Apuntes Tributario I Actualizados 2019 Ust

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Apuntes Tributario I actualizados 2019
Derecho Tributario I (Universidad Santo Tomás Chile)
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APUNTES DE DERECHO TRIBUTARIO I
PROF. GORZIGLIA
PARTE I
CÓDIGO TRIBUTARIO

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CAPITULO I
NOCIONES GENERALES
I. INTRODUCCIÓN
1. DERECHO TRIBUTARIO
1.1 Concepto y Amplitud
Se preocupa esta disciplina jurídica de estudiar los principales recursos que el Estado obtiene para la
consecución de sus fines, y, concretamente, de aquellos recursos que provienen del ejercicio de la
potestad de imperio del Estado, que en virtud de ese ejercicio, se imponen a la ciudadanía y que se
conocen como tributos.
La terminología para distinguir a esta disciplina jurídica que se preocupa de los tributos, no es
uniforme, pues corno lo hace notar Giuliani Founrouge la doctrina italiana y española usa la
denominación "Derecho Tributario", los alemanes emplean la expresión "Derecho Impositivo" y los
franceses "Derecho Fiscal". En América Latina, incluyendo Brasil, predomina la denominación de
"Derecho Tributario", tal como la entidad especializada en Latinoamérica es el "Instituto
Latinoamericano de Derecho Tributario", mientras que su asociado en Chile es el “Instituto Chileno
de Derecho Tributario”. La expresión "Derecho Fiscal" usada también en el Derecho Anglosajón la
encontrarnos en la más importante institución internacional, la "International Fiscal Association"
(IFA).
Está fuera de dudas que el término "Derecho Tributario" es el más exacto ya que el término "Fiscal"
puede dar lugar a equívocos por la denominación de "Fisco" que denota el ámbito patrimonial del
Estado, en un sentido amplio, sin el particular ejercicio de su potestad imperio que es el origen o fuente
de la imposición.
1.2 Definición
Para Founrouge1, el "Derecho Tributario es la rama del Derecho Financiero que se propone estudiar el
aspecto jurídico de la tributación, en sus diversas manifestaciones; corno actividad del Estado, en las
relaciones de éste con los particulares y en las que suscitan entre estos últimos.
Para Héctor Villegas2: "Es el conjunto de normas jurídicas que se refieren a los tributos regulándolos
en sus distintos aspectos".
Giannini3 lo define como "Aquella rama del Derecho Administrativo que expone los principios y las
normas relativas a la imposición y la recaudación de tributos y analiza las consiguientes relaciones
jurídicas entre los entes públicos y los ciudadanos".
Como puede apreciarse y si se desea hacer una crítica de las definiciones de los tratadistas puede
señalarse que ellas son en cierto sentido tautológicas, pues incluyen en la definición el término que se
trata de definir.
1
Founrouge, Giuliani: Derecho Financiero. Edic. Depalma, B. Aires, 1965. Volumen 1.
2
Villegas, Héctor: Cursos de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario. Edic. Depalma, B. Aires, 1972.
3
Giannini, A.D.: Instituzioni di Diritto Tributario. Edizioni Guiffré, Milano, 1956.

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Sin pretender agregar nosotros una nueva definición, intentaremos dar un concepto que creemos pueda
resultar más comprensivo, de la manera siguiente:
“El Derecho Tributario es la disciplina que dentro del Derecho Público se ocupa de los principios y
de las normas legales que regulan aquellos vínculos jurídicos en virtud de los cuales los particulares
o ciudadanos se ven en la obligación de dar sumas de dinero al Estado y éste en el derecho de exigirla,
aun coercitivamente, y que éste ha de emplear en el cumplimiento de sus fines".
Decimos que es una disciplina jurídica pues es una rama autónoma del Derecho Público que estudia
los principios de la tributación, los ordena y tutela. Estos principios son previos a la norma positiva,
pues esta última se inspira o debiera fundamentarse en ellos. Estudia las normas legales, pues los
tributos sólo pueden imponerse por ley como se estudiará más adelante.
Por otra parte el tributo es la cosa que se debe, es el objeto de la obligación tributaria y, la obligación
tributaria es la materia de la que se ocupa el Derecho Tributario. Dicha obligación, no obstante
originarse por ley, en su contenido, exigibilidad, extinción y demás aspectos sustantivos no difiere
mayormente de las obligaciones del Derecho Común, como se verá al referirse a la teoría de la
obligación tributaria.
Se ha discutido si el Derecho Tributario es una rama del Derecho Público o si participa tanto de las
características del Derecho Público como del Derecho Privado. Según el profesor Gustavo Serrano 4
participa de ambos caracteres, pues es Derecho Público en cuanto se preocupa de un aspecto básico de
la actividad del Estado, su financiamiento. El Estado actúa, en este caso, en ejercicio del poder
tributario a través de la ley. Dicho parecer estaría avalado por el Art. 2° del Código Tributario en
cuanto hace supletorio de sus normas los preceptos del Derecho Común, con lo cual se acercaría al
Derecho Privado. Otros autores como Giannini, Villegas y otros no comparten esta dualidad y se
inclinan por considerarlo como Derecho Público.
Creemos que el Derecho Tributario es una rama del Derecho Público, ya que, como se verá, no
reconoce otra fuente que la potestad de imperio propia del Estado y rige la relación jurídica entre el
Estado como tal y los ciudadanos o particulares. Las relaciones de estos últimos entre sí, aun cuando
complementan o acceden a la relación principal de éstos con el Estado (sujeto activo), se rigen en
nuestro concepto única y exclusivamente por el Derecho Privado y no le alcanza el Derecho Tributario,
a menos que la relación entre los sujetos pasivos importe el nacimiento de una nueva obligación para
con el Estado, la que se regirá por el Derecho Tributario. Así por ejemplo la acción de repetición que
el arrendatario pueda tener contra el propietario si aquel ha pagado las contribuciones de bienes raíces,
se rige por el Derecho Privado y no por el Derecho Tributario. Si, por el contrario, no existe dicha
acción o ella no prospera porque el contrato privado de arriendo obligaba a dicho pago al arrendatario,
nacerá una obligación regida por el Derecho Tributario pues siendo el sujeto pasivo de la obligación
el propietario, al asumirla el arrendatario habrá aumentado la renta de arrendamiento gravada por la
ley impositiva.
1.3 Importancia del Derecho Tributario
La importancia del Derecho Tributario puede ser analizada desde varios puntos de vista y cada autor
insiste o da énfasis en uno u otro aspecto según la época y circunstancias. Sin pretender analizar todos
los aspectos, nos referiremos a los principales, y ello no porque creamos necesario destacar o probar
la importancia de nuestro ramo, sino porque deseamos despertar conciencia en nuestros alumnos de su
obligación profesional como abogados de mañana, de conocer, advertir y tener presente en cada una
de sus gestiones los aspectos tributarios de la misma. De allí la importancia profesional del ramo.
a) Importancia Profesional para el Abogado. Es lamentable, a veces, presenciar cómo una

brillante labor de un abogado puede verse totalmente empañada porque no advirtió a tiempo
las consecuencias tributarias que determinado acto jurídico en que asesoró o aconsejó, produjo
4
Serrano Mahns, Gustavo: Apuntes de Derecho Tributario. U. Católica-1964. Edición Mecanografiada.

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a su cliente. A veces un consejo jurídico aparentemente conveniente y perfecto desde el punto

de vista del Derecho Privado, puede llegar a ser perjudicial sino se ha advertido sus
consecuencias tributarias.
Basta lo anterior para comprender la importancia profesional del Derecho Tributario para el
abogado. No olvidemos que el Derecho Tributario es una rama del Derecho Público, es en fin
parte del Derecho y ningún profesional mejor que el abogado para incursionar en él. No
queremos con esto señalar que el Derecho Tributario sea patrimonio de los abogados, es
necesario en su estudio y aplicación la intervención de otros profesionales como contadores,
auditores, ingenieros, economistas, etc. Pero no debe olvidarse que la legislación tributaria es
Derecho; que sólo en virtud de la ley puedan establecerse impuestos según lo señala la
Constitución Política; que el tributo importa una exacción de recursos a las economías
privadas de donde se deriva que deben armonizarse intereses generales y particulares
potencialmente en conflicto, siendo misión del Derecho asumir y permitir que se dirima ese
conflicto en forma justa y pacífica. De ello resulta que los abogados tienen un rol destacado
y preponderante en el estudio y desarrollo de esta rama del Derecho.
b) Como Ciencia Jurídica. De lo anterior se desprende que el Derecho Tributario tiene

importancia como ciencia jurídica específica. La tributación encierra una problemática
jurídica, pues de acuerdo al principio de la legalidad ya señalado y sobre el que volveremos,
sólo en virtud de la ley es posible establecer los tributos. Ahora bien, la legislación tributaria
está en continuo y permanente cambio; tanto porque como se verá uno de los principales fines
de tributación es proveer recursos al Estado y obviamente el Estado moderno impone una
dinámica de necesidades que ocasiona una sucesión de fuertes presiones en la obtención de
recursos, como porque las economías privadas de las que los recursos son obtenidos están
sujetas a cambios continuos y veloces, propios de la moderna evolución de los negocios. Esta
presión fiscal en obtener mayores recursos para afrontar las nuevas responsabilidades de una
parte y la evolución del mundo económico de la otra, impone una sucesión de continuos
cambios en la legislación tributaria.
Basta señalar que mientras los códigos y las leyes del Derecho Común pueden permanecer
sin cambios a veces por varios años o con mínimos cambios, no transcurre un solo año ni en
nuestro país, ni en otros, en que no haya cambios en el Derecho Tributario.
El Derecho Tributario tiene pues, una enorme importancia como "Ciencia Jurídica" pues es
necesario que esa incesante sucesión de cambios en la ley, cumpla con los principios generales
del Derecho Tributario y se verifique en armonía con el conjunto orgánico de las normas
jurídicas que lo conforman.
Es más, el Derecho Tributario suele transformarse en este sentido en un catalizador que

prepara instituciones o concepciones jurídicas que después de adoptadas por este Derecho se
incorporan al Derecho Común. Así por ejemplo, mientras nuestro Derecho Comercial aún
vacilaba sobre venta del derecho de llaves, la Ley Tributaria contemplaba su comercialización
como hecho gravado con el Impuesto a la Renta; mientras se interpretaba nuestra legislación
bajo el prisma de la teoría nominalista en las obligaciones de dinero, ya la Ley Tributaria
imponía el criterio valorista; la Ley Tributaria trató el contrato de Leasing, las operaciones
sobre derivados, y regulado ciertos ingresos tributarios, mucho antes que nuestro Derecho
Común.
c) Como Herramienta Eficaz del Desarrollo Económico. La tributación plantea, además de una
necesidad jurídica que la transforma en ciencia, un problema económico, pues como se verá,
aun cuando la finalidad más importante de los impuestos es proveer de recursos al Estado,
esta finalidad puede cumplirse logrando otros importantes objetivos económicos.
Es problema económico porque la tributación entraña diversos efectos en la economía, al

grado que no puede existir una planificación económica adecuada sin una política tributaria

