portée du gracieux

Le gracieux convoque une certaine justice sociale pour les personnes vulnérables sur le
fondement du « principe d’égalité devant l’impôt ». En effet, par rapport à ce principe
d’égalité il y a rupture d’égalité lorsqu’il n’y a pas de justificatif objectif, raisonnable pour
traiter différemment les personnes placées/classées dans une situation analogue (12 avril 2002
N°239693, Ste financière LABEYRIE)
Pour la Cour européenne des droits de l’homme, constitue une rupture d’égalité « le fait de
ne pas traiter différemment les personnes qui se trouvent dans une position sensiblement
différente » CEDH 06 Avril 2009 N°3436/97
 CHAPITRE II : Les procédures connexes du contentieux fiscal

Les procédures en connexion avec le contentieux fiscal sont entre autres certaines procédures
administratives classiques et certains recours impliquent certains types de juridictions
(juridiction pénale, juridiction communautaire)

Section 1 : les procédures administratives dans le système d’imposition

(Les procédures qui feront l’objet des développements sont le dégrèvement d’office et le
recours hiérarchique)

Paragraphe 1 : les dégrèvements d’office

Les dégrèvements d’office permettent de payer le juste impôt et ont pour objet d’améliorer la
qualité du service à l’usager l’examen du champ d’application sera un préalable à l’analyse
des conditions et des effets de ces dégrèvements

A- Le champ d’application
Le dégrèvement d’office encore dénommé la restitution d’office est organisée par l’article L-
124 bis du LPF… peut prononcer le dégrèvement des impositions alors même que le délai de
réclamation est échu ou même en cas d’instance devant les tribunaux. En effet « sur
proposition motivée des services et après avis de la commission en non-valeur des créances
fiscales, le directeur général des impôts soumet au ministre des finances des projets de
dégrèvements d’office des impositions résultant des erreurs matérielles. L’erreur matérielle
renvoie aux incorrections de toutes sortes portant sur la liquidation de l’impôt, l’identité du
redevable ou la quotité des impositions émises » cela revient à dire que seront dégrevés
d’office les impositions mis à tort à la charge du contribuable

B- Les conditions et les effets

Pour qu’il y ait dégrèvement d’office, il faut qu’il y ait surimposition, une imposition indue,
une erreur d’imposition dans la décision fiscale ou dans l’établissement de l’impôt.
L’initiative peut venir autant de l’administration fiscale elle-même que du contribuable dès la
notification des impositions et même après le délai de réclamation préalable.
Les agents compétents pour instruire la demande sont ceux qui ont assurés l’assiette, la
liquidation ou le contrôle des impositions erronées. Ils proposent à leur hiérarchie respective
des décisions devant être validé d’abord par le directeur général des impôts qui les soumet au
ministre des finances compétent pour le dégrèvement. La décision notifiée au contribuable
n’est pas susceptible de recours devant le juge de l’impôt. Toutefois et à toutes fins utiles cette
décision peut faire l’objet d’un recours en annulation devant le juge pour excès de pouvoir
Paragraphe 2 : le recours hiérarchique

Le recours hiérarchique fait partie des recours administratifs classiques au sein desquels on
peut recenser entre autres : le recours gracieux dont le destinataire est l’auteur de l’acte, le
recours en harcèlement lorsque la hiérarchie vous met dans une situation de malaise.
(La forme et le contenu du recours seront présentés avant la décision et sa portée)

A- La forme et le contenu du recours

Le recours hiérarchique n’a pas de forme particulière et n’est soumis à aucun respect des
délais, il s’agit d’un recours adressé à une autorité supérieure à l’auteur de l’acte contesté. Il
doit être accompagné d’une copie de l’acte contesté, être motivé en fait et en droit,
accompagné des justificatifs pertinents susceptibles d’invalider ou de faire réviser le décision
administrative.

