XXXVI ENCONTRO NACIONAL DE ENGENHARIA DE PRODUCÃO

Contribuições da Engenharia de Produção para Melhores Práticas de Gestão e Modernização do Brasil

João Pessoa/PB, Brasil, de 03 a 06 de outubro de 2016.

ESTUDO DE CASO ABORDANDO AS

DIFERENÇAS DA APLICAÇÃO DA
CONTABILIDADE DE GANHOS NA
PRODUÇÃO SERIADA E NA PRODUÇÃO
NÃO SERIADA
Eduardo Galvao Moura Jardim (UFRJ )
eduardog@int.gov.br
Leonardo de Aragao Guimaraes (UNIGRANRIO )
professorleo@unigranrio.edu.br

Esse artigo se propõe a ampliar e aprofundar conceitos da

Contabilidade de Ganhos através de um estudo de caso clássico - o
problema dos produtos P e Q - relatado por Goldratt (1991) no livro
“A Síndrome do Palheiro, garimpando informações num oceano de
dados”. Será realizada uma análise crítica dos resultados encontrados
e das decisões gerenciais propostas, em particular na questão da
análise de investimentos e da compra de equipamentos. Por fim, será
evidenciado que o lucro de uma empresa poderá ser alterado em
função dos diferentes contextos da produção seriada e da produção
não seriada, revelando de forma simples e quase intuitiva as diferenças
entre a lógica das programações linear e inteira.

Palavras-chave: Contabilidade de Ganhos, Mix Ótimo, Lucro Máximo

 XXXVI ENCONTRO NACIONAL DE ENGENHARIA DE PRODUCÃO
Contribuições da Engenharia de Produção para Melhores Práticas de Gestão e Modernização do Brasil
João_Pessoa/PB, Brasil, de 03 a 06 de outubro de 2016.
.

1. Introdução

A Contabilidade de Ganhos – do inglês Throughput Accounting – é um dos principais

desdobramentos da abordagem de gestão intitulada Teoria das Restrições ou Theory of
Constrains (ToC) como é conhecida internacionalmente.
Abrangendo também outros métodos e ferramentas, a Teoria das Restrições, como filosofia
gerencial, tem seus primórdios ao final da década de 1970, através de seu mentor o físico
Eliyahu M. Goldratt. Além de ser objeto de inúmeras publicações e materiais didáticos, o seu
primeiro livro de referência “A Meta” é considerado um dos maiores best sellers da área da
Administração e da Engenharia de Produção.
O interesse e a aplicação da Contabilidade de Ganhos (CG) vêm crescendo em decorrência de
um fato que se torna cada vez mais comum: preços, em sua maioria, são definidos pelo
Mercado - isto é, através do poder de compra do cliente e do poder de oferta do concorrente -
fugindo cada vez mais do controle das empresas.
2. Objetivo

Diante desse fato, esse artigo se propõe a ampliar e aprofundar conceitos da CG através de um
estudo de caso clássico - o problema dos produtos P e Q - relatado por Goldratt (1991) no
livro “A Síndrome do Palheiro, garimpando informações num oceano de dados”. Será
realizada uma análise crítica dos resultados encontrados e das decisões gerenciais propostas,
em particular na questão da análise de investimentos e da compra de equipamentos. Para isso,
será evidenciado que para um mesmo problema decisões gerenciais quanto à definição de mix
de produtos num dado período poderá levar a ganhos diferentes em função dos contextos da
produção seriada e da produção não seriada.
Especificamente, as análises contidas nesse artigo se propõem a tornar ágil, simples e precisa
o processo decisório de um gestor na busca de um mix ótimo de produção, sem a necessidade
do uso de ferramentas computacionais tais como programação linear e programação inteira.

3. Fundamentos
3.1 Os indicadores

Segundo Goldratt (1991), para descobrirmos a meta de uma empresa deveríamos perguntar
aos seus proprietários a razão da existência da empresa. Ao menos para aquelas que possuem
ações negociadas em bolsa de valores, a resposta esperada seria: fazer mais dinheiro, agora e

2
 XXXVI ENCONTRO NACIONAL DE ENGENHARIA DE PRODUCÃO
Contribuições da Engenharia de Produção para Melhores Práticas de Gestão e Modernização do Brasil
João_Pessoa/PB, Brasil, de 03 a 06 de outubro de 2016.
.

no futuro. Comparando essas empresas com máquinas de fazer dinheiro, o sistema de

informação deveria ser capaz de responder às seguintes perguntas:

 Quanto de dinheiro ela é capaz de gerar?