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definida. Al efecto podemos señalar entre los efectos de la imposición en la economía, el

fenómeno de la redistribución de la riqueza nacional, ya analizado desde antiguo. 5
Es interesante la cita que hace M. Fuster6 del pensamiento de Russeau contenido en su

Contrato Social, libro III, capítulo VIII, al señalar "..todos los gobiernos no tienen la misma
naturaleza; los hay más o menos devoradores. Las diferencias se fundan sobre el principio
que, cuanto más las contribuciones públicas se alejan de su fuente, más onerosas son. No es
sobre la cantidad de impuestos que hay que medir esta carga, sino sobre el camino que deben
recorrer para volver a su punto de partida. Cuando esta circulación es rápida y bien
establecida, no importa que se pague poco o mucho; el pueblo siempre está rico y las finanzas
marchan siempre bien. Al contrario, por poco que el pueblo entregue, cuando este poco no
le vuelve, dando siempre, pronto se agota; el Estado nunca está rico y el pueblo siempre
pordiosero".
Este pensamiento es de validez universal y aplicable, por cierto, a nuestro país, siendo
numerosos los tributaristas que han reparado en este fenómeno redistribucional de los
impuestos. No basta detener la atención en cuan altas son las tasas de los impuestos para
decidir su justicia ni el comportamiento del sistema en el campo económico, tampoco basta
para justificar un sistema demostrar que en otros países existe un sistema tributario más
oneroso, pues lo uno y lo otro nada prueban, ya que existen innumerables factores de
trascendencia que considerar, factores que no pueden considerarse aislados, si se desea evitar
apreciaciones superficiales o equivocadas. Tampoco es un problema de la sola redistribución
del ingreso como pudiera desprenderse del pensamiento de Russeau, anteriormente planteado,
ya que bien pudiera ser preferible una gran torta injustamente repartida que un famélico
pedazo de pan repartido con extraordinaria justicia, pues es posible que en el primer caso
hasta el menos favorecido, podría salir ganando, como lo señala Fuster.
El problema de la evolución del sistema tributario adoptado por un país, es complejo y

envuelve el análisis de aspectos económicos, financieros, sociológicos, administrativos y
políticos y, por tanto, va más allá, como se ha dicho, de un simple enfoque del monto de los
impuestos y de su redistribución. Las razones de ello residen en que los impuestos no son un
simple medio de procurar recursos al Estado, para la satisfacción de sus necesidades que se
identifican con los de la colectividad, sino que producen innumerables efectos en la actividad
económica, en la hacienda pública, en el desarrollo social, en el campo político y
administrativo.
1.4 Planificación Económica y Política Tributaria
Desde antiguo se constató que el sistema tributario producía importantes efectos en la economía. Sin
embargo, el examen que de ello se hacía era negativo, apriorístico y en suma equivocado. Se afirmaba
que la imposición es un mal necesario para procurar recursos al Estado, necesarios para cumplir su
cometido, mal que ciertamente desalentaba el ahorro, la inversión y la iniciativa privada. El examen
más optimista afirmaba que en cierto modo los impuestos estimulaban la economía privada
aumentando la eficiencia de las empresas con el propósito de aumentar sus rentas y procurarse el alivio
tributario.
El nuevo análisis de los efectos de la imposición en la economía nacional se fundamenta en que el

Estado a través de la imposición resta a la economía privada poder para tomar decisiones económicas,
poder que pasa a sumarse al del Estado para la realización de sus objetivos económicos de nivel
nacional, a través de gasto público, procediendo en esta forma a redistribuir el ingreso nacional. En
otras palabras el esfuerzo de la economía privada junto con el esfuerzo del Estado contribuye a formar
el ingreso nacional, que redunda en beneficio total de sus habitantes.
5
Gorziglia B., Arnaldo: "La Legislación Tributaria ante la Realidad Económica Nacional", Escuela Derecho, 1969.
6
Fuster, M.: "El Espejismo de una Política de Ingresos", Revista Empresa, febrero-marzo de 1969, pág. 24.

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La importancia de este enfoque moderno se puede visualizar mejor, al comentar brevemente algunos
aspectos:
a) Imposición Anticíclica o Compensatoria7
Las finanzas funcionales en contraposición de las clásicas, plantearon el abandono y ruptura

de equilibrio presupuestario como medida efectiva en la lucha contra los ciclos económicos.
Así en períodos de depresión económica y de desempleo se aconseja al estímulo del
consumo y la inversión, lo que puede lograrse a través de medida de reducción de impuesto,
exenciones, liberaciones, etc.
El menor rendimiento fiscal no debe tener como consecuencia una disminución del gasto
público sino por el contrario, el gasto debe ser aumentado mediante la inversión en obras de
largo aliento que deben paliar el desempleo. El desequilibrio presupuestario no debe
preocupar en este caso, pues será transitorio. En cambio, la búsqueda del equilibrio
acrecentará la crisis, frenará el consumo, la inversión y el desempleo.
En cuanto a las rentas que deben ser desgravadas, lo serán en mayor grado las más bajas,
por cuanto son percibidas por grupos de mayor propensión al consumo, y, por tanto, en
condición de acelerar el proceso de recuperación. Las rentas altas también deben ser
desgravadas, aun cuando en menor grado, ya que ellas servirán para financiar inversiones
que se trata de estimular.
En el proceso inverso, esto es de auge económico, pleno empleo y pequeña inflación, deberá
aumentarse la carga impositiva desalentando ciertos consumos no esenciales, proceder a
efectuar economías en el gasto público y terminar el presupuesto en superávit, que deben
paliar los déficits de los períodos de depresión. En cuanto al aumento de la presión tributaria,
ésta debe efectuar en mayor grado a las rentas altas o súper rentas, e incluso, un impuesto a
los beneficios excesivos puede ser aconsejable. En cambio las rentas bajas no debieran ser
afectadas con esta alza, sino que tal vez y según las circunstancias, podría ser aconsejable
el establecimiento de un ahorro forzoso que cíclicamente cumpliría la misma finalidad, pero
que implicaría la formación de una reserva por estos grupos económicamente más débiles.
Taylor8 señala "El objetivo principal de la imposición anticíclica es estimular el consumo o

la inversión privada cuando la economía se encuentra bajo el nivel del empleo total y
disminuir el consumo o las inversiones cuando el empleo total ha sido alcanzado y los
nuevos gastos sólo pueden traducirse en inflación".
b) Pleno Empleo. Sintetizando medidas propuestas por Henry Wallace (Full Employment in
Free Society), ellas se reducen a los siguientes para el empleo total:
 El gasto público debe ser suficiente para el empleo total.

 El gasto debe ser dirigido según las prioridades sociales.
 Los medios para los objetivos anteriores deben ser proporcionados por los
impuestos.
c) Redistribución del Ingreso. La redistribución del ingreso recabado a través del impuesto
opera y debe operar a través del gasto público. El gasto debe encaminarse a atender servicios
que favorecen a grupos que en la distribución primaria del ingreso económico no alcanzaron
una cuota que les permitiera obtener los bienes o servicios que ahora se les redistribuye: la
atención médica gratuita, socialización de la medicina, instrucción gratuita, programas
habitacionales, subsidios, etc., son algunos ejemplos.
7
En este punto hemos seguido de cerca algunos conceptos de los apuntes de Derecho Financiero del profesor Enrique
Piedrabuena, y el Libro de Finanzas Públicas de Manuel Matus.
8
Taylor: "The Economist of Public Finance". New York, 1948, citada por Matus (op. cit., supra).

