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UNIVERSIDAD RAFAEL LANDÍVAR
FACULTAD DE CIENCIAS JURÍDICAS Y SOCIALES

LICENCIATURA EN CIENCIAS JURÍDICAS Y SOCIALES
"PROCESO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO."

TESIS DE GRADO
SERGIO ENRIQUE PINEDA AGUILAR

CARNET 10435-08
GUATEMALA DE LA ASUNCIÓN, SEPTIEMBRE DE 2014

CAMPUS CENTRAL
UNIVERSIDAD RAFAEL LANDÍVAR
FACULTAD DE CIENCIAS JURÍDICAS Y SOCIALES
LICENCIATURA EN CIENCIAS JURÍDICAS Y SOCIALES
"PROCESO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO."

TESIS DE GRADO
TRABAJO PRESENTADO AL CONSEJO DE LA FACULTAD DE

CIENCIAS JURÍDICAS Y SOCIALES
POR
SERGIO ENRIQUE PINEDA AGUILAR
PREVIO A CONFERÍRSELE
LOS TÍTULOS DE ABOGADO Y NOTARIO Y EL GRADO ACADÉMICO DE LICENCIADO EN CIENCIAS

JURÍDICAS Y SOCIALES
GUATEMALA DE LA ASUNCIÓN, SEPTIEMBRE DE 2014

CAMPUS CENTRAL
AUTORIDADES DE LA UNIVERSIDAD RAFAEL LANDÍVAR
RECTOR: P. EDUARDO VALDES BARRIA, S. J.
VICERRECTORA ACADÉMICA: DRA. MARTA LUCRECIA MÉNDEZ GONZÁLEZ DE PENEDO
VICERRECTOR DE DR. CARLOS RAFAEL CABARRÚS PELLECER, S. J.
INVESTIGACIÓN Y
PROYECCIÓN:
VICERRECTOR DE P. JULIO ENRIQUE MOREIRA CHAVARRÍA, S. J.
INTEGRACIÓN UNIVERSITARIA:
VICERRECTOR LIC. ARIEL RIVERA IRÍAS
ADMINISTRATIVO:
SECRETARIA GENERAL: LIC. FABIOLA DE LA LUZ PADILLA BELTRANENA DE
LORENZANA
AUTORIDADES DE LA FACULTAD DE CIENCIAS JURÍDICAS Y SOCIALES

DECANO: DR. ROLANDO ESCOBAR MENALDO
VICEDECANO: MGTR. PABLO GERARDO HURTADO GARCÍA
SECRETARIO: MGTR. ALAN ALFREDO GONZÁLEZ DE LEÓN
DIRECTOR DE CARRERA: LIC. ERICK MAURICIO MALDONADO RÍOS
DIRECTOR DE CARRERA: MGTR. ENRIQUE FERNANDO SÁNCHEZ USERA
DIRECTORA DE CARRERA: MGTR. HELENA CAROLINA MACHADO CARBALLO
NOMBRE DEL ASESOR DE TRABAJO DE GRADUACIÓN

LIC. ADOLFO JACINTO BRITO GOMEZ
TERNA QUE PRACTICÓ LA EVALUACIÓN

MGTR. LUIS FERNANDO CORDÓN MORALES
DEDICATORIA
A DIOS: por la VIDA y la oportunidad de poder cumplir su misión. De darme la energía,

potencia y perseverancia necesarias para concluir una etapa más de mi vida;
enseñándome a no darme por vencido, y siempre seguir adelante porque todo se logra
con paciencia.
A MIS PADRES: SERGIO LUÍS PINEDA SANDOVAL y PATRICIA DEL CARMEN

AGUILAR FIGUEROA DE PINEDA por la educación y el deseo de superación
profesional; por todo el apoyo, afecto y sacrificio incondicional brindado desde el inicio
hasta el final. GRACIAS POR TODO.
A MIS HERMANAS: PATRICIA ISABEL y CARMEN MARÍA por el apoyo y amor

demostrado durante todo este tiempo.
A MIS FAMILIARES Y AMIGOS: por estar siempre al pendiente y acompañarme en este

reto.
El autor es el único responsable por el contenido de este trabajo de tesis
LISTADO DE ABREVIATURAS
CPRG Constitución Política de la República de Guatemala

CPCYM Código Procesal Civil y Mercantil
LOJ Ley del Organismo Judicial
CT Código Tributario
LCA Ley de lo Contencioso Administrativo
PCAT Proceso Contencioso Administrativo Tributario
DSAT Directorio de la Superintendencia de Administración
Tributaria
Sala Sala de lo Contencioso Administrativo
SAT Superintendencia de Administración Tributaria
PGN Procuraduría General de la Nación
RESUMEN EJECUTIVO
El Proceso Contencioso Administrativo Tributario, constituye el tema central de este

trabajo de investigación, el cual es abordado de una forma generalizada e integral en el
desarrollo de su contenido. Para introducir al tema, se procede con la exposición básica
de conceptos y definiciones fundamentales, con el objeto de proporcionar un
acercamiento al lector, aproximándolo a uno de los procesos más importantes del
Derecho Procesal; luego se abarcan aspectos relacionados con las fases procesales,
procedencia, medios probatorios que se pueden aportar, legislación nacional e
internacional aplicables; y por último se exponen los recursos ordinarios y
extraordinarios que pueden ser utilizados durante todo el proceso.
Este trabajo de investigación, desarrolla la gama de aspectos que dan como resultado
la existencia de la relación jurídica entre el Derecho en sí y el Proceso Contencioso
Administrativo Tributario, particularmente en el ámbito nacional, pero de igual forma a
nivel internacional. Así mismo se realiza de forma breve y precisa un análisis de toda la
legislación aplicable en el caso concreto donde la Administración Tributaria realiza y
confirma ajustes al contribuyente, lo cual configuran el derecho de defensa y el debido
proceso, lo que constituye los pilares fundamentales y necesarios como principios
constitucionales tributarios para este tipo de proceso.
Por último, se presentan varios cuadros de cotejo de derecho comparado,

proporcionando de esta manera datos relevantes del tema abordado tanto en el
contexto temporal como espacial de las legislaciones de los diferentes países cuya
legislación ha sido analizada.
ÍNDICE
INTRODUCCIÓN ..................................................................................................... i
CAPÍTULO 1. DERECHO PROCESAL.................................................................. 1
1.1 Concepto .......................................................................................................... 1
1.1.1 Proceso .................................................................................................... 3
1.1.2 Principios Procesales ............................................................................... 5
1.1.2.1 Definiciones .................................................................................. 6
1.2 Naturaleza Jurídica del Proceso ..................................................................... 15
1.3 Fin del Proceso ............................................................................................... 21
1.4 Actos Procesales ............................................................................................ 24
1.4.1 La Demanda en el Proceso Contencioso Administrativo Tributario ........ 27
CAPÍTULO 2. PROCESO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
TRIBUTARIO ....................................................................................................... 32
2.1 Concepto ........................................................................................................ 37
2.2 Objeto ............................................................................................................. 42
2.3 Características ................................................................................................ 46
2.4 Principios Constitucionales (Legalidad y Juridicidad) ..................................... 51
2.5 Casos de Procedencia.................................................................................... 57
2.6 Órganos Jurisdiccionales (Salas de lo Contencioso Administrativo) .............. 66
2.7 Regulación Legal Nacional ............................................................................. 76
CAPÍTULO 3. FASES DEL PROCESO CONTENCIOSO
ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO Y REGULACIÓN LEGAL .............................. 79
3.1 Interposición ................................................................................................... 79
3.2 Expediente Administrativo .............................................................................. 85
3.3 Emplazamiento ............................................................................................... 91
3.4 Actitud del Demandado .................................................................................. 94
3.5 Período de Prueba ....................................................................................... 101
3.5.1 Concepto de la Prueba ........................................................................ 105
3.5.2 Ofrecimiento, admisibilidad y diligenciamiento de los medios de
prueba ......................................................................................................... 110
3.5.3 Valoración de los medios de prueba..................................................... 115
3.6 Vista.............................................................................................................. 120
3.7 Auto para Mejor Fallar .................................................................................. 122
3.8 Sentencia...................................................................................................... 125
CAPÍTULO 4. MEDIOS DE IMPUGNACIÓN EN EL PROCESO CONTENCIOSO
ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO ...................................................................... 133
4.1 Definición de Medios de Impugnación .......................................................... 133
4.1.1 Reposición y Revocatoria .................................................................... 139
4.1.2 Nulidad ................................................................................................ 144
4.1.3 Aclaración y Ampliación ....................................................................... 150
4.2 Recursos Extraordinarios ............................................................................. 155
4.2.1 Casación .............................................................................................. 155
4.2.2 Amparo ................................................................................................ 169
CAPÍTULO 5. PRESENTACIÓN, DISCUSIÓN Y ANÁLISIS
DE RESULTADOS ............................................................................................. 174
5.1 Sobre la fundamentación del proceso contencioso
administrativo tributario ...................................................................................... 174
5.2 De la procedencia del proceso contencioso administrativo tributario .......... 175
5.3 De cada una de las etapas procesales ........................................................ 176
5.4 De los sujetos procesal que intervienen y
el Órgano Jurisdiccional competente .................................................................. 177
5.5 De los medios probatorios que se pueden aportar y
cuales son los más idóneos................................................................................ 178
5.6 De los recursos en contra de la sentencia .................................................... 179
CONCLUSIONES ............................................................................................... 182
RECOMENDACIONES ...................................................................................... 184
REFERENCIAS BIBLIOGRÁFICAS .................................................................. 186
ANEXOS ............................................................................................................ 192
INTRODUCCIÓN
El Proceso Contencioso Administrativo Tributario comprende una rama del

derecho completamente desarrollada tanto en el ámbito nacional como
internacional; su estudio constituye un área apasionante en la práctica, como
una defensa fiscal en contra de los ajustes confirmados por parte de la
administración tributaria.
Este trabajo se enmarca dentro de la línea de investigación de la Facultad de

Ciencias Jurídicas y Sociales de la Universidad Rafael Landívar que, bajo el
título genérico de derecho tributario, va a elaborar un manual del que la
presente tesis forma parte como uno de sus capítulos.
Como parte de este trabajo especializado, encontramos varios elementos

activos, los cuales resultan de carácter fundamental para el desarrollo
funcional y práctico de uno de los procesos más importantes en nuestra
legislación. Dichos elementos lo constituyen los actos procesales, las partes y
los órganos jurisdiccionales competentes, es por ello que este conjunto
jurídico de investigación pretende dar una aproximación integral acerca de la
función dentro del marco jurídico del Derecho Procesal. Es necesario
establecer que cuando se aborda el tema del Proceso Contencioso
Administrativo Tributario, cabe la posibilidad de conocer aspectos más
técnicos, como una defensa mediante técnica contable, los cuales no serán
abarcados, debido a que el objeto fundamental de desarrollar este trabajo de
investigación se ha enfocado en el Proceso Contencioso Administrativo
Tributario, como una garantía constitucional a favor del contribuyente
haciendo uso de su derecho de defensa y del debido proceso en contra de la
violación a los principios constitucionales tributarios.
El Proceso Contencioso Administrativo Tributario resulta ser, el objeto

principal de este trabajo de investigación, lo que pretende responder a la
siguiente pregunta de investigación ¿Cómo es regulada la procedencia del
Proceso Contencioso Administrativo Tributario en la legislación
i
guatemalteca? De esta misma se derivan las preguntas subsiguientes, las
cuales son necesarias responder para poder dar un resultado completo.
a) ¿En qué rama del derecho se fundamenta el Proceso Contencioso

Administrativo Tributario?
b) ¿En qué momento procede el Proceso Contencioso Administrativo
Tributario, y cuales son cada una de las etapas procesales?
c) ¿Qué sujetos procesales intervienen y cuál es el órgano jurisdiccional
competente?
d) ¿Qué medios probatorios se pueden aportar y cuales podrían ser los
idóneos?
e) ¿Qué recursos caben en contra de la sentencia dictada por la Sala de lo
Contencioso Administrativo?
De las preguntas anteriores el objeto de este trabajo se enfoca en establecer

la importancia del Proceso Contencioso Administrativo Tributario, como
medio de defensa en contra de las resoluciones por ajustes confirmados por
parte de la administración tributaria a través de su Directorio, en contra de los
contribuyentes; y, cómo el contribuyente puede defenderse legalmente
haciendo uso de su derecho de defensa y debido proceso como garantías
constitucionales.
Dentro de los objetivos específicos se encuentran:
1. Determinar en qué rama del Derecho se fundamenta el Proceso

Contencioso Administrativo Tributario.
2. Establecer cuándo procede el Proceso Contencioso Administrativo
Tributario.
3. Conocer cada una de las etapas procesales.
4. Conocer los sujetos procesales que intervienen y el órgano
jurisdiccional competente.
5. Conocer los medios probatorios que se pueden aportar y cuales podrían
ser los idóneos.
ii
6. Determinar que recursos caben en contra de la sentencia dictada por la
Sala de lo Contencioso Administrativo.
Este trabajo de investigación tiene como alcances conocer, analizar y

sintetizar de una manera concreta el Proceso Contencioso Administrativo
Tributario, desde una perspectiva jurídica global, en la cual se incluye la
normativa tanto nacional como internacional realizándose para los efectos un
análisis de derecho comparado.
Este trabajo forma parte del Manual de Derecho Tributario y como tal su
principal aporte consiste en ofrecer una herramienta de consulta sobre
el Proceso Contencioso Administrativo Tributario, desde una perspectiva
procesal, práctica y académica, y dar inicio al estudio de uno de los proceso
más importantes en nuestra legislación; asimismo se pretende dar las
herramientas básicas para que el lector determine cuando procede y que
derecho le asiste como medio de defensa en contra de las resoluciones por
ajustes confirmados por parte de la administración tributaria.
El tipo de investigación que fundamenta el presente estudio es jurídico

comparativa: identifica similitudes y diferencias que pudieran encontrarse en
normas jurídicas e instituciones de dos o más sistemas jurídicos vigentes. Y
monografía: trabajo de investigación documental con aplicación de la
metodología científica, aporte jurídico.
Para este trabajo se determinan los límites de una defensa jurídica tributaria,
atacando la violación a los principios constitucionales tributarios, y no desde
la perspectiva de una defensa mediante técnica contable, los cuales en todo
caso corresponden a las áreas de contabilidad, economía y finanzas.
Para este trabajo de investigación, las unidades a analizar son: a) Leyes: 1.-
Guatemala: Constitución Política de la República, Código Tributario Decreto
6-91, Ley de lo Contencioso Administrativo Decreto 119-96. 2.- El Salvador:
Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativo y Código Tributario. 3.-
Honduras: Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa y Código
iii
Tributario. 4.- Nicaragua: Ley de Regulación de la Jurisdicción de lo
Contencioso-Administrativo y Código Tributario de la República de Nicaragua.
5.- Costa Rica: Ley Reguladora de la Jurisdicción de lo Contencioso-
Administrativo y Código de Normas y Procedimientos Tributarios. 6.- México:
Ley Federal del Procedimiento Contencioso Administrativo y Código Fiscal de
la Federación. 7.- Argentina: Ley Reguladora de la Jurisdicción de lo
Contencioso-Administrativo y Código Fiscal. 8.- España: Ley Reguladora de
la Jurisdicción de lo Contencioso-Administrativo y Código Tributario.
Para la realización del estudio desarrollado en esta investigación se

utilizaran los siguientes instrumentos: a) Cuadro de Cotejo: 1.- Análisis de
leyes en el ámbito temporal de Guatemala y 2.- Derecho Comparado; y, b)
Interpretación de la información recabada con los instrumentos
anteriores, alternándolo con toda fuente de información que proporcionará un
tipo de indagación relevante y que pudiera proporcionar una aproximación
más al estudio del Proceso Contencioso Administrativo Tributario.
iv
CAPÍTULO 1
DERECHO PROCESAL
En este capítulo, se proporciona un acercamiento a lo que constituye la rama

del Derecho Procesal, siendo ésta un conjunto de normas jurídicas, principios
y doctrinas que rigen todo lo referente al procedimiento contencioso
administrativo. Además se hace una aproximación al estudio, determinando
concepto, naturaleza jurídica, fin, principios y actos procesales.
1.1 Concepto.
Para poder introducirse en la materia es necesario conocer que es el

Derecho Procesal y hacia donde se extiende su estudio, para lo cual los
autores señalan distintas acepciones.
Para Guillermo Cabanellas lo define como: “El que contiene los principios y
normas que regulan el procedimiento civil y criminal; la administración de
justicia ante los jueces y tribunales de una y otra jurisdicción, o de otras
especiales.”1
Para el jurisconsulto Jaime Guasp manifiesta que: “Derecho Procesal no

quiere decir, en definitiva, otra cosa que derecho referente al proceso; es,
pues el conjunto de normas que tienen por objeto el proceso o que recaen
sobre el proceso.” 2
Según Hernando Devis Echandía 3 el Derecho Procesal es una rama del

derecho que estudia las normas que establecen un procedimiento a seguir
para la obtención de actuaciones del derecho positivo relacionadas con las
facultades, cargos y deberes lo que determina que las personas deben
someterse a la jurisdicción del Estado y los funcionarios que la ejercen.
1
Cabanellas, Guillermo, Diccionario de Derecho Usual, Tomo I 10ª Edición, Buenos Aires, Argentina, Editorial
Heliasta S.R.L., 1976, Pág. 657.
2
Guasp, Jaime, Derecho Procesal Civil. Madrid, España, Instituto de Estudios Políticos, 1961, Pág. 31
3
Devis Echandía, Hernando, Nociones Generales de Derecho Procesal Civil, Madrid, España, Editorial Temis, 1966,
Pág. 4
1
Preceptúa Mario Efraín Nájera-Farfán que: “Derecho procesal de normas
jurídicas regulan la organización del Poder Judicial y fijan los actos,
procedimientos y formalidades a que deben someterse tanto el órgano
jurisdiccional como los particulares, para la actuación y ejecución de la ley.
Actuación de la ley es el reconocimiento que en cada caso concreto hace el
órgano jurisdiccional sobre la existencia o inexistencia de un derecho en
estado de insatisfacción.” 4
Por su parte Eduardo J. Couture expresa que: “El derecho procesal civil es
la rama de la ciencia jurídica que estudia la naturaleza, desenvolvimiento y
eficacia del conjunto de relaciones jurídicas denominadas proceso civil.” 5
Establece Nájera-Farfán 6 que en cuanto a la ley procesal, esta no regula

conductas con efectos vinculatorios entre individuos como sujetos de derecho
general, sino como sujetos de un proceso per se.
Manifestando Nájera-Farfán concretamente que: “Es de Derecho Público. Un

proceso sólo interesa a las partes en cuanto al derecho que en él se debate,
pero interesa al Estado en cuanto que por medio de él realiza una actividad
jurídica con el fin de garantizar la observancia de la ley. Esto quiere decir que
la ley procesal constituye una aplicación de carácter inmediata, impositiva e
irrenunciable. De aplicación inmediata, porque se aplica sin consideración al
tiempo en que haya nacido la relación objeto de la litis; impositiva e
irrenunciable, porque ni el Juez ni las partes pueden sustraerse a su
obediencia.” 7
Expresan Rafael de Pina y Jose Castillo Larrañaga en forma precisa que:

“En su concepción general y unitaria, el Derecho Procesal se concibe como
un Derecho de contenido técnico-jurídico, que determina las personas e
4
Nájera-Farfán, Mario Efraín, Derecho Procesal Civil, Volumen I, 2ª. Edición, Guatemala, Guatemala, IUS Ediciones,
2006, Pág. 51
5
Couture, Eduardo J. Fundamento del Derecho Procesal Civil, 3ª Edición. Buenos Aires, Argentina, Editorial
Depalma. 1962, Pág. 3
6
Nájera-Farfán, Mario Efraín, Op. Cit. Pág. 54.
7
Ibid. Pág. 55.
2
instituciones mediante las cuales se atiende, en cada caso, a la función
jurisdiccional y al procedimiento que en ésta ha de observarse.” 8
Finalmente Carlos María Folco indica que: “La doctrina ha conceptualizado

al Derecho Procesal como aquel que regula la actividad jurisdiccional del
Estado para la aplicación de las leyes de fondo y su estudio comprende la
organización del Poder Judicial, la determinación de la competencia de los
funcionarios que lo integran y la actuación del juez y de las partes en la
sustanciación del proceso.” 9 Es decir que el Derecho Procesal es una rama
de las ciencias jurídicas que se encarga de regular el proceso, institutos
procesales y demás instituciones procesales constituidas por los trámites
dispuestos para cada especie de juicio.
Así, unificando los conceptos anteriores se podría concluir que el derecho

procesal, concretamente se puede definir como una rama del derecho que
regula los procedimientos, actuaciones y acciones entabladas entre las
partes y el órgano jurisdiccional competente, así como la actuación de este.
En la actualidad, existe una clara tendencia en la formación de Derechos

Procesales especiales, entre ellos están el Derecho Procesal Constitucional,
el Derecho Procesal Administrativo y el Derecho Procesal Tributario.
1.1.1 Proceso
Como es de saber el proceso constituye una serie de actos de forma

cronológica y ordenada, que encaminan un procedimiento en un caso
concreto, con el fin de lograr que el órgano jurisdiccional competente dicte la
sentencia que en derecho corresponde.
Para Nájera-Farfán: el “Proceso es el conjunto de actos que en el orden y

forma establecidos por la ley realiza el órgano jurisdiccional para hacer
8
De Pina, Rafael y Castillo Larrañaga, José. Derecho Procesal Civil. 8ª. Edición, México, D.F., Editorial Porrua, S.A.,
1969, Pág. 13
9
Folco, Carlos María, Procedimiento Tributario, 2ª. Edición, Buenos Aires, Argentina, Editorial Rubinzal-Culzoni,
2004, Pág. 31
3
justicia y las partes para obtenerla, o para que se examine y decida si una
demanda es o no fundada, o para que se dicte sentencia sobre un derecho
incierto, insatisfecho, negado o violado.” 10
Según de Pina y Castillo Larrañaga expresan que: “El proceso, con la

acción y la jurisdicción, son los tres temas fundamentales del Derecho
procesal. El proceso supone una actividad generadora de actos jurídicos
reglados, encaminados todos a obtener una determinada resolución
jurisdiccional.” 11
Para Francesco Carnelutti12 su percepción consiste en que la relación entre

derecho y proceso, se ha precisado hasta ahora en un sentido de servicio,
difícil, inapreciable e insustituible, que el proceso proporciona al derecho. El
derecho sin proceso no podría alcanzar su finalidad.
Como establecen Franch, Ballbé, Martínez, Gifreu, Escobar, Calderón: “El

proceso como objeto de estudio del Derecho Procesal, específicamente el
proceso jurisdiccional, se ha definido … como el conjunto de actos,
recíprocamente coordinados entre sí por vínculos de causalidad y cuyo objeto
consiste en el pronunciamiento de una sentencia por parte de un órgano
perteneciente al Poder Judicial.” 13 Concretamente es una secuencia de actos
que progresivamente se desenvuelven, con el fin de resolver, a través de un
juicio el conflicto sometido entre las partes.
Durante siglos los procedimentalistas explicaron según Juan Montero Aroca

y Mauro Chacón Corado que: “uno por uno los muy distintos juicios por
medio de los cuales actuaban los órganos jurisdiccionales, lo hicieron sin
llegar a formular una noción general del proceso. Más aún, la misma palabra
“proceso” les era prácticamente desconocida, y empleaban sobre todo juicio,
pero también negocio o litigio. … El proceso pasó así a ser un concepto,
10
Nájera-Farfán, Mario Efraín, Op. Cit. Pág. 205
11
De Pina, Rafael y Castillo Larrañaga, José. Op. Cit. Pág. 185
12
Carnelutti, Francesco, Derecho Procesal Civil y Penal, Volumen I, Buenos Aires, Argentina, Ediciones Jurídicas
Europa-America, 1971, Pág. 38
13
Franch, Marta; Balbé, Manuel y otros, Manual de Derecho Administrativo (Una perspectiva desde los
ordenamientos jurídicos de Guatemala y España) Guatemala, Guatemala, Editorial AECI, 2002, Pág. 282
4
como lo es el contrato, y sólo cuando se comprende el mismo se está en
disposición de entender los procesos en concreto que ofrece la realidad, de la
misma forma como sólo se entienden los contratos en particular cuando se
parte del concepto general de contrato.” 14
Finalmente Carlos María Folco expresa que: “…proceso es el conjunto de

actos recíprocamente coordinados entre sí, conforme a reglas
preestablecidas, que tiene por fin decidir una controversia entre partes
(litigios), por una autoridad imparcial e independiente (juez) y con fuerza legal
(cosa juzgada). … El proceso disciplina el ejercicio de la función jurisdiccional
y tiene por finalidad decir el Derecho y decirlo con fuerza de verdad definitiva,
15
mediante la cosa juzgada.” En relación con esto no importa
fundamentalmente que el acto del juez resuelva estrictamente un litigio, pero
sí es fundamental que el acto final del proceso sea un acto judicial, esto
quiere decir, que es una decisión emitida o dictada por una autoridad
imparcial e independiente, que no tiene interés directamente con el proceso.
Por lo tanto el proceso constituye un rol importante, en virtud de constituir una

serie de actos por parte del juez, las partes y los terceros los cuales
encaminan a una realización del derecho objetivo con el fin de crear una
analogía en cada una de las secuencias o actos procesales.
1.1.2 Principios Procesales
Los principios se deben anteponer a las normas, toda vez que constituyen la
estructura conceptual que le da sustento a toda la elaboración normativa
ulterior.
De esta forma, constituyen ideas que fundamentan la legislación y sirve de

guía en caso de que la interpretación sea oscura, insuficiente o exista laguna
legal aplicable al caso concreto.
14
Montero Aroca, Juan y Mauro Chacón Corado, Manual de Derecho Procesal Civil Guatemalteco, Volumen I 1ª.
Edición Guatemala, Guatemala, Editorial Helvetia, 1999, Pág. 117
15
Folco, Carlos María, Op. Cit. Pág. 33
5
Los principios procesales, van a depender mucho de cada proceso, ya que
no a todos los tipos de procesos aplican los mismos principios, y de igual
forma va a variar en particular al ordenamiento legal de cada país.
Los principios básicos que rigen el Derecho Procesal, por citar algunos, son:
1.1.2.1 Definiciones
A continuación se presentan varias definiciones a los principios indicados

anteriormente:
Principio de Impulso Procesal:

Indica Couture que el Principio de Impulso Procesal: “Se denomina al
fenómeno por virtud del cual se asegura la continuidad de los actos
procesales y su dirección hacia el fallo definitivo. Denominado principio de
impulso consistente en asegurar la continuidad del proceso.” 16
Por su parte Devis Echandía 17 manifiesta con relación al Principio de

Impulso Procesal que es aquel que se relaciona con el principio inquisitivo, el
cual una vez iniciado el juicio, el juez debe impulsar su marcha sin necesidad
alguna de las partes, ya que simplemente se trata de cumplir con el
ordenamiento legal que lo regula, aquel es responsable de cualquier demora
ocasionada por su culpa.
Principio Dispositivo:
Expresa Nájera-Farfán con relación al Principio Dispositivo que: “Para la
determinación de los poderes o facultades del Juez y de las partes en la
instrucción y decisión del proceso, las legislaciones se informan de dos
principios fundamentales y contrapuestos elaborados desde antaño por la
doctrina: el inquisitivo y el dispositivo. El primero, el Juez goza de todos los
poderes de impulsión procesal; investiga los hechos, practica pruebas de su
16
Couture, Eduardo J. Op. cit. Pág. 172
17
Devis Echandía, Hernando, Op. cit. Pág. 58
6
propia iniciativa, y resuelve de oficio. El segundo, ocurre todo lo contrario, el
Juez dirige el proceso, pero subordinado a la actividad de las partes.” 18
Según Folco el Principio Dispositivo consiste en: “…la facultad exclusiva del
individuo de reclamar tutela judicial del Estado por un derecho, y la facultad
concurrente del individuo con el organismo jurisdiccional de aportar
elementos formativos del proceso y terminarlo o darle fin.” 19
Para Devis Echandía El Principio Dispositivo señala que: “corresponde a las

partes iniciar el juicio formulando la demanda y proporcionar los elementos
para su decisión (peticiones, excepciones, recursos, pruebas), es decir, la
iniciativa en general, y que el juez debe atenerse exclusivamente a la
actividad de éstas, sin que le sea permitido tomar iniciativas encaminadas a
iniciar el proceso ni a establecer la verdad y conocer de parte de cuál de ellas
está la razón en la afirmación de los hechos.” 20
El Principio de Impulso de Oficio busca según Paz Álvarez: “asegurar la

continuidad de los actos procesales hasta la emisión del fallo definitivo.” 21
Este principio rige generalmente, en el proceso contencioso administrativo.
El sistema legal, consiste en el mandato que la ley faculta al Juez de realizar

determinados actos cuando hubieren hechos que establecer, aparte que la
norma ya establece el impulso de oficio, por ejemplo de abrir a prueba de
oficio el proceso contencioso administrativo. El sistema dispositivo, consiste
en que las partes son las encargadas de impulsar el proceso. Y el sistema
inquisitivo que consiste en la actuación del juez de oficio.
Principio de Igualdad:
Couture define el Principio de Igualdad como: “una garantía procesal por
excelencia y unas veces se le llama también principio de contradicción o de
bilateralidad de la audiencia. Tiene una base constitucional, puesto que todos
18
Nájera-Farfán, Mario Efraín, Op. cit. Pág. 226
19
Folco, Carlos María, Op. cit. Pág. 53
20
21
Paz Álvarez, Roberto Nociones Generales del Proceso y el Proceso Administrativo, 1a. Edición, Guatemala,
Guatemala, Editorial Oasis, 2003, P. 13
7
los hombres son iguales ante la ley, y además nadie puede ser condenado
sin antes haber sido citado, oído y vencido en juicio.” 22
El Principio de Igualdad para Nájera-Farfán 23 en su significado procesal

consiste en la posibilidad igual de las partes de hacer valer sus derechos
dentro de juicio, independientemente de su posición como demandantes o
demandados, condiciones iguales para el ataque y la defensa.
Principio de Adquisición Procesal:

Según el Principio de Adquisición Procesal, indica Aguirre Godoy que:
“Alude al influjo recíproco de la actividad de las partes, tanto en sus efectos
benéficos como perjudiciales. Los actos procesal se aprecian por sus efectos
no por su origen. Tiene aplicación, sobre todo, en materia de prueba, para
evitar la duplicidad inútil de la misma.” 24
Para Nájera-Farfán el Principio de Adquisición Procesal es: “La unidad de la

relación jurídico-procesal exige que las actividades de las partes valgan para
el proceso con independencia de la parte que las desarrolla, por lo que, en
virtud del principio de adquisición procesal, los resultados de las mismas, son
comunes entre ellas. Este principio tiene su mayor aplicación e importancia
en el régimen de la prueba.” 25
Todos los medios de prueba aportados dentro del proceso, son considerados
del proceso en sí, no únicamente de la parte quien lo incorpora al mismo.
Principio de Inmediación:
Por su parte Aguirre Godoy indica que el Principio de Inmediación: “Se
refiere al conocimiento directo del Juez con respecto a las partes y
principalmente a la recepción de la prueba. Este principio está efectivamente
vinculado con el sistema de la oralidad en los juicios y no propiamente con el
22
23
24
Aguirre Godoy, Mario, Op. cit. Pág. 268
25
8
sistema escrito.” 26 En este principio el Juez se encarga de formular su propia
convicción de conformidad con los resultados.
El Principio de Inmediación se refiere a la comunicación directa empleada por

el juez con las partes, y su intervención personal con relación a la recepción y
diligenciamiento de medios de prueba, según indica Paz Álvarez27
Como establece Folco el Principio de Inmediación: “Significa que el juez o

tribunal deberá tener un meridiano acercamiento con los demás sujetos del
proceso, debiéndose contar, además, con su asistencia a todos los actos
prevalecientes del mismo.” 28
Claramente Devis Echandía expresa que el Principio de Inmediación:

“Significa que debe haber una inmediata comunicación entre el juez y las
personas que obran en el proceso y los hechos que en él deban hacerse
constar. La inmediación puede ser subjetiva, objetiva y de actividad.” 29 La
primera se refiere al contacto que existe entre los actos probatorios y los
elementos personales, la segunda a la comunicación directa que tiene el juez
con las cosas y hechos materiales dentro del juicio, y el tercero cuando
prescribe el contacto del acto probatorio con otro suceso distinto.
Por su parte Nájera-Farfán30 señala que el Principio de Inmediación es el

contacto directo entre el Juez y las partes durante el trayecto de todos los
actos procesales y las demás personas o cocas que intervienen.
Principio de Concentración:
Para Aguirre Godoy el Principio de Concentración pretende: “…acelerar el

proceso, mediante la acumulación de la prueba. Se le permite al Juez
26
27
Paz Álvarez, Op. cit. Pág. 13
28
29
30
9
eliminar aquellas que por su naturaleza son inútiles o inconducentes, siendo
solamente una dilación para los trámites del proceso.” 31
Como señala Devis Echandía el Principio de Concentración: “Emana del

principio de economía procesal, y tiende a que el proceso se realice en el
menor tiempo posible. Este principio tiende a dejar todas las cuestiones
planteadas, incidentes, excepciones y peticiones, para ser resueltas en una
misma sentencia.” 32
Para el tratadista Nájera-Farfán el Principio de Concentración: “pugna

porque el proceso se ventile en el menor tiempo que sea posible y con ese fin
se tiende a aproximar los actos procesales unos a otros concentrándolos de
manera que se realicen dentro de un mismo espacio de tiempo.” 33 Es decir
consiste en reunir la mayor cantidad de actos en el menor tiempo posible.
Principio de Eventualidad:
Por su parte para Alsina el Principio de Eventualidad indica que consiste en:
“aportar de una sola vez todos los medios de ataque y defensa, como medida
de previsión –ad eventum- para el caso de que el primeramente interpuesto
sea destinado; tiene también por objeto favorecer la celeridad de los trámites,
impidiendo regresiones en el procedimiento y evitando la multiplicidad de
juicios.” 34
Nájera-Farfán 35 establece que el Principio de Eventualidad unido con el

principio de inmediación, dan como resultado la concentración del proceso,
unidos entre sí dan como resultado una celeridad de la justicia.
Así, para unificar los diferentes conceptos del principio de eventualidad se

puede concluir que consiste en proponer en el momento procesal oportuno,
tanto el actor como el demandado, todos aquellos medios de ataque y
defensa que pretendan hacer valer dentro del proceso, pueda que sean
31
32
33
34
Alsina, Hugo, Tratado Teórico Práctico de Derecho Procesal Civil, Tomo I, Buenos Aires, Argentina, 1956, P. 462.
35
10
inútiles en ese momento, pero posterior a ello llegará el momento indicado y
serán útiles, por las derivaciones de la litis.
Principio de Economía Procesal:

La administración de justicia es gratuita, puesto que las partes que
intervienen en el proceso no remuneran las actuaciones judiciales Sin
embargo, Para Aguirre Godoy el Principio de Economía Procesal es un:
“precepto hermoso de gratuidad en el impartimiento de justicia, se quiebra en
la realidad por lo dispendioso que resultan los proceso y los gastos que las
partes deben sufragar para llevarlo a término. Por eso, es tarea importante la
del legislador en el sentido de simplificar los procedimientos.” 36
El Principio de Economía Procesal, Según Devis Echandía37 es la obtención

de mayores resultados en el mínimo empleo de actividades procesales.
Señala Nájera-Farfán que el postulado del Principio de Economía Procesal

es el proceso rápido y barato consistente en: “economía de tiempo y
economía de gastos. A lo primero, contribuye la sencillez de las formas, la
eventualidad y la concentración procesal. A lo segundo, la mayor gratuidad
de la justicia. Nuestra constitución establece que la administración de justicia
es “gratuita”, pero no en un sentido absoluto porque para poner en
movimiento la actividad jurisdiccional es indispensable sufragar el costo fiscal
del proceso.” 38
Para Folco39 el Principio de Economía Procesal se encuentra vinculado con

otros, como el de celeridad que significa inclinarse a un proceso breve y
preciso.
Principio de Probidad:
36
37
38
39
11
El Principio de Probidad para Couture40 reviste de mucha importancia en la
actualidad ya que busca poner a las partes en una situación de dirigirse
siempre con la verdad dentro del proceso.
Por su parte Nájera-Farfán indica con relación al Principio de Probidad que:

“Este principio se inspira en la necesidad de que el proceso se litigue con
honradez, porque no es el proceso un dueño en el que ha de vencer quien
sea más diestro en el manejo de la trampa o la mentira, sino un drama en el
que se contiende por el restablecimiento del derecho quebrantado. Se quiere
con este principio que, tanto quien hace justicia como quien la pide lo haga
con lealtad: con buena fe.” 41
Finalmente Couture señala que el Principio de Probidad en cierta forma

consiste en que: “la demanda debe estar redactada en forma sencilla y los
hechos deben exponerse ordenadamente. No deben omitirse hechos que son
relevantes al litigio. Una vez contestada la demanda, ésta se convierte en
42
inmodificable.” Los hechos que se plasman deben ser dirigidos con la
verdad, y no de una forma de engañar al jurado, omitiendo o dirigiéndose de
forma falsa.
Principio de Publicidad:
Según Aguirre Godoy considera que el Principio de Publicidad: “Más que a
los litigantes se refiere al resto de la comunidad social, que no puede
permanecer ajena a la satisfacción de los fines del proceso. El mejor
contralor de la actividad judicial es el público.” 43
Manifiesta Nájera-Farfán que el Principio de Publicidad: “Lexicográficamente,

publicidad es calidad o estado público. Y público, lo que se hace a vista de
todos. En consecuencia, principio de publicidad en el proceso es el que
propugna porque los actos del proceso sean accesibles al público. La
publicidad en el proceso se entiende, realiza y reglamenta de tres maneras:
40
Couture, Eduardo J. Op. cit. Pág. 189 y 190.
41
42
Couture, Eduardo J. Op. cit. Pág. 191 y 192
43
12
publicidad para todos; publicidad entre las partes con acceso de terceros; y
publicidad sólo entre partes.” 44
Con relación al Principio de Publicidad, señala Folco que: “La publicidad del
proceso civil debe comprender todas sus etapas con las restricciones y
limitaciones indispensables para no afectar otros principios. Consiste en la
posibilidad de que todos los actos del proceso, emanados de las partes, los
jueces o de sus auxiliares, orales o escritos, puedan ser conocidos y
45
controlados por quienes deseen hacerlo.” Cabe mencionar que no es
únicamente en el proceso civil, también en el PCAT, donde las partes
involucradas en la litis tienen acceso a verificar todas las actuaciones dentro
del mismo.
El Principio de Publicidad, según Paz Álvarez46 se refiere a una garantía del

proceso en la función de los tribunales, el cual se debe formalizar por escrito.
La comunidad social debe tener conocimiento del desarrollo y como se
resuelve el proceso.
Sin duda alguna, todos los interesados en un proceso tienen derecho a

consultar el expediente judicial. En virtud de que todos los actos judiciales
son públicos y los interesados pueden obtener en cualquier momento
información, fotocopias y exhibición de expedientes. La ley regula de esta
manera, salvo para los casos diplomáticos o militares, o de datos
confidenciales.
Principio de Escritura y Oralidad:

El Principio de Escritura y Oralidad indica Aguirre Godoy que: “Este principio
más bien es una característica de ciertos juicios, que se desarrollan por
medio de audiencias, en forma oral, con concentración de pruebas y actos
procesales, en todo lo cual se deja constancia por las actas que se
levantan.”47
44
45
46
Paz Álvarez, Roberto Op. cit. P. 10
47
13
Por su parte Devis Echandía coincide en establecer que el Principio de
Escritura y Oralidad: “En casi todos los países que han adoptado el
procedimiento oral se ha reglamentado, en verdad, un procedimiento mixto,
con predominio de la forma oral, pero con participación más o menos
acentuada a la escritura. Así, la demanda debe ir por escrito, de manera que
se precisen los hechos y peticiones que van a constituir el litigio; se permite
presentar un resumen escrito de las alegaciones o se hacen estas
exclusivamente por escrito; la contestación de la demanda, si bien puede ser
oral, ha de constar por escrito en los autos; y se admite la práctica de
pruebas fuera de la audiencia, si son necesarias.” 48
Lo que el autor quiso plasmar con decir “se permite presentar un resumen
escrito de las alegaciones”, va más enfocado en los alegatos para el día de la
vista, previo a que se dicte la sentencia.
Para algunos casos aplica este principio de oralidad, pero en la mayoría de

procesos todo es eminentemente por escrito. La utilización adecuada de
escritos o memoriales para transmitir determinada información al Juez y las
partes.
Pero para Nájera-Farfán en cuanto al Principio de Escritura y de Oralidad

concluye que: “Varios son los tratadistas que estudian la escritura y la
oralidad entre los principios informativos del proceso, pero en realidad no
constituyen directrices ni fuentes de orientación o estimativa procesal, sino
formas de sustanciarse el procedimiento. Cuando en él predomina la palabra
escrita como medio de actuación, se dice que el proceso es escrito. Y cuando
predomina la palabra hablada, se dice que el proceso es oral.” 49
Principio de Preclusión:
El Principio de Preclusión, por su parte Aguirre Godoy indica que: “En los
sistemas procesales en que es marcada la diferenciación del proceso en
48
49
14
etapas; es decir, cuando pueden separarse con nitidez las distintas fases
procesales, es en lo que se puede aplicar el concepto de preclusión. Este
termino vale como decir cerrar o clausurar.” 50
Con relación al Principio de Preclusión, Nájera-Farfán manifiesta que: “Las

partes deben hacer uso de sus poderes, facultades o derechos procesales,
dentro de los términos o plazos que las leyes señalan para la realización de
los actos procesales y en armonía obligada con cada una de las fases a
través de las cuales se desarrolla el proceso.” 51 De lo contrario de no ser en
el término o plazo que la ley establece las partes pierden la oportunidad de
hacerlo y el derecho a ejercer.
Finalmente Folco52 define que el Principio de Preclusión es la acción y efecto

de extinguirse el derecho a realizar un acto procesal, tanto por prohibición
legal, por haber dejado pasar la oportunidad de realizarlo o bien por ejecutar
otro incompatible con aquél.
Más que un principio, es un hecho jurídico cuyos efectos se deben al

transcurrir del tiempo, es una situación procesal que ocurre cuando alguna de
las partes no ejercita el derecho que le corresponde en el momento oportuno.
De acuerdo con Paz Álvarez legalmente: “Los principios que rigen al Proceso
Contencioso Administrativo, están regulados en el artículo 2 de la Ley de lo
Contencioso Administrativo. Y refieren a: el impulso de oficio, la formalización
por escrito, la legalidad, la celeridad y la gratuidad del proceso.” 53
1.2 Naturaleza Jurídica del Proceso
El Derecho Procesal constituye una combinación tanto de principios como de

normas jurídicas que nutren el sentido estricto de la naturaleza pública y
privada. Existen varias doctrinas explicativas sobre la naturaleza jurídica del
50
51
52
53
Paz Álvarez, Roberto Op. cit. Pág. 14
15
proceso, las cuales tienden a desentrañar, cual es en verdad su esencia. La
naturaleza jurídica del proceso, deriva más que todo de la esencia y
combinación del fin del proceso. El porqué de poder acudir a un órgano
jurisdiccional competente a ejercer y hacer valer derechos y exigir
obligaciones.
Según Devis Echandía: “Las normas procesales son normas medios, porque
sirven de medio para la aplicación o realización de las normas objetivas
materiales. Y normas instrumentales, porque sirven de instrumento para la
realización del derecho. Sin embargo, no todas las normas instrumentales
son procesales, pues las hay también en el derecho material; pero cuando
regulan el ejercicio de la actividad jurisdiccional para la realización del
derecho, son sin duda procesales. Estas dos características de normas
medio se instrumentales miran a un mismo aspecto del derecho procesal.” 54
Montero Aroca y Chacón Corado comentan que: “Cuando un jurista

pretende hallar la naturaleza jurídica de la institución que fuere, está
buscando la categoría jurídica general (el género) para encuadrar la especie
que está estudiando, y su esfuerzo responde, no a un puro deseo de jugar a
las clasificaciones y subclasificaciones, sino a una clara finalidad práctica: Se
trata de determinar ante el silencio de la ley, ante la laguna legal, qué normas
son aplicables supletoriamente.” 55
Por su parte Mario Aguirre Godoy manifiesta con relación a la teoría

contractualista que: “…tiene su origen en el concepto romano de la
litiscontestatio. Supone un convenio o acuerdo de las partes que constituye
un verdadero contrato sobre las cuestiones litigiosas. En esta virtud, el actor
con posterioridad a su demanda no puede variarla, ni el demandado variar su
defensa; el Juez solamente debe pronunciarse sobre las cuestiones
discutidas por las partes. Esta teoría, tiene realmente una importancia de
carácter meramente histórico.” 56
54
55
Montero Aroca, Juan y Mauro Chacón Corado, Op. cit. Pág. 118
56
16
El proceso como contrato, actualmente carece de vigencia, considera que el
proceso es de idéntica naturaleza a la del contrato. Se crea un vinculo entre
las partes, es manifestada a través de la interposición de la demanda y es
perfeccionada con la contestación.
Sigue manifestando Aguirre Godoy con relación a la doctrina cuasi-contrato

que es la: “…admitida por los prácticos españoles, nació de la consideración
sobre que en el proceso el consentimiento de las partes no es eternamente
libre, porque en la generalidad de los casos el demandado concurre contra su
voluntad. (…) Esta doctrina también, a la altura del pensamiento procesal
moderno, tiene un interés meramente histórico.” 57
El proceso como cuasicontrato, el proceso es fuente de obligaciones. Y si no

era un contrato, tenía que ser un cuasicontrato pero en todo caso no hay
razón alguna para suponer que los vínculos procesales puedan tener su
origen en el presunto consentimiento de las partes.
Finalmente Aguirre Godoy concluye con la última doctrina de la relación

jurídica que: “…es la predominante y la aceptada por la mayoría de los
autores. Esta doctrina expone que la actividad de las partes y del Juez está
regulada por la ley, salvo los casos de excepción; el proceso determina la
existencia de una relación de carácter procesal entre todos los que
intervienen, creando obligaciones y derechos para cada uno de ellos, pero
teniendo todos al mismo fin común: la actuación de la ley.” 58 Es una relación
autónoma, ya que tiene condiciones propias fundamentadas en normas
procesales y sustanciales; compleja, en virtud de que comprende un conjunto
de derechos y obligaciones; la cual pertenece al derecho público porque
deriva de normas que regulan una actividad pública.
El proceso como relación jurídica, consiste en que los sujetos procesales

están vinculados entre sí uno con otro, y hacia un mismo fin obligados a
seguir determinadas conductas, el juez por su parte debe dictar la sentencia
57
Loc. cit.
58
Loc. cit.
17
que en derecho corresponde y las partes en la obligación de someterse a lo
resuelto.
Hugo Alsina expresa que: “El deber fundamental que constituye como el
esqueleto de toda la relación procesal, es la obligación que tiene el Juez de
proveer a las demandas de las personas, aun en caso de silencio u
obscuridad de la ley, obligación que forma parte de su oficio y que está
garantizada por las penalidades en que incurre por su incumplimiento. A las
partes corresponde la exposición y prueba de los hechos, en la forma y
dentro de los plazos y condiciones que la ley determina.” 59 El contenido de
la relación procesal, que viene así a comprender el conjunto de derechos y
obligaciones que tienen el Juez y las partes, esta condicionado por las formas
establecidas por la ley para la tramitación de los juicios.
Aguirre Godoy coincide en cuanto a que: “La doctrina de la relación jurídica,

a la que se adhieren la mayoría de los autores, no está exenta de críticas,
porque aún dentro de los mismos partidarios de ella, se admite diferentes
posturas, se admiten la existencia de deberes y derechos tanto de las partes
entre sí, como de éstas con el Juez y a la inversa; otras solamente relaciones
generadas de derechos y obligaciones del Juez con respecto a las partes y
viceversa, y otras únicamente entre las partes y prescinden de los derechos y
deberes de las partes con respecto al Juez.” 60
Con respecto a la naturaleza jurídica del proceso Nájera-Farfán determina

que: “…se han elaborado diversos conceptos o teorías de origen civilista
unas y de origen procesalista otras. Las primeras lo conciben como contrato
o como cuasicontrato; las segundas, como relación jurídica, como situación
jurídica, como institución, como un complejo de relaciones o como un
fenómeno sui géneris.” 61
59
Alsina, Hugo, Op. cit. Pág. 417
60
61
18
Por su parte el proceso como situación jurídica, el proceso no es una relación
jurídica, sino más bien una situación jurídica, en la cual durante su secuencia
no existen derechos ni obligaciones.
Como Institución, el proceso es un conjunto de actividades que se relacionan

entre sí por medio del vínculo de ideas en común y objetivas a las que se
adhieren, por finalidad individual; las voluntades en particular de los sujetos
de quienes procede aquella actividad.
Cabe mencionar que como fenómeno especial el proceso, es un fenómeno

sui géneris, los sujetos acuden al Tribunal, a través de la voluntad vinculatoria
de la ley, se sustituye la autonomía de la voluntad a las partes, estos nexos
que se ven en el proceso no son relaciones.
Por su parte Devis Echandía manifiesta que: “Es, sin duda, una definición
más técnica y más completa, por cuanto se precisa la clase de órgano del
Estado que intervine. También en los trámites administrativos el Estado obra
mediante un conjunto de actividades, que, sin embargo, son sustancialmente
distintas a su función jurisdiccional; se habla de intereses tutelados por la
norma jurídica, en vez de derechos de particulares y entidades públicas, con
lo cual se comprenden los intereses colectivos y se precisan las dos formas
genéricas de actuación jurisdiccional de acertamiento y ejecución coactiva,
incluyendo en la primera los procesos declarativos puros, de condena y de
declaración constitutiva, y en la segunda, los cautelares.” 62
Continua manifestando Devis Echandía que el: “Proceso civil es el conjunto

de actos coordinados que se ejecutan por o ante los funcionarios
competentes del órgano judicial del Estado, para obtener la declaración, la
defensa o realización coactiva de los derechos que pretendan tener las
personas privadas o públicas, en vista de su incertidumbre o de su
desconocimiento o insatisfacción, mediante la actuación de la Ley en un caso
concreto.” 63
62
63
Ibid. Pág. 131
19
Aunado a lo anterior los autores de Pina y Castillo Larrañaga preceptúan
que: “Dada la noción del proceso, el Derecho Procesal no puede por menos
considerarse como una rama del Derecho Público. El fin del proceso es
eminentemente público. El interés de las partes facilita el impulso que el
Estado articula para conseguir, en cada caso, la realización del Derecho
objetivo, que constituye, en último término, el fin del proceso.” 64
Según el jurisconsulto Carnelutti 65 señala que las relaciones jurídicas

procesales, es una necesidad que el proceso tiene del derecho el cual se ha
intuido fácilmente. Uno de los primeros resultados en torno al derecho ha sido
la distinción entre el derecho procesal y el resto del ordenamiento jurídico.
Para los autores Montero Aroca y Chacón Corado con relación a las
doctrinas privatistas manifiestan que: “Estas teorías buscan la naturaleza
jurídica del proceso en una categoría de otras ramas del Ordenamiento.
Como son las más antiguas, y se refieren sólo al proceso civil, la categoría
general se busca en el Derecho Civil.” 66 1ª) La Teoría del Contrato: lo que se
pretendía explicar era el proceso con referencia al contrato de litiscontestatio,
el cual las partes se comprometían a sujetarse a un iudex, realizando de esta
forma la actividad procesal necesaria para que éste pudiere conocer de su
litigio y dictar sentencia, sujetos a cumplir está. Y 2ª) La Teoría del
cuasicontrato: consistía en que el peso de la tradición condujo a mantener la
litiscontestatio, ya no como contrato sino como causi contrato. El demandado
quedaba vinculado al proceso, ya que la ley atribuía a la voluntad unilateral
del actor el poder de sujetar al demandado al proceso.
Continúan manifestando Montero Aroca y Chacón Corado con relación a

las doctrinas publicistas que: “El cambio fundamental se produjo cuando la
categoría general se buscó en el Derecho público. 1ª Teoría de la relación
jurídica: … La existencia de vínculos entre las partes y el juez no supone, sin
más, la existencia de una relación de hecho regulada por el Derecho, en la
64
De Pina, Rafael y Castillo Larrañaga, José. Op. cit. Pág. 15
65
Carnelutti, Francesco, Op. cit. Pág. 40
66
20
que se reconocen derechos y obligaciones derivados directamente de ella;
pues esos derechos y obligaciones se derivarán de la ley y no de la voluntad
de las personas implicadas en la “relación”. … 2ª Teoría de la situación
jurídica. … La situación jurídica es “el estado del asunto de una parte
contemplado desde el punto de vista de la sentencia que se espera conforme
a la medida del derecho”, o también “la expectativa jurídicamente fundada a
una sentencia favorable o contraria y, consecuentemente, la expectativa al
reconocimiento judicial de la pretensión ejercitada, como jurídicamente
fundada o infundada.” 67
Concretamente la teoría de la institución jurídica dentro de la doctrina

publicista, establece que es un conjunto de actividades relacionadas entre sí
por un vínculo de ideas en común, las diversas voluntades particulares de los
sujetos procesales.
Derivado de las diferentes aportaciones de los autores antes citados,

podemos concluir que la naturaleza jurídica del proceso, o sea su génesis, es
la relación jurídica procesal, la cual explica la unidad del proceso y su
estructura.
1.3 Fin del Proceso
Como en toda rama de las ciencias jurídicas y sociales, y no siendo el