 Quanto de dinheiro é necessário investir para mantê-la em funcionamento?
 Quanto de dinheiro é necessário gastar para operá-la?

Destas três perguntas decorrem, respectivamente, três medidas globais de desempenho:

 Ganho que é o faturamento menos custo de material dos produtos vendidos e menos
outras despesas variáveis com a quantidade vendida;
 Inventário que é o dinheiro que o sistema investe comprando coisas que pretende
vender - incluindo máquinas e instalações;
 Despesa operacional que é o dinheiro gasto para transformar inventário em vendas.

3.2 Os 5 passos

Goldratt (1990) define restrição de forma precisa: aquilo que, se a empresa tivesse mais, ela
ganharia mais dinheiro. A partir deste conceito, ele desenvolveu um processo de gestão
baseado em cinco passos, descritos a seguir. Note que antes dessa sequencia explicitamos um
item 0 apenas para salientar 2 aspectos. Um deles é que restrições só são precisamente
identificadas se temos clareza de nossos objetivos. O outro é que esses mesmos objetivos
quando são mais táticos do que estratégicos tendem a variar ao longo do tempo. Por exemplo,
hoje o objetivo pode ser o lucro, amanhã ser pontual e no futuro priorizar um cliente.

 PASSO 0: Definir o objetivo

 PASSO 1: Identificar a(s) restrição(ões) da empresa
 PASSO 2: Decidir como explorar a(s) restrição(ões) da empresa
 PASSO 3: Subordinar qualquer outra coisa à decisão anterior
 PASSO 4: Elevar a(s) restrição(ões) da empresa
 PASSO 5: Se, nos passos anteriores, uma restrição for quebrada, volte ao passo 1, mas
não deixe que a inércia se torne uma restrição...

4. O exemplo de referência

A seguir será transcrito o clássico exemplo dos produtos P e Q utilizado por Goldratt para
caracterizar a essência e o valor para a melhoria do desempenho econômico-financeiro da

3
 XXXVI ENCONTRO NACIONAL DE ENGENHARIA DE PRODUCÃO
Contribuições da Engenharia de Produção para Melhores Práticas de Gestão e Modernização do Brasil
João_Pessoa/PB, Brasil, de 03 a 06 de outubro de 2016.
.

empresa. Será necessário fazê-lo desde o início (itens 4.1 e 4.2) para que possamos chegar ao
item 4.3, ponto central da análise e que nos motivou para a confecção desse artigo.

Goldratt considera uma empresa industrial “perfeita”, onde não existem incertezas. A
capacidade produtiva, o mercado, os estoques e os prazos de entrega dos fornecedores são
conhecidos e precisos. Não existem problemas de qualidade, de quebra de máquina, de
absenteísmo, entre outros.

Tal empresa produz apenas dois produtos que chamaremos de P e Q, sendo que o preço
unitário de P é de $ 90 e de Q é de $ 100. O potencial de mercado para P é de 100 unidades
por semana e para Q é de 50 unidades por semana.

Existem quatro centros de trabalho, chamados A, B, C e D, sendo cada um deles composto

por uma máquina e um operador. Não existem tempos de preparação e a jornada de trabalho é
de 2.400 minutos por semana.

As despesas operacionais (mão de obra direta e indireta, energia, aluguel, juros, etc.)
totalizam $ 6.000 por semana. A figura abaixo descreve o processo de fabricação dos
produtos P e Q através do fluxo lógico de informações.

Figura 1: Fluxo lógico de suprimentos

P Q
90 $ / U 100 $ / U
100 U/sem 50 U/sem

PEÇA COMPRADA D D
5$/U 15 min/U 5 min/U

C C B
10 min/U 5 min/U 15 min/U

A B A
15 min/U 15 min/U 10 min/U

MP1 MP2 MP3

20 $ / U 20 $ / U 20 $ / U

4
 XXXVI ENCONTRO NACIONAL DE ENGENHARIA DE PRODUCÃO
Contribuições da Engenharia de Produção para Melhores Práticas de Gestão e Modernização do Brasil
João_Pessoa/PB, Brasil, de 03 a 06 de outubro de 2016.
.