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d) Redistribución del ingreso en el sentido de la conducción de la inversión. En la

redistribución se puede y se debe estudiar el destino que los sectores de mayores rentas dan
a sus ingresos primarios y, especialmente, a través de la política impositiva, que esos
ingresos primarios se distraigan en simples ahorros inmovilizados o en gastos de consumo
superfluos o socialmente inútiles o inconvenientes, obligando desviados hacia inversiones
productivas o socialmente aconsejables.
e) El sistema impositivo en la regulación de la distribución primaria del ingreso. Puede

suceder y sucede, que la redistribución del ingreso no sea por sí sola eficaz y sea necesaria
la actuación preventiva o anticipatoria del Estado, el cual en vez de esperar para hacer
justicia en el momento de redistribución, se adelante y proceda a paliar la distorsión en la
distribución primaria del ingreso económico. Ello se puede lograr a través de medidas
drásticas de aumento considerable de los salarios y sueldos. Clásicamente se ha dicho que
esta medida es abiertamente inflacionaria e incide directamente en los precios y en la pérdida
de competitividad en los mercados internacionales. Es un problema de mucha actualidad en
nuestro país en que se ha preconizado abiertamente esta tesis, proponiendo reajustes de
remuneraciones a veces inferiores al costo de la vida. Si se procediera recurriendo a
correctivos de índole tributaria con pleno conocimiento del efecto regulador del sistema
impositivo en la política de sueldos y salarios y en la de precios, se podría comprobar que
este fantasma puede ser alejado. En efecto, los impuestos permiten que el costo de las
remuneraciones no incida con intensidad en los precios. Las medidas son innumerables y
dependerán de las circunstancias.
Basta citar las siguientes entre muchas otras:
1. Alivio de los impuestos indirectos que inciden en los precios (Impuesto al

Valor Agregado y otros a las ventas o servicios, etc.) de bienes y servicios
cuyo consumo se desea alentar.
2. Plena aceptabilidad como gasto deducible en el cálculo de las rentas

imponibles de las empresas, de todas las remuneraciones y beneficios al
personal, incluso las de carácter voluntario, planes de jubilación y otros.
3. Alivio de la tributación de las rentas del trabajo en los impuestos, que le

afectan a objeto de aumentar su capacidad de consumo, etc. Ello beneficia
también a las empresas que contarán con mayor poder consumidor y, por
ende, tendrán un mayor incentivo para aumentar la producción y crear mayor
posibilidad de trabajo.
Naturalmente que ello debiera estudiarse de modo que la disminución de los impuestos
indirectos no cause una disminución sensible del rendimiento fiscal. Esto último no podría
aparecer difícil de realizar, especialmente si se aconseja disminuir los impuestos indirectos
que en Chile tienen gran trascendencia en el rendimiento fiscal. No presenta grandes
problemas si el menor rendimiento se compensa con un aumento de otros impuestos como
son los de la renta, y por otra parte la disminución de los tributos suele traer aparejado un
aumento del rendimiento fiscal, pues importa una disminución de la evasión.
f) Estrategias de Desarrollo. La definición de éstas incide en materia tributaria. Una estrategia

de desarrollo "puertas afuera" presupone incentivar la actividad exportadora confiriendo
drawbacks, eliminando los impuestos aduaneros que gravan la producción nacional vendida
en el exterior, neutralizar el impacto de impuestos indirectos al consumo que afecten bienes
y servicios que se insuman en la actividad exportadora, pues resulta evidente que un país
debe propender a exportar productos y no los impuestos que afecten la producción del bien
exportado. Una estrategia de desarrollo "puertas adentro" presupone una protección
aduanera al productor nacional llamada a competir internamente con el proveedor

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extranjero. Como estas estrategias no se dan en forma pura, el manejo de la variable

tributaria es normalmente ecléctico y apunta, con mayor o menor énfasis, en ambos sentidos.
1.5 Otras Finalidades de los Tributos
No se puede cerrar el capítulo de la importancia de Derecho Tributario sin mencionar aun someramente
otras finalidades que se pueden lograr a través de los impuestos, al margen de los efectos económicos
ya mencionados.
En efecto, a través de los tributos se pueden conseguir finalidades de tipo político: tanto política interna
(redistribución de la riqueza, debilitamiento o fortalecimiento de la actividad privada, etc.) o de
política externa como favorecer desarrollo de zonas geográficas estratégicas o en disputa; de tipo
sanitario: desalentando ciertos hábitos nocivos como el uso del alcohol, tabaco, ciertos cultivos, etc.;
de tipo cultural: desalentando ciertos vicios y alentando actividades culturales, eximiendo ciertos
espectáculos; de tipo social: alentando la inversión social sea directamente por el Estado o
indirectamente a través de las economías privadas, como exonerar de impuestos o incentivar ciertos
beneficios al personal, donaciones a ciertas obras comunitarias; ejemplo de las famosas fundaciones
de EE.UU. con múltiples propósitos benéficos, etc.. La construcción de viviendas al personal, el
incentivo a las viviendas económicas, fines demográficos, alentando o desalentando el aumento
demográfico nacional o racionalizando la distribución entre las ciudades, regiones o provincias, etc.
Como puede apreciarse a través de los tributos se puede intervenir en cualquier aspecto de la vida de
una nación.
II. CLASIFICACIÓN DE LOS TRIBUTOS Y DEFINICIONES
1. CONCEPTO DE LOS TRIBUTOS
Tributo se puede definir como "aquel ingreso público que se origina de la obligación o vinculo jurídico
creado por la ley y por el cual personas determinadas se encuentran en el deber de entregar al Estado
ciertas cantidades de dinero también determinadas para el cumplimiento de las finalidades que éste
se ha propuesto".
Para Villegas9 "Tributos son las prestaciones, comúnmente en dinero, que el Estado exige en ejercicio
de su poder de imperio a los particulares en virtud de una ley y para el cumplimiento de sus fines".
Blumenstein10 los define como 'las prestaciones pecuniarias que el Estado o un ente público autorizado
por aquel, en virtud de su soberanía territorial, exige de sujetos económicos sometidos a la misma".
De las definiciones anteriores y de otras que señalan los autores pueden destacarse las características
de los tributos
a) Nace de la Ley. De acuerdo al principio universalmente aceptado, no hay tributo sin ley
previa que lo establezca, es el principio de la legalidad de la imposición, pues la obligación
tributaria reconoce como única fuente capaz de generarla a la ley. Al igual que ocurre con
todas las obligaciones que nacen de la ley, la tributaria encuentra vida concreta cuando
ocurre el hecho generador previsto en ella como presupuesto de la obligación.
b) La prestación de lo que se debe es en dinero o comúnmente en dinero. Como lo veremos

al estudiar la obligación tributaria, la prestación en cuanto a su objeto se clasifica como una
obligación de dar, aun cuando a veces conlleva obligaciones de hacer o no hacer, las que
9
Villegas, Héctor B.: Curso Finanzas, Derecho Financiero y Tributario. Ediciones Depalma, Buenos Aires, 1972.
10
Citado por Founrouge. Obra Citada.

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son siempre accesorias a la obligación principal que es la de dar, entregar una suma cierta
de dinero. La prestación exigida en la ley es una suma de dinero, ello constituye una
característica de los tributos modernos que descansan sobre la base de economías
monetarias. Sin embargo, como bien lo señala Villegas 11 ello no es forzoso que así suceda,
han existido tributos fijados en especies o que de modo alternativo pueden pagarse en especie
como en el Código Fiscal de México que en ciertos casos lo permitía. Recuerda Giuliani
Founrouge que en Rusia se exigía el pago de gravámenes con parte de las cosechas; en
Inglaterra, el impuesto sucesorio puede pagarse con tierras, muebles u otros objetos de valor
artístico, etc. En nuestro país no existe, al igual que en la mayoría de los países, la posibilidad
de pagar tributos en especie.
c) Son exigidas en el ejercicio del poder de imperio. Un elemento particular y característico

del tributo es la coacción por parte del Estado en la exigencia de la prestación que fue creada
por la ley por voluntad del Estado y con prescindencia de cualquier concurso de voluntades.
d) Su finalidad es el cumplimiento de los fines del Estado. Este elemento de suyo obvio y
aparentemente innecesario de destacar, es el que nos advierte la diferencia fundamental que
existe entre el tributo y la multa como sanción pecuniaria. En efecto, la finalidad hace la
diferencia, pues el resto de los elementos son comunes y, si bien en la sanción pecuniaria
hay un ingreso económico para el Estado o ente público autorizado por éste, la ventaja
económica o ingreso no es la finalidad de ella sino que otra completamente distinta cual es
la de aplicar un castigo al transgresor de la norma, sanción que debe ser entendida como la
consecuencia jurídica del obrar ilícitamente.
No olvidemos, sin embargo, lo ya dicho sobre los efectos de los tributos al analizar la importancia del
Derecho Tributario, pues si bien la finalidad primordial del tributo es el recurso económico para satis-
facer las necesidades del Estado, los tributos persiguen y deben perseguir fines conexos con el
principal, pero extra fiscales, esto es ajeno al ingreso económico como políticos (franquicias a una
zona del país que se desea promover), demográficos (incentivo o desincentivo al aumento de
población), económicos (efectos económicos de los tributos).
2. CLASIFICACIÓN DE LOS TRIBUTOS
Muchas son las clasificaciones de los tributos, pero al respecto no existen clasificaciones absolutas o,
como lo señala Luigi Einaudi12 toda clasificación es arbitraria, no siendo preciso exagerar su
importancia más allá de la que realmente corresponda a un útil instrumento de estudio y aclaración.
Ello es plenamente aplicable entre nosotros, especialmente desde que la Constitución Política sólo
admite por excepción los tributos con finalidad específica, esto es, las contribuciones, haciendo perder
importancia a la clasificación.
Siguiendo la clasificación más aceptada por la doctrina, no siempre seguida por el Derecho Positivo,
los tributos se clasifican en: Tasas, Contribuciones e Impuestos.
Recordemos que los ingresos de Derecho Público del Estado son los tributos y que de éstos, los más
importantes son los impuestos, luego vienen las contribuciones y por último las tasas. Algunos autores
agregan los "derechos", pero éstos se suelen confundir con el resto de los tributos.
En nuestro Derecho Positivo al igual que ocurre en el de otros países se han confundido distintos tipos
de tributos en cuanto a su denominación y que desde el punto de vista doctrinario se distinguen y
diferencian claramente. Así la Constitución Política de 1925 señalaba en su Art. 44 Nº 1 que sólo en
virtud de una ley se puede imponer contribuciones de cualquier clase o naturaleza, etc., cuando en
11
Villegas, Héctor B.: Obra Citada.
12
El Sistema Tributario Italiano

