Revista Ius et Praxis, Ao 16, N 1, 2010, pp.

467 - 482 ISSN 0717 - 2877 Universidad de Talca - Facultad de Ciencias Jurdicas y Sociales Sentencias recientes en materia tributaria Patricio Masbernat Muoz

SENTENCIAS RECIENTES EN MATERIA TRIBUTARIA*

Patricio Masbernat Muoz** En estas pginas, expondr acerca de un grupo de sentencias dictadas recientemente por diversas Cortes de Apelaciones. Esta metodologa busca mostrar cules son las materias tpicas acerca de las que se litiga, su contenido, las lneas jurisprudenciales o los debates (contradicciones de criterios) entre las decisiones, etc. Finalizar con algunas observaciones acerca de las sentencias expuestas.
autos rol

1. Corte de Apelaciones de Concepcin, sentencia de 25 de enero de 2010, 1754-2009. Materia: Nulidad de derecho pblico de la sentencia
pronunciada por funcionario no competente

En este caso, el contribuyente recurre de apelacin en contra de la resolucin que rechaz la reclamacin interpuesta en contra de liquidaciones de impuestos. La Corte de Apelaciones, actuando de oficio, invalida la sentencia impugnada. En esta sentencia se discute un tema que ha sido recurrente y es muy conocido, el de la delegacin de funciones jurisdiccionales por parte del juez tributario. La Corte sostiene, a su respecto, que dicha delegacin se encuentra prohibida (en razn de lo establecido en el art. 73 de la Constitucin) y que adolece de nulidad de Derecho Pblico la sentencia pronunciada por un funcionario no competente. Esta nulidad de Derecho Pblico es insanable e imprescriptible, y por imperativo constitucional debe declararse de oficio o a peticin de parte. La sentencia seala que en la nulidad los efectos de la declaracin son las de retrotraer la causa a su principio con el objeto de que sea el Juez Tributario legalmente competente el que se aboque a su conocimiento, y, ms particularmente, que el Director Regional del Servicio de Impuestos Internos (SII, en adelante) provea la reclamacin interpuesta y lleve la tramitacin hasta la dictacin de la sentencia definitiva.

Colaboracin recibida el 10 de marzo y aprobada el 10 de abril de 2010.

Abogado; Licenciado en Derecho por la Pontificia Universidad Catlica de Chile; Magster en Derecho por la Universidad de Chile; Doctor en Derecho Comparado por la Universidad Complutense de Madrid. Profesor de Derecho Tributario, Derecho Econmico y Economa de la Facultad de Ciencias Jurdicas y Sociales de la Universidad de Talca. Correo electrnico: pmasbernat@utalca.cl Revista Ius et Praxis, Ao 16, N 1 2010, pp. 467 - 482

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Ello provoca una distincin entre las funciones del Tribunal Constitucional y del Tribunal Ordinario. La Corte sostiene que la determinacin de la vigencia de la ley es de competencia de todo juez, por lo que este Tribunal est facultado para estimar derogada tcitamente las facultades legales del Director Regional del SII, para delegar su jurisdiccin. Otra cosa es el recurso de inaplicabilidad por inconstitucionalidad de leyes, cuyo conocimiento corresponde hoy al Tribunal Constitucional. Ambos institutos procesales, concluye, descansan en supuestos distintos, uno la constitucionalidad y el otro la derogacin, y ciertamente la primera no trae como consecuencia la segunda.

2. Corte de Apelaciones de Santiago, sentencia de 8 de enero de 2010, autos rol 6305-2009. Materia: Delegacin de facultades jurisdiccionales (nulidad del proceso y de la sentencia)
Para la Corte, es el Director Regional del SII quien debe conocer ntegramente de los reclamos y no los funcionarios mediante facultades jurisdiccionales delegadas, delegacin que se encuentra expresamente prohibida por el art. 73 constitucional (aunque sea para efectuar diligencias especficas o por un perodo de tiempo). En la especie, no se ha cumplido el mandato constitucional pues diversos actos de tramitacin han sido dictados por una persona que no es Juez. En razn del acto delegatorio, se ha creado un tribunal en el hecho. Esto importa un vicio que contamina todo el procedimiento y la sentencia en l recada, por lo que la Corte declara de oficio la nulidad de todo lo obrado en el proceso y de la sentencia en l producida, retrotrayendo la causa al estado que el Juez Tributario que corresponda, provea lo pertinente para dar curso al reclamo presentado por el contribuyente.

3. Corte de Apelaciones de Concepcin, sentencia de 8 de enero de 2010, autos rol 4632-2009. Materia: Efectos y alcance de la nulidad de la sentencia pronunciada por funcionario no competente, y prescripcin de
acciones en materia tributaria

La Corte sostiene que la presentacin de la reclamacin y sus consecuencias procesales no desaparecen por la nulidad declarada del procedimiento y la sentencia en una causa tramitada con funcionario en virtud de jurisdiccin delegada, pues las consecuencias de tal nulidad son las de iniciar un nuevo procedimiento dando curso a la primitiva reclamacin cuya tramitacin fue anulada, no as su presentacin (del reclamo), la que se entiende vlida para todos los efectos legales, por lo que los plazos de prescripcin se encontraban suspendidos desde la presentacin de aqulla, no siendo factible declarar la prescripcin de la accin intentada en autos.
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4. Corte de apelaciones de Concepcin, sentencia de 22 de enero de 2010, 321-2009. Materia: hiptesis y efectos de la prescripcin; alcance de
la nulidad del procedimiento sustanciado por funcionario no competente

