Sistema de Contabilidad de Costos por Procesos

Se utilizan en empresas que fabrican productos en series, similares, homogéneos y que

dichos productos se han elaborado en varios procesos continuos.

Proceso 1  Proceso 2  .....  Proceso n

Se pierde la identidad del producto puesto que son artículos similares y su costo será un
costo promedio. Los costos se acumulan y controlan por cada proceso.

Para poder costear los productos hay que definir un período de costos (semanal, anual,
mensual, diario).

Es un método de acumulación de costos que permite calcular promedios en cada período

por cada elemento del costo.

Etapas en la determinación del costo

a) Flujo Físico: se refiere a las unidades físicas que participan en el proceso.

b) Informe de Costos: incluye el costo acumulado más los costos agregados en el

proceso.

c) Producción equivalente: se refiere a las unidades físicas separadas por elemento del
costo.

d) Cálculo del Costo: los costos del informe de costos se dividen por las unidades
recibidas y por las unidades de la producción equivalente.

e) Distribución del Costo: consiste en justificar el informe de costos.

Concepto de:

Producción equivalente: son todas las unidades que participan en el proceso productivo
y es igual a las unidades terminadas, más las unidades equivalentes, más las pérdidas
extraordinarias por cada elemento del costo.

Unidades equivalentes: es expresar las unidades que quedaron en proceso como si

estas estuvieran terminadas de acuerdo a su grado de avance, por cada elemento del
costo.

Tratamiento de las Pérdidas

Pérdidas Normales: las absorbe el mismo proceso productivo, es decir, todas las
unidades buenas que participaron en dicho proceso.
Estas pérdidas afectan los costos de producción haciéndolos aumentar.
Pérdidas Extraordinarias: se consideran para todos los efectos de cálculo de costos
como unidades buenas. Su tratamiento será de resultado pérdida.

Ejemplo de aplicación
Se cuenta con la siguiente información del proceso 2:

a) Flujo físico (unidades):

Recibidas del proceso 1 31.000

Terminadas y transferidas al proceso 3 21.000
Proceso 3.000 (Grado de avance MPD 90%, MOD 100%, CIF
60%)

Pérdidas Extraordinarias 6.000

Pérdidas normales 1.000

b) Informe de costos

Recibido del proceso 1 $ 300.000

Agregado Proceso 2:

MPD $ 71.100
MOD 96.000
CIF 114.000 $ 281.100
__________________________________________________
Costo Total a justificar $ 581.100

Se pide confeccionar producción equivalente, calculo de costo y distribución de costos

para el proceso 2.

c) Producción equivalente

MPD MOD CIF

Terminadas y transferidas 21.000 21.000 21.000
Pérdidas extraordinarias 6.000 6.000 6.000
Proceso 2.700 3.000 1.800
TOTAL 29.700 30.000 28.800

d) Cálculo del costo

Recibido Proceso 1: $300.000/(31.000-1.000(*)) $ 10 Costo unitario recibido y ajustado

(CURA)

Agregado proceso 2
MPD $ 71.100/29.700= $ 2,39394
MOD $ 96.000/30.000= $ 3,2 $ 9,55227 Costo unitario proceso 2
CIF $ 114.000/28.800= $ 3,95833
________________________________________________________________________
Costo unitario de transferencia (CUT) $ 19,55227
e) Distribución del costo

Terminadas y transferidas 21.000 x $ 19,55227=$ 410.598(1)

Pérdidas extraordinarias 6.000 x $ 19,55227=$ 117.314(2)
Proceso:
Procesos anteriores 3.000 x $10 = $ 30.000
Agregado proceso 2
MPD 2.700 x $2,39394= $ 6.464
MOD 3.000 x $3,2 = $ 9.600
CIF 1.800 x $3,95833= $ 7.125 $ 53.189(3)
________________________________________________________________________
Costo total justificado $ 581.100

(*) Estas 1.000 unidades corresponden a las pérdidas normales. Estas unidades se tienen que
restar a las unidades recibidas para ajustar el costo. Este procedimiento se efectúa en todos los
procesos, con la salvedad del proceso 1
(1) Costo total de transferencia al proceso 3
(2) Pérdidas extraordinarias valorizadas
(3) Inventario final de productos en procesos

Sistemas de Contabilidad de Costos Predeterminados

Existen dos tipos de costos predeterminados:

1.- Costos Estimados

Este sistema se utiliza en aquellas empresas en que se tiene que anticipar al proceso
productivo, predeterminando los costos.