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realidad se estaba refiriendo genéricamente a los tributos y no a una especie de ellos que son las
contribuciones. La misma impropiedad se encontraba en el Art. 44 que también se refería en forma
genérica a contribuciones y el Art. 10 N° 9 que hacía aparecer como un sinónimo al impuesto y la
contribución. La Constitución Política de 1980 ha subsanado este error, y así en su Art. 19 N°20
establece que la Constitución asegura a todas las personas la igual repartición de los tributos en
proporción a las rentas o en la progresión que fije la ley, etc. Sin embargo, en otros casos son leyes y
autoridades las que hacen sinónimos los términos impuesto y contribución, como ocurre con el
impuesto territorial que prácticamente no se le conoce como tal, pero sí se le conoce como
"contribución de bienes raíces".
En otras ocasiones se habla de "derechos", que doctrinariamente pueden tener características muy
particulares que los diferencian de otros tributos, pero en nuestro Derecho Positivo dicha denominación
es más frecuentemente empleada para señalar ciertos impuestos como ocurre con los Aduaneros y los
impuestos Municipales.
Lo anterior ocurre porque el legislador ha caracterizado de distintas formas tributos que a su arbitrio
denomina de una forma y en otro país de otra, de lo que resultan confusiones que conducen a
discrepancias entre los autores, los que si aclaran entre sí los distintos elementos de legislación interna
y de denominación que han tenido en cuenta, bien sería posible lograr una mayor uniformidad
doctrinaria sobre el particular.
2.1 Las Tasas
Este es el tributo que probablemente mayores discrepancias ha causado y el que más dificultades ha
presentado para su caracterización. Su caracterización, aun cuando la tasa tiene poca significación
económica actualmente como fuente de ingresos, es importante pues el Código Tributario y otros
cuerpos legales que estudiaremos no son aplicables a las tasas, pero sí a los impuestos y a las
contribuciones. Sin embargo, siendo las tasas una especie de tributos, deben cumplir con los principios
constitucionales como el de legalidad de la imposición, etc. En el orden internacional, las mutuas y
recíprocas exenciones que se otorgan entre sí los Estados con respecto a diplomáticos y agentes
consulares, tienen vigencia con relación a los impuestos, pero no suelen tenerla en cuanto a las tasas.
En otros países la importancia del distingo es aún mayor pues, como en Uruguay, los gobiernos
departamentales están facultados para crear tasas, pero no impuestos.
Las tasas habitualmente se definen como: "Las prestaciones pecuniarias que el Estado exige a quien
hace uso actual de ciertos servicios públicos". 13
Para Enrique Piedrabuena, las tasas son "simplemente el precio de un servicio público". 14
Para Jaime Ross "tasa es un ingreso ordinario de Derecho Público que obtiene el Estado y que
representa la compensación que da el particular al Estado por el uso de un servicio determinado". 15
Lo que caracteriza a la tasa y la diferencia sustancialmente del impuesto está en el hecho de que cuando
el Estado cobra una tasa proporciona por su parte, un servicio individual y personal a quien se lo paga,
esto es, se considera la idea de equivalencia o contraposición más o menos proporcionada entre lo que
es particular paga (prestación) y el servicio que rece e a cambio en este instante (contraprestación),
idea que no se encuentra en el impuesto en el que no hay correlación ni secuencia entre el pago y el
servicio. El impuesto aparece como una carga general sin una finalidad específica, pero sí con finalidad
general, el financiamiento de las necesidades del Estado que son también las de la colectividad.
13
Matus B., Manuel: Finanzas Públicas, Edit. Jurídica de Chile.
14
Piedrabuena R., Enrique: Apuntes de Derecho Financiero. U. Católica de Chile, 1953.
15
Ross B., Jaime: Apuntes de Derecho Tributario. U. Católica de Chile, 1968.

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Otra característica, es en ésta donde se producen las mayores divergencias doctrinarias, es la coacción
del Estado. Ella no aparece en las tasas tan de manifiesto como en el impuesto, dado que las tasas se
cobran sólo a quien hace uso de ciertos servicios públicos. Por ejemplo en el caso del Servicio de
Registro Civil o del Servicio de Correos sólo paga aquel que voluntariamente requiere una inscripción
o certificado o requiere el servicio. Si no desea hacer uso de esos servicios, no deberá pagar tasa alguna.
Sin embargo, si bien es cierto que la coacción del Estado aparece más atenuada en la tasa que en el
impuesto, ella existe y es igualmente efectiva si atendemos a las circunstancias de que está en presencia
del uso de un servicio público y en éstos el Estado actúa en forma exclusiva.
En todo caso hay que advertir que a quienes niegan esta coacción a las tasas y, por ende, sostienen que
las tasas no son tributos, suelen confundirlas con las tarifas que son ingresos del Estado de derecho
privado propio de su actividad patrimonial y que nada tienen que ver con los tributos, como ya se ha
dicho, y que son los precios de los bienes o servicios de empresas del Estado que actúan bajo las
normas del Derecho Privado. Ej. Tarifa de ferrocarriles.
Es interesante al efecto revisar lo que ha sostenido el Tribunal Constitucional en relación a este tema,
en una causa en que justamente el fondo consistía en determinar si se estaba en presencia de una tasa
como especie de tributo, o una simple tarifa: "el sujeto obligado siempre tiene la posibilidad de
efectuar o solicitar el servicio o bienes que el Estado proporciona o bien decidir no hacerlo", por lo
cual el tributo establecido no estaría acompañado de un grado de coacción suficiente como para
calificarlo de impuesto. No obstante que dicha afirmación tiene por objeto determinar el carácter que,
a juicio de Su Excelencia, reviste el tributo, este Tribunal no puede dejar de hacer presente que, si
bien es cierto que el contribuyente podría en este caso exonerarse del pago del tributo no llevando a
cabo la actividad que lo genera, no es menos cierto que tal exoneración sólo podría obtenerla
privándose del ejercicio de derechos fundamentales de la persona, explícitamente asegurados por la
Constitución Política, como son, por ejemplo, el derecho a desarrollar una actividad económica o a
entrar y salir del territorio de la República. Dar base a una disyuntiva de esa naturaleza, aparece
contraria a la concepción y al ordenamiento constitucional, claramente reflejado, entre muchas otras
disposiciones de la Carta Fundamental, en su artículo 5º que reconoce como límite del ejercicio de la
soberanía, "el respeto a los derechos esenciales de la persona humana"16.
Finalmente agreguemos que la tendencia actual en materia de servicios públicos del Estado es la
coexistencia en su financiamiento entre la tasa y los impuestos, pues como se sabe la tasa de un servicio
público no lo financia y debe por tanto el Estado contribuir a su financiamiento mediante sus recursos
generales que provienen fundamentalmente de los impuestos. Aún más se nota una tendencia cada vez
mayor del pago de servicio público financiado por tasa a uno financiado por impuestos.
2.2 Las Contribuciones
Como se ha dicho se encuentran en el terreno intermedio entre la tasa y el impuesto, más importante
en cuanto a su rendimiento fiscal que las tasas, pero de menor importancia que los impuestos. No
plantean las discusiones que suscitan las tasas, pues no se discute que son de derecho público y aquí la
coacción del Estado está presente de la misma forma como lo está en el impuesto, su punto de similitud
con la tasa está en que como aquella no tiene un destino general como el impuesto, sino específico
aunque más amplio que la tasa.
Mario y Héctor Fernández Provoste dicen que "Son los gravámenes que tienen por objeto distribuir
entre ciertos contribuyentes los gastos de realización de obras de mantenimiento de servicios que los
benefician colectivamente de alguna manera más especial que el resto de las personas que integran la
sociedad".
16
Sentencia Tribunal Constitucional 14 de octubre de 1996, Causa Rol N° 247.

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Para Founrouge17 es la "prestación obligatoria debida en razón de beneficios individuales de grupos

sociales derivados de la realización de obras públicas o de especiales actividades del Estado".
Villegas18 señala que "son los tributos debidos en razón de beneficios individuales o ciertos grupos
sociales, derivados de la realización de obras públicas o especiales actividades del Estado".
De lo anterior, se desprende que este tributo se caracteriza por la existencia de un beneficio actual o
futuro, debido a la realización de una obra pública o bien de ciertos servicios o actividades especiales
que pueden beneficiar a grupos determinados, pero que al mismo tiempo benefician intereses
generales.
En la tasa se produce una relación muy específica entre el Estado y un beneficiario particular que es el
usuario del servicio público, que lo paga y lo disfruta casi simultáneamente. En la contribución también
encontramos un destino específico, esto es, se da esa relación, pero más amplia respecto de un grupo
de beneficiarios y, en todo caso a la colectividad en general. Como lo señala Valdés Costa, la actividad
estatal satisface en la contribución intereses generales que simultáneamente proporcionan ventajas a
personas o grupos de personas determinadas. Así, si se paga una contribución de mejora como
alcantarillado, pavimentación, etc., es indudable que se benefician determinadamente los que habitan
en los inmuebles pavimentados, hay plusvalía de sus propiedades, pero también toda la colectividad
que transita por esa calle y potencialmente los que no transitan, pero pueden hacerlo un día.
Tradicionalmente algunos autores han limitado la "contribución" a la "contribución de mejora" como

Seligman y parcialmente Einaudi aunque este último reconoce su extensión a campos más vastos.
Coincidimos con lo que opinan que es amplísima la gama de tributos que deben tener esta calificación.
En efecto, lo importante para que exista contribución en nuestro concepto, es que reuniéndose los
mismos requisitos que concurren para los impuestos, a diferencia de éstos que tienen un destino
general, tengan un destino específico.
Debemos señalar que las contribuciones en nuestro país se encuentran limitadas por la actual
Constitución, la que en el artículo 19 N° 20, prohíbe en general el establecimiento de tributos con
destino específico (contribuciones) permitiéndoles solamente en los casos de defensa, bienes o
actividades de clara identificación local y pueden ser establecidos por las autoridades comunales y
destinados a obras de desarrollo comunal (Art. 19 Nº 20 C.P.). Como puede apreciarse, el marco
constitucional ha limitado la posibilidad de leyes que establezcan contribuciones a los casos indicados
por la propia norma.
2.3 Los Impuestos
Como lo señala Valdés Costa, "El impuesto es el tributo típico por excelencia y el que mejor lo
representa" y también representa el género que llega a confundirse con él. En efecto, el Derecho Tribu-
tario, rama del Derecho Financiero que estudia los tributos, carecería de importancia si no
comprendiera a los impuestos, en otros términos con la sola tasa y contribución no tendría razón de
ser, pues la importancia de los impuestos como fuente generadora de recursos para el Estado es
inmensa.
No es fácil definir los "impuestos", pues su definición es la misma que los tributos, el impuesto reúne
todos los elementos de la definición del tributo y tal como se señala en la exposición de motivos del
Modelo de Código Tributario para América Latina se señaló como elemento propio del impuesto el de
total independencia entre la obligación de pagarlo y la actividad que el Estado desarrolla con su
producido, esto es, entre obligación y destino.
17
Founrouge, Giuliani: Obra Citada.
18