B- La décision et ses effets

La décision en matière de recours hiérarchique revient aux autorités compétentes du

contentieux fiscal dans sa phase administrative. La décision peut donner droit à la demande
pour éteindre la contestation mais lorsqu’elle ne donne pas satisfaction au requérant elle peut
faire l’objet d’un recours hiérarchique jusqu’au niveau du ministre des finances. La décision
contraire du MINFI ne peut pas faire l’objet d’une saisine du juge de l’impôt (mais plutôt
d’un recours pour excès de pouvoir).
Il y’a lieu de noter que le recours hiérarchique proroge les délais de saisine des autorités
administratives et même judiciaire. Dans sa décision du 07 Octobre 2009, OUAHRIOU, le
conseil d’Etat français a jugé que : « Lorsque dans le délai initial du recours
contentieux ouvert à l’encontre d’une décision administrative, sont exercés contre cette
décision un recours gracieux et un recours hiérarchique, les délais de recours contentieux
prorogés par l’exercice de ces recours administratifs ne commencent à courir à l’égard de la
décision initiale que lorsqu’ils ont été l’un et l’autre rejetés cela revient à dire que le recours
gracieux et le recours hiérarchique crées un effet suspensif sur le décompte des délais du
contentieux »

Section 2 : les procédures spéciales

Les procédures qualifiées de spéciales dans ce cadre sont : le contentieux des collectivités
territoriales décentralisé et les facteurs de garantie du droit communautaire. Une étude
pourrait également se faire sur le thème : ¨le contentieux fiscal répressif¨
Paragraphe 1 : Le contentieux local
Le contentieux fiscal local est organisé par le 3eme livre du CGI consacré à la fiscalité locale.
Les conditions et le contenu de la réclamation succèderont à la détermination du champ
d’application.

A- Le champ d’application

Il relève deux organisations : la direction générale des impôts et les collectivités territoriales
décentralisées avec plus précisément la commune. Il existe donc deux régimes juridiques du
contentieux local.
Pour les impôts prélevés par la direction générale des impôts, le contentieux fiscal de droit
commun est appliqué, un contentieux local spécial sera appliqué aux prélèvements
obligatoires levés par la commune. C’est ce contentieux spécial qui sera l’objet de notre
développement.
Les autorités compétentes dudit contentieux sont : le maire pour la réception des réclamations
préalables et le préfet.

B- Les conditions et le contenu des recours

En vertu de l’article C-538 du livre des collectivités territoriales décentralisées, les

réclamations préalables sont déposées auprès du chef de l’exécutif municipal dans un délai de
30 jours à compter de la date d’émission du titre de créance ou de la connaissance
certaine des impositions en cause. Le maire dispose d’un délai de 15 jours pour produire sa
réponse au contribuable. Le silence de ce magistrat municipal au-delà de 15 jours ou son rejet
total ou partiel de la demande ouvre droit à la saisine du préfet qui est l’autorité de tutelle.
Le préfet prend souvent l’avis du service fiscal territorialement compétent. La décision du
préfet peut donner droit à la demande, accorder des dégrèvements partiels ou confirmer le
rejet.
La confirmation du rejet de la demande par le préfet, son silence ou alors « le refus du
magistrat municipal d’exécuter les recommandations du préfet dans les 90 jours de la
réclamation (…) ouvre droit à la saisine du juge de l’impôt en contestation de l’acte du
magistrat municipal »

Paragraphe 2: Les facteurs de garantie des droits communautaires

L’intégration régionale ou sous régionale à pour support le droit communautaire dont l’un des
dérivés est le droit fiscal communautaire l’intégration fiscale suppose le transfert du pouvoir
d’imposer de chaque Etat membre vers un organe supra national qui conçoit les normes
fiscales dans une communauté économique. L’ordre communautaire est garanti par la
sanction des comportements défaillants des sujets de droit.
Le problème qui se pose souvent en droit international public et parfois en droit
communautaire est l’absence d’un impérium suffisant pour sanctionner les fautes commises.
L’on a l’impression que dans la CEMAC par opposition à l’UE avec laquelle les liens de
parenté sont pourtant affinés, le droit d’intégration s’apparente au droit international général
puisque les engagements communautaires sont seulement respectés de bonne foi.
En Europe, la Cour de justice communautaire européenne (CJCE) a renversé cette tendance
en multipliant des décisions sur le respect du principe de primauté et celui de l’effet direct du
droit communautaire. L’analyse du domaine de régulation communautaire précèdera celle de
la complexité de la prise et de l’exécution des décisions communautaires