El cálculo de estos costos se hará en forma simple, apoyándose en costos históricos,

estadística o en empresas similares.

Los inventarios quedan valorizados a costo real.

Causa de las variaciones entre lo real y lo estimado

a) Fallas en la estimación del cálculo en cuyo caso, se ajustan los costos de los artículos
donde estos se encuentren.

b) Fallas en la producción en cuyo caso la empresa ajusta contra la cuenta pérdidas y

ganancias.
Ejercicio de aplicación

Datos Estimados
- Cédula del costo
MPD 4.000 kilos a $ 150 cada kilo = $ 600.000
MOD 3.000 Horas Hombres a $ 100 la hora = $ 300.000
CIF 7.000 Horas máquinas a $ 50 la hora = $ 350.000
________________________________________________________________________
Costo Unitario $ 1.250.000

- CIF $ 3.500.000
- Horas máquinas 70.000
- Producción 10 unidades

Datos reales
- Producción Terminadas 7
Proceso 2 (Grado de avance MPD 80%, MOD 30%, CIF 30%)

- Se compraron 40.000 kilos de MPD a $ 160 cada kilo neto

- Se consumieron 35.000 kilos de MPD
- Se consumieron 23.000 horas de MOD a $ 90 la hora
- CIF $ 2.100.000
- Horas máquinas 60.000
- Ventas 6 unidades a $ 2.000.000 c/u neto
- Gastos de administración y ventas $1.900.000.-

Desarrollo:

- Producción equivalente
MPD MOD CIF
Terminadas 7 7 7
Proceso 1,6 0,6 0,6
Total 8,6 7,6 7,6
Estudio de las diferencias.

Las variaciones de las cuentas MPD en proceso, MOD en proceso, CIF en proceso se
distribuyen de acuerdo al número de unidades que quedaron en proceso, las que se
terminaron y las que se vendieron.

MPD EN PROCESO $ 440.000 / 8,6 unidades = $ 51.163

DISTRIBUCION
INVENTARIO PROD. EN PROCESO ($51.163 X 1,6) = $ 81.860
ARTICULOS TERMINADOS ($51.163 X 1*) = $ 51.162
COSTO DE VENTAS ($51.163 X 6) = $306.978
________________________________________________________________
TOTAL $ 440.000

* ESTAS UNIDADES CORRESPONDEN A LA DIFERENCIA ENTRE LAS UNIDADES TERMINADAS Y LAS

VENDIDAS (7-6=1)

MOD EN PROCESO $ 210.000 / 7,6 unidades = $ 27.631

DISTRIBUCION

INVENTARIO PROD. EN PROCESO ($27.631 X 0,6) = $ 16.578

ARTICULOS TERMINADOS ($27.631 X 1*) = $ 27.630
COSTO DE VENTAS ($27.631 X 6) = $ 165.792
________________________________________________________________
TOTAL $ 210.000

* ESTA UNIDADES CORRESPONDEN A LA DIFERENCIA ENTRE LAS UNIADES

TERMINADAS Y LAS VENDIDAS (7-6=1)

CIF EN PROCESO $ 560.000 / 7,6 unidades = $ 73.684

DISTRIBUCION

INVENTARIO PROD. EN PROCESO ($73.684 X 0,6) = $ 44.210

ARTICULOS TERMINADOS ($73.864 X 1*) = $ 73.684
COSTO DE VENTAS ($73.684 X 6) = $ 442.104
________________________________________________________________
TOTAL $ 560.000

* ESTA UNIDADES CORRESPONDEN A LA DIFERENCIA ENTRE LAS UNIADES

TERMINADAS Y LAS VENDIDAS (7-6=1)

Ajuste de la cédula

Elementos Cédula Original Variación Nueva Cédula

MPD 600.000 51.163 651.163
MOD 300.000 (27.631) 272.369
CIF 350.000 (73.684) 276.316
Costo Total 1.250.000 (50.152) 1.199.848
Estado de resultados
Ventas ($ 2.000.000 x 6) $ 12.000.000
- Costo de Ventas ($ 1.250.000 x 6) $ 7.500.000
- Variación ($ 50.152 x 6) $ ( 300.912) $ ( 7.199.088)
Utilidad bruta $ 4.800.912
- Gastos de administración y ventas $ (1.900.000)
Resultado operacional $ 2.900.912

2.- Costos Estándar

Este sistema se utiliza en aquellas empresas cuya producción está estandarizada y cuyo
cálculo del costo se realiza en forma científica, utilizando para ello todas las herramientas
que están al alcance del administrador (como ser la Economía, auditoría, Estadística,
Estudios de Mercado, Matemáticas).