A partir dessas informações, Goldratt calcula o lucro máximo que da empresa que será um
dos pontos de partida da nossa análise.

4.1 Primeiro passo da análise: cálculo do lucro máximo

Goldratt chama a atenção para a necessidade de ser identificada a restrição do sistema

(PASSO 1). Ao comparar a capacidade produtiva necessária para a produção de 100 unidades
de P e 50 de Q com a disponibilidade, verifica-se que não há capacidade suficiente no centro
de trabalho B, que é gargalo (ou restrição) do sistema.

Tabela 1: Análise de Capacidade

C MINUTOS NECESSÁRIOS
E PRODUTO P PRODUTO Q Minutos
N TOTAL Disponí-
Demanda Tempo Sub- Demanda Tempo Sub-
T veis
Unitário Total Unitário Total
R
O
A 100 15 1500 50 10 500 2000 2400
B 100 15 1500 50 15+15 1500 3000 2400
C 100 10+5 1500 50 5 250 1750 2400
D 100 15 1500 50 5 250 1750 2400

Se não há capacidade suficiente, será necessário priorizar a venda do produto mais lucrativo,
ou seja, explorar adequadamente a restrição do sistema (PASSO 2) para encontrar o mix de
produtos que extrai o maior rendimento da restrição (centro B).

Observa-se na tabela abaixo que o produto Q gasta o dobro de tempo de P no recurso crítico,
ou seja, o consumo unitário de Q no centro B (30 minutos) é o dobro do consumo unitário de
P no centro B (15 minutos).

Tabela 2: Cálculo do ganho por minuto na restrição

CRITÉRIO UNIDADE PRODUTO P PRODUTO Q

PREÇO DE VENDA $ 90 100

CUSTO DO MATERIAL $ 45 40

GANHO $/U 45 60

CONSUMO UNITÁRIO NA min / U 15 30

RESTRIÇÃO
GANHO POR TEMPO NA $ / min 3 2
RESTRIÇÃO

5
 XXXVI ENCONTRO NACIONAL DE ENGENHARIA DE PRODUCÃO
Contribuições da Engenharia de Produção para Melhores Práticas de Gestão e Modernização do Brasil
João_Pessoa/PB, Brasil, de 03 a 06 de outubro de 2016.
.

TEMPO UNITÁRIO DE PRODUÇÃO minutos 60 50

Como o consumo de P é de 3 $/min contra 2 $/min de Q, a opção será por atender

integralmente a demanda de P. Calculando o lucro máximo, temos:

Produção de P = 100 unidades

Tempo de B dedicado a P = 100 unidades x 15 minutos = 1.500 minutos

Tempo de B dedicado a Q = 2.400 - 1.500 = 900 minutos

Produção de Q = 900 minutos / 30 minutos = 30 unidades

Ganho Total = ($ 45 x 100) + ($ 60 x 30) = $ 6.300

Lucro Máximo = $ 6.300 - $ 6.000 = $ 300

Conforme calculado, essa é a melhor solução para Goldratt.

4.2 Segundo passo da análise: avaliações de oportunidades de mercado

Goldratt agora considera um novo mercado tão grande quanto o local para ser explorado, por
exemplo, na China. São 100 unidades por semana de P e 50 unidades por semana de Q. O
preço de venda neste novo mercado, porém, é 20% menor que o preço de venda no mercado
local. Vale a pena ir vender na China? Qual seria o novo lucro máximo semanal?

Cabe destacar que a empresa vende Q porque já esgotou o mercado de P. Fica evidente que se
houvesse mais P seria melhor porque a empresa ganharia mais dinheiro. Logo, além da
máquina B há outra restrição que é o Mercado de P. Com isso, deve-se comparar P China com
Q Brasil.

Preço de Venda de P na China = $ 90 x 80 % = $ 72

Preço de Venda de Q na China = $ 100 x 80 % = $ 80

Ganho de P na China = $ 72 - $ 45 = $ 27

Ganho de Q na China = $ 80 - $ 40 = $ 40

Tabela 3: Cálculo do ganho por minuto na restrição

PRODUTO GANHO DO CONSUMO GANHO POR UNIDADE DE

PRODUTO UNITÁRIO NA TEMPO NA RESTRIÇÃO

6
 XXXVI ENCONTRO NACIONAL DE ENGENHARIA DE PRODUCÃO
Contribuições da Engenharia de Produção para Melhores Práticas de Gestão e Modernização do Brasil
João_Pessoa/PB, Brasil, de 03 a 06 de outubro de 2016.
.