En este caso, el Servicio de Impuestos Internos (SII) efecta una liquidacin de impuestos (IVA e IR). El contribuyente present un reclamo y ste fue rechazado por el SII. Luego, el contribuyente apel dicha decisin, y solicit a la Corte la anulacin del procedimiento de primera instancia esgrimiendo la nulidad de Derecho Pblico, por no haber sido sustanciado por el tribunal establecido en la ley. Logra se anule el proceso. La Corte invalid todo lo obrado en la causa, disponindose que deba ser tramitada y resuelta por el funcionario que corresponde, anulndose todo lo obrado desde la providencia del reclamo. Frente a ello, el contribuyente opone la excepcin de prescripcin de las liquidaciones. La Corte de Apelaciones, en definitiva, rechaza la excepcin opuesta y confirma la resolucin impugnada. Como he indicado, el contribuyente fundament la excepcin de prescripcin en que su reclamo (contra liquidaciones de IR e IVA) fue provedo por un juez delegado, el cual slo puede efectuar actos nulos y por ello stos no pueden suspender la prescripcin. La Corte entiende que el problema radica en determinar si la reclamacin deducida, que qued subsistente luego que la Corte invalidara el procedimiento por nulidad de derecho pblico, tiene el efecto de suspender la prescripcin por el solo hecho de haber sido deducida o se requiere que sta haya sido proveda legalmente por juez competente, esto es, por el seor Director Regional del SII. Al respecto, indica que de acuerdo al Cdigo Tributario (CT, en adelante), art. 200 inc. final y art. 24 inc. 2, el trmino necesario para declarar la prescripcin se suspende durante el perodo en que el SII se encuentre impedido de girar la totalidad o parte de los impuestos comprendidos en una liquidacin, lo que ocurre, precisamente, cuando ha sido objeto de un reclamo por parte del contribuyente. Por tanto, se debe concluir que el reclamo del contribuyente suspendi la prescripcin, estado que se mantiene hasta que se resuelva mediante sentencia ejecutoriada dicha reclamacin. La liquidacin y reclamo se produjeron en 2001, y la nulidad del procedimiento se decret en 2006, es decir, en un lapso de 5 aos. Dicha nulidad no afect la presentacin del contribuyente. Ahora, en cuanto a la prescripcin extintiva de las acciones, la Corte enfatiza que el art. 200 del CT incorpora dos plazos para computar la prescripcin, de 3 y 6 aos, contado desde que se hizo exigible el impuesto. El segundo plazo opera en el supuesto de que el contribuyente haya efectuado una declaracin y tal declaracin no se hubiere presentado o si la presentada fuera maliciosaRevista Ius et Praxis, Ao 16, N 1 2010, pp. 467 - 482

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mente falsa. Esta circunstancia ocurri en el caso sub lite, lo que fue declarado por el juez de primera instancia, lo que se deriva de la decisin de considerar que el contribuyente emiti facturas ideolgicamente falsas al no justificar las tachas que le efectu el SII. Al respecto, la Corte indica que tanto ella (en autos rol 1884-2008) como reiterada jurisprudencia de la Excma. Corte Suprema, han sustentado que en materia tributaria la carga de la prueba corresponde al contribuyente (art. 21 CT), en todos los casos, sin que al SII tenga carga alguna en dicho sentido, ya que como ente fiscalizador no tiene la calidad de parte del procedimiento, limitndose su actuacin a lo que le ordena la ley, en orden a fiscalizar a los contribuyentes. Por no haber transcurrido el plazo legal, el sentenciador rechaz la alegacin de prescripcin.

5. Corte de Apelaciones de Concepcin, sentencia de 28 de enero de 2010, autos rol 1023-2009. Materia: Prescripcin de la obligacin
tributaria y su respectiva accin de cobro

Como en el primer caso presentado, el contribuyente reclam ante el juez tributario en contra de liquidaciones de impuestos efectuadas por el SII en los meses de julio y octubre de 2000. Las reclamaciones las interpuso en octubre de 2000 y enero de 2001. El juez tributario dict sentencia desestimatoria en abril de 2002. Luego de ello el contribuyente apel. Debido a que el Director del SII deleg sus potestades jurisdiccionales, y que el delegado sustanci el proceso, el reclamante solicit la nulidad del proceso durante la tramitacin de la apelacin, frente a lo cual la Corte resolvi anular el proceso en diciembre de 2006. La Corte invalid todo lo obrado en la causa por no haber sido conocida por el tribunal establecido en la ley, disponindose que deba ser tramitada y resuelta por el funcionario que corresponde, anulndose todo lo obrado desde la providencia del reclamo. Acto seguido, el contribuyente interpuso la excepcin de prescripcin respecto de la obligacin tributaria y su respectiva accin de cobro, por haber transcurrido los plazos que contemplan las normas tributarias, contados desde la fecha del provedo de los reclamos de autos por el juez natural, solicitando, en consecuencia, que se dejase sin efecto las liquidaciones reclamadas en los autos. La Corte de Apelaciones rechaza la excepcin de prescripcin y confirma la sentencia. El fundamento esencial consiste en que si bien la Corte decret la nulidad de todo lo obrado, es el reclamo debidamente presentado por el contribuyente el que tiene la virtud de suspender el curso de la prescripcin, actuacin procesal que no qued afectada por la declaracin de nulidad. Asimismo, la Corte dispuso en dicho fallo que dicha reclamacin deba ser tramitada y resuelta por el funcionario competente.
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Bien, conforme al art. 201 inc. final del CT en relacin al art. 24 inc. 2 del CT, el trmino necesario para declarar la prescripcin se suspende durante el perodo en que el SII se encuentre impedido de girar la totalidad o parte de los impuestos comprendidos en una liquidacin, lo que ocurre, precisamente, cuando ha sido objeto de un reclamo por parte del contribuyente, lo que ha ocurrido en el caso sub lite. El giro se deber efectuar una vez se entienda rechazado el reclamo. La Corte se fundamenta, en el considerando 9, adems, en la Circular N 73 del SII, la que estableci el alcance de la suspensin de la prescripcin que opera con la interposicin del reclamo (el subrayado es mo). De lo anterior, en su considerando 10, sostiene la Corte que en esas condiciones, se debe concluir que la reclamacin presentada en estos autos tuvo la virtud de suspender el trmino de que se trata; estado que se mantiene hasta que se resuelva por sentencia ejecutoriada la presentacin efectuada por el contribuyente en orden a que se deje sin efecto la liquidacin practicada.