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Por eso Villegas19 los define como: "el tributo exigido por el Estado a quienes se hallan en las
situaciones consideradas por la ley como hechos imponibles, siendo estos hechos imponibles ajenos a
toda actividad estatal relativa al contribuyente".
También podemos definirlo como: "el tributo que el Estado exige de otras economías sin
proporcionarle por ello a quien lo paga un servicio o prestación determinada, sino que lo destina a
financiar sus ingresos".
No nos referimos a otras definiciones, pues sería entrar a repetir literalmente las definiciones que
hemos dado de 'Tributo".
En cuanto a las características de los impuestos, son similares a las de los tributos en general, pero
agregan otras que los diferencian del resto de los tributos:
a) Es una obligación de dar una suma de dinero. Entre nosotros no es posible cumplir la
obligación en modo alternativo, debe pagarse en dinero.
b) Coerción del Estado en su establecimiento, es decir, se imponen y emanan del poder del
imperio del Estado, facultad de imperio que requiere ser ejercida con sujeción a la ley y
que emana de ella según lo establecen los Arts. 60, N4 14 y 62 de la Constitución Política.
c) Existe en los impuestos un destino general. En efecto, ya se ha explicado que el destino

o finalidad de este recurso del Estado es financiar el gasto público, es decir, satisfacer a
través de la inversión de esos recursos las necesidades colectivas de acuerdo a los planes
que el Estado se ha trazado. No existe en consecuencia, como ocurre con la tasa y con la
contribución, un destino específico más particular en la primera, menos en la segunda; el
destino del impuesto es general, impersonal si se prefiere, constituyen los ingresos del
Estado que éste destina a cumplir su labor. El impuesto a la renta que ustedes pagan, el
IVA que soportan al comprar una mercadería, el Estado puede estar gastándolo en
múltiples objetivos, salud, desarrollo social, fomento de la economía, inversión en obras
públicas, defensa o incluso pagándoles a ustedes una remuneración o una indemnización
de perjuicios a que ha sido condenado por los tribunales.
d) Se advierte una carencia de equivalencia de prestaciones, es decir, que en el momento

de pago del impuesto el Estado no otorga una contraprestación que se mire como
equivalente, traducida en bienes o servicios, como ocurre con la tasa.
e) Complementa la financiación no lograda por tasas y contribuciones. Advertíamos al

analizar las tasas que ellas suelen no ser suficientes para financiar los servicios públicos y
que la tendencia era un desplazamiento en su financiación hacia los impuestos. El mismo
fenómeno suele ocurrir con las contribuciones, las que suelen no resultar suficientes, sea
porque el destino específico resultó ser más exigente en recursos que lo previsto por el
legislador al crearlos, sea porque el tributo no produjo el rendimiento preestimado, con el
cual el Estado recurre a sus entradas sin fin especial, esto es, a los impuestos.
f) Están destinados a alcanzar finalidad de orden económico, político y social.

Recordemos que su fin principal es obtener recursos al Estado para cumplir sus variadas
y múltiples finalidades, pero recordemos también lo dicho sobre el enfoque moderno del
Derecho Tributario, que plantea nuevas finalidades extrafiscales, tales como la regulación
de la inversión, consumo y ahorro; la regulación del ciclo económico, efectos
demográficos, sociológicos, redistributivos.
19

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2.4 ¿Los Derechos son una clase de Tributos?
Algunos autores incluyen los Derechos entre los Tributos y logran a veces con éxito en el campo
puramente teórico distinguirlos de la tasa, contribución e impuesto.
Fernández Provoste20, entre otros, señala que los derechos son “ciertos tributos en virtud de cuyo pago
el contribuyente queda autorizado para hacer algo que de otra manera la ley prohíbe. Se llaman también
tributos habilitantes”. Ej. Patentes municipales, para ejercer una profesión, oficio, comercio o industria,
etc.
Discrepamos como ya hemos señalado con este pensamiento. En efecto, creemos que estos derechos
son tasas en la mayor parte de las veces, en otras ocasiones son impuestos o contribuciones.
En efecto, creemos que hay una confusión producto del lenguaje, pues creemos que una patente
municipal para ejercer una profesión es un impuesto municipal; los derechos de Aduana, son
impuestos aduaneros; los derechos de los conservadores y archiveros son, en nuestro concepto, tasas;
los derechos de almacenamiento a favor de la empresa portuaria, constituyen una tarifa, etc.
Es indudable que pueden ser muchos los impuestos habilitantes, pues por ejemplo sin comprobante de
contribución por bienes raíces, el notario no autorizaría una compraventa de inmueble y sin embargo
el impuesto territorial es un impuesto y no una clase de tributo diferente como los derechos.
3. CLASIFICACIÓN DE LOS IMPUESTOS
Son varias las clasificaciones de los impuestos que en los textos de los autores se suelen encontrar.
Además de las clasificaciones tradicionales, existen otras que no siempre tienen utilidad práctica. En
nuestro curso adoptaremos aquellas clasificaciones que, junto con incluir las de mayor valor
doctrinario, presentan, utilidad frente a nuestro Derecho Positivo.
Dichas clasificaciones son:
1) Impuestos Directos e Indirectos,
2) Impuestos Reales y Personales,
3) Impuestos Únicos e Impuestos Múltiples,
4) Impuestos Internos y Externos o Aduaneros,
5) Impuestos de Suma fija, proporcionales y progresivos,
6) Impuestos a la Renta y al capital o patrimonio,
7) Impuestos Ordinarios y Extraordinarios,
8) Impuestos a la Renta e Impuestos al Consumo.
3.1 Impuestos Directos e Indirectos
Es esta una de las clasificaciones más importantes, tanto doctrinariamente como desde un punto de
vista práctico, sin embargo, debe advertirse que la clasificación es imprecisa y que los criterios
utilizados por la doctrina para distinguirlos y delimitarlos son muy dispares.
20
Fernández Provoste, María y Héctor.

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3.1.1 Algunos Criterios de Distinción
Señalaremos los principales criterios con el sólo propósito de ir aclarando a través del énfasis que los
autores han dado a los distintos criterios: las características de unos y otros.
a) El criterio administrativo, señala que lo que diferencia los impuestos directos de los indirectos, es
la circunstancia de que los primeros se cobran en conformidad a roles o registros nominativos, en que
se conoce la persona del contribuyente afectado por los impuestos directos, mientras que los indirectos
se perciben con ocasión de ciertos actos- de la vida económica y que el Estado ignora la
individualización del contribuyente. Este criterio, aun cuando es en alguna medida cercano a la realidad
no es satisfactorio, pues no es dable sujetar la distinción a un acto de administración de los impuestos,
pues ello dependerá en alto grado del sistema que en cada caso haya adoptado la ley.
En Chile, en que un caso típico de impuesto indirecto es el IVA, ex impuesto a la compraventa y a los
servicios, ocurre que desde un punto de vista administrativo existe rol para los impuestos mencionados.
El contribuyente de derecho está individualizado en roles numerados en los que se inscribe
automáticamente el diputado o delegado para el pago. En lo que sí se acerca a la realidad es en cuanto
a la imposibilidad de identificar al contribuyente de hecho o sea al que soporta el gravamen.
Si se piensa que el contribuyente de derecho - enrolado de estos impuestos no es sino que el diputado
para el pago, y que el contribuyente de hecho es el adquirente, el cual no está enrolado y por ende
resulta imposible de identificar, se debería concluir que el criterio administrativo se acerca
parcialmente a la realidad, tratándose del contribuyente de hecho -no enrolado- mas se aleja de la
realidad tratándose del contribuyente de derecho, que sí está enrolado.
b) El criterio de la traslación. Es el que goza con el favor de la doctrina desde antiguo. Conforme a
este criterio, el impuesto directo se caracteriza por su difícil traslación, en otros términos el sujeto
pasivo o contribuyente de la obligación tributaria paga el impuesto y, al mismo tiempo, lo soporta
patrimonialmente en su economía.
Dicho de otro modo, determinado el contribuyente, éste paga el impuesto (contribuyente de derecho)
porque la ley lo ha llamado a cumplir la obligación tributaria, pero al mismo tiempo dicho
contribuyente soporta en el hecho dicho gravamen, (contribuyente de hecho), no puede traspasarlo a
otro. Es decir, tratándose de impuestos directos, se reúne en una sola persona la calidad de
contribuyente de derecho y de contribuyente de hecho. El contribuyente impactado o percutido
(contribuyente de derecho) es también incidido (contribuyente de hecho).
Los impuestos indirectos, en cambio, son por sus especiales características trasladables o de fácil
traslación. La traslación ocurre sea porque el legislador lo ordena explícitamente o porque
implícitamente lo impone o lo tolera. En ellos el contribuyente impactado o percutido no es el incidido,
es decir, el contribuyente que paga el impuesto no es el que soporta el gravamen patrimonialmente. En
otros términos el contribuyente de derecho, (Ej. en el IVA, el comerciante) entera el impuesto, pero lo
ha trasladado a otras economías que sí lo soportan en su patrimonio, que es el contribuyente de hecho.
(Ej. el consumidor en el IVA, soporta el impuesto en el precio). Como veremos después, se llama
traslación del impuesto al acto por el cual el contribuyente de derecho traspasa la carga tributaria al
contribuyente de hecho.
La traslación se llama legal, cuando está autorizada u ordenada por la ley como en el IVA, impuesto
de ley de alcoholes, impuestos a la bencina, etc.
Consideramos que la traslación de hecho no es propiamente traslación, pues puede también darse en
los impuestos directos, como puede ocurrir si se aumentan los precios para absorber el mayor impuesto
a la renta, etc.