A- Le domaine de régulation du droit communautaire

Pour encadrer ce domaine de régulation des normes régionales l’on recensera quelques
recours avant d’examiner le caractère pluriel du juge communautaire

1- Le rappel de quelques recours

(Les principaux recours examinés seront ceux relatif à la légalité et aux manquements)

a) Les recours de légalité

Le contrôle de légalité porte sur les recours en annulation, en carence et les questions
préjudicielles en validité.
Le recours en annulation.
Il a des analogies avec le recours pour excès de pouvoir en droit interne. Il est en fait
demandé au juge régional ou sous régional de révoquer tout acte contraire au droit
communautaire
Le recours en carence.
C’est une voie spéciale du contentieux de la légalité. Sin but est de constater et de
sanctionner l’inertie d’une institution régionale comme par exemple la commission de la
CEMAC, le parlement européen. Cette sanction s’attache lorsqu’une institution s’abstient
d’agir là où il existe une obligation de le faire
L’exception d’illégalité
Il s’agit d’une procédure incidente par laquelle le requérant invoque l’illégalité d’un acte
quant à son application dans le cadre de son litige pendant

b) Le recours en manquement
Le recours en manquement fait suite à un comportement abusif à l’égard d’une norme
communautaire qu’affiche un Etat membre. Le manquement doit être fait par rapport au droit
primaire (le traité instituant la communauté), au droit dérivé (le droit appliqué dans les
Etats membres) ou aux principes généraux du droit communautaire

2- Le caractère pluriel du juge communautaire

Le juge communautaire a deux faces l’une représente le juge supra national ou régional,
l’autre face représente le juge interne. C’est cette position qui lui assure l’efficacité dans le
respect des principes communautaires.
Le juge national est le garant de l’édifice communautaire puisqu’au cours d’un procès il
écarte toutes dispositions légales ou règlementaires internes non conforme au droit
communautaire pour assurer le principe de primauté du droit régional. On dit qu’il est le juge
communautaire de droit commun.
Le juge d’exception est celui de la Cour de justice communautaire de la CEMAC
(CJCC). Il peut annuler une norme communautaire mais ne peut pas le faire en ce qui
concerne une norme interne qu’il peut seulement déclarer non applicable à un cas d’espèce

B- La complexité de la prise et de l’exécution des décisions communautaires

Si la prise des décisions de justice relève de l’application du droit, l’exécution de ces mêmes
décisions pose souvent des problèmes qui échappent au droit du fait de leurs connotations
politiques. Or la décision de justice doit trouver sa réalisation matérielle. Le droit
communautaire ne peut en réalité connaitre son efficience que dans l’exécution des décisions
de justice et dans le rôle créateur du droit de sa jurisprudence.
Le non-respect de ce droit commun des Etats fait de l’Etat membre défaillant un Etat
récalcitrant. En réalité dans la CEMAC, les litiges relatifs aux Etats défaillants ne semblent
pas être à l’ordre du jour. La chambre judiciaire de la Cour de justice communautaire de la
CEMAC refuse d’emprunter les méthodes de sa consœur européenne avec laquelle la parenté
normative et organique est pourtant affirmée
L’article 4 du traité de la CEMAC révisé en matière de recours en manquements
dispose « sont attendus les textes spécifiques propre à régir les sanctions applicables aux Etats
incriminés ». Ces textes seront toujours attendus puisqu’il n’est pas de l’intérêt de la
conférence des chefs d’Etats d’aborder de tels sujets.
Ce qui revient à dire que le plus grand obstacle de la CEMAC en réalité la définition du cadre
juridique.