Gestão de Custos

1. Bases para o conhecimento de custos

1.1 Introdução

Os custos de uma empresa resultam da combinação de diversos fatores, entre os

quais a capacitação tecnológica e produtiva no que diz respeito a processos,
produtos e gestão; o nível de atualização da estrutura operacional e gerencial; e a
qualificação da mão de obra.

De modo geral, os custos refletem uma série de variáveis, tanto internas como
externas às empresas. Entre as variáveis estão o modo de operar, os comportamentos
e atitudes, e, como exemplo de variáveis externas, podemos citar o nível de
demanda e os preços dos insumos.
Quanto mais estruturada for a empresa, melhores serão os resultados obtidos por
meio de um sistema de custos e, uma vez que estruturar um sistema de custos é um
assunto que mistura metas simples e um tratamento de dados complexo, é necessário
definir seus objetivos.
Uma empresa apura seus custos visando:
a) ao atendimento de exigências legais quanto à apuração de resultados de suas
atividades e avaliação de estoques;
b) ao conhecimento dos custos para a tomada de decisões corretas e ao
exercício de controles.
Para atender à exigências legais, a empresa precisa adequar seus métodos de
apuração de custos aos princípios contábeis e estar em conformidade com as normas e
legislações vigentes. Já para a tomada de decisões , podem ser empregados quaisquer
métodos de custeio capazes de fornecer informações que atendam às necessidades
gerenciais da empresa. A seguir, veremos quais são os métodos de custeio utilizados de
acordo com os objetivos visados pela empresa.

1.2 Métodos de Custeio

Os métodos de custeio determinam o modo de valoração dos objetos de custeio –

que pode ser uma operação, uma atividade, um conjunto de atividades, um produto, um
departamento etc. Existem diferentes métodos de custeio, os quais são adotados de
acordo com os objetivos estabelecidos pela empresa: Custeio por absorção, custeio
pleno, custeio variável e custeio ABC.
Por exemplo: se o objetivo é conhecer a margem de contribuição, deve-se utilizar o
custeio variável; se é atender aos usuários externos, deve-se utilizar o custeio por
absorção; se é rastrear os custos, identificando fontes de desperdícios e a realização de
atividades desnecessárias, deve-se optar pelo custeio ABC. Em algumas situações, pode
ser necessário empregar mais de um método concomitantemente.
É comum encontrar, na literatura sobre contabilidade de custos, a classificação dos
métodos de custeio em tradicionais e contemporâneos. Os métodos de custeio
tradicionais são os que tem como foco principal a apuração do custo dos produtos,
considerando que estes sejam geradores de custos. Tais métodos são adequados a
ambientes de produção em que predominam os custos diretos (materiais e mão de obra
direta). Entre os métodos de custeio tradicionais estão o custeio por absorção, o custeio
pleno e o custeio variável, e todos eles têm relação com o conceito de que o
comportamento dos custos varia de acordo com a quantidade fabricada, sendo
considerados, portanto, métodos de custeio baseados em volume.
 Custeio por absorção: método de custeio pelo qual se apropriam aos
produtos fabricados em determinado período todos os custos incorridos neste
período, sejam fixos ou variáveis.
 Custeio pleno: método de custeio pelo qual se apropriam os produtos
fabricados em determinado período todos os custos e despesas incorridos
neste período.
 Custeio variável: método de custeio pelo qual se apropriam aos produtos
fabricados em determinado período somente os custos variáveis incorridos
neste período.
 Custeio ABC: método de custeio pelo qual se apropriam, inicialmente, os
custos dos recursos consumidos em determinado período às atividades
executadas pela empresa. O custo dos produtos resulta da soma dos custos
das atividades necessárias à sua fabricação.

A rápida evolução tecnológica que vem ocorrendo desde o final do século XX,
em resposta a um ambiente competitivo mais intenso, tem obrigado as empresas a
reformular continuamente suas estratégias e a se preocupar cada vez mais com a gestão
de custos. Como resultado, os métodos de custeio contemporâneos, com novas
abordagens de gestão de custos, têm sido elaborados para aplicações específicas, com
destaque para o custeio ABC. Por exemplo, pelo custeio ABC é possível identificar
atividades que agregam valor e aquelas que não agregam valor (atividades que
realmente necessitam ser realizadas para atender ao que o cliente solicita ou para
gestão da empresa e atividades que poderiam ser eliminadas sem afetar o que o cliente
solicita ou a gestão da empresa).