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c) Otro criterio de distinción es el de la capacidad tributaria o contributiva, elaborado por Griziotti21.

Este autor señala que las manifestaciones de la capacidad contributiva en relación a la riqueza se
observan en distintos momentos, tales como en el momento de la adquisición, de la posesión, del gasto,
de la producción, de la transferencia de la riqueza. El primer momento se revela cuando la riqueza se
adquiere, es decir, cuando se comprueba que un patrimonio es mayor que al finalizar el año precedente.
Este ingreso, que es renta neta conseguida en aquel período de tiempo "constituye una manifestación
directa de la capacidad contributiva y de ahí que se llamen directos los impuestos que lo graven". Los
impuestos indirectos aparecen vinculados al tercer momento que debe tenerse en cuenta para
determinar la capacidad contributiva, es decir, aquel en que la riqueza es consumida, o sea, el momento
del gasto. El gasto resulta ser así una manifestación indirecta de la capacidad contributiva y el Estado,
con los impuestos llamados precisamente indirectos, grava esa capacidad contributiva. Cabe advertir
que este autor sostiene que no todos los ingresos ni todos los gastos son signos de capacidad
contributiva, excluyendo por ejemplo los gastos de explotación, el costo de producción y las
remuneraciones necesarias. Tampoco son signos de capacidad contributiva el consumo indispensable
de las personas para vivir.
Basado en lo anterior, es posible concluir que para Griziotti los impuestos directos extraen el tributo
en forma inmediata del rédito tomado como expresión de capacidad contributiva. En cambio los
impuestos indirectos gravan ciertos actos vinculados al momento del gasto o consumo aun en forma
indisciplinada y aunque no sea ese gasto o consumo necesariamente una evidencia de una real
capacidad contributiva.
d) Criterio Pragmático. Su principal defensor es Cesare Cosciani22 y sostiene que el impuesto directo
grava las rentas del contribuyente o su patrimonio al tanto que el indirecto grava la transferencia de
bienes o servicios o su producción o consumo directos.
Sin embargo, en cuanto a su importancia desde el punto de vista de fuente de recursos para el Estado,
en todos los países prevalece la importancia de los impuestos indirectos. Los últimos antecedentes
estadísticos en nuestro país demuestran que del total del rendimiento tributario del Estado, los
impuestos indirectos representan cerca del 60% a 70% y los directos un 30% a 40% Situación que era
inversa en la década del 30 y en todo caso la primacía en el rendimiento de los impuestos se mantuvo
hasta el año 1953.
5.1.2 Ventajas y Desventajas de los Impuestos Directos
A. VENTAJAS
a) Permiten determinar con precisión el gravamen en relación a la capacidad contributiva o tributaria.

Esto es al gravar en forma directa la renta o patrimonio del contribuyente en ciertos porcentajes o
progresión determina una obligación tributaria que guarda relación con esa renta o patrimonio, es decir,
con su capacidad económica.
b) Responden a un ideal de justicia tributaria, al permitir el gravamen según la capacidad económica

del contribuyente, no pudiendo éste traspasar su carga impositiva a otras economías.
c) Estabilidad en rendimiento. El rendimiento de los impuestos directos es más o menos estable;

incluso en períodos de crisis económica o depresión, el rendimiento decrece lentamente y no en forma
brusca, como ocurre con los indirectos. En efecto, la circulación de los bienes y servicios cae
bruscamente, en tanto que las rentas y patrimonios declinan más lentamente.
d) La traslación ocurre sólo difícilmente. Según se ha estudiado, la traslación no ocurre o es muy difícil
en los impuestos directos, lo que es una ventaja, pues se impide el traspaso de la carga tributaria a
economías más débiles.
21
Griziotti, Benvenuto: Principio de la Ciencia de las Finanzas. Depalma Editor. B. Aires, 1959.
22
Cosciani, Cesare.

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e) Presentan ventajas en la obtención de los fines extrafiscales. Recordemos lo ya dicho sobre los fines
extrafiscales. Indudablemente que esas finalidades económicas, sociales, políticas, demográficas, se
obtendrán mejor a través de impuestos en que se conoce el contribuyente percutido e incidido. Se
considera que la traslación hace difícil el manejo de los factores destinados a la consecución de esos
fines.
f) Constituyen un factor de educación cívica. Al ser llamado el contribuyente al sostenimiento del

Estado, crea conciencia tributaria y social, pero también ello implica un desarrollo de su capacidad
crítica sobre la inversión de los caudales públicos, empleo de recursos, etc.
B. INCONVENIENTES DE LOS IMPUESTOS DIRECTOS
a) Si bien son más estables que los indirectos, esa misma estabilidad los hace más inflexibles, pues en
épocas de auge económico crecen con lentitud, cosa que no ocurre con los indirectos.
b) Suelen ser impopulares y odiosos. Esto es, tiene un carácter demasiado ostensible a los ojos del
contribuyente, pues en forma obligatoria le plantean sus obligaciones tributarias en forma violenta, sin
permitirle traslación, en cambio los indirectos son menos odiosos, permitiendo disimular el tributo a
través de precios o remuneraciones, etc..
c) Requieren de un avanzado grado de cultura tributaria en la población.
C. VENTAJAS DE LOS IMPUESTOS INDIRECTOS
Surgen de lo ya examinado, pero conviene resumirla.
a) Elasticidad y Flexibilidad en su rendimiento. Se adaptan rápidamente a la realidad económica del

país, en épocas de crisis disminuyen notoriamente su rendimiento, pero lo aumentan violentamente en
períodos de auge.
b) Son menos odiosos o impopulares. Al ser menos ostensibles o como lo señalan algunos autores, son
una verdadera "anestesia fiscal", pues el contribuyente los paga sin darse cuenta, al estar ellos incluidos
en los precios o valores de los bienes o servicios. Como lo señala el autor Tainne, en forma jocosa "en
el impuesto indirecto el Fisco despluma al ganso sin hacerlo gritar'.
c) Se pagan en múltiples y pequeñas fracciones. Lo que constituye una comodidad para el
contribuyente y un caudal regular para el Fisco.
d) Son pagadas por toda la población y hacen contribuir al mantenimiento del Estado, incluso a
aquellos a quienes no afectó el impuesto directo o lograron escabullirse de él.
D. DESVENTAJAS DE LOS IMPUESTOS INDIRECTOS
a) Son menos adecuados al establecimiento de un sistema tributario justo. En efecto, no gravan la

capacidad tributaria del contribuyente sino indiscriminadamente a todos sin distinguir capas sociales
o capacidad económica.
b) En tiempo de crisis, su rendimiento baja bruscamente dejando en difícil posición las finanzas del
Estado.
c) La traslación. Que hace recaer el gravamen en la masa consumidora y sin consideración a la

capacidad económica del contribuyente, afectando en mayor grado a las economías más débiles.

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5.2 Impuestos Reales y Personales
Esta clasificación es propia de los impuestos directos. Son impuestos reales aquellos que consideran
en forma exclusiva la renta o el monto del patrimonio del contribuyente de manera objetiva, sin tomar
en cuenta su situación personal. Como ejemplo podemos señalar el Impuesto a la Renta, el Impuesto
de Primera Categoría, el Impuesto Territorial (más conocido como Contribuciones de Bienes Raíces).
Personales, en cambio, son aquellos en que además de considerar el monto de la riqueza, renta o
patrimonio, considera la situación personal y particular de cada contribuyente, con el objeto de deter-
minar en mejor forma su capacidad tributaria. Al efecto, los impuestos personales consideran
situaciones de familia como acontecía con el Global Complementario, o el Impuesto Único de los
Trabajadores, en que se consideraba si el contribuyente era o no casado y si tenía cargas de familia.
Otros, como el de herencias y donaciones, consideran el grado de parentesco.
Algunos autores señalan que esta distinción ha perdido importancia, como Giuliani Founrouge al
destacar que en el Derecho Tributario moderno, incluso impuestos clásicamente reales como el que
grava la propiedad raíz, suele considerar situaciones personales, como si el contribuyente tiene una
única vivienda, o si ésta es una vivienda económica o de mayor calidad.
Coincidimos en que la clasificación tiende a perder importancia, pero aún es válida.
5.3 Impuestos Únicos y Múltiples
Esta, que era una clasificación de valor meramente doctrinario en el pasado, está adquiriendo validez
actualmente en el Derecho Tributario moderno. Impuesto Único es el que se aplica en sustitución de
todos los impuestos que pueden aplicarse normalmente en el sistema impositivo, en forma excluyente
a determinada renta o acto. Es decir, es aquel que por su aplicación excluye la de cualquier otro
impuesto del mismo género que de ordinario habría debido aplicarse. En Chile, entre otros, tiene
carácter de Impuesto Único a la Renta, el que grava las rentas de Segunda Categoría, obtenidas por la
prestación de trabajo bajo dependencia o subordinación. Este Impuesto Único de Segunda Categoría
excluye la aplicación respecto de rentas del trabajo del Impuesto Global Complementario que, de
acuerdo a las normas generales, debería concurrir a gravar dicha renta. En ciertos casos, el Impuesto
Adicional tiene carácter de Impuesto Único, excluyéndose la aplicación respecto de las rentas gravadas
con dicho impuesto, de cualquier otro impuesto a la renta. El mayor valor obtenido en la enajenación
no habitual de ciertos bienes, está efecto a Impuesto Único de Primera Categoría. Los premios de
Lotería y Polla están afectos también a un Impuesto Único a la Renta.
El Impuesto Múltiple es aquel que admite la aplicación concurrente de otros impuestos a una misma
fuente imponible. En otros términos, una misma renta o patrimonio son gravados con más de un im-
puesto. Es normal que la renta afecta a Primera Categoría, se grave además con Global
Complementario o Adicional.
En todo caso es lento el proceso por el cual los sistemas tributarios van incorporando impuestos únicos
y, por tanto, la clasificación tiene importancia relativa.
5.4 Impuestos Internos y Externos
Los impuestos externos son aquellos que se establecen en relación al tráfico internacional de
mercaderías y los internos son los demás, o sea los que gravan rentas, patrimonios o circulación de
bienes dentro del país, sea que la fuente de la renta gravada se encuentra en Chile o bien se encuentre
en el exterior, siempre en este último caso que la obtenga un domiciliado o residente en Chile.
Lo usual es que los impuestos externos estén constituidos por los Impuestos Aduaneros, es decir, por
los impuestos que gravan la internación o importación de mercancías y cuyo propósito es, en la mayoría
de los casos, proteger el desarrollo de la industria nacional resguardándola de la competencia de los
productos importados.

