CPC 36

Demonstrações Consolidadas
CPC 36
Dr. Gilberto Magalhães

DEFINIÇÃO
“A consolidação das demonstrações

contábeis, é uma técnica contábil que
consiste na unificação das demonstrações
contábeis da empresa controladora e de
suas controladas”
RIBEIRO, 2010
CONTROLADORA
CONTROLADA “A” CONTROLADA “B” CONTROLADA “C”
DEMONSTRAÇÕES CONSOLIDADAS
OBJETIVOS
“ O objetivo da consolidação é apresentar aos usuários da

informação contábil, principalmente acionistas e credores, os
resultados das operações e a posição financeira da sociedade
controladora e de suas controladas, como se o grupo econômico
fosse uma única entidade”
IUDÍCBUS et al. 2010

RELEVÂNCIA
“Do ponto de vista do investidor ou credor, os

relatórios consolidados possibilitam apreciação mais
criteriosa e transparente com relação as garantias de
seus créditos e lucratividade de seus investimentos”
SOUZA, (2005)
REGULAÇÃO
 Instrução da CVM nº 608/2008 e a 247/1996

 Lei 6404/1976
 CPC 36-R3 – Demonstrações Consolidadas
 ICPC 09 - Demonstrações Contábeis
Individuais, Demonstrações Separadas,
Demonstrações Consolidadas e Aplicação do
Método da Equivalência Patrimonial
OBRIGATORIEDADE
 Lei 6404/76 - Art. 249. A companhia aberta que tiver

mais de 30% (trinta por cento) do valor do seu
patrimônio líquido representado por investimentos
em sociedades controladas deverá elaborar e divulgar.
 CVM – 247/1996 - Companhia aberta que possuir
investimento em sociedades controladas, incluindo as
sociedades controladas em conjunto referidas no
artigo 32 desta Instrução.
 CPC 36 - A entidade que seja controladora deve
apresentar demonstrações consolidadas
CONTROLE
Para determinar se controla a investida, o investidor deve
avaliar se possui todos os requisitos:
 (a) poder sobre a investida;
 (b) exposição a, ou direitos sobre, retornos variáveis
decorrentes de seu envolvimento com a investida; e
 (c) a capacidade de utilizar seu poder sobre a investida
para afetar o valor de seus retornos.
* Controle presumível
TÉCNICAS DE CONSOLIDAÇÃO
 Devem ser somados os saldos das contas que não

apresentam correlações entre as empresas.
 Devem ser eliminados todos os saldos que tenham

alguma correlação entres as empresas (direito VS
obrigação, receita VS despesa).
 Parcela dos Lucros não realizados
 Participação da investidora no capital da investida

UNIFORMIDADE DE CRITÉRIOS
CONTÁBEIS
As empresas do grupo devem manter um padrão para a

consolidação, definido:
 a) Manter controle das transações entre as

 empresas do grupo;
 b) Manter controle dos saldos intercompanhias;
 c) Efetuar conciliação periódica das contas
 intercompanhias e ajustá-las na data da
 consolidação;
 d) Desenvolver plano de contas e critérios de
 contabilização padronizados
ELIMINAÇÕES E AJUSTES DE
CONSOLIDAÇÃO
LEI 6404/1976 CPC 36
I - as participações de uma sociedade I - Eliminar o valor do investimento da

em outra; controladora em cada controlada
II - os saldos de quaisquer contas II – Identificar á participação dos não

entre as sociedades; controladores no lucro ou prejuízo
das controladas
III – as parcelas dos resultados do
exercício, dos lucros ou prejuízos III – Eliminar os saldos,transações,
acumulados e do custo de estoques receitas e despesas intragrupo
ou do ativo não circulante que
corresponderem a resultados, ainda
não realizados, de negócios entre as
sociedades
ANTES DE SEGUIR
 Demonstrações consolidadas – são a demonstrações
contábeis de grupo econômico, em que os ativos,
passivos, patrimônio líquido, receitas, despesas e fluxos
de caixa da controladora e de suas controladas são
apresentados como se fossem uma única entidade
econômica
 Controle – um investidor controla a investida quando
está exposto a, ou tem direitos sobre, retornos variáveis
decorrentes de seu envolvimento com a investida e tem
a capacidade de afetar esses retornos por meio de seu
poder sobre a investida.
Antes de seguir
 Grupo Econômico - é a controladora e todas as