Entre as novas abordagens, destacam-se o conceito de ciclo de vida dos

produtos, o custeio-alvo, a teoria das restrições e o sistema de gestão econômica. Agora
que já vimos quais são os métodos utilizados, vamos entender quais são os objetivos da
contabilidade de custos.

1.3 Objetivos da contabilidade de custos

Como visto na seção 1.1, os custos são determinados para que se atinjam os
objetivos relacionados à determinação do lucro, ao controle das operações e à tomada de
decisões. Além desses objetivos, as informações geradas pela contabilidade de custos
subsidiam:

 A determinação dos custos dos insumos aplicados na produção;

 A determinação dos custos das diversas áreas que compõem a empresa;
 As políticas de redução de custos dos insumos aplicados na produção ou das
diversas áreas que compõem a empresa;
 O controle das operações e das atividades;
 A administração, auxiliando-a na tomada de decisões ou na solução de
problemas especiais;
 As políticas de redução de desperdício de material, tempo ocioso etc.;
 A elaboração de orçamento.

A Contabilidade de Custos também auxilia na solução de problemas

relacionados:
 Ao preço de venda;
  À contribuição de cada produtos ou linha de produtos para o lucro da
empresa;
 Ao preço mínimo de determinado produto em situações especiais;
 Ao nível mínimo de atividades exigido para que o negócio passe a ser viável;
 Ao gerenciamento dos custos;
 A diversos problemas específicos.

1.4 O significado de custos e despesas na demonstração de resultados

Os termos Custos e Despesas são encontrados na demonstração de resultados

das empresas, tanto nas indústrias quanto nas comerciais e nas prestadoras de serviços.
Os custos referem-se a produtos, mercadorias e serviços entregues ou prestados aos
clientes, gerando as respectivas receitas.

Assim, se a receita corresponder à venda de cem unidades do produto X, o custo

corresponderá a cem unidades desse produto. Desse modo, na demonstração de
resultados, os custos estão associados às respectivas receitas.

As despesas são consideradas esforços realizados para gerar a receita e

administrar a empresa, e os valores lançados na demonstração de resultados
correspondem ao período a que a demonstração se refere. Assim, caso ela se refira ao
ano de 20X4, as despesas corresponderão ao acumulado de janeiro a dezembro desse
ano.

1.4.1 Empresas industriais

Uma empresa industrial incorre diariamente em uma série de gastos para realizar
suas atividades administrativas, fabris e comerciais, como a compra de matéria-prima
para a fabricação de seus produtos, a aquisição de material de escritório, o pagamento
de taxas e impostos, a manutenção dos bens patrimoniais, a folha de pagamentos, etc.

Nem sempre, porém, esses gastos são considerados custos, pois alguns deles são
tratados como despesas e outros, como investimentos (veja seção 1.5). Em uma
demonstração de resultados típica de uma empresa industrial, encontramos os custos e
as despesas lançados separadamente:

Receita de vendas.................................................................... $xxx.xxx,xx

(-) Custo dos produtos vendidos.................................................. $xxx.xxx,xx
(=) Lucro Bruto............................................................................. $xxx.xxx,xx
 (-) Despesas administrativas e de vendas..................................... $xxx.xxx,xx
(=) Lucro Operacional................................................................... $xxx.xxx,xx

Os custos nas empresas industriais correspondem aos gastos relativos à

fabricação dos produtos, ao passo que as despesas referem-se aos gastos relacionados à
administração da empresa e à geração de receita.

Para facilitar o entendimento do significado dos termos Custos e Despesas,

vamos utilizar um organograma (figura 1.1), no qual dividiremos os departamentos de
uma empresa em três grupos: administração, vendas e fábrica, representados,
respectivamente, pelas diretorias de administração, comercial e fabril.

 Administração: engloba todos os departamentos administrativos, entre eles

recursos humanos, TI, contabilidade, financeiro etc.
 Vendas: engloba todos os departamentos relacionados à atividade comercial,
como serviço de atendimento ao cliente, vedas, representantes, marketing etc.
 Fábrica: é a divisão da empresa onde os produtos são fabricados. Compõem-se
de departamentos de apoio à produção, como administração da fábrica (que
inclui a engenharia do produto, a engenharia do processo ou industrial, o
planejamento e o controle de produção), almoxarifado, controle da qualidade
etc., e de departamentos de produção como usinagem, montagem, pintura, etc.