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Sólo excepcionalmente se establecen impuestos que gravan exportaciones. Ello sólo cuando
transitoriamente se desea desalentar la exportación de ciertos productos que se desea retener en el país,
que son necesarios al consumo interno, o por razones de estrategia económica o política. Lo esencial
es, por el contrario, legislaciones que fomenten las exportaciones sea devolviendo o eximiendo de IVA
y otros impuestos a los mismos.
Como veremos, el Código Tributario sólo se aplica a los impuestos internos y no a los externos, los
que se rigen por la Ordenanza de Aduanas.
5.5 Impuestos de Suma Fija, Proporcionales y Progresivos
Son impuestos de suma fija aquellos en que la prestación debida se mide por una cantidad determinada
que permanece igual: Impuesto de Timbre que grava a los cheques.
Proporcionales son aquellos impuestos que se determinan mediante la aplicación de un porcentaje que
permanece fijo, cualquiera que sea la base imponible. (Impuesto a la Renta de Primera Categoría,
Impuesto Adicional).
Progresivos son aquellos impuestos en que la tasa va aumentando a medida que aumenta la base
imponible. (Impuesto Global Complementario, Impuesto Único de Rentas del Trabajo, Impuesto de
Herencia, etc..).
Los primeros han sido reemplazados gradualmente aun cuando existen algunos ejemplos actuales,
como timbres, peaje, ciertas patentes, etc..
Los segundos proporcionales, lentamente han ido dando paso a los progresivos. En un primer tiempo
fueron muy resistidos, hoy se les reconoce su especial aptitud para lograr en mejor forma la contri-
bución a la carga pública y/o capacidad tributaria.
5.6 Impuestos a la Renta e Impuesto al Capital o Patrimonio
Los impuestos a la renta, como su nombre lo indica, gravan el monto

de la riqueza que se genera, es decir la base imponible está constituida por la utilidad, beneficio o
incremento de patrimonio que se obtenga, sin afectar a la fuente que ha gravados esa riqueza. Dicho
de otra forma, grava la generación de la riqueza y no e c i que la- 3 produce. Impuestos al capital o
patrimonio son los que afectan la fuente generadora de riqueza, constituida por el capital o el patri-
monio, sin atender a los frutos de éste, causándole, en consecuencia, un detrimento. (Ejemplos lo
constituyen el Impuesto al Patrimonio, hoy derogado en Chile, pero vigente hasta 1974; nuestro actual
Impuesto Territorial).
5.7 Impuestos Ordinarios y Extraordinarios
Ordinarios son los impuestos que pertenecen al sistema tributario normal y permanente en una país.
Tienen cierta permanencia o fijeza por lo que rigen por períodos largos de tiempo.
Extraordinarios son los que se establecen en forma excepcional, no forman parte del sistema tributario
normal. En general nacen con motivo de circunstancias especiales o extraordinarias (guerras, cala-
midades, etc.). Son ingresos o recursos extraordinarios del Estado. A veces pasan a ser definitivos y se
transforman en ordinarios, como ha ocurrido con el recargo al Impuesto Territorial y otros. Lo normal,
sin embargo, es que sean esencialmente transitorios y desaparezcan al terminar las circunstancias
excepcionales que justificaron su establecimiento.

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5.8 Impuestos a la Renta e Impuestos al Gasto o Consumo23
El primero grava, como se ha dicho, el incremento del patrimonio o utilidad percibida o devengada
por el contribuyente. Atiende a la generación de la riqueza.
El segundo grava el gasto o el consumo, es decir, no se aplica el gravamen al momento de generarse

una renta, sino que al momento de consumirse dicha renta o gastarse. Su objeto es facilitar la capita-
lización y ahorro posponiendo el gravamen hasta que la renta es consumida. Una forma de determinar
su base imponible es partiendo del ingreso, descontar las inversiones y sobre el saldo aplicar el
impuesto, al considerarlo consumo. Otra forma es gravando derechamente el retiro de utilidad por el
propietario final, en el caso en que ese retiro no sea reinvertido.
En general podemos señalar que el impuesto al consumo o al gasto no ha desplazado en el derecho

comparado al impuesto a la renta, ello principalmente debido a las dificultades que plantea la fiscali-
zación de su cumplimiento y la facilidad en su evasión. Conocemos dos tentativas en el derecho
comparado, la de la India y la de Ceylán, en ambos países el tributo fue un fracaso y ambos países lo
derogaron al corto tiempo de establecerlo, reponiendo el impuesto a la renta.
Debe admitirse sin embargo que el impuesto al consumo es desde el punto de vista puramente teórico
muy atractivo y plantea grandes ventajas, a lo menos en teoría. Sin embargo, como ya lo señalara
Adam Smith, es "teóricamente perfecto pero prácticamente imposible".
Como se verá, nuestro actual impuesto a la renta constituye una verdadera aproximación al impuesto
al consumo al desgravar con los impuestos aplicables al propietario final la inversión o reinversión y
gravar sólo los retiros.
23
Véase el Impuesto al Gasto de Nicolás Kaldor.

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CAPITULO II
FUENTES DEL DERECHO TRIBUTARIO
En este capítulo nos proponemos tratar los medios generadores que dan nacimiento al Derecho
Tributario, es decir cómo se forman las distintas normas jurídicas que integran esta rama del Derecho.
Como lo señala Giannini las fuentes de producción de la norma tributaria no difiere mayormente de
las fuentes de las otras ramas del Derecho.
1) La Constitución Política
Alcances a los principios constitucionales que dicen relación con el ordenamiento tributario.
La enorme trascendencia que en el orden público económico plantea el adecuado ejercicio de la

potestad tributaria, de parte del Estado, supone un justo compromiso entre la obtención de los recursos
que en cantidades suficientes requiere para la consecución de sus fines por una parte y, por la otra, el
necesario respeto a los derechos esenciales de los individuos, en especial el de propiedad y el de
libertad, y sobre cuya importancia pareciera innecesario insistir, hace indispensable en el ordenamiento
jurídico moderno la jerarquización constitucional de ciertos principios que deben enmarcar el ejercicio
de esa potestad.
Por lo anterior estimo de gran interés puntualizar, aun cuando sea someramente, ciertos aspectos que
dicen relación con estos principios no sólo porque significan, en mi opinión, un avance en relación a
las normas de la Constitución de 1925, sino porque se incorporan ciertos conceptos que en mi opinión
son representativos de las más modernas doctrinas sobre la materia.
1.1 Principio de la Legalidad o Reserva
Un primer aspecto que quisiera destacar, es el que resulta, a propósito de la consagración del principio
de la imposición en la nueva Constitución Política, o principio de "reserva de Ley" como prefieren
denominarlo algunos para realzar la limitación a la potestad tributaria del Estado al entregar su
imposición a la ley.
Como se sabe, de acuerdo a dicho principio, universalmente aceptado, los tributos sólo pueden
imponerse en virtud de una ley, lo que también era reconocido por la Constitución de 1925 (Nullum
Tributo Sine Lege).
La Constitución de 1980 contempla el principio en las siguientes disposiciones: artículo 63 en su Nº

14 señala "Sólo son materia de ley: 14) Las demás que la Constitución señale como leyes de iniciativa
exclusiva del Presidente de la República.
Por su parte el artículo 65, inciso cuarto, señala que le "Corresponderá, asimismo, al Presidente de la
República la iniciativa exclusiva para: 1º Imponer, suprimir, reducir o condonar tributos de cualquier
clase o naturaleza, establecer exenciones o modificar las existentes y determinar su forma,
proporcionalidad o progresión;".
Otra disposición que contempla el principio de la legalidad, aun cuando de más vasto alcance, es el
artículo 7, al condicionar el actuar de la administración tributaria a la Constitución y a la ley y al
impedir a toda persona, magistratura, etc., ni aun a pretexto de circunstancias excepcionales otra
autoridad o derechos que no sean los que emanan de la Constitución o la ley. Es decir la autoridad
tributaria debe atenerse a ella. Todo acto que contravenga lo anterior es nulo.