6. Corte Suprema (Tercera Sala), sentencia de 20 de enero de 2010, autos rol 2025-2008. Recurso de casacin en el fondo. Materias: Renuncia e
interrupcin de la prescripcin

En esta causa, la Tesorera Regional cobra unos impuestos ejecutivamente (juicio ejecutivo de cobro de obligaciones tributarias). El contribuyente opone la excepcin de prescripcin. La sentencia rechaza dicha excepcin (2 Juzgado de Letras de Iquique), frente a lo cual el contribuyente recurre de casacin en el fondo en contra de la resolucin de segunda instancia que confirm la de primer grado (Corte de Apelaciones de Iquique). La Corte Suprema acoge el recurso dictando sentencia de reemplazo. El contribuyente dedujo el recurso de casacin, por infraccin de las normas reguladoras de la prescripcin del Cdigo Civil y del CT, normas que no las aplic o lo hizo erradamente, de modo tal que ello ha influido sustancialmente en lo dispositivo del fallo. De no haber incurrido en dicho vicio se habra declarado la prescripcin, ya que, expone, una vez cumplido el plazo de una prescripcin ningn acto posterior puede causar su interrupcin. Adems, no ha ocurrido ningn acto que pueda implicar renuncia del referido plazo. Respecto de los hechos, el vencimiento del impuesto se produjo el 29 de enero de 2001, el requerimiento de pago el 22 de marzo de 2005 (mediando ms de 3 aos). El pago posterior imputado al contribuyente, el 3 de mayo de 2005, no pudo producir el efecto de interrumpir un trmino ya agotado. Interrumpir, en su sentido natural y obvio, significa detener la continuidad de accin, esto es, paralizar algo que est en marcha pero que an no concluye. Asimismo, el recurrente de casacin seala que la sentencia recurrida habra vulnerado el art. 1698 CC, al interpretarlo errneamente, puesto que el
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sentenciador pretende que sea la ejecutada quien acredite la interrupcin del plazo de prescripcin, no obstante que el hecho fue alegado por la ejecutante, la que no prob el hecho del pago, como se infiere de los oficios remitidos por la Corte de Apelaciones a Tesorera requiriendo el comprobante de pago sin resultado satisfactorio. No obstante, la sentencia errneamente concluye que el contribuyente debi probar el pago alegado como fundamento de la interrupcin, siendo que el nico antecedente tenido en cuenta para la acreditacin del pago es un oficio del cuaderno administrativo referido a lo percibido por caja en el que el Jefe de la seccin Cobranzas de Tesoreras comunica al Abogado Provincial que se hace presente que el formulario 09 registra un pago efectuado en la caja de esta Tesorera, con lo cual da por establecido el pago interruptivo por medio de un informe interno emanado de la propia ejecutante, agregado al proceso sin formalidad. Dichos hechos no fueron cuestionados por la contraparte, y fueron considerados como antecedentes del proceso por la Corte Suprema. El tribunal de casacin hace ver que la sentencia de primera instancia consider como hechos de la causa la existencia de una deuda (2001) y de un pago (2005), y sobre la base de tales presupuestos fcticos, calific jurdicamente el referido pago como un reconocimiento de la deuda, y por ello desestim la excepcin de prescripcin extintiva. Dicha sentencia fue confirmada por la Corte de Apelaciones. Ambas sentencias, contina el ms alto tribunal, omiten sealar si en la especie oper la interrupcin de la prescripcin o la renuncia de ella. La Corte Suprema razona acerca de las instituciones jurdicas sobre las que el caso versa. Al respecto, puntualiza que la interrupcin natural se asemeja a la renuncia de la prescripcin, especialmente a la tcita, con la diferencia de que sta puede tener lugar nicamente una vez cumplida la prescripcin, mientras que la interrupcin se produce precisamente en el transcurso de ella. Los mismos actos constituirn segn la poca en que se produzcan, interrupcin natural o renuncia de la prescripcin. Aade que, si bien en doctrina el efecto de la interrupcin y la renuncia es el mismo (se vuelve a computar el trmino respectivo de la prescripcin), ambos institutos son excluyentes porque el primero es dominado por normas de orden pblico, mientras que el segundo es de Derecho Privado, y adems, la interrupcin opera antes de consumirse el plazo en tanto la renuncia lo hace despus de esto. Habindose cumplido el plazo de prescripcin, le resulta evidente que el pago, calificado como reconocimiento de deuda, carece de efectos interruptivos, pues los actos que los producen actan sobre prescripciones en curso; en cambio, cuando el plazo se ha completado no hay nada que interrumpir.
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Respecto de la renuncia tcita o expresa de la prescripcin, ella slo puede operar luego de cumplida (art. 2494 CC). Conforme a los hechos, la Corte recuerda que de los antecedentes procesales que constan en autos el requerimiento de pago fue practicado el 22 de marzo de 2005 y la excepcin de prescripcin fue deducida por el ejecutado el 4 de abril de 2005, esto es, antes del pago que reconoce la sentencia, que es de 3 de mayo de dicho ao. Adems, para el tribunal de casacin, el certificado de tesorera prueba un pago por caja pero no constituye un acto emanado del deudor del cual pueda inferirse inequvocamente intencin de reconocer la acreencia. De lo expuesto queda en evidencia que se ha cometido error de Derecho al desestimar la excepcin de prescripcin, ya que no pudo operar la interrupcin; pero tampoco era posible concluir que era procedente la renuncia tcita, desde que no puede actuar esta institucin una vez deducida la excepcin de prescripcin, porque de lo que se trata, es que el deudor que se encuentra en situacin de alegarla opta por no hacer valer este beneficio que la ley ha puesto en sus manos. En consecuencia, es contrario a la ley (arts. 2494 y 2514 CC) que la sentencia impugnada haya determinado que el pago establecido constituye un reconocimiento de la deuda que impide el acogimiento de la excepcin de prescripcin, por cuanto lo procedente era concluir que habiendo transcurrido el plazo de prescripcin de tres aos (conforme a los arts. 200 y 201 CT) y no habindose producido interrupcin ni renuncia de la prescripcin, corresponda dar lugar a la excepcin perentoria deducida.