Assim, os custos e as despesas são identificados de acordo com as divisões da

empresa industrial em que são gerados:

Fábrica Administração Vendas

Nesta divisão ocorrem os Nestas divisões ocorrem as DESPESAS
CUSTOS

Figura 1.1
 Na demonstração de resultados, as despesas correspondem às incorridas nas
divisões de administração e de vendas durante o exercício. Já os custos dos produtos
vendidos (CPV) são os que incorrem na divisão de fábrica e que na demonstração de
resultados correspondem à quantidade vendida. Isso funciona dessa maneira porque,
muitas vezes, apenas parte da produção de um período é vendida, e o restante é
estocado para venda em outro período.

Para exemplificar, consideramos que a empresa J. Glória Ltda. tenha iniciado

suas atividades no ano de 20X6, produzindo apenas o produto Alfa. Nesse ano,
fabricou 10 mil unidades. Não restou nenhuma unidade semiacabada desse produto
ao final do ano na produção em andamento. Foram vendidas 8 mil unidades ao
preço de $ 10,00 cada. No ano, foram adquiridos $30.000,00 de matérias-primas,
tendo sido consumido na produção 80% do volume comprado. O custo com a mão
de obra direta foi de $12.000,00 no ano e os custos indiretos totalizaram $18.000,00.
As despesas administrativas totalizaram $12.000,00 e as despesas de vendas
totalizaram $7.000,00.

Assim, o custo da produção das 10 mil unidades de alfa totalizou $54.000,00

sendo $24.000,00 de matéria-prima, $ 12.000,00 de mão de obra direta e $18.000,00
de custos indiretos. O custo é de $5,40 por unidade. Como foram vendidas 8 mil
unidades, o custo dos produtos vendidos é de $43.200,00 e, como mostra a tabela a
 seguir, a demonstração de resultados desse primeiro ano aponta um lucro
operacional de $17.800,00

Receita de vendas.................................................................... $ 80.000,00

(-) Custo dos produtos vendidos.................................................. $ 43.200,00
(=) Lucro Bruto............................................................................. $ 36.800,00
(-) Despesas administrativas......................................................... $ 12.000,00
(-) Despesas de vendas................................................................. $ 7.000,00
(=) Lucro Operacional................................................................... $ 17.800,00

O saldo de estoque de matéria-prima da J. Glória ao final do ano foi de

$6.000,00, o que corresponde ao valor de aquisição, $30.000,00, deduzido do valor
aplicado na produção, $24.000,00. O saldo de estoque de produtos acabados da J. Glória
ao final do ano foi de $10.800,00, o que corresponde ao custo de produção, $54.000,00,
deduzido do custo dos produtos vendidos, $43.200,00. Para compreender melhor os
conceitos, veja o esquema de demonstração de resultados do exercício, na figura 1.2

Figura 1.2

1.4.2 Empresa Comercial

 Assim como a empresa industrial, a comercial também incorre diariamente em
uma série de gastos para realizar suas atividades operacionais, os quais incluem a
compra de mercadorias para revenda, a aquisição de material de escritório, o
pagamento de taxas e impostos, a manutenção dos bens patrimoniais, a folha de
pagamentos etc.

Em uma demonstração de resultados típica de uma empresa comercial, também

encontramos os custos e as despesas lançados separadamente:

Receita de vendas.................................................................... $xxx.xxx,xx

(-) Custo das mercadorias vendidas.............................................. $xxx.xxx,xx
(=) Lucro Bruto............................................................................. $xxx.xxx,xx
(-) Despesas administrativas e de vendas..................................... $xxx.xxx,xx
(=) Lucro Operacional................................................................... $xxx.xxx,xx

Diferentemente da empresa industrial, que fabrica seus produtos, a empresa

comercial apenas revende as mercadorias sem alterá-las, no mesmo estado em que
as recebe de seus fornecedores. Sendo assim, podemos concluir que os custos, nas
empresas comerciais, correspondem aos gastos relativos à aquisição das
mercadorias; na demonstração de resultados, corresponde à quantidade vendida. As
despesas referem-se aos gastos relacionados à administração da empresa e à geração
de receitas.