Derecho Procesal la excepción es necesario tener claro la razón y el fin de
proceso y demás actos procesales involucrados.
Indica Alsina que: “El verdadero fin del proceso puede inducirse
considerando la actuación del juez y de las partes en el mismo.
Indudablemente el juez desarrolla una función pública y ésta procura el
restablecimiento del orden jurídico mediante la actuación de la ley: su misión
consiste en declarar si una voluntad abstracta de la ley ampara una situación
67
Loc. cit.
21
concreta y, en su caso, hacer efectiva su realización por todos los medios
posibles, incluso la fuerza pública.” 68
El proceso civil se inicia a instancia de parte y lo que se busca es la

satisfacción de intereses individuales, la cual se obtiene mediante la
actuación de la ley en el proceso. Esto aplica no solo para el proceso civil,
sino que aplica para todos los procesos regulados en la legislación, el caso
en particular que interesa es el proceso contencioso administrativo.
Según Nájera-Farfán: “La doctrina se ha empeñado en determinar cuál es el

fin del proceso y no ha llegado a ningún acuerdo. En primer término, por el
afán de asignarle un solo fin. Y en segundo, porque se le enfoca desde
ángulos diferentes o porque, acaso con propósito de unidad, se refunden en
un solo concepto, proceso y jurisdicción. Partiendo de esta identidad, proceso
y jurisdicción están instituidos para un solo fin: actuar el Derecho. En esto no
hay divergencia posible. La hay en cambio, con relación al derecho que se
actúa. Para unos autores, es el derecho objetivo; para otros, los derechos
subjetivos de los ciudadanos.” 69
Para Calamandrei citado por Nájera-Farfán señala que: “La subjetivista parte
dice de las premisas propias del Estado liberal, para el cual la función del
derecho mira, en primer término, al mantenimiento del orden entre los
coasociados y a la conciliación de los contrapuestos intereses individuales de
donde la justicia aparece casi como un servicio público puesto a disposición
de los mismos y la objetivista parte de la concepción autoritaria, que ve en el
derecho, ante todo, la voluntad del Estado, y en la observancia del derecho,
el respeto de la autoridad.” 70
Por su parte Rocco citado por Nájera-Farfán manifiesta que: “En el proceso
no actúa el derecho objetivo, porque este derecho no es fin en sí mismo. Es
garantía de fines o tutelas de intereses por lo que no es concebible una
actuación pura y simple del derecho. Tampoco actúa el derecho subjetivo,
68
Alsina, Hugo, Loc. cit. Pág. 403
69
Nájera-Farfán, Mario Efraín, Loc. cit. Pág. 260
70
Ibid. Pág. 261
22
porque a lo que mira principalmente la actividad jurisdiccional a través del
proceso, es a la satisfacción de los intereses privados individuales protegidos
por el derecho objetivo y tal satisfacción es resultado y no fin de la
jurisdicción. Estas consideraciones conducen a negar que el proceso tenga
un fin en sí mismo y a afirmar que lo que hay son fines de los sujetos
procesales: fines del Estado y fines de las partes.” 71
Según Devis Echandía: “El proceso, consiste en una serie de actos diversos
y sucesivos, tanto de los funcionarios que conocen de él como de los
particulares que lo ventilan, razón por la cual denominamos procedimientos a
los distintos métodos que la Ley establece para su regulación. Pero como
todos esos actos están encaminados a producir un mismo fin y tiene un
mismo objeto, a pesar de esa variedad y multiplicidad, el proceso forma un
todo uniforme, dotado de sólida estructura.” 72
Haciendo relación con el párrafo anterior Devis Echandía señala que: “Esa
unidad del proceso hace no solo que los actos que lo componen estén
coordinados y concurran armoniosamente al fin que persiguen, sino también
que el valor que la Ley otorga a cada uno de tales actos exista únicamente en
razón de ser partes de ese todo y por virtud de la influencia que tiene sobre el
fin común. Existe, por consiguiente, una dependencia íntima entre ellos, de
manera que unos producen a los otros, los determinan, los complementan o
los anulan o limitan.” 73
Finalmente Carnelutti concluye que: “Sin el proceso, pues, el derecho no

podría alcanzar sus fines; pero tampoco los podría el proceso sin el derecho.
La relación entre los dos términos es circular. Por eso se constituye esa rama
del derecho que se llama derecho procesal.” 74
Con base en las definiciones de los autores antes relacionados se puede

establecer que las principales finalidades del procesos son: dirimir conflictos
71
Loc. cit.
72
73
Loc. cit.
74
Carnelutti, Francesco, Loc. cit. Pág. 39
23
de interés sometidos a los órganos de jurisdicción competentes, mantener la
paz jurídica dentro de la sociedad en virtud del que el proceso es un medio
tutelar de la sociedad; y, evitar venganza privada al constituirse como
instrumento idóneo el proceso para la obtención de intereses legítimos a
través de la autoridad judicial.
1.4 Actos Procesales
Los actos procesales comprenden, todas las actuaciones que pueden surgir
dentro de un proceso, para ser más precisos en el proceso contencioso
administrativo tributario. Desde la interposición de la demanda, escrito inicial,
hasta el fallo o sentencia que en derecho corresponde dictada por el Tribunal
competente.
Según Aguirre Godoy: “Todo hecho, generalmente considerado, es aquel

que en una u otra forma produce una modificación en el mundo exterior.
Pero, para que tenga la calidad de jurídico, debe producir un efecto en
determinadas relaciones de derecho.” 75
Por su parte Alsina divide los hechos en naturales y humano, indicando que:
“Estos últimos a su vez se dividen en voluntarios (lícitos e ilícitos) e
involuntarios. Los hechos voluntarios lícitos comprenden, desde luego, no
sólo aquellos que adecúan una conducta a lo establecido en la ley, sino
también los que resultan de una actividad no prohibida por la misma. De
manera que todo hecho voluntario lícito que tenga por objeto crear,
transformar o extinguir un derecho, es un acto jurídico.” 76
Señala Guasp que los actos procesales consisten en: “Aquel suceso o
acaecimiento en virtud del cual se crea, se modifica o se extingue una
relación jurídica, y como acto jurídico al acaecimiento, caracterizado por la
intervención de la voluntad humana, por el cual se crea, modifica o extingue
75
76
Alsina, Hugo, Op. cit. Pág. 606-607.
24
de la voluntad humana, por el cual se crea, modifica o extingue una relación
jurídica.” 77
Para ser más específicos Couture expresa la siguiente clasificación: “A)

Actos del Tribunal: comprenden actos de decisión, de comunicación y de
documentación, B) Actos de las partes: comprenden actos de obtención y de
disposición; y, C) Actos de Tercero: comprenden actos de prueba, de
decisión y de cooperación.” 78
Por su parte Guasp señala su propia clasificación: “…centra el enfoque en la

influencia directa e inmediata que los actos procesales tienden a ejercer
sobre el proceso desde que nacen hasta que concluye, porque siendo el
proceso una sucesión temporal de actos, lo que importa aquí no es tanto la
ordenación lógica, sino el enlace cronológico. “A) Actos de iniciación
procesal, B) Actos de desarrollo: que comprenden actos de instrucción
procesal, de ordenación, de impulso, de dirección y de constancia; y, C)
Actos de terminación o de conclusión.” 79
Señala Nájera-Farfán que los actos procesales: “…son los que se producen
mediante la intervención de la voluntad humana y que se realizan por el Juez
(resoluciones, notificaciones), por las partes (demanda, oposición, prueba,
desistimiento, etc.), o por terceros (testigos, expertos). En suma son, unos y
otros, los que crean, desenvuelven, modifican o extinguen una relación propia
o exclusiva del proceso.” 80
Lo que da validez y eficacia a los actos procesales, son que se materialice o

manifieste de acuerdo con las formalidades que lo regulan.
Según Nájera-Farfán 81 el acto procesal se integra por tres elementos el

sujeto, el objeto y la actividad. El sujeto, es la persona de quien procede, o
77
Guasp, Jaime, Op. cit. Págs. 269 y 270
78
79
Guasp, Jaime, Op. cit. Pág. 274
80
81
Ibid. Pág. 346
25
sea, el Juez y las partes. El objeto es la materia, hecho o cosa sobre que
recae, y la actividad es la producción del acto.
Manifiesta Devis Echandía que: “Los actos procesales son simplemente

actos jurídicos en relación con el proceso; esto es, actos emanados de la
voluntad de su autor y de importancia jurídica, inmediata para el proceso; son
actos que emanan de la voluntad humana y que tienden a producir un efecto
en la realidad jurídica procesal, es decir, en la constitución, conservación,
desarrollo, modificación o extinción de una relación procesal.” 82
Para Devis Echandía83 debe existir una relación inmediata y directa entre el
acto y el proceso, porque hay actos jurídicos que pueden servir para el
proceso, sin embargo no todos son actos procesales.
Finalmente Devis Echandía concluye que tanto: “El acto procesal, como el
acto jurídico en general, debe reunir determinados requisitos para su validez
y para que se produzcan todos los efectos jurídicos procesales que
normalmente le corresponden. Estos requisitos los establece la ley procesal,
unas veces para toda clase de actos, otras en forma especial para una clase
de actos o para uno determinado, como para las pruebas, la demanda o la
sentencia.” 84 Si bien es cierto, estos requisitos se refieren al fondo y forma
de los actos procesales.
Por su parte Orellana Wiarco expresa que: “El proceso en general, se rige
por principios que consisten en la manera como la ley, regula los actos
jurídicos que se lleven a cabo ante la autoridad jurisdiccional.” 85
La noción de acto procesal para Montero Aroca y Chacón Corado: “…está

determinada por la concepción que se tenga sobre la teoría general del
hecho y del acto jurídico, por cuanto aquél no es más que una especie del
género que es éste. Si por hecho debe entenderse todo acaecimiento del
82
83
Loc. cit.
84
Devis Echandía, Hernando, Ibid. Pág. 458
85
Orellana Wiarco, Octavio Alberto, Derecho Procesal Fiscal, 2ª. Edición, México, Editorial Porrúa, 2010, Pág. 12
26
mundo exterior que modifica la realidad existente, estaremos ante un hecho
jurídico cuando la realidad modificada esté contemplada por una norma
jurídica que extraiga consecuencias jurídicas de ese acaecimiento. Hecho
procesal será, pues, el acaecimiento del mundo exterior que tiene efectos o
consecuencias en el proceso.” 86 Uno de los elementos fundamentales para la
distinción del hecho del acto procesal consiste en la falta en el primero y por
otro lado la presencia del segundo mediante la voluntad del hombre.
En conclusión para Montero Aroca y Chacón Corado los actos procesales:

“Normalmente se clasifican atendiendo a los sujetos que los realizan, y así se
distinguen entre actos de las partes y actos judiciales. … Los criterios que se
centran en los efectos del acto, en la función procesal de los actos
procesales, pueden ser más científicos pero, por un lado, se descubre pronto
que son meramente teóricos y, por otro, no sirven para explicar los códigos,
pues éstos han tenido el buen criterio de no seguirlos.” 87
Unificando los conceptos anteriores, se puede concluir que los actos

procesales, constituyen cada una de las actuaciones generadas dentro de un
procedimiento, a instancia de parte o de oficio por parte del órgano
jurisdiccional.
1.4.1 La Demanda en el Proceso Contencioso Administrativo Tributario
La demanda constituye el inicio del proceso en general y en material del

contencioso administrativo tributario, la interposición del escrito inicial,
consiste en la acción que ejerce en este caso el contribuyente en contra de la
Administración Tributaria para defenderse y hacer valer sus derechos.
Para Alsina la demanda se entiende como: “…toda petición formulada por

las partes al Juez en cuanto traduce una expresión de voluntad encaminada
a obtener la satisfacción de un interés. Desde este punto de vista ninguna
distinción cabe hacer entre la petición del actor que ejercita una acción o la
86
87
Ibid. Pág. 229
27
del demandado que opone una defensa, porque en ambos casos se reclama
la protección del órgano jurisdiccional fundada en una disposición procesal.”88
Por su parte para Aguirre Godoy: “La demanda constituye uno de los actos
más importantes en el proceso y puede estudiársela desde varios puntos de
vista. Así se la puede considerar como un elemento causal de una futura
resolución favorable a las pretensiones que en ella se formulan, o bien, como
un mero acto formal que pone en movimiento la actividad jurisdiccional de los
órganos del Estado, abstracción hecha de que el pronunciamiento sobre el
fondo del asunto sea favorable o no al peticionario.” 89
Manifiesta Aguirre Godoy90 que en el proceso las partes tienen derecho a

formular varias peticiones las cuales tendrán mayor o menor importancia
según sea el caso y el interés de la parte, de acuerdo a las incidencias que
puedan surgir en el juicio.”
El contenido de la demanda se encuentra regulado en el CPCYM, Decreto

Ley 107, en el artículo 61 el cual en su parte conducente establece: “La
primera solicitud que se presente a los Tribunales de Justicia contendrá lo
siguiente: 1º. Designación del juez o Tribunal a quien se dirija. 2º. Nombres y
apellidos completos del solicitante o de la persona que lo represente, su
edad, estado civil, nacionalidad, profesión u oficio, domicilio e indicación del
lugar para recibir notificaciones. 3º. Relación de los hechos a que se refiere la
petición. 4º. Fundamento de derecho en que se apoya la solicitud, citando las
leyes respectivas. 5º. Nombres, apellidos y residencia de las personas de
quienes se reclama un derecho; si se ignorare la residencia se hará constar.
6º. La petición, en términos precisos. 7º. Lugar y fecha. 8º. Firmas del
solicitante y del abogado colegiado que lo patrocina, así como el sello de
éste. Si el solicitante no sabe o no puede firmar, lo hará por él otra persona o
el abogado que lo auxilie.” 91
88
Alsina, Hugo, Op. cit. Pág. 23 y 24
89
90
Ibid. Pág. 415
91
Jefe de Gobierno, Código Procesal Civil y Mercantil, Decreto Ley 107, fecha de publicación 19/12/1963, Artículo
61.
28
Toda primera solicitud, escrito inicial, demanda, debe cumplir con los
requisitos que la leyes indica, para evitar previos o rechazos, y que sea
admitida para su trámite.
Con relación a los requisitos de la demanda, Montero Aroca y Chacón

Corado comentan que: “Para determinar los requisitos de la demanda debe
de distinguirse entre aquellos requisitos que podemos considerar meramente
formales y aquellos que atienden a su contenido. El art. 106 del CPCYM ha
tenido, el acierto de no atender propiamente a los requisitos formales, sino de
centrarse a los requisitos de contenido que son los que realmente importan.
Incluso habida cuenta del art. 61, el que determina lo que debe contener la
primera solicitud que se presente ante los tribunales de justicia, puede
seguirse diciendo que importan más los requisitos de contenido.” 92
De igual forma la demanda deberá contener lo que establecen los artículos

106 y 107 del cuerpo legal antes referido, los cuales preceptúan: Art. 106:
“En la demanda se fijarán con claridad y precisión los hechos en que se
funde, las pruebas que van a rendirse, los fundamentos de derecho y la
petición.” y el art. 107: “El actor deberá acompañar a su demanda los
documentos en que funde su derecho. Si no los tuviere a su disposición los
mencionará con la individualidad posible, expresando lo que de ellos resulte,
y designará el archivo, oficina pública o lugar donde se encuentren los
originales.”
Si por acción se entiende el derecho abstracto, subjetivo y público a que se

realice un proceso y se dicte una sentencia, se deduce lógicamente que ese
derecho debe ejercitarse por medio de un instrumento adecuado. Es decir, tal
y como indica Devis Echandía: “…la acción es un derecho y como por su
ejercicio se impone al funcionario público, sujeto pasivo del mismo, la
obligación de proveer, es obvio que ese derecho debe ser ejercitado
mediante la comunicación de su titular con el juez y que solo mediante ese
medio se surten sus efectos.” 93
92
93
29
En complemento de lo anterior Devis Echandía94 señala que: “El ejercicio de
la acción se traduce en una petición dirigida al juez para que produzca el
proceso. Esta petición es la demanda en sentido simplemente formal. De ahí
que por este aspecto la demanda sea un acto introductivo. Desde este punto
de vista, la demanda tiene por objeto ejercitar la acción, y no se la debe
confundir con esta, como tan frecuentemente sucede.” En efecto, quien
interpone una demanda, no se limita únicamente a pedirle al juez que provea
y que en juicio dicte una sentencia, sino que además, solicita que en
sentencia resuelva favorablemente determinadas peticiones para satisfacción
de interés personal, lo cual constituye objeto de la acción.
Demanda para Devis Echandía 95 consiste en un acto de declaración de

voluntad, que sirve como instrumento para el ejercicio de la acción y la
afirmación de pretensiones, con el fin de obtener la aplicación de la voluntad
concreta de la Ley, a través de una sentencia favorable y mediante un juicio,
en un caso determinado.
En concreto para Nájera-Farfán: “…demandar es pedir y demanda es

petición. en sentido estricto o restringido, y dentro del Derecho Procesal, es la
petición con que se inicia un juicio y que el demandante formula haciendo
valer un derecho e invocando la actividad jurisdiccional para que se le haga
efectivo.” 96
Desde el punto de vista de Nájera-Farfán: “El hecho que la demanda sea el

acto constitutivo de la relación procesal o que su existencia sea la que da
vida a dicha relación, provoca en doctrina una disidencia respecto al
momento en que debe tenérsele por jurídicamente existente. Para unos
autores, existe desde que se presenta. Esto es, desde el instante en que el
Tribunal conoce de ella o la admite para su trámite. En opinión de otros
autores, existe en el momento en que es comunicada a la otra parte.” 97 Esta
94
Loc. cit.
95
Ibid. Pág. 481
96
97
Ibid. Pág. 393
30
última opinión es la correcta, en virtud de que el proceso es relación y
esencia de esta relación, es trilateral, donde concurren los sujetes entre
quienes se desenvuelve: Juez, demandante y demandado.
Carnelutti98 por su parte establece que la demanda señala los límites dentro
de los cuales debe ejercitarse por el juez el poder y debe cumplirse el deber
de decidir, esto no puede dejar de influir sobre la disciplina del contenido de
dicha demanda. El contenido mínimo de la demanda del actor es
normalmente la exposición de la pretensión; puede ser también la exposición
de la negación de la pretensión, en el caso de un proceso de declaración
negativa de certeza. Puesto el concepto de la pretensión como exigencia del
predominio de un interés propio sobre un interés ajeno o, invirtiendo los
términos, de la subordinación de un interés ajeno a un interés propio, es claro
que los elementos que se integran este contenido mínimo son tres: los
sujetos; el objeto y el interés.
Finalmente Montero Aroca y Chacón Corado Concluyen: “La demanda, en

todo caso, como acto es un continente; por medio de ella se ejercita el
derecho de acción y por medio de ella se interpone la pretensión o las
pretensiones, de modo completo o no; si la demanda es el continente, el
contenido es, sobre todo, la pretensión. Ello da lugar, en ocasiones, a
equívocos terminológicos; por ejemplo, admisión de la demanda, admisión de
la pretensión, requisitos de una y otra, que deben ser solucionados
atendiendo a la diferencia entre continente y contenido. … La trascendencia
de la demanda proviene de que en ella se determina el objeto del proceso,
con todo lo que ello significa, especialmente a la hora de la litispendencia y
de la cosa juzgada, aparte de la congruencia y de la prohibición de
transformación de la demanda.” 99
Se puede concluir que la demanda es el escrito o petición inicial interpuesta

por la parte actora, en la que se pretende ejercer una o varias acciones ante
los órganos competentes de la administración de justicia.
98
99
31
CAPÍTULO 2
PROCESO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO
El proceso contencioso administrativo en materia tributaria, es uno de los

procesos más importantes no solo en la legislación Guatemalteca, sino que
también en los países como El Salvador, Honduras, Nicaragua, Costar Rica,
Argentina, México y España entre otros. Es un mecanismo de defensa que
posee el contribuyente en contra de los ajustes confirmados por parte de la
Administración Tributaria, mediante el cual se ejerce el derecho que le asiste
de concurrir libremente a los tribunales de justicia a ser oído.
Desde un punto de vista amplio el Recurso Contencioso Administrativo

Tributario procede en contra de las resoluciones de los Recursos de
Revocatoria y de Reposición dictados por la Administración y el Ministerio de
Finanzas Públicas (Art. 161 del Código Tributario, contenido en el Decreto
número 6-91 del Congreso de la República).
Este capítulo, tiene por objeto determinar en forma general y a grandes

rasgos lo relativo al proceso contencioso administrativo en materia tributaria.
Es así que en los siguientes apartados se expondrá aquellos aspectos
referentes al concepto, objeto, características, casos de procedencia,
órganos jurisdiccionales competentes, entre otros.
Según Carmen Díaz Dubón y Lizett Nájera Flores: “El juicio contencioso
tributario es el que se inicia cuando un contribuyente ha sido lesionado en
sus derechos por la Administración Tributaria, acudiendo el contribuyente a
órgano judicial especializado para que resuelva el litigio que se ha planteado
con la impugnación de la resolución. Es aquel procedimiento judicial al cual
puede acudir cuando la resolución de la administración fiscal le afecta en sus
intereses.” 100
100
Díaz Dubón, Carmen y Lizett Nájera Flores, Derecho Financiero II, Guatemala, Guatemala, Praxis/División
Editorial, 2002, Pág. 123
32
Señala Castillo González que: “El proceso contencioso guatemalteco,
organizado en forma elemental y rudimentaria, se substancia ante jueces con
formación de jueces civiles, sin Código Procesal Administrativo y sin un
proceso general y procesos especiales debidamente organizados. El
denominado procedimiento administrativo tributario, basado en el Código
Tributario, en realidad es un desnaturalizado proceso administrativo, mal
fotocopiado del proceso civil.” 101
La CPRG, al final del artículo 221, indica que contra las resoluciones y autos
que pongan fin al proceso, contiene la referencia del término “proceso”, de
igual forma se consigna en el artículo 18 de LCA que establece “proceso
contencioso administrativo”, pero finalmente en el artículo 167 del CT crea
una confusión al afirmar que tanto proceso como recurso es lo mismo.
Para Calderón Morales 102 el PCA es un mecanismo de control que los

particulares poseen, media vez la fase administrativa es agotada, para la
oposición a los actos de la administración pública cuando estas causan
estado, en pocas palabras se agotó la vía administrativa.
Por su parte Monterroso Velásquez indica que la: “Fase judicial, es la

llevada a cabo ante los Tribunales de Justicia, la que no se puede entablar
sin haber agotado previamente la vía administrativa, por lo que se encuentra
supeditada a esta, el contribuyente debe por lo tanto previo a interponer el
Proceso Contencioso Administrativo Tributario cumplir con el procedimiento
administrativo regulado en el Código Tributario Decreto 6-91 del Congreso de
la República y todas sus reformas, terminado ese procedimiento, ya sea
porque sea rechazado el recurso de revocatoria por parte de la
Superintendencia de Administración Tributaria, o se haga efectivo el Silencio
Administrativo por parte de la misma Superintendencia de Administración
Tributaria es realizado ante las salas segunda, tercera y cuarta del Tribunal
de lo Contencioso Administrativo.” 103
101
Castillo González, Jorge Mario, Derecho Procesal Administrativo Guatemalteco, Tomo II, 18ª. Edición Guatemala,
Guatemala 2008, Pág. 839
102
Calderón Morales, Hugo Haroldo, Derecho Procesal Administrativo, Guatemala, Guatemala, Editorial Llerena, 2ª.
Edición, 1999, Pág. 157
103
Monterroso Velásquez, Gladys Elizabeth, Fundamentos Tributarios, Guatemala, Guatemala, Editorial
Comunicación Gráfica G&A, julio 2009, 3ª. Edición, Pág. 237
33
Expresa Alvarado Sandoval y López Cruz104 que el PCA se interpone en
contra de las resoluciones irregulares que la autoridad administrativa emite,
pretendiendo volver un acto a la legalidad originaria o a la situación jurídica
anterior.
El Proceso Contencioso Administrativo según Gustavo Adolfo Mendizábal

Mazariegos dada su naturaleza jurídica: “…es un conjunto de actos
procesales que desarrollan la actividad administrativa, y permite, en la
mayoría de casos, reiterar el derecho que le asiste al particular o al
contribuyente en el ejercicio de sus derechos constitucionales. Las garantías
constitucionales, por lo tanto, representan una auténtica tutela judicial en
dicho ejercicio; en ese sentido, este proceso permite la observancia,
desarrollo y cumplimiento de las garantías individuales o garantías
constitucionales.” 105 Es decir para el sistema jurídico, tanto para el derecho
administrativo, como el derecho procesal administrativo comprende dos
instituciones las cuales permiten vincularse entre sí para cumplir con sus
fines y objetivos.
Como expresa Paz Álvarez: “El proceso contencioso es el que siguen partes
contrapuestas ante los tribunales competentes (Salas de lo Contencioso
Administrativo). En el caso del proceso contencioso administrativo, uno de los
litigantes es la Administración Pública y el otro un particular; por lo general el
proceso administrativo persigue la revisión del acto administrativo, pero
también el Tribunal de lo Contencioso administrativo, puede conocer los
casos de controversias derivadas de contratos y concesiones administrativas.
Aunque el Decreto 119-96 del Congreso, le denomina proceso de lo
contencioso administrativo, lo más acertado es denominarle recurso de los
contencioso administrativo.” 106 Cabe aclarar con relación a la Administración
Pública que se hace mención en este párrafo, corresponde en este caso a la
Administración Tributaria.
104
Alvarado Sandoval, José Alejandro y Ottoniel López Cruz, Derecho Tributario y Legislación Fiscal, Guatemala,
Guatemala, Editorial Serviprensa, S.A., enero 2012, Pág. 325
105
Mendizábal Mazariegos, Gustavo Adolfo, Sapere Aude, Edición no. 1, Guatemala, Guatemala, Editorial Magna
Terra, 2012, Pág. 7
106
34
En concreto según los autores Franch, Ballbé; Martínez, Gifreu; Escobar,
Calderón: “Notificado un acto administrativo, y en el caso de considerarse
que aquél ha sido dictado prescindiendo de las formalidades y de los trámites
establecidos por el ordenamiento jurídico, surge a favor del interesado el
derecho de impugnar tal decisión ante la propia Administración emisora del
mismo, esto es, de presentar un recurso administrativo. De acuerdo con la
legislación guatemalteca, la resolución del recurso pone fin a la vía
administrativa por lo que, de ser confirmatoria del acto impugnado, al
interesado no le queda otra vía que accionar una nueva revisión a través de
los órganos jurisdiccionales.” 107
Esta acción radica en expresar de cierta forma desacuerdo que se encamina

al evalúo de la cuestión planteada en la solicitud inicial del procedimiento con
el objeto de adquirir una nueva resolución, diferente de aquella que se estimó
gravosa al contribuyente. Interpuesto el PCAT, lo que se pretende por los
contribuyentes es que se revoque la resolución del DSAT, mediante la cual
se confirman ajustes.
El PCAT en la práctica según Gordillo es cuestión de: “Tiempo, costo,

eficacia. …El particular que considera lesionados sus derechos subjetivos y
decide ejercitar su defensa de acuerdo con los medios que le acuerda el
ordenamiento jurídico, se encuentra: 1. Con que debe iniciar una acción
ordinaria contra el Estado, ante un juez de primera instancia; la duración de
este juicio ordinario puede oscilar alrededor de los dos o tres años; 2. Antes
de poder iniciar el juicio debe agotar la instancia administrativa; 3. No tiene la
certeza de cuál será el juez competente para entender de su demanda...; 4.
Es difícil conseguir la suspensión del acto administrativo pero no imposible, la
mayoría de veces la Administración Tributaria confirma ajuste al
contribuyente no apegados a derecho sin razón, solo en perjuicio del
particular. 5. Ganado el pleito, todavía le queda la instancia del recurso
extraordinario que interpondrá la Administración para ante la Corte
107
Franch, Marta; Balbé, Manuel y otros, Op. cit. Pág. 227
35
Suprema…; 6. Luego, y si lo gana, debe todavía ocuparse de lograr la
ejecución de la sentencia, lo que a veces demanda algunos meses más de
tramitación…”108
Enrique Sayagués Laso: “En el desarrollo de las múltiples actividades

requeridas para el cumplimiento de sus cometidos, las administraciones
públicas pueden lesionar los derechos o los intereses de los particulares o de
otros entes públicos. Esto ocurre cuando la administración ha actuado con
error o culpa, o con violación a normas de derecho, e incluso sin que pueda
imputársele ningún acto culpable o ilegal.” 109 Puede suceder que la gestión
de la administración sea idónea, pero para el contribuyente considere que no
lo es y por tal causa plantee la demanda correspondiente.
El régimen de las acciones contenciosas, difiere mucho según el ejercicio de

las actividades administrativas, según los países y sus legislaciones y por ello
presenta una complejidad.
Manifiesta Sayagués Laso que: “El análisis de los principales sistemas

contencioso-administrativos tiene gran importancia como fuente de
información y porque permite confrontarlos con el sistema vigente, a fin de
establecer las semejanzas y diferencias. Sólo en esa forma es posible utilizar
la doctrina y la jurisprudencia extranjeras, pues de lo contrario se corre el
grave riesgos de invocar opiniones exactas en el país que se emiten, pero
110
absolutamente inaplicables para cada país.” Como es de saber, los
regímenes contencioso-administrativos tienen mucha complejidad y son muy
diferentes unos de otros, tanto la doctrina y la jurisprudencia lógicamente
están influenciados por el derecho positivo vigente en los respectivos países.
108
A. Gordillo, Agustín, Teoría General del Derecho Administrativo, Madrid, España, Editorial Instituto de Estudios de
Administración Local, 1984, Pág. 770
109 Sayagués Laso, Enrique, Tratado de Derecho Administrativo, 3ª. Edición, Tomo II, Montevideo, Uruguay, Editorial
Talleres Gráficos Barreiro y Ramos, S,A, 1974, Pág. 451

110 Sayagués Laso, Enrique, Op. cit. Pág. 452
36
2.1 Concepto
Según la definición de Castillo González: “El contencioso es un medio de

impugnación judicial. No se debe confundir con el recurso administrativo. Los
recursos administrativos se ventilan en la administración pública y el
contencioso administrativo se ventila en un tribunal privativo o especial
creado por la Constitución Política. El contencioso cumple el propósito de
controlar la actividad administrativa para encauzarla por el camino de la ley y
el derecho.” 111
Para de Pina y Castillo Larrañaga112: “La denominación de lo contencioso-

administrativo expresa el contendido de la jurisdicción en materia
administrativa. Lo contencioso-administrativo está constituido por el conjunto
de las reglas relativas a los litigios que suscita la actividad de la
Administración.” Lo que comprende el contencioso-administrativo, es lo
referente a su constitución de los órganos jurisdiccionales, competencia,
materia y tramitación del proceso mismos.
La jurisdicción contencioso-administrativa está integrada por la facultad de

resolver, con carácter especial, los conflictos que surjan en materia
administrativa entre la Administración y los particulares.
Señala Rodolfo R. Spisso 113 que contra la decisión de la Administración

Pública o la denegatoria tácita por silencio del recurso, el contribuyente
puede promover acción contencioso-administrativa ante el Órgano
Jurisdiccional Competente, que conocerá en instancia única. En Guatemala
el plazo para interponer la acción contencioso-administrativa, es de treinta
días hábiles.
Como elementos importantes del Proceso Contencioso Administrativo según

Monterroso Velásquez se establecen: “1. Denegatoria por silencio
administrativo del Ejecutivo, en Guatemala este silencio administrativo lo
111
Castillo González, Jorge Mario, Op. cit. Pág. 839
112
113
R. Spisso, Rodolfo, Acciones y Recurso en Materia Tributaria, Editorial Lexis Nexis, Pág. 347
37
realiza la Superintendencia de Administración Tributaria que es la encargada
de conocer el Recurso de Revocatoria. 2. El contribuyente tiene la facultad de
interponer el Recurso (judicial). 3. Se conoce en única instancia.” 114
El Proceso Contencioso Administrativo es el orden jurisdiccional que se

encarga de controlar la correcta actuación de la Administración Tributaria,
con base a la ley y al Derecho; así como de la resolución de las controversias
entre la Administración y los contribuyentes en materia tributaria, mediante la
interposición del correspondiente PCA interpuestos por cualquier persona en
defensa de sus Derechos e intereses, cuando éstos se hayan visto
lesionados por la actuación de la Administración Pública.
Continua manifestando Monterroso Velásquez que: “El procedimiento

tributario en su primera fase, o sea la fase administrativa, es conocido por el
mismo órgano que será el que emita la ultima resolución que pondrá fin al
procedimiento siendo la Administración Tributaria.” 115 En Guatemala existen
dos perspectivas, la primera que sea optativo de querer o no accionar y la
segunda que se convierta en judicial, está ultima posición en la práctica es la
más viable con el fin de que conozca la acción un ente imparcial y diferente
como lo es un órgano judicial con un criterio objetivo sin interés en el
proceso.
De una manera breve y precisa Alvarado Sandoval y López Cruz expresan

que el PCAT: “Es una demanda que se plantea ante un tribunal de Justicia
derivado de la confirmación de un ajuste formulado por la Administración
Tributaria.” 116
El Proceso Contencioso Administrativo según Mendizábal Mazariegos:

“Surge con ocasión de la impugnación que realiza el contribuyente, en
relación con un acto administrativo. Es una función que pertenece a la
jurisdicción revisora que tiene como presupuesto la existencia de un acto de
la propia administración, sin que ello represente, para el sujeto pasivo de la
114
Monterroso Velásquez, Gladys Elizabeth, Op. cit. Pág. 231
115
Loc. cit
116
Alvarado Sandoval, José Alejandro y Ottoniel López Cruz, Op. cit. Pág. 344
38
obligación tributaria, el derecho de invocar nuevos fundamentos que no
hayan sido expuestos ante la administración, así como aportar las pruebas
pertinentes para obtener una decisión favorable.” 117 Este proceso desarrolla
el principio especial de la materia, en virtud de que la Sala está conformada
por magistrados “especializados en materia tributaria”.
Paz Álvarez118 indica por su parte que el PCA es aquel mediante el cual uno
de los litigantes es la administración pública (SAT) y el otro, un particular o
contribuyente que reclama en contra de las resoluciones emitidas en
definitivas. En pocas palabras es el procedimiento administrativo en la vía
jurisdiccional.
Como señalan Franch, Ballbé; Martínez, Gifreu; Escobar, Calderón: “El

control judicial de la Administración configura lo que se ha llamado
jurisdicción contencioso-administrativa, justicia administrativa, jurisdicción
administrativa, etc., expresiones que, en principio, significan lo mismo, en
cuanto se refieren a las contiendas de carácter administrativo que se
dilucidan en el ambiente judicial.” 119
Desglosando el termino “Contencioso-Administrativo” se establece lo

siguiente según Franch, Ballbé; Martínez, Gifreu; Escobar, Calderón:
“Contencioso, término que viene de contender que implica contienda, litigio,
pugna de intereses. En la jurisdicción contenciosa es esencial que haya
contención de parte, que exista controversia, disputa o discusión entre
intereses opuestos y que un tercero imparcial e independiente determine el
derecho de las partes. Este tipo de jurisdicción termina regularmente con un
fallo que decide sobre el litigio, controversia o disputa.” 120
La materia contencioso-administrativa se constituye por medio del conflicto

jurídico que se crea a través del acto que la autoridad administrativa viola
derechos subjetivos o intereses legítimos de algún contribuyente, esto quiere
117
Mendizábal Mazariegos, Gustavo Adolfo, Op. cit. Pág. 10
118
119
120
Ibid. Pág. 270
39
decir, que por haber quebrantado aquélla, de cierta forma, la norma legal que
rige su actividad a la vez, protege los derechos o intereses.
Tal y como indica Octavio Alberto Orellana Wiarco: “…el Derecho Procesal
Fiscal se ocupa de regular a través de normas jurídicas, los procedimientos
administrativos y procesos jurisdiccionales que tienen que ver con los
tributos. El Derecho Procesal Fiscal se ocupa de estudiar los procesos
fiscales que se desarrollan ante autoridades jurisdiccionales y de
procedimientos tributarios que son del conocimiento de autoridades
administrativas. Así pues, técnicamente no se identifican procesos y
procedimientos fiscales. … es un derecho formal, llamado también adjetivo,
porque su finalidad son reglas relativas a la manera o forma de hacer efectivo
un derecho sustantivo, en éste caso, la materia fiscal o tributaria, por lo que
conviene anticipar un concepto o definición del Derecho Procesal y del
procedimiento.” 121
El derecho Procesal Fiscal consecuentemente es un conjunto de reglas

mediante las cuales se ejercitan derechos fiscales ante autoridades
jurisdiccionales que tienen facultades de resolver sobre esos derechos.
Finalmente Orellana Wiarco indica que el juicio contencioso administrativo

no es propiamente un recurso: “sino una instancia que se tramita ante una
autoridad de carácter jurisdiccional que generalmente le corresponde resolver
la legalidad de los actos o hechos de la autoridad fiscal que hayan sido
impugnados por el particular.” 122
Tuncho Granados explica que el recurso de lo contencioso administrativo,

se interpone en: “Contra las resoluciones de los recursos de revocatoria
dictadas por el Directorio de la SAT, procede el Recurso de lo Contencioso
Administrativo. A partir de este recurso, se requiere de abogado. … No pago
previo o caución. Para impugnar las resoluciones administras en materia
tributaria, no se exigirá al contribuyente pago previo, ni garantía alguna. …
121
Orellana Wiarco, Octavio Alberto, Op. cit. Pág. 9
122
Ibid. Pág. 190
40
Silencio administrativo. Transcurrido el plazo de treinta días hábiles contados
a partir de la fecha en que las actuaciones se encuentran en estado de
resolver, sin que se dicte la resolución que corresponde, se tendrá por
agotada la instancia administrativa y por resuelto desfavorablemente el
recurso de revocatoria o de reposición, en su caso, para el solo efecto de que
el interesado pueda interponer el recurso de los Contencioso-Administrativo.
Es optativo para el interesado, en este caso, interponer el recurso de lo
Contencioso-Administrativo. En consecuencia, podrá esperar a que se dicte
la resolución que corresponda y luego interponer dicho recurso.” 123
Para Ortega Carreón124 el juicio contencioso administrativo, consiste en un

procedimiento de carácter jurisdiccional, mediante el cual, se logra dar una
solución o resolver determinada controversia, debido a violación de un
derecho, entre los contribuyentes y la autoridad administrativa tributaria,
quien determina a quien le asiste el derecho y la razón mediante la emisión
de un fallo, resolución o sentencia.
Por su parte Luís Humberto Delgadillo concretamente establece que: “El

contencioso-administrativo constituye una posibilidad adicional para que los
gobernados defiendan sus intereses frente a los actos de la administración
que afecten su esfera jurídica. …El término contencioso en su aspecto
general significa contienda, litigo, pugna de intereses. Es el juicio seguido
ante un juez competente sobre derechos o cosas que disputan entre sí las
partes en pugna. Cuando el señalamiento se hace con respecto a la materia
administrativa, el contencioso se refiere a la jurisdicción encargada de
resolver las cuestiones litigiosas entre los particulares y la administración
pública.” 125
Sin lugar a duda el contencioso administrativo surge por la necesidad que
tienen los contribuyentes de disputar los actos emitidos por la administración
tributaria, cuando desde su punto de vista creen que lo actuado por parte de
123
Granados, Tuncho, El Compendio del Contribuyente, 1ª. Edición, Guatemala, Guatemala, Ediciones Fiscales,
S.A., 2009, Pág. 163
124
Ortega Carreón, Carlos Alberto, Derecho Procesal Fiscal, 1ª. Edición, México, DF, Editorial Porrúa, 2007, Pág.
199
125 Humberto Delgadillo, Luis, Principios de Derecho Tributario, 5ª. Edición, México, DF, Editorial Limusa, 2009, Pág.
193
41
la autoridad a sido de forma ilegal, sin apego a derecho y normas legales
vigentes.
En un Estado de derecho manifiesta Rodríguez Lobato que: “…es

imperativo que exista un control de legalidad sobre los actos de la autoridad
administrativa, a fin de que encuentren en consonancia con las leyes que los
rigen y permita a los particulares, cuyos intereses puedan resultar lesionados
por las violaciones que a las mismas se cometan, tener una adecuada
protección. … el recurso administrativo es todo medio de defensa al alcance
de los particulares, para impugnar ante la Administración Pública los actos y
resoluciones por ella dictados en perjuicio de los propios particulares, por
violación al ordenamiento aplicado o falta de aplicación de la disposición
debida.” 126
Según Sayagués Laso el concepto del contencioso-administrativo no existe

un acuerdo entre la doctrina francesa para definirlo, sin embargo considera
que es un conjunto de procesos que competen al órgano jurisdiccional para
conocer del mismo. En otro plano indica que: “…se entiende por el conjunto
de reglas relativas a los litigios que suscita la actividad de la administración, o
el conjunto de métodos y procedimientos técnicos que regulan la función
jurisdiccional de los tribunales. Según puede apreciarse, tanto los que
encaran el contencioso-administrativo como un conjunto de litigios, como
quienes lo analizan como un conjunto de normas, divergen por la distinta
amplitud que le atribuyen a la expresión, comprensiva para unos de todos los
litigios que origina la actividad de la administración, y para los otros sólo de
los litigios que competen a la jurisdicción administrativa.” 127
2.2 Objeto
Como en todo proceso, litigio o controversia, y en el caso en particular del