7. Corte de Apelaciones de Concepcin, sentencia de 27 de enero de 2010, autos rol 602-2009. Materia: Carga de la prueba de las alegaciones del
contribuyente vertidas en la reclamacin

Del mismo modo que en el caso anterior, un contribuyente present un reclamo frente a una liquidacin de impuestos efectuada por el SII (tasacin de participacin en sociedad annima, acciones, conforme al art. 64 del CT). El Servicio, es decir, el juez tributario, en primera instancia rechaza el reclamo. El contribuyente acude de alzada. Alega que el SII ha ejercido la facultad del art. 64 CT (tasacin fiscal) slo para aumentar su carga tributaria y de ese modo no efectuar la devolucin de los pagos provisorios conforme a su declaracin anual de impuestos. Por las razones que detallar ms adelante, la Corte confirma la resolucin impugnada. El contribuyente, asimismo, cuestiona la oportunidad y forma de hacer uso de la potestad de tasacin, ya que ella no podra ejercerse sino para desvirtuar el valor que las partes hubieren asignado a un bien, cuando ste no corresponde a los corrientes
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en plaza, o a los que normalmente se cobra por operaciones de similar naturaleza (art. 64 CT, inc. 3). En este caso, fue una empresa especializada en tasacin de activos la que efectu la tasacin al contribuyente. Dicha tasacin fue corroborada por informes independientes, que tampoco fueron considerados ni por el SII ni por el juez de primera instancia (jefe regional del SII, como sabemos). La Corte, en lo esencial, sostuvo que conforme al CT, en sus artculos 16 inc. 1, 17 inc. 1, y 21, corresponda a la contribuyente probar los fundamentos de su reclamo, especialmente con sus libros de contabilidad, los cuales consignan el valor de adquisicin o costo tributario de las acciones en cuestin; como tambin deberan consignar las posibles variaciones al patrimonio, donde pueda, eventualmente, colegirse un menor valor de las acciones enajenadas en relacin al costo tributario o valor de libros de las mismas acciones. Agrega que, pese a lo anterior, esto es, soportar el onus probandi, la prueba contable eficaz para estos efectos no fue producida o rendida por la reclamante. La prueba aportada por la reclamante es absolutamente insuficiente para los propsitos del reclamo. Conforme al art. 21 CT, el SII no podra prescindir de las declaraciones y antecedentes aportados por el contribuyente, salvo que no sean fidedignos, todo conforme a los arts. 63 y 64 del CT. Asimismo, el art. 17 agrega que toda persona que deba acreditar la renta efectiva lo har mediante contabilidad fidedigna (el art. 16 seala el modo en que sta debe ser llevada), el cual es el caso del apelante.

8. Corte de Apelaciones de Chilln, sentencia de 13 de enero de 2010, causa rol 210-2008. Materia: Carga de la prueba en el procedimiento tributario
La Corte declara que el contribuyente debe probar la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes para el clculo del impuesto, conforme al art. 21 inc. 1 CT (mediante los documentos, libros de contabilidad u otros medios que la ley establezca, en cuanto sean necesarios u obligatorios para l). Asimismo, es al contribuyente a quien corresponde desvirtuar los hechos que sirven de fundamento a la liquidacin recayendo sobre l el peso de la prueba. Para tales efectos, la ley impone al contribuyente el deber de conservar los antecedentes de sus operaciones, como asimismo de documentarlas de una determinada manera (v.g., art. 23 N 5 incisos 2 y 3 de la Ley de IVA). El contribuyente debe acompaar al proceso documentacin fidedigna para desvirtuar los hechos que se le imputan, lo que en el caso no habra hecho.

