INSTITUTO BRASILEIRO DE ESTUDOS TRIBUTÁRIOS — IBET

CURSO DE ESPECIALIZAÇÃO EM DIREITO TRIBUTÁRIO

MÓDULO EXIGIBILIDADE DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO

MÓDULO III
SEMINÁRIO I – PROCEDIMENTO ADMINISTRATIVO FISCAL

1. Recurso administrativo protocolado intempestivamente tem o condão de suspender a

exigibilidade do crédito tributário? Fundamentar sua decisão observando o que
dispõe o art. 35 do Decreto Federal n. 70.235/72: ―Art. 35. O recurso, mesmo
perempto, será encaminhado ao órgão de segunda instância, que julgará a
perempção‖.

As hipóteses de suspensão da exigibilidade do crédito tributário insertas, em numerus

clausus, no art. 151, do CTN, prescrevem, dentre demais causas, as reclamações e os recursos
interpostos em sede de procedimento administrativo fiscal em que se pretenda exercer o
controle de legalidade dos atos de constituição do crédito tributário.
Quanto ao dito procedimento, o fluxo de seus atos e termos deve se dar conforme os
estritos ditames da lei, em submissão, como propõe Paulo de Barros Carvalho1, ao
sobreprincípio da segurança jurídica e dos princípios da legalidade objetiva, da oficialidade e
do devido processo.
Em vista disso — considerando que, diante do transcurso in albis do prazo para
interposição de recurso por parte do sujeito passivo remanescerá, para o autoridade
fazendária, o direito de proceder à devida inscrição em dívida ativa, constituição do título
executivo extrajudicial consistente na Certidão de Dívida Ativa e imediata execução — não há
de se falar em manutenção da suspensão da exigibilidade do crédito tributário.

1
CARVALHO, Paulo de Barros. Direito tributário: linguagem e método. 7. ed. rev. São Paulo : Noeses, 2018,
p. 927.
2. Considerando a presunção de legitimidade dos atos administrativos, a quem compete
o ônus da prova nos recursos e impugnações? Até que momento o contribuinte
(recorrente) pode juntar aos autos do processo administrativo provas documentais?
Diante do que dispõem os arts. 9º e 10 do CPC/15, apresentadas novas provas pelo
contribuinte o julgador administrativo deverá dar oportunidade ao Fisco pra se
manifestar a respeito antes de afetar o processo para julgamento? (Vide anexo I, II e
III).

A legislação tributária, (e.g. aquela prescrita no art. 29, do Decreto 70.235/72 e arts.
35, 36 e 63, do Decreto 7.574/11) estabelece que, no âmbito do procedimento administrativo
tributário, a atividade probatória caberá de modo concorrente a todos os atores integrantes da
dita relação jurídica — órgão julgador e partes — estando, em cada caso, submetida a regime
jurídico próprio.
Acerca do limite temporal para apresentação de provas no processo administrativo —
malgrado a clareza da intenção manifestada pelo legislador no art. 16, § 4º, do Decreto
70.235/72, reforçada no art. 57, § 4º, do Decreto 7.574/11, no sentido de dever-se apresentar
prova documental no momento da impugnação do ato administrativo, sob pena de preclusão
—, subsiste considerável dissenso doutrinário e jurisprudencial sobre o assunto.
Propõe Andréa Medrado Darzé, em seu artigo Preclusão da prova no processo
administrativo tributário: um falso problema, a possibilidade de se categorizar em quatro
grupos os posicionamentos atinentes ao referido tema: (i) aqueles que defendem a
possibilidade de juntada das provas até a decisão em primeira instância; (ii) que entendem
cabível a produção probatória em qualquer fase do julgamento; (iii) que consideram
admissível a entrega de provas em momento posterior a apresentação da impugnação quando
se tratar de ―prova robusta‖; (iv) que sustentam a aplicação plena e irrestrita dos dispositivos
legais acima aventados.
Acresce observar que a legislação tributária não veda a apreciação de provas
apresentadas em momento posterior à impugnação, mas sim estabelece parâmetros técnicos
mínimos, que conferem segurança jurídica e celeridade ao procedimento administrativo,
excepcionando aquelas situações capituladas nos incisos I, II e III, do § 4º, do art. 16, do
Decreto 70.235/72.
Além disso, tendo em vista a dicção do art. 29, do Decreto 70.235/72 c/c arts. 35, 36 e
63 do Decreto 7.574/11, constata-se que caberá à autoridade julgadora, em consonância com o
princípio da oficialidade e atuando em estrita observância ao direito posto, formar livremente
sua convicção, devendo considerar, em razão da iniciativa probatória que lhe cabe
concorrentemente, a prova necessária extemporaneamente coligida aos autos.
 A dinâmica procedimental administrativa em relação às provas novas, — agregando os
vetores axiológicos que irradiam dos princípios da cooperação e do contraditório substancial,
insertos nos arts. 6º, 9º e 10, do CPC — tem sido, como se pode observar nas decisões do
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF, no sentido de garantir-se às partes,
Fisco e Contribuinte, um debate extenso acerca das questões postas no processo. Em razão
disso, apresentadas novas provas pelo contribuinte, cabe à autoridade julgadora, a fim de
aproximar-se da verdade material (ou verdade jurídica) perseguida no procedimento
administrativo tributário, oportunizar ao fisco sua manifestação.