En el costo estándar predomina el estándar sobre el costo real es decir, los inventarios
quedan valorizados a costo estándar y las variaciones que se pueden presentar entre lo
real y lo estándar se llevarán a resultado como pérdida y ganancia.

El costo estándar es un costo de control y eficiencia, es el costo que debe ser.

Las causas de las variaciones pueden tener el siguiente origen:

a) Causas originadas dentro de la empresa

a.1) Controlables por el responsable del centro

- Cantidad de MPD consumida.
- Mezcla del material
- Empleo de materiales distintos
- Rendimiento de la mano de obra.
- Mezcla de la mano de obra.

a.2) No controlables usualmente por el responsable del centro.

- Precio de los materiales
- Calidad de los materiales
- Falta de materiales en la planta
- Tarifa de salarios
- Desperfectos en los equipos
- Errores de programación
- Aumento de los costos fijos

b) Originadas por causas externas a la empresa

- Interrupciones en el suministro de energía
- Huelgas
- Situación de la Economía

Tipos de Variaciones
Las variaciones surgen principalmente por:

a. Diferencias totales o netas entre los costos estándares y los costos reales.
b. Diferencias entre la cantidad estándar que se previó utilizar y la realmente utilizada
o consumida por el producto o proceso.
c. Diferencia entre los precios estándar que se previó pagar y los precios reales
pagados.

Cálculo y análisis de las variaciones

1.- Variación MPD

1.1 Variación Precio MPD

Se calcula multiplicando la diferencia existente entre los precios unitarios estándar y real
por el número de unidades o cantidad real.

VPMPD = (Precio estándar – Precio real) x Cantidad Real

1.2 Variación Cantidad MPD

Se calcula multiplicando la diferencia que existe entre las cantidades físicas estándar y las
cantidades reales consumidas, por el precio unitario estándar de los materiales.

VQMPD = (Cantidad Estándar – Cantidad Real) x Precio Estandar

2.- Variación MOD

2.1 Variación Precio MOD

Se calcula multiplicando la diferencia que existe entre la tarifa estándar y la tarifa real por
la cantidad de horas reales trabajadas.

VPMOD = (Precio estándar – Precio Real) x Hora real

2.2 Variación Cantidad MOD

Se calcula multiplicando la diferencia existente entre las horas estándar calculadas para la
producción real y las horas realmente empleadas por la tarifa estándar.

VQMOD = (Hora estándar – Hora real) x Precio estándar

3.- Variación CIF

3.1 Variación Presupuesto CIF

Esta variación se calcula restando a los CIF estándar totales los CIF reales totales.

VPPTOCIF = (CIF estándar – CIF real)

3.2 Variación Capacidad CIF

Esta variación se determina multiplicando la diferencia entre las horas reales y las horas
estándar programadas por el precio o cuota estándar.
VCAPCIF = (Horas real – Horas estándar) x Precio estándar

3.3 Variación Eficiencia CIF

Se calcula multiplicando la diferencia entre las horas estándar para la producción real y
las horas reales, por la cuota o precio estándar.

VEFICIF = (Horas estándar – Horas real) x Precio estándar

Ejercicio de aplicación

Una empresa que utiliza un sistema de costo estándar presenta la siguiente información:

Datos estándar

- Costo unitario:

MPD 2 kilos a $ 100 el kilo $ 200

MOD 3 horas hombre a $ 80 la hora $ 240
CIF 2 horas máquinas a $ 50 la cuota $ 100
Costo unitario $ 540

- Producción 5.000 unidades

- Horas máquinas 10.000
- CIF $ 500.000

Datos reales

- Producción:
Terminadas 4.000 unidades
Proceso 1.000 unidades (grado de avance MPD 100%, MOD 70%, CIF 60%)

- Compras de MPD 10.000 kilos a $ 102 cada kilo neto.