suas controladas
 Participação dos não controladores – é a parte do
patrimônio líquido da controlada não atribuível,
direta ou indiretamente, à controladora
 Controladora – é uma entidade que controla uma
ou mais controladas.
 Controlada – é a entidade que é controlada por
outra entidade.
EXEMPLOS PRÁTICOS
A EMPRESA CONTROLADORA DETÊM
100% DO CAPITAL DA CONTROLADA
Exemplo 1: A empresa “A” tenha aplicado a importância de R$200,00 na constituição do
capital da controlada “B”
Ajustes Saldo
BP Cia A Cia B
D C consolidado
AC 1500 200 1700
ANC 250 0 0
Permanente 0 0
1-200 C
Investimentos 200 0 0
em B 200 0 0
Imobilizado 50 0 50
Ativo Total 1750 200 0 200 1750
PC 400 0 400
PNC 0
PL 1350 200 1350
Capital 1000 200 1-200 D 1000
Reservas 350 0 350
Passivo Total 1750 200 0 200 1750
A CONTRAOLADORA NÃO DETEM
100% DO CAPITAL DA CONTROLADA
Exemplo 2: A empresa “A” possui 60% do capital da empresa “B” cujo capital é de
400,00
Saldo
BP Cia A Cia B Ajustes
consolidado
AC 1500 400 1900
ANC 290 0 0
Permanente 0 0
240 0 1-240 C
Investimentos 0
em B 240 0 0
Imobilizado 50 0 50
Ativo Total 1790 400 0 240 1950
PC 440 0 440
PNC 0
PL 1350 400 1510
1-240 D
Capital 1000 400 1000
2-160 D
Reservas 350 0 350
2-160 C
Não controladores 160
Passivo Total 1790 400 400 160 1950
VENDAS DE MERCADORIAS
PARA CONTROLADA PREÇO DE
CUSTO
Exemplo 3: Considere que a empresa “A” em outubro de X2 tenha vendido
para sua controlada “B” pelo preço de custo mercadorias no valor de 130 e
“B” não tenha vendido para terceiros – ****Os valores de ativo e passivo
não batem ,o objetivo foi apenas demonstrar o ajuste
Saldo
BP Cia A Cia B Ajustes
consolidado
AC
Clientes “B” 130 1-130 C 0
Estoque 130
Ativo Total 130
PC
Fornecedores “A” 130 1-130 D 0
Não
controladores
Passivo Total
Saldo
DR Cia A Cia B Ajustes
consolidado
Vendas de 130 2-130 D 0
mercad.
(-) CMV 130 2-130 C 0
Lucro Bruto 0 0
Result. Liquido 0 0
VENDA DE MERCADORIAS
COM LUCRO
DADOS DO EXEMPLO
 1- A CONTROLADORA DETEM 100% DO CAPITAL DA

CONTROLADA
 2- A CONTROLADA TEM A PAGAR A
CONTROLADORA R$10.000,00
 A CONTROLADORA TEM A PAGAR $15.000 Á TÍTULO
DE COMPRAS ADQUIRIDAS DA CONTROLADA
 TODA PRODUÇÃO DA CONTROLADA SE DESTINA A
VENDA PARA CONTROLADORA QUE SOMENTE
ADQUIRE PRODUTOS DA CONTROLADA SEMPRE
PELO DOBRO DO CUSTO DE PRODUÇÃO
LUCRO NOS ESTOQUES E
NO CMV
CONSIDERAÇÕES
Os lucros contidos nos estoques decorrentes de resultados ainda
não realizados, deverá ser eliminado como vimos no exemplo
anterior.
D- LUCROS ACUMULADOS
C- ESTOQUE DE MERCADORIAS
No entanto na demonstração do resultado deve se eliminar o lucro

da empresa que forneceu os bens (vendedora) e que está
embutido no custo das mercadorias vendidas
D- RECEITA DE VENDAS
C- CMV
DADOS DO EXEMPLO
 A CONTROLADORA “A” DETÉM 100% DO