RESTRIÇÃO
P BRASIL 45 15 3,0
Q BRASIL 60 30 2,0
P CHINA 27 15 1,8
Q CHINA 40 30 1,3

Analisando a tabela 3 é possível perceber que não vale a pena vender Q na China por um
preço inferior ao mercado local. A escolha foi subordinada à decisão de explorar a restrição
do sistema (PASSO 3).
Conforme calculado, essa é a melhor solução para Goldratt.

4.3 Terceiro ponto de partida: decisões sobre novos investimentos sem distinção de
contextos seriado e não seriado

Sem considerar os contextos de produção seriada e não seriada, Goldratt procede da seguinte
forma.

Goldratt relata que a empresa pensa em comprar uma nova máquina B. O seu preço de
compra é $ 100.000. Haveria ainda um aumento de $ 400 por semana nas despesas
operacionais relativas à contratação de mais um operador. Em quantas semanas o
investimento seria recuperado?

Comprar uma nova máquina B significa elevar a restrição do sistema (PASSO 4). Significa
também quebrar esta restrição, ou seja: a máquina B poderia deixar de ser gargalo e outra
máquina poderia se tornar um novo gargalo.

E se nova restrição é o mercado porque não vender também na China? Considerando o

mercado chinês, será necessário refazer o calculo de carga de capacidade do sistema.
Tabela 4: Análise de capacidade - Mercados interno e externo

C MINUTOS NECESSÁRIOS
E PRODUTO P PRODUTO Q Minutos
N TOTAL Disponí-
Demanda Tempo Sub- Demanda Tempo Sub-
T veis
Unitário Total Unitário Total
R
O
A 100+100 15 3000 50+50 10 1000 4000 2400
B 100+100 15 3000 50+50 15+15 3000 *3000 2400
C 100+100 10+5 3000 50+50 5 500 3500 2400
D 100+100 15 3000 50+50 5 500 3500 2400

7
 XXXVI ENCONTRO NACIONAL DE ENGENHARIA DE PRODUCÃO
Contribuições da Engenharia de Produção para Melhores Práticas de Gestão e Modernização do Brasil
João_Pessoa/PB, Brasil, de 03 a 06 de outubro de 2016.
.

*obs: Com uma máquina B o tempo total de processamento para os produtos brasileiros era de
3.000 minutos. Ao adquirir outro recurso B, esse tempo reduz à metade, ou seja, 1.500
minutos. Logo, com 2 máquinas B e inserindo o mercado chinês esses valores dobram para
3.000 minutos.

Após novo cálculo, a empresa volta a ter restrição de capacidade ao constatar que o centro A é
o novo gargalo do sistema porque é o centro de trabalho que possui a maior necessidade de
capacidade. Goldratt lembra que quando uma restrição for quebrada haverá necessidade de
refazer todos os passos anteriores (PASSO 5), pois não se pode deixar que a inércia se torne a
restrição!

Como sugere Goldratt, os cálculos serão refeitos para contemplar os mercados interno e
externo simultaneamente para encontrar a melhor forma de se explorar a restrição.

Tabela 5: Cálculo do ganho por minuto na restrição A (Mercados interno e externo)

PRODUTO GANHO DO CONSUMO GANHO POR UNIDADE DE

PRODUTO UNITÁRIO NA TEMPO NA RESTRIÇÃO
RESTRIÇÃO
P BRASIL 45 15 3,0
Q BRASIL 60 10 6,0
P CHINA 27 15 1,8
Q CHINA 40 10 4,0

Como calculado na tabela acima, é mais lucrativo vender Q na China do que vender P no
mercado interno! E seguindo esse raciocínio, calcularemos o novo mix ótimo e o lucro
máximo e o respectivo tempo de retorno.

Produção de Q (mercado interno e externo) = 100 unidades

Tempo de A dedicado a Q = 100 x 10 minutos = 1.000 minutos

Tempo de A dedicado a P = 2.400 - 1.000 = 1.400 minutos

Produção de P = 1.400 minutos / 15 minutos = 93,333... unidades

Como não existe produto fracionário, a quantidade de P é de 93 produtos.