9. Corte de Apelaciones de Santiago, sentencia de 26 de enero de 2010, causa rol 5742-2009. Materia: Compatibilidad de procedimientos en defensa de
derechos del contribuyente

En esta causa, el contribuyente incoa un procedimiento general de reclamacin, y adicionalmente, un procedimiento especial de reclamacin de ava474
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lo. La Corte declara que el contribuyente tiene el derecho a deducir ambas clases de reclamaciones, ya que el uso de una de las vas no excluye poder hacer uso de la otra, pues el procedimiento general constituye una de las formas establecidas por la legislacin tributaria para garantizar el ejercicio de los derechos de impugnabilidad y de control precedentemente expuestos. El fundamento del derecho a reclamar se encuentra, para la Corte, en el derecho constitucional de peticin, consagrado en el art. 19 N 14 de la Constitucin, y en los principios de impugnabilidad de los actos administrativos y control de los mismos, estatuidos en el art. 3 de la Ley N 18.575 sobre Bases Generales de la Administracin del Estado. La Corte de Apelaciones revoca la resolucin impugnada, del juez de primera instancia. Una apostilla interesante respecto de esta sentencia es la declaracin de la Corte mediante la cual (considerando 2) sostiene que un Oficio del Director Regional de la Direccin Regional Metropolitana Santiago Oriente del SII, en contra del cual se dedujo reclamacin por el contribuyente, posee la naturaleza jurdica de una resolucin, puesto que la potestad administrativa fue ejercida con la finalidad de decidir o emitir juicios sobre derechos, deberes e intereses.

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10. Corte de Apelaciones de San Miguel, sentencia de 21 de enero de 2010, 1030-2009. Materia: Debido proceso, nulidad de procedimiento por
violacin del derecho a la debida defensa del contribuyente

El contribuyente interpuso reclamo, el que fue desestimado (31 de agosto de 2009), frente a lo cual apel, fundando su recurso en dos aspectos: (a) se encuentra acreditada la efectividad material de las operaciones consignadas en las partidas de las liquidaciones reclamadas y en razn de ello el fallo debe ser revocado, ya que no disminuy indebidamente su carga tributaria, y por ello el sustrato fctico de la imputacin del SII era inexistente; (b) hace presente que no se respet su derecho al debido proceso, puesto que no se resolvi por el tribunal a quo el escrito en que solicit se corrigiera la resolucin que recibe la causa a prueba. En razn de este segundo argumento, el contribuyente solicit que se invalidara la sentencia apelada por encontrarse el procedimiento en que se funda el fallo, viciado, al no permitirle ejercer debidamente su derecho a defensa. La Corte, a la luz del expediente, consider que el contribuyente haba tributado ajustndose a Derecho, en opuesta opinin al SII. Asimismo, sta comprueba un error en el auto de prueba, en el sentido de identificar errneamente la prueba que el reclamante debe rendir (RUT errado de un contribuyente con quien el reclamante hizo negocios). El reclamante hizo ver este error, queja la cual no fue resuelta por el tribunal a quo. En su oportunidad, el tribunal certific que el reclamante no haba presentado las
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pruebas exigidas (erradamente individualizadas, por lo que fueron imposibles de rendir), quedando los autos para fallo. Para la Corte, la posibilidad de presentar prueba esencial para desvirtuar los hechos imputados por el SII constituye un mecanismo indispensable para construir la defensa del contribuyente. La posibilidad de defensa forma parte del debido proceso, que es un derecho fundamental de toda persona que garantiza la realizacin de un procedimiento justo y razonable, consagrado en la propia Constitucin Poltica. Asimismo, el fallo recuerda que el art. 140 CT dispone que respecto de la sentencia de primera instancia no procede el recurso de casacin en la forma ni su anulacin de oficio, y que los vicios en que se hubiere incurrido debern ser corregidos por el Tribunal de Apelaciones que corresponda. Asimismo, que el art. 148 CT prescribe que en aquellas materias no sujetas a disposiciones especiales se aplicarn en cuanto fueren compatibles con la naturaleza de las reclamaciones las normas establecidas en el libro Primero del Cdigo de Procedimiento Civil (CPC, en adelante). Por estas consideraciones, la Corte invalida la sentencia impugnada, por carecer de eficacia, por no haber sido dictada dentro de un procedimiento legalmente tramitado, por violar la Constitucin; asimismo, anula lo obrado en el procedimiento y repone la causa al estado que el Juez tributario competente dicte de conformidad al art. 132 la resolucin que reciba la causa a prueba. Por su densidad doctrinaria, es interesante reproducir ntegramente tres considerandos: Sptimo: Que el concepto indicado en la reflexin precedente, no es un principio que acte por s solo para garantizar un proceso debido, por el contrario, conlleva la utilizacin y aplicacin de una serie de derechos que le entregan al individuo las bases legales para tener un juicio justo, entre los cuales se pueden mencionar y el pertinente para el caso sub-lite el derecho a la defensa; que se traduce en acceder a un juicio contradictorio en el que las partes puedan hacer valer en condiciones de igualdad sus derechos e intereses legtimos, es decir, implica que en todo proceso judicial debe respetarse la facultad de defensa de todas las partes contendientes, aun cuando uno de los intervinientes procesales no tenga los medios para ejercer ese derecho. Octavo: Que por consiguiente, la falta al debido proceso, por disminucin del derecho de defensa del contribuyente, como ha ocurrido en la especie, importa que el procedimiento en el cual se dict la sentencia que se revisa en esta instancia, carezca de valor jurdico, lo que puede ser declarado en cualquier momento por el tribunal competente, en mrito del predominio jerrquico de la Constitucin sobre la ley, que permite siempre verificar que las actuaciones de cualquier rgano que ejerza jurisdiccin deben ejecutarse en cumplimiento
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del mandato constitucional; sin que, a falta de norma especial o general que regule lo concerniente a la prescripcin de la accin de nulidad de derecho pblico, impida hacer aplicables las disposiciones generales de derecho privado sobre la materia. Noveno: Que en este contexto, se infiere que el Tribunal a quo no resolvi la solicitud relativa a una diligencia de prueba que el contribuyente en tiempo y forma expuso al mismo, y por ello conculc el derecho a defensa de ste y por consiguiente, se apart de los cauces legales, de dictar una sentencia dentro de un procedimiento racional y justo, lo que constituye un vicio de nulidad que ha influido sustancialmente en la marcha del juicio y en lo dispositivo de la sentencia por lo que este Tribunal atendido lo solicitado por la apelante, invalidar el referido fallo en consideracin que ste no fue producto de un procedimiento vlidamente tramitado.