1.4.3 Empresa prestadora de serviços

Como nas empresas industrial e comercial, a empresa prestadora de serviços

também incorre diariamente em uma série de gastos para realizar suas atividades
operacionais, como a compra de materiais a serem aplicados na execução dos
serviços, a aquisição de material de escritório, o pagamento de taxas e impostos, a
manutenção dos bens patrimoniais, a folha de pagamento etc. Em uma
demonstração de resultados típica de uma empresa prestadora de serviços, os custos
e as despesas também são lançados separadamente:

Receita de vendas.................................................................... $xxx.xxx,xx

(-) Custo dos serviços prestados.................................................. $xxx.xxx,xx
 (=) Lucro Bruto............................................................................. $xxx.xxx,xx
(-) Despesas administrativas e de vendas..................................... $xxx.xxx,xx
(=) Lucro Operacional................................................................... $xxx.xxx,xx

Os custos, nas empresas prestadoras de serviços, correspondem aos gastos

relativos à execução dos serviços, ao passo que as despesas correspondem aos gastos
relacionados à administração da empresa e à geração de receitas incorridas durante o
exercício.

1.4 – TERMINOLOGIA APLICADA A CUSTOS

Para entender a sistemática da apuração de custos, é necessário conhecer o

significado dos principais termos utilizados nessa área. Embora na literatura
especializada encontremos conceitos diversos para esses termos, nesta disciplina de
gestão de custos, vamos considerar os seguintes significados:

a) Gastos: correspondem aos compromissos financeiros assumidos por uma

empresa no tocante à aquisição de:
 Recursos que serão consumidos no ambiente fabril para a fabricação de
produto
 Mercadorias para revenda
 Recursos para a realização de serviços
 Recursos a serem consumidos no ambiente de administração
 Recursos a serem consumidos no ambiente comercial
b) Custos: correspondem à parcela dos gastos consumida no ambiente fabril para
a fabricação do produto, pela aquisição de mercadorias para revenda e para a
realização de serviços.
c) Despesas: correspondem à parcela dos gastos consumida para administrar a
empresa e realizar as vendas, isto é, para gerar a receita. São representadas pelas
despesas administrativas e pelas despesas de vendas.
d) Investimentos: correspondem à parcela dos gastos registrada em contas do
ativo da empresa. Podem se referir a aquisição da matéria-prima, mercadorias
para revenda e materiais diversos (registrados em contas representativas de
estoque), à aquisição de máquinas ou veículos (registrados em contas do ativo
imobilizado) ou mesmo à aquisição de ações de outras empresas.
 Vamos tomar como exemplo a aquisição de uma matéria-prima. A compra (à vista
ou a prazo) é um gasto. Ao abastecer o estoque de matéria-prima, temos um
investimento, ou seja, o montante gasto com a aquisição será registrado na respectiva
conta do ativo circulante até que o material seja requisitado para consumo, isto é,
aplicado na fabricação de um produto. Quando requisitamos esse material do estoque e
o aplicamos na produção, temos o custo. Ao concluir o produto e estocá-lo para a venda,
temos novamente um investimento (registro do custo de fabricação no estoque de
produtos acabados). Quando retirado do estoque de produtos acabados para venda,
temos o custo do produto vendido. Os gastos incorridos para realizar a venda do produto
e para administrar a empresa serão considerados despesas.

A aquisição de uma máquina é um investimento registrado na respectiva conta do

ativo imobilizado e, pela depreciação, teremos um custo ou uma despesa, dependendo
do departamento (fabril, administrativo ou comercial) em que essa máquina for
utilizada.

1.6 CLASSIFICAÇÃO DOS CUSTOS

Os custos precisam ser classificados para atender às diversas finalidades para as

quais são apurados. Para facilitar essa classificação, vamos considerar uma empresa
industrial e, como objetos de custeio, os produtos por ela fabricados. As duas
classificações básicas são as que permitem determinar (1) o custo de cada produto
fabricado e (2) seu comportamento em diferentes volumes de produção nos quais a
empresa possa operar.

1. Quanto aos produtos fabricados: para que se apropriem os custos aos

produtos, eles são classificados em custos diretos e custos indiretos.
2. Quanto ao comportamento em diferentes volumes de produção: para que os
custos de diferentes volumes de produção sejam determinados, eles são
classificados em custos fixos e custos variáveis.