PCAT se tiene un objetivo principal, el cual consiste en que el contribuyente
acude al órgano jurisdiccional para cerciorase que la SAT haya resuelto o
126 Rodríguez Lobato, Raúl, Derecho Fiscal, 2ª. Edición, México, DF, Editorial Harla, 1986, Pág. 249
42
emitido su resolución final acorde a derecho, es una revisión ante un ente
que no tiene interés en el mismo.
Para Paz Álvarez: “El proceso contencioso administrativo, tiene por finalidad
la revisión jurisdiccional del acto administrativo. Desde este punto de vista es
más acertado llamarlo recurso de lo contencioso administrativo, pues a través
de éste se controla la juridicidad de los actos de la administración pública.” 128
Por su parte Castillo González considera que: “El proceso contencioso

administrativo guatemalteco cumple las funciones del medio de impugnación
jurisdiccional contra las decisiones y actuaciones de la administración
pública. Una resolución administrativa, por ejemplo, será objeto de
impugnación en una primera etapa dentro de la administración pública: la
autoridad administrativa examinará la resolución y concluirá revocando,
confirmando o modificando, según el artículo 15 de la Ley de lo Contencioso
129
Administrativo.” Dicha resolución puede ser o no impugnada en una
segunda etapa, considerada “fase judicial”, en donde los tribunales de
justicia, mediante los magistrados de la Sala examinan, analizan y concluyen
si procede revocar, confirmar, modificar o anular la resolución que se
controvierte.
Finalmente Castillo González concluye que la Sala persigue una finalidad en

particular: “…lograr un equilibrio entre la efectividad de la acción
administrativa y la debida protección a los particulares en contra de la
arbitrariedad de la administración pública. A este equilibrio se le denomina
conciliación. Por sí misma, la conciliación no justifica la existencia de la
jurisdicción contenciosa, por cuanto la conciliación también puede estar a
cargo de lo tribunales civiles o comunes.”130 Es una revisión de la buena o
mala actuación de la SAT, donde se define si actúa de conformidad a las
facultades que se le confieren o únicamente abusando de poder.
128
129
130
Ibid. Pág. 847
43
Según el Honorable Magistrado Mendizábal Mazariegos manifiesta que: “El
proceso contencioso administrativo en materia tributaria, está representado
por una serie de actos en tiempo y forma que tiene características propias,
que son determinantes en las decisiones de la administración tributaria, en
cuanto a los asuntos relacionados con recaudación, control y fiscalización de
los tributos, decisión materializada en una resolución administrativa
susceptible de reclamo o de impugnación.” 131
Expresan Franch, Ballbé; Martínez, Gifreu; Escobar, Calderón 132 que el

procedimiento consiste en una forma de sucesión, de manera ordenada de
proceder, el cual se debe seguir para la obtención de un resultado de
carácter práctico.
De forma asertiva Franch, Ballbé, Martínez, Gifreu, Escobar, Calderón

indican que el PCAT: “Tiene por objeto obtener una declaración de voluntad
por parte de un tribunal. Esta declaración solamente modificará, confirmará o
revocará un acto de la administración.” 133
Concretamente Héctor Belisario Villegas define que: “El derecho procesal

tributario es el conjunto de normas que regulan la actividad jurisdiccional cuyo
objeto es dirimir las diversas clases de controversias que se relacionan con la
materia tributaria. El tratamiento de todas las normas procesales vinculadas a
la tributación resulta imposible o al menos excesivamente extenso. … dentro
de los tributos se hallan los impuestos, las tasas, las contribuciones
especiales y últimamente se ha incorporado el tema de la seguridad
social.”134 Adicional a ello es menester hacer referencia a la existencia de las
diferentes normas tributarias, de las cuales constituyen materia dispuesta
para la formulación de ajuste hacia el contribuyente.
131
132
133
Ibid. Pág. 282
134
Belisario Villegas, Héctor, Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario, 9ª. Edición, Buenos Aires,
Argentina, Editorial Astrea, 2007, Pág. 449
44
Aunado a lo anterior Villegas establece que: “… el derecho tributario
procesal, se le considere o no incluido dentro del contencioso administrativo
en general, integra el derecho procesal y no el administrativo. … son de plena
aplicación en él los principios fundamentales del derecho procesal, entre ellos
el de la igualdad de las partes y el de la idoneidad de los jueces.” 135
Tal y como explica Villegas136 por proceso tributario se entiende al conjunto

de actos de manera coordinada y afín entre sí, de conformidad con las reglas
legales vigentes, el cual tiene como fin que una controversia en materia
tributaria entre partes sea resuelto por un órgano imparcial e independiente, y
que la decisión tenga fuerza legal por ende de cosa juzgada.
Como en todo juicio de carácter meramente jurídico Orellana Wiarco 137

señala que el contencioso administrativo se refiere al litigio o reclamación que
se presenta entre dos partes y que se somete a una tercera que tenga
facultades jurisdiccionales, la que decide a quien le asiste la razón.
Para Rodríguez Lobato la importancia del recurso administrativo radica en

que: “…normalmente la ley establece que es improcedente acudir ante los
organismos jurisdiccionales si en el orden administrativo existe algún medio
de defensa que permita al gobernado obtener la anulación del acto
administrativo y legal.” 138 Esto quiere decir, que no se puede interponer la
demanda en el PCAT, si aún existen recursos que se pueden utilizar en la
fase administrativa, se deben agotar todos los mecanismo de defensa.
Finalmente Sayagués Laso por su parte indica que: “El procedimiento ante
los tribunales tiende a ser rápido. Es fundamentalmente de carácter escrito e
inquisitorial. Está regulado por normas especiales, pero se aplican los
principios generales en cuanto no contradigan la naturaleza propia de los
recursos.” 139
135
Ibid. Pág. 451
136
Ibid. Pág. 453
137
138 Rodríguez Lobato, Raúl, Op. cit. Pág. 249
45
Así pues, unificado todo lo anterior, se concluye que el objeto del PCAT, es
sin lugar a duda la revisión de las actuaciones por parte de la Administración
Tributaria con el contribuyente. Determinar si sus resoluciones finales dentro
de la fase administrativa no violentan principios constitucionales tributarios.
2.3 Características
El PCAT, es un proceso peculiar en el cual se dirimirán controversias entre el

Estado y el contribuyente, como características principales de este proceso
se puede establecer que es: dispositivo, contradictorio, escrito, no público,
entre otros en general, cabe mencionar que los diferentes autores no se han
puesto de acuerdo y tienen sus propias características que identifican a este
proceso tal y como se detalla a continuación:
Como características generales, se puede establecer que:

Para el jurista Calderón Morales indica que: “…no se trata de un recurso,
sino de una verdadero proceso de conocimiento. Constitucionalmente se
considera al contencioso administrativo como un proceso.” 140
Es un proceso que se conoce y resuelve dentro de un órgano jurisdiccional.

El Tribunal de lo Contencioso Administrativo se encuentra integrado por tres
miembros titulares y tres suplentes, todos electos por el Congreso de la
República. En este sentido, hay que hacer notar, que el Código Tributario,
creó las Salas de lo Contencioso Administrativo de conformidad con la
especialidad.
Señala Calderón Morales que: “Su competencia está dirigida a conocer de

las controversias que surgen de las relaciones que se dan entre la
administración pública y los particulares. Todas las controversias que surjan
como consecuencia de los actos o resoluciones de la administración pública
quedan sujetas, después de haber agotado la vía administrativa, el Tribunal
de lo Contencioso Administrativo.” 141
140
Calderón Morales, Hugo Haroldo, Op. cit. Pág. 159
141
Loc. cit.
46
Finalmente Calderón Morales142 expresa que quien conoce es un Tribunal
colegiado de Única Instancia, el cual se encuentra integrado por tres
magistrados titulares y tres suplentes en cada Sala del Tribunal.
Como características específicas se identifican las siguientes:
Castillo González establece que es dispositivo ya que: “Por un lado, a las

partes corresponde iniciar el contencioso interponiendo demanda y por otro,
la iniciativa probatoria corre a cargo de las partes. Esta situación no excluye
el desistimiento con las limitaciones establecidas en la ley no elimina la
posibilidad con las limitaciones establecidas en la ley y no elimina la
posibilidad de que el juez investigue de oficio, ya sea mejorando las pruebas
o promoviendo autos para mejor proveer.” 143 El juez actúa de oficio cuando
ajusta el proceso a la legalidad, o en concreto cuando emita declaración de
nulidades e impedimentos, esto constituye una actuación de oficio de
conformidad con la rigidez dispositiva. En cada legislación existen diferentes
modalidades en el aspecto contencioso.
Es contradictorio según Castillo González ya que: “Las partes se colocan en

un plano de debate igual, habilitadas para contradecir lo que afirma la parte
contraria y proponer pruebas con idénticas oportunidades, sin ventajas para
el Estado. Esta característica contrasta con la oportunidad a favor del Estado
de Guatemala, de presentar al tribunal el expediente y antecedentes con
informe circunstanciados en cualquier etapa procesal.” 144
En la LCA se encuentra regulado esta disposición en el segundo párrafo del

artículo 32, el cual establece: “El órgano administrativo requerido enviará los
antecedentes, con informe circunstanciado, dentro de los diez días hábiles
siguientes a aquel en que haya recibido el pedido de remisión. Si la autoridad
no los envía, el tribunal, admitirá para su trámite la demanda, sin perjuicio de
142
Loc. cit.
143
144
Ibid. Pág. 851
47
que la administración puede presentarse en cualquier etapa procesal y
presentar el expediente respectivo." 145
El PCAT debería ser una combinación de lo escrito y lo oral, en Guatemala

es eminentemente escrito, concretamente Castillo González indica que “En
el proceso contencioso, de acuerdo con la teoría procesal administrativa,
debe ser escrito: la demanda, la contestación de la demanda, la proposición
de medios de prueba o defensa, y los alegatos de las partes; y debe ser oral:
el interrogatorio de las partes, los testimonios, los reconocimientos de
documentos e inspección judicial, en audiencia pública. Antes de la
sentencia, normalmente, las partes acuden a una audiencia cuyo objeto es
presentar alegatos orales ante el tribunal.” 146
Cabe mencionar que para esta ultima parte, es a solicitud de parte quien
solicita que la vista sea pública o privada, de ser pública es eminentemente
oral y de ser privada se evacúa la audiencia señalada para el día y hora de la
vista mediante un escrito, memorial que contiene los alegatos finales a
aportar en el proceso, previo a que se dicte la sentencia que en derecho
corresponde, en la práctica es escrito siempre.
Para Castillo González es de carácter no público, esto: “…significa que al

proceso no tiene acceso cualquier persona y funcionario público. Es público
exclusivamente para los funcionarios en ejercicio de sus funciones y para las
partes, representadas y apoderados y para quienes participen en el proceso
en calidad de coadyuvantes o impugnantes. Esta característica, en cuanto a
sus alcances y modalidades, depende de lo que establezca la legislación de
cada Estado.” 147 La LCA regula los sujetos procesales: el demandante o
parte actora (el contribuyente), la parte demanda (la Superintendencia de
Administración Tributaria); y, como tercero interesado (la Procuraduría
General de la Nación).
145
Congreso de la República, Ley de lo Contencioso Administrativo, Decreto del Congreso 119-96 y sus reformas,
fecha de publicación 20/12/1996, Artículo 32.
146
Castillo González, Jorge Mario, Loc. cit. Pág. 851
147
Ibid. Pág. 852
48
Para ser más precisos el artículo 22 de dicho cuerpo legal establece que en
el PCA las partes serán, además del demandante, la PGN, el órgano
centralizado o la institución descentralizada de la administración, las
personas que tengan interés legítimo en el expediente administrativo y
cuando el proceso sea de control o fiscalización de la hacienda pública, lo
será también la Contraloría General de Cuentas.
Por su parte Díaz Dubón y Nájera Flores establecen sus propias

características que identifican al PCAT: “1. Especialización: los magistrados
que integran las salas de lo contencioso administrativo deberán poseer
especialización en materia tributaria. 2. Oficiosidad. 3. No procede la
caducidad de instancia. 4. Para impugnar resoluciones administrativas en
materia tributaria no se exigirá al contribuyente, previo pago o garantía. 5. Se
formalizará por escrito. 6. La actuación administrativa será gratuita; se
requiere para poder plantearlo que: a. Se haya agotado la vía administrativa.
b. La resolución cause acto (que no se pueda interponer contra ella recurso
administrativo); y, c. La administración actúa en base a sus facultades
regladas.” 148
Según Monterroso Velásquez las características del proceso contencioso

administrativo son: “a. Única Instancia; b. Se tienen que agotar los recursos
administrativos; c. Se diligencia en las salas de lo Contencioso
Administrativo; y, d. La resolución administrativa debe hacer causado estado.
El plazo del contribuyente para interponerlo es de treinta días hábiles,
contados a partir del día hábil siguiente a la fecha en que se hizo la última
notificación de la resolución del recurso de revocatoria o de reposición, en su
caso, o de haberse configurado el silencio administrativo.” 149
Sin embargo para Franch, Ballbé, Martínez, Gifreu, Escobar, Calderón:

“En este proceso existe la oportunidad procesal de alegar excepciones que la
Ley contempla, circunstancia que no se da en los recursos. … A diferencia de
otros procesos, este proceso será de una sola y única instancia, ya que su
148
Díaz Dubón, Carmen y Lizett Nájera Flores, Op. cit. Pág. 123
149
49
trámite se realiza en una sala jurisdiccional. … En consideración a que su
finalidad es el control de la juridicidad de los actos administrativos, se permite
la revisión de una resolución de la Administración a través de un nuevo
examen de la misma. En este aspecto encontramos cierta similitud con los
recursos que están dirigidos a efectuar otro examen de una resolución que ha
150
afectado derechos o interés particulares.” Dichas resoluciones son
emitidas por un órgano y revisadas por el superior jerárquico, en este caso
DSAT, o simple y sencillamente emitidas por un órgano y revisadas por él
mismo; para este tipo de procesos la revisión corresponde a una entidad que
no realiza una función administrativa, su función consiste en impartir justicia.
Cabe mencionar que tienen igual significado el uso de o denominación de

recurso Contencioso-Administrativo o proceso Contencioso-Administrativo.
Históricamente hablando el derecho ha evolucionado y la terminología no
debe llevar a confusión, como una de las características especiales el
contencioso-administrativo constituye un auténtico proceso.
Rodríguez Lobato considera que tanto en el recurso administrativo como en

el PCAT existen características comunes de un litigio en general, lo que
quiere decir que: “…en ambos hay un conflicto cualificado de intereses que
se caracteriza por la pretensión de una de las partes y la resistencia a esa
pretensión de parte de la otra, además, encontramos que en ambos se está
ejerciendo una función materialmente jurisdiccional, independientemente de
quien la ejerza. Sin embargo, recurso y proceso no son idénticos y
consideramos que la diferencia esencial consiste en que en el recurso
administrativo la relación procesalmente es lineal, en tanto que en el proceso
es triangular, o sea en el recurso administrativo la administración es juez y
parte y está en uno de los extremos y el particular se encuentra en el otro
extremo como la otra parte; en cambio, en el proceso encontramos a la
autoridad en un punto y en igualdad de circunstancias que el particular, que
se encuentra en otro punto y como vínculo común, en un tercer punto, está la
150
50
autoridad jurisdiccional, ante quien se somete, para su decisión, la
controversia que existe entre la administración y el administrado.” 151
2.4 Principios Constitucionales (Legalidad y Juridicidad)
Los principios constitucionales de legalidad y juridicidad, son de los más

importantes para el efectivo cumplimiento del PCAT. Para que la SAT pueda
realizar ajustes a los contribuyentes, los impuestos deben estar regulados en
ley (principio de legalidad), por su parte el contribuyente puede hacer uso del
derecho que le asiste y hacer valer su posición ante la Sala, pero a la vez
para poder interponer la demanda debe estar fundado en las normativas
legales vigentes. (principio de juridicidad y legalidad).
Señalan Franch, Ballbé, Martínez, Gifreu, Escobar, Calderón que el

PCAT: “Reúne los principios formativos de todo proceso, entre los cuales
podemos mencionar los siguientes: igualdad, inmediación, concentración,
preclusión, concentración procesal, etc. los cuales no se presentan en un
152
recurso.” Desde la perspectiva de este trabajo de investigación, los
principios a analizar, aparte de los ya mencionados son los de legalidad y
juridicidad como esenciales y fundamentales para el desarrollo del PCAT.
Cabe mencionar que para que se de pueda interponer demanda en el

proceso contencioso administrativo tributario se deben agotar todas las fases
y recursos en la vía administrativa; y de igual forma deberán prevalecer los
principios constitucionales de legalidad y juridicidad, los cuales se encuentran
regulados en la CPRG en los artículos 239 y 221, respectivamente estipulan
lo siguiente:
Con relación al principio de juridicidad el Artículo 221 de la CPRG preceptúa

que: “Tribunal de lo Contencioso-Administrativo. Su función es de contralor
de la juridicidad de la administración pública y tiene atribuciones para conocer
en caso de contienda por actos o resoluciones de la administración y de las

152
51
entidades descentralizadas y autónomas del Estado, así como en los casos
de controversias derivadas de contratos y concesiones administrativas. Para
ocurrir a este Tribunal, no será necesario ningún pago o caución previa. Sin
embargo, la ley podrá establecer determinadas situaciones en las que el
recurrente tenga que pagar intereses a la tasa corriente sobre los impuestos
que haya discutido o impugnado y cuyo pago al Fisco se demoró en virtud del
recurso. Contra las resoluciones y autos que pongan fin al proceso, puede
interponerse el recurso de casación.” 153
Desglosando lo que establece el artículo anterior, indica que la Sala es la

encargada de conocer de las controversias que se lleguen a ocasionar entre
la Administración Tributaria y el contribuyente. El particular tiene la libertad de
concurrir de forma gratuita a los tribunales de justicia.
Al respecto la Honorable Corte de Constitucionalidad, se ha pronunciado en

varias ocasiones con respecto a este principio, indicando que:
“(…) puede afirmarse que el proceso contencioso administrativo,

generalmente, es plantado por el administrado cuando no ha podido lograr
que por vía de los recursos correspondientes el acto administrativo que le es
perjudicial sea dejado sin efecto por la Administración Pública. No obstante lo
anterior, no sólo los administrados pueden instar la vía contencioso
administrativa, sino que también la propia Administración Pública, en el caso
de que un acto administrativo sea declarado, en Acuerdo Gubernativo emitido
por el Presidente de la República en Consejo de Ministros, lesivo para los
intereses o derechos del Estado. (…)” Gaceta no. 95. Expediente 1222-2009.
Fecha de sentencia: 12/01/2010.
“En el ámbito administrativo, los derechos de audiencia y al debido proceso

se ven transgredidos cuando la autoridad administrativa asume una posición
excesivamente formalista frente a la actitud del administrado,
desnaturalizando los principios de oficiosidad, celeridad, sencillez y eficacia
153
Asamblea Nacional Constituyente, Constitución Política de la República de Guatemala, Decreto de la Asamblea
Nacional Constituyente, fecha de publicación 03/06/1985, Artículos 221.
52
del trámite que rigen sus procedimientos, sobre todo, si tal posición impide
que el administrado pueda acceder a los medios de impugnación que la ley
pone a su alcance.” Gaceta no. 85. Expediente 141-2007. Fecha de
sentencia: 19/09/2009
“Esta Corte en reiterados fallos ha sostenido que, el derecho administrativo

se ejercita bajo principios que, atendiendo al derecho de defensa, persiguen
la oficiosidad, celeridad, sencillez y eficacia de su trámite, esto es así, por
tratarse de un proceso eminentemente antiformalista. En esta concepción, los
requisitos que impone para el trámite de inconformidades deben aplicarse de
modo flexible y atendiendo a su finalidad.” Gaceta no. 80. Expediente 543-
2006. Fecha de sentencia: 17/08/2006
Según Calderón Morales: “La juridicidad es la aplicación del Derecho,

resolver con base en Derecho y la ciencia del Derecho, implica
fundamentalmente normas, pero además de las leyes, la base y la
sustentación de la ciencia son los principios, además de los principios dentro
de la ciencia existen instituciones doctrinarias, por tal razón resolver con base
en Derecho, implica la aplicación de todo el contenido del mismo.” 154
Dentro de la resolución o actos administrativos Calderón Morales indica que:

“el administrador debe buscar principalmente la norma jurídica y asimismo, si
no encuentra norma aplicable debe aplicar los principios del Derecho, pues
recordamos que los principios como postulados de la ciencia equivalen a
normas aunque no estén contenidos en norma escritas; y por último debe
acudir, a falta de ambos, a las instituciones doctrinarias, que son parte de la
ciencia y todo lo que es ciencia y cierto y verdadero.” 155
El Artículo 239 de la CPRG regula que: “Principio de Legalidad. Corresponde

con exclusividad al Congreso de la República, decretar impuestos ordinarios
y extraordinarios, arbitrios y contribuciones especiales, conforme a las
necesidades del Estado y de acuerdo a la equidad y justicia tributaria, así
154
155
Ibid. Pág. 166
53
como determinar las bases de recaudación, especialmente las siguientes: a)
El hecho generador de la relación tributaria; b) Las exenciones; c) El sujeto
pasivo del tributo y la responsabilidad solidaria; d) La base imponible y el tipo
impositivo; e) Las deducciones, los descuentos, reducciones y recargos; y f)
Las infracciones y sanciones tributarias. Son nulas ipso jure las
disposiciones, jerárquicamente inferiores a la ley, que contradigan o
tergiversen las normas legales reguladoras de las bases de recaudación del
tributo. Las disposiciones reglamentarias no podrán modificar dichas bases y
se concretarán a normar lo relativo al cobro administrativo del tributo y
establecer los procedimientos que faciliten su recaudación.” 156
Concretamente lo que establece el artículo que precede es que el Congreso

de la República va a decretar los impuestos; de esta cuenta la SAT al realizar
ajustes, debe tener en cuenta este principio de legalidad para cobrar al
contribuyente. Toda resolución debe estar fundamentada en ley.
De igual forma la Honorable Corte de Constitucionalidad en varias ocasiones,

ha hecho sus respectivos pronunciamientos, concluyendo en que:
“A) Principio de Legalidad: El poder tributario del Estado constituye

básicamente una facultad que posee este ente para crear unilateralmente
tributos, sin embargo ese poder o facultad se va delegando en nuestro caso,
al Congreso de la República, organismo competente para crear los
impuestos, arbitrios y contribuciones especiales mediante una ley que regule
lo relativo al tema, la cual deberá contemplar como mínimo lo regulado en el
artículo 239 constitucional, es decir el hecho generador, sujeto (s) pasivo (s)
de la relación jurídica tributaria, tipo impositivo, la base impositiva,
infracciones y sanciones, deducciones, descuentos reducciones y recargos;
estas son las condiciones básicas para fijar el quantum, lo cual se traducirá
en el impuesto a pagar (…)” Gaceta no. 94. Expediente 2531-2008. Fecha de
sentencia 05/11/2009
156
Decreto de la Asamblea Nacional Constituyente, Op. cit. Artículo 239
54
“(…) los principios de justicia y equidad tributarias regulados en el artículo
239 constitucional, pues dicho principio consiste en la justa distribución de las
cargas tributarias con el fin de que se ajusten a la capacidad económica de
cada contribuyente, de forma que, a mayor capacidad contributiva, el
sacrificio sea igual. Tomar en cuenta únicamente como base imponible el
volumen del objeto gravado no es un indicador, por sí mismo, de la capacidad
de contribución del sujeto pasivo, ya que los productos no tienen el mismo
costo, ni valor comercial (…)” Gaceta no. 79. Expediente 2061-2005. Fecha
de sentencia 06/03/2006
Es evidente que para interponer la demanda en el proceso contencioso

administrativo, deberá ir dirigida a la Sala, órgano jurisdiccional competente
encargado de conocer de la controversia existente entre el contribuyente y la
Administración Tributaria; sin embargo con relación al principio de legalidad la
administración tributaria debe respetar y de hacer ajustes al contribuyente de
los impuestos que con exclusividad el Congreso de la República a decretado,
de no ser así estaría violando dicho principio.
El control de la juridicidad de la administración pública según Castillo

González considera que: “Este control, faculta al tribunal a establecer si la
autoridad administrativa se ajustó a la ley y al derecho. Debido al formalismo
imperante en el sistema judicial, el tribunal ejecuta este trabajo a
consecuencia de que le plantee algún conflicto o controversia. El tribunal
podría actuar de oficio pero el sistema judicial guatemalteco lo impide y tal
actuación, se juzgaría como interesada e improcedente.” 157
Por su parte Mendizábal Mazariegos considera que: “El Derecho

Constitucional Tributario estudia las normas fundamentales que disciplinan el
ejercicio de la potestad tributaria. Cuando hablamos de potestad tributaria
nos referimos al poder tributario, como la capacidad potencial de obtener
coactivamente prestaciones pecuniarias de los individuos y de requerir el
cumplimiento de deberes instrumentales, necesarios para tal obtención; de lo
157
55
contrario no pueden generarse obligaciones tributarias, si las mismas no
están tipificadas en la ley (nullum tributo sine lege).” 158 Dichas potestades
tributarias se encuentran reguladas en las cartas magnas de los diferentes
países, con el fin de fijar y organizar las actividades tributarias del
contribuyente.
Como complemento al párrafo anterior, el Honorable Magistrado Mendizábal

Mazariegos concluye que: “El Derecho Constitucional Tributario es una parte
del Derecho Constitucional. Tiene como objeto controlar el imperio del poder
estatal. Así considerada la potestad tributaria, la misma está subordinada a
las normas constitucionales, que son normas de grado superior a las normas
legales que prevén las concretas relaciones tributarias. Tal subordinación
tiene especial importancia en legislaciones como la nuestra, en los cuales la
constitución es rígida y en donde existe control de constitucionalidad de las
normas legales por parte de los órganos jurisdiccionales: lo primero les
otorga permanencia, lo segundo, efectiva vigencia.” 159
Como una intervención más profunda por su parte Villegas señala que: “…la
autoridad administrativa juzga y manda, pero se trata de un juicio y de un
mandato de parte, no de un juicio y de un mandato imparcial. Es un juicio y
un mandato de parte porque la Administración pública es uno de los sujetos
en conflicto. La autoridad jurisdiccional, en cambio, se halla frente o sobre los
sujetos en conflicto. …la actividad jurisdiccional, para que sea tal, debe
llevarse a cabo un tercer sujeto que se halla sobre los que son parte de la
relación jurídica controvertida.” 160
161
Sobre el principio de legalidad Orellana Wiarco considera que la
administración tributaria puede hacer lo que la ley le permite, indica que todo
acto de autoridad debe estar fundado y motivado entendiéndose que es
fundado un acto de autoridad cuando existe la ley que así lo permite y la
autoridad está obligada a citar expresamente en los documentos que emita
158
Mendizábal Mazariegos, Gustavo Adolfo, Op. cti. Pág. 7
159
Ibid. Pág. 8
160
Belisario Villegas, Héctor, Op. cit. Pág. 456
161
56
conste el acto de autoridad, la disposición legal aplicable que sea la que
corresponda: en pocas palabras los artículos e inclusive fracciones de los
artículos de determinada ley en que se basa para emitir el acto de molestia; y
la motivación consistente en que, además de estar fundado, el acto de
autoridad le sea aplicable al contribuyente, es decir, que señale las
circunstancias y razonamientos en que se base para considerar que en el
caso concreto le es aplicable el supuesto legal.
Definen Montero Aroca y Chacón Corado que: “La jurisdicción es la

potestad proveniente de la soberanía del Estado, ejercida exclusivamente por
jueces y tribunales independientes, de realizar el derecho en el caso
concreto, juzgando de modo irrevocable y promoviendo la ejecución de lo
162
juzgado.” De esta definición se desprende que es una potestad que
corresponde al Estado a través de los órganos específicos, los juzgados y
tribunales independientes de resolver mediante la realización y actuación del
derecho en caso concreto; finalmente la ejecución de la cosa juzgada es
parte fundamental de su jurisdicción como facultad de tutelar a quien le asiste
el derecho.
2.5 Casos de Procedencia
Ya con una noción concreta del tema, se puede determinar cuando es el

momento preciso para la interposición de la demanda en la vía del PCAT.
Concretamente procede: en caso de contienda por actos y resoluciones de la
Administración Tributaria, agotada la fase administrativa procede la
interposición, cuando la Administración Tributaria declara sin lugar el recurso
de reposición o revocatoria presentado por el contribuyente..
Tanto el CT como la LCA regulan los casos de procedencia del PCAT, en su

parte conducente preceptúan:
162
57
El CT en el artículo 161 establece la procedencia del recurso y el plazo de
interposición: “Contra las resoluciones de los recursos de revocatoria y de
reposición dictadas por la Administración Tributaria y el Ministerio de
Finanzas Públicas, procederá el recurso Contencioso Administrativo, el cual
se interpondrá ante la Sala que corresponda del Tribunal de lo Contencioso
Administrativo integrada con Magistrados especializados en materia tributaria
preferentemente. El plazo para interponer el recurso Contencioso
Administrativo será de treinta días (30) hábiles, contados a partir del día hábil
siguiente a la fecha en que se hizo la última notificación de la resolución del
recurso de revocatoria o de reposición, en su caso. El memorial de demanda
deberá contener todos los requisitos mínimos establecidos en el artículo 28
de la Ley de lo Contencioso Administrativo.” 163
Con relación a la ley especifica, la LCA en el artículo 19 indica que:

“Procederá el proceso contencioso administrativo: 1) En caso de contienda
por actos y resoluciones de la administración y de las entidades
descentralizadas y autónomas del Estado. 2) En los casos de controversias
derivadas de contratos y concesiones administrativas. Para que el proceso
contencioso administrativo pueda iniciarse se requiere que la resolución que
lo origina no haya podido remediarse por medio de los recursos puramente
administrativos.” 164
Clara es la intervención de Castillo González al señalar que: “El proceso

contencioso se inicia si fueron agotadas las diligencias previas: peticiones y
recursos administrativos, que al tiempo de presentar la demanda
contenciosa, no deben estar pendientes de resolución. Previo a demandar a
la administración se debe agotar la denominada vía gubernativa, excepto que
la ley faculte para demandar sin este requisito. El proceso contencioso que se
pretenda iniciar o que se inicie sin haberse agotado la vía gubernativa, se
podrá declarar prematuro e improcedente, por anticipado o por no haber
cumplido el requisito del agotamiento de la vía gubernativa.” 165
163
Congreso de la República, Código Tributario, Decreto del Congreso 6-91 y sus reformas, fecha de publicación
03/04/1991, Artículo 161
164
Decreto del Congreso 119-96 y sus reformas, Op. cit. Artículo 19.
165
58
Considera Castillo González y apegado a lo que establece la legislación
indica que: “Para ocurrir al Tribunal de lo Contencioso Administrativo, en
materia tributaria y en cualquier otra, no se requiere el pago o caución previa,
lo cual, no descarta que “en determinadas situaciones” el recurrente debe
pagar intereses a la tasa corriente, sobre los impuestos que haya discutido o
impugnado, cuyo pago se demoró en virtud de recurso. (…) La demanda
contenciosa se plantea sin pago ni garantía y el tiempo que dure la
sustanciación del proceso contencioso, da lugar al pago de intereses de
acuerdo con la ley.” 166
Manifiesta Castillo González que: “Quien ocurre al tribunal no presenta un

recurso sino una acción procesal administrativa, con la cual se tutela
situaciones jurídicas subjetivas. La palabra recurso se relaciona con los
trámites de la reclamación previa que se llevan a cabo ante la autoridad
administrativa. El proceso contencioso administrativo en su totalidad, es una
impugnación que los particulares ejercitan en contra de las resoluciones de la
administración pública ante tribunal competente, por medio del ejercicio de
167
una acción procesal (demanda).” Supletoriamente se aplica lo que
establece el CPCYM, para el planteamiento de interposición de recursos
como mecanismo de defensas procesales dentro del PCAT.
Legalmente indica Calderón Morales que: “el contencioso administrativo se

encuentra conceptualizado en el Decreto 119-96 del Congreso de la
República, Ley de lo Contencioso Administrativo como un proceso judicial,
así como en la Constitución Política de la República de Guatemala, aunque
no de manera expresa, como un proceso, al regularse que cabe el recurso de
casación contra la sentencia del proceso.” 168
Para Calderón Morales: “La procedencia se puede analizar del estudio del
artículo 19 del Decreto 119-96 del Congreso de la República, Ley de lo
contencioso Administrativo. (…) Para que el proceso contencioso
166
Castillo González, Jorge Mario, Ibid. Pág. 844
167
Ibid. Pág. 850
168
Calderón Morales, Hugo Haroldo, Op cit. Pág. 161
59
administrativo pueda iniciarse se requiere que la resolución que lo origina no
haya podido remediarse por medio de los recursos puramente
administrativos. Causar estado significa técnicamente que dentro de la vía
administrativa no existe ningún otro recurso administrativo que plantear, es
decir que se agotó la vía administrativa, se plantearon los recursos
administrativos que la ley determina.” 169
Por su parte Calderón Morales continua manifestando que: “Ya no es

necesario que la administración proceda en ejercicio de sus facultades
regladas, ni el Decreto 119-96 ni la Constitución Política de la República de
Guatemala, en su artículo 221 hace referencia a que la administración deba
proceder en el ejercicio de sus facultades regladas. Por el contrario la
Constitución actúa amplía el margen de conocimiento del Tribunal y lo regula
como un contralor de la juridicidad y establece que procede el contencioso
contra actos y resoluciones, sin hacer mención que deba tratarse de un acto
o resolución reglada.” 170
Finalmente, Calderón Morales171 explica que la procedencia del PCAT se

inicia cuando las resoluciones emitidas por la administración tributaria
cumplen con los requisitos establecidos en el artículo 20 de la LCA, o sea
que:
a) Haya causado estado.
b) Que vulnere un derecho del demandante.
Según Alvarado Sandoval y López Cruz por su parte manifiestan que: “Este
recurso procede en contra de las Resoluciones emitidas por los Recursos de
Revocatoria y Reposición, dictados por la Autoridad de menor jerarquía del
Directorio (El superintendente) y por el Directorio mismo, o bien en el caso
del silencio administrativo, el cual se interpondrá ante la Sala Segunda,
Tercera o Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo. El plazo para
interponer el Recurso Contencioso Administrativo, es de 30 días hábiles,
contados a partir del día hábil siguiente, al de la fecha que se hizo de la
169
Ibid. Pág. 162
170
Ibid. Pág. 163
171
Loc. cit.
60
última notificación de la resolución del recurso de revocatoria o de reposición
en su caso.” 172
Por lo general la Administración Tributaria, procede a confirmar ajustes no

apegados a derecho, violando principios constitucionales tributarios a los
contribuyentes sobre los siguientes impuestos: Impuestos Sobre la Renta,
Impuesto al Valor Agregado (debito y crédito fiscal), Impuesto del Timbre
Fiscal y de Papel Sellado Especial para Protocolos, Impuestos Sobre
Productos Financieros, Impuesto Extraordinario y Temporal en Apoyo a los
Acuerdos de Paz, Impuesto a Empresas Mercantiles y Agropecuarias, e
Impuesto de Solidaridad, entre otros.
Para que el acto administrativo sea impugnable consideran Franch, Ballbé;

Martínez, Gifreu; Escobar, Calderón que: “…éste debe ser definitivo. En
este sentido, debe tenerse especial cuidado con las decisiones de algunas
dependencias administrativas que ponen fin al procedimiento a través de
providencias de trámite, pretendiendo con ello eludir una decisión final o
confundir al administrado para que éste no haga uso de su derecho de
impugnación en los plazos que señala la Ley. También podría ser que se
resolviera en esa forma por desconocimiento de los principios fundamentales
del Derecho Administrativo. Contra las resoluciones definitivas notificadas y
no impugnadas dentro del plazo legal no cabrá recurso por haber adquirido
ésta firmeza administrativa. ” 173
Concretamente Villegas expresa que: “…todo lo concerniente a la

determinación es administrativo y no jurisdiccional sostenemos que el
proceso tributario jurisdiccional comienza con posterioridad a todo lo atinente
a la determinación. … el contencioso tributario comienza con el recurso de
reconsideración entablado por el particular contra el propio ente fiscal que
produjo la determinación.” 174 El PCAT, procede cuando es agotada la vía
administrativa con todos y cada uno de los recursos que regula la legislación,
a partir de ese momento la decisión administrativa queda firme y es
172
173
174
61
impugnada, mediante la interposición de la demanda en la vía del PCAT, por
no haber otro recuso que utilizar.
El procedimiento tributario es un conjunto de actos que son realizados ante la

administración tributaria por parte del sujeto pasivo tributario, con el objeto de
obtener el dictamen de un acto administrativo final. Contra está ultima
resolución administrativa, procede la impugnación a través del proceso
contencioso administrativo.
Además indica Villegas que: “…es precedente la demanda contenciosa

contra el fisco ante el juez nacional respectivo, … la demanda debe ser
presentada en el perentorio plazo … a contar de la notificación de la
resolución administrativa. … Las acciones de que se trata son: a) contra las
resoluciones dictadas en los recursos de reconsideración en matera de
multas; b) contra las resoluciones dictadas en materia de repetición de
tributos y sus reconsideraciones; … e) En la demanda contenciosa por
repetición, si, entre las diversas opciones que se presentan al contribuyente,
éste opta por la demanda contenciosa judicial.” 175
Como excepción a la procedencia del PCAT, cabe mencionar que la

Administración Tributaria no puede confirmar ajustes de impuestos al
contribuyente mayores a cuatro (4) años y multas mayores de cinco (5) años;
de confirmarlos el contribuyente tiene todo el derecho de interponer una
excepción previa de prescripción.
De lo anterior el CT en los artículos 47 y 76 respectivamente señalan que el

derecho de la Administración Tributaria para hacer verificaciones, ajustes,
rectificaciones o determinaciones de las obligaciones tributarias, liquidar
intereses y multas y exigir su cumplimiento y pago a los contribuyentes o los
responsables, deberá ejercitarse dentro del plazo de cuatro (4) años. En igual
plazo deberán los contribuyentes o los responsables ejercitar su derecho de
repetición, en cuanto a lo pagado en excedo o indebidamente cobrado por
175
Ibid. Pág. 468
62
concepto de tributos, intereses, recargos y multas.” “Las infracciones y
sanciones tributarias prescriben por el transcurso de cinco (5) años, contados
a partir de la fecha en que se cometió la infracción o quedo firme la sanción,
respectivamente.
Haciendo énfasis en el párrafo anterior, relativo a la prescripción Granados

se pronuncia al respecto e indica que: “…la prescripción es el cese del
derecho de la SAT para hacer verificaciones, ajustes, rectificaciones o
determinaciones de las obligaciones tributarias, liquidar intereses y multas, y
exigir su cumplimiento y pago a los contribuyentes. Este derecho deberá
ejercitarse dentro del plazo de cuatro años. En igual plazo deberán los
contribuyentes ejercitar su derecho de repetición, en cuanto a lo pagado en
exceso o indebidamente cobrado por concepto de tributos, intereses,
recargos y multas. … La prescripción puede ser alegada: como acción.
Cuando el contribuyente solicita al tribunal que la misma sea declarada.
Como excepción. Cuando el contribuyente se defienda de una demanda.
Como consecuencia de lo anterior, la deuda se extingue a través de lo que en
el ámbito legal se conoce como prescripción, que es uno de los modos de
extinguir las obligaciones.” 176
José Luís Zavala Ortiz por su parte menciona que se debe entender por
reclamo la facultad o el derecho que le asiste al contribuyente a través de la
legislación para: “…impugnar, dentro de plazo y conforme al procedimiento,
cualquier liquidación, giro o resolución que incida en el pago de un impuesto
o en los elementos que sirvan para determinarlo, siempre que exista de parte
del reclamante un interés actual comprometido… Es preciso señalar que
puede ser cualquier persona, sin necesidad de ser contribuyente o
responsable del impuesto, debiendo eso sí, tener interés actual
comprometido, esto es, interés pecuniario, real y efectivo, que diga relación
directa con la materia objeto del reclamo e interés que debe existir a la época
176
Granados, Tuncho, Op. cit. Pág. 165
63
de dicho reclamo. Lo más común y frecuente, es que sea el propio
contribuyente el que efectúe el reclamo.” 177
Ortega Carreón al referirse a la procedencia del juicio manifiesta que: “…se

desprende de los aspectos siguientes: … los actos administrativos
consistentes en Decretos, Acuerdos de carácter general, cuando éstos sean
autoaplicativos o cuando el interesado los controvierta en unión del primer
acto de aplicación. …De igual manera, se incorpora como causal de
procedencia, cuando la resolución recaída a un recurso de administrativo.” 178
Esto quiere decir que, la SAT ente encargado de revisar sus actuaciones,
concluye que el recurso de revocatoria interpuesto por el contribuyente es
improcedente o simplemente declararlo por no interpuesto, procede la
interposición del PCAT en contra de la resolución que se controvierte.
Jiménez González hace énfasis en el silencio administrativo, señala que:

“No toda ausencia de respuesta expresa por parte de la autoridad respecto al
fondo de la petición constituye silencio administrativo. El silencio
administrativo es una institución que requiere previsión expresa de la norma
jurídica, es una creación de la norma, de no existir tal previsión normativa la
ausencia de respuesta sólo implica un desacato a la garantía constitucional…
Hay silencio administrativo cuando ante una petición formulada a la
autoridad, ésta se abstiene de dar respuesta al amparo de una norma jurídica
que de modo expreso de no notificarse al peticionario en el plazo de ley una
respuesta, éste podrá entender que la autoridad ha desestimado su petición,
caso en el que se estaría ante la resolución implícita de rechazo o negativa
ficta, o que ha accedido a lo pedido, caso en el que se estaría ante la
resolución implícita de aceptación o positiva ficta.” 179
Para Delgadillo la procedencia del juicio está: “…íntimamente ligada a la

competencia del propio tribunal, por lo que el juicio será improcedente
cuando se trate de una materia distinta…o que tratándose de esta materia ya
177
Zavala Ortiz, José Luis, Manual de Derecho Tributario, Santiago de Chile, Editorial Jurídica ConoSur Ltda., 1998,
Pág. 151
178
Ortega Carreón, Carlos Alberto, Op. cit. Pág. 205
179 Jiménez González, Antonio, Lecciones de Derecho Tributario, 10ª. Edición, México, DF, Editorial Cengage
Learning, 2009, P. 501
64
se haya impugnado mediante otro medio de defensa, o se trate de una
resolución conexa a otra ya impugnada, o que ya sea cosa juzgada. También
es improcedente el juicio cuando el promovente no tenga interés jurídico, sea
extemporánea la presentación de la demanda, no exista el acto reclamado, o
no se haga valer agravio alguno.” 180 Sin embargo, con respecto a los casos
de improcedencia, considera que dan lugar al rechazo de la demanda, al
sobreseimiento parcial o total el cual deberá resolverse, o en todo caso por
desistimiento o muerte del demandante.
Finalmente concluye Sayagués Laso que: “La ley establece un recurso único
para la impugnación de los actos ante la jurisdicción contencioso-
administrativo; no obstante, consagra ciertas diferencias en cuanto a las
personas que pueden recurrir y al objeto de la acción. El recurso contencioso
tiene que estar precedido del agotamiento de la vía administrativa previa,
mediante el recurso de revocatoria.” 181
La ley regula con criterio práctico dicho recurso. El recurso se desarrolla

como un proceso entre partes. Aunque se mantiene la denominación de
recurso tipifica una verdadera acción judicial, en la que se discute si el acto
es o no conforme a derecho. La ley determina el plazo para deducir el
recurso. La sentencia produce efecto entre las partes y las demás personas
afectadas por el acto. Existe la posibilidad de disponer la suspensión del acto
y se establecen las normas para su ejecución.
Cabe señalar que la autoridad que ha dictado un acto y no tiene la posibilidad

de anularlo o revocarlo por sí mismo, puede declararlo lesivo a los intereses
públicos y luego solicitar su anulación mediantes este recurso. El último
párrafo del artículo 20 de la LCA señala que si el proceso es planteado por la
administración por sus actos o resoluciones no será necesario que concurran
los requisitos indicados, siempre que el acto o resolución haya sido declarado
lesivo para los intereses del Estado, en Acuerdo Gubernativo emitido por el
Presidente de la República en Consejo de Ministros. Esta declaración sólo
180 Humberto Delgadillo, Luis, Op. cit. Pág. 209

65
podrá hacerse dentro de los tres años siguientes a la fecha de la resolución o
acto que la origina.
El agotamiento de la vía administrativa permite llegar al acto definitivo,

constituye un presupuesto de la acción para la procedencia del proceso o
recurso contencioso administrativo.
2.6 Órganos Jurisdiccionales (Salas de lo Contencioso Administrativo)
Los órganos jurisdiccionales, como ya se sabe, son los tribunales encargados

de impartir justicia; para este trabajo de investigación se hace alusión a la
Honorable Sala del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, encargada de
conocer de las controversias entre la Administración Tributaria y el particular
en materia tributaria.
De manera general Montero Aroca y Chacón Corado indican que:

“Teniendo en cuenta los principios que conforman la actuación de la
jurisdicción en el ramo civil, ésta se inicia necesariamente por un acto de
parte; el juez no puede nunca incoar de oficio el proceso; el acto de parte
iniciador del proceso se denomina demanda. … 1) La actividad jurisdiccional
sólo puede iniciarse ante petición de parte; el particular debe ser libre para
medir el interés que la mueve a luchar por su derecho o a dejarlo ignorado o
insatisfecho. 2) La determinación concreta del interés cuya satisfacción se
solicita de los órganos jurisdiccionales es facultad exclusiva de las partes…
3) Los órganos jurisdiccionales al satisfacer, por medio del proceso y de la
sentencia, intereses privados, deben ser congruentes con la pretensión y la
oposición formuladas… 4) Si las partes son las únicas que pueden incoar la
actividad jurisdiccional, pueden también ponerle fin, disponiendo del interés o
intereses cuya satisfacción se solicitaba.” 182
182
66
El párrafo que antecede, hay que tomar en cuenta que no aplica únicamente
para el ramo civil, sino que a todas sus diferentes ramas del derecho entre
ellas administrativo, tributario, fiscal, penal, etc.
Carnelutti por su parte establece un concepto análogo de la jurisdicción y de

la acción considerando como: “…potestad del juez y como derecho de las
partes: potestad, la primera, de hacer justicia, y derecho, el segundo, de
obtenerla; conceptos, el uno y el otro, improvisados, sin el necesario análisis
para desarrollar su contenido y para aclarar sus implicaciones.” 183
Según Nájera-Farfán: “Se da el nombre de Organismo Judicial o de Poder