- Consumos
MPD 9.700 kilos
MOD 14.335 horas a $ 79 la hora
CIF $ 459.264

- Horas máquinas utilizadas 8.832

- Ventas 3.000 unidades a $ 1.200 c/u.
- Gastos de administración y ventas, 15% de las ventas

Se pide:
Cálculo y análisis de las variaciones
Estado de resultados
Desarrollo:

Producción equivalente (real)

MPD MOD CIF

Terminadas 4.000 4.000 4.000
Proceso 1.000 700 600
Total 5.000 4.700 4.600

Cálculo y análisis de las variaciones:

MPD
Variación MPD precio ($100- $102) x 9.700 = $ (19.400) D
Variación MPD cantidad (10.000-9.700) x $100 = $ 30.000 F
Variación neta $ 10.600 F

MOD
Variación MOD precio ($80- $79) x 14.335 = $ 14.335 F
Variación MOD cantidad (14.100-14.335) x $80 = $ (18.800) D
Variación neta $ (4.465) D

CIF
Variación CIF presupuesto ($ 500.000-$459.264) = $ 40.736 F
Variación CIF capacidad (8.832-10.000) x $50 = $ (58.400) D
Variación CIF eficiencia (9.200-8.832) x $50 = $ 18.400 F
Variación neta $ 736 F

D= Desfavorable F= Favorable

Estado de resultados

Ventas ($ 1.200 x3.000) $ 3.600.000

- Costo de ventas a estándar ($ 540x3.000) $ (1.620.000)
Utilidad bruta a estándar $ 1.980.000
+ Variaciones favorables $ 103.471
- Variaciones desfavorables $(96.600) $ 6.871
Utilidad bruta ajustada $ 1.986.871
- Gastos adm. y ventas $ ( 540.000)
Resultado operacional $ 1.446.871
EJERCICIO 1

En una industria automotriz, cuya producción es en serie, se tiene la siguiente

información:

PROCESO 5 PINTURA

INFORME DE UNIDADES:

RECIBIDAS 11.000 U
TERMINADAS Y TRANSFERIDA 8.000 U
PROCESO 3.000 U
(GRADO DE AVANCE MPD 100%, MOD 50%, CIF 30%)

INFORME DE COSTOS
RECIBIDO $ 4.000.000.-
AGREGADO PROCESO 5:
MPD $ 107.100.-
MOD $ 27.000.-
CIF $ 10.500.-
-----------------
COSTO TOTAL A JUSTIFICAR $ 4.144.600.-

EJERCICIO 2

En una empresa en la que se produce un producto en tres procesos continuos, se tiene la

siguiente información para el mes de Octubre:

Detalle Proceso 1 Proceso 2 Proceso 3

Unidades iniciadas 35.000 0 0
Unidades terminadas y transferidas 30.000 25.000 25.000
Productos en proceso 4.000 4.000 0
Avance MPD 80% 70% 0
Avance MOD 80% 80% 0
Avance CIF 90% 80% 0
Costo MPD $ 200.000 180.000 170.000
Costo MOD $ 120.000 150.000 120.000
Costo CIF $ 80.000 40.000 70.000

Se acepta como pérdida normal el 2% de las unidades iniciadas o recibidas según

corresponda.

Se pide, para cada uno de los departamentos:

Flujo Físico, Informe de Costos, Producción Equivalente, Cálculo del Costo y Distribución
del Costo.
EJERCICIO 3

Una empresa que utiliza costos estimados, presenta la siguiente información:

Datos estimados:
- Cédula de costo unitario
MPD $ 1.000
MOD 400
CIF 150
___________________
Total 1.550

- Producción 500 unidades

Datos reales:

- Producción
Terminadas 450 unid.
Proceso 50 unid. (Grado de avance MPD 100%, MOD 50%, CIF 40%)

- Inventario Inicial MPD $ 115.000

- Inventario Final MPD $ 170.000

Compras de MPD $ 600.000

Consumo de MOD $ 204.250
Consumo de CIF $ 69.500

- Venta de 400 unidades a $ 2.000 cada una.

Se pide:
Análisis de las diferencias y estado de resultado asumiendo que la falla es en la cédula de
costos.