11. Corte de Apelaciones de Concepcin, sentencia de 20 de enero de 2010, autos rol 1786-2008. Materia: Nulidad de oficio de procedimiento por no
haber autorizado las resoluciones un ministro de fe

Un contribuyente apela de una sentencia dictada en procedimiento de reclamacin tributaria. En el caso sub lite, a partir de la providencia que tuvo por interpuesto el reclamo, ninguno de los actos procesales emanados del juez tributario fue autorizada por ministro de fe alguno, como lo exige la ley, e incluso en la sentencia definitiva . Revisada la legislacin especial aplicable orgnica y funcionalmente al tribunal tributario, la Corte seala que ni en el CT ni en la Ley Orgnica del SII, existe norma alguna que le exima de la obligacin legal general de contar con un ministro de fe que autorice las resoluciones que dicte el juez tributario, razn por la cual cabe aqu aplicar de plano las normas supletorias contenidas en el CPC, especialmente en su art. 61, la cual considera dicha autorizacin como esencial para la validez de toda actuacin judicial. Adems, en cuanto a la existencia de ministros de fe, la propia ley tributaria se ha encargado de establecerlos en el art. 86 del CT y en el art. 51 de la Ley Orgnica del SII. La Corte, entonces, sostiene que le cabe corregir de oficio el fallo, si se ha cometido un error en la tramitacin que incide en una exigencia esencial para validez de los actos procesales, y en este caso se trata de vicios o errores que no pueden ser subsanados en el estadio procesal que corresponde al Tribunal de Alzada (pues ataen al mbito propio de validez para que un acto pueda ser calificado jurdicamente como resolucin jurisdiccional). Actuando de oficio, retrotrae el proceso al estado en que el juez tributario no inhabilitado proceda a dar tramitacin al reclamo formulado por el contribuyente.
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12. Corte de Apelaciones de Concepcin, sentencia de 13 de enero de 2010, autos rol 2205-2009. Materia: Abandono de procedimiento en etapa administrativa por cobro ejecutivo de obligaciones tributarias (opinin en contra de su procedencia)
En esta causa, un contribuyente sujeto al cobro de obligaciones tributarias en sede administrativa, solicita abandono de procedimiento. Se rechaza su pretensin, frente a lo cual el contribuyente apela. La Corte de Apelaciones confirma la resolucin impugnada, exponiendo que en la etapa administrativa del procedimiento de cobro ejecutivo de las obligaciones tributarias de dinero no es aplicable el instituto del abandono del procedimiento, dado que la naturaleza jurdica de la etapa administrativa no es compatible con dicha institucin procesal. Agrega la Corte que dicha etapa no constituye propiamente un juicio (es previa a una etapa judicial, arts. 168 y siguientes CT), ni figuran en l partes que puedan incurrir en la inactividad requerida por la ley y que deban, por tal motivo, sufrir la sancin que implica el abandono del procedimiento (art. 152 del CPC), ya que la posible inactividad que pueda reclamarse slo puede ser atribuida a los funcionarios del Servicio de Tesoreras a cargo de la tramitacin de la causa. Conforme a lo dispuesto en los arts. 170 y 178 del CT, la Corte concluye que esta etapa no constituye un juicio, puesto que el Tesorero no resuelve contienda alguna, siendo su actividad de carcter meramente administrativo. Asimismo, el art. 179 CT, en los casos que seala, otorga al ejecutado el derecho a judicializar el asunto, pasando as prontamente a la etapa jurisdiccional del cobro ejecutivo. Lo anterior, la Corte lo plantea no obstante la ley, claramente, seala que el funcionario acta con el carcter de juez sustanciador. Para el fallo, la etapa judicial se desarrolla ante los Tribunales de Justicia que indica la ley, la cual comienza con la solicitud que realiza el Abogado Provincial del Servicio de Tesoreras al Tribunal Ordinario para que se pronuncie sobre las excepciones deducidas, ordene el retiro de las especies embargadas o la realizacin de los bienes embargados. En esta etapa comienza la contienda entre partes, que da origen a una instancia jurisdiccional ante la justicia ordinaria, y la relacin procesal consiguiente entre el representante del Fisco y la demandada se inicia a partir de la presentacin de cualquiera de las solicitudes mencionadas. Todo lo anterior, debido a que ello importa la existencia de un juicio o controversia planteada ante un tribunal de Justicia y con partes perfectamente determinadas. La Corte se sustenta en varias sentencias de los Tribunales Superiores de Justicia que han manifestado que la Tesorera Regional no es tribunal y que lo que le cabe realizar en la etapa administrativa o fase inicial no constituye un
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juicio, ni figuran en l partes que puedan incurrir en la inactividad requerida por la ley y que deban, por tal motivo, experimentar la sancin que importa el abandono (Corte Suprema, rol 2266-1997, 7 de mayo de 1998; Corte de Apelaciones de Rancagua, roles 22.599 y 22.600, ambas de 4 de mayo de 2005, y 888-2008, 10 de diciembre de 2008).