3. Os tribunais administrativos exercem ―jurisdição‖? Justifique sua resposta, definindo

―jurisdição‖. Podem, no ato de julgar, afastar a aplicação de Decreto sob a alegação
de sua ilegalidade para com a Lei. Pode a decisão administrativa inovar o feito,
agravando o lançamento por ocasião do julgamento da defesa do contribuinte?

Doutrinariamente, distinguem-se pelo menos cinco meios de resolução de conflito,

consistentes na autotutela, autocomposição, arbitragem, tribunais administrativos e jurisdição.
O vocábulo jurisdição significa, sinteticamente, o poder-dever exercido, originária e
principalmente, pelo Estado, efetivado por um terceiro (heterocomposição) dotado de
imparcialidade e imperatividade, sendo inafastável, insuscetível de controle externo e
tendente à definitividade (formação de coisa julgada).
Via de regra exercida pelo Poder Judiciário, a jurisdição detém características e
princípios próprios que a distinguem do poder judicante exercido pelos órgãos julgadores
administrativos, tal como a imparcialidade — tendo em vista a estrutura dos tribunais
administrativos tributários e a exclusividade dos representantes do Fisco para prolação de
voto de qualidade — e a definitividade de suas decisões — que contrasta com a inaptidão para
formação de coisa julgada inerente às decisões administrativas.
Acerca do afastamento da aplicação de Decreto em face de suposta ilegalidade,
importa observar o quanto proposto nos arts. 26-A do Decreto 70.235/72, bem como do art.
59, do Decreto 7.574/11, que proíbem que os órgãos de julgamento administrativos afastem a
aplicação de tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob o fundamento de
insconstitucionalidade.
A possibilidade de agravamento do lançamento por ocasião do julgamento da defesa
do contribuinte poderia estar, segundo uma análise preliminar e superficial, estribada no
princípio da legalidade objetiva, que se persegue na seara dos procedimentos administrativos
tributários. Entretanto, tendo em vista os vetores principiológicos constantes no estatuto
processual civil brasileiro (aplicáveis, por força do art. 15, do CPC, subsidiária e
supletivamente ao procedimento administrativo) da estabilidade do processo, do contraditório
substancial, da vedação à decisão surpresa, bem como, na seara administrativa, do princípio
dos motivos determinantes, o órgão julgador administrativo estaria: (i) vinculado aos
elementos expendidos no ato constitutivo do crédito tributário, não sendo, inclusive, de sua
competência promover, por si, tais alterações, mas sim determinar à autoridade administrativa
competente que o faça — o que implica, a rigor, na realização de um novo lançamento e,
consectariamente, abertura de novo prazo para impugnação pelo contribuinte; ou, por outra
via, (ii) impedido de inovar o feito sem oportunizar, à parte prejudicada, manifestação acerca
do respectivo ponto, como dispõe o art. 64, parágrafo único, da Lei 9.784/1999.