Ganho de Q (mercado interno) = $ 60 x 50 = $ 3.000

Ganho de Q (China) = $ 40 x 50 = $ 2.000

8
 XXXVI ENCONTRO NACIONAL DE ENGENHARIA DE PRODUCÃO
Contribuições da Engenharia de Produção para Melhores Práticas de Gestão e Modernização do Brasil
João_Pessoa/PB, Brasil, de 03 a 06 de outubro de 2016.
.

Ganho de P (mercado interno) = $ 45 x 93 = $ 4.185

Ganho Total = $ 3.000 + $ 2.000 + $ 4.185 = $ 9.185

Lucro Máximo = $ 9.185 - $ 6.400 = $ 2.785

Aumento do Lucro Máximo = $ 2.785 - $ 300 = $ 2.485

Esta é a melhor solução sem diferenciar se a mesma se aplica a um contexto de produção

seriada ou não seriada.

5. Análise crítica

Diante do quadro descrito procederemos a nossa análise a seguir. Vamos supor que por um
erro de operação foi confeccionado 1 produto P (menos lucrativo) no lugar de 1 produto Q
(mais lucrativo).

Sendo assim, em vez de 50 Qinterno + 50 Qexterno + 93 Pinterno – mix ideal apontado por Goldratt
– foi realizado o seguinte mix: 50 Qinterno + 49 Qexterno + 94 Pinterno

Ao final da semana, percebendo o erro, o supervisor quis calcular quanto a empresa deixou de
ganhar no período. Pensava até em descontar do salário do operador responsável pelo engano,
quando levou um susto!

Ganho de Q (mercado interno) = $ 60 x 50 = $ 3.000

Ganho de Q (mercado externo) = $ 40 x 49 = $ 1.960

Ganho de P (mercado interno) = $ 45 x 94 = $ 4.230

Ganho Total = $ 3.000 + $ 1.960 + $ 4.230 = $ 9.190

Lucro Máximo = $ 9.190 - $ 6.400 = $ 2.790

Aumento do Lucro Máximo = $ 2.790 - $ 300 = $ 2.490

Como calculado, o resultado dessa hipótese é melhor do que a situação anterior de

referência.

Após constatar que o lucro da solução “errada” foi maior do que o lucro da solução ótima, o
supervisor resolveu calcular a capacidade para ter certeza de que a mesma não foi
extrapolada. Afinal, pensou ele, como é possível achar um lucro maior do que o lucro advindo
do mix ideal? Afinal, tais cálculos são matemáticos e precisos!

Produção de Q (mercado interno) = 50 unidades

9
 XXXVI ENCONTRO NACIONAL DE ENGENHARIA DE PRODUCÃO
Contribuições da Engenharia de Produção para Melhores Práticas de Gestão e Modernização do Brasil
João_Pessoa/PB, Brasil, de 03 a 06 de outubro de 2016.
.

Produção de Q (mercado externo) = 49 unidades

Tempo de A dedicado a Q = 99 x 10 minutos = 990 minutos

Tempo de A dedicado a P = 94 x 15 minutos = 1.410 minutos

Tempo de A total = 990 + 1410 = 2.400 minutos

A partir da convicção de que a capacidade não foi extrapolada e que o lucro foi maior, o
supervisor chamou a direção da empresa para debater o problema. O que aconteceu? A
contabilidade de ganhos está errada? Goldratt está errado?

6.1 Produção não seriada

Vamos iniciar nossa avaliação desses questionamentos relembrando com foi calculado o mix
ótimo. Goldratt priorizou o produto Q nos mercados interno e externo e após esgotá-los,
calculou quanto seria possível fazer de P com o restante da capacidade.

Quando houve um arredondamento de 93,333... para 93 produtos P, qual foi a consequência

para a restrição da empresa? Porque desconsideramos as casas decimais? O que isso
representa? Porque estaríamos preocupados com isso já que não há 1/3 de um produto?
Observe na tabela abaixo.

Tabela 6: Análise de capacidade

C MINUTOS NECESSÁRIOS
E PRODUTO P PRODUTO Q Minutos
N Demanda Tempo Sub- Demanda Tempo Sub- TOTAL Disponí-
T veis
Unitário Total Unitário Total
R
O
A 93 15 1395 50+50 10 1000 2395 2400
B 93 15 1395 50+50 15+15 3000 4395 *4800
C 93 10+5 1395 50+50 5 500 1895 2400
D 93 15 1395 50+50 5 500 1895 2400
* se com uma máquina B a disponibilidade é de 2400 minutos, 2 máquinas correspondem a
4800 minutos.