13. Corte de Apelaciones de Temuco, sentencia de 15 de enero de 2010, autos rol 1654-2009. Materia: Abandono de procedimiento en etapa administrativa por cobro ejecutivo de obligaciones tributarias (voto disidente: opinin a favor de su procedencia)
El Ministro Sr. Archibaldo Loyola Lpez, en esta causa, fue de la opinin de que la institucin del abandono de procedimiento est reglamentada en las reglas comunes de todo procedimiento establecidas en el CPC, las cuales son aplicables en la especie. Procede aplicar al presente caso el aludido abandono. Para no hacerlo tendra que estar expresamente exceptuado por ley, como sucede en el procedimiento declarativo ante el Director Regional del SII. El Ministro Loyola sostiene que en materia de cobranza tributaria, el Director Regional Tesorero acta como Juez en un procedimiento contencioso compulsivo, reglamentado en los arts. 168 y siguientes del CT al igual que el Director Regional del SII, que es Juez en el respectivo procedimiento contencioso declarativo. En ambos casos estn ejerciendo labores jurisdiccionales y deben aplicarse, en lo no reglamentado en el CT, el CPC, en especial las reglas comunes a todo procedimiento. En ambos procede el ejercicio de derechos y recursos judiciales. No es efectivo que se trate de actuaciones meramente administrativas las que realiza el Tesorero para cobrar los tributos.

14. Corte de Apelaciones de Temuco, sentencia de 21 de enero de 2010, autos rol 1864-2009. Materia: Abandono de procedimiento de cobro ejecutivo de
obligaciones tributarias

La Tesorera Regional requiere de pago a un contribuyente por impuestos adeudados al Fisco, luego entrega los antecedentes a los tribunales ordinarios. El contribuyente solicita la declaracin de abandono del procedimiento, siendo rechazada su solicitud, frente a lo cual apela contra la resolucin, la Corte de Apelaciones revoca la decisin impugnada, condenando en costas al Fisco. En el caso sub lite, desde la resolucin que recae sobre la solicitud de remate de los bienes embargados (25 de marzo de 2008) a la resolucin que fij fecha de remate, el Servicio de Tesoreras ces en avanzar el procedimiento por ms de seis meses, lo que llev a la jueza a disponer el archivo de la misma. El abogado de la demandada opuso excepciones en el cuaderno propio de Tesoreras, las que fueron rechazadas en el cuaderno administrativo. El rechaRevista Ius et Praxis, Ao 16, N 1 2010, pp. 467 - 482

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zo de dichas excepciones debe ser motivo de resolucin posterior del tribunal ordinario, segn lo dispone el art. 179 del CT. No habindose remitido el expediente al tribunal ordinario, como sucede en la especie, la tramitacin de que se trata no estaba terminada y, al contrario, quedaba pendiente la resolucin que el juez del tribunal ordinario deba dictar en relacin con la oposicin que la contribuyente haba planteado a la ejecucin. Por ello, la regla a aplicar se halla en el art. 152 del CPC y no en el inc. 2 del art. 153 del CPC, como lo decide el fallo recurrido. La Corte justifica su decisin tambin por el hecho que estima que tanto el expediente llamado administrativo como la tramitacin ante el juez civil constituyen un todo homogneo y no son dos distintos de naturaleza diferente. Agrega que se trata de un solo procedimiento, el que se tramita en una primera fase ante un juez especial, que tiene el carcter de sustanciador segn lo seala el art. 170 del CT, y una segunda etapa seguida ante el juez ordinario. De ello se deduce que la resolucin que acoja el incidente de abandono del procedimiento comprende tanto a lo actuado en el expediente propiamente judicial como tambin a lo actuado en el que le antecedi, o procedimiento administrativo.