4. Qual a aplicabilidade do CPC/15 ao processo administrativo tributário? Os

enunciados das súmulas vinculantes devem ser observados pela Administração
Pública? E os demais enunciados das súmulas do STF em matéria constitucional e do
STJ em matéria infraconstitucional? E os acórdãos em incidente de resolução de
demandas repetitivas (vide art. 928, II, do CPC/15)?

A aplicabilidade do CPC/15 ao processo administrativo é, analisando-se o direito

posto, supletiva e subsidiária, como estabelece o art. 15 do referido diploma legal. Paulo
César Conrado e Rodrigo Dalla Pria referem-se a tal função, desempenhada pelo referido
Codex no âmbito dos processos administrativos, como sendo normativo-integrativa (quanto à
subsidiariedade) e normativo-integrativa (quanto à supletividade).
Contemporaneamente, parte da doutrina propõe que a dita função normativo-
integrativa exercida pelo Código de Processo Civil no campo processual administrativo
tributário não estaria adstrita às hipóteses de ausência de normas, mas que esta também
atuaria como vetor normativo impulsionador dos valores constitucionais no procedimento
administrativo, qualificando o desempenho de seus órgãos julgadores.
Tendo-se em conta o mandamento inserto no art. 103-A, da Carta Política, os
enunciados das súmulas vinculantes devem ser observados pela administração pública, direta
e indireta, nas esferas federal, estadual e municipal. Há, inclusive, inserta no art. 62, § 1º, do
Regimento Interno do CARF, exceção à vedação prescrita no caput do mesmo dispositivo,
autorizando-se a não aplicação de tratado, acordo internacional, lei ou ato normativo que já
tenha sido declarado inconstitucional por decisão definitiva plenária do Supremo Tribunal
Federal, bem como que fundamente crédito tributário objeto de sumula vinculante.
Ademais, considerando-se a dita função normativo-integrativa exercida pelo Estatuto
Processual Civil no processo administrativo, conclui-se, da leitura do art. 927, incisos II e IV,
desse código, ser necessária a observância, pelos órgãos julgadores administrativos, não
apenas aos enunciados das súmulas vinculantes, mas também aos demais enunciados das
Súmulas do STF em matéria constitucional e do STJ em matéria infraconstitucional.

5. A Lei de Introdução às Normas do Direito Brasileiro é aplicada ao

procedimento/processo administrativo fiscal? Quais as implicações da aplicação da
LINDB no PAF? Analisar especificamente os artigos 24 e 28 da referida lei (vide
ACÓRDÃOS DO CARF Nª 9202-006.996, 1301-003.284, 9101-003.839). A
desconsideração de negócios jurídicos para requalificação dos efeitos tributários por
consideração de inexistência de propósito negocial pode ensejar a aplicação do artigo
28 da LINDB?

A Lei de Introdução às Normas do Direito Brasileiro deve, em tese, ser aplicada ao

procedimento administrativo fiscal, haja vista o disposto no art. 24 desse mesmo diploma, que
determina que ―[...] a decisão administrativa, controladora ou judicial, quanto à validade do
ato, contrato, ajuste, processo ou norma administrativa cuja produção já se houver completado
levará em conta orientações gerais da época [...]‖, vedando-se a declaração de invalidade
acerca das situações plenamente concluídas, quando fundamentada em mudança
superveniente da orientação geral.

Contudo, da análise dos acórdãos do CARF, nos 9202-006.996, 1301-003.284 e 9101-

003.839, constata-se a relutância dos tribunais administrativos em reconhecer a eficácia e a
aplicabilidade prática do indigitado dispositivo legal. Conforme trecho da Ementa pertinente
ao acórdão nº 9101-003.839:

[...] O art. 24 da LINDB veda que órgão ou autoridade decisória

(administrativa, controladora ou judicial), diante de ato, contrato, ajuste,
processo ou norma administrativos (ou seja, necessariamente praticados pela
Administração ou com a participação dela), que tenha gerado uma situação
consolidada em favor do administrado, invalide tal situação em razão de
mudança posterior de orientação geral.
Por absoluta incompatibilidade lógica, sob qualquer ótica de análise, o
dispositivo simplesmente não possui aplicação no âmbito dos processos
administrativos tributários objeto de apreciação pelo CARF.