Judicial, según la terminología empleada por las Constituciones de otros
países, al órgano del Estado que tiene a su cargo el ejercicio de la
jurisdicción. Como tal Organismo o Poder es una entidad que goza de
soberanía propia. O con más propiedad, es una de las instituciones entre las
que se divide el ejercicio del Poder Público y debe su origen a los tres fines
primarios o fundamentales del Estado: legislar, administrar y juzgar.” 184
Para Nájera-Farfán: “La independencia del Organismo Judicial no sólo

consiste en no estar subordinado a los otros Organismos (Ejecutivo y
Legislativo). Este es un principio de orden político que reza con la estructura
del Estado. Se refiere también a la independencia de un Organismo frente a
otro Organismo considerado como poder abstracto que encarna uno de los
185
atributos de la soberanía.” Concretamente la independencia del
Organismo Judicial se manifiesta a través de sus propias funciones, todo
depende de los medios, sistemas y formas que empleen para el
cumplimiento práctico de aquel principio.
Analiza Nájera-Farfán que: “El Organismo Judicial se particulariza con la

expresión órgano jurisdiccional u órgano de la jurisdicción y se pluraliza con
la expresión órganos de la jurisdicción u órganos jurisdiccionales. La primera
hace relación a la autoridad que en abstracto representa el poder de
183
184
185
Ibid. Pág.118
67
administrar justicia. La segunda a las autoridades en quienes el órgano de la
jurisdicción delega su potestad y confiere las atribuciones necesarias para
que con arreglo a sus respectivas competencias, ejerzan la jurisdicción. Estas
autoridades son los Jueces y genéricamente entre Jueces propiamente
dichos, y Magistrados, si son varios. Al Tribunal de un solo Juez se aplica
comúnmente el nombre de Juzgado. Al de varios Jueces, el de Tribunal
colegiado, Sala, Corte o Cámara.” 186
La LOJ por su parte en el artículo 58 regula lo relativo a la jurisdicción y

preceptúa que: “La jurisdicción es única. Para su ejercicio se distribuye en los
siguientes órganos: a) Corte Suprema de Justicia y sus Cámaras. b) Cortes
de Apelaciones. c) Sala de la Niñez y Adolescencia. d) Tribunal de lo
contencioso-administrativo. e) Tribunal de segunda instancia de cuentas. f)
Juzgados de primera instancia. g) Juzgados de la Niñez y la Adolescencia y
de Adolescentes en Conflicto con la Ley Penal y Juzgados de Control de
Ejecución de Medidas. h) Juzgados de paz o menores, i) Los demás que
establezca la ley. En la denominación de jueces o tribunales que se empleen
en las leyes, quedan comprendidos todos los funcionarios del Organismo
Judicial que ejercen jurisdicción, cualesquiera que sea su competencia o
categoría.” 187
Haciendo énfasis en el artículo que precede, se concluye que uno de los

órganos jurisdiccionales competentes para conocer de las controversias entre
Estado y contribuyente en Guatemala, es el Tribunal de lo contencioso-
administrativo.
Finalmente Nájera-Farfán 188 concluye que los Tribunales de Justicia son

órganos a través de los cuales el Organismo Judicial desempeña sus
funciones de jurisdicción. Es decir, que en materia tributaria, el ente
encargado competente de conocer de dicha materia es la Honorable Sala del
Tribunal de lo Contencioso Administrativo, Salas segunda, tercera y cuarta.
186
Loc. cit.
187
Congreso de la República, Ley del Organismo Judicial, Decreto del Congreso 2-89, fecha de publicación
04/04/1989, Artículo 58.
188
68
Con relación a la organización del tribunal Castillo González señala que:
“…tanto la constitución como la Ley de lo Contencioso Administrativo no
establecen una determinada organización, por lo tanto, recae en la Corte
Suprema de Justicia la facultad y responsabilidad de organizar con total
libertar de acuerdo con la Ley del Organismo Judicial y Reglamento General
de Tribunales.” 189 La integración a la fecha, es simple: magistrados de lo
general (no tributarias) Salas Primera, Quinta y Sexta; y, magistrados de lo
tributario Salas Segunda, Tercera y Cuarta.
El CT regula un requisito legal muy importante, consistente en que el puesto

de Magistrado se deberá ejercer por quien acredite título o diploma de
especialización en derecho tributario, pero esto no significa que sea
obligatorio en virtud de que el mismo Código utiliza el término de
“preferentemente”, el cual en todo caso permite la designación de
magistrados no especializados en la materia. Artículo 161 Código
Tributario190
Como lo regula la legislación de Guatemala, en la CPRG, artículo 221, en su

parte conducente establece: “Tribunal de lo Contencioso Administrativo.
Su función es de contralor de la juridicidad de la administración pública y
tiene atribuciones para conocer en caso de contienda por actos o
resoluciones de la administración y de las entidades descentralizadas y
autónomas del Estado, así como en los casos de controversias derivadas de
contratos y concesiones administrativas...” 191
Actualmente hay seis Salas del Tribunal de lo Contencioso Administrativo,

competentes para conocer de las controversias entre Estado y particulares,
distribuidas de la siguiente forma:
189
190
191
Decreto de la Asamblea Nacional Constituyente, Op. cit. Artículo 221.
69
Sala Primera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, conoce de los
procesos contenciosos administrativos no tributarios. Ubicada en la 6ª.
Avenida 4-83 zona 10 Torre Marfil 11º nivel.
Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, conoce de los

procesos contenciosos administrativos tributarios. Ubicada en la 6ª. Avenida
4-83 zona 10 Torre Marfil 12º nivel.
Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, conoce de los

Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, conoce de los

Sala Quinta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, conoce de los

procesos contenciosos administrativos no tributarios. Ubicada en la 6ª.
Avenida 4-83 zona 10 Torre Marfil 9º nivel.
Sala Sexta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, conoce de los

procesos contenciosos administrativos no tributarios. Ubicada en la 3ª. Calle
9-24 zona 1.
Para este trabajo de investigación, las que interesan son las Salas segunda,
tercera y cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, órganos
jurisdiccionales competentes encargados de conocer todo lo relativo al
proceso contencioso administrativo tributario, en contra de los ajustes
confirmados realizados por la administración tributaria en contra del
contribuyente. Las restantes Salas primera, quinta y sexta conocen de la
materia en general, controversias entre el particular y Municipalidades,
Ministerios y demás entidades públicas y administrativas del Estado.
70
Por su parte para Castillo González: “La jurisdicción de lo contencioso
administrativo justifica su existencia por la vigencia del derecho administrativo
que introduce al campo procesal criterios y técnicas propias. La experiencia
guatemalteca prueba que un juez civil atrapado por el principio de igualdad y
cargado de formalismos no está capacitado para juzgar asuntos
192
administrativos en forma técnica.” Sin embargo, es por ello que los
Magistrados de las Salas son profesionales con una vasta experiencia en la
materia, designados para conocer, analizar y emitir su fallo final de acuerdo a
sus conocimientos y su saber.
Según de Pina y Castillo Larrañaga: “La jurisdicción puede definirse como

la actividad del Estado encaminada a la actuación del derecho objetivo
mediante la aplicación de la norma general al caso concreto. De la aplicación
de la norma general al caso concreto puede deducirse, a veces, la necesidad
de ejecutar el contenido de la declaración formulada por el Juez, y entonces,
la actividad jurisdiccional es no sólo declaratoria sino ejecutiva también.” 193
Continua manifestando de Pina y Castillo Larrañaga que: “La jurisdicción no

es una actividad dirigida a la creación del Derecho. La atribución a los
órganos jurisdiccionales de la potestad de crear normas jurídicas en cada
caso concreto, establecería una peligrosa confusión de poderes. El Juez
aplica, no crea, el Derecho. Cuando, en relación a la sentencia, se le
denomina lex specialis, ello tiene simplemente un sentido figurado, bien ajeno
a la intención de darle el carácter de norma jurídica, puesto que, aunque es
un mandato, no es una ley, ni material ni formal.” 194
Calderón Morales195 explica que es trascendental resaltar que la Sala, es el

ente encargado de controlar la juridicidad de los actos por parte de la SAT, lo
importante en este caso es que la CPRG conceptualiza el mismo como un
“proceso”. Este proceso surge como parte del derecho administrativo, a
consecuencia de la necesidad que le asiste al particular como un mecanismo
192
193
194
Ibid. Pág. 54
195
71
de defensa, para impugnar resoluciones y decisiones emitidas por parte de la
administración tributaria.
Manifiesta Calderón Morales que: “…el Tribunal de lo Contencioso

Administrativo es un órgano jurisdiccional, no un órgano administrativo, se
trata de un Tribunal Colegiado y que pertenece a la estructura del Organismo
Judicial. No es un órgano de justicia delegada. (…) El Tribunal de lo
Contencioso es único en Guatemala.” 196
En la actualidad, la organización jurisdiccional del procedimiento

administrativo según Monterroso Velásquez se encuentra a cargo de: “la
Superintendencia de Administración Tributaria, quien conoce tanto de los
recursos de revocatoria, reposición, ocurso, nulidad y enmienda del
procedimiento. En esta fase administrativa son los mismos órganos de la
Administración Pública quienes conocen y resuelven los recursos.
Posteriormente el Proceso Contencioso Administrativo es diligenciado y
resuelto por el Organismo Judicial cuya competencia se encuentra encargada
a las Salas Segunda, Tercera y Cuarta de lo Contencioso Administrativo las
que se integran cada una por tres magistrados titulares y sus suplentes,
quienes son expertos en la materia.” 197 Lo interesante en esta instancia,
resulta ser que la resolución que se controvierte en la mayoría de los casos,
se revoca y se modifica lo resuelto por la SAT, la demanda incoada por parte
del contribuyente resulta ser declarada con lugar.
Señala el Honorable Magistrado Mendizábal Mazariegos que: “En lo que

respecta al control jurisdiccional se manifiestan dos aspectos: en el primero,
la función del tribunal de lo contencioso administrativo, en el control de la
juridicidad de los actos de la administración pública y, en el segundo, las
funciones del tribunal constitucional, cuya función esencial es la observancia
de las garantías constitucionales y defensa del orden constitucional. Al
respecto, la Corte de Constitucionalidad se ha manifestado de la siguiente
manera: “…la ejecución de un acto administrativo no puede quedar en una
196
197
72
simple resolución, ya que si así fuere, el funcionamiento de la administración
sería susceptible de constantes obstaculizaciones.” 198
La Honorable Corte de Constitucionalidad se ha pronunciado al respecto,

citado por Mendizábal Mazariegos manifestando que: “El artículo 18 de la
Ley de lo Contencioso Administrativo faculta al tribunal de la materia para
acordar, a su prudente arbitrio, la suspensión de la resolución reclamada en
la vía contencioso administrativa, cuando la ejecución pueda causar daños
irreparables, exigiendo fianza de estar a las resultas al que hubiere pedido la
suspensión…” Gaceta número 59, expediente 187-00, pág. 125. Sentencia
de fecha 01-02-00.” 199
La palabra jurisdicción etimológicamente según Paz Álvarez: “…proviene del

latín jurisdictio, que significa acción de decir el derecho, que en nuestro
medio, le corresponde a los tribunales de justicia.” 200 Los elementos propios
del acto jurisdiccional son: la forma, el contenido y la función.
La forma se entiende la presencia de las partes, jueces y demás

procedimientos establecidos en la ley.
Por el contenido del acto jurisdiccional se entiende la existencia de un

conflicto, Litis, controversia, pleito de carácter jurídico, los cuales deben ser
dirimidos por los tribunales de justicia, a través de un fallo o sentencia como
cosa juzgada.
Y finalmente por la función del acto jurisdiccional se entiende la facultad que

tienen los tribunales de justicia de juzgar y promover la ejecución de la
sentencia o fallo, como una de sus funciones esenciales del Estado de dirimir
conflictos de intereses para garantizar la igualdad, seguridad y paz social.
En consecuencia Paz Álvarez señala que: “…se le denomina habitualmente

jurisdicción contenciosa, a la jurisdicción propiamente dicha, pues existe una
198
199
Loc. cit.
200
73
contienda, que debe resolver el juez o tribunal. Contienda es controversia,
disputa o discusión que existe entre las partes procesales.” 201
Franch, Ballbé; Martínez, Gifreu; Escobar, Calderón se refieren a que:

“Etimológicamente, la palabra jurisdicción deriva del latín ius dicere que
significa decir o declarar un derecho. Generalmente se habla de jurisdicción
al hacer alusión al poder que tiene el Estado de impartir justicia por medio de
sus órganos. … Por lo tanto, debe entenderse la jurisdicción como la
potestad de administrar justicia y la competencia como el límite entre el cual
el juez debe ejercer dicha potestad.” 202
Franch, Ballbé; Martínez, Gifreu; Escobar, Calderón 203 señalan que la

jurisdicción es la facultad que otorga el Estado a los órganos jurisdiccionales
para impartir justicia, al respecto la CPRG contempla que la Sala conocerá
las contiendas que la ley especifica.
La CPRG y la LOJ según Fanch, Ballbé; Martínez, Gifreu; Escobar,

Calderón establecen que: “…la justicia se imparte de conformidad con las
normas de la Carga Magna y demás leyes que integran el sistema jurídico del
país, y que la jurisdicción, consiste en la potestad de juzgar y promover la
ejecución de lo juzgado, se ejerce con exclusividad por la Corte Suprema de
Justicia y demás tribunales que establezca la Ley (art. 203 de la
Constitución). Esta jurisdicción, esta facultad de administrar justicia es única,
no es delegable y para su ejercicio en nuestro sistema judicial se distribuye a
varios órganos, entre los cuales encontramos al Tribunal de lo Contencioso-
Administrativo.” 204
De conformidad con la legislación de Guatemala, las Salas del Tribunal de lo

Contencioso Administrativo se ubican dentro de los órganos colegiados,
facultados para conocer y resolver controversias entre particulares y la
autoridad administrativa.
201
Ibid. Pág. 17
202
203
Loc. cit.
204
Ibid. Pág. 271
74
Cabe mencionar que estos órganos colegiados, se encuentran conformados
de la siguiente manera: Presidente de la Sala, los Magistrados vocales
(Magistrados suplentes), Secretario, Oficiales, Notificadores y Comisario.
Al respecto Orellana Wiarco indica que: “El trámite de las demandas en los
juicios contencioso administrativos se encomiendan a cada uno de los
Magistrados que integran la Sala…, que recibe el nombre de Magistrado
instructor, y solo en determinados casos la ley específica cuáles son las
resoluciones que deban dictarse por los tres magistrados que integran la Sala
y en ese caso lo harán en forma colegiada, es decir, resoluciones por
unanimidad o por mayoría de dos votos contra uno, respecto del proyecto
que se presente para se aprobado por el Magistrado instructor.” 205
Zavala Ortiz 206 considera que los tribunales asumen lo que se denomina
contencioso-administrativo, y que constituye una garantía, ya que dicho
órgano es el que dispone de conocimientos técnicos jurídicos suficientes para
la resolución del conflicto controvertido.
Por su parte Jiménez González considera que: “Si la garantía constitucional

entraña el derecho de acceder al juez y poder deducir ante él todo tipo de
pretensiones, sin más límite que la posibilidad de vincular cada una de ellas
con lesiones de derechos o intereses jurídicamente tutelados, tal
comparecencia ante el juez no puede resentir otro tipo de limitaciones que
tales derechos e intereses. Si se opta por interponer un recurso
administrativo y éste es resuelto en sentido adverso, no cabría a la luz de
esta garantía constitucional que la demanda en la vía contencioso-
administrativo se limitase a impugnar la resolución que puso fin a tal recurso
y que sólo se diere cuenta en ella de los agravios causados por aquélla, con
lo que se reduciría la comparecencia ante el juez y por ende el juicio
contencioso-administrativo a una mera instancia revisora…”207
205
206
Zavala Ortiz, José Luis, Op. cit. Pág. 149
207 Jiménez González, Antonio, Op. cit. Pág. 514
75
La competencia de la jurisdicción administrativa, expresa Sayagués Laso
que: “…tiene competencia de principio para entender en todos los litigios
contra una administración pública, relacionados con la organización o
funcionamiento de un servicio público, cualquiera sea la persona pública que
tenga a su cargo la ejecución. … La Sala es competente para conocer de
numerosos litigios con relación a la actividad de la administración pública.
Son procesos originados por actos de gestión de ciertos actos de derecho
administrativo tributario, … También competen a los tribunales judiciales los
litigios en que están en juego ciertos derechos individuales o los límites de la
competencia administrativa. … por último, existe el contencioso judicial por
texto legal expreso, que abarca numerosos litigios … ciertas reclamaciones
en materia fiscal.” 208
En América Latina los países con tribunales contencioso-administrativo según

Sayagués Laso “…se han orientado en diferentes sentidos según las
circunstancias históricas y la influencia jurídica predominante. De ahí la
variedad de sistemas que impera en ellos. Además, algunos países
evolucionaron y sustituyeron un régimen por otro. Incluso los países que se
inspiraron en determinados sistemas extranjeros, introdujeron modificaciones
a veces substanciales, que los diferencian profundamente del modelo que se
tuvo en vista. En algunos países se han creado tribunales especiales
competentes jurisdiccionales en las cuestiones contencioso-
administrativas.”209
2.7 Regulación Legal Nacional
Actualmente, el PCAT se encuentra regulado de una forma vaga y escueta

en el Código Tributario, Decreto del Congreso Número 6-91 y sus reformas,
sin embargo específicamente en la Ley de lo Contencioso Administrativo,
Decreto del Congreso Número 119-96 se regula con mayor profundidad la
procedencia, interposición, plazos, términos, fases y demás.

209 Ibid. Pág. 497
76
Al respecto Castillo González considera que: “Las deficiencias de la Ley de
lo Contencioso Administrativo, que no se corrigieron en el Decreto Número
119-96, obliga a la denominada integración, que según el artículo 26 se lleva
a cabo con la aplicación supletoria de la Ley del Organismo Judicial y el
Código Procesal Civil y Mercantil. El efecto negativo de la integración es la
supresión de la libertar del juez para aplicar los principios jurídicos o el
derecho general y especializado. Este efecto negativo se extiende a la
negación de la facultad del juez administrativo de crear el derecho
administrativo guatemalteco. En el campo administrativo la integración
equivale a introducir en el proceso contencioso el excesivo formalismo del
proceso civil.” 210
El CT, que regula el proceso contencioso administrativo tributario es

deficiente, y de esta forma obliga a que se aplique supletoriamente la LCA,
incluyendo de esta manera dos leyes más, la LOJ y el CPCYM, de
conformidad con el artículo 168 de dicho Código que preceptúa: “En todo lo
no previsto en esta Ley para resolver el recurso contencioso administrativo se
aplicarán las normas contenidas en la Ley de lo Contencioso Administrativo,
Decreto Número 119-96 del Congreso de la República, y supletoriamente el
Código Procesal Civil y Mercantil, Decreto Ley 107 del Jefe de Estado, y la
Ley del Organismo Judicial, Decreto Número 2-89 del Congreso de la
República, y sus reformas.” 211
De igual forma el artículo 26 de la LCA, manda a integrar supletoriamente en

lo que fuere aplicable, el proceso contencioso administrativo se integrará con
las normas de la Ley del Organismo Judicial y del código Procesal Civil y
Mercantil.
Caso en particular y único, en el cual una ley en parte contenciosa como lo es

el CT, faculta la aplicación supletoria de otra ley contenciosa como lo es la
Ley de lo Contencioso Administrativo.
210
211
Decreto del Congreso 6-91 y sus reformas, Op. cit. Artículo 168
77
Por consiguiente Franch, Ballbé, Martínez, Gifreu, Escobar, Calderón
indican que: “… la regulación del procedimiento que vincula el proceso
contencioso-administrativo se contiene en la LCA. Conviene advertir que, ello
no obstante, y aunque estimamos que esta Ley debía regular todos los
aspectos del proceso, sin embargo no lo hace, por lo que permite la
integración de la Ley, entendiéndose por tal la facultad que el art. 26 LCA
prevé para aplicar otras leyes, en este caso el Código Procesal Civil y
Mercantil y la Ley del Organismo Judicial, a fin de colmar las lagunas de la
regulación. Se aplica, por consiguiente, supletoriamente esas disposiciones,
cuando la LCA no regule una situación o institución jurídica.” 212
212
78
CAPÍTULO 3
FASES DEL PROCESO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO
Y REGULACIÓN LEGAL
En el tercer capítulo, luego de haber abarcado el contenido que aproxima al

conocimiento del proceso contencioso administrativo tributario, se pretende
determinar en que consiste cada una de las fases de dicho proceso de una
forma breve y precisa. Para ello se desarrolla partiendo desde la interposición
del memorial de demanda hasta la sentencia que en derecho corresponde,
dictada por la Sala respectiva.
3.1 Interposición
El PCAT da inicio con la interposición de la demanda por parte del

contribuyente, mediante la cual se acude al Órgano Jurisdiccional
competente para demandar a la SAT. Este escrito o memorial inicial debe ser
presentado treinta (30) días posteriores, contados desde la fecha de la última
notificación realizada por la Administración Tributaria en la que se declara sin
lugar el recurso de revocatoria y se confirman ajustes, o de reposición según
sea el caso.
Como establece Castillo González: “La demanda da inicio al proceso

contencioso administrativo. Los requisitos formales en que descansa la
demanda, establecidos en la Ley de lo Contencioso Administrativo artículo
28, se observan rigurosamente y su inobservancia por errores y deficiencias,
artículo 31, se podrán subsanar a juicio del tribunal. Las deficiencias del
proceso contencioso, se subsanan con aplicación supletoria de la Ley del
Organismo Judicial y Código Procesal Civil y Mercantil. Las lagunas del
proceso, se integran con la aplicación de leyes civiles.” 213
El memorial de interposición de demanda deberá contener todos y cada uno

de los requisitos esenciales que establece la LCA en el artículo 28 siendo
213
79
estos requisitos los siguientes: “I. Designación de la Sala de Tribunal de lo
Contenciosos Administrativo al cual se dirige. II. Nombre del demandante o
su representante, indicación del lugar donde recibirá notificaciones y nombre
del abogado bajo cuya dirección y procuración actúa; III. Si se actúa en
representación de otra persona, la designación de ésta y la identificación del
titulo de representación, el cual acompañará en original o en fotocopia
legalizada; IV. Indicación precisa del órgano administrativo, a quien se
demanda y el lugar en donde puede ser notificado; V. Identificación del
expediente administrativo, de la resolución que se controvierte, de la última
notificación al actor, de las personas que aparezcan con interés en el
expediente y del lugar en donde éstas pueden ser notificadas, todo ello
cuando fuere el caso; VI. Relación de los hechos y los fundamentos de
derecho en que se base la demanda; VII. El ofrecimiento de los medios de
prueba que rendirá; VIII. Las peticiones de trámite y de fondo; IX. Lugar y
fecha; X. Firma del demandante. Si éste no sabe o no puede firmar, lo hará a
su ruego otra persona, cuyo nombre se indicará, o el abogado que lo auxilie;
y XI. Firma y sello del abogado director o abogados directores.” 214
El memorial de demanda deberá llevar adjunta la documentación

correspondiente, el contribuyente adjuntará los documentos en que funde su
derecho, siempre y cuando se encuentre en su poder; en dado caso no
cuente con la documentación señalará el lugar en donde se encuentre o la
persona a cargo de los mismos.
La legislación regula el lugar correspondiente a presentar la demanda, el

artículo 30 de la LCA preceptúa: “El memorial de demanda podrá presentarse
directamente a la Sala del Tribunal de lo Contencioso Administrativo a la cual
vaya dirigido, o a un Juzgado de Primera Instancia departamental, quien lo
trasladará al tribunal que deba conocer de él.” 215 Actualmente, el memorial
de demanda, se presenta en el Centro de Servicios Auxiliares de la
Administración de Justicia, quinto nivel de la Torre de Tribunales,
214
215
80
dependencia encargada de remitir la demanda a la Sala del Tribunal de lo
Contencioso Administrativo respectivo el cual es designado aleatoriamente.
Por su parte Devis Echandía216 indica que si la demanda reúne los requisitos
que la ley establece tanto generales como especiales, el Juez deberá
admitirla para su trámite.
El PCAT podrá ser deducido por quienes aleguen un derecho o un interés

legitimo según Franch, Ballbé; Martínez, Gifreu; Escobar,
Calderónquienes indican que: “Ello comporta que el recurrente debe ser
titular de alguna de las situaciones jurídicas subjetivas referidas. El interés
jurídico, exclusivo o concurrente, se exhibe como un presupuesto para poder
impugnar el acto administrativo que lesiona, disminuye, restringe o excluye la
satisfacción de una situación jurídica que es ampara por la norma.” 217 Por lo
tanto, el artículo 10 de la LCA218 establece la legitimación como derecho que
tienen quienes hayan sido parte afectada en la fase administrativa, por ende,
si el PCAT no es interpuesto por éste o su representante será declarado
improcedente.
Como explican Franch, Ballbé, Martínez, Gifreu, Escobar, Calderón 219 el

memorial de demanda constituye un acto a través del cual la parte, afirma la
existencia de una voluntad de la Ley, con el fin de garantizar la restitución de
sus derechos, mediante la intención de invocar a la autoridad del órgano
jurisdiccional para su intervención en el asunto. En otras palabras, es una
petición o solicitud realizada por el demandante o autor, en la cual activa el
funcionamiento jurisdiccional para que declare, reconozca, extinga o
modifique un derecho.
Continúan manifestando Franch, Ballbé, Martínez, Gifreu, Escobar,

Calderón que: “Mediante la demanda, la parte que inicia el proceso
contencioso-administrativo pide al Tribunal su intervención para la
216
217
218
219
81
composición de la Litis, detallando los hechos, ofreciendo las pruebas,
indicando las normas que sustentan su petición y su expresa solicitud de
revisión del acto que ha afectado sus derechos o intereses. El demandante o
actor asume esta iniciativa y tiene por objeto persuadir al tribunal para que
adopte una decisión sobre lo pedido.” 220
La importancia de la demanda en el proceso, representa un acto esencial

fundamental, no solo se inicia la Litis sino que constituye una guía para que el
Tribunal decida. Con la demanda se marca un precedente y sobre el mismo
se forman las bases sobre las cuales el Tribunal ha de pronunciarse al
respecto.
Considerando que únicamente en la ciudad capital de Guatemala se

encuentran las Salas Franch, Ballbé, Martínez, Gifreu, Escobar, Calderón
señalan que: “…el legislador, para facilitar a quien acude a esta jurisdicción y
reside en el interior del país, ha dispuesto que la demanda pueda presentarse
directamente en la sala que corresponda o en un juzgado de Primera
Instancia departamental, que está obligado a trasladarlo a la sala que deba
conocer del proceso correspondiente.” 221
Villegas expresa que: “Presentada la demanda, el juez requerirá los

antecedentes… mediante oficio, que deberá ser contestado y cumplido en el
plazo… Una vez agregadas las actuaciones administrativas al expediente
judicial, se dará vista al procurador fiscal de la nación para que se expida
acerca de la procedencia de la instancia y la competencia del juzgado. El
control de la competencia que efectúa aquél es un acto procesal cuya
omisión puede determinar la nulidad de lo actuado.” 222 Admitida la demanda
la Sala correrá audiencia a la SAT y a la PGN, para que contesten e
interpongan todos los mecanismos de defensa y excepciones en el término
establecido en la Ley. Las excepciones previas serán resultas como de previo
y especial pronunciamiento.
220
Loc. cit.
221
Ibid. Pág. 293
222
82
Expresa Orellana Wiarco que: “El escrito en que se promueve el juicio
contencioso administrativo deberá presentarse directamente por el interesado
donde se encuentre la Sala del Tribunal. La demanda y toda promoción
223
deberá estar firmada por el interesado.” Cabe mencionar que el
contribuyente actuará bajo la dirección y procuración de sus abogados
quienes en toda caso podrán firmar a ruego del presentado.
Aunado a la anterior Orellana Wiarco señala que: “Propiamente el juicio

contencioso administrativo inicia con la presentación de la demanda, su
admisión y emplazamiento; y en su caso, contestación. Concluido este
período algunos procesalistas consideran que se inicia la instrucción; o sea,
una vez fijada la litis o puntos controversiales que se desprenden de la
demanda y contestación de la demanda, se pasa a la fase de instrucción.” 224
Por su parte Montero Aroca y Chacón Corado225 indican que la primera

actuación del juez propiamente jurisdiccional va a consistir en decidir sobre la
admisibilidad de la demanda. A la admisión se refiere el art. 109 del Código
Procesal Civil y Mercnatil cuando dice que los jueces repelarán de oficio las
demandas que no contengan los requisitos establecidos por la ley,
expresando los defectos que hayan encontrado, aunque esta disposición es
parcial e insuficiente. El tema de la admisibilidad de la demanda va unido al
de las facultades del juez.
La demanda deberá contener los siguientes aspectos según Zavala Ortiz: “1.
Precisar sus fundamentos, lo que implica que debe tratarse de una
presentación fundada. 2. Presentarse acompañado de los documentos en
que se funde, excepto aquellos que por su volumen, naturaleza, ubicación u
otras circunstancias no puedan agregarse a la solicitud. 3. Contener, en
forma precisa y clara, las peticiones que se someten a la consideración del
tribunal. De lo dicho, emana que en la reclamación deben deducirse
223
224
Ibid. Pág. 219
225
83
obligatoriamente todas las excepciones y defensas que pretenda invocar el
reclamante, ya que no existe otra oportunidad para ello.” 226
Ortega Carreón comenta que: “A partir de que se tiene conocimiento de la

resolución emitida y debidamente notificada por la autoridad respectiva, el
demandante tiene el plazo de ley para presentar la demanda contados a
partir del día siguiente al que surta efectos la notificación del acto. Existen
diversos actos o resoluciones que pueden desencadenar el juicio contencioso
administrativo.” 227 Esto quiere decir, que la autoridad, mediante el uso de
sus facultades y funciones, puede requerir información necesaria al
contribuyente o puede consistir en una inspección o revisión en las oficinas
de la administración.
228
Según Ortega Carreón existen formalidades o regulaciones que
sistematizan la promoción en el PCAT, la demanda deberá ser presentada
por escrito, firmada a ruego por Abogado auxiliante o el interesado,
observando siempre las formalidades de la pretensión, adjuntado la
documentación que demuestre la personalidad del demandante, así como
todos los medios de prueba pertinentes para sustanciar la tesis.
Por su parte Delgadillo considera que: “La demanda se deberá presentar

ante la autoridad competente. Los requisitos fundamentales de la demanda
son: el nombre del demandante y domicilio para recibir notificaciones, la
resolución que se impugna, el nombre de las autoridades demandadas o de
los demandados y su domicilio en el juicio, los hechos que originaron la
demanda, las pruebas que ofrezca; en caso de ofrecer prueba pericial o
testimonial se precisarán los hechos sobre los que deban versar y señalarán
los nombres y domicilios del perito o de los testigos, los conceptos de
impugnación, el nombre y el domicilio del tercero interesado y lo que se
pida.”229
226
227
228
Ibid. Pág. 219
84
Delgadillo 230 manifiesta que junto con la demanda se deberán adjuntar
copias de la demanda y de los anexos para cada una de las partes, el
documento con el que se acredite la personalidad del promovente, el
documento que compruebe la existencia del acto impugnado y la constancia
de su notificación, en su caso; los cuestionarios de peritos y las pruebas
documentales, o señalar el archivo en que se encuentren estos documentos;
siempre y cuando se hayan solicitado con anterioridad a la presentación de la
demanda y la autoridad que los tiene no los haya expedido oportunamente.
Así, de todo lo anterior se puede concluir que la redacción y presentación de

la demanda se rige por las reglas generales del procedimiento civil, salvo en
aquellos puntos en que normas expresas consagran una solución distinta o
ésta surge de la propia naturaleza. La demanda debe redactarse con la
precisión y claridad necesarias, mencionándose el acto definitivo que se
impugna en la mejor forma posible. Los defectos de redacción de la demanda
se aprecian con criterio benévolo, teniendo en cuenta que la administración
por lo general no tiene dificultades para comprender los fundamentos y el
objeto de la acción.
También hay que indicar la autoridad a la cual se debe emplazarse, acreditar

la personería si el actor comparece por apoderado, y expresar los
fundamentos de hecho y de derecho de la acción deducida. En cuanto a este
último punto, la demanda pueden invocarse cualesquiera argumentos para
demostrar que el acto impugnado es contrario a derecho, aunque no se
hubieren esgrimido en la reclamación administrativa previa, porque lo que se
impugna es el acto en su parte dispositiva y no los fundamentos.
3.2 Expediente Administrativo
El expediente administrativo, constituye cada una de las actuaciones dentro

de la fase administrativa, esta fase finaliza con la resolución del Directorio
230 Ibid. Pág. 212
85
donde se confirman los ajuste y se declara sin lugar el recurso de revocatoria
interpuesto por el contribuyente o el de reposición según sea el caso.
Según Castillo González: “El expediente y la resolución, constituyen dos

identificaciones diferentes. El expediente se identifica por su número de
registro, asunto y fecha de inicio, y la resolución se identifica por el número
de resolución, fecha de emisión y autoridad que la emitió. Ambas
identificaciones se pueden unir en una sola, identificando la resolución,
cuestión que depende del criterio del Tribunal y la complejidad o importancia
del asunto. En la identificación se incluye la fecha de la última notificación.
Este requisito debe considerase cumplido al citar el número de resolución,
fecha y autoridad que debió emitirla, y fecha de la última notificación.” 231
El artículo 32 de la LCA, establece: “Si la demanda contiene los requisitos de

forma, el tribunal pedirá los antecedentes directamente al órgano
administrativo correspondiente, dentro de los cinco días hábiles siguientes a
la presentación de la misma, con apercibimiento de que en caso de
incumplimiento se le procesará por desobediencia, además de que el tribunal
entrará a conocer del recurso teniendo como base el dicho del actor. El
órgano administrativo requerido enviará los antecedentes, con informe
circunstanciado, dentro de los diez días hábiles siguientes a aquel en que
haya recibido el pedido de remisión. Si la autoridad no los envía, el tribunal,
admitirá para su trámite la demanda, sin perjuicio de que la administración
puede presentarse en cualquier etapa procesal y presentar el expediente
respectivo.” 232
Es importante mencionar que la Sala del Tribunal que conoce del proceso
contencioso administrativo tributario, requerirá los antecedentes o expediente
administrativo a la administración tributaria, quien en un plazo de diez (10)
días deberá enviarlo al Tribunal en original y adicionalmente con informe
circunstanciado.
231
232
86
Para Calderón Morales: “El expediente administrativo es por naturaleza la
constancia escrita de los hechos, documentos que se encuentran ordenados
en una forma cronológica. El expediente administrativo es el conjunto de
documentos, actas, peticiones, pruebas, etc. ordenados en forma cronológica
en que se realizaron los hechos administrativos, peticiones, actuaciones,
audiencias, presentación de pruebas y que finaliza con la decisión
administrativa.” 233
Como indica Calderón Morales 234 en el expediente administrativo, se

encuentran documentos como actas, memoriales de petición o de
impugnación, pruebas, dictámenes técnicos y jurídicos, entre otros.
Por su parte Alvarado Sandoval y López Cruz señalan que la resolución del
Directorio: “contiene la declaración de revocatoria, confirmación o
modificación de la resolución de determinación de la obligación tributaria.
Esta resolución es la que causa estado.” 235
Señalan Franch, Ballbé; Martínez, Gifreu; Escobar, Calderón que: “En un

sentido genérico, “expediente” equivale a “procedimiento administrativo”. Sin
embargo, desde un punto de vista específico, el expediente es la
documentación escrita de un procedimiento administrativo. La exigencia de
que el procedimiento administrativo se concrete en un expediente presenta
indudables ventaja.” 236 Desde un punto de vista político, consiste en una
manifestación de transparencia en el poder; como control judicial, el PCAT
constituye una práctica en función a que la Sala, una vez admite la demanda,
solicitará la remisión del expediente administrativo a la autoridad encargada,
es decir, a la SAT.
Manifiestan Franch, Ballbé, Martínez, Gifreu, Escobar, Calderón que:

“
Habiendo cumplido los requisitos que debe contener la demanda y
presentada a la sala del Tribunal de lo Contencioso-Administrativo que
233
234
Loc. cit.
235
236
87
corresponda, éste reclamará el envió de los antecedentes directamente al
órgano administrativo dentro de los cinco días hábiles siguientes a la fecha
de presentación de la demanda, apercibiéndosele de que, en caso de que no
los envié, se le procesará por desobediencia, además de que el Tribunal
entrará a conocer el “recurso” teniendo como base el dicho del actor. …
Envió de los antecedentes. El órgano administrativo, deberá enviar los
antecedentes y un informe circunstanciado dentro de los diez días hábiles
siguientes a la fecha de recibida la solicitud de remisión. En consideración a
los intereses que protege la Administración y porque el Estado no puede
declararse en rebeldía, la Ley le permite comparecer y presentar los
antecedentes en cualquier estado del proceso, no importa que haya
concluido el plazo antes relacionado.” 237
En caso de que la SAT no envié los antecedentes administrativos en el plazo

fijado por la ley, Franch, Ballbé, Martínez, Gifreu, Escobar, Calderón
comentan que: “…el Tribunal admitirá para su trámite la demanda. Cuando
estos antecedentes son enviados en plazo fijado, el Tribunal examinará la
demanda con relación a los antecedentes y, si la encuentra arreglada a
Derecho, la admite para su trámite, dictando la resolución correspondiente,
dentro de los tres días siguientes a la fecha en que haya recibido los mismos
o haya vencido el plazo para la presentación de éstos.” 238
Tal y como expresa Meza Duarte239, el motivo es esencial para la validez del
acto administrativo, dicho elemento está ligado al tema motivacional del acto,
el cual consiste en la constancia de situaciones de hecho y derecho para
dictar el mismo en base a una fundamentación. El fin del acto, va ligado a
establecer discrecionalmente una potestad por parte de la administración
para evitar arbitrariedad.
El acto administrativo, en este caso el expediente administrativo que lleva

apegado una resolución final dictada por el Directorio de la Superintendencia
237
Ibid. Pág. 293
238
Ibid. Pág. 294
239
Meza Duarte, Eric, Manual de Derecho Administrativo, 1ª. Edición, Guatemala, Guatemala, Editorial Serviprensa,
2004, Pág. 177
88
de Administración Tributaria debe ajustarse al derecho objetivo, requisitos de
legalidad o legitimidad. Es un requisito de fondo independientemente de la
competencia que, en un sentido más amplio también le concierne, porque la
ley lo exige. Es un elemento esencial para la validez del acto administrativo
que encuadre dentro del orden jurídico vigente.
240
Para Granados La resolución administrativa, consiste en un acto
mediante el cual se expresa una decisión por parte de la autoridad
competente, en este caso la SAT. Dichas resoluciones son emitidas de
acuerdo al ejercicio de sus facultades públicas, en consecuencia producen
efectos obligatorios sobre los particulares. De esta misma cuenta, expresa
que una resolución consiste en un documento que trae aparejado un valor
jurídico-administrativo el cual es de igual forma emitido por la autoridad
competente, donde se resuelven asuntos de competencia de la misma
entidad.
Según Zavala Ortiz: “…toda persona podrá reclamar la totalidad o de

algunas de las partidas o elementos de una liquidación, giro o resolución que
incida el pago de un impuestos: Resoluciones, esto es, el pronunciamiento
del Servicio del carácter administrativo que inciden en el pago de un impuesto
o en los elementos que sirvan de base para determinarlos.” 241
Folco 242 señala que el acto administrativo es una declaración concreta y

unilateral del órgano ejecutivo que produce efectos inmediatos. Es una
declaración del órgano ejecutivo que excluye los actos que puedan emanar
de los órganos legislativos y judicial, ateniéndose al concepto formal u
orgánico.
Manifiesta Jiménez González 243 que como garantía constitucional, las

autoridades deben dar respuesta a las peticiones del administrado, deben
además satisfacer los requisitos de ley, principalmente la garantía
240
241
242
243 Jiménez González, Antonio, Op. cit. Pág. 495
89
constitucional de seguridad jurídica, audiencia y defensa. Dichas resoluciones
son emitidas de conformidad con el derecho administrativo en consecuencia
la autoridad se encontrara sometida al derecho civil, mercantil y
primordialmente tributario.
Por otro lado Jiménez González 244 presume que dichas resoluciones son
jurídicamente válidas, ya que se han emitido de conformidad y en base al
ordenamiento jurídico. Esta presunción no es definitiva, persiste hasta el
momento en que el contribuyente no las impugne.
En principio todo acto administrativo tiene vocación de perennidad según

Jiménez González, esto quiere decir que: “…normalmente se produce para
que proyecte su vida por tiempo indefinido. Tanto la permanencia, como el
retiro y la modificación del acto, constituyen episodios sometidos a
particulares regímenes jurídicos en función básicamente de la seguridad
jurídica y las exigencias de la legalidad. El acto administrativo, satisfecho el
requisito de su publicidad, despliega una fuerza productora de efectos
jurídicos cuya efectividad está en las propias manos de la autoridad
administrativa, quien dispone de sus propios medios para conseguir su cabal
acatamiento. Ello es una prerrogativa de la Administración pública que da
contenido a la denominada autotutela administrativa, de la que no da cuenta
el régimen jurídico de derecho privado.” 245
Como expresa Ávila Del Cid la SAT deberá dictar la resolución que finalice
definitivamente el expediente, sin embargo: “…la mayoría de las veces la
Administración Tributaria incurre en silencio administrativo (omisión de
resolver en el plazo legal), con los efectos legales correspondientes
(presunción de resolución negativa o positiva, según el caso). Dicha
resolución tiene por características fundamentales, las siguientes: 1. Es un
acto administrativo de naturaleza definitiva. 2. Es por tanto, impugnable por
medio de los recursos. 3. Pone fin al procedimiento tributario de
244 Ibid. Pág. 496

245 Ibid. Pág. 497
90
determinación. 4. Hace exigible la obligación de pago del impuesto, multa o
intereses.” 246
Finalmente Sayagués Laso concluye que el acto definitivo consiste en: “La
decisión impugnable que constituye el acto definitivo, o sea el
pronunciamiento final de la administración luego de agotada la vía
administrativa mediante los recursos correspondientes. Esta noción del acto
definitivo se refiere al procedimiento de formulación del acto y no a la
naturaleza de la cuestión resuelta por aquél. De ahí que pueden impugnarse
no sólo los actos que resuelven la cuestión de fondo, sino los que deciden
cuestiones incidentales si éstas lesionan el derecho o el interés de los
reclamantes, siempre que respecto de unos y otros se hubiere agotado la vía
administrativa mediante los recursos pertinentes.” 247
3.3 Emplazamiento
El emplazamiento consiste en una citación que realiza la Sala a la parte

demandada, en este caso a la SAT y por ser un proceso en contra del
Estado, se emplaza por ende a la PGN quien tiene interés sobre el mismo.
Dicha citación se hace con tiempo y se fija el término que la ley establece
para que haga uso de sus derechos, comparecer en juicio para interponer los
mecanismos de defensa que considere pertinente: contestación de la
demanda, excepciones, allanamiento, etc.
Para Nájera-Farfán consiste en: “El primer acto que provoca una demanda
presentada en forma es el emplazamiento del demandado. Emplazamiento
es emplazar. Y emplazar es dar o fijar plazo para que dentro de él
comparezca el demandado oponiendo las defensas que a sus intereses
convenga o manifestando su conformidad con la demanda. Para que el
emplazamiento produzca sus efectos, debe ser notificado con apego a las
formalidades a que la notificación está subordinada. A partir de ese momento,
246 Ávila Del Cid, Roberto Carlos, Procedimiento Administrativo Tributario Guatemalteco, Guatemala, Guatemala,
Instituto de Investigaciones Jurídicas, 2001, Pág. 19
91
se constituye la relación procesal y el litigio queda en estado de pendencia
naciendo desde entonces, si fuera el caso, la excepción de litispendencia.” 248
Por su parte Castillo González considera que: “El emplazamiento se basa en

un plazo común. Esto significa que el plazo es igual para todos los
emplazados. Los emplazados “particulares” pueden no pronunciarse pero los
emplazados “públicos” están obligados. “El no pronunciarse” de los obligados
públicos, puede generar impugnaciones y recursos, y según el caso,
responsabilidades por no defender oportuna y adecuadamente los intereses
públicos. El emplazamiento corrido a los que “aparezcan con interés en el
expediente”, permite que se apersonen como terceros de acuerdo con el
Código Procesal Civil y Mercantil (artículo 58).” 249
Por su parte la LCA en el artículo 35, regula el emplazamiento, el cual en su

parte conducente establece que: “En la resolución de trámite de la demanda
se emplazará al órgano administrativo o institución descentralizada
demandado, a la Procuraduría General de la Nación, a las personas que
aparezcan con interés en el expediente y, cuando el proceso se refiera al
control y fiscalización de la hacienda pública, también a la Contraloría
General de Cuantas, dándoles audiencia por un plazo común de quince días.
Los sujetos procesales públicos no pueden dejar de pronunciarse sobre el
fondo del asunto.” 250
Calderón Morales251 expresa que el emplazamiento consiste en la audiencia

concedida por parte de la Sala por el plazo de quince días a las partes, en
donde deben pronunciarse al respecto y tomar la postura que más les
convenga.
Calderón Morales indica que: “Los decretos de mero trámite deben contener
los requisitos que se establecen en la Ley del Organismo Judicial en su
artículo 143, pero en este caso por tratarse de una resolución que contiene
248
249
250
251
92
cuestiones de fondo, es necesario que el mismo sea firmado por los
Magistrados del Tribunal, pues en este decreto se está dando trámite a la
demanda planteada y se están dando audiencias a las partes, razón por la
cual consideramos, que aunque son de mero trámite ya contienen cuestiones
de fondo, pues el Tribunal ya encontró ajustada a derecho la demanda.” 252
Según Franch, Ballbé, Martínez, Gifreu, Escobar, Calderón: “El

emplazamiento constituye la convocatoria que se hace a una persona por
orden de un juez para que comparezca en el Tribunal dentro del término que
se le designe, con el objeto de poder defenderse de los cargos que se le
hacen, oponerse a la demanda, usar su Derecho o cumplir lo que se le
ordena.” 253 El significado de emplazamiento, consiste en dar un plazo, citar a
una persona, hacer un llamamiento ordenado a través de la Sala para que
comparezca o se pronuncie al respecto, que tome una postura determinada.
“Como todo proceso jurisdiccional, el proceso contencioso-administrativo, con
fundamento en los principios constitucionales que inspiran al mismo (el
debido proceso), debe otorgar a la otra parte y a quienes intervengan en el
proceso, la oportunidad de defenderse.” 254
La legislación de Guatemala en cumplimiento al principio que antecede,

emplazará al Órgano Administrativo, en este caso a la SAT, y la PGN. Para el
efecto, se les concede audiencia a los emplazados por el plazo común de
quince días para que se pronuncien al respecto.
Con relación a la admisión y el emplazamiento, Montero Aroca y Chacón