CAPITAL DA CONTROLADA “B”
 1- A CIA “B” VENDE METADE DOS SEUS
ESTOQUES ( EI – 400) PARA CIA “A” POR
R$250,00 A VISTA
 A CIA “A” VENDE A VISTA PARA TERCEIROS
POR R$ 220,00 (60% DO ESTOQUE
ADIQUIRIDOS DE TERCEIROS )
 *PARCELA DE LUCROS NÃO REALIZADOS
 Lucro obtido na venda de “B” para “A” = 50,00
 40% 50,00 = 20,00 (Lucro não realizado)
 * Nos estoques de “A” há um lucro não realizado de 20,00 --- 40%

50 = 20
 **A Cia “B” obteve uma margem de lucro de 20%

 50/250 x 100 = 20%
 *** No CMV de “A” existe uma parcela que corresponde ao lucro

interno de Cia “B” que é de 20% de 150,00 (CMV “A”) - 30 (60% 50 )
**** Não se esquecer do ganho da equivalência é preciso eliminá-lo

para não ser somado duas vezes ( se lembrem do módulo 5)
INVESTIMENTO AVALIADO PELO MEP
VENDA DE PARTICIPAÇÃO
SOCIETÁRIA COM LUCRO
CASO PRÁTICO
 A controladora Cia “A” em 20x0 vende a
participação que detém na Coligada “B” para a
Controlada “C” por R$2.000.000,00. Obtém na
transação um lucro não operacional de
R$400.000,00 uma vez que o investimento está
registrado em sua contabilidade pelo valor de
R$1.600.000,00
A controlada “C”
D- Participação Societária 1.600.000
D- Ágio na aquisição 400.000
C- Caixa 2.000.000
Caso Prático
 A controladora “A”
 D- Caixa 2.000.0000
 C- Participação Societária 1.600.000
 C- Resultado Não Operacional 400.000
 *** O ajuste na Consolidação
D- Resultado Não Operacional “A” 400.000

C- Ágio na aquisição “C”
CASO O INVESTIMENTO VENDIDO
ESTIVESSE AVALIADO PELO MCA
 VENDEDORA
 D- CAIXA 2.000.0000
 C- PARTCIPAÇÃO SOCIETÁRIA 1.600.000
 C- RECEITA NÃO OPERACCIONAL 400.000
 COMPRADORA
 D- PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA 2.000.000
 C- CAIXA 2.000.000
 CONSOLIDAÇÃO
 D- RECEITA NÃO OPERACIONAL – VENDEDORA 400.000
 C- PARTCIPAÇÃO SOCIETÁRIA – COMPRADORA 400.000
LUCRO NA VENDA DE ATIVO
IMOBILIZADO
CASO PRÁTICO
A controladora “A” vende uma máquina em

10/01/x0 para outra controlada a Cia “B” por
R$1.800.000 O imobilizado estava registrado
no ativo permanente da Cia “A” da seguinte
forma:
1500.000 •
Máquinas =
(300.000) •
Depreciação Acumulada
1.200.000 •
Valor Contábil do Bem
****A vida útil restante da máquina é de 8 anos

CONSIDERAÇÕES
 No caso do exemplo é preciso não só eliminar o ganho de
capital de 600.000 mais também eliminar o encargo da
depreciação á maior, incorrido pela controlada pelo fato
de ter pago um valor a maior do valo contábil do bem.
 Na consolidação tudo se passa como se o grupo fosse

uma única empresa ( se lembrem da Teoria )
 Ganho de Capital = 600.000

 (X) Percentagem de depreciação = 100%/8 = 12,5%
 = Depreciação a maior na consolidação = R$75.000
AJUSTE NA CONSOLIDAÇÃO
 D- LUCROS ACUMULADOS “A” 525.000

 D- DEPRECIAÇÃO ACUMULADA “B” 75.000
 C- MÁQUINAS EM “B” 600.000
 NA “DRE”
 EXCLUIMOS O GANHO DE R$600.000 EM “A”
 E A DESPESA DE DEPRECIAÇÃO DE R$75.000
FEITA A MAIOR EM “B”
A CONTROLADORA ESTÁ DESOBRIGADA A
CONSOLIDAR SUAS DEMONSTRÇÕES
(a) os instrumentos de dívida ou patrimoniais da controladora não