6. A existência de processo judicial e administrativo concomitantes implica renúncia às

instâncias administrativas? (Vide anexos IV, V e VI).

Inicialmente, cumpre analisar o conteúdo do Parecer Normativo n. 7, editado pela

Receita Federal do Brasil, acerca da questão ora discutida. Leia-se o excerto (grifos nossos):
 [...]a propositura pelo contribuinte, contra a Fazenda, de ação judicial por
qualquer modalidade processual, antes ou posteriormente à autuação, com o
mesmo objeto, importa a renúncia às instâncias administrativas, ou
desistência de eventual recurso interposto;
b) conseqüentemente, quando diferentes os objetos do processo judicial e do
processo administrativo, este terá prosseguimento normal no que se
relaciona à matéria diferenciada (p. ex., aspectos formais do lançamento,
base de cálculo etc.

Tal vedação também se pode constatar na Súmula 1, do CARF e na má redação do art.

38, parágrafo único, da Lei 6.830/1980.
Contudo, vale examinar duas questões controversas trazidas pela doutrina,
consistentes na (i) suposta impossibilidade de efetiva concomitância entre o processo
administrativo tributário e a ação antiexacional preventiva, eis que seriam, fundamental e
essencialmente, divergentes os seus objetos (causa de pedir e pedido); bem como na (ii)
possível subtração da eficácia do art. 151, III, do CTN quando, diante da preexistência de
ação judicial declaratória, se cercearia o direito do contribuinte à suspensão da exigibilidade
do crédito, considerando-se a impossibilidade de apresentação de impugnação administrativa.
A despeito do massivo volume jurisprudencial, nos tribunais judiciais e
administrativos, no sentido de considerar superada tal questão e como sendo incontendível a
impossibilidade de concomitância entre as medidas antiexacionais judiciais e administrativas
que versem sobre objeto idêntico (ou, quanto às ações antiexacionais preventivas,
supostamente idênticos), não se pode desconsiderar a complexidade do tema e seu impacto
sobre os direitos do contribuinte.

7. A Administração lavra contra determinado contribuinte auto de infração imputando

duas condutas que resultaram em ausência de recolhimento de imposto. Em face do
auto, o contribuinte se insurge contra apenas uma das imputações, mantendo-se
inerte em relação à remanescente. Pode o Fisco segregar o auto de infração para
cobrança da parte não expressamente impugnada?

No caso de impugnação parcial, determina o art. 21, § 1º do Decreto 70.235/1972, que,

quedando-se inerte o sujeito passivo quanto à parte não impugnada, ―[...] o órgão preparador,
antes da remessa dos autos a julgamento, providenciará a formação de autos apartados para a
imediata cobrança da parte não contestada [...], registando tal evento no processo original.
Em acórdão prolatado no Recurso Especial nº 1.597.1292, publicado em 26 de agosto
de 2016, o Superior Tribunal de Justiça firmou entendimento no sentido de considerar
possível a ―[...] cisão da decisão administrativa, em caso de recurso parcial, para se considerar
ocorrida a definitividade da parte não impugnada [...]‖, aplicando o disposto no art. 42,
parágrafo único, do Decreto 70.235/1972, que dispõe que ―[...] serão definitivas as decisões
de primeira instância na parte que não for objeto de recurso voluntário ou não estiver sujeita a
recurso de ofício.

8. Analise os acórdãos lavrados no RE nº 601.314 e na ADIN 2859 e responda, em

relação à quebra de sigilo bancário:
a) Há diferença entre envio de Declaração de Movimentação Financeira
(DIMOF), atual e-FINANCEIRA, pelos bancos à RFB, e a obtenção de extratos
bancários pela RFB junto aos bancos, sem autorização judicial. (Vide anexos VII e
VIII).