Coradose pronuncian al respecto e indican que: “Si concurren los
presupuestos procesales y si se han cumplido los requisitos de la demanda el
juez dictará resolución admitiendo la demanda y ordenando que se produzca
el emplazamiento del demandado, concediéndole audiencia.” 255
252
Loc. cit.
253
254
Loc. cit.
255
93
Por su parte Zavala Ortiz señala que presentado el escrito inicial, el tribunal
deberá tramitar si se ajusta a los requisitos que la ley establece. La Sala
ordenara que se emita por la unidad fiscalizadora la remisión del expediente
administrativo conjuntamente con el informe circunstanciado. “Esta unidad,
debe elaborar el informe que deberá referirse a los hechos y antecedentes de
derecho invocado en el escrito de reclamo. Junto con remitir el informe debe
acompañar copia de las liquidaciones o giros reclamados, con los
documentos que le han servido de antecedentes y si el contribuyente fue
citado, se debe acompañar copia de dicha citación y de la respuesta dada.”256
Finalmente Sayagués Laso concluye que: “La persona pública demandada

es emplazada notificándose al órgano que dictó el acto impugnado. Cuando
el acto emana del mismo órgano que resuelve con carácter definitivo la
impugnación en vía administrativa, no surgen dificultades en la aplicación de
la regla expuesta porque sólo hay un órgano a quien emplazar.” 257
3.4 Actitud del Demandado
La legislación contempla la actitud o postura que puede tomar la parte

demandada, en este caso, la SAT quien es la que confirma ajustes al
contribuyente, en la práctica siempre contesta la demanda en sentido
negativo, confirmando los ajustes que fueron formulados.
El tratadista Nájera-Farfán señala que ante la notificación de la demanda, el

demandado puede optar por tres actitudes diferentes: “…permanecer
inactivo, que es guardar silencio, mantenerse ausente en el juicio y cuya
conducta configura la rebeldía; responder al emplazamiento oponiéndose a la
demanda, alegando otros hechos impeditivos o extintivos de la acción
intentada o convirtiéndose, a su vez, en demandante, actitudes que
respectivamente tipifican la contestación propiamente dicha de la demanda, y
256
94
la reconvención. Y finalmente, reconocer o manifestar su conformidad con las
pretensiones del actor, a cuyo acto se le denomina allanamiento.” 258
La rebeldía según Nájera-Farfán consiste en: “…una manera ingeniosa de

presumir que el demandado está presente en el juicio y que su inactividad
frente el emplazamiento es una negación de la demanda.” 259 Para que esto
suceda, es básico que haya un emplazamiento previo y legal, de plazo
vencido, incomparecencia y que sea declarado a instancia de parte. Como
efectos están por contestada la demanda en sentido negativos y el juicio se
continua en ausencia del demandado.
Por el contrario la contestación de la demanda, según indica Nájera-Farfán

consiste en la: “…actividad inicial del demandado con motivo del
emplazamiento se desenvuelve en dos fases: la primera, mira a la
constitución válida del proceso; la segunda, a los fundamentos sustantivos de
la acción. En la primera se responde a la demanda, haciendo uso de las
excepciones previas. De continuar el pleito, o de no haberse excepcionado
dilatoriamente, se arriba a la segunda fase o momento procesal en el que
debe contestarse la demanda. El escrito de contestación está sujeto a los
mismos requisitos de forma y fondo que la demanda y así lo previene aquel
artículo: “La contestación de la demanda deberá llenar los mismos requisitos
del escrito de demanda. Si hubiere de acompañarse documentos será
aplicable lo dispuesto en los artículos 107 y 108”.” 260
Para Castillo González la ley regula dos maneras de contestar la demanda:

“negativa y positiva. Si todos los emplazados contestan en positivo, el tribunal
procede a dictar sentencia. Prácticamente, no hay más que hacer. El cuento
es otro: al estar firme la resolución que declara sin lugar las excepciones
previas, la demanda será contestada dentro de los 5 días siguientes a la
notificación de la resolución recaída en el incidente, último párrafo del artículo
36 de la ley contenciosa. La demanda se contesta en sentido positivo y
negativo. Si todos los emplazados se allanan, equivalente a contestar en
258
259
Loc. cit.
260
Ibid. Pág. 410
95
sentido positivo, se procede a dictar sentencia. El memorial de allanamiento,
si está fuera la decisión del emplazado, se presenta con firma legalizada. En
caso contrario, existe obligación de ratificación. La contestación negativa de
la demanda obligatoriamente será razonada sobre los fundamentos de hecho
y derecho.” 261
El capítulo IV de LCA, regula la actitud del demandado de conformidad con

los artículos del 36 al 39: excepciones previas, rebeldía, contestación y
reconvención, respectivamente:
De las excepciones previas. El artículo 36 preceptúa que los emplazados

pueden interponer dentro del quinto día del emplazamiento, las siguientes
excepciones previas: a) Incompetencia; b) Litispendencia; c) Demanda
defectuosa; d) Falta de capacidad legal; e) Falta de personalidad; f) Falta de
personería; g) Caducidad; h) Prescripción; i) Cosa Juzgada; j) Transacción.
Las excepciones previas se tramitarán en incidente, que se substanciará en

la misma pieza del proceso principal. Declaradas sin lugar las excepciones
previas, el plazo para contestar la demanda será de los cinco días siguientes
a la notificación de la resolución recaída en el incidente.
Castillo González teóricamente considera que: “…en el contencioso

tributario, únicamente proceden las excepciones previas establecidas
legalmente y así debiera ser para beneficio de la celeridad y sencillez del
proceso. Procesalmente, sin embargo, se interponen otras excepciones.
Estas debieran desestimarse por frívolas y legalmente improcedentes pero no
se desestiman en honor al excesivo formalismo. En estos trámites el criterio
del debido proceso se impone para fundamentar el trámite y resolución de
cualquier oposición. La que sea, gracias al formalismo.” 262
Las excepciones previas se pueden definir como un mecanismo de defensa,

para excluir, dilatar o enervar la pretensión, acción o demanda del
261
262
96
demandante. Las excepciones previas se tramitarán de conformidad a lo que
la Ley establece a través de la vía de los incidentes, artículos del 135 al 141
de la LOJ263.
De la rebeldía, el artículo 37 indica que se puede declarar la rebeldía, una

vez haya transcurrido el plazo de emplazamiento y el demandado no se haya
pronunciado al respecto, la demanda se tendrá por contestada en sentido
negativo.
Con respecto a la rebeldía cabe mencionar que es una actitud que tiene el
demandado de no comparecer ante la citación, llamamiento o emplazamiento
judicial; negativa de cumplir con lo requerido de pronunciarse al respecto. En
este caso del PCAT sucede cuando alguna de las partes ya sea la SAT o la
PGN no comparecen dentro del proceso, y una vez procede esta actitud
procesal la demanda se tendrá por contestada en sentido negativo. Como
dato importante es hacer mención de los efectos que produce la rebeldía, y
es que el declarado rebelde queda imposibilitado de ofrecer y aportar
pruebas en el proceso, ya que la oportunidad de ofrecerlas las tuvo en la
contestación o reconvención según el caso.
Como establecen Montero Aroca y Chacón Corado con relación a la

rebeldía: “…son palabras tradicionales de rebeldía y contumacia pueden dar
una primera impresión que no corresponde luego con la regulación legal. La
rebeldía, no es el enfrentamiento del demandado contra el juez, ni la
negación de someterse a la jurisdicción de éste. Es simplemente una actitud
pasiva, de no hacer nada. Frente a la demanda la primera actitud que puede
optar el demandado es la de no comparecer; a esta actitud, entendida como
inactividad inicial y total, se denomina, rebeldía.” 264
De la contestación de la demanda, el artículo 38 establece que puede ser

contestada en sentido negativo o positivo. Si el demandado se allana a la
demanda la Sala procederá a dictar la sentencia que en derecho
263
Decreto del Congreso 2-89, Op. cit. Artículos 135-141.
264
97
corresponde. En caso de contestarla en sentido negativo, esta deberá ser
razonada en su fundamento de hecho y derecho. De las excepciones
perentorias, el artículo 39 menciona que deberán incluirse en el memorial de
contestación de la demanda en sentido negativo, las cuales se resolverán en
sentencia.
Indica Delgadillo que: “En la contestación, y hasta antes del cierre de

instrucción, la autoridad podrá allanarse a las pretensiones del actor o
revocar su resolución. En ningún caso podrá mejorar su resolución, ya que el
tribunal deberá juzgar en los términos en que ésta fue dictada. La
contestación hará las veces de emisión de la resolución que no fue dictada
en tiempo, por lo que la autoridad deberá fundar y motivar la negativa al
contestar la demanda.” 265
Por su parte Calderón Morales establece que: “La contestación de la

demanda implica una acción en donde el demandado se presenta como
sujeto del mismo y se opone a la demanda, argumentando jurídicamente el
porqué son improcedentes las pretensiones del actor. Dentro del proceso de
lo contencioso administrativo, la parte demandada debe contestar dentro de
los quince días del emplazamiento o bien dentro de los cinco días de
notificado el auto mediante el cual se declaran sin lugar las excepciones
dilatorias. Si la parte demanda no tiene pruebas que aportar dentro del
proceso de lo contencioso administrativo, debe individualizarlas y podrá en su
misma contestación de demanda, solicitar que el juicio se abra a prueba.” 266
Expresan Franch, Ballbé, Martínez, Gifreu, Escobar, Calderón que: “La

contestación de la demanda puede hacerse en los siguientes momentos: a)
Al emplazarse al demandado por quince días, tendrá la oportunidad de
interponer las excepciones perentorias las cuales se resolverán en sentencia.
b) Si hubiere interpuesto el demandado excepciones previas y éstas fueran
declaradas sin lugar, el demandado tiene un plazo de cinco días para
contestar la demanda, computados a partir del siguiente a la notificación de la

266
98
resolución recaída en el incidente. La contestación en forma negativa de la
demanda se formula a través de un memorial que debe contener los mismos
requisitos señalados para la demanda y está constituida por la mera negación
de los argumentos fácticos y legales de la pretensión de la parte actora, y
otros que sustentados con la Ley y los medios probatorios que se estimen
convenientes, procurará convencer al Tribunal para que modifique, extinga o
revoque las pretensiones señaladas en la demanda.” 267
En todos los casos, la SAT y la PGN se pronuncian a contestar la demanda

en sentido negativo, en el memorial de contestación argumentan de forma
escueta la confirmación del ajuste formulado al contribuyente, de igual forma
ofrecen los medios de pruebas que consideran pertinentes para el caso.
Algo muy importante es el derecho que le asiste al actor, contribuyente o

demandante y es que previo a que la SAT y PGN se pronuncien, la demanda
puede ser ampliada y modificada. Una vez contestada la demanda, la misma
ya no podrá ser ampliada o modificada. Artículo 110 del CPCYM268.
Para Montero Aroca y Chacón Corado: “La oposición del demandado

puede éste articular dos líneas de defensa o trincheras de la lucha ritualizada
en que se ha convertido el proceso. Puede primero referirse al proceso
mismo, alegando en torno a la concurrencia de los presupuestos y de los
requisitos procesales y puede, después o al mismo tiempo, según los
diferentes ordenamientos procesales, referirse al fondo del asunto, alegando
en torno al derecho subjetivo argumentado por el actor. Aparecen así las
excepciones procesales y las excepciones materiales.” 269
Por su parte Ortega Carreón manifiesta que: “Una vez admitida la demanda
de juicio contencioso administrativo, se correrá traslado de ella al
demandado, emplazándolo para que la conteste…Si no se produce la
contestación a tiempo o ésta no se refiere a todos los hechos, se tendrán
como ciertos los que el actor impute de manera precisa al demandado, salvo
267
268
Decreto Ley 107, Op. cit. Artículo 110.
269
99
que las pruebas rendidas o por hechos notorios resulten desvirtuados,
constituyendo en consecuencia, una confesión tácita de la autoridad
demandada.” 270
El allanamiento según Franch, Ballbé, Martínez, Gifreu, Escobar, Calderón

señalan que: “…constituye una actitud activa de la parte demandada, puesto
que contesta la demanda haciendo saber al Tribunal que se somete
expresamente a la pretensión de la parte actora. …acción de prestar el
demandado su asentamiento a lo solicitado y pedido por el actor. Cuando el
demandado se allana a la demanda, el juez debe dictar sentencia conforme a
las pretensiones del actor, finalizando el juicio. Previo a que el Tribunal dicte
la sentencia correspondiente, de conformidad con las normas del Código
Procesal Civil y Mercantil, es necesario que el demandado allanado ratifique
expresamente su actitud. Esta actitud, en la mayor parte de casos, el Tribunal
la estima como una acción de buena fe, por lo que exime al demandado del
pago de las costas procesales.” 271
Con relación al allanamiento, difícilmente se pueda dar en la practica en

virtud de que quien confirma los ajustes al contribuyente es la misma
Administración Tributaria, en todo caso procedería por así decirlo a enmendar
su error desde la fase administrativa cuando resuelve el recurso de
revocatoria interpuesto por el administrado o de reposición según sea el
caso; y así de esta forma evitar allanarse que no tendría sentido.
Es pertinente mencionar que esta actitud procesal, no procede en el proceso

contencioso administrativo, como referencia y en un caso en particular la
Administración Tributaria dilucidó un proceso económico coactivo, paralelo a
un proceso contencioso administrativo a un mismo contribuyente; como
defensa lo que el contribuyente tuvo que hacer fue solicitar a la Sala que se
dejara en suspenso el proceso económico coactivo previo a resolver y dictar
sentencia en el proceso contencioso administrativo, y que se respetara el
derecho de defensa y del debido proceso, como garantías constitucionales.
270
271
100
Indican Montero Aroca y Chacón Corado que: “La admisión de la demanda
lleva el trámite siguiente que es el emplazamiento del demandado, que debe
realizar el Juez conforme a las normas generales de las notificaciones. A
partir de la notificación de dicho emplazamiento, el demandado puede
allanarse o resistir. Si el demandado se allana, el juez, previa ratificación,
debe proceder a dictar sentencia de conformidad con el allanamiento, pues
no puede existir un proceso sin oposición o resistencia. … La resistencia u
oposición que puede oponer el demandado, es decir, su petición de no ser
condenado, está implícita en cualquier actividad que el mismo realice, e
incluso lo está en su falta de actividad, pues en nuestro derecho positivo la
rebeldía supone resistencia….”272
Allanamiento y resistencia en la práctica difícilmente la Administración
Tributaria proceda de esta manera, sería irónico que luego de confirmar
ajustes al contribuyente la misma Administración tome este tipo de actitudes.
Y la mayoría de veces que se confirman ajustes son resueltos no apegados a
derechos únicamente utilizando una pésima técnica contable.
3.5 Período de Prueba
Una de las fases más importantes no solo en el PCAT, sino que en todos los
procesos y juicios, es el período probatorio, fase del proceso en la cual las
partes previo a haberlos propuesto y ofrecido en la demanda o contestación,
según sea el caso, los diligencian dentro de dicho período con el objeto de
probar los hechos en que basan sus pretensiones. Para este caso en
particular el período de prueba será de treinta días hábiles.
Indica Castillo González que: “En el proceso contencioso administrativo

tributario, el plazo de prueba es de 30 días, artículo 41 y si antes del término
las partes han producido sus pruebas, el mismo término se da por vencido,
artículo 42. Por razones obvias, se reciben las pruebas ofrecidas en la
demanda, reconvención y su respectiva contestación, aparte de que la carga
272
101
de la prueba, principalmente, la soportan las partes. Sin embargo, por
aplicación supletoria del Código Procesal Civil y Mercantil, podrán hacerse
comprobaciones de oficio. La Ley de lo Contencioso Administrativo, no
enumera los medios de prueba, por lo cual, se acude al Código Procesal y
Mercantil , artículo 128.” 273
Por su parte la LCA 274 en sus artículos 41 y 42 contemplan lo relativo al

período de prueba:
El artículo 41 establece: “Apertura a prueba. Contestada la demanda y la

reconvención, en su caso, se abrirá a prueba el proceso, por el plazo de
treinta días, salvo que la cuestión sea de puro Derecho, caso en el cual se
omitirá la apertura a prueba, la que también se omitirá cuando a juicio del
tribunal existieren suficientes elementos de convicción en el expediente. La
resolución por la que se omita la apertura prueba será motivada.” (Los
subrayados no son del texto original.) Cabe mencionar que las partes pueden
solicitar a la Sala que abra el proceso a prueba, en la practica a veces la Sala
suele abrir a prueba el proceso de oficio. Contestada la demanda se
procederá a abrir a prueba el mismo, para el diligenciamiento de los medios
de convicción.
Y el artículo 42 establece que: “Vencimiento anticipado. El período de prueba

podrá declararse vencido, cuando se hubieren recibido todos los medios de
prueba ofrecidos.” De igual forma las partes pueden solicitar en este caso
que se señale día y hora para la vista, en virtud de haber vencido el período
de prueba o por haberse diligenciado todos los medios de convicción.
Por su parte Calderón Morales señala que: “Dentro del proceso de lo

contencioso administrativo puede abrirse a prueba o no. Es decir que cuando
estamos discutiendo cuestiones de puro derecho, no es necesario que se
abra a prueba el proceso, el derecho que hacemos valer contra la
administración pública se encuentra contenido en una norma legal y se
273
274
Decreto del Congreso 119-96 y sus reformas, Op. cit. Artículos 41 y 42.
102
discutirá en el proceso la no aplicación de la misma y por derecho nos deben
resolver como lo pedimos.” 275
Continua manifestando Calderón Morales que: “En consecuencia hay que

establecer la razón por la que se está planteando la demanda, si es por un
hecho o acto en donde el órgano administrativo resolvió de acuerdo a la pura
decisión que tienen los órganos, a éste se le llamará un juicio de hecho; o
bien si se trató de una resolución en donde dentro del proceso queremos
hacer valer un punto de puro derecho, se tratará de un juicio de puro
derecho. Pues si se trata de un punto de puro derecho no es necesaria la
prueba, el derecho existe por si sólo en la norma jurídica,
independientemente de la decisión o la facultad que tienen los órganos para
decidir una cuestión administrativa. El derecho no está sujeto a prueba.” 276
Finalmente concluye Calderón Morales que: “…si el tribunal de lo

contencioso lo considera se puede omitir la prueba, en aquellos casos en que
en el expediente existan suficientes elementos de convicción, que hagan que
no sea necesario recibir ninguna otra prueba. Normalmente en los
expedientes administrativos se encuentran suficientes elementos como para
que las Salas del Tribunal de lo Contencioso Administrativo puedan ejercer
su función jurisdiccional.” 277
Esta etapa del proceso es de trascendental importancia según Franch,

Ballbé, Martínez, Gifreu, Escobar, Calderón: “…puesto que a través de ella
las partes probarán los hechos, no el Derecho ya que éste no está sujeto a
prueba. A través de esta etapa se logrará obtener el convencimiento del
Tribunal utilizando los diferentes medios de prueba previstos en la Ley, para
demostrar la veracidad de los hechos controvertidos en el proceso. De
acuerdo a nuestra legislación, la carga de la prueba corresponde al actor y al
demandado, en cuanto que sea del interés de uno u otro probar un
determinado hecho.” 278
275
276
Ibid. Pág. 188
277
Ibid. Pág. 189
278
103
La Ley regula los medios de prueba aceptados dentro del proceso
contencioso administrativo, el CPCYM contempla específicamente los
diferentes medios de prueba legales que pueden ser utilizados para todos los
demás procesos. Ellos son: declaración de parte, declaración de testigos,
dictamen de expertos, reconocimiento judicial, documentos, medios
científicos de prueba y presunciones legales y humanas.
En el proceso contencioso administrativo tributario uno de los medios

probatorios más idóneos es la documental de exhibición de libros de
contabilidad y de comercio, enfocado más que todo a aquellos ajustes
confirmados por la Administración Tributaria sobre devolución de crédito
fiscal, determinación de débito fiscal del Impuesto al Valor Agregado,
Impuesto Sobre la Renta, Impuesto Sobre Productos Financieros, entre otros.
La etapa de prueba considera Zavala Ortiz que “…Una vez agotada la fase
de discusión, de oficio o a petición de parte, podrá recibir la causa de prueba
y, si estima que hay controversia sobre un hecho sustancial y controvertido,
deberá precisarlo como asimismo los puntos de prueba y señalar la forma y
plazo de la prueba. En este procedimiento, serán utilizados todos los medios
de prueba legal del Código Procesal y se debe precisar que el reclamante
deberá acompañar y solicitar la prueba por escrito.” 279
Un elemento de singular importancia para determinar la posición de las

partes en el PCAT esta constituido por la prueba, para Folco: “…no existen
dudas de que la garantía de la defensa en juicio comprende la oportunidad de
toda persona sometida a proceso de ser oída, de conocer los cargos que se
le formulan en su contra y de producir prueba a su favor. Cuando un derecho
subjetivo aparece controvertido, el presunto titular de aquél, o quien se opone
a su ejercicio, ha de justificar, alternativa o conjuntamente, según el tema de
controversia: 1) Que se han producido determinados hechos o situaciones
aptos para generar el efecto jurídico que se pretende, y 2) la adecuación, o la
279
104
inadecuación, entre la norma jurídica que se invoca y dichos hechos o
situaciones.” 280
3.5.1 Concepto de la Prueba
La prueba constituye la justificación de la verdad dentro del PCAT, son los

hechos que se controvierten y que mediante los medios legales, regulados y
establecidos en la ley, se pueden aportar para probar la veracidad de la
disputa.
Sobre la prueba Folco indica que: “…se habla en diversos sentidos, tanto
como “fin”, o sea la prueba considerada en sí misma, o bien como “medio o
instrumento”. La doctrina tradicional considera que la prueba como fin
significa la demostración de la exactitud de un hecho, del cual depende la
existencia de un derecho, mientras que en el último sentido expuesto, la
prueba es el medio que se ofrece para abonar la referida demostración.” 281
La prueba en consecuencia es una actividad procesal que consiste en la
averiguación y comprobación que tiende a demostrar la verdad de los hechos
controvertidos.”
Por su parte Franch, Ballbé, Martínez, Gifreu, Escobar, Calderón

establecen que: “La prueba es la comprobación judicial por los modos que la
Ley establece, de la verdad de un hecho controvertido del cual depende el
derecho que se pretende. Es un medio de verificación de las proposiciones
que los litigantes formulen.” 282
Para el tratadista Nájera-Farfán: “La prueba no es, por tanto, un estatuto

cuyo contenido y finalidad pueda comprenderse a través de su sola
definición. Para precisar su concepto se hace necesario esclarecer el
significado jurídico de las palabas de que se hace uso para la integración de
ese concepto. En primer lugar, no existe ningún desacuerdo en que prueba
280 Folco, Carlos María, Op. cit. Pág. 169

281 Ibid. Pág. 170
282
105
es la demostración de la verdad, pero lo hay en cuanto al género de verdad
que se demuestra: si es real o si es formal.” 283
Probar es demostrar la verdad de una proposición, lo que se discute es si por

medio de la prueba el juez averigua o investiga la verdad o si la función del
juez es de verificarla o comprobarla. El problema es saber si el motivo de las
pruebas son las afirmaciones de las partes o si lo son los hechos.
En un sentido muy general, señala Nájera-Farfán 284 que probar equivale

tanto a investigar como a verificar si la afirmación de los hechos son ciertos.
El juez verifica, corrobora o adquiere la certeza a través de los elementos o
medios probatorios que las partes aportan al proceso.
En el proceso quienes intervienen son las partes las cuales afirman la

existencia, modificación o extinción de determinados hechos, y cuyo alegato
fundamente la posición firme de los sujetos procesales para el
desenvolvimiento de la contienda; pero según Aguirre Godoy: “Pero no es
suficiente únicamente alegarlos, sino que es menester probarlos. De
conformidad con el principio dispositivo que en este punto con algunas
excepciones, todavía impera en nuestro Código, corresponde a las partes la
carga de demostrar sus respectivas proposiciones de hecho.” 285
La prueba de los hechos cuando se controvierten según Alsina 286 son

indispensables, ya que en la manera en que sean fijados dentro del proceso,
así se determina la aplicación de las normas jurídicas para el control de cada
situación.
De manera breve y concisa Couture señala que es un: “…medio de

verificación de las proposiciones que los litigantes formulan en el juicio.” 287
283
284
Ibid. Pág. 422
285
286
Alsina, Hugo, Op. cit. Pág. 221-223
287
106
Por su parte para Guasp: “…probar es, por tanto y en definitiva, tratar de
convencer al Juez de la existencia o inexistencia de los datos procesales que
han de servir de fundamento a su decisión.” 288
Aguirre Godoy289 señala que hay autores que indican que corresponde a las
partes probar sus afirmaciones. Se discute si es o no una obligación. La
prueba constituye una carga procesal para las partes, si no las promueven se
verán sometidos en consecuencias a causa de la omisión de aportarlas. Sin
embargo la prueba es una condición para la admisión de lo que las partes
pretenden, más no una obligación.
La legislación de Guatemala, regula en el artículo 128 del CPCYM 290, los

medios de prueba que pueden ser ofrecidos, admitidos y diligenciados dentro
de todos los procesos establecidos en la ley, principalmente el PCAT: “Son
medios de prueba: 1º. Declaración de las partes. 2º. Declaración de testigos.
3º. Dictamen de expertos. 4º. Reconocimiento judicial. 5º. Documentos. 6º.
Medios científicos de prueba 7º. Presunciones.”
En un sentido estrictamente gramatical de Pina y Castillo Larrañaga

señalan que “…la palabra prueba expresa la acción y efecto de probar, y
también la razón, argumento, instrumento u otro medio con que se pretenda
mostrar y hacer patente la verdad o falsedad de una cosa. La palabra prueba
trae su etimología, según unos del adverbio probe, que significa
honradamente, por considerarse que obra con honradez el que prueba lo que
pretende; o, según otros, de la palabra probandum, que significa recomendar,
probar, experimentar, patentizar, hacer fe.” 291
Consideran de Pina y Castillo Larrañaga292 que se debe convencer al Juez

de los hechos o actos existentes o inexistentes, susceptibles de la eficacia
con relación a la deducción del proceso. El fundamento legal en el apoyo de
las pretensiones de las partes, radica trascendentalmente en las pruebas de
288
289
290
Decreto Ley 107, Op. cit. Artículo 128.
291
292
Ibid. Pág. 262
107
los hechos alegados, ya que el Juez desconoce de los mismos, lo cual las
partes deben demostrar y dar a conocer.
Según Calderón Morales: “Los medios de convicción o medios de prueba

son en esencia medios de comprobación de la veracidad de los derechos que
el actor quiere hacer valer dentro del proceso. En el proceso las partes que
intervienen afirman la existencia, la modificación o extinción de ciertos
hechos, cuya alegación fundamenta la posición que tales sujetos procesales
mantienen en el desarrollo de la controversia.” 293
Otra acepción por parte de Calderón Morales establece que: “La prueba es,
en todo caso, una experiencia, una operación, un ensayo, dirigido a hacer
patente la exactitud o inexactitud de una proposición. En ciencia probar es
tanto la operación tendiente a hallar algo incierto, como la destina a hallar la
verdad de algo que se afirma como cierto.” 294
La prueba según Carnelutti295 es precisamente aquella que se sirven el juez

y las partes en el proceso. La prueba es útil para la comprobación del juicio a
través de la ley.
Expresa Carnelutti que: “…la prueba introduce elementos nuevos en el

proceso. Hasta ahora el proceso se ha limitado al juez, a las partes y a sus
auxiliares. Pero la observación empírica nos advierte que el inventario del
proceso debe inscribir otras voces diversas. El más elemental criterio de
clasificación en esta variedad es que los elementos nuevos pueden ser
hombres y cosas. En razón de este criterio se habla de pruebas personales o
pruebas reales; pero ésta es una diferencia exterior que no tiene gran
importancia.” 296
Tal y como indica Orellana Wiarco: “Probar significa poner en evidencia,

demostrar, y ello obliga a que, quien afirma un hecho deba probarlo, es decir,
293
294
Ibid. Pág. 190
295
296
Ibid. Pág. 146
108
presentar evidencias para que la autoridad, o a quien interese el
procedimiento constate por medio de sus sentidos el hecho que se pone en
evidencia. Las pruebas son piezas fundamentales en un procedimiento, pues
son las que acreditan las afirmaciones que se hacen las partes y en ello
incluimos el procedimiento fiscal.” 297
Montero Aroca y Chacón Corado definen la prueba como: “…la actividad

procesal por la que se tiende a alcanzar el convencimiento psicológico del
juzgador sobre la existencia o inexistencia de los datos que han sido
aportados al proceso (libre o sana crítica) o fijarlos conforme a una norma
legal (tasado o legal). Es común definir la prueba atendiendo sólo a la
convicción del juez, pero ello supone desconocer la existencia de criterios
legales de fijación de los hechos. Y no vale decir que se trata de “residuos
históricos de viejas concepciones” en trance de desaparición o de una
“anormalidad jurídica”, y ni siquiera que tengan en la práctica cada vez
menos utilidad, en virtud de la apreciación conjunta de la prueba, pues lo
cierto es que los criterios legales existen y que este tipo de definiciones,
guste o no, no se ajustan a nuestro derecho.” 298
Suele llamarse o definirse la prueba como una actividad de las partes, y de

igual forma como actividad que desarrollan las partes con el Tribunal. Las
partes no son dueñas de las pruebas, una vez ofrecidas, aportadas y
diligenciadas la prueba pasa a ser del proceso y de ambas partes.
El objeto de la prueba según Montero Aroca y Chacón Corado se

contempla desde dos perspectivas: “…una en abstracto y otra en los
procesos concretos. En abstracto por objeto de la prueba se entiende las
realidades que objetivamente pueden ser probadas; objeto de la prueba en
concreto son las realidades que han de ser probadas en un proceso
determinado. Es evidente que no podemos aquí referirnos al segundo
sentido, pues ello implicaría examinar infinidad de supuestos. La vigencia del
principio de aportación de parte (carga procesal) determina que sólo éstas
297
298
109
pueden realizar alegaciones, el objeto de la prueba vendrá determinando
precisamente por estas alegaciones, pero no todas deberán ser probadas.”299
Por su parte para Granados define la prueba como: “…la demostración en

un procedimiento administrativo o judicial, de los hechos que fundamentan la
aplicación de la ley. El objeto de la prueba son los hechos que las partes de
300
un procedimiento afirman como ciertas.” En el Derecho tributario,
Generalmente la carga de la prueba recae sobre el contribuyente, quien es el
encargado de probar ante la Sala que no debe ningún tipo de tributos,
reparos y ajustes formulados por el fisco y por ende que carecen de soporte
legal.
De forma precisa Granados 301 también considera que prueba es un conjunto

de actos de un juicio, encaminados a la demostración de la verdad o falsedad
en cuanto a los hechos aducidos por las partes que interviene.
3.5.2 Ofrecimiento, admisibilidad y diligenciamiento de los medios de

prueba
Todos los medios de prueba poseen una serie de fases o pasos para ser
legalmente incorporados al PCAT, deben ser ofrecidos tanto en la demanda
como en la contestación; dentro del período de prueba serán admitidos por la
Sala y posterior a ello diligenciados, de manera que los medios probatorios
formarán parte del proceso y no únicamente de la parte quien lo aporte.
Según Montero Aroca y Chacón Corado: “…el principio de aportación de

parte, tal y como ha sido entendido en la mayoría de los códigos procesales,
determina que son las partes las que deben probar. Sobre ellas recae la
carga (que no es lo mismo que la obligación) de alegar los hechos que son el
supuesto base de la norma cuya aplicación piden, y sobre ellas recae
también la carga (otra vez, no la obligación) de probar la existencia de estos
hechos, de convencer al juez de su realidad o de fijarlos conforme a las
299
Ibid. Pág. 26
300
301
Ibid. Pág. 225
110
normas legales de valoración.” 302 Dicho principio según la legislación de
Guatemala, regula que son las partes quienes tienen la carga de la prueba, el
Juez no tiene obligación de verificar; el principio de aportación no contempla
como debe distribuirse la carga de la prueba entre la SAT y el contribuyente.
Aguirre Godoy303 manifiesta que con relación al ofrecimiento de los medios

de prueba, se deben de ofrecer los mismos tanto en la demanda como en la
contestación.
Por su parte Couture señala que: “El petitorio o solicitud de admisión, de uno
o varios medios de prueba, responde al concepto de que no existe prueba
válida que no sea obtenida en el juicio por mediación del Juez, porque el
Juez es el intermediario obligado en todo el procedimiento, y no existe
posibilidad de incorporar eficazmente al proceso un medio de prueba, sin la
participación del magistrado. Así no se podría aportar la prueba testimonia al
juicio, cuando los testigos han depuesto antes Notario, o por medio de
cartas.” 304
El tercer momento de la prueba según Couture305 es el diligenciamiento, que

en pocas palabras consiste en el conjunto de actos procesales que es
menester cumplir para trasladar hacia el juicio los distintos elementos de
convicción propuestos por las partes.
En términos generales establece Aguirre Godoy el procedimiento probatorio:

“…no es sino una manifestación particular del contradictorio, en virtud del
cual, le es permitido a cada parte controlar la prueba del adversario. La
facultad de fiscalizar la prueba del adversario se cumple a lo largo de todo el
proceso de incorporación de ella al juicio. Por regla general, un medio de
prueba es comunicado a la parte contraria inmediatamente después de
formulado el petitorio; continúa la fiscalización durante el diligenciamiento,
como cuando se permite a las partes presenciar las declaraciones de los
302
303
304
305
Loc. cit.
111
testigos, o la confesión del adversario o el examen de los peritos y se
prolonga aún luego de incorporado el medio de prueba al juicio, mediante los
procedimientos legales de impugnación.” 306
Couture 307 señala que los medios de convicción, algunos son de carácter
directo, lo que suponen un contacto de forma inmediata de parte de la Sala a
través de los Magistrados con los motivos de la misma prueba. Por otro lado
se acude a una reconstrucción de representación de los motivos de la
prueba; y otros por su parte, se apoyan de un sistema lógico de deducciones
e inducciones.
Señalan de Pina y Castillo Larrañaga que: “Para la admisibilidad de los

hechos como objeto de la prueba se requiere que sean posibles o influyentes
o pertinentes a los fines del proceso. El principio de economía procesal
rechaza la admisión de los hechos imposibles o impertinentes e inútiles.” 308
Para Calderón Morales: “El ofrecimiento de la prueba deberá hacerse,

según la parte que la esté pidiendo: Si la prueba es pedida por el actor
deberá ofrecerla en su demanda e individualizar los medios de prueba que va
a presentar dentro del proceso. … Si es el Procurador General de la Nación,
el órgano administrativo o en su caso la Contraloría General de Cuentas. En
este caso el ofrecimiento de la prueba deberá hacerlo el Procurador General
de la Nación al evacuar la audiencia en el emplazamiento o cuando le
corresponda contestar la demanda o el órgano administrativo dentro de la
contestación de la demanda.” 309
En el caso que existan suficientes medios de convicción o el PCAT sea un

punto de derecho, se omitirá el período de prueba.
Indican Franch, Ballbé, Martínez, Gifreu, Escobar, Calderón que: “Las

pruebas se reciben con citación de la parte contraria, es decir, deben
306
307
308
309
112
notificarse a la parte a efecto de que ésta tenga oportunidad de impugnarlas y
fiscalizarlas. Esta notificación debe hacerse por lo menos con dos días de
anticipación al señalado para la práctica de la diligencia. El período de prueba
es de treinta días, sin embargo, cuando el Tribunal hubiere recibido todos los
medios de prueba ofrecidos por las partes, puede declararlo vencido
anticipadamente. La LCA no regula un período extraordinario de prueba. Sin
embargo, se admite que, en consideración a que este proceso se integra con
las normas del Código Procesal Civil y Mercantil, puede aplicarse lo
dispuesto por los arts. 124 y 125 del mismo, que regula esta situación cuando
se hubiere ofrecido pruebas que deban recibirse fuera de la República y
procedieren legalmente.” 310
Como señala Villegas todas la diligencias de los medios de convicción

deberán ser tramitados directamente entre las partes y la Sala, una vez
presentados el Tribunal deberá verificar si son admitidos, de ser así se
emitirá una resolución en la cual se hará constar que con citación de la otra
parte se tienen por incorporados los medios de pruebas. 311 En el PCAT
manifiesta Orellana Wiarco312 que la Ley permite que se admitan todos los
medios probatorios legalmente aceptados.
Montero Aroca y Chacón Corado señala que cuando el artículo 106 del
CPCYM establece que en la demanda se fijarán las pruebas que van a
rendirse, podrían teóricamente sostenerse dos posibles interpretaciones: “1ª)
Cabría sostenes que esa fijación de las pruebas puede ser simplemente
genérica, esto es, aludiendo sólo a las pruebas de testigos o al dictamen de
expertos, a los documentos que en un momento posterior se presentarán,
etc. 2ª) También podría defenderse que la fijación de los medios de prueba
ha de ser concreto, con la determinación de los testigos que han de declarar,
con los puntos sobre los que debe versar el dictamen de los expertos, con el
objeto o persona que va a ser reconocido por el juez, etc., con la
310
311
Belisario Villegas, Héctor, Op. cit. P. 462
312
113
presentación de todos los documentos que se van utilizar como medios de
prueba, etc.” 313
Procesalmente lo más importante según Montero Aroca y Chacón

Corado314 son los medios de prueba, los cuales son: “1º) Declaración de las
partes; 2º) Declaración de testigos; 3º) Dictamen de expertos; 4º)
Reconocimiento judicial; 5º) Documentos; 6º) Medios científicos de prueba;
7º) Presunciones.”
El ofrecimiento de los medios de prueba es el acto de las partes por el que

precisan qué medios de prueba desean practicar en el proceso. Este acto,
consiste en que medios de prueba deberán proponerse tanto en la demanda
como en la contestación de la demanda, se produce conjuntamente con el de
petición de apertura del proceso a prueba, debe tenerse en cuenta que una
cosa es que se pida que en el proceso exista prueba y otro que se diga qué
medios deben practicare.
Por su parte, con relación a la admisión de los medios de prueba, consideran

Montero Aroca y Chacón Corado haciendo alusión a la práctica de los
medios de prueba expresan que: “…es aquí donde toma especial relevancia
el procedimiento probatorio de cada uno de los medios de prueba, pero aún
así puede hacerse mención de una serie de normas generales que se
refieren a: En principio las pruebas se practicarán en el local del órgano
jurisdiccional, aunque cabe la posibilidad, en el reconocimiento judicial, de
que el juez tenga que ir al lugar. Las pruebas se practican de un modo mixto
oral y escrito, pero en todo caso el acto ha de ser documentado por el
secretario que levantará acta, haciendo constar en ella su nombre, y siendo
responsable solidariamente con el juez o magistrados del contenido de los
mismos.” 315
En conclusión a todo lo anterior, Delgadillo menciona que: “Ya integrado el

expediente con la demanda, la contestación, la ampliación de la demanda y
313
314
Ibid. Pág. 40
315
Ibid. Pág. 50
114
su contestación, cuando sea el caso, el magistrado instructor procederá al
desahogo de pruebas, pero si del enlace de las pruebas rendidas y de las
presunciones formadas la sala adquiere una convicción distinta sobre los
hechos, puede realizar una nueva valoración, previa justificación del caso.” 316
Todo esto con el fin de poder realizar la valoración de los medios de
convicción aportados al PCAT, dicha valoración se hace constar en la
sentencia que dicta la Sala.
3.5.3 Valoración de medios de prueba
Resulta ser de gran importancia la valoración o apreciación de los medios

probatorios, la Sala se encarga de darle valor o no probatorio a los elementos
de convicción que aportan las partes dentro del PCAT. La Sala se pronuncia
al respecto hasta dictar la sentencia que en derecho corresponde.
Para Nájera-Farfán la valoración o apreciación de la prueba es una de las

cuestiones de la mayor importancia en el derecho probatorio: “Valorar o
apreciar la prueba es determinar su fuerza probatoria. Es pesar sus
resultados; es el enjuiciamiento que hace el Juez sobre el grado de
convencimiento, persuasión o certeza que ha obtenido de las partes
aportadas al proceso. Es medir su grado de eficacia.” 317
Nájera-Farfán318 señala que el Juez en realidad no aprecia la prueba, lo que

la ley contempla es que simplemente dé por probado los hechos si concurren
los requisitos previos a que se somete el medio probatorio. Los magistrados
en este caso aplican su criterio o el saber del legislador.
La valoración del sistema de libre convicción según Nájera-Farfán indica

que: “…el Juez está autorizado para formar su convicción de acuerdo con su
criterio. No está sometido a una regla de experiencia impuesta por la ley, sino
a la regla que libremente elija. Aprecia la eficacia de la prueba según los

317
318
Loc. cit.
115
dictados de la lógica y de su conciencia y puede, incluso, apoyarse en
circunstancias que personalmente le consten.” 319
Por su parte el sistema de valoración de la sana crítica razonada según

Nájera-Farfán expresa que: “Sana crítica es sinónimo de recta razón, de
buen juicio y de sentido común. La razón, el buen juicio, el sentido común, se
adquieren mediante el conocimiento, la experiencia, la lógica y el sentido
mismo de justicia que es propio de todo ser humano. Reglas de la sana
crítica serán, entonces, aquellas normas de apreciación que proporciona la
recta razón, el buen juicio, la experiencia, la lógica. Y apreciar las pruebas de
acuerdo con las reglas de la sana crítica no es otra cosa que adquirir el Juez
su convicción juzgando de su mérito, sopesándolas, a través de esos
principios.” 320
Para Couture321 el criterio más consolidado, especialmente en América, con

relación a la materia de apreciación de la prueba, es el de que deba hacerse
de conformidad con las reglas de la sana crítica razonada, sistema que ha
desplazado a los de prueba legales y de pruebas libres o de libre convicción.
Sin embargo, el verdadero problema consiste en determinar qué es lo que se

entiende por los elementos de la sana crítica, por su parte Couture considera
que: “Son las reglas del correcto entendimiento humano, en las que
interfieren las reglas de la lógica con las reglas de la experiencia del juez.” 322
Continua manifestando Couture que: “En el sistema de las pruebas legales,

el legislador le dice al Juez: tú fallas como yo te lo digo. En el sistema de la
libre convicción le dice: tú fallas como tu conciencia te lo diga, con la prueba
de autos, sin la prueba de autos y aun contra la prueba de autos. Pero en la
sana crítica, luego de haberle dado facultades para completar el material
probatorio suministrado por las partes, le dice: tú fallas como tu inteligencia te
319
Ibid. Pág. 447
320
Ibid. Pág. 448
321
322
Ibid. Pág. 174
116
lo indique, razonando la prueba, de acuerdo con tu experiencia de la vida y
con la ciencia que puedan darte los peritos.” 323
Por su parte Castillo González se pronuncia al respecto e indica que: “En el

contencioso, las pruebas se aprecian de acuerdo con las reglas de la sana
crítica, excepto la confesión y los documentos autorizados por Notario y por
funcionario en ejercicio de su cargo, que hacen plena prueba y se valoran por
el sistema de prueba legal o tasada, artículo 127, 139 y 186, Código Procesal
Civil y Mercantil.” 324
Cuando se trata de una cuestión de puro derecho y cuando a juicio del

tribunal existe suficiente medios de convicción, se omitirá la apertura a
prueba y la resolución que la omita, será debidamente motivada.
De ahí que de Pina y Castillo Larrañaga afirman que: “El sistema de la

prueba libre, otorga al Juez una absoluta libertad en la estimación de las
pruebas. El sistema de la prueba libre no sólo concede al Juez el poder de
apreciarla sin traba legal de ninguna especie, sino que esta potestad se
extiende igualmente a la libertad de selección de las máximas de experiencia
que sirven para la su valorización.” 325
En el sistema de la prueba legal a criterio de de Pina y Castillo

Larrañaga 326 , la valoración de las pruebas no dependen únicamente del
criterio de los magistrados; sino que la valorización de cada uno de los
medios de convicción se encuentra previamente establecidas en la ley y la
Sala deberá aplicarlos en base a ello, sin importar su propio criterio.
Finalmente de Pina y Castillo Larrañaga indican que: “La valorización del

resultado de las pruebas, debe quedar al arbitrio del juzgador. Las normas
sobre valorización de las pruebas deben desaparecer de los Códigos de
323
Ibid. Pág. 179
324
325
326
Ibid. Pág. 271
117
Procedimientos, dejando que el Juez proceda en el momento de realizarla de
acuerdo con su ciencia y con su conciencia.” 327
Según Calderón Morales: “El juez al terminar el período de prueba, al

señalarse el día para la vista y del auto para mejor fallar, al momento de
dictar la sentencia debe valorar la prueba, mediante la aplicación de la sana
crítica. La valoración de la prueba implica el estudio detenido de la prueba
que puede servir de base al juzgador para inclinarse a dictar una sentencia a
favor de quien haya aportado la prueba, que determine la verdad sobre las
pretensiones hechas valer dentro del juicio.” 328
Hay que recordar que las pruebas o medios de convicción son la forma de
demostrar que las pretensiones son reales, verdaderas y legales.
Villegas329 explica que una vez vencido el plazo del período de prueba, la
Sala declarará su clausura, cuando la Sala crea necesario diligenciar otros
medios de pruebas, lo podrá hacer mediante el auto para mejor fallar, donde
traerá los documentos necesarios para la aclaración respectiva del caso.
Una intervención más formal proporcionan Montero Aroca y Chacón

Corado e indican que: “Cuando un derecho positivo concreto se establece el
sistema de libre valoración o de sana crítica, la prueba puede definirse como
“…la actividad procesal por la que se tiende a alcanzar el convencimiento
psicológico del juzgador sobre la existencia o inexistencia de los datos que
han sido aportados al proceso”; pero cuando estamos ante un ordenamiento
jurídico en el que rige el sistema legal o tasado de valoración, la prueba será
“la actividad procesal que tiende a fijar como ciertos los datos aportados al
proceso, independientemente de la convicción del juzgador”. En un derecho
positivo como el guatemalteco, en el que conviven los sistemas libre (o sana
crítica) y tasado o legal de valoración, el concepto tiene que comprender los
dos.” 330
327
Ibid. Pág. 275
328
329
330
118
Según Montero Aroca y Chacón Corado la valoración de la prueba es una
operación mental el cual se resuelve en un silogismo en el que: “1) La
premisa menor es la fuente-medio de prueba (testigo y su declaración, el
documento y su presentación, por ejemplo), 2) La premisa mayor es una
máxima de la experiencia, y 3) La conclusión es la afirmación de la existencia
o de la inexistencia del hecho que se pretendía probar. La valoración de la
prueba viene siempre determinada por las máximas de las experiencia, por
los juicios hipotéticos y generales en que éstas se resuelven. Lo que importa
ahora es comprender que es el juego diferente de las máximas en la
valoración de la prueba, lo que determina que se está ante un sistema libre
(mejor llamado de sana crítica) o legal (también denominada tasado).” 331
En la sana crítica razonada la ley faculta al juez para que aplique su

experiencia personal y criterio, para este caso le es permitido utilizar peritos o
expertos sobre la materia que se esta tratando, en este caso en particular de
Contadores Públicos y Auditores colegiados activos, especializados en la
materia técnica (contable/tributaria). Por el contrario el sistema de la prueba
legal o tasada lo único que la ley establece es la experiencia plasmado en la
propia norma, lo que impone al juez al momento de la valoración. Para el
caso de Guatemala, compete un sistema mixto, el cual permite al juez aplicar
su experiencia profesional paralelo a lo que la legislación regula y permite.
Indican Montero Aroca y Chacón Corado que: “Las pruebas conforme a la

sana crítica, el art. 126 del CPCYM establece la norma general de valoración:
“Los tribunales, salvo texto de ley en contrario, apreciarán el mérito de las
pruebas de acuerdo con las reglas de la sana crítica”, y luego establece esta
misma norma de modo especial cuando se trata de los medios de prueba: …
Expertos: Art. 170: “El dictamen de los expertos, aun cuando sea concorde,
no obliga al juez, quien debe formar su convicción teniendo presentes todos
los hechos cuya certeza se haya establecido en el proceso”, y que es una
331
Ibid. Pág. 41
119
manera poco clara de decir también que debe estarse a las reglas de la sana
crítica.” 332
Concluye Folco333 que existen tres sistemas de valoración de la prueba 1)