Fica evidente que com o arredondamento, o sistema deixou de aproveitar 5 minutos do seu
recurso crítico. Mas será que esses 5 minutos farão falta para o lucro total da empresa? Como
aproveitar esses 5 minutos se o produto Q precisa de 10 min e o produto P precisa de 15 min?

10
 XXXVI ENCONTRO NACIONAL DE ENGENHARIA DE PRODUCÃO
Contribuições da Engenharia de Produção para Melhores Práticas de Gestão e Modernização do Brasil
João_Pessoa/PB, Brasil, de 03 a 06 de outubro de 2016.
.

A solução é simples: se deixarmos de fazer 1 Q (10 min) e acrescentarmos 1 P (15 min) a

capacidade seria plenamente aproveitada, pois 5 (ociosidade) + 10 (1Q) = 15 (1P)

Portanto, apesar do ganho unitário na restrição menor de P (10) contra Q (15), o ganho total é
acrescido, pois retira-se $ 40 que é o ganho de 1 Qexterno para acrescentar $ 45 que é o ganho
de 1 P. Por isso, a solução derivada do exemplo fictício é melhor do que a solução de
referência, contemplando na plenitude os preceitos da contabilidade de ganhos.

NOSSA AVALIAÇÃO DA SOLUÇÃO:

A CG não está errada, apenas não foi aplicada corretamente. É importante ressaltar que o bem
mais precioso de uma empresa é o tempo de seu recurso crítico. E se ela desperdiça uma
fração, por menor que seja desse precioso tempo, ela está cometendo o maior de todos os
desperdícios ao deixar de aproveitar todas as suas oportunidades de ganho.

Portanto, ao calcular o ganho máximo de uma empresa oriundo de um mix que não se repetirá
de forma constante (produção não seriada), será necessário calculá-lo dentro da limitação
desse período de produção.

CONTUDO, ESTA PODE NÃO SER AINDA A MELHOR SOLUÇÃO.

6.2 Produção seriada

Suponha que outra empresa tenha um mix estável de produtos, repetido por diversas semanas
sem qualquer alteração de produtos e de quantidades. Produzindo 1/3 de um produto por
semana, em quanto tempo ela poderá transformar essa fração num número inteiro?

Em 3 semanas ela acumulará 3*1/3 que é igual a 1 inteiro. Assim, ela produzirá 93 produtos
nas duas primeiras semanas e 93 + 1 na terceira semana, perfazendo um total de 280 produtos
em 3 semanas. Fica clara então a necessidade de pensar num mix para 3 semanas ao invés do
mix semanal.

Em consequência, e utilizando a mesma essência da CG, seu ganho para 3 semanas será:

Ganho de Q (mercado interno) = $ 60 x 50*3 = $ 9.000

Ganho de Q (mercado externo) = $ 40 x 50*3 = $ 6.000

Ganho de P (mercado interno) = $ 45 x 280 = $ 12.600

Ganho Total = $ 9.000 + $ 6.000 + $ 12600 = $ 27.600

Lucro Máximo = $ 27.600 - $ 6.400*3 = $ 8.400

11
 XXXVI ENCONTRO NACIONAL DE ENGENHARIA DE PRODUCÃO
Contribuições da Engenharia de Produção para Melhores Práticas de Gestão e Modernização do Brasil
João_Pessoa/PB, Brasil, de 03 a 06 de outubro de 2016.
.

Aumento do Lucro Máximo = $ 8.400 - $ 300*3 = $ 7.500

Lucro extra de $ 7.500 para 3 semanas equivale a $ 2.500 por semana

Tempo de Retorno = $ 100.000 / $ 2.500 = 40 semanas

Como calculado, o resultado dessa hipótese também é melhor do que a situação de

referência. ESTA É A MELHOR SOLUÇÃO!

NOSSA AVALIAÇÃO DA SOLUÇÃO:

Para um sistema que possa funcionar em regime e para não desprezar uma fração de um
produto, deveríamos pensar em um mix ótimo não para 1 semana, mas sim para transformar
essa fração em número inteiro.