EJERCICIO 4

Una empresa que utiliza Costo Estándar presenta la siguiente información:

DATOS ESTANDAR:
CIF $ 281.250.-
HORAS MAQUINAS 3.750
PRODUCCION 1.875 (UNIDADES)

COSTO UNITARIO DE CIF:

2 HORAS MAQUINAS A $ 75 LA CUOTA $ 150

DATOS REALES:
CIF $ 273.240.-
HORAS MAQUINAS 3.960
PRODUCCION 1.800 (UNIDADES)

SE PIDE: Calcular las variaciones del elemento CIF.

EJERCICIO 5
Una empresa que utiliza un sistema de Costo Estandar con registro contable parcial
presenta la siguiente información:

DATOS ESTANDAR:
- COSTO UNITARIO:
MPD 21,25 METROS A $ 50 EL METRO $ 1.062,5
MOD 5,00 HORAS H. A $ 187,5 LA HORA $ 937,5
CIF 7,50 HORAS MAQ. A $ 75 LA CUOTA $ 562,5
------------
COSTO UNITARIO TOTAL $ 2.562,5

- HORAS MAQUINAS 93.750

- CIF $ 7.031.250
- PRODUCCION 12.500 UNID.

DATOS REALES:
- PRODUCCION:
TERMINADAS 10.000 UNID
PROCESO ( AVANCE MPD 100%, MOD 75%, CIF 10% ) 2.500 UNID
- COMPRA MPD 250.000 METROS A $ 52,5 EL METRO
- MPD CONSUMIDA 243.750 METROS.
- MOD CONSUMIDA 62.400 HORAS H. CON UN TOTAL DE $ 11.544.000.-
- CIF $ 6.300.000.-
- HORAS MAQUINAS 78.750
- VENTA 8.750 UNIDADES A $ 4.000 C/U
- GASTOS DE ADMINISTRACION Y VENTAS $ 8.125.000.-

SE PIDE: Calcular las 10 variaciones y confeccionar el Estado de Resultados.

UNIDAD IV:

LA CONTABILIDAD DE COSTOS EN LAS EMPRESAS DE SERVICIOS

1. INTRODUCCION

La empresa actual está inmersa en un entorno dinámico y altamente competitivo que le

obliga a gestionar eficazmente sus actividades. Esto es especialmente importante en
servicios, sector en el que se presentan unas excelentes perspectivas de desarrollo para
la economía.

En las unidades anteriores se ha hablado de la Contabilidad de costos en casos

específicos de empresas industriales. En éste nos centraremos en las empresas de
servicios mientras. En particular se estudiarán los criterios de cálculo e imputación de
costos por producto haciendo énfasis en la problemática de la distribución de los costos
indirectos. Igualmente, se distinguirá entre empresas de servicios con procesos de
carácter continuo y empresas que trabajan bajo pedido.

La Contabilidad de costos facilita tres objetivos diferentes: conocer el resultado contable

obtenido por la empresa, controlar la eficacia y eficiencia de la organización y de cada uno
de sus centros de responsabilidad, y tomar decisiones que faciliten el mantenimiento y
mejora continua de la posición competitiva de la empresa.

En primer lugar, la gestión empresarial requiere conocer el resultado obtenido en cada

período. Para efectuar su cálculo debe hacerse la valoración del costo de los
productos/servicios vendidos lo cual no siempre es sencillo, especialmente en las
empresas de servicios debido a la importancia de los costos de estructura.

En segundo lugar, la creciente complejidad de las organizaciones ha obligado a un

gradual proceso de descentralización de las decisiones. Ello hace necesario evaluar la
actuación de los diferentes centros de responsabilidad para mantener su coherencia con
los objetivos globales de la empresa. La Contabilidad de costos facilita este proceso.

En tercer lugar, la dirección debe disponer de la información necesaria que facilite una
mejor toma de decisiones. Es evidente que el nuevo entorno empresarial dificulta las
posibilidades de sobrevivencia de la empresa y si ahora ésta quiere seguir existiendo ha
de ser mucho más dinámica que en los años sesenta y ello obliga a tener que tomar
decisiones continuamente para adaptarse a los rápidos cambios del entorno y mantener e
incrementar la competitividad. Entre estas decisiones pueden destacar las referentes a la
introducción de nuevos artículos o a la eliminación de artículos actuales, a la introducción
en nuevos mercados, al aumento o disminución de precios, a decisiones de política de
distribución (número de vendedores y de puntos de venta) o a decisiones de inversión en
inmovilizado para aumentar la capacidad o reducir los costos.