1.6.1 Custos diretos e custos indiretos

Todos os gastos ocorridos na divisão de fábrica são classificados como custos,

assim, a matéria-prima, a mão de obra, a energia elétrica, a depreciação e até mesmo o
cafezinho e os materiais de higiene e limpeza consumidos pela divisão de fábrica
constituem custos. E, como os custos são apropriados aos produtos, há de se estabelecer
critérios para isso. A separação desses custos em diretos e indiretos vai ao encontro
dessa necessidade (veja figura 1.3)

Figura 1.3

A regra básica para a classificação é: se for possível identificar a quantidade

do elemento de custo aplicada no produto, o custo será direto. Se não for possível
identificar essa quantidade o custo será indireto.

Desse modo, os termos direto e indireto são empregados com os seguintes

sentidos:

a) Direto: a apropriação de um custo ao produto se dá pelo que esse produto

consumiu de fato. No caso da matéria-prima, pela quantidade efetivamente
consumida, e, no caso da mão de obra direta, pela quantidade de horas de
trabalho.
b) Indireto: a apropriação de um custo ao produto ocorre por rateio, que faz que
essa apropriação seja descaracterizada como direta.

Para entender o que significam custo direto e custo indireto, suponha que um grupo
de amigos resolva fazer uma comemoração em um restaurante. Todos se sentam à mesa
e fazem seus pedidos. Ao término da comemoração, será realizado um rateio do valor
gasto entre os amigos e, para isso, pode-se usar como base de rateio o número de
pessoas presentes (condição que determinará que cada um contribua com o mesmo
valor) ou outra base qualquer, como ratear o total de modo proporcional ao peso ou a
idade de cada pessoa, e assim por diante. Caracteriza-se dessa maneira, a distribuição do
valor gasto aos presentes de maneira indireta, ou seja, eles não contribuirão pelo que
efetivamente consumiram; na verdade, a base de rateio acordada procura “refletir” o que
cada um deve ser consumido.

Por outro lado, se cada um dos presentes se sentasse em mesas separadas e seus
gastos individuais fosse identificados, esses custos seriam diretos.

Assim, podemos definir alguns conceitos:

Custos diretos: são os custos apropriados aos produtos conforme o consumo.

Exemplos clássicos dos custos diretos são a matéria-prima e a mão de obra direta. Se
outro elemento de custo tiver sua medição do consumo no produto, esse custo será
considerado direto. Exemplo disso pode ser a energia elétrica. Caso haja aparelhos
medidores do consumo de energia elétrica nas máquinas de moda a realizar um controle
do que cada uma delas consome, esse custo também será direto.

A matéria-prima classificada como custo direto corresponde aos materiais cujo

consumo pode ser quantificado no produto. Se não for possível identificar a quantidade
aplicada no produto, o material passa a ser apropriado como um custo indireto. Por
exemplo: os parafusos utilizados em uma carteira escolar são custos diretos; já a tinda e
a solda empregadas na carteira são consideradas custos indiretos, pelo fato de não ser
possível obter o consumo por unidade fabricada. Já a mão de obra direta compreende os
funcionários que atuam diretamente na fabricação do produto, cujo tempo gasto possa
ser identificado, isto é, apontado no produto.

Custos indiretos: são os custos apropriados aos produtos de acordo com uma base
de rateio ou outro critério de apropriação. Essa base de rateio deve guardar uma relação
próxima entre o custo indireto e o produto. Em geral, são empregados como bases de
rateio: o período (em horas) de emprego de mão de obra; o período (em horas) de
utilização das máquinas na fabricação dos produtos; a quantidade (em quilos) de
matéria-prima consumida etc. um bom exemplo é o custo da energia elétrica, que pode
se rateado em proporção às horas de utilização das máquinas pelos produtos,
considerando que o consumo de energia elétrica desses produtos tenha uma relação de
causa e efeito muito próxima dessas horas.
 Vejamos um exemplo: a empresa J. Flores Ltda. fabrica os produtos Alfa e Beta.
Durante o mês de abril foram fabricadas 180 unidades de alfa e 240 unidades de Beta,
com os seguintes custos:

 Matéria-prima: conforme requisições emitidas, tem-se $12.000,00 para alfa

e $15.000,00 para Beta;
 Mão de obra direta: conforme apontamentos de horas, tem-se 300 horas em
Alfa e 350 em Beta. O custo da mão de obra foi calculado pela contabilidade
de custos em $25,00 por hora.
 Custos indiretos (energia elétrica, depreciação, aluguel etc.) : $19.500,00 no
mês. O total de custos indiretos é rateado aos produtos conforme as horas de
mão de obra.