Sistema de las pruebas legales o prueba tasada, en el cual la ley señala
específicamente al juez el grado de eficacia que tienen determinados medios
de prueba. 2) Sistema de la libre convicción o libre apreciación de la prueba,
en el cual no existe limitación legal alguna capaz de limitar la libertad de
apreciación del juez, quien podrá elegir y valorar las pruebas basado en su
criterio personal. 3) Sistema de la sana crítica, en el cual, si bien se permite al
juez formar libremente su convicción, está obligado a fundamentar la misma.
3.6 Vista
Previo a que la Sala dicte la sentencia que en derecho corresponde, la misma

Sala señala día y hora para la vista, esto quiere decir que las partes deberán
presentar sus alegatos finales para ese día. La vista en otras palabras es una
audiencia que se corre para las partes involucradas en el proceso, en donde
presentan sus conclusiones finales de todo el juicio.
Según Castillo González y apegado a lo que la ley regula, indica que:

“Vencido el período de prueba, el tribunal señala día y hora para la vista.
Trascurrida la vista, si el tribunal lo estima conveniente, dicta auto para mejor
fallar por un plazo que no exceda de diez días para practicar cuantas
diligencias sean necesarias para determinar el derecho de los litigantes,
indicando en el auto respectivo, las que habrán de practicarse, las que se
efectuarán con citación de parte. Artículo 43 y 44. La omisión de citación de
parte, anula la diligencia probatoria.” 334
Por su parte el artículo 43 de la LCA literalmente preceptúa que: “Vencido el

período de prueba, se señalará día y hora para la vista.” 335
332
Ibid. Pág. 46
334
335
Decreto del Congreso 119-96 y sus reformas, Op. cit. Artículo 43
120
Para Franch, Ballbé, Martínez, Gifreu, Escobar, Calderón consideran que:
“
Vencido el período de prueba, se señalará día y hora para la vista. Se
entiende por vista el acto procesal en que, después de agotada la
sustanciación del proceso o de un incidente que requiere especial
pronunciamiento, se dé cuenta al Tribunal de lo que resulta de los autos por
el secretario.” 336 Las partes en esta etapa, tienen la oportunidad y su derecho
de presentar sus alegatos finales o conclusiones con respecto a los
argumentos y los medios de prueba aportados.
Finalizado el periodo de prueba, la Sala, señalará día y hora para la vista y

concederá audiencia a las partes, para que presenten sus alegatos finales y
conclusiones respectivas a considerar pertinentes y oportunas. La
evacuación de la audiencia se realiza a través de un memorial por escrito.
Por su parte Montero Aroca y Chacón Corado señalan que: “Concluido el

término (plazo) de prueba, el secretario lo hará constar en las actuaciones,
sin necesidad de providencia (de resolución judicial), agregará a los autos las
pruebas rendidas y dará cuenta al juez. Este, de oficio, señalará día y hora
para la vista, dentro del plazo de los quince días siguientes, oportunidad en la
que podrán alegar de palabra, es decir oralmente o por escrito los abogados
de las partes y éstas si así lo quisieren.” 337 La vista en el caso del PCAT será
privada, las partes deberán concurrir a la Sala a evacuar la vista mediante
memorial escrito, el cual contendrá los alegatos y conclusiones respectivas.
Las conclusiones no son actos por los que se aportan hechos al proceso, ya
que las conclusiones sirven únicamente para comparar los medios de prueba
diligenciados con los hechos afirmados por las partes en su momento
oportuno, pero no para afirmar hechos nuevos. Se demuestra en ellas que los
fundamentos de derecho de los actos de alegación no sirven para configurar
la causa de pedir la pretensión o la oposición en su caso, pues se permite su
cambio hasta el último momento.
336
337
121
Para Ortega Carreón: “Los alegatos son los razonamientos lógicos jurídicos,
con los que se pretende convencer al tribunal de la pretensión sobre la que
deba decidir. Es decir, en materia administrativa, los alegatos, son lo que a la
materia penal serían las conclusiones. De cualquier forma es importante
recalcar, que aún cuando algunos litigantes consideran innecesario el
formular los alegatos e incluso, los minimizan, sin percatarse de que éstos,
son en sí un resumen de todo lo acontecido y que puede servir como una
guía para revisar y detectar “algo” que se pudo quedar inconcluso o
pendiente de atención, ya sea por parte del Tribunal, de la autoridad o del
demandante.” 338
Folco339 expresa que vencido el término probatorio, la Sala podrá señalar día
y hora para la audiencia de la vista, para que las partes produzcan sus
alegatos por escrito.
Concluye Delgadillo que: “El último elemento con que cuenta la sala para
cerrar la instrucción son los alegatos, los cuales deben rendir las partes
después de que ya no haya trámite pendiente que desahogar, o de la
notificación de que se han desahogado las pruebas, con lo que el expediente
quedará para sentencia, situación comúnmente conocida como “vista”, y la
resolución deberá ser dictada dentro del plazo de ley, con base en el
proyecto que los magistrados deben elaborar.” 340
Dicho proyecto en la práctica es llamado “resultas”, las resultas del proceso
consisten en un resumen detallado, breve y preciso de todo lo ocurrido dentro
del proceso. Elaboradas las resultas, los magistrados emiten su fallo al
respecto.
3.7 Auto para Mejor Fallar
En este caso los magistrados si lo estiman necesario, pueden dictar auto
338
122
para mejor fallar, con el fin de incluir al proceso algún medio de prueba que
no haya sido diligenciado en su oportunidad procesal o para la aclaración de
algunos hechos determinados que se consideren dudosos. En la práctica el
contribuyente solicita auto para mejor fallar, exponiendo y fundamentando se
lleve a cabo el diligenciamiento de medio de prueba consistente en exhibición
de libros de contabilidad y de comercio, por no haber sido posible
diligenciarlo en el período de prueba. Artículo 44 de la LCA341.
Por su parte considera Calderón Morales que: “Cuando hay suficientes

pruebas dentro del expediente, no existe la necesidad de decretar un auto
para mejor fallar, es de suponerse que no quedó nada por diligenciar o ya
existe dentro del expediente administrativo enviado por el órgano. Desde este
punto de vista se puede inferir, que cuando se discute dentro del contencioso
administrativo un punto de puro derecho, no es pertinente que el tribunal
decrete el auto para mejor fallar, no hay hechos controvertidos, sino un punto
de verdadero derecho. En este caso no se puede justificar la práctica de
diligencias, puesto que no son necesarias ni hay en que practicarlas.” 342
Por su parte la ley es clara y establece en el artículo 44 de la LCA que:

“Transcurrida la vista, el tribunal podrá, si lo estima necesario, dictar auto
para mejor fallar por un plazo que no exceda de diez días, para practicar
cuantas diligencias fueren necesarias para determinar el derecho de los
litigantes, indicando en dicho auto las que habrán de practicarse, las que se
efectuarán con citación de parte.” 343
Señala Calderón Morales que: “El decreto para mejor proveer o auto para
mejor fallar, se justifica en que el tribunal tiene dudas para emitir su fallo y
cree conveniente la práctica de algunas diligencias que supone una sentencia
más justa para las partes.” 344
341 Decreto del Congreso 119-96 y sus reformas, Op. cit. Artículo 28.
342
343
Decreto del Congreso 119-96 y sus reformas, Op. cit. Artículo. 44.
344
123
El auto que se dicta para mejor fallar es procedente: a) cuando se traiga a la
vista cualquier documento que se considere conveniente para esclarecer el
derecho que le asiste a las partes; b) practicar cualquier reconocimiento o
avalúo que se considere necesario o ampliación de los que ya se hayan
practicado; y, c) cualquier actuación que este vinculado con el proceso.
Manifiestan Franch, Ballbé; Martínez, Gifreu; Escobar, Calderón que:

“Ésta es una figura utilizada en el ámbito judicial, que aparece en el LCA
como la facultad que tiene la autoridad que conoce del recurso de ordenar
(antes de emitir la resolución y con posterioridad a la evacuación de las
audiencias respectivas, o transcurrido su plazo cuando no se hubieren
evacuado) la práctica de las diligencias que se emiten convenientes para
mejor resolver, diligencias que deberán efectuarse en un plazo de diez días.
La LCA no dice si esta diligencia podrá hacerse de oficio o petición de parte,
como lo normal expresamente el Código Tributario (art. 144).” 345
Continúan manifestando Franch, Ballbé, Martínez, Gifreu, Escobar,

Calderón que: “Además de la actividad probatoria que se realice a instancia
de parte, la LCA previene también la potestad del Tribunal de ordenar la
práctica de diligencias probatorias que considere necesarias, a afecto de
formarse un mejor criterio sobre el fallo que tiene que emitir. Son las pruebas
o diligencias para mejor fallar. Al respecto, la LCA dispone que, transcurrida
la vista, el Tribunal podrá, si lo estima necesario, dictar un auto para mejor
fallar por un plazo que no exceda de diez días para practicar cuanta
diligencias fueren necesarias para determinar el derecho de los litigantes,
indicando en dicho auto las que habrán de practicarse, que se efectuarán con
citación de la parte contraria.” 346
De manera general Villegas señala que: “el Tribunal puede decretar

“medidas para mejor proveer”, o sea, prueba adicional que resuelve recibir de
oficio para un mejor y más completo conocimiento de la causa. Estas
medidas probatorias pueden consistir incluso en medidas periciales, para
345
346
Ibid. Pág. 300
124
cuya materialización deben colaborar todos aquellos organismos nacionales
competentes en la rama de que se trata.” 347
Posterior a la vista, la Sala tiene quince días para dictar la sentencia que en
derecho corresponde, dentro de este plazo el Tribunal, previo a emitir su fallo,
pueden dictar auto para mejor proveer o fallar. Por su parte Montero Aroca y
Chacón Corado expresan que dicho auto se caracteriza de tres elementos:
“a) Facultad de dirección material, las diligencias para mejor proveer no
suponen una “facultad inquisitiva” concedida al juez, porque las mismas no
implican una excepción al principio dispositivo, sino que lo es del principio de
aportación de parte. b) Actividad probatoria, la doctrina no ha dudado en
considerar que la actividad que se realiza en las diligencias para mejor fallar
o proveer tiene esa naturaleza, aunque no puedan acordarse todos los
medios de prueba. Y, c) Actividad facultativa, es una facultad discrecional del
juez, discrecionalidad equivale a hacer lo que se debe hacer teniendo en
cuenta las circunstancias del caso concreto, no a facultad arbitraria.” 348
Folco349 manifiesta que la Sala puede disponer, hasta el momento antes de

dictar la sentencia, las medidas para mejor proveer o auto para mejor fallar,
para que se practiquen o se proporcionen todos aquellos medios de prueba
necesarios que ayuden al Tribunal a aclarar dudas, las cuales servirán para
emitir su fallo apegado a derecho.
3.8 Sentencia
La Sala finalmente, deberá emitir la sentencia que en derecho corresponde,

lo cual deberá ser dentro de los quince (15) días hábiles siguientes
posteriores a la vista de conformidad con el artículo 142 de la LOJ. Resolverá
apegado a derecho del asunto principal, en este caso de los ajuste
formulados en contra del contribuyente, declarando ha lugar total o
parcialmente o simplemente sin lugar. Esta resolución es de carácter de cosa
347
348
125
juzgada, sin embargo puede ser impugnada por las partes mediante el
Recurso de Casación, que en todo caso conocerá la Corte Suprema de
Justicia, Cámara Civil.
Como indica Guasp: “La sentencia es el acto procesal por excelencia de los
que están atribuidos al órgano jurisdiccional. Mediante ella termina
normalmente el proceso y cumple el Estado la delicada tarea de actuar el
Derecho objetivo. En la importante clasificación de los actos procesales,
atendiendo precisamente a su función, o sea la que los divide en actos de
iniciación, actos de desarrollo y actos de terminación, la sentencia
corresponde a los actos de decisión.” 350 La sentencia constituye el acto
emitido por el órgano jurisdiccional a su juicio, de acuerdo a la conformidad o
inconformidad de las pretensiones formuladas por las partes.
Posterior a la vista y en base al artículo 45 de la LCA la Sala deberá dictar su

fallo, observando lo que la ley señala al respecto: “La sentencia examinará en
su totalidad la juridicidad del acto o resolución cuestionada, pudiéndola
revocar, confirmar o modificar, sin que el tribunal esté limitado por lo
expresamente impugnado o el agravio invocado.” 351
El artículo 147 de la LOJ, establece la manera de redactar y los requisitos de

la sentencia, el cual estipula: “Las sentencias se redactarán expresando: a)
Nombre completo, razón social o denominación y domicilio de los litigantes;
en su caso, de las personas que los hubiesen representado, y el nombre de
los abogados de cada parte. b) Clase y tipo de proceso, y el objeto sobre el
que versó, en relación a los hechos. c) Se consignará en párrafos separados
resúmenes sobre el memorial de demanda, su contestación, la reconvención,
las excepciones interpuestas y los hechos que se hubieren sujetado a
prueba. d) Las consideraciones de derecho que harán mérito del valor de las
pruebas rendidas y de cuales de los hechos sujetos a discusión se estiman
probados, se expondrán, asimismo, las doctrinas fundamentales de derecho
y principios que sean aplicables al caso y se analizarán las leyes en que se
350
351
126
apoyen los razonamientos en que descanse la sentencia. e) La parte
resolutiva, que contendrá decisiones expresas y precisas, congruentes con el
objeto del proceso.” 352
Calderón Morales 353 manifiesta que la sentencia es la manera formal de

finalizar un proceso, no interrumpe en la estructura lógica, mucho menos en
los elementos materiales de las demás emitidas a nivel jurisdiccional.
Couture indica que: “El vocablo sentencia sirve para denotar, a un mismo
tiempo, un acto jurídico procesal y el documento que en él se consigna.
Como acto, la sentencia es aquel que emana de los agentes de la jurisdicción
y mediante el cual deciden la causa o punto sometidos a su conocimiento.
Como documento, la sentencia es la pieza escrita, emanada del tribunal, que
contiene el texto de la decisión emitida.” 354
La sentencia es un documento, elemento material, el cual es necesario para

plasmar su existencia y efectos jurídicos legales, por ser un derecho que día
a día va evolucionando. Couture establece que: “Existe sentencia en el
espíritu del Juez o en la sala del tribunal colegiado, mucho antes del
otorgamiento de la pieza escrita; pero para que esa sentencia sea perceptible
y conocida, se requiere que una forma mediante la cual se represente y se
refleja la voluntad del juez o tribunal.” 355
Para Calderón Morales: “La sentencia es el documento escrito en el cual se

encuentra contenida la decisión que el tribunal ha tomado al final del haber
analizado, desde la demanda, las excepciones perentorias, la contestación
de la demanda, el análisis de las pruebas que se rindieron dentro del
proceso.” 356
Según Aguirre Godoy la sentencia es un: “Acto procesal por excelencia de

los que están atribuidos al órgano jurisdiccional. Mediante ella termina
352
Decreto del Congreso 2-89, Op. cit. Artículo 147.
353
354
355
Ibid. Pág. 290
356
127
normalmente el proceso y cumple el Estado la delicada tarea de actuar el
Derecho objetivo. En la importante clasificación de los actos procesales,
atendiendo precisamente a su función, o sea la que los divide en actos de
iniciación, actos de desarrollo y actos de terminación (de decisión y de
extinción), la sentencia corresponde a los actos de decisión.” 357
Calderón Morales 358 señala que como características esenciales de la

sentencia se encuentran que produce cosa juzgada, efectividad en la tutela
que la ley otorga a determinado interés, certeza del derecho objetivo es o no
aplicable al hecho que motivo la controversia y finalmente con la sentencia la
litis queda firme y se reestablece el derecho.
Sobre la naturaleza jurídica de la sentencia, el jurisconsulto Calderón

Morales establece que: “…es una declaración de un derecho, que hace el
tribunal, en el cual el Juez o sala colegiada no crea el derecho, sino
simplemente lo aplica al caso concreto. La otra corriente explica que el juez o
tribunal está creando el derecho y que en el momento que emite una
sentencia se convierte en ley.” 359
Para Nájera-Farfán 360 por su parte la sentencia es el acto emitido por un

órgano jurisdiccional, en este caso la Sala o el Tribunal de lo Contencioso
Administrativo, el cual pone fin a una controversia entre la administración
pública y los interesados.
Con relación al plazo para dictar la sentencia, Calderón Morales señala que:
“…concretamente para que se dicte la sentencia de lo contencioso
administrativo es de quince días después que se terminó la tramitación del
asunto. O quince días después que se verificó la vista o quince días de
transcurrido los diez días después que finalizó el auto para mejor fallar.” 361
357
358
359
Loc. cit.
360
361
128
Manifiestan Franch, Ballbé; Martínez, Gifreu; Escobar, Calderón que:
“Dentro de los quince días siguientes a las diligencias anteriores (audiencias
y diligencias para mejor resolver) deberá dictarse la resolución final, no
encontrándose limitada la autoridad a la que haya sido expresamente
impugnado o cause agravio al recurrente, sino que deberá examinar en su
totalidad la juridicidad de la resolución cuestionada. Respecto de la
resolución impugnada, la Administración puede revocarla (el recurso
interpuesto es declarado con lugar, debiendo reformarse el acto impugnado),
confirmarla (el recurso es desestimado y la resolución impugnada se
confirma) o modificarla (el recurso se declara procedente, pero la resolución
objeto de la impugnación se modifica pudiendo darse una modificación
parcial del mismo).” 362
Etimológicamente Franch, Ballbé, Martínez, Gifreu, Escobar, Calderón

establecen que: “…el término sentencia tiene su origen en el latín sentiendo,
que equivale a lo que se sienta u opina. Es formular una opinión, una
declaración formal con arreglo a las constancias procesales ocurridas en el
proceso como producto de evidenciar hechos. … es el medio normal de
terminar la relación jurídico procesal. Implica siempre la voluntad de la ley y,
al hacerla concede o niega un bien acerca del cual es preciso que el Juez se
pronuncie sobre la existencia o inexistencia de aquella voluntad.” 363
Por consiguiente Franch, Ballbé, Martínez, Gifreu, Escobar, Calderón

expresan que: “…la sentencia en materia contencioso-administrativa, debe
limitarse al estudio de lo que en el proceso se discute. En la sentencia deberá
también incluirse la condena de los funcionarios responsables al pago de
reparaciones pecuniarias por los daños y perjuicios ocasionados cuando
hubieren actuado con manifiesta mala fe, sin perjuicio de la obligación
364
solidaria estatal. En dicha sentencia se harán las declaraciones
respectivas, principalmente la condena de las costas procesales, intereses
legales y demás o simplemente eximir del pago las mismas.
362
363
Ibid. Pág. 300
364
Ibid. Pág. 301
129
El recurso de apelación no es admisible en el proceso contencioso
administrativo en contra de la sentencia y autos definitivos, a excepción de
los recursos que la ley contempla, entre ellos aclaración, ampliación, nulidad,
revocatoria, reposición y casación. No es admitido el recurso de apelación
porque el PCAT es de única instancia.
Con relación a la ejecución de la sentencia Franch, Ballbé, Martínez, Gifreu,

Escobar, Calderón establecen que: “…tendrá lugar una vez que se haya
producido cualquiera de los siguientes hechos: a) Que la sentencia del
Tribunal de lo Contencioso-Administrativo haya sido notificada y que haya
transcurrido el plazo de Ley y no haya sido impugnada encontrándose, por
consiguiente, firme. b) Que el recurso de casación haya sido declarado sin
lugar y, por consiguiente, la resolución queda firme. siendo firme la resolución
que puso fin al proceso, se devuelve el expediente al órgano administrativo
correspondiente con certificación de lo resuelto, para su ejecución.” 365
La sentencia es el acto procesal con mayor trascendencia y con la cual

culmina un proceso, según Orellana Wiarco explica que: “La sentencia es la
resolución que pone fin al litigio. Las sentencias en cuanto a su formato suele
integrarse; de la parte llamada de resultados donde se fijan los puntos que
han sido la materia de controversia o litis; de la parte denominada de
considerandos que corresponden a los razonamientos y fundamentos legales
que determinan el valor de las pruebas y el sentido de la sentencia; y la
última parte o resolutivos donde la sentencia señala en proposiciones
concretas el sentido del fallo incluyendo sus alcances y efectos. Las
sentencias que pronuncien las Salas deberán satisfacer requisitos legales.”366
Las sentencias se fundan en derecho y examinan todos los hechos que se
controvierten
Considera Montero Aroca y Chacón Corado367 que la sentencia es un acto

procesal mediante el cual el Tribunal decide sobre la estimación o
365
Ibid. Pág. 305
366
367
130
desestimación de la pretensión ejercitada por el actor, con base en el
ordenamiento jurídico.
Como otra acepción Montero Aroca y Chacón Corado expresan que: “La
sentencia es el resultado de, por un lado, una operación intelectual y, por
otro, un acto de voluntad, y ello hasta el extremo de que sin una u otra
carecería de sentido. Si la potestad jurisdiccional emana de la soberanía
popular y se confía a los jueces y magistrados, dicho está que sus decisiones
comportan siempre el ejercicio de un poder constituido, desde el que se
explican tanto el efecto de cosa juzgada de las sentencias como el que se
conviertan en título para la ejecución.” 368
Por su parte Zavala Ortiz manifiesta que: “Una vez que ha vencido el plazo
para rendir prueba o vencido o evacuado el trámite de observación al informe
emitido, queda el expediente en estado para que dicte sentencia definitiva. Al
examinar el expediente, puede estimarse necesario la práctica de alguna
nueva diligencia, pudiendo dictar, en este caso, una medida para mejor
resolver. Con medidas para mejor resolver o no, el reclamante tiene el
derecho de pedir que se fije un plazo para la dictación del fallo.” 369
Resumiendo lo que Ortega Carreón370 indica la sentencia se pronunciará por

unanimidad o mayoría de votos de los magistrados integrantes de la Sala,
para los efectos del pronunciamiento de la sentencia, el Magistrado formulará
el proyecto o resultas respectivo, las sentencias del Tribunal se fundarán en
derecho y resolverán sobre la pretensión del actor que se deduzca en su
demanda, en relación con una resolución impugnada, teniendo la facultad de
invocar hechos notorios.
Folco considera que en el transcurso de todo el proceso, las partes y el

Tribunal desarrollan una actividad tendiente a obtener una declaración que
acoja el derecho que ampara al actor o al demandado, o sea, una sentencia
definitiva. La sentencia definitiva es una decisión legítima del Tribunal sobre
368
Loc. cit.
369
370
131
la causa tributaria o aduanera sometida a su conocimiento. indica que:
“Mediante este tipo de sentencia se dicta pronunciamiento sobre el fondo o
respecto de alguna cuestión procesal, declarar la improcedencia formal del
recurso, por el cual se concluye la instancia y algunas veces también el
proceso.” 371
El tribunal en su caso pasará los autos para dictar sentencia cuando no deba
producirse prueba, vencido el término para presentar los alegatos y celebrada
la audiencia de la vista.
Delgadillo 372 señala que la sentencia podrá ser declarada ha lugar la

demanda o sin lugar, todo radica en el análisis de fondo que deberá realizar
la Sala, para emitir su fallo siempre apegado a derecho.
Así, aunado a todo lo anterior Sayagués Laso concluye que: “…el alcance
de la sentencia que dictan los tribunales, si bien este elemento tiene menos
importancia, contribuye a caracterizar los distintos sistemas. En el derecho
procesal civil la regla general es que la sentencia produce cosa juzgada sólo
respecto de las personas que han sido parte en el litigio. Ese principio admite
excepciones, pues en ciertos casos el fallo puede alcanzar a personas que
no han intervenido en el juicio. 373 En cambio, en el PCAT dicha regla tiene un
alcance distinto, pues el efecto absoluto del fallo, rige para numerosas
situaciones.

132
CAPÍTULO 4
MEDIOS DE IMPUGNACIÓN EN EL PROCESO CONTENCIOSO
ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO
Este capítulo tiene por objeto determinar cada uno de los medios posibles de
impugnación, dentro del proceso contencioso administrativo tributario. Es así
que en los siguientes apartados se expondrá los medios de impugnación que
se pueden interponer, y en contra de que tipo de resoluciones se puede
hacer uso de los mismos.
4.1 Definición de Medios de Impugnación
Para poder introducirse al tema, es necesario establecer un concepto de que

son los medios de impugnación. Para ello los diferentes autores señalan
distintas acepciones.
Para Folco los recursos o medios de impugnación son: “actos procesales por
medio de los cuales la parte agraviada por una resolución judicial requiere
dentro del plazo legal que el mismo órgano que la dictó, o uno superior en su
caso, proceda a enmendar o anular la misma. Constituyen una especie
dentro del género jurídico más amplio de los remedios que las leyes prevén
para complementar, rescindir, anular o modificar actos jurídicos. En ese
orden, existen remedios procesales que revisten el carácter del recurso.” 374
Por su parte Nájera-Farfán: “Partiendo de supuestos tan racionales, la ley

concede a las partes lo medios adecuados para someter a crítica las
decisiones judiciales provocando su revisión con el fin de que se hayan
denunciado en la oportunidad debida. A estos medios y al derecho mismo
que la ley reconoce a las partes, para pedir en su caso obtener, la repartición
del agravio o la injusticia que pudiera inferirse con motivo de aquellos
posibles errores, se les denomina, genéricamente, medios de impugnación o
recursos, que es el vocablo consagrado por todas las legislaciones.” 375
374
375
133
Señala Nájera-Farfán que los errores de una resolución emitida por un
órgano jurisdiccional puede ser de forma o de fondo, establece que: “De
forma (in procedendo) si no se han observado las normas que regulan el
procedimiento. En este caso, la resolución adolece de invalidez por defecto
en la actividad procesal. De fondo (in judicando) si se infringe una norma de
derecho sustantivo. En este caso, la resolución adolece de injusticia por
defecto del juicio formado por el Juez al momento de aplicar la ley. Y en
ambos casos, cuando el Juez procede o cuando juzga, causa agravio, ofensa
o perjuicio a una u otra de las partes, y es para su reparación que los
recursos se han instituido.” 376
De conformidad con le legislación de cada país, existen número y clases de

recursos, sin embargo están divididos en ordinarios y extraordinarios:
Indica Nájera-Farfán377 que en el caso de medios de impugnación ordinarios

son aquellos que se pueden interponer durante el proceso, no existe una
limitación expresa para hacer uso de; el Tribunal esta facultado para conocer
de las cuestiones litigiosas.
De esta forma podemos establecer que los recursos de revocatoria y

reposición; de nulidad, aclaración y ampliación; y de apelación son recursos
denominados como ordinarios.
Por el contrario con relación a los medios de impugnación extraordinario,

expresa Nájera-Farfán378 que únicamente pueden ser utilizados posterior a
fenecido o terminado el proceso; en contra de sentencias o autos que pongan
fin al proceso. Para este caso en particular quien conoce de estos recursos
es el Tribunal máximo dentro de la jerarquía judicial.
Es decir, el único recurso extraordinario regulado en la ley, es el de Casación.

Sin embargo cabe la posibilidad de interponer amparo cuando a
376
Loc. cit.
377
Ibid. Pág. 628
378
Loc. cit.
134
consideración de las partes se sientan perjudicados o violentados en sus
derechos.
Señalan Franch, Ballbé; Martínez, Gifreu; Escobar, Calderón que la

interposición del medio de impugnación o recurso requiere de las
formalidades y requisitos de un memorial, los cuales deberá reunir lo
elementos siguientes: “a) que se dirija a la autoridad competente; b) el
nombre del recurrente y el lugar de notificación; c) la exposición de los
motivos por los que se recurre; d) lugar, fecha y firma del recurrente o su
representante; e) el sentido de la resolución que, según el recurrente, deba
emitirse en sustitución de la impugnada. Entre los efectos de la interposición
del recurso está el hecho de que ésta no suspende por sí misma la eficacia
del acto impugnado, salvo en el supuesto de que lo establezca una
disposición, con carácter excepcional. Además interrumpe el proceso de
firmeza del acto recurrido, es decir, hace que la resolución de mérito no
cause estado.” 379
Por su parte Fanch, Ballbé; Martínez, Gifreu; Escobar, Calderón definen

recurso de impugnación como: “…término derivado del latín recursos, que
significa acción y efecto de recurrir, vuelta de una cosa al sitio de donde salió.
Es la acción que se deriva de la Ley a favor de la parte que se considera
perjudicada por una resolución judicial o administrativa, para pedir al mismo
juez, tribunal o autoridad que la ha proferido, que quede sin efecto o sea
modificada en determinado sentido o para acudir a otro juez, tribunal o
autoridad competente, en solicitud de que sea revocada, suspendida o
mejorado el fallo que se reputa perjudicial.” 380
Montero Aroca y Chacón Corado manifiestan que: “La administración de

justicia podría organizarse estimando que si una persona ha interpuesto una
pretensión, y ha dado lugar a un proceso en el que las partes han podido
utilizar de todas las oportunidades de hacer valer sus razones, la decisión
que adopte el juez se considerara firme, sin que cupiera seguir discutiendo.
379
380
Ibid. Pág. 281
135
Sin embargo, en todos los Ordenamiento jurídicos se admiten medios de
impugnación contra las resoluciones judiciales, tanto contra las interlocutorias
(las que hacen avanzar el proceso, decretos y autos) como contra la definitiva
(la sentencia que se pronuncia sobre el objeto del proceso o pretensión). La
posibilidad de impugnar las resoluciones judiciales ha sido tan admitido por
los Ordenamientos jurídicos que en ellos ha tenido que ponerse un límite.” 381
El límite que hace referencia el párrafo anterior, en nuestra legislación es

representado por el artículo 211 de la CPRG al disponer que en ningún
proceso habrá más de dos instancias.
Los medios de impugnación en pocas palabras consisten en instrumentos

legalmente puestos a disposición de las partes procesales, con el fin de
intentar la anulación o modificación de determinadas resoluciones judiciales
que violen sus derechos o el proceso o tengan una errónea interpretación de
ley o incorrecta valoración de pruebas.
Otra acepción del término recursos o medios de impugnación procesal

indican Montero Aroca y Chacón Corado 382 que existen resoluciones
judiciales que son meramente procesales, en cuanto en las mismas se
aplican normas de esta naturaleza, resoluciones que se dictan para hacer
avanzar el proceso, de modo que por medio de ellas no se trata de decir
sobre el objeto del proceso, es decir, no se estima o desestima la pretensión.
Esas resoluciones, que son el decreto y el auto, pueden, en su caso,
atacarse con medios de impugnación simplemente procesales, con los que
se trata de exigir que el proceso se acomode a lo previsto en la ley procesal.
Esos medios de impugnación son la revocatoria, la reposición y la nulidad.
Tal y como lo define Granados: “Los recursos son los medios que concede la
ley procesal para la impugnación de las resoluciones administrativas y
judiciales, con el fin de subsanar los errores de fondo o los vicios de forma en
que se haya incurrido al dictarlas. El acto de recurrir, corresponde a la parte
381
382
Ibid. Pág. 269
136
que en el proceso administrativo, se sienta lesionada (afectada) por la
resolución administrativa. los recurso administrativos se pueden interponer
contra las resoluciones administrativas.” 383
Para Folco: “Los recursos son aquellos medios concedidos por la ley
procesal para la impugnación de las resoluciones judiciales, a efecto de
subsanar los errores de fondo o los vicios de forma en que se haya incurrido
al dictarlas, correspondiendo al acto de recurrir a la parte que se sienta
lesionada por tal medida.” 384 Esencialmente para que se puedan interponer
los recursos deberá mediar una resolución previa la cual sea susceptible de
impugnarla, y el mismo deberá ser interpuesto dentro del plazo hábil legal.
Por su parte Mario Aguirre Godoy indica que: “…cuando se habla de

medios de impugnación se usa una expresión bastante amplia, ya que la
impugnación de los actos procesales puede llevarse a cabo por distintos
modos y no solamente por los recursos. Los recursos tienen necesariamente
que impugnar una resolución judicial que la parte estima viciada o injusta. Es
por ello que no debe confundirse con otro tipo de impugnación que también
suele presentarse en el proceso. se pretende modificar una resolución judicial
que solamente adquirió valor de cosa juzgada formal, ya que llegó a ser firme
al agotarse los recursos propiamente dichos, pero lo decidido en esa
resolución judicial, puede ser atacada en otro proceso mediante el ejercicio
de una pretensión o acción impugnativa autónoma.” 385
Sin embargo Aguirre Godoy 386 señala que los recursos o medios de
impugnación que el sistema jurídico pone a disposición de las partes, el
objetivo primordial es depurar los resultados procesales, persiguen la
corrección de los errores cometidos por parte de la Sala, a la hora de dictar
sus resoluciones, autos, decretos o sentencias.
383
385 Aguirre Godoy, Mario, Op. cit. Pág. 343
386 Ibid. Pág. 349
137
En base al CPCYM en el PCAT, se pueden interponer los siguientes medios
de impugnación: recursos de aclaración y ampliación, de nulidad; en la
misma instancia procede el recurso de revocatoria contra las resoluciones de
trámite y el reposición contra los autos originarios de las Salas. De igual
forma el recurso de casación, se ordena en motivos de fondo y de forma,
según se trate de infracciones de ley o de doctrina legal, o de
quebrantamiento de procedimiento.
Manifiesta Mario Aguirre Godoy que: “El procedimiento de los recursos,

como es lógico, tiene variantes según la clase de medio de impugnación que
se utilice para atacar las resoluciones. Recorre un camino que va desde la
interposición del recurso hasta que éste es resuelto por el Tribunal
387
competente.” Esto quiere decir, que consiste en una serie de pasos
ligados con los presupuestos o requisitos para los recursos, admisible y
fundamentado.
Los recursos deben de interponerse dentro del plazo fijado para ello, el cual
siempre va a variar según su importancia y dificultad. La interposición va a
estar a cargo de la parte que esta legitimada para hacerlo. El trámite de los
mismos va a estar sujeto a cada tipo de recurso según su naturaleza. El
resultado va a depender finalmente de la decisión del Tribunal competente
que conoce.
En sí, Sayagués Laso define los recursos de impugnación como: “Las

acciones o recursos ante el órgano jurisdiccional están previstos en
numerosos textos legales, cuyo alcance ha sido precisado por la
jurisprudencia a través de una larga evolución. No obstante subsisten ciertas
vacilaciones en cuanto a la naturaleza y caracteres de dichos recursos. Para
interponer el recurso basta que el accionante invoque un interés personal y
directo en la anulación del acto, requisito que se interpreta con amplitud,
admitiéndose incluso el interés colectivo de los grupos organizados. Las
causales del recurso se refieren a la ilegalidad del acto: incompetencia, vicio
387 Ibid. Pág. 394
138
de forma, violación de la ley y desviación de poder. El tribunal solamente
puede anular el acto; pero se admite la anulación parcial. Sin embargo, en los
fundamentos del fallo suelen indicarse las bases para su ejecución e incluso
se invita a la administración a que adopte las medidas adecuadas. Cuando la
sentencia anula el acto, produce efectos absolutos.” 388
Los fallos dictados por los tribunales competentes pueden ser objeto de
recursos. En Guatemala el único recurso extraordinario que cabe es el de
casación, aparte de los recursos de ampliación y aclaración de la sentencia
cuando la misma tenga pasajes obscuros, ambiguos o contradictorios.
4.1.1 Reposición y Revocatoria
Judicialmente hablando, los recursos de reposición y revocatoria pueden ser

interpuestos dentro del PCAT; sin embargo en la fase administrativa previa a
iniciar el proceso, estos dos recursos son utilizados para impugnar las
resoluciones emitidas por la SAT. En este apartado estos recursos son
desarrollados desde el punto de vista judicial.
Por su parte Devis Echandía expresa que: “Existe el recurso de reposición o

reconsideración ante el mismo juez que dicta la providencia, cuando no se
trata de sentencia, para que la estudie de nuevo y la revoque, modifique,
aclare o adicione.” 389
Para Nájera-Farfán: “Una vez dictadas sus resoluciones, no es lícito a los

Jueces el modificarlas ni revocarlas. De otra manera, aquellas se volverían
caprichosas e inestables. Pero no todas las resoluciones revisten la misma
importancia. Según sea el tipo de resolución, así será el recurso que para la
enmienda del error o de la injusticia puede oponérsele. De manera pues que
contra los errores de trámite, la ley autoriza el remedio de la revocatoria para
que la providencia se deje sin efecto, como suele decirse, por contrario
imperio. Recurso de revocatoria es, en consecuencia, la facultad que tiene un

389
139
Juez para revocar por su sola iniciativa o a solicitud de parte, sus propios
decretos.” 390
Señala el artículo 146 de la LOJ que: “Los decretos son revocables por el
tribunal que los dicto; y tanto la solicitud como su tramitación se sujetarán a lo
dispuesto por el artículo que antecede. Si el proceso fuere verbal, el
pedimento se hará en comparecencia, y el tribunal resolverá dentro de
veinticuatro horas. Contra las resoluciones que se dictan en estos y en los
casos del artículo anterior, no cabrá recurso alguno.” 391
Sin embargo en los artículos 598 y 599 del CPCYM en su parte conducente
establecen que: “Los decretos que se dicten para la tramitación del proceso
son revocables de oficio por el juez que los dictó. La parte que se considere
afectada también puede pedir la revocatoria de los decretos, dentro de las
veinticuatro horas siguientes a la última notificación.” y “El juez o Tribunal
ante quien se interponga el recurso de revocatoria deberá resolverlo, sin más
trámite, dentro de las veinticuatro horas siguientes.” 392, respectivamente.
Para la aplicación de la ley, con respecto a la vigencia de ley en el tiempo, se

debe entender que ley posterior deroga la anterior. Por estar vigentes ambos
cuerpos legales, el que se usa en la práctica son los artículos relacionados
con los recursos de reposición y revocatoria estipulados en la LOJ.
Señala Nájera-Farfán que: “Al lado de la revocatoria, regula el Código, el

recurso de reposición. En doctrina ambas voces suele emplearse como
sinónimas, porque su fundamento y finalidades son las mismas. Pero en la
ley procesiva, uno y otro recurso aparecen perfectamente diferenciados. La
revocatoria es remedio contra los decretos. La reposición, contra los autos
originarios de los Tribunales Colegiados. Autos originarios son los que estos
dictan en ejercicio de su propia competencia; los que nacen en dichos
390
391
Decreto del Congreso 2-89, Op. cit. Artículo 146
392
Decreto Ley 107, Op. cit. Artículos 598 y 599
140
Tribunales con motivo de las incidencias que puedan suscitarse dentro del
proceso de que conozcan en primero o segundo grado.” 393
Preceptúa el CPCYM en el artículo 600 la procedencia de la reposición, el

cual indica que: “Los litigantes pueden pedir la reposición de los autos
originarios de la Sala, dentro de las veinticuatro horas siguientes a la última
notificación. Procederá asimismo la reposición contra las resoluciones de la
Corte Suprema de Justicia que infrinjan el procedimiento de los asuntos
sometidos a su conocimiento, cuando no se haya dictado sentencia.” 394
Consideran Franch, Ballbé, Martínez, Gifreu, Escobar, Calderón en base a

lo que regulada la ley acerca del recurso de revocatoria que: “En relación a
ese recurso, el art. 598 del Código Procesal Civil y Mercantil establece que
los decretos que se dicten para la tramitación del proceso son revocables de
oficio por el juez que los dictó. Sin embargo, la parte que se considere
afectada, podrá solicitar la revocatoria dentro de las 24 horas siguientes a la
notificación respectiva.” 395
Por el contrario Franch, Ballbé, Martínez, Gifreu, Escobar, Calderón

señalan con relación al recurso de reposición que: “…este recurso es
parecido al de revocatoria, con la distinción de que la reposición se utiliza
como un remedio procesal, o como un recurso, cuando se necesita obtener la
modificación de autos originarios del Tribunal. El trámite de estos recursos se
concreta a dar audiencia a la parte contraria por dos días y con su
contestación o sin ella, el Tribunal resolverá dentro de los tres días
siguientes.” 396
397
El recurso de revocatoria según Montero Aroca y Chacón Corado se
trata de un remedio, es decir un medio de impugnación del que conoce el
mismo órgano judicial que dictó la resolución que se impugna, y lo
característico del mismo es que procede únicamente contra los decretos, esto
393
394
Decreto Ley 107, Op. cit. Artículo 600
395
396
Ibid. Pág. 303
397
141
es, contra las resoluciones determinadas del trámite procesal. Los decretos
son revocables de oficio por el tribunal que lo dictó y a instancia de parte por
medio de la revocatoria. El remedio debe interponerse por la parte en el plazo
que es distinto según uno u otro cuerpo legal, aunque es a contar siempre
desde la última notificación, 1) Según el art. 598 del CPCYM dentro de las
veinticuatro horas siguientes, 2) Según el art. 146 de la LOJ dentro de los dos
días siguientes.
Manifiesta Montero Aroca y Chacón Corado en cuanto a la tramitación de

los recursos de reposición y revocatoria regulados en el CPCYM y en la LOJ
que: “…1) Según el art. 599 del CPCYM el juez o tribunal resolverá la
revocatoria, sin más trámite, es decir, sin audiencia de la parte contraria. Si el
juez o tribunal puede revocar los derechos de oficio, se entendió en el Código
que, pedida la revocación por una parte, no era preciso dar audiencia a la
otra parte. 2) Según el art. 146 de la LOJ la revocatoria debe tramitarse como
la reposición, esto es, dando audiencia por dos días a la parte contraria.” 398
Para resolver esta discrepancia se debe aplicar la norma dictada después en
el tiempo, es decir, la LOJ.
La ley regula el plazo para dictar el auto donde se resuelve la revocatoria; va

a variar según los dos cuerpos legales, según el artículo 599 del CPCYM
deberá dictarse en el plazo de veinticuatro horas; por el contrario el artículo
146 de la LOJ contempla que será dictado en el plazo de tres días.
Ortega Carreón399 manifiesta que el órgano jurisdiccional puede emitir actos

o resoluciones susceptibles de ser controvertidas por las partes, es decir,
cuando se ve afectado en su esfera jurídica, ya sea por la indebida aplicación
de la ley o simplemente por ser consideradas ilegales, las partes podrán
reclamar su trasgresión.
Por su parte Folco expresa que: “…el recurso de reposición o de revocatoria

es el remedio procesal tendiendo a la reforma, modificación o sustitución de
398
Ibid. Pág. 282
399
142
una resolución por parte del propio tribunal que la dictó y su fundamento
reside en razones de economía procesal, que aconsejan dilucidar, en
principio, todas las cuestiones posibles ante un mismo tribunal, de manera tal
que se evitan los gastos y derroches de tiempo que implica la doble
instancia.” 400
Aguirre Godoy401 considera que tanto para el recurso de revocatoria como el

de reposición pueden ser nombrados con propiedad como recursos, ya que
persiguen la reforma de una resolución judicial o en si fuera el caso que se
deje sin efecto. Ambos recursos según la doctrina, de acuerdo a la
terminología pueden ser unificados, toda vez que buscan y responden a la
misma finalidad, además que se hacen valer ante el mismo órgano
jurisdiccional que dictó la resolución, en este caso la Sala.
De igual forma Aguirre Godoy hace constar la diferencia en cuanto a la

tramitación de los recursos por parte de la legislación e indica que: “…se
presenta entre lo regulado en el Código Procesal y la Ley del Organismo
Judicial. Conforme a lo establecido en el Código, el Juez o tribunal ante quien
se interponga la revocatoria, deberá resolverla, sin más trámite dentro de las
24 horas siguientes. Está disposición del Código es lógica ya que se trata de
resoluciones de mero trámite, que no tienen mayor complicación. Si el propio
Juez o tribunal puede dejarlas sin efecto, de oficio, no hay razón para correr
audiencia a la otra parte alargando innecesariamente el proceso. Sin
embargo, la LOJ, señaló un distinto procedimiento para la revocatoria de las
resoluciones. Mantuvo el principio de que los decretos son revocables de
oficio por el tribunal que los dictó, pero impuso para su tramitación el mismo
procedimiento establecido para el recurso de reposición. … no obstante que
se trata de resoluciones de mero trámite, es forzoso dar audiencia a la otra
parte por dos días y con su contestación o sin ella, deberá resolverse la
revocatoria dentro de los tres días siguientes.” 402

401 Aguirre Godoy, Mario, Op cit. Pág. 405
402 Loc. cit.
143
Finalmente se puede concluir en base a lo que Aguirre Godoy señala que
son: “Dos artículos que le dedica el Código Procesal a este recurso. Según el
art. 600 los litigantes pueden pedir la reposición de los autos originarios de la
Sala, dentro de las veinticuatro horas siguientes a la última notificación.
También procede la reposición contra las resoluciones de la Corte Suprema
de Justicia que infrinjan el procedimiento en los asuntos sometidos a su
conocimiento, cuando no se haya dictado sentencia. En este artículo se
precisa contra qué tipo de resoluciones dictadas por la Sala procede pedir la
reposición. El texto legal, indica que debe tratarse de autos originarios de la
Sala. Aunque la expresión es clara, a veces los litigantes tienen dificultad en
determinar cuándo están en presencia de tal clase de autos y cuándo de
otros de distinta naturaleza.” 403
4.1.2 Nulidad
En la práctica el recurso de nulidad es interpuesto por las partes por dos

razones: la primera nulidad por violación de ley y la segunda nulidad por
vicios del procedimiento. En el PCAT, tanto la SAT como el contribuyente
podrán hacer uso de este recurso siempre y cuando la Sala haya emitido
resoluciones y procedimientos contrarios a la ley. Para abordar este recurso,
se procede primero a definir el mismo de la siguiente manera:
El autor Nájera-Farfán define el recurso de nulidad como: “…el medio por el

cual puede obtenerse la invalidez de las resoluciones judiciales no apelables
o casables. La ley en ninguno de sus artículos le da a la nulidad el nombre de
recurso y aunque la sitúa entre los medios o modos de impugnación, la he
estudiado en el capítulo correspondiente a la nulidad íntimamente ligada al
desarrollo formalmente válido del proceso y que sólo existe con carácter
autónomo cuando procede como incidente que se ventila ante el mismo Juez
de la causa, pero que lo pierde cuando se hace valer por vía de recurso antes
un Juez superior.” 404
403 Ibid. Pág. 406