Conforme Instrução Normativa nº 1.571, editada pela Receita Federal do Brasil no ano
de 2015, tornou-se encargo das instituições financeiras o envio de informações acerca das
movimentações financeiras realizadas por seus clientes e correntistas — que visa, em última
análise, à fiscalização das declarações entregues pelas referidas instituições e aquelas
respeitantes aos contribuintes.
Trata-se essa declaração, denominada e-Financeira, de instrumento substitutivo à
declaração de informação sobre movimentações financeiras – DIMOF, com a diferença de que
para o primeiro deverão ser comunicadas todas as movimentações financeiras realizadas pelos
clientes/contribuintes, enquanto que para o segundo bastava o fornecimento do respectivo
saldo anual.
Embora o Supremo Tribunal Federal, no julgamento da ADI 2859, tenha se
posicionado no sentido de considerar devido o acesso da Administração Pública à relação de
bens, renda e patrimônio de determinados indivíduos, mencionando, inclusive, a assunção de
compromisso pelo Brasil, perante o G20 e o Fórum Global sobre Transparência e Intercâmbio

2
BRASIL. Superior Tribunal de Justiça. Recurso Especial n. 1.597.129. Recorrente: Companhia Paranaense de
Energia — COPEL. Recorrido: Fazenda Nacional. Relator: Ministro Herman Benjamin. Brasília, Distrito
Federal, 26 ago., 2016. Lex: Pesquisa de Jurisprudência do STF. Disponível em:
<https://ww2.stj.jus.br/processo/revista/documento/mediado/?componente=ATC&sequencial=61141732&num_r
egistro=201600971141&data=20160826&tipo=51&formato=PDF>. Acesso em: 16 ago., 2019.
de Informações para Fins Tributários, persiste a discussão doutrinária acerca da
constitucionalidade da medida, eis que esta malferiria o direito à inviolabilidade da intimidade
e da vida privada, expresso na Carta Magna, excepcionado apenas diante na hipótese de
autorização judicial.
Outro argumento suscitado pelo STF, quando do julgamento do RE nº 601.314, para
afastar o argumento de inconstitucionalidade na espécie, está inserto no art. 6º, da Lei
Complementar 105/01, que não ofenderia ―[...] o direito ao sigilo bancário, pois realiza a
igualdade em relação aos cidadãos, por meio do princípio da capacidade contributiva, bem
como estabelece requisitos objetivos e o traslado do dever de sigilo [...]‖, do âmbito bancário
para o fiscal.
Apesar de tais argumentos, prevalece doutrinariamente o entendimento de que as
informações transmitidas ao Fisco através da e-financeira, fere o direito ao sigilo e que esta
equivaleria, a rigor, à obtenção de extratos bancários pela RFB sem autorização judicial.

b) A declaração efetuada para fins de aproveitamento do Programa que recebeu o

nome de ―Regime Especial de Regularização Cambial e Tributária‖ – RERCT, criado
pela Lei n. 13.254/16 está protegida pelo sigilo fiscal?

Como de pode depreender da análise do art. 4º, § 12, incisos I e II, da Lei
13.254/2016, a declaração voluntária de recursos, bens ou direitos de origem lícita efetuada
para fins de aproveitamento no programa instituído sob o nome de Regime de Regularização
Cambial e Tributária está protegida pelo sigilo fiscal.
Prescrevem os incisos I e II, do dito dispositivo legal, que a declaração de
regularização prevista no caput desse mesmo dispositivo não poderá ser utilizada, por
qualquer modo, ―[...] como único indício ou elemento para efeitos de expediente
investigatório ou procedimento criminal [...]‖ ou mesmo para ―[...] fundamentar, direta ou
indiretamente, qualquer procedimento administrativo de natureza tributária ou cambiária em
relação aos recursos dela constantes.‖
Além disso, conforme art. 31 da Instrução Normativa nº 1.627/2016, editada pela
Receita Federal do Brasil, ―[...] a divulgação ou a publicidade das informações presentes no
RERCT implicarão efeito equivalente À quebra de sigilo fiscal, sujeitando o responsável às
penas previstas na Lei Complementar nº 105 [...], e no art. 325 do [...] Código Penal.‖