Algunas Conclusiones
Como es de dominio general, las cuestiones que se alegan en el mbito tributario se componen de un nmero limitado de materias. No por ello dejan de resultar interesantes algunas cuestiones tratadas en los fallos. Un primer nmero de casos se vincula a atacar la delegacin de facultades jurisdiccionales, sea a objeto de alegar luego otras cuestiones (prescripcin) o de darle seriedad mnima al proceso que se ventila. Para el contribuyente, uno de los asuntos de mayor preocupacin consiste en defender la prescripcin de las obligaciones tributarias. Esto ha conducido a la creacin de todo tipo de argumentos y teoras forenses. Ha existido la pretensin de algunos abogados, incluso, de escudarse en la idea de que la nulidad derivada de la delegacin de facultades alcanza a la presentacin de la reclamacin del contribuyente, alegato defendido aun en el caso de que dicho reclamo haya sido provedo por juez competente (caso 3). Ello no es plausible, como bien indica la Corte, pues en este punto la ley no da margen de interpretacin. Ntese que los efectos suspensivos de la prescripcin generados por la presentacin de la reclamacin se producen aunque sta haya sido proveda por juez incompetente o por funcionario delegado, el cual jurdicamente no es juez (casos 4 y 5). Por otro lado, es posible observar que las Cortes ocupan, en general, una frmula legalista y administrativista de resolver las causas (como se observa en
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el caso 9, que bien pudo desarrollarse de un modo muchsimo ms sofisticado, sobre la base del derecho fundamental a la tutela judicial efectiva). Slo excepcionalmente la jurisprudencia es creativa o refleja un desarrollo dogmtico mayor, del cual por lo dems en Chile se carece al menos en el campo tributario. Los enfoques legalistas pueden derivar en inseguridad jurdica, como es posible advertir en el caso 7 en materia de onus probandi, lo que requiri una correccin necesaria por parte de la Corte Suprema. Lo grave que este caso muestra es que dos tribunales de justicia en propiedad, como lo son un tribunal de letras y una Corte de apelaciones, cometieron errores de tal calado. Ello pone una alarma en el sentido de si la nueva jurisdiccin tributaria, derivada de la Ley N 20.322, podr evitar que se produzcan injusticias (decisiones contrarias a Derecho) que parecan provenir de tribunales no imparciales y no independientes. A mi parecer, indudablemente es un avance, pero ello es slo parte de la solucin. En algunas causas existe cierto apego de las Cortes de Apelaciones a las opiniones del SII como si fueran generalmente vinculantes, e incluso como complementarias de la legislacin tributaria (caso 5). En un sistema de fuentes como el nuestro, esto no es aceptable. En un sistema basado en principios tributarios de carcter hacendstico o constitucional, tampoco es aceptable. Existe un creciente desarrollo, que hoy parece consolidado, de la institucin de la nulidad de Derecho Pblico. Se trata sta de una institucin sin perfiles claros y que otorgan un amplsimo margen de accin a las Cortes para decidir de oficio como lo estimen del caso (herramienta multipropsito). En atencin a la seguridad jurdica y la preservacin del estado de derecho, dicha institucin debiera ser perfilada tanto a nivel dogmtico como legal, tanto en sus aspectos de fondo como procesales. Obviamente esto no es fcil, por la concepcin constitucional hoy vigente en nuestro medio. Relacionado con lo anterior, puede entenderse la cita a los derechos fundamentales, y en este caso, al debido proceso que aparece en la causa 10. Esto revela algunos aspectos de ms inters, ya que constituye una institucin ms perfilada. Para invalidar un procedimiento que atropella el debido proceso, sin embargo, se hace uso nuevamente de la nulidad de derecho pblico de oficio (el caso 11 tambin incide en la pureza del procedimiento, aunque referido a un principio legal, que tambin se vincula al debido proceso legal). El problema es que prcticamente los procedimientos tributarios, conforme estn configurados, violan en la esencia el derecho fundamental al debido proceso (y al de tutela judicial efectiva). Si las Cortes fueran consecuentes con la defensa de los derechos fundamentales y de la Constitucin, debieran anular todos los procesos tributarios, lo que por cierto llevara a la compleja situacin de que suprimiran los tribunales tributarios de primera instancia. Este tipo de
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limitaciones institucionales del alcance de la norma constitucional y el alcance del poder de configuracin del ordenamiento por parte de los rganos legislativos, reguladores y jurisdiccionales, debiera recibir ms atencin de la doctrina, del constituyente y del legislador. Otra materia interesante se vincula a la carga de la prueba (casos 7 y 8). La respuesta de las Cortes es legalista y drstica, no dando margen a planteamientos divergentes: la carga probatoria siempre recae en el contribuyente. Esto debiera ser revisado en el futuro por parte de los nuevos tribunales tributarios (establecidos por la Ley 20.322), ya que si no se hacen distinciones ni se matiza dicho criterio podra afectarse los derechos fundamentales de contenido procesal (debido proceso, tutela judicial efectiva, etc.). Otra cuestin revisada se vincula a la multiplicidad de procesos en tutela de derechos o intereses. La Corte, en el caso expuesto (9), se inclin por la afirmativa. Esto es interesante en cuanto favorece la tutela del contribuyente. Las ltimas tres decisiones judiciales hacen referencia al abandono del procedimiento y a la discutida naturaleza judicial o administrativa de la primera etapa del procedimiento ejecutivo de cobro de las obligaciones tributarias (casos 12, 13 y 14). Lo interesante es que muestran diferentes criterios jurisprudenciales, ya que en un caso se inclina por una opcin y en los otros dos, por la otra opcin. Esta materia es sumamente relevante para los efectos de tutelar adecuadamente los derechos de los contribuyentes. Asimismo, sea cual fuere la postura de cada quien, este debate muestra un hecho indesmentible: la confusin de roles administrativos y judiciales de los rganos del Estado vinculados a la administracin y cobro de tributos producen, a su vez, confusin en la doctrina y en la jurisdiccin en relacin a cundo el funcionario administrativo efecta uno u otro rol. Esto debe ser superado definitivamente y, en tal sentido, la nueva jurisdiccin tributaria debe marcar un camino sin retorno ni retrocesos.

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