404
144
El artículo 613 del CPCYM regula la procedencia de la nulidad indicando que:
“Podrá interponerse nulidad contra las resoluciones y procedimientos en que
se infrinja la ley, cuando no sean procedentes los recurso de apelación o
casación.” En el mismo sentido, el artículo 614 de la misma ley contempla la
improcedencia de la nulidad estableciendo que: “La nulidad no puede ser
solicitada por la parte que realizó el acto, sabiendo o debiendo saber el vicio
que lo afectaba. Tampoco puede ser interpuesta por la parte que la haya
determinado. Es improcedente la nulidad cuando el acto procesal haya sido
consentido por la parte que la interpone, aunque sea tácitamente. Se supone
consentimiento tácito por el hecho de no interponer la nulidad dentro de los
tres días de conocida la infracción, la que se presumirá conocida
inmediatamente en caso de que ésta se hubiere verificado durante una
audiencia o diligencia, y a partir de la notificación en los demás casos. Las
partes no podrán interponer la nulidad extemporáneamente ni los tribunales
acordarla de oficio.” 405
Nájera-Farfán 406 señala que el recurso de nulidad será interpuesto y

desarrollado ante la Sala que haya dictado la resolución o violado el
procedimiento. Este recurso será tramitado como incidente, el auto que
resuelva la nulidad puede ser apelable.
El tramite de la nulidad lo contempla el artículo 615 del CPCYM407, el cual

concretamente establece que el recurso de nulidad se interpone ante la Sala
que haya dictado la resolución o infringido el procedimiento, el mismo será
tramitado como incidente; y, el auto que lo resuelve es apelable.
Aunado a lo regulado en la ley, Franch, Ballbé, Martínez, Gifreu, Escobar,

Calderón consideran que “La nulidad es un medio de impugnación dado a la
parte perjudicada para obtener la reparación de un error de procedimiento.
Conforme al art. 613 del Código Procesal Civil y Mercantil, podrá interponerse
nulidad contra las resoluciones y procedimientos en que se infrinja la Ley,
cuando no sean procedentes los recursos de apelación o casación. En el
405
406
407
145
caso del proceso contencioso-administrativo, solamente cuando no sea
procedente el recurso de casación. El trámite de este recurso atiende a los
siguientes extremos: a) se interpone ante la sala correspondiente de lo
contencioso-administrativo que haya dictado la resolución o que haya
infringido el procedimiento; b) se tramita en la vía incidental, siendo apelable
el auto ante la Corte Suprema de Justicia. El efecto de este medio de
impugnación cuando se trata de nulidad por vicios de procedimiento, es que
las actuaciones deben reponerse desde que incurrió en nulidad. Si se trata de
un auto que resuelva la nulidad por haberse violado la Ley, el efecto es
anular la resolución respectiva y dictarse la que corresponde.” 408
Según Montero Aroca y Chacón Corado: “…la nulidad está vinculada al

incumplimiento de los requisitos que condicionan la eficacia jurídica de
cualquiera de las figuras jurídicas. En el Derecho procesal el cumplimiento de
los requisitos de los actos procesales adquiere especial importancia para el
desarrollo del proceso, dado la sumisión de éste al principio de legalidad. Si
el proceso es el medio a través del que se cumple una función del Estado y
por lo que los ciudadanos pueden impetrar la tutela judicial del mismo, la
nulidad de los actos procesales adquiere especial importancia, estando
condicionada por principios específicos que se derivan de la naturaleza de la
función que desarrollan los órganos jurisdiccionales.” 409
Con relación a la nulidad por violación de ley Montero Aroca y Chacón

Corado manifiestan que materialmente hablando: “Esta pretendida nulidad
es la que dice que se origina en las resoluciones judiciales cuando en ellas se
ha producido una infracción de la ley material, y hay que advertir de
inmediato que en este caso no estamos ante un defecto propio del acto
procesal ni ante una nulidad en sentido estricto, sino ante un error en la
aplicación del Derecho material. La nulidad de una acto procesal se produce
por defectos procesales, por infracciones de la norma procesal, por
incumplimiento de los requisitos procesales del acto.” 410 Esto quiere decir
que el acto procesal de la resolución judicial no es nulo si se viola, aplica o
408
409
410
Ibid. Pág. 287
146
interpreta indebida y erróneamente la norma material; la resolución es
recurrible por errores en el proceso, pero no por vicios del procedimiento.
Por otro lado indican Montero Aroca y Chacón Corado que el recurso de
nulidad por infracción en el procedimiento consiste en que: “Esta nulidad es
la verdadera científicamente hablando, pues atiende a la existencia de un
vicio en un acto procesal (que puede ser o no una resolución), consistente en
la infracción de una norma procesal, que ha de impedir que el acto produzca
los efectos procesales que le son propios. Cuando se solicita la nulidad de lo
que está pidiendo es que el tribunal, al declarar que el acto se realizó con
infracción de una norma procesal, reponga las actuaciones al momento y
acto en que se produjo esta infracción.” 411
La diferencia entre esta nulidad verdadera y la anterior se percibe con

claridad cuando se atiende al fin que se persigue, en la llamada nulidad por
violación de ley, la parte impugnante persigue que el mismo tribunal dicte otra
resolución en la que modifique la impugnada. En la verdadera nulidad, la de
infracción del procedimiento, la parte pretende que el mismo tribunal declare
la nulidad de un acto procesal, retrotrayendo las actuaciones al momento de
la infracción procesal.
Con relación a la procedencia del recurso de nulidad cabe contra las

resoluciones y contra el procedimiento en que se infrinja la ley, siempre que
no sean procedentes los recursos de apelación o de casación.
Por su parte Granados 412 lo define como un recurso que tiene por objeto
privar los efectos jurídicos de un determinado acto o resolución emitida por la
Sala, por haber incurrido en vicios del procedimiento o violación de ley en los
requisitos esenciales.
Procede el recurso de nulidad según Rodríguez Lobato: “…contra las

resoluciones dictadas por el órgano jurisdiccional que se consideren ilegales
411
Ibid. Pág. 290
412
147
y, por lo tanto, se desean impugnar; la acción la tienen tanto el particular
como la propia autoridad administrativa, aquél para impugnar las
resoluciones que, estimando ilegales, le causen perjuicio, para impugnar
aquellas resoluciones que ella misma dictó y que considera que no están
apegadas a derecho, pero, y esto es importante, que son favorables a los
particulares. El recurso de nulidad sólo es procedente para impugnar
decisiones de la Sala, por lo tanto, también es ineficaz para impugnar
decisiones de autoridades de otro tipo, y para que la resolución sea
impugnable en juicio debe también reunir las características de ser definitiva;
personal y concreta; causar agravio; constar por escrito.” 413
Aguirre Godoy respecto al recurso de nulidad indica que: “…la nulidad de

los actos procesales tanto en lo que respecta a su forma como al fondo, que
es lo que da origen precisamente a los llamados errores in procedendo y
errores in iudicando. Nuestro Código Procesal, regula la nulidad como un
recurso específico, el cual permite que se haga valer contra las resoluciones
y procedimientos en que se infrinja la ley. O sea pues que en nuestro sistema
se establece la nulidad como medio impugnativo en forma bastante amplia.
Puede hacerse valer la nulidad por violación de ley (de fondo) contra las
resoluciones; o contra los actos procedimentales (de forma) cuando también
haya infracción legal. Puede, asimismo, hacerse valer la nulidad por ambos
motivos.” 414
Aguirre Godoy 415 manifiesta que la nulidad figura como un verdadero

recurso. Por su parte la nulidad por vicios del procedimiento y el recurso de
casación de forma, pueden ocasionar interferencias en la práctica; sin
embargo en la práctica judicial se ha incrementado este problema, ya que la
ley delimita a que la nulidad podrá interponerse cuando no procedan los
recursos de apelación y de casación. Esto quiere decir que el recurso de
nulidad puede ser interpuesto en cualquier momento cuando una resolución o
procedimiento violen la ley, se habla entonces de un recurso ordinario, a

415 Ibid. Pág. 449
148
diferencia del recurso de casación que constituye un recurso de carácter
extraordinario.
El CPCYM regula en un solo artículo los dos tipos de nulidades, están son
por vicios de fondo o por vicios de forma. En consecuencia, basta que se
produzca una infracción legal al dictarse una resolución, en cuanto a su
contenido o fondo, para que quien resulte afectado por esa resolución pueda
atacarla, total o parcialmente, a fin de obtener su nulidad y que se dicte la
que procede en derecho.
Los efectos del recurso de nulidad, indica Aguirre Godoy son producidos
según la clase de vicio que se alega en la impugnación, es por ello que se
debe distinguir de conformidad con la forma o fondo: “a) Nulidad por vicio de
procedimiento, a esta clase de nulidad se refiere el art. 616 del Código
Procesal cuando establece que si la nulidad fuere declarada por vicio de
procedimiento, las actuaciones se repondrán desde que se incurrió en
nulidad. Esta petición de nulidad debe formularla la parte a quien interese
privar los efectos a los actos irregulares o con infracción de las normas que
rigen el procedimiento. b) Nulidad por violación de ley (de fondo), este tipo de
nulidad el Código Procesal lo trata al referirse a la nulidad de las
resoluciones. La norma general está contenida en el párrafo primero de dicho
artículo, en estos términos: “Cuando por violación de ley se declare nulidad
de una resolución, el tribunal dictará la que corresponda. Esta nulidad no
afecta los demás actos del proceso y si fuere por una parte de la resolución
no afecta las demás y no impide que el acto produzca sus efectos.” 416
Se debe entender que la nulidad no va a afectar los demás actos del proceso
o a las otras partes que se refiera la resolución, cuando sean independientes
o no tenga relación entre sí. La nulidad solo debe afectar los actos anteriores
o los sucesivos, si dependen del acto anulado, pero no a la inversa.
416 Ibid. Pág. 459
149
Como manifiesta Sayagués Laso417 las resoluciones inválidas se impugnan
ante el Tribunal mediante el recurso de nulidad. Se considera acertada la
terminología constitucional en cuanto se utiliza la palabra “acción”, en lugar
de recurso, término éste muy generalizado en algunos países extranjeros. El
recurso de nulidad es una acción típicamente jurisdiccional y por tanto se rige
por los principios generales del derecho procesal. Pero en virtud de la
especial naturaleza de las acciones del PCAT, los principios generales rigen
en cuanto sean conciliables con las características propias de esa clase de
juicios.
4.1.3 Aclaración y Ampliación
Los recursos de aclaración y ampliación, son interpuestos por las partes

afectadas que intervienen en el PCAT, en contra de un auto, decreto o la
sentencia que pone fin al proceso, cuando los pasajes de las mismas sean
obscuros, ambiguos o contradictorios.
Tal y como indica Nájera-Farfán: “A estos recursos, se les niega todo

carácter impugnativo. Y con razón, porque no se deben a ningún agravio ni
tienen por objeto la nulidad, revocación o modificación de la resolución que
los motiva. Su fundamento estriba en la necesidad de que las resoluciones
sean claras y precisas. Pero en alguna forma atacan las decisiones judiciales,
porque su interposición compele y autoriza a los Jueces a corregir la
redacción de sus fallos o a pronunciarse sobre alguno de los puntos litigiosos
que hayan omitido.” 418
Continua manifestando Nájera-Farfán que: “En la ley aparecen ligados por

una conjunción copulativa (“aclaración y ampliación”) porque ambos,
gemelos, como son, proceden contra los autos y sentencias, están sometidos
a un mismo trámite y puede interponerse simultáneamente, pero no porque
se trate de un mismo o solo recurso. Cada uno de ellos tiene existencia
propia y su fin particular. El de aclaración se endereza para que se aclaren

418
150
“los términos del auto o sentencia que sean obscuros, ambiguos o
contradictorios”. Y el de ampliación, para que el auto o sentencia se amplíe
pronunciándose el Tribunal sobre el punto litigioso cuya resolución haya
omitido.” 419
El artículo 596 del CPCYM establece que: “Cuando los términos de un auto o
de una sentencia sean obscuras, ambiguas o contradictorias, podrá pedirse
que se aclaren. Si se hubiere omitido resolver alguno de los puntos sobre que
versarse el proceso, podrá solicitarse la ampliación. La aclaración y la
ampliación deberán pedirse dentro de las cuarenta y ocho horas de notificado
el auto o la sentencia.” 420
Como indica Nájera-Farfán421 Estos recursos deberán interponerse dentro de

las cuarenta horas siguientes de notificada el auto o a sentencia. Su trámite
es breve, de conformidad con el artículo 597 del CPCYM422, el cual en su
parte conducente establece que pedida en tiempo la aclaración o la
ampliación se dará audiencia a la otra parte por dos días, y en su
contestación o sin ella, se resolverá lo que proceda. En estos casos, el plazo
para interponer la apelación o casación del auto o de la sentencia, corre
desde la última notificación del auto que rechace de plano la aclaración o
ampliación pedida, o bien el que los resuelva.
El recurso de aclaración según Franch, Ballbé, Martínez, Gifreu, Escobar,

Calderón procede en contra de: “…los autos y sentencias cuyos términos
son obscuros, ambiguos o contradictorios, solicitando que sean aclarados.
Debe ser interpuesto dentro de las 24 horas de ser notificada la resolución
judicial que se impugna, y su sustanciación exige que se dé audiencia por
dos días a las otras partes del proceso. Con o sin su contestación, el tribunal
resolverá la impugnación.” 423
419
Loc. cit.
420
421
422
423
151
De la ampliación establecen Franch, Ballbé, Martínez, Gifreu, Escobar,
Calderón que procede su interposición cuando: “…se hubiere omitido
resolver alguno de los puntos sobre los cuales verse el proceso. Este medio
de impugnación, más que un recurso es un remedio procesal, ya que tiene
como finalidad ampliar una resolución que hubiere dejado de resolver algún
punto litigioso del proceso.” 424
Villegas explica sobre el recurso de aclaración que: “Notificada la sentencia,

las partes podrán solicitar, que se aclaren conceptos oscuros, se subsane
errores materiales o se resuelvan puntos incluidos en el litigio y que, sin
embargo, hubiere omitido la sentencia.” 425
Por su parte Orellana Wiarco426 expresa que la aclaración de la sentencia no

es catalogado como un recurso y tiene por objeto que la sentencia, que se
supone contradictoria, ambigua u oscura, requiere de ser aclarada, lo cual
considera pertinente promover o solicitar la aclaración de la misma, a fin de
que la Sala en todo caso aclare lo resuelto. La parte que promueve debe ser
preciso y claro en el escrito donde se hace valer este procedimiento, la parte
de la sentencia que a su juicio debe ser aclarado. Recibido el memorial, la
Sala que dictó la resolución, deberá establecer si procede o no la aclaración,
pero en todo caso no puede variar la esencia de la sentencia.
Montero Aroca y Chacón Corado explican la finalidad de la aclaración y la

ampliación, indican que, por su parte: “1) La aclaración se promueve cuando
los términos de un auto o de una sentencia sean oscuros, ambiguos o
contradictorios, las partes podrá pedir que se aclaren. Cuando estos
requisitos no se cumplen (cuando la sentencia es oscura, ambigua o
contradictoria) las partes pueden pedir su aclaración, y con ello,
evidentemente, no están interponiendo un medio de impugnación, no están
pidiendo ni la anulación ni la modificación de sus pronunciamientos. 2) La
ampliación se promueve Cuando la resolución hubiere omitido resolver
424
Loc. cit.
425
426
152
alguno de los puntos sobre que versare el proceso, las partes podrán pedir
que se amplíe haciendo el pronunciamiento que faltare.” 427
428
Montero Aroca y Chacón Corado expresan que el problema sobre la
naturaleza jurídica deviene en si del Derecho; los recursos de aclaración y
ampliación se solicitan a instancia de parte, no de oficio por la Sala.
Particularmente hay veces que la Sala de oficio procede a corregir sus
propios errores.
La aclaración y ampliación precisan en la petición de parte, el ordenamiento

guatemalteco no indica nada sobre la naturaleza jurídica de los mismos.
Cabe mencionar que un medio de impugnación no radica únicamente en que
sea a petición de parte, la esencia en si de un medio de impugnación va más
allá que la parte pida la anulación o modificación de una resolución.
Mencionan Montero Aroca y Chacón Corado que: “Es razonable que si la

parte tiene la posibilidad de subsanar algún defecto de la sentencia, por un
sistema tan simple como el de la aclaración y la ampliación, se le exija que
acuda primero a ellas antes de acudir al sistema complejo del recurso de
casación, pero ello no afecta a la naturaleza de esas instituciones, que siguen
sin ser medios de impugnación.” 429
Según Montero Aroca y Chacón Corado: “El recurso de apelación no

precisa de la petición previa de aclaración o ampliación. La exigencia de la
aclaración o de la ampliación como requisito para la estimación del recurso
se contiene de modo claro con relación a la casación, pero no se dice nada
respecto de la apelación, por lo que no cabe imponer requisitos que no estén
previsto en el Código. De todo esto se deduce que la aclaración y la
ampliación, a pesar de estar regulados en el CPCYM en el Libro de la
impugnación de las resoluciones, no son verdaderos medios de
impugnación.” 430
427
428
Ibid. Pág. 280
429
Loc. cit.
430
Ibid. Pág. 281
153
Folco431 indica que el recurso de aclaración es un remedio procesal que se
otorga a las partes, para que la Sala subsane las deficiencias materiales o
sustanciales sobre el contenido de la sentencia, o más bien para que la
complete e integre. Las partes podrán solicitar que se aclaren ciertos
conceptos oscuros; se subsanen errores materiales; y, se resuelvan puntos
incluidos en el litigio y omitidos en la sentencia.
Finalmente Aguirre Godoy 432 concluye con respecto a los recursos de

aclaración y ampliación que: “La doctrina critica la inclusión de las peticiones
de aclaración y de ampliación de las resoluciones, dentro de los medios de
impugnación, por la razón de que no tienden a que se modifique la resolución
sino simplemente a su aclaración o corrección. Sin embargo, en el sistema
guatemalteco se les ha considerado como recursos, tradicionalmente, por un
lado, porque entre nosotros se hacen valer a solicitud de parte y el Juez que
ha dictado sentencia no la puede aclarar o ampliar de oficio. También, por
otra razón muy significativa y que consiste en que en algunos casos de
casación de forma, la interposición de la aclaración y de la ampliación, en
tiempo, es presupuesto de admisibilidad de la casación. Eso sucede cuando
el fallo contiene resoluciones contradictorias, situación en la cual es
indispensable haber pedido la aclaración del mismo para que pueda ser
admitido el recurso de casación.”
El objeto de la aclaración y ampliación claramente es cuando en los términos

de los autos o sentencias sean obscuros (que carece de luz o claridad),
ambiguos (incierto o dudoso) o contradictorios (afirmación y negación que se
oponen entre una y otra y recíprocamente se destruyen), o si se omite algún
punto que resolver que verse sobre el proceso.

154
4.2 Recursos Extraordinarios
Tanto el recurso de casación como el de amparo, son considerados recursos

extraordinarios dentro del PCAT; en la práctica se interpone el recurso de
casación en contra de la sentencia dictada por la Sala, en caso sea ha lugar
la SAT es quien interpone el recurso, por el contrario si es sin lugar es por
parte del contribuyente. Sin embargo, la administración tributaria se ha
tomado la tarea de interponer amparo en contra de la sentencia de casación,
con el fin de crear una instancia adicional para la revisión de todo el proceso,
algo que sin lugar a duda demora el proceso y viola las garantías
constitucionales.
4.2.1 Casación
El artículo 169 del CT establece que: “Casación. Contra las resoluciones y

autos que pongan fin al proceso, cabe el recurso de casación. Dicho recurso
se interpondrá, admitirá y sustanciará, de conformidad con lo dispuesto en el
Código Procesal Civil y Mercantil.” 433
El recurso de casación es interpuesto ante la Corte Suprema de Justicia-

Cámara Civil, en contra de los fallos definitivos y sentencias dictadas por la
Sala, en los cuales se suponen infringidas leyes o quebrantada alguna
garantía esencial del procedimiento. En sí por motivos de forma y de fondo.
Señala Devis Echandía que: “…la casación no da lugar a una instancia,

pues precisamente existe contra las sentencias dictadas en segunda
instancia por tribunales superiores y que reúnan ciertos requisitos, y ya
sabemos que ningún juicio puede tener más de dos instancias. Se trata de un
recurso extraordinario, razón por la cual está limitada a los casos en que la
importancia del litigio por su valor o su naturaleza lo justifica. Por él se
enjuicia la sentencia del tribunal, que es su objeto, sin que implique una
revisión general del juicio.” 434
433 Decreto del Congreso 6-91 y sus reformas, Op. cit. Artículo 169
434
155
Cabe mencionar que el PCAT, tal y como lo regula el artículo 18 de la LCA,
será únicamente de una instancia: “El proceso contencioso administrativo
será de única instancia y su planteamiento carecerá de efectos suspensivos,
salvo para casos concretos excepcionales en que el tribunal decida lo
contrario, en la misma resolución que admita para su trámite la demanda,
siempre que lo considere indispensable y que de no hacerlo se causen daños
irreparables a las partes.” 435
Procede interponer recurso de casación en contra de la sentencia dictada por

la Sala, en base al artículo 27 de la LCA: “Salvo el recurso de apelación en
este proceso son admisibles los recursos que contemplen las normas que
regulan el proceso civil, incluso el de casación, contra la sentencias y autos
definitivos que pongan fin al proceso los cuales se substanciarán conforme
tales normas.” 436
Devis Echandía437 indica que el recurso de casación deberá ser interpuesto

por persona legalmente hábil, que tenga calidad de parte. Esto quiere decir,
el demandante o el demandado según sea el caso.
El recurso de casación se define según de Pina y Castillo Larrañaga como:

“…un remedio supremo y extraordinario contra las sentencias ejecutoriadas
de los Tribunales dictadas contra ley o doctrina admitida por la jurisprudencia
o faltando a los trámites esenciales del juicio, y su objeto no es tanto
principalmente el perjuicio o agravio inferido a los particulares con las
sentencias ejecutorias, o el remediar la vulneración del interés privado,
cuando el atender a la recta, verdadera, general y uniforme aplicación e
interpretación de las leyes o doctrinas, a que no se introduzcan prácticas
abusivas, ni el Derecho consuetudinario por olvido del Derecho escrito,
declarando nulas para estos efectos las sentencias que violan aquéllas y que
435 Decreto del Congreso 119-96 y sus reformas, Op. cit. Artículo 18.
436 Ibid. Artículo 27.
437
156
por constituir ejecutorias no pueden revocarse por medio de apelaciones y
demás recursos ordinarios.” 438
El recurso de casación como de Pina y Castillo Larrañaga439 indican, debe

fundarse en motivos previamente regulados en la ley. Se interpone por
infracción de ley o quebrantamiento de forma. El primero se refiere a la
violación en el fallo de leyes con relación a la aplicación en el caso concreto,
a la falta de congruencia de la resolución judicial con lo que pretenden las
partes; y el segundo, por su parte se enfoca a las infracciones en el
procedimiento.
Por su parte Nájera-Farfán señala que: “La casación es el recurso

extraordinario que se interpone ante el órgano supremo de la organización
judicial y por motivo taxativamente establecidos en la ley, para que se
examine y juzgue sobre el juicio de derecho contenido en las sentencias
definitivas de los Tribunales de Segunda Instancia o sobre la actividad
realizada en el proceso, a efecto de que se mantenga la exacta observancia
de la ley por parte de los Tribunales de Justicia.” 440
Nájera-Farfán441 manifiesta que es un recurso extraordinario, ya que procede

en contra de los autos definitivos o sentencias dictadas por la Sala. Su
objetivo es que se juzgue el juicio de derecho contenido en la sentencia o
actuaciones procesales, ya que la máxima autoridad determinará la
existencia o inexistencia de los errores declarados y cometidos a la hora de la
aplicación de la ley tanto substantiva como adjetiva.
En cuanto a la naturaleza jurídica del recurso de casación según Nájera-

Farfán comenta que: “Se discute si está instituida en interés público o en
interés privado. Si es de naturaleza política o de naturaleza jurisdiccional. De
aceptarse el primer criterio, la finalidad u objeto de la casación no será otro
que el de cumplir con un objetivo de nomofilaquia, o sea, con el de atender la
438
439
Ibid. Pág. 371
440
441
Loc. cit.
157
recta aplicación de la ley y su uniforme aplicación e interpretación. De
aceptarse el segundo criterio, su objeto no es otro que el de remediar el
perjuicio o agravio inferido a los particulares con motivo de los errores
cometidos al no proceder o decidir conforme a derecho. Si es de naturaleza
política, el Tribunal de Casación será un órgano administrativo. Sino lo es, el
Tribunal de Casación será de carácter jurisdiccional.” 442
La Corte Suprema de Justicia-Cámara Civil, para llegar a satisfacer su

finalidad institucional, sirve el interés privado de los recurrentes, los cuales
vienen así a convertirse inconscientemente en instrumentos de interés
público.
De acuerdo con el artículo 620 del CPCYM, son atacables por esta vía las
sentencias y autos definitivos en Segunda Instancia no consentidos
expresamente por las partes y que terminen los juicios ordinarios de mayor
cuantía. Sentencia definitiva, se refiere a la que define la litis actuando o
negando la pretensión de parte, y para que contra ella proceda el recurso,
demás de definitiva es necesario que se haya pronunciado en segundo
grado. La misma consideración reza para los autos definitivos.
Indica Nájera-Farfán 443 que los Magistrados desarrollan dos funciones

fundamentales: externa que consiste a través de los actos procesales que
recogen el material de la resolución, por el contrario la interna o intelectual
consiste en que agotada la fase instructoria se dispondrá a decidir, es el
criterio que se formula en base al material, como consecuencia se crea el
razonamiento lógico jurídico externa a la sentencia. La sentencia es perfecta,
cuando de cierta forma una u otra actividad desarrollada por el Magistrado no
se aparta de las normas que la regulan.
El recurso de casación por motivos de forma indica Nájera-Farfán que:

“…cualquier inobservancia de las formas procesales da lugar a la nulidad del
acto. Pero no todas la nulidades son denunciables por vía de casación. De
442
Ibid. Pág. 650
443
Ibid. Pág. 657
158
entre ellas, la ley selecciona las que, acaso con criterio empírico, estima
como más esenciales para la vida normal del proceso y en consideración a
su grado de influencia en los resultado de la decisión. Para que constituya
motivo de casación, además de ser de las previstas en la ley, es necesario
que se hayan hecho valer infructuosamente en el curso del procedimiento.”444
Por el contrario el recurso de casación por motivos de fondo establece

Nájera-Farfán que: “…estos motivos consisten en los errores de juicio en que
el Juez puede incurrir en su decisión y se les fija en correspondencia a la
estructura lógica de la sentencia. Esto quiere decir, que la sentencia puede
contener un defecto de juicio tanto en la premisa mayor y en la menor como
en la conclusión. Estando constituida la premisa mayor por la norma o
normas jurídicas cuya voluntad concreta ha de declarar, el defecto de juicio
podrá derivar del criterio que el Juez se forme acerca de aquellas normas, o
sea, acerca de la validez o existencia de las mismas en el tiempo o en el
espacio o acerca de su significado o contenido. En el primer caso, se da el
típico error por violación de ley. En el segundo, se da por falsa o errónea
interpretación de la ley. Nuestro derecho los individualiza en tres modos
distintos de transgresión: violación, aplicación indebida e interpretación
errónea de las leyes.” 445
Por su parte el recurso de casación por motivos de fondo, se encuentra

regulado en el artículo 621 del CPCYM, el cual preceptúa que: “Habrá lugar a
la casación de fondo: 1º. Cuando la sentencia o auto recurrido contenga
violación, aplicación indebida o interpretación errónea de las leyes o doctrinas
legales aplicables; y 2º. Cuando en la apreciación de las pruebas haya
habido error de derecho o error de hecho, si este último resulta de
documentos o actos auténticos, que demuestren de modo evidente la
equivocación del juzgador. Se entiende por doctrina legal la reiteración de
fallos de casación pronunciados en un mismo sentido, en casos similares, no
444
Ibid. Pág. 658
445
Ibid. Pág. 660
159
interrumpidos por otro en contrario que se hayan obtenido el voto favorable
de cuatro magistrados por lo menos.” 446
Nájera-Farfán 447 señala que la violación de ley, sucede cuando de forma

inadecuada se elige la norma a aplicar en un determinado caso. El error
consiste en la validez o existencia de la ley en el tiempo o espacio, esto
ocurre cuando los Magistrados ignoran la existencia o no reconocen la
existencia de la norma jurídica vigente, o norma que no está o nunca ha
estado vigente.
Nájera-Farfán448 expresa que el error de derecho consiste básicamente con

relación a la apreciación de la prueba, se comete cuando hay infracción en
las leyes de derecho probatorio, se incurre en un defecto procesal
apreciándola con un valor mayor o menor. El Tribunal puede examinarla, sin
embargo es requisito esencial la cita de la norma que se considera infringida.
El procedimiento de este recurso difiere en su contenido y efectos según se

trate de una casación de forma o de fondo, la actividad procesal es la misma
y se desenvuelve a través de cuatro fases, como son la de introducción o
interposición del recurso, admisión, substanciación y decisión.
La interposición está constituida por el acto de formular y presentar el escrito

introductivo del recurso. Para que sea procesalmente eficaz, debe hacerse
dentro del término legal, ante el órgano jurisdiccional competente, por
persona legitimada y cumpliendo en el escrito de introducción con los
requisitos formales que la ley establece como indispensables para que pueda
ser admitido posterior, en el examen de los motivos en que el recurso se
funda.
Para la interposición de este recurso, el término legal es de quince días a

partir de la fecha en que se ha realizado la última notificación de la resolución
recurrida, sentencia o auto. La autoridad competente es la Cámara Civil de la
446
447
448
Ibid. Pág. 673
160
Corte Suprema de Justicia, la persona legitimada para la interposición de
este recurso es la que haya sido parte en el proceso y que tenga el interés de
recurrir.
Por su parte el artículo 626 del CPCYM establece que: “El plazo para
interponer el recurso de casación es de quince días, contados desde la última
notificación de la resolución respectiva.” 449
La admisión es el acto por el cual se acepta el recurso para su trámite o se

admite como idóneo para que el Tribunal pueda pronunciarse oportunamente
sobre las motivaciones en que se le ha hecho fundar. Se realiza pidiendo al
Tribunal los autos originales y señalando día para la vista.
El artículo 628 del CPCYM contempla lo relativo al tramite y vista y al

respecto, indica que: “Recibido por el tribunal el escrito en que se interpone el
recurso, pedirá los autos originales; y si hallare el recurso arreglado a la ley,
señalará día y hora para la vista. En caso contrario, lo rechazará de plano sin
más trámite. El día de la vista pueden concurrir las partes y sus abogados y
éstos alegar de palabra o por escrito. La vista será pública cuando lo pida
cualquiera de los interesados o así lo disponga la Corte Suprema.” 450
La sustanciación del recurso de casación inicia con su interposición y finaliza

con la decisión, sin embargo Nájera-Farfán indica que en: “…strictu sensu es
la fase que se sucede entre la admisión y la decisión del recurso y se reduce
al solo acto de la celebración de la vista. Entre la admisión y la vista no
media, normalmente, ninguna actividad. La vista en casación en nada difiere
de las demás vistas.” 451 En la práctica, la evacuación de la vista se realiza en
forma escrita, mediante memorial en el cual se plasman los alegatos y
conclusiones.
El contenido y efectos de la sentencia son distintos según se trate de un

recurso de fondo o de un recurso de forma y según aquella sea estimatoria o
449
450
451
161
desestimatoria, Nájera-Farfán señala que: “…si es de fondo y el tribunal lo
estimare procedente, casará la resolución impugnada y fallará conforme a la
ley. Si es de forma, declarada la infracción por el tribunal, casará la
resolución y anulará lo actuado desde que se cometió la falta y remitirá los
autos a donde corresponda para que se sustancien y resuelvan con arreglo a
la ley.” 452
Según Nájera-Farfán453 la sentencia estimatoria en el recurso de casación de

forma, imputa costas y reposición de autos a la Sala. Por su parte la
sentencia desestimatoria, conlleva al pago de costas y multa al recurrente.
En los artículos 630 y 631 del CPCYM se regulan los efectos de la casación
de fondo y forma respectivamente: “Si el recurso es de fondo y el tribunal lo
estimare procedente, casará la resolución impugnada y fallará conforme a la
ley.” “Si el recurso se interpone por quebramiento substancial del
procedimiento, declarada la infracción por el tribunal, casará la resolución y
anulará lo actuado desde que se cometió la falta y remitirá los autos a donde
corresponda para que se sustancien y resuelvan con arreglo a la ley,
imputando las costas y reposición de los autos al juez o tribunal que hubiere
dado motivo al recurso. No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior,
cuando el motivo alegado consista en la falta de declaración en el fallo sobre
alguna de las prestaciones oportunamente deducidas, podrá la Corte
Suprema limitarse a ordenar al tribunal que emitió la sentencia, que la
complete dictando resolución sobre el punto omitido.” 454
Por su parte Manuel Ossorio define el recurso de casación como: “Acción de

cesar o anular, este concepto tiene extraordinaria importancia en materia
procesal, porque hace referencia a la facultad que en algunas legislaciones
está atribuida a los más altos tribunales de esos países (Tribunal Supremo,
Corte Suprema de Justicia, Corte de Casación) para entender en los recursos
que se interponen contra las sentencias definitivas de los tribunales
inferiores, revocándolas o anulándolas, es decir casándolas o
452
Ibid. Pág. 686
453
Ibid. Pág. 687
454
Decreto Ley 107, Op. cit. Artículos 630 y 631
162
conformándolas. Por regla general el recurso de casación se limita a plantear
cuestiones de Derecho, sin que esté permitido abordar cuestiones de hecho;
y, naturalmente tampoco el tribunal de casación puede entrar en ellas.” 455
Por otro lado Cabanellas concuerda mucho con la definición de Manuel

Ossorio, considera que el recurso de casación es: “ Una acción de anular y
declarar sin ningún efecto un acto o documento. La instancia excepcional, al
punto de no resultar grato a los procesalistas el término que permite recurrir
contra el tribunal de apelación u otros especiales (como los amigables
componedores), tan sólo en los casos estrictamente previstos en la ley,
cuando se ha incurrido en el fallo contra el cual se acude en casación, bien
en una infracción evidente de la ley o en la omisión de alguna formalidad
esencial en el procedimiento. La casación donde no se admite ni reitera la
prueba, por limitarse a puntos de Derecho es de la competencia exclusiva del
Tribunal Supremo o Suprema Corte que puede adoptar estas actitudes: a)
rechazar el recurso en la fase llamada de admisión, que sólo juzga
exteriormente si concurren los motivos que se invocan entre los que la ley
autoriza; b) admitir el recurso y resolver en nueva vista sobre el fondo.” 456 La
decisión puede ser: que se confirme el fallo recurrido, revocarlo y dictar la
sentencia que en derecho corresponde o modificar el fallo en pro o en contra
del que obtuvo sentencia favorable.
Constituyen elementos del recurso de casación: sentencia o auto que pone

fin al proceso, el órgano jurisdiccional que dicto el auto o sentencia, en este
caso la Sala del Tribunal de lo Contencioso Administrativo; y, el órgano
jurisdiccional supremo que conoce, analiza y emite su fallo sobre el recurso
de casación.
El recurso de casación cuenta con varias características importantes, entre

ellas están: es un recurso extraordinario, lo que se impugna es la sentencia o
autos que ponen fin al proceso, planteado sobre actos procesales, se plantea
ante la Cámara Civil de la Corte Suprema de Justicia, observancia de la ley
455
Ossorio, Manuel, Diccionario de Ciencias Política y Sociales; Argentina, Editorial Heliastra, 1981, P. 114
456
Cabanellas, Guillermo, Op. cit. Pág. 356
163
por parte del órgano jurisdiccional, y, la interposición debe estar regulada en
la legislación.
El recurso de casación para Calderón Morales: “Es el recurso extraordinario

que se interpone ante el órgano supremo de la organización judicial y por
motivos taxativamente establecidos en la ley, para que examine y juzgue
sobre el juicio de derecho contenido en la sentencia definitiva de los
Tribunales de Segunda Instancia, o sobre la actividad realizada en el
proceso, a efecto que se mantenga la exacta observancia de la ley por parte
de los Tribunales de Justicia.” 457
Alvarado Sandoval y López Cruz458 expresan que el recurso de casación,

es aquel recurso extraordinario que se plantea ante la Corte Suprema de
Justicia-Cámara Civil, para el caso de las sentencias dictadas por la Sala en
los PCAT.
Carnelutti se pronuncia al respecto y considera que: “…si el error se refiere a

las premisas de derecho o a la derivación del silogismo con el cual se
resuelve la decisión, es igualmente clara su mayor gravedad en comparación
con el error de la premisa de hecho, por vía del mal ejemplo, que puede
propagarse a otras decisiones a través de la autoridad de la jurisprudencia;
mientras el error se contiene en la reconstrucción del hecho es poco
probable, por no decir imposible, que sus consecuencias excedan el ámbito
de la litis; en cambio, cuando el juez se equivoca en la interpretación de la
hipótesis legal el peligro es ciertamente más grave puesto que su juicio sobre
este tema puede ser tomado como guía para la decisión de casos
análogos.”459
Franch, Ballbé, Martínez, Gifreu, Escobar, Calderón etimológicamente

consideran que “…casación significa casar o anular, declarar sin ningún
efecto un acto o documento. Es e examen que se hace de una resolución
recurrida. Es la impugnación de una resolución ante el grado supremo de la
457
458
459
164
jerarquía judicial. Nuestra legislación prevé dos clase o tipos de casación,
atendiendo esta división a los motivos o casos de procedencia, así: a) De
fondo: por “errores in iudicando”, es decir errores de juzgamiento, son los
errores que el juez incurre en su actividad intelectual de dictar la sentencia. b)
De forma: por “errores in procedendo”, por quebrantamiento sustancial del
procedimiento. Es decir, errores en el procedimiento que afectan
sustancialmente la decisión final.” 460
Con relación a la casación de fondo, se refiere a los errores de hecho o de

derecho con relación a la apreciación de la prueba en el resultado de la
sentencia o fallo.
Para Franch, Ballbé, Martínez, Gifreu, Escobar, Calderón: “…el recurso de

casación no constituye una nueva instancia, sino una fase del proceso en el
que se examina ante el Tribunal máximo de un Estado, en nuestro caso, la
Corte Suprema de Justicia, la legalidad de una resolución con el fin de
mantener el imperio de la Ley en las decisiones de los órganos
jurisdiccionales, como controladores de la correcta aplicación de la misma,
que eviten que éstas sean arbitrarias y violadoras de las disposiciones
legales.” 461
Aunado a todo lo anterior, el recurso de casación se interpone dentro del

plazo de quince días hábiles contados desde la última notificación de la
sentencia respectiva. El Tribunal, en este caso la Cámara Civil de la Corte
Suprema de Justicia, recibirá el memorial y solicitara los autos originales.
Si el memorial se encuentra apegado a derecho y a la ley señalará día y hora

para la vista; en caso contrario será rechazado.
Por lo general la vista es por escrito, a menos que las partes soliciten que sea
pública y se lleve a cabo de forma oral, se evacua dicha audiencia
presentando los alegatos y conclusiones.
460
461
Ibid. Pág. 304
165
La Cámara Civil de la Corte Suprema de Justicia deberá resolver y dictar la
sentencia que en derecho corresponde, la misma deberá contener un
resumen, exposición concreta de los motivos y submotivos alegados y las
consideraciones, además del análisis del Tribunal relativo a las leyes o
doctrinas legales que estimó aplicables al caso.
Finalizado el tramite del recurso, la Cámara Civil de la Corte Suprema de

Justicia enviará los autos a la Sala del Tribunal de lo Contencioso
Administrativo, con certificación de lo resuelto.
Villegas señala que: “Casi todos los litigios importantes, por su

trascendencia, probablemente reciban su veredicto final por vía del más alto
tribunal del país, o sea, la Corte Suprema de Justicia. Si bien los fallos de la
Corte Suprema no son automáticamente obligatorios para los tribunales
inferiores, no cabe duda de que la sentencia del más alto tribunal asume un
papel recto de la jurisprudencia, especialmente cuando ella versa sobre la
validez constitucional de las leyes, decretos y demás medidas de órganos
inferiores.” 462
Por su parte Montero Aroca y Chacón Corado manifiestan que: “La

casación por infracción de ley (se entiende material). La parte recurrente
tiene que afirmar que en la sentencia de segunda instancia se ha infringido la
ley material, de modo que el fallo de la sentencia recurrida es ilegal. Esa
ilegalidad puede provenir de que: 1) Ha habido un error en la determinación
de los hechos probados, error que ha influido luego en la aplicación
incorrecta de la ley material. 2) Aun admitiendo que los hechos han sido
debidamente apreciados en la sentencia recurrida, en está se ha incurrido en
un error en la aplicación de la ley material.” 463
Con el recurso de casación lo que se pretende es que la Corte Suprema de

Justicia a través de la Cámara Civil, case la sentencia recurrida y dicte otra
462
463
166
en la que proceda, primero y en su caso, determinar cuáles son los hechos
que deben tenerse como probados, y posterior a ello aplicar correctamente la
ley.
Por otro lado Montero Aroca y Chacón Corado con relación a la casación
por quebrantamiento de forma señalan que: “La parte denuncia vicios
cometidos en la tramitación del proceso, los que se llaman in procedendo, y
por medio del recurso lo que pretende es que la Corte Suprema de Justicia
declare la nulidad del procedimiento desde que se incurrió en el vicio,
devolviendo las actuaciones para que vuelvan a tramitarse a partir del
momento y acto procesal en que se incurrió en el vicio. Pueden darse, con
este criterio, dos clases de vicios: 1) Cometidos en la aplicación de la ley
procesal desde el inicio del procedimiento hasta, pero excluida, la operación
lógica que desarrolla el tribunal de segunda instancia para dictar su
resolución, 2) Cometidos en la aplicación de la norma procesal durante la
operación lógica que realiza el tribunal de segunda instancia para dictar su
resolución.” 464
Cabe hacer la aclaración respectiva con relación al PCAT, el cual es un juicio

en una única instancia, por ser una Sala quien conoce del proceso a lo que
se refiere el párrafo anterior es a esa “segunda instancia”, la aplicación de las
normas legales procesal van a ser supletorias con la LCA.
Aguirre Godoy indica que: “No cabe duda que entre los medios
impugnativos de la sentencia el que ejerce más atracción es el recurso de
casación, por su especial naturaleza, su desenvolvimiento histórico y por su
mismo destino futuro. Guatemala ha seguido hasta ahora en sus aspectos
fundamentales los lineamientos de la casación española. El sistema
guatemalteco en su aspecto medular y en sus efectos, no difiere mayormente
del español, con lo que nuestro ordenamiento jurídico también se aleja del
sistema puro de la casación.” 465
464
Loc. cit.
465
167
Continua manifestando Aguirre Godoy que: “De acuerdo con la clasificación
dominante de los recursos, o sea la que los divide en ordinario y
extraordinario, se suele calificar a la casación como un recurso extraordinario,
en sus dos rasgos fundamentales: el primero, porque no basta el simple
interés de la parte para recurrir, sino que se precisa de la existencia de una
causa legalmente determinada (motivo de la casación); y el segundo, porque
el Tribunal que conoce del recurso tiene limitados sus poderes a cuestiones
específicas.” 466 Esto quiere decir que el recurso de casación se trata de un
proceso de impugnación de resoluciones judiciales definitivas emitidas por la
Sala.
Aguirre Godoy467 menciona que los tipos de casación sirven de base para
todo recurso, es decir vicios in iudicando y vicios in procedendo, los primeros
concretamente se refieren a los vicios relacionados con el fondo del asunto
en sí, y lo segundos son los que quedan fuera de la actividad decisoria.
Aguirre Godoy468 señala que en la CPRG lo relativo con el Tribunal de lo

Contencioso-Administrativo, se regula en el artículo. 221, contra las
resoluciones y autos que pongan fin al proceso, puede interponerse el
recurso de casación. En realidad el último párrafo de dicho artículo establece
la norma general, o sea la que faculta la interposición del recurso de casación
contra las sentencias y autos definitivos dictados por el Tribunal de lo
Contencioso-Administrativo.
Las sentencias de casación revisten la mayor importancia, tanto en sus

requisitos de forma como en los intrínsecos, según Aguirre Godoy ya que:
“…son las que van determinando la jurisprudencia, y también, porque son los
únicos fallos que se publican en la Gaceta de los Tribunales, ya que
desafortunadamente no se ha tomado interés en publicar también los de
Segunda Instancia.” 469
466 Ibid. Pág. 466

467 Ibid. Pág. 472
468 Ibid. Pág. 486
469
168
Los efectos que producen las sentencias que declaran con lugar un recurso
de casación de forma de aquellos que declaran procedente uno por infracción
legal. Al casarse la sentencia, se ordena la reposición de lo actuado desde el
momento en que se cometió la falta. Por el contrario, si la casación es de
fondo y el Tribunal estima procedente el recurso, casa la resolución y a
continuación falla conforme a la ley.”
4.2.2 Amparo
El recurso de amparo, es considerado como un recurso extraordinario en la

legislación guatemalteca, para hacer uso del mismo se deben de agotar
todos los recursos o en el caso cuando no exista recurso posible para
interponer siempre y cuando exista una clara violación al contribuyente o a la
Administración Tributaria. En la práctica la SAT utiliza este recurso como “un
medio de revisión más”, luego de que en sentencia de casación la Corte
Suprema de Justicia la desestima o la declara sin lugar. En este apartado, a
grandes rasgos se establece que es el recurso de amparo.
Para Alvarado Sandoval y López Cruz470 el recurso de amparo consiste en

un medio de defensa que el contribuyente o la SAT poseen por violaciones a
garantías constitucionales.
Sin embargo, de Pina y Castillo Larrañaga establecen que: “El amparo

configura genéricamente un medio de impugnación que funciona como un
proceso autónomo cuando tutela los derechos fundamentales de la persona
humana, protege a los habitantes del país contra las leyes inconstitucionales
o defiende a los particulares frente a los actos de la administración activa, y
como recurso extraordinario, cuando se endereza contra resoluciones
judiciales.” 471
Según Castillo González: “El amparo es la acción de proteger. Es una

acción judicial que se utiliza para proteger derechos fundamentales previstos
470
471
169
en la constitución Política y como acción, activa un mecanismo de protección
rápido, preventivo y sencillo.” 472
Menciona Castillo González con relación a las características del amparo:

“1. Protección o defensa, contra imposiciones y abusos de las autoridades
que afectan los derechos humanos y garantías constitucionales. 2.
Controversia entre autoridad y persona que reclama contra esa autoridad que
viola o intenta violar los derechos humanos y las garantías constitucionales.
3. Judicial, dado que se desarrollo ante un tribunal en forma de proceso. Se
inicia con la demanda y concluye con la sentencia.” 473
El objeto del recurso de amparo, se encuentra regulado en la ley, la cual

estipula que es proteger a las personas en este caso a las partes
involucradas en el PCAT, ósea el contribuyente y la SAT, contra las
amenazas de violación a sus derechos y que éstos sean reestablecidos.
Por su parte el artículo 8 de la Ley de Amparo, Exhibición Personal y

Constitucionalidad, establece que: “El amparo protege a las personas
contra las amenazas de violaciones a sus derechos o restaura el imperio de
los mismos cuando la violación hubiere ocurrido. No hay ámbito que no sea
susceptible de amparo y procederá siempre que los actos, resoluciones,
disposiciones o leyes de autoridad lleven implícitos una amenaza, restricción
o violación a los derechos que la Constitución y las leyes garantizan.” 474
La SAT luego de que en sentencia dictada por la Corte Suprema de Justicia-

Cámara Civil, la cual declara sin lugar o desestima de una vez por todas el
recurso de casación, hace uso de su ultimo recurso e interpone amparo en
contra de la sentencia por considerar a su criterio que viola sus derechos
constitucionales. En la mayoría de casos los ajustes que confirma la
administración tributaria al contribuyente son formulados sin apego a
472
473
Loc. cit.
474 Asamblea Nacional Constituyente, Ley de Amparo, Exhibición Personal y Constitucionalidad, Decreto de la
Asamblea Nacional Constituyente 1-86, fecha de publicación 22/01/1986, Artículo 8
170
derecho, escuetos y con argumentos no válidos o con aplicación deficiente
técnica contable.
En concreto, cuando la Sala dicta el fallo declarando con lugar la demanda en

el PCAT, la administración tributaria con el fin de demorar el proceso
interpone primero recurso de ampliación y aclaración de sentencia; la Sala
resuelve sin lugar y la administración procede a interponer recurso de
casación como una segunda instancia revisora y por último la Cámara Civil
de la Corte Suprema de Justicia declara sin lugar por improcedente y frívolo
el recurso de casación interpuesto por la SAT, este último acude a su ultimo
recurso y plantea amparo en contra de la sentencia de casación, “por
habérsele violentado sus derechos”.
Comenta Calderón Morales que: “El control constitucional es el que ejerce la

Corte de Constitucionalidad, para que la administración pública y otros
órganos del Estado no violen con sus actos los preceptos y garantías que de
la Constitución Política de la República garantiza. Hay que analizar a la Corte
de Constitucionalidad como un organismo que garantiza que todo ámbito de
la vida del Estado de Guatemala, se cumpla con los preceptos
constitucionales y que o se violen los mismos.” 475
La CPRG establece en el artículo 265 que: “Se instituye el amparo con el fin
de proteger a las personas contra las amenazas de violaciones a sus
derechos o para restaurar el imperio de los mismos cuando la violación
hubiere ocurrido. No hay ámbito que no sea susceptible de amparo, y
procederá siempre que los actos, resoluciones, disposiciones o leyes de
autoridad lleven implícitos una amenaza, restricción o violación a los
derechos que la Constitución y las leyes garantizan.” 476
Expresa Orellana Wiarco que: “El juicio de amparo, que tiene por finalidad
restituir al particular en el goce de sus garantías violadas por la autoridad y,
parte del supuesto de que el particular, sea persona física o persona jurídica
475
476
Decreto de la Asamblea Nacional Constituyente, Op. cit. Artículo 265
171
o moral, han resentido un daño o menoscabo en sus derechos y que estos
perjuicios se deben a actos o resoluciones de la autoridad que han violado, o
están violando, o están próximos a hacerlo, de garantías individuales
consagradas en la propia Constitución, y por tanto tiene interés jurídico en
quejarse de la violación de sus derechos atribuibles a la autoridad
responsable.” 477
Continua manifestando Orellana Wiarco que: “El juicio de amparo requiere

para que sea procedente, que las partes o interesados agoten los medios o
recursos ordinarios que la ley concede para obtener la protección de sus
derechos; así, quien no promueve esos medios o defensas, o no los concluya
en forma definitiva, no tiene derecho a impugnar mediante el juicio de amparo
actos o resoluciones de la autoridad, salvo en casos excepcionales.” 478
La sentencia de amparo será siempre tal, que sólo se ocupe de individuos

particulares, limitándose a ampararlos y protegerlos en caso concreto sin
hacer una declaración general respecto de la ley o acto que la motivare.
Para Orellana Wiarco 479 el recurso de amparo, es un recurso autónomo

previsto en la CPRG como medio de defensa y protección de las garantías
individuales por actos, resoluciones o leyes de las autoridades que los
puedan afectar. El recurso de amparo se inicia con la presentación del escrito
de demanda de quien se manifiesta como interesado por violación de
garantías individuales por parte de alguna autoridad.
Indica Folco que el recurso de amparo es procedente: “…contra todo acto

administrativo y resoluciones judiciales que en forma actual o inminente
lesione, restrinja, altere o amenace, con arbitrariedad o ilegalidad manifiesta,
los derechos o garantías que se encuentran reconocidos explícita o
implícitamente por la Carta Magna.” 480
477
478
Loc. cit.
479
Ibid. Pág. 231
172
Finalmente concluye Rodríguez Lobato que: “…el juicio de amparo es un
procedimiento de jerarquía constitucional, tendiente a conservar a los
individuos en el disfrute de sus derechos fundamentales o garantías
individuales que consagra la Constitución Política del país.” 481
Otro de los recursos extraordinarios regulados en la legislación de

Guatemala, es la Inconstitucionalidad de una ley en lo administrativo. Para
este trabajo de investigación será abordado de forma breve, únicamente en
base a lo que la Ley de Amparo, Exhibición Personal y de
482
Constitucionalidad en sus artículos 117 y 118 que preceptúan
respectivamente:
Artículo 117. Inconstitucionalidad de una ley en casación. “La
inconstitucionalidad de una ley podrá plantearse en casación hasta antes de
dictarse sentencia. En este caso, la Corte Suprema de Justicia, agotado el
trámite de la inconstitucionalidad y previamente a resolver la casación, se
pronunciará sobre la inconstitucionalidad en auto razonado. Si la resolución
fuere apelada, remitirá los autos a la Corte de Constitucionalidad. También
podrá plantearse la inconstitucionalidad como motivo del recurso y en este
caso es de obligado conocimiento.”
Artículo 118. Inconstitucionalidad de una ley en lo administrativo.
“Cuando en casos concretos se aplicaren leyes o reglamentos
inconstitucionales en actuaciones administrativas, que por su naturaleza
tuvieren validez aparente y no fueren motivo de amparo, el efecto se limitará
a señalarlo durante el proceso administrativo correspondiente. En estos
casos, la inconstitucionalidad deberá plantarse en lo contencioso-
administrativo dentro de los treinta días siguientes a la fecha en que causó
estado la resolución, y se tramitará conforme al procedimiento de
inconstitucionalidad de una ley en caso concreto. Sin embargo, también
podrá plantarse la inconstitucionalidad en el recurso de casación, en la forma
que establece el artículo anterior, si no hubiere sido planteado en lo
contencioso-administrativo.”