Na tabela a seguir, temos os custos de matéria-prima, mão de obra direta e

custos indiretos apropriados aos produtos.

Salienta-se que o custo total dos produtos Alfa e Beta será diferente caso a base
de rateio seja outra que não as horas de mão de obra.

1.6.2 Custos fixos e Custos Variáveis

Para que possamos estudar o comportamento dos custos, classificaremos como

custos fixos e custos variáveis as contas antes classificadas como custos diretos e custos
indiretos. Essa classificação ocorre de acordo como o comportamento dos elementos de
custo em relação às possíveis mudanças no volume de produção. A ideia é a seguinte:
para certo volume de produção incorre-se em determinado montante de custos. Se esse
volume aumentar ou diminuir, o consumo de alguns elementos de custos acompanhará
a oscilação para mais ou para menos, outros não.
 Veja o que pode acontecer quando um empreendedor resolve montar uma
fábrica com capacidade para processar dez toneladas/mês de matéria-prima na
fabricação de seu produto. Em primeiro lugar, é preciso instalar uma estrutura capaz de
suportar esse volume de produção. Essa estrutura gera certos elementos de custos, como
aluguel do prédio onde a empresa será instalada, depreciação de máquinas e
equipamentos, funcionários etc. se a fábrica não produzir nada ou se sua produção
chegar a dez toneladas, os custos permanecerão iguais. São os chamados custos fixos,
isto é, que ocorrem de qualquer maneira, pois sustentam a estrutura operacional da
empresa. Quando esta fábrica entra em operação, passa a consumir matéria-prima,
energia elétrica e outros elementos de custos gerados pelo ato de fabricar. São os
Custos variáveis, cujo consumo será maior ou menor de acordo com o volume de
produção. Esse tipo de custo só ocorre quando há produção.

Portanto, para classificar um elemento de custo como fixo ou variável, é preciso

verificar como ele reage às alterações no volume de produção, ou seja, se o volume de
produção se alterar e o custo também, ele será variável; do contrário, será fixo. Assim,
podemos dizer que:

Custos fixos: são aqueles que decorrem da manutenção da estrutura produtiva

da empresa, independendo da quantidade que venha a ser fabricada dentro do limite da
capacidade instalada. Exemplos desse comportamento são os custos do aluguel e a
depreciação. Assim, tomando como base o exemplo citado, independentemente de a
fábrica produzir zero ou dez toneladas de produto, os custos fixos permanecerão os
mesmos.

O Gráfico 1.1 facilita a compreensão desses conceitos. Ele representa o

comportamento do custo fixo: em qualquer volume de produção entre zero e dez
toneladas, e esse custo não se altera.
 Espera-se que, quanto mais próximo do volume máximo de produção, menor
seja o custo por unidade fabricada, em razão da economia de escala proporcionada. O
Gráfico 1.2 ilustra essa situação:

Observe que a reta do custo fixo unitário não começa na quantidade zero, mas na
primeira unidade, pois, nesse volume de produção, é ela que absorve todo o custo.

Custos variáveis: são aqueles que aumentam ou diminuem conforme o volume

de produção. São exemplos desse comportamento os custos da matéria-prima (quanto
mais se produz, maior a necessidade; portanto, maior o custo) e da energia elétrica
(quanto mais se produz, maior o uso de máquinas e equipamentos elétricos;
consequentemente, maiores o consumo e o custo). A representação gráfica dos custos
variáveis é:

Em razão do comportamento dos custos variáveis, espera-se que cada unidade

fabricada tenha o mesmo custo. O gráfico 1.4 traz uma representação para o custo
variável unitário. Observe que a reta do custo variável unitário não inicia-se na
quantidade zero, mas na primeira unidade, pois na quantidade zero, não ocorrem custos
variáveis.
 Atenção: alguns elementos classificados como custos variáveis podem
apresentar comportamentos como este: provavelmente, ao iniciar suas atividades, uma
empresa não contará com funcionários bem treinados, o que pode levar a grande
desperdício de tempo e matéria-prima, bem como a desajustes nas máquinas impedindo
o bom aproveitamento da matéria-prima. Assim, o custo variável das unidades iniciais
deverá ser maior do que quando a empresa já estiver operando em condições ideais.

Custo total: é o somatório dos custos fixos e variáveis. Graficamente, o custo

total tem a seguinte representação:

Além da classificação dos custos em fixos e variáveis, há mais duas

classificações possíveis: Custos semivariáveis e custos semifixos.