No exemplo, se o sistema não puder alcançar um regime de funcionamento por 3 semanas ou

mais (como no caso da produção não seriada, por exemplo, de equipamentos sob encomenda)
temos que tomar muito cuidado ao se chegar a um mix ótimo fracionário, pois aproximações
aparentemente naturais podem levar a conclusões erradas.

Especificamente, esta análise consiste em verificar o que seria melhor fazer com os 5 minutos
de capacidade que sobram por não podermos fazer 1/3 de P ou, alternativamente, mais uma
unidade de Q, pois a demanda já está plenamente atendida.

Assim temos 3 opções:

 simplesmente desprezar os 5 minutos, deixando o gargalo ocioso (!?!), ou;

 deixar de fazer 1 unidade de Q para ter (5 + 10) minutos disponíveis para fazer 1
unidade de P, ou;

 adotar um mix que transforme números fracionários em inteiros.

Temos assim que comparar os lucros entre três mix alternativos. A seguir será apresentada
uma tabela contendo a síntese dos resultados formulados na análise crítica, incluindo o mix, o
lucro e o tempo de retorno das 3 soluções.

Tabela 8: Mix ótimo, lucro máximo e menor tempo de retorno das soluções apresentadas

Parâmetros Solução sem Produção não seriada Produção seriada

contextualização
Mix ótimo 50 Qinterno 50 Qinterno 150 Qinterno

12
 XXXVI ENCONTRO NACIONAL DE ENGENHARIA DE PRODUCÃO
Contribuições da Engenharia de Produção para Melhores Práticas de Gestão e Modernização do Brasil
João_Pessoa/PB, Brasil, de 03 a 06 de outubro de 2016.
.

50 Qexterno 49 Qexterno 150 Qexterno

93 Pinterno 94 Pinterno 280 Pinterno
$ 2.485 / semana $ 2.490 / semana $ 7.500 / 3 semanas
Lucro máximo
ou $ 2.500 / semana
Tempo de retorno 40,24 semanas 40,16 semanas 40,00 semanas

Como visto acima, as 2 soluções apresentadas são exequíveis e melhores do que a solução não
contextualizada, sendo a 3ª alternativa a que proporciona o maior lucro. Desta forma,
aplicamos precisamente a Contabilidade de Ganhos, pois esta é a solução que melhor
aproveita a restrição da empresa (no caso o centro A).

6. CONCLUSÃO

Todas essas reflexões sobre a Contabilidade de Ganhos evidenciam o porquê da sua ampla
aplicabilidade. Uma visão mais ampla e conceitual dessa abordagem pode ser também
encontrada, por exemplo, em Corbett (2005) e também em Costa e Jardim (2015).

Sua virtude é revelar de forma simples e quase intuitiva as diferenças entre a lógica das
programações linear e inteira que são utilizadas em diversos aplicativos da pesquisa
operacional.

Através da Contabilidade de Ganhos aprendemos a calcular de forma estruturada o mix de

produção que maximiza o lucro de uma empresa. Nesse sentido, fica evidenciado que o
critério científico para maximizar o ganho de uma empresa é utilizar o ganho por unidade de
consumo da restrição (gargalo). Mas, esse ganho pode variar dependendo da produção ser
seriada ou não seriada.

Essa constatação nos leva a ter cuidado na aplicação da Contabilidade de Ganhos e nas
aproximações dos cálculos, especialmente num momento que os preços estão fora de controle
das empresas e margens de lucro cada vez mais reduzidas. Senão, corre-se o risco de indicar
uma resposta que não representa nem o mix ótimo e nem o lucro máximo de uma empresa.

REFERENCIAS

CORBETT, Thomas, N. Bússola financeira. O processo decisório da Teoria das

Restrições. São Paulo, Nobel, 2005.

13
 XXXVI ENCONTRO NACIONAL DE ENGENHARIA DE PRODUCÃO
Contribuições da Engenharia de Produção para Melhores Práticas de Gestão e Modernização do Brasil
João_Pessoa/PB, Brasil, de 03 a 06 de outubro de 2016.
.

COSTA, R.S. e JARDIM, E.G.M. Produção e Serviços: reflexões e conceitos. São Paulo:
Atlas, 2015.

GOLDRATT, Eliyahu M. A Síndrome do Palheiro, garimpando informações num oceano

de dados. São Paulo, Educator, 1991.

GOLDRATT, Eliyahu M. e COX, Jeff. A Meta. São Paulo, IMAM, 1990.

14