Según que una empresa sea de servicios, comercial o industrial incorporará una serie de
aspectos de costos que serán propiamente específicos a su actividad. No obstante, la
clasificación no es siempre fácil. Supongamos el caso de un hotel: ¿es una empresa de
servicios, comercial o industrial? Un hotel es, fundamentalmente, una empresa de
servicios pues su objetivo es ofrecer un servicio (alojamiento) sin fabricar ni comercializar
un producto tangible. No obstante, si este hotel tiene una cafetería en la que sirve bebidas
refrescantes, desde el punto de vista de costos esta sección es una sección comercial
pues compra una serie de productos (tónica, cola, cerveza) que comercializa sin
elaborarlos ni transformarlos. Igualmente, si en el hotel hay una cocina que hace la
comida de los huéspedes resulta que desde el punto de vista de costos la sección de
cocina puede ser considerada como una sección industrial dado que transforma una serie
de materias primas (papas, tomates, aceite, pescado) en un producto elaborado (congrio
a la vizcaína).

El Cuadro (1) puede facilitar la comprensión de las diferencias entre cada tipo de
empresa. Estas serán, en definitiva, las que determinarán las características de cada uno
de los diferentes sistemas de costos.

Cuadro (1)
Tipos de Empresas: Servicios, Comerciales e Industriales
TIPOS SERVICIOS COMERCIAL INDUSTRIAL
Ejemplos Institución financiera Distribuidora de Editorial
Asesoría Maderas. Fábrica de muebles
Hotel Supermercado Constructora
Hospital
Servicio intangible Producto tangible pero Producto tangible pero
sin que se realice con transformación
ninguna transformación
en la empresa
Actividades No hay materia No hay materia prima Compra y
prima que se transforme almacenamiento de
materias primas
No hay No hay fabricación Fabricación
transformación de
materias primas
No hay Compra y Almacenamiento del
almacenamiento del almacenamiento del producto terminado
producto terminado producto comprado
Venta del servicio Venta del producto Venta del producto
(con producción casi terminado
simultánea del
mismo)

2. LA CONTABILIDAD DE COSTOS EN UNA EMPRESA DE SERVICIOS

La Contabilidad de costos se ha diseñado fundamentalmente para las empresas

industriales. Sin embargo, las empresas de servicios tienen una creciente importancia en
la economía actual. Por ello es necesario adaptar los sistemas de Contabilidad de costos
a sus características. Esto es especialmente crítico en condiciones como las actuales en
que la competencia es creciente y la dificultad de diferenciación (y el costo de hacerlo)
hacen cada vez más necesario utilizar sistemas de costos y de control presupuestario que
permitan mantener y mejorar su posición competitiva. Sin embargo, hasta ahora ha
existido un limitado interés por estas organizaciones desde la perspectiva de gestión en
nuestro país y, en particular, desde la perspectiva de la Contabilidad de costos.

Algunos aspectos como son el control de stocks en las empresas industriales son
fácilmente aplicables por ejemplo a empresas de restauración o a empresas
distribuidoras. Igualmente, la distribución e imputación de costos en empresas de
servicios puede seguir perfectamente los criterios presentados en las unidades anteriores
referentes a las empresas industriales.

Mientras que las empresas industriales transforman físicamente una serie de materias
primas (cemento, baldosas) en productos terminados (vivienda), las empresas de
servicios proveen servicios personales (un corte de cabello, un viaje, el arriendo de un
departamento) que no suponen propiamente una transformación de materias primas.

La Contabilidad de costos en una empresa de servicios se fundamenta en la aplicación de

los conceptos básicos desarrollados para las empresas industriales en las unidades
anteriores: costos directos- no directos, costos variables- fijos, o sistemas de costos
absorbentes (full costing) o variables (direct costing).

Un aspecto fundamental a tener en cuenta en el diseño de un sistema de costos en una

empresa de servicios es el del tipo de proceso productivo que realiza la empresa. En el
Cuadro (2) se presenta una clasificación de los servicios según su proceso operativo y la
tangibilidad del servicio. En esta unidad, tal como se ha señalado en la introducción, nos
centraremos en las empresas de servicios que no tienen un producto tangible, las que son
puramente de servicios. La tangibilidad del servicio implica la existencia de un costo de
ventas.