são negociados em mercado aberto (bolsas de valores no País ou
no exterior ou mercado de balcão –mercado descentralizado de
títulos não listados em bolsa de valores ou cujas negociações
ocorrem diretamente entre as partes, incluindo mercados locais e
regionais);
(b) a controladora não registrou e não está em processo de registro
de suas demonstrações contábeis na Comissão de Valores
Mobiliários ou outro órgão regulador, visando a emissão de algum
tipo ou classe de instrumento em mercado aberto; e
(c) a controladora final (ou intermediária) da controladora
disponibiliza ao pública suas demonstrações contábeis
consolidadas em conformidade com as NBCs TSP.
IAS 27 / CPC 35 R2
Demonstrações separadas
DEFINÇÃO
 As Demonstrações Separadas segundo o CPC 35, são
apresentadas por uma controladora, um investidor em coligada ou
um empreendedor em uma entidade controlada em conjunto, nas
quais os investimentos são contabilizados com base no valor justo
ou de custo, em vez de utilizar o método de equivalência
patrimonial
 *Opcionais
 **critério de avaliação dos investimentos (diferencia)
Principais Aspectos
 A avaliação pela equivalência patrimonial não é a mais
adequada
 A avaliação pelo valor justo do investimento reporta

melhor informação
 Como a legislação brasileira obriga a utilização do

método de equivalência, é possível a utilização das
Demonstrações Separadas, com o objetivo de melhorar
qualitativamente as informações.
41
REFERENCIAS
COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS. Pronunciamento

Técnico CPC 36 (R3) – Demonstração Consolidadas.
FIPECAFI; Ernest & Young. Manual de normas internacionais de
contabilidade: IFRS versus normas brasileiras. São Paulo: Atlas, 2009.
IUDÍCIBUS, Sérgio de et. al. Manual de contabilidade societária:
aplicável a todas as sociedades. São Paulo: Atlas, 2010.
IFRS Foundation. Near final draft: International Financial Reporting
Standard. IFRS 10. Consolidated Financial Statements. 2011
PADOVEZE, Clóvis Luís; BENEDICTO, Gideon Carvalho de; LEITE, Joubert
da Silva Jerônimo. Manual de contabilidade internacional: teoria e
prática. São Paulo: Cengage Learning, 2012.
RIBEIRO, Osni Moura.Contabilidade Avançada. São Editora Saraiva,
2010.
SOUZA, Paulo Cezar Ferreira. A verdadeira utilidade dos balanço’s
consolidados: Uma análise crítica. Revista Brasileira de Contabilidade.
V.139, p.83, jan/fev 2003.
Obrigado!!!!!!!!!!!
gmfcontabilidade@hotmail.com

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Demonstrações Consolidadas

Dr. Gilberto Magalhães

“A consolidação das demonstrações

CONTROLADA “A” CONTROLADA “B” CONTROLADA “C”

“ O objetivo da consolidação é apresentar aos usuários da

IUDÍCBUS et al. 2010

“Do ponto de vista do investidor ou credor, os

 Instrução da CVM nº 608/2008 e a 247/1996

 Lei 6404/76 - Art. 249. A companhia aberta que tiver

 Devem ser somados os saldos das contas que não

 Devem ser eliminados todos os saldos que tenham

 Parcela dos Lucros não realizados

 Participação da investidora no capital da investida

As empresas do grupo devem manter um padrão para a

 a) Manter controle das transações entre as

I - as participações de uma sociedade I - Eliminar o valor do investimento da

II - os saldos de quaisquer contas II – Identificar á participação dos não

 Grupo Econômico - é a controladora e todas as

 1- A CONTROLADORA DETEM 100% DO CAPITAL DA

No entanto na demonstração do resultado deve se eliminar o lucro

 A CONTROLADORA “A” DETÉM 100% DO

 * Nos estoques de “A” há um lucro não realizado de 20,00 --- 40%

 **A Cia “B” obteve uma margem de lucro de 20%

 *** No CMV de “A” existe uma parcela que corresponde ao lucro

**** Não se esquecer do ganho da equivalência é preciso eliminá-lo

 *** O ajuste na Consolidação

D- Resultado Não Operacional “A” 400.000

A controladora “A” vende uma máquina em

****A vida útil restante da máquina é de 8 anos

 Na consolidação tudo se passa como se o grupo fosse

 Ganho de Capital = 600.000

 D- LUCROS ACUMULADOS “A” 525.000

(a) os instrumentos de dívida ou patrimoniais da controladora não

 A avaliação pelo valor justo do investimento reporta

 Como a legislação brasileira obriga a utilização do

COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS. Pronunciamento

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