Custos semivariáveis: são os elementos de custos que possuem, em seu valor,

uma parcela fixa e outra variável, isto é, tem um comportamento de custos fixo até certo
momento e depois se comportam como custo variável. Bons exemplos desse tipo de
custo são a energia elétrica e a água. Quando não há utilização desses recursos ou o
consumo fica abaixo de um valor mínimo estipulado pelas companhias de fornecimento
de energia elétrica e de água, paga-se uma taxa fixa (custo fixo). À medida que a
utilização desses recursos cresce com o aumento da produção, o valor da conta se eleva
(custo variável). A Ilustração dos custos semivariáveis é apresentada no gráfico 1.6.
 Já o custo semivariável unitário teria a representação do gráfico 1.7:

Custos semifixos: são os elementos de custos classificados como fixos, mas se

alteram em decorrência de mudanças na capacidade de produção instalada. Como vimos
anteriormente, em qualquer volume de produção entre zero e dez toneladas, os custos
fixos se mantêm iguais em períodos de produção e de não produção. Se a demanda
aumentar e a empresa decidir expandir sua capacidade de produção, passando a fabricar
15 toneladas de produto, talvez tenha de alugar outro galpão, adquirir novas máquinas,
contratar mais funcionários etc. Os custos fixos para essa capacidade serão maiores e
permanecerão constantes nesse novo patamar. Se ocorrer outro aumento da capacidade,
o processo se repetirá. Assim, os custos fixos crescem em patamares, o oposto também
ocorre: quando a capacidade de produção é reduzida, o mesmo ocorre com os custos
cuja redução se dá em patamares. Essa situação é apresentada no gráfico 1.8.
 O gráfico 1.8 representa o comportamento do custo semifixo: quando a
produção passa de dez para quinze toneladas, o custo fixo se eleva e estabiliza. Já o
custo fixo unitário é maior no início de cada novo patamar de produção e será mínimo
no limite dele. Assim, sua representação é apresentada no gráfico 1.9.

Observa-se que a reta do custo fixo unitário não começa na quantidade zero, mas
na primeira unidade, pois, nesse volume de produção, é ela que absorve todo o custo
fixo. No início de um novo patamar, é a primeira unidade que recebe a maior parcela do
custo fixo.

Exemplo: a Cia P. Princesa Isabel tem capacidade de produzir 60 unidades

mensais de seu produto Alfa. No mês de outubro , fabricou 50 unidades desse produto
com o seguintes custos:

 Matéria-prima: $ 12.000,00
 Mão de obra direta: $ 10.800,00
 Energia elétrica: $ 5.000,00
 Aluguel do prédio: $ 10.000,00
 Seguro: $ 3.500,00
 Depreciação: $ 5.000,00
 Os custos variáveis totalizam $27.800,00, correspondentes a matéria-prima, não
de obra direta e energia elétrica. Os custos fixos totalizam $18.500,00, correspondentes
ao aluguel do prédio, seguro e depreciação. Assim, o custo de cada unidade de Alfa é de
$926,00, sendo $556,00 de custos variáveis e $370,00 de custos fixos.

Caso a produção fosse, digamos de 55 unidades, o custo variável de cada

unidade seria os mesmos $556,00, o que totalizaria $30.580,00, e o custo fixo agora
seria $336,36 por unidade. O custo de cada unidade seria de $892,36.

1.6.3 Resumo da classificação dos gastos

Ao classificar os gastos de uma empresa, inicialmente os separamos de acordo

com as divisões (de fábrica, de administração e de vendas) em que são gerados.

Em seguida, separamos os custos em diretos e indiretos- para que sejam

apropriados aos produtos – e em fixos e variáveis á para análise quanto ao
comportamento em relação ao volume fabricado.

1.6.4 Outras classificações de custos

Custos de produção: compreendem os custos com matéria-prima, mão de obra direta e
os custos indiretos.

Custos primários: compreendem os custos com matéria-prima e mão de obra direta.

Custos de transformação: também conhecidos por custos de conversão, correspondem

aos custos incorridos para transformar a matéria-prima em produto. Compreendem os
custos com mão de obra direta e os custos indiretos de fabricação.

Fonte:
Adaptado de:
Megliorini, Evandir. Custos: Análise e gestão. 3.ed. São Paulo: Pearson, 2012.