El diseño de un sistema de cálculo de costo de un servicio implica por consiguiente la

distinción entre un sistema de costos por proceso o por pedido. No obstante, al igual que
en la empresa industrial será necesario determinar los criterios de distribución de costos
por centros, de imputación de los costos por centros a los servicios (y la determinación de
la tasa de gastos fijos) y preparar la información para facilitar los costos en la toma de
decisiones (por ejemplo, el cálculo de la rentabilidad por clientes o en una agencia de
publicidad).

Cuadro (2)
Clasificación de los servicios según características de su proceso productivo.
PROCESO POR PEDIDO PROCESO CONTINUO
Servicio no tangible (empresa Consultoría Teatro
pura de servicios) Instituto de investigación Banca
Agencia de publicidad Escuela
Servicios Hotel
Profesionales Ferrocarril
Seguros
Compañía eléctrica
Compañía aérea
Compañía telefónica
Museo
Servicio más Taller de reparaciones Establecimiento de comida
tangible (empresa Restaurante rápida
comercial) Boutique Venta de automóviles
Venta de casas Bar
Supermercado
Galería de arte
La utilidad de una Contabilidad de Gestión en una empresa de servicios será muy
semejante a una empresa industrial al permitir:

• El conocimiento de los costos y de la rentabilidad por servicio (puede permitir

comparar con las empresas del sector: poner ejemplo de la banca o del sector
hospitalario).
• La elaboración de presupuestos (puede facilitar la fijación de precios, la
introducción de nuevos productos).
• El control y reducción de costos.
• La evaluación de responsabilidades.

El estudio de los costos puede realizarse siguiendo la metodología utilizada en las

unidades anteriores. Para ello será necesario tener en cuenta los aspectos diferenciales
de la empresa de servicios. La empresa de servicios se caracteriza porque no adquiere
materias primas ni productos comerciales y por tanto no tiene proceso de transformación
física. Su único costo, en principio, es el de la estructura necesaria para poder ofrecer el
servicio que comercializará. Concretamente lo que se debiera resaltar en la empresa de
servicios es:

a) Cómo se realiza la distribución de los costos de la estructura de la empresa a los

distintos centros y a los servicios que ofrece (costos de estructura asignables) y
qué significado tienen los costos de estructura que no se pueden asignar (costos
de estructura no asignables a los servicios). Esto se hará según las características
del proceso, ya sea continuo o bajo pedido.
b) Cómo se calcula el margen de cada servicio y el resultado analítico y global de la
empresa en su conjunto.

En el Cuadro (3) se resume el proceso de distribución de los costos para la obtención del
resultado económico. A partir del cuadro se observa cómo hay costos que pueden
asignarse directamente a la cuenta de resultados, otros que se imputan directamente a
los centros o secciones y otros que se imputan directamente a los productos.

A partir de los costos en función de su naturaleza, información que suministra la

Contabilidad financiera y que depura la Contabilidad analítica en una fase inicial, es
necesario definir unos criterios objetivos que nos permitan repartir dichos costos a los
diferentes departamentos o secciones que han sido responsables de ellos.

La Contabilidad financiera suministra una información sobre el resultado obtenido por la

empresa que es poco concreta (especialmente sí ésta consta de varias secciones, tiene
diferentes costos y vende diferentes productos). Conocer el resultado global de la
empresa nos informará limitadamente sobre la eficiencia de una determinada sección o
sobre la rentabilidad de un producto concreto. Ante esta insuficiencia de la Contabilidad
financiera y dada la inevitable necesidad de disponer de una información específica sobre
la evolución de la empresa y de sus actividades y productos hace falta profundizar más en
el cálculo de los resultados al objeto de facilitar un análisis de los elementos que
contribuyen a configurarlos.
 Cuadro (3)
Proceso de cálculo de los costos por departamentos y productos en una empresa de servicios

Gastos por naturaleza Compras

Servicios externos
Tributos
Gastos de personal
Gastos financieros

Distribución de los Gastos Departamento técnico

a los centros de Departamento financiero
Responsabilidad Departamento de dirección

Distribución de los costos Producto 1

A los productos Producto 2
Producto 3

Obtención del resultado Análisis de la

económico información
Total
Por Productos
Por Unidad
Por departamento

Ingresos Ingresos Producto 1

Ingresos Producto 2
Ingresos Producto 3