482 Decreto de la Asamblea Nacional Constituyente 1-86, Op. cit. Artículos 117 y 118
173
CAPÍTULO 5
PRESENTACIÓN, DISCUSIÓN Y ANÁLISIS DE RESULTADOS
Luego de concluir el contenido de la tesis, logrando abarcar los objetivos

propuestos desde su inicio, a este punto se puede afirmar, que se ha dado
respuesta a la pregunta de investigación, la cual fue planteada de la
siguiente manera: ¿Cómo es regulada la procedencia del Proceso
Contencioso Administrativo Tributario en la legislación guatemalteca? La
respuesta fue alcanzada por medio del desarrollo desglosado de los objetivos
específicos, los cuales, con el afán de dar un resultado detallado se
enumeran a continuación: 1. Determinar en qué rama del Derecho se
fundamenta el Proceso Contencioso Administrativo Tributario. 2. Establecer
cuándo procede el Proceso Contencioso Administrativo Tributario. 3. Conocer
cada una de las etapas procesales. 4. Conocer los sujetos procesales que
intervienen y el órgano jurisdiccional competente. 5. Conocer los medios
probatorios que se pueden aportar y cuales podrían ser los idóneos. 6.
Determinar que recursos caben en contra de la sentencia dictada por la Sala
de lo Contencioso Administrativo. En consecuencia se procede a realizar la
presentación, discusión y el análisis respectivo de los resultados obtenidos.
5.1 Sobre la fundamentación del proceso contencioso administrativo

tributario
La determinación del fundamento del Proceso Contencioso Administrativo

Tributario, se encuentra regulado en la legislación ordinaria del sistema
Guatemalteco, una parte en el Código Tributario, Decreto Número 6-91 del
Congreso de la República de Guatemala; pero principalmente en la Ley de lo
Contencioso Administrativo, Decreto Número 119-96 del Congreso de la
República de Guatemala. Sin embargo establece la ley que con relación y
aplicación del PCAT supletoriamente se integrará con las normas de la LOJ y
el CPCYM.
La institución del PCAT ha sido desarrollada en Guatemala mediante tres

Leyes de lo Contencioso Administrativo y un Código Tributario. La primera
174
LCA fue el Decreto 1550 de la Asamblea Legislativa, del 5 de junio de 1928,
en tiempos del Presidente de la República de Guatemala General Lázaro
Chacón; dicho cuerpo legal contemplaba cuarenta y dos artículos. La
segunda LCA fue el Decreto Gubernativo 1881, del 28 de septiembre de
1936, en tiempos del Presidente de la República de Guatemala General
Jorge Ubico Castañeda; compuesto por sesenta y cuatro artículos; y, la
tercera LCA que es el actual Decreto del Congreso de la República número
119-96, del 21 de noviembre de 1996, emitido en época del Presidente de la
República Álvaro Arzú Irigoyen; el cual contiene cincuenta y un artículos. Con
relación al único Código Tributario que Guatemala ha tenido, es del Decreto
del Congreso de la República número 6-91, del 1 de agosto de 1991, en
tiempos del Presidente de la República de Guatemala Jorge Serrano Elías; el
cual contempla en el Titulo V Capítulo I y II, lo relativo a la materia de lo
contencioso administrativo.
El único considerando de la LCA, Decreto 119-96 señala que es necesario la

actualización de la legislación en materia contencioso administrativo, con el
fin de crear una estructuración de un proceso que garantice los derechos de
los contribuyentes y particulares, se hace énfasis en la efectividad de la tutela
administrativa y jurisdiccional de la juridicidad de los actos y resoluciones
emitidas por parte de la SAT en su caso, y se asegura el derecho de defensa
de los contribuyentes en contra de los ajustes formulados por parte de la
Administración.
5.2 De la procedencia del proceso contencioso administrativo tributario
Principalmente el PCAT procede en los casos de contiendas por actos y

resoluciones emitidas por la Administración Tributaria. Cuando haya causado
estado, esto quiere decir cuando no sean susceptibles de impugnarse en la
vía administrativa, por haberse resuelto los recursos administrativos; y, por
otro lado cuando vulnere un derecho del demandante, reconocido por una
ley, reglamento o resolución anterior.
En la práctica previo a iniciar el PCAT, se debe agotar la fase administrativa,
175
el último recurso que cabe en dicha fase es el recurso de revocatoria o el de
reposición, según sea el caso, en contra de las resoluciones dictadas por la
SAT, el superior jerárquico de la Administración Tributaria, es el Directorio de
la SAT quien en todo caso será el que emita y confirme los ajustes
formulados en contra del contribuyente o particular.
El PCAT es un proceso de única instancia, la interposición de la demanda por

parte del contribuyente deberá ser dentro de los treinta días hábiles
siguientes a la ultima notificación por parte del Directorio de la SAT en donde
emiten la “resolución del Directorio de la SAT”, en ella casi siempre se
declara sin lugar el recurso de revocatoria o el de reposición, mediante un
análisis jurídico que realiza la administración y por tanto confirma los ajustes
a los diferentes impuestos o multas que se traten.
5.3 De cada una de las etapas procesales
El PCAT, como todo proceso da inicio con la interposición de la demanda

planteada por el contribuyente en contra de la SAT. La interposición deberá
hacerla dentro del plazo de treinta días hábiles después de notificada la
última resolución emitida por la propia Administración Tributaria, en este caso
la resolución del Directorio de la SAT, donde se declara sin lugar el recurso
de revocatoria interpuesto por el particular y se confirman ajustes
dependiendo del caso de los siguientes impuestos: crédito y/o debito fiscal
del IVA, ISR, ISO, IETAAP, IEMA, entre otros.
Si la demanda se encuentra con los requisitos de forma, fondo y apegada a

derecho, el Órgano Jurisdiccional competente la admitirá para su trámite y
solicitará los antecedentes administrativos dentro del plazo de cinco días
después de la presentación; la SAT al ser requerida deberá enviar el
expediente administrativo con informe circunstanciado en el plazo de diez
días hábiles siguientes a aquel en que haya recibido el pedido de remisión.
La Sala en su resolución de trámite de la demanda emplazará a la SAT y la

PGN, les dará audiencia por el plazo de quince días comunes para que se
176
pronuncien al respecto y tomen la actitud procesal que consideren pertinente.
Contestada la demanda por parte de la SAT y la PGN, la Sala abrirá a prueba
el proceso por el plazo de treinta días, para que las partes diligencien todos
los medios probatorios propuestos en la demanda y la contestación de la
demanda. En caso de que el proceso sea de puro Derecho, la Sala tiene la
facultad de omitir el período de prueba si considera que existen suficientes
elementos de convicción en el expediente.
Vencido el período de prueba la Sala señalará día y hora para la vista,

notificada la resolución donde se señala el día y la hora para la vista, las
partes presentarán sus alegatos y conclusiones finales de sus posturas y
derechos que se reclaman. Transcurrida la vista la Sala o a instancia de parte
podrán solicitar que se dicte auto para mejor fallar o proveer, en un plazo que
no exceda de diez días, para el caso de practicar cuantas diligencias sean
necesarias, traer a la vista algunos documentos, informe o practicar un
dictamen de expertos, con el fin de determinar el derecho de los litigantes.
Finalmente la Sala emitirá su fallo, dictando la sentencia que en derecho

corresponde, en la cual examinará en su totalidad la juridicidad de la
resolución del Directorio de la SAT controvertida, sujeta de ser revocada,
confirmada o modificada. Contra la sentencia podrá interponerse los recursos
de ampliación y aclaración, resueltos estos recursos por la Sala, únicamente
cabe el recurso de casación. De no ser impugnada la sentencia, se procederá
por parte de la Sala a enviarla a ejecutoria.
5.4 De los sujetos procesales que intervienen y el Órgano Jurisdiccional

competente
En todo proceso, controversia o litigio, y en todo caso para el PCAT están

involucrados los llamados sujetos procesales que son: parte demandante,
actor o sujeto activo, quien para este proceso constituye al contribuyente o
responsable, ya sea persona individual o jurídica o cualquier otra forma que
le otorgue el Código Tributario, y la parte demandada o sujeto pasivo quien
siempre será la SAT o en algunos casos las Municipalidades que administran
177
el Impuesto Único Sobre Inmuebles IUSI; pero por ser un proceso en donde
el Estado es a quien se demanda la ley contempla la actuación e intervención
de la Procuraduría General de la Nación, como demandado.
El CT indica que en el PCAT serán partes, además de la PGN, la

Administración Tributaria que haya conocido en el asunto, las personas que
aparezcan con interés legítimo en el expediente administrativo
correspondiente.
El Órgano Jurisdiccional competente para conocer de este proceso son: La

Honorable Sala del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, que para
efectos de la materia tributaria, actualmente son designadas las Salas 2ª, 3ª y
4ª. integrados por tres magistrados propietarios, y dos suplentes, presidida
por el magistrado que designe la Corte Suprema de Justicia. La función
jurisdiccional es ejercida con exclusividad absoluta, y corresponde la potestad
y facultad de juzgar y promover la ejecución de lo juzgado. El contribuyente
podrá concurrir a interponer su demanda a dichas Salas de forma gratuita y
es igual para todos, salvo con relación a las costas judiciales que corren a
cuenta de la parte que pierde el juicio.
5.5 De los medios probatorios que se pueden aportar y cuales son los
más idóneos
Los medios de convicción deberán ser propuestos en la demanda interpuesta

por el contribuyente, y en la contestación de la misma por parte de la SAT y
la PGN. Contestada la demanda, la Sala procederá a abrir a prueba el
proceso, por el plazo de treinta días. Si el PCAT fuera cuestión de puro
derecho, la Sala podrá omitir el período de prueba o cuando existan
suficientes elementos de convicción dentro del expediente administrativo.
Las partes tienen los mismos derechos, y en el caso del período de prueba
podrán diligenciar todos aquellos medios probatorios propuestos en su
oportunidad procesal. Cabe mencionar que media vez las pruebas hayan sido
propuestas, aportadas y diligenciadas, las mismas pasarán a ser del proceso
178
y no únicamente de la parte quien la propuso.
En el caso del PCAT, las partes tienen la carga de demostrar sus respectivas
proposiciones de hecho, pero para este proceso en especial corresponde al
contribuyente quien es la parte actora de demostrar que la SAT ha emitido
una resolución que se controvierte, causa estado y vulnera derechos.
La LCA deberá integrarse supletoriamente en lo que sea aplicable al PCAT

con otros cuerpos legales tales como la LOJ y el CPCYM. Para el caso de los
medios de prueba se regirá con lo estipulado en el artículo 128 del CPCYM,
el cual indica que los medios de prueba son: 1. Declaración de las partes; 2.
Declaración de testigos; 3. Dictamen de expertos; 4. Reconocimiento judicial;
5. Documentos; 6. Medios científicos de prueba; y, 7. Presunciones.
En la práctica los medios de convicción que en su mayoría de casos se

utilizan son: Documentos que se desglosan en: los que se adjunta a la
demanda, los que obran en autos, en poder de terceros, en poder del
adversario, informes y exhibición de libros de contabilidad y de comercio; y,
Presunciones: legales y humanas que de los hechos probados se deriven,
este medio de convicción es “cajonero”, como lo es en los demás procesos.
Sin embargo los medios probatorios más idóneos para este tipo de proceso
son todos los documentales, pero principalmente un dictamen de experto que
practique un Contador Público y Auditor sobre la exhibición de libros de
contabilidad y de comercio del contribuyente que impugna la resolución que
se controvierte, ya que puede ser muy determinante y de gran ayuda para la
Sala al momento de emitir su fallo final.
5.6 De los recursos en contra de la sentencia
La sentencia que dicta la Sala examinará en su totalidad la juridicidad del

acto o resolución cuestionada, pudiendo ser revocada, confirmada o
modificada. El PCAT finaliza con el fallo que en derecho corresponde, sin
embargo los únicos recursos que se pueden interponer en contra de la
sentencia son: recurso de ampliación, aclaración y el de casación.
179
Tanto el recurso de ampliación como el de aclaración proceden en todo caso
cuando el contenido de la sentencia sea obscura, ambigua o contradictoria, el
contribuyente o la SAT según el caso podrán pedir que se aclaren. En el caso
que se haya omitido resolver alguno de los puntos en que verse el PCAT, las
partes pueden solicitar la ampliación. La interposición de estos recursos debe
hacerse dentro del plazo de cuarenta y ocho horas después de notificada la
sentencia. La Sala dará audiencia a la SAT y la PGN por dos días, para que
se pronuncien al respecto, la Sala resolverá lo que procede mediante un auto
donde declara con o sin lugar la aclaración o ampliación pedida.
El plazo para interponer el recurso de casación en contra de la sentencia,

corre a partir de la última notificación del auto que resuelva la ampliación y
aclaración si hubiere, dicho plazo es de quince días. Este recurso será
admitido y sustanciado en base a lo estipulado en el CPCYM. El recurso de
casación procede por motivos de fondo: cuando exista violación, aplicación
indebida o interpretación errónea de las leyes o doctrinas legales aplicables;
y, en la apreciación de las pruebas haya habido error de derecho o error de
hecho; por motivos de forma, cuando existan quebrantamientos substanciales
del procedimiento.
En virtud de lo anterior, se puede afirmar que el PCAT constituye un

mecanismo de defensa a favor del contribuyente o responsable en contra de
la SAT, el cual es considerado un elemento positivo dentro de un régimen
jurídico; es a través del conocimiento y la práctica del Derecho Procesal que
toma sentido y por ende es regulado por la ley. Es necesario partir de los
principios y características tanto del Derecho Procesal como del mismo
Proceso Contencioso Administrativo en materia Tributaria, para incluir los
casos de procedencia y las diferentes etapas procesales del mismo, el
período de prueba como una de las fases más importantes y por ende la
resolución final que en derecho corresponde, emitida por la Sala. Ha sido a
través del desarrollo de los objetivos específicos planteados en este estudio,
que se logró responder de manera satisfactoria a la pregunta básica de
investigación. Sin duda, el PCAT ha tenido y seguirá teniendo un papel
180
importante y fundamental en las relaciones entre los contribuyentes o
responsables y la Administración Tributaria. Es así como la presente
investigación ha pretendido nutrir el Manual de Derecho Tributario con datos
relevantes para todo aquel que encuentre la pasión por esta materia, la cual
se ha pretendido plasmar en estas páginas.
181
CONCLUSIONES
1. El Proceso Contencioso Administrativo Tributario constituye una rama

del Derecho Procesal totalmente especializada, la cual se conforma
por elementos propios y características fundamentales, que da como
resultado la razón de ser de este proceso y que a la vez se encuentra
regulado legalmente en el ámbito nacional e internacional.
2. Es necesario resaltar la importancia de la existencia de este proceso,

como una de las herramientas y mecanismos que el contribuyente o
responsable, particular o gobernado poseen como derechos legítimos
de defensa en contra de los ajustes formulados y confirmados por
parte de la Administración Tributaria.
3. Las fases procesales dentro del Proceso Contencioso Administrativo

Tributario, hacen referencia a la organización de una serie de pasos de
forma cronológica y ordenada, en las cuales están involucrados tanto
la parte actora como la parte demandada en el uso de todos los actos
procesales posibles de interponer y hacer valer dentro de la litis.
4. Para que sea procedente la interposición de la demanda en el Proceso

Contencioso Administrativo Tributario, la resolución que se
controvierte, en este caso la resolución emitida por el Directorio de la
Superintendencia de Administración Tributaria, deberá causar estado y
vulnerar derechos del demandante reconocidos legalmente.
5. La Administración Tributaria únicamente podrá confirma ajustes de los

últimos cuatro años al contribuyente sobre los siguientes impuestos:
Impuesto Sobre la Renta, débito y/o crédito fiscal del Impuesto al Valor
Agregado, Impuesto de Empresas Mercantiles y Agropecuarias,
Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz,
Impuesto de Solidaridad, Impuesto del Timbre Fiscal y de Papel
Sellado Especial para Protocolo, entre otros.
182
6. El Órgano Jurisdiccional competente para conocer el Proceso
Contencioso Administrativo Tributario, es la Sala del Tribunal de lo
Contencioso Administrativo, Salas segunda, tercera (acuerdo de la
CSJ numero 16-2003, 03/06/2003) y cuarta (acuerdo de la CSJ
numero 32-2007, 12/09/2007), encargadas de dirimir en materia
tributaria las controversias entre el contribuyente o responsable y la
Administración Tributaria. Las partes procesales que intervienen son:
el contribuyente (actor), la Superintendencia de Administración
Tributaria y Procuraduría General de la Nación (demandados).
7. En el Proceso Contencioso Administrativo Tributario, se podrán aportar

todos los medios probatorios regulados en la ley, declaración de las
partes, declaración de testigos, dictamen de expertos, reconocimiento
judicial, documentos, medios científicos de prueba y presunciones; sin
embargo los idóneos van a depender de cada caso en concreto, pero
en la mayoría de casos son los documentos y el dictamen de expertos
practicado en la exhibición de libros de contabilidad y de comercio.
8. Dictada la sentencia que en derecho corresponde por parte de la Sala,

los únicos recursos que caben en contra de la misma son: recurso de
aclaración y ampliación cuando el contenido de la sentencia sea
obscura, ambigua o contradictoria, dictado este auto, solo podrá
interponerse el recurso de casación ya sea de fondo o de forma.
183
RECOMENDACIONES
1. A la Superintendencia de Administración Tributaria como ente

encargado de realizar y confirmar ajustes al contribuyente o
responsable, se le recomienda que se apegue estrictamente a las
normas legales y emitir sus resoluciones en base a derecho, sin
violentar los principios constitucionales tributarios que le asisten al
particular.
2. Es necesario fortalecer los Órganos Jurisdiccionales competentes para

que conozcan del Proceso Contencioso Administrativo Tributario, de
una mejor manera, profundizando en los diferentes casos, conociendo,
analizando y resolviendo de forma breve, clara y precisa.
3. Siempre es recomendable tanto para el Órgano Jurisdiccional como a

las partes que intervienen, que litiguen de buena fe, sin estar
interponiendo recursos o mecanismos innecesarios de defensa que
demoren el proceso; y, cumpliendo con los plazos que estipula la ley
para el caso del órgano Jurisdiccional, Honorables Salas del Tribunal
de lo Contencioso Administrativo.
4. Se recomienda a las Facultades de Ciencias Jurídicas y Sociales del

país, fortalecer dentro de su pensum de estudios, el curso regulado en
Guatemala, en el cual se le de a conocer al estudiante de forma
específica todos los aspectos relativos al Proceso Contencioso
Administrativo Tributario, en virtud de ser una rama de mucha
trascendencia y novedad en la actualidad.
5. Se recomienda a la Superintendencia de Administración Tributaria, el

uso adecuado y correcto del recurso extraordinario de amparo, ya que
este no constituye una instancia revisora de todo el Proceso
Contencioso Administrativo Tributario.
184
6. A las partes que intervienen en este proceso, tanto al contribuyente o
responsable como a la Superintendencia de Administración Tributaria,
es recomendable que propongan todos los medios probatorios
regulados en la ley, en la interposición de la demanda y en la
contestación de la misma, aunque no hagan uso de todos los medios,
no se sabe cuando serán necesarios diligenciarlos en el período de
prueba o en auto para mejor fallar o proveer.
7. Es necesario que todos los Estados pongan en marcha el

cumplimiento de las normas legales, que regulan el Procedimiento
Contencioso Administrativo Tributario, ya que debe desempeñarse de
tal forma que garantice el derecho de defensa y el debido proceso
para los contribuyentes en contra de las Administraciones Tributarias
de cada país.
8. Es recomendable hacer énfasis en los principios constitucionales de

legalidad y juridicidad, los cuales rigen legalmente el Proceso
Contencioso Administrativo Tributario, como uno de los procesos más
importantes y de más trascendencia en la actualidad, a consecuencia
de los numerosos ajustes confirmados por la Administración Tributaria.
185
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91 y sus reformas, fecha de publicación 03/04/1991.
5. Congreso de la República, Ley de lo Contencioso Administrativo
Decreto del Congreso 119-96 y sus reformas, fecha de publicación
20/12/1996.
Internacionales:
1. La Asamblea Legislativa de la República de El Salvador, Ley de la

Jurisdicción Contencioso Administrativo, Decreto 81, fecha de
publicación 14/11/1978.
2. La Asamblea Legislativa de la República de El Salvador, Código
Tributario, Decreto 230, fecha de publicación 29/04/2011.
3. El Congreso Nacional de la República de Honduras, Ley de la
Jurisdicción Contencioso Administrativa, Decreto 189-87, fecha de
190
4. El Congreso Nacional de la República de Honduras, Código Tributario,
Decreto 22-97, fecha de publicación 08/04/1997.
5. La Asamblea Nacional de la República de Nicaragua, Ley de
Regulación de la Jurisdicción de lo Contencioso-Administrativo, Ley
350, fecha de publicación 25/07/2000.
6. La Asamblea Nacional de la República de Nicaragua, Código
Tributario, Ley 562, fecha de publicación 28/10/2005.
7. La Asamblea Legislativa de la República de Costa Rica, Ley
Reguladora de la Jurisdicción de lo Contencioso Administrativo, Ley
3667, fecha de publicación 19/03/1966.
8. La Asamblea Legislativa de la República de Costa Rica, Código de
Normas y Procedimientos Tributarios, Ley 4755, fecha de publicación
29/04/1971.
9. El Congreso General de los Estados Unidos Mexicanos, Ley Federal
del Procedimiento Contencioso Administrativo, fecha de publicación
01/12/2005.
10. El Congreso General de los Estados Unidos Mexicanos, Código Fiscal
de la Federación, fecha de publicación 31/12/1981.
11. El Presidente de la Nación Argentina, Ley de Procedimiento
Administrativo, Ley 19.549, fecha de publicación 27/04/1972.
12. El Presidente de la Nación Argentina, Código Fiscal, Decreto 821/98,
fecha de publicación 13/07/1998.
13. Jefatura del Estado de España, Ley Reguladora de la Jurisdicción de
lo Contencioso-Administrativo, Ley 29/1998, fecha de publicación
14/07/1998.
14. Rey de España, Ley General Tributaria, Ley 58/2003, fecha de
191
ANEXO I
Proceso Contencioso Administrativo Tributario
Interposición de la demanda
Se plantea dentro de los 30 días hábiles contados
a partir de la última notificación de la resolución
que concluye el procedimiento administrativo. Art.
23 de la LCA y 161 del CT.
Si la demanda no tiene Si la demanda tiene Si la demanda presenta

errores, se solicitan los errores subsanables la errores insubsanables
antecedentes Sala ordena que se la Sala rechazara de
administrativos. Arts. 28 corrijan. Art. 31 de la plano la misma. Art. 31
y 32 de la LCA LCA de la LCA
La Sala admite para su La SAT y PGN La Sala abre a prueba

trámite la demanda en contestan la demanda el proceso por el plazo
el PCAT y emplazara en sentido negativo. de 30 días. Art. 41 de la
por el plazo de 15 días Arts. 38 y 40 de la LCA LCA
comunes a las partes.
Arts. 32 y 35 de la LCA
Evacuada la vista. La Finalizado el período de

Sala podrá dictar auto prueba, la Sala señala
para mejor fallar, si lo día y hora para la vista.
Sentencia. Art. 45 de la estima necesario. Art. Art. 43 de la LCA
LCA 44 de la LCA
Firme la sentencia o el auto

Se puede interponer de Aclaración y Ampliación.
recurso de Aclaración y Se puede interponer recurso
Ampliación. Art. 596 del de Casación, dentro del
CPCYM plazo de 15 días. Arts. 626
del CPCYM, 27 de la LCA,
169 del CT
192
ANEXO II
Proceso Contencioso Administrativo Tributario
Art. 23 LCA / Art. Interposición el plazo para el planteamiento del PCAT es
161 CT / Art. 221 de 30 días contados a partir de la última notificación de la
CPRG resolución del Directorio de la SAT que concluyó el
procedimiento administrativo.
Art. 32 LCA Antecedentes, la Sala pedirá los antecedentes
directamente a la SAT, dentro de los cinco días hábiles
siguientes a la presentación de la misma. La SAT enviará
los antecedentes, con informe circunstanciado, dentro de
los diez días hábiles siguientes a aquel en que haya
recibido el pedido de remisión.
Art. 33 LCA Admisión, encontrándose los antecedentes en la Sala,
éste examinará la demanda y si está apegada a derecho
la admitirá para su trámite. Esta resolución se dictará
dentro de los tres días siguientes de recibidos los
antecedentes o vencido el plazo para su envío.
Art. 35 LCA Emplazamiento, en la primera resolución de trámite de la
demanda se emplazará a la SAT y a la PGN,
concediéndoles audiencia por el plazo común de quince
días para que se pronuncien al respecto.
Art. 41 LCA Apertura a prueba, contestada la demanda, la Sala abrirá
el prueba el proceso, por el plazo de treinta días.
Art. 43 LCA Vista, vencido el período de prueba, la Sala señalará día
y hora para la vista.
Art. 44 LCA Auto para mejor fallar, transcurrida la vista, la Sala o las
partes podrán solicitar auto para mejor fallar o proveer,
para practicar diligencias que fueren necesarias por un
plazo que no exceda de diez días.
Art. 45 LCA / Art. Sentencia, examinará en su totalidad la juridicidad de la
165 “A” CT / Art. resolución que se controvierte, pudiendo la Sala
143 LOJ revocarla, confirmarla o modificarla, deberá ser dictada
dentro del plazo de quince días después de la vista.
193
Art. 596 CPCYM Recurso de aclaración y ampliación en contra de la
sentencia, cuando los contenidos de la sentencia sean
obscuro, ambiguo o contradictorio, podrá pedirse a la
Sala que se aclaren. Si la Sala omitió resolver alguno de
los puntos en que versa el proceso, se podrá solicitar la
ampliación. La interposición de estos recursos deberá
hacerse dentro de las cuarenta y ocho horas de notificada
la sentencia.
Art. 27 LCA / Art. Recursos, en este proceso son admisibles los recursos
169 CT / Art. 626 contemplados en el CPCYM, incluso el Recurso de
CPCYM Casación, contra la sentencia que ponga fin al proceso.
La interposición de este recurso es de quince días
contados desde la última notificación de la resolución
respectiva.
194
ANEXO III
CUADROS DE COTEJO
Espacial (Ley de lo Contencioso Administrativo)

Derecho El Salvador: Honduras: Ley Nicaragua: Ley Costa Rica: México: Ley Argentina: España: Ley
Comparado Ley de la de la de Regulación Ley Federal del Ley de Reguladora de
(Ámbito Jurisdicción Jurisdicción de de la Reguladora de Procedimiento Procedimiento la Jurisdicción
Espacial) Contenciosa lo Contencioso- Jurisdicción de la Jurisdicción Contencioso Administrativo de lo
Administrativa Administrativo lo Contencioso- de lo Administrativo Contencioso-
Administrativo Contencioso Administrativo
Administrativo
Fundamentación Decreto no. 81 Decreto no. Ley no. 350 No. 3667 Decreto, Ley 19.549 El Ley 29
Asamblea 189-97 Asamblea Asamblea Congreso Presidente de Jefatura del
Legislativa de Congreso Nacional de la Legislativa de General de los la Nación Estado
la República de Nacional República de la República Estados Unidos Argentina
El Salvador Nicaragua de Costa Rica Mexicanos
Casos de Capítulo I Art. Título Tercero Título I Capítulo Título I Título I Capítulo Título I. Arts. 1 Título I
Procedencia 2y3 Capítulo I. Art. 15 Capítulo I. I. Arts. 1 y 2 y2 Capítulo I.
Primero. Arts. Arts. 1 y 2 Arts. 1 y 2
28-32
195
Etapas Capítulo IV. Título Tercero Título V Título IV Título II Capítulo Arts. 30-32 Título IV
Procesales Arts. 24-39 Capítulo Capítulo I y VI Capítulo I. I. Arts. 13-56 Capítulo I.
Segundo. Arts. Capítulo I. Arts. 31-64 Arts. 43-73
53-78
Sujetos Demandante: Demandante: Demandante: Demandante: Demandante: Demandante: Demandante:
Procesales y contribuyente; contribuyente; contribuyente; contribuyente; contribuyente; contribuyente; contribuyente;
Órgano Demandado: Demandado: Demandado: Demandado: Demandado: Demandado: Demandado:
Jurisdiccional Administración Administración Administración Administración Administración Administración Administración
Competente Tributaria y Tributaria y Tributaria y Tributaria y Tributaria y Tributaria y Tributaria y
Fiscal General Procuraduría Procuraduría Procuraduría Procuraduría Procuraduría Procuraduría
de la General de la General de General de la Federal; General de la General de la
República; República; Justicia de la República; Tribunal Federal Nación; Sala Nación; Sala
Sala de lo Juzgados de República; Sala Juzgado de lo de Justicia de lo de lo
Contencioso Letras de los de lo Contencioso- Fiscal y Contencioso- Contencioso-
Administrativo. Contencioso Contencioso- Administrativo Administrativa Administrativo Administrativo
Administrativo Administrativo y Civil de de los de los
de la CSJ Hacienda Tribunales Tribunales
Superiores de Superiores de
Justicia Justicia
196
Medios Capítulo IV. Capítulo II Art. Título VI Título IV Título II Capítulo Medios de Título IV
Probatorios Art. 26-28. 68. Medios de Capítulo I. Arts. Capítulo I V. Arts. 40-46. convicción Capítulo I
Medios de convicción 49 y 50 numeral Sección VI. Medios de regulados en Sección IV.
convicción regulados en el 7). Medios de Arts. 53-57 convicción el Código Arts. 60 y 61.
regulados en el Código de convicción Medios de regulados en el Procesal Civil Medios de
Código de Procedimientos regulados en el convicción Código Federal y Comercial de convicción
Procedimientos Civiles. Código de regulados en de la Nación. regulados en
Civiles. Procedimientos la Ley Procedimientos la Ley de
Civiles. Procesal Civil Civiles. Enjuiciamiento
Civil.
Recursos en Art. 52. Art. 107. Art. 2 numeral Art. 64 Arts. 54, 57 Art. 28 Arts. 81, 86 y
contra de la Únicamente el Recurso de 18 Recurso de Aclaración o Aclaración, Amparo. 102.
sentencia recurso de apelación. apelación. adición y revisión y Apelación,
aclaración. apelación. amparo. casación y
revisión.
197
y Órgano
Casos de
Competente
Procedencia
Jurisdiccional
de la sentencia
Fundamentación
(Ámbito Espacial)
Etapas Procesales
Sujetos Procesales
Recursos en contra
Medios Probatorios
Derecho Comparado
El Código Tributario de El Salvador no

regula lo relativo al Proceso Contencioso
El
no. 230
Decreto
Administrativo Tributario. Se aplica la ley
Espacial (Código Tributario)
Código
Tributario
específica.
Salvador:
El Código Tributario de Honduras no

22-97
Decreto

Código
Tributario
específica.
Honduras:
El Código Tributario de Nicaragua no

Ley
562

de

de la
Código
Tributario
específica.
República
Nicaragua
Nicaragua:
El Título V regula el Proceso
198
Contencioso, Capítulo I Tribunal Fiscal
Administrativo y Capítulo II El Juicio
ANEXO IV
Contencioso Administrativo. Artículos

Normas y
Código de
Tributarios
158-165.
No. Ley No. 4755
Costa Rica:
Procedimientos
El Código Fiscal de México no regula lo relativo al

Proceso Contencioso Administrativo Tributario. Se
aplica la ley específica.
Código
México:
Federación
Fiscal de la
El Título II regula el Proceso

Contencioso Judicial, Capítulo X.
821/98
Decreto
Artículos 82-91
Fiscal
Código
Argentina:
El Código Tributario de España no regula

Ley
lo relativo al Proceso Contencioso

58/2003
Código
España:
Tributario
específica
ANEXO V
Temporal (Ley de lo Contencioso Administrativo)
Ley de lo Contencioso Decreto 1550 Decreto 1881 Decreto 119-96
Administrativo
Fundamentación Decreto 1550 Asamblea Decreto Gubernativo 1881 del Decreto número 119-96 del 21
Legislativa 5 de junio de 1928. 28 de septiembre de 1936. de noviembre de 1996. Cuerpo
Cuerpo normativo de 42 Cuerpo normativo de 64 normativo de 51 artículos.
artículos. artículos.
Casos de Procedencia En contra de resoluciones En contra de resoluciones En contra de actos y
administrativas. Art. 1. administrativas. Art. 11, inciso resoluciones administrativas.
1º, 12 y 14. Art. 19 y 20.
Etapas Procesales Interposición, Tribunal pide a la Interposición, Tribunal pide a la Interposición, Tribunal pedirá
Administración en el plazo de Administración en el plazo de los antecedentes a la
48 hrs. El acto que se reclama, 48 hrs. El acto que se reclama, Administración dentro del plazo
Se corre audiencia por el plazo Se corre audiencia por el plazo de 5 días hábiles, la
de 3 días para que la de 9 días para que la Administración deberá
Administración y el Ministerio Administración y el Ministerio enviarlos con informe
Público se pronuncien, Se abre Público se pronuncien al circunstanciado dentro del
a prueba el proceso por el respecto, Se abre a prueba el plazo de 10 días hábiles. El
plazo improrrogable de 15 días. proceso por el plazo Tribunal emplazara a la SAT y
Los autos quedarán en improrrogable de 15 días. Los PGN para que se pronuncien al
Secretaría del Tribunal por el autos quedarán en la respecto concediéndoles
plazo de 3 días para que las Secretaría del Tribunal y dictará audiencia por el plazo común
199
partes presenten sus alegatos. providencia señalando día para de 15 días. Contestada la
La Sala podrá decretar auto la vista o decretando para demanda se abrirá a prueba el
para mejor fallar. Dictará mejor fallar la práctica de las proceso por el plazo de 30 días
sentencia en el plazo diligencias que se consideren hábiles. Finalizado el período
improrrogable de 3 días. Arts. necesarias. Efectuada la vista de prueba se señalara día y
15-34. se dictará sentencia en el hora para la vista. Transcurrida
término legal. Arts. 22-49. la vista se podrá dictar auto
para mejor fallar o proveer en
un plazo que no exceda de 10
días, para practicar diligencias
que fueren necesarias. El
Tribunal deberá dictar la
sentencia que en derecho
corresponde en un plazo que
no exceda de 15 días hábiles.
Arts. 31-48.
Sujetos Procesales y Órgano Perjudicados (art. 1.), la Perjudicados y la Demandante y personas que
Jurisdiccional Competente Administración Tributaria (art. Administración Tributaria (art. tengan interés legítimo en el
13), Tribunal conformado por 10), Tribunal conformado por expediente administrativo
tres miembros propietarios y tres magistrados propietarios y correspondiente, y la propia
tres suplentes, designados un tres suplentes, nombrados de Superintendencia de
propietario y un suplente por la la misma forma que los Administración Tributaria;
Asamblea Nacional Legislativa. magistrados de la Corte de además la Procuraduría
Apelaciones (art. 1). General de la Nación. (arts. 20
200
y 22). Actualmente por tres
Salas: 2ª, 3ª y 4ª, cada una por
tres magistrados.
Medios Probatorios No regula que medios No regula que medios No regula que medios
probatorios pueden aportarse al probatorios pueden aportarse al probatorios pueden aportarse al
proceso. proceso. Únicamente establece proceso, pero supletoriamente
el art. 38 que solamente podrán se aplican todos los regulados
recibirse las pruebas que las en el Art. 128 del CPCYM.
partes hayan propuesta en la Podrán recibirse las pruebas
demanda y en la contestación. que se hayan propuesto en la
demanda y en la contestación.
Recursos en contra de la Art. 31 contra la sentencia no Art. 41 contra la sentencia no Art. 27 contra la sentencia se
sentencia cabrá otra acción que la de cabrá otra acción que la de podrá interponer el recurso de
responsabilidad. responsabilidad. aclaración y ampliación,
resueltos estos por la Sala se
podrá interponer recurso de
casación.
201
ANEXO VI
Temporal (Código Tributario)
Código Tributario Decreto 6-91
Fundamentación Art. 168 CT. Normas aplicables. Supletoriamente se aplicaran las siguientes leyes: LCA, Decreto
119-96 del Congreso de la República, CPCYM, Decreto Ley 107 del Jefe de Estado y LOJ, Decreto
Número 2-89 del Congreso de la República y sus reformas.
Casos de Procedencia Art. 161 CT. Procedencia del recurso y plazo de interposición. Contra resoluciones de los recursos
de reposición y revocatoria, dictadas por la SAT. El plazo para la interposición es de 30 días
hábiles, contados a partir del día hábil siguiente a la fecha de la última notificación.
Etapas Procesales El CT, no regula las etapas procesales del PCAT. Sin embargo supletoriamente se aplican los
artículos de la LCA.
Sujetos Procesales y Órgano Art. 161 CT. Establece que los sujetos procesales son: el contribuyente o interesado y la SAT. Sala
Jurisdiccional Competente que corresponda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, integrado por Magistrados
especializados en materia tributaria preferentemente.
Medios Probatorios El CT, no regula los medios probatorios. Pero se entenderán los establecidos en el CPCYM art.
128.
Recursos en contra de la Art. 169 CT. Contra la sentencia, cabe el recurso de casación el cual será interpuesto, admitido y
sentencia sustanciado en base a lo que estipula el CPCYM.
202

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UNIVERSIDAD RAFAEL LANDÍVAR

FACULTAD DE CIENCIAS JURÍDICAS Y SOCIALES

"PROCESO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO."

SERGIO ENRIQUE PINEDA AGUILAR

GUATEMALA DE LA ASUNCIÓN, SEPTIEMBRE DE 2014

"PROCESO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO."

TRABAJO PRESENTADO AL CONSEJO DE LA FACULTAD DE

LOS TÍTULOS DE ABOGADO Y NOTARIO Y EL GRADO ACADÉMICO DE LICENCIADO EN CIENCIAS

GUATEMALA DE LA ASUNCIÓN, SEPTIEMBRE DE 2014

AUTORIDADES DE LA FACULTAD DE CIENCIAS JURÍDICAS Y SOCIALES

VICEDECANO: MGTR. PABLO GERARDO HURTADO GARCÍA

SECRETARIO: MGTR. ALAN ALFREDO GONZÁLEZ DE LEÓN

DIRECTOR DE CARRERA: LIC. ERICK MAURICIO MALDONADO RÍOS

DIRECTOR DE CARRERA: MGTR. ENRIQUE FERNANDO SÁNCHEZ USERA

DIRECTORA DE CARRERA: MGTR. HELENA CAROLINA MACHADO CARBALLO

NOMBRE DEL ASESOR DE TRABAJO DE GRADUACIÓN

TERNA QUE PRACTICÓ LA EVALUACIÓN

A DIOS: por la VIDA y la oportunidad de poder cumplir su misión. De darme la energía,

A MIS PADRES: SERGIO LUÍS PINEDA SANDOVAL y PATRICIA DEL CARMEN

A MIS HERMANAS: PATRICIA ISABEL y CARMEN MARÍA por el apoyo y amor

A MIS FAMILIARES Y AMIGOS: por estar siempre al pendiente y acompañarme en este

CPRG Constitución Política de la República de Guatemala

El Proceso Contencioso Administrativo Tributario, constituye el tema central de este

Por último, se presentan varios cuadros de cotejo de derecho comparado,

El Proceso Contencioso Administrativo Tributario comprende una rama del

Este trabajo se enmarca dentro de la línea de investigación de la Facultad de

Como parte de este trabajo especializado, encontramos varios elementos

El Proceso Contencioso Administrativo Tributario resulta ser, el objeto

a) ¿En qué rama del derecho se fundamenta el Proceso Contencioso

De las preguntas anteriores el objeto de este trabajo se enfoca en establecer

Dentro de los objetivos específicos se encuentran:

1. Determinar en qué rama del Derecho se fundamenta el Proceso

Este trabajo de investigación tiene como alcances conocer, analizar y

El tipo de investigación que fundamenta el presente estudio es jurídico

Para la realización del estudio desarrollado en esta investigación se

En este capítulo, se proporciona un acercamiento a lo que constituye la rama

Para poder introducirse en la materia es necesario conocer que es el

Para el jurisconsulto Jaime Guasp manifiesta que: “Derecho Procesal no

Según Hernando Devis Echandía 3 el Derecho Procesal es una rama del

Establece Nájera-Farfán 6 que en cuanto a la ley procesal, esta no regula

Manifestando Nájera-Farfán concretamente que: “Es de Derecho Público. Un

Expresan Rafael de Pina y Jose Castillo Larrañaga en forma precisa que:

Finalmente Carlos María Folco indica que: “La doctrina ha conceptualizado

Así, unificando los conceptos anteriores se podría concluir que el derecho

En la actualidad, existe una clara tendencia en la formación de Derechos

Como es de saber el proceso constituye una serie de actos de forma

Para Nájera-Farfán: el “Proceso es el conjunto de actos que en el orden y

Según de Pina y Castillo Larrañaga expresan que: “El proceso, con la

Para Francesco Carnelutti12 su percepción consiste en que la relación entre

Como establecen Franch, Ballbé, Martínez, Gifreu, Escobar, Calderón: “El

Durante siglos los procedimentalistas explicaron según Juan Montero Aroca

Finalmente Carlos María Folco expresa que: “…proceso es el conjunto de

Por lo tanto el proceso constituye un rol importante, en virtud de constituir una

1.1.2 Principios Procesales

De esta forma, constituyen ideas que fundamentan la legislación y sirve de

A continuación se presentan varias definiciones a los principios indicados

Principio de Impulso Procesal:

Por su parte Devis Echandía 17 manifiesta con relación al Principio de

Para Devis Echandía El Principio Dispositivo señala que: “corresponde a las