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Este principio se conoce como legalidad del acto administrativo y, es especialmente aplicable a la
administración tributaria, esto es, al Servicio de Impuesto Internos, Servicio de Aduanas y Servicio de
Tesorería.
La disposición comentada es prácticamente idéntica a la contenida en la Constitución del año 1925.
Sin embargo, dos aspectos difieren sustancialmente de la situación imperante en el texto anterior de la
Constitución del año 1925, el primero relativo a la iniciativa de las leyes tributarias y el segundo
concerniente al destino de los tributos.
a) En cuanto a la iniciativa, el artículo 65 N° 1 del nuevo texto reserva en forma exclusiva al Presidente
de la República la iniciativa para: "1) Imponer, suprimir, reducir o condonar tributos de cualquier clase
o naturaleza, establecer exenciones o modificar las existentes, y determinar su forma, proporcionalidad
o progresión".
En nuestro concepto esta innovación del texto constitucional es altamente positivo si se considera, por
una parte, que armoniza perfectamente con las limitaciones de la iniciativa parlamentaria en materia
de gasto público, lógico es que también afecte al recurso para cubrirlo y, por la otra, porque termina
con la nefasta política del pasado de la iniciativa de leyes tributarias con destinos específicos o
finalidades particulares, franquicias a entidades, etc., hoy contraria a la Constitución. Finalmente se
justifica porque los tributos, entendidos en su concepción moderna, constituyen una herramienta eficaz
al manejo de la economía cuya conducción por mandato constitucional compete al Presidente de la
República.
Lo anterior no significa, a nuestro juicio, que el Congreso carezca de toda iniciativa en materia
tributaria, ya que podrá presentar proyectos que digan relación con las materias no expresamente
reservadas a la iniciativa presidencial, como podrían ser, entre otras, las normas relativas a
procedimientos tributarios, sanciones, administración y fiscalización de los tributos, etc..
b) Un segundo aspecto que vale la pena destacar siempre en relación al principio de la legalidad es el
relativo a que corresponde a la ley determinar la forma, proporcionalidad y progresión del tributo. Lo
anterior es un reconocimiento a que la ley no puede limitarse a fijar el establecimiento de un tributo
sin además indicar los elementos esenciales del mismo, esto es, tanto el hecho gravado, la forma de
llegar a la base imponible y la tasa, la cual puede ser proporcional o progresiva.
1.2 Principio de No Afectación.
No es permitido por mandato constitucional establecer tributos con finalidades específicas, en otros
términos, deben ingresar al patrimonio de la nación para que el Estado pueda hacer uso de ellos
libremente para el financiamiento de sus múltiples fines.
Sólo hacen excepción a esta norma tratándose de impuestos fiscales, los que puedan destinarse a fines
de defensa nacional y, como es natural, aquellos tributos de carácter municipal que se conocen más
bien como Derechos Municipales.
En efecto, el artículo 19 Nº 20 del texto constitucional en su tercer inciso señala "Los Tributos que se
recauden, cualquiera que sea su naturaleza, ingresarán al patrimonio de la Nación y no podrán estar
afectos a un destino determinado. Sin embargo la ley podrá autorizar que determinados tributos puedan
estar afectados a fines propios de la defensa nacional o autorizar que los que gravan actividades o
bienes que tengan una clara identificación local pueden ser establecidos dentro de los marcos que la
misma ley señala por las autoridades comunales y destinados a obras de desarrollo comunal".

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1.3 Principios de Igualdad y No Discriminación.
También este principio doctrinario es consagrado por la Constitución del año 80, y también la del 25
lo contemplaba. Doctrinariamente este principio no es otro que el que ha de inspirar en su esencia toda
norma jurídica y que es la igualdad del hombre frente a la ley, principio que es anterior al derecho
positivo, es decir, es de derecho natural. Es de derecho natural el principio según el cual los hombres
cualesquiera sea su condición social y raza son iguales y libres, y que en forma explícita reconoce el
primer artículo del texto constitucional. También lo es como consecuencia la igualdad ante la ley, de
la cual se deriva lógica y consecuencialmente el principio que nos ocupa.
Esta igualdad ante la ley y para nuestro tema ante la ley impositiva implica e importa el igualitario
trato que frente al impuesto regido por la ley ha de tener el contribuyente, trato que se manifiesta no
sólo en el ámbito del alcance de la normativa jurídica de un modo meramente abstracto o dogmático
sino en lo concreto en su aplicación práctica, en que el ente que por mandato constitucional ejerce la
potestad tributaria, realice con el sujeto pasivo o contribuyente; es decir, esta igualdad tendrá también
necesariamente un alcance empírico y pragmático.
Lo anterior conlleva también la igualdad de trato en la interpretación, de la ley que han de efectuar las
autoridades administrativas o judiciales, conlleva de igual modo el mismo tratamiento igualitario de la
autoridad que ejerce la potestad tributaria y de los delegados de la administración de la Ley Tributaria,
como fiscalizadores, administradores, etc..
En suma el principio no pretende ni ha pretendido que todos paguen igual, la igualdad es ante la Ley
Tributaria, ante el hecho gravado, la base imponible, la tasa, la aplicación de la norma impositiva o
procesal, la determinación de la obligación y la exención tributaria.
Cada cual de acuerdo a su situación de hecho y, mejor aún como veremos, a su capacidad tributaria, y
por tanto a iguales situaciones podrán eso sí resultar iguales tributos.
Este principio lo consagra la Constitución fundamentalmente en los artículos 19 Nº 20 y 19 Nº 22. El

primero atiende a la garantía de la igual distribución de los tributos y demás gravámenes y el segundo
a la no discriminación en materias económicas.
Otro aspecto que me parece interesante destacar a propósito del principio de la igualdad ante la Ley
Tributaria, sólo porque en algunos ha causado la expectativa de creer que implica la prohibición de
establecer impuestos al patrimonio, es el nuevo texto del Nº 20 del Art. 19:
"La igual repartición de los tributos en proporción a las rentas o en la progresión o forma que fije la
ley y la igual repartición de las demás cargas públicas".
Es claro que la circunstancia de no haber empleado el término "haberes" del antiguo texto de ningún
modo implica el alcance que se pretende, ya que es claro del propio texto , que la Ley de Impuesto cuya
igualdad se asegura, puede revestir cualquier forma que la ley fije y porque, por último, toda duda se
disipa en el texto del artículo 62 Nº 1 ya mencionado al reservar al Presidente de la República imponer
tributos de "cualquier clase" y es obvio que "cualquier clase" significa precisamente eso, incluyendo
los tributos al capital o al patrimonio.
El principio de la igualdad tributaria, encuentra también una clara explicitación en la disposición del
Nº 22 del Art. 19, tantas veces mencionado, que se refiere a la garantía de la no discriminación
arbitraria en el trato que deben dar el Estado y sus Organismos en materia económica.
Señala el texto "Nº 22 la no discriminación arbitraria en el trato que deben dar el Estado y sus
Organismos en materia económica".
"Sólo en virtud de una ley, y siempre que no signifique tal discriminación, se podrán autorizar
determinados beneficios directos o indirectos en favor de algún sector, actividad o zona geográfica, o

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establecer gravámenes especiales que afecten a unos u otras. En el caso de las franquicias o beneficios
indirectos, la estimación del costo de éstos deberá incluirse anualmente en Ley de Presupuestos".
En el caso de las franquicias o beneficios indirectos, la estimación del costo de estos deberá incluirse
anualmente en la Ley de Presupuestos".
Esta norma significa una limitación importante al otorgamiento de franquicia lo incentivos tributarios
que tanto proliferaron en el pasado y tanta gravitación han causado en el contribuyente sin franquicia.
La limitación en franquicias tributarias dice relación con los siguientes aspectos:
a) No pueden existir franquicias personales, o a favor de empresas del Estado o pertenecientes a

organismos del Estado.
b) Sólo pueden existir franquicias sectoriales o regionales.
c) El presupuesto de la nación debe incluir la estimación del costo de las franquicias o beneficios
indirectos lo que se produce con todos los casos en que la franquicia no conste en un subsidio.
La norma anteriormente reproducida incide en el principio de igualdad en cuanto a que garantiza la no

discriminación arbitraria, es decir a contrario senso permite que la ley discrimine para lograr
justamente equiparar e igualar a los contribuyentes, pero impide que ello sea arbitrario pues vulneraría
tal igualdad.
Se refuerza el principio que nos ocupa al permitirse franquicias tributarias sectoriales o geográficas en
tanto cuanto no importen una discriminación arbitraria. La exención o franquicia puede tener
precisamente como meta obtener una igualdad en el beneficio tributario como también una
incentivación igualitaria para todos.
1.4 Principio de Equidad, Justicia Tributarla o no Confiscatoriedad.
Resulta novedoso y especial mención merece, a mi juicio, el principio de la Equidad y/o Justicia
Tributaria que constituye una novedad de la nueva Constitución. El artículo 19 N° 20, inciso 2º,
consagra este principio garantizando que "en ningún caso la ley podrá establecer tributos
manifiestamente desproporcionados o injustos". Como lo señalara anteriormente la adopción de esta
norma significa incorporar al texto constitucional el más moderno criterio doctrinario sobre la materia.
Al efecto estimo injustas las críticas que se han formulado a la disposición. La misma idea se encuentra,
a mi juicio, en el N° 26 Art. 19 al asegurar la Constitución que la ley no puede afectar los derechos en
su esencia ni imponer condición y tributos o requisitos que impidan su libre ejercicio. El principio de
la imposición que comentamos arranca y encuentra su fundamentación en la garantía del derecho de
propiedad, pilar básico de todo sistema democrático; mientras más respetuoso sea el Estado de este
derecho una mayor libertad quedará garantizada a la persona. Los tributos en su esencia implican restar
capacidad económica al individuo, restarle una cantidad de su patrimonio, si la potestad tributaria del
Estado no se limita y al derecho de propiedad puede verse afectado. No es suficiente la garantía de la
legalidad, ya que una ley tributaria podría llegar a ser confiscatoria, de allí la necesidad tan largamente
planteada por la doctrina de buscar una fórmula nueva que no sólo imponga el Estado en su potestad
tributaria, un marco legal, sino un marco o límite cuantitativo en cuanto al monto de riqueza que
reclamará de los contribuyentes.
Repito, resulta, a mi juicio, injusta y errónea la crítica formulada incluso por especialistas en la materia,
en el sentido que resultaría vaga e imprecisa y, en definitiva, no aplicable la norma constitucional que
comentamos.
Basta para justificar su existencia, recordar las expropiaciones que por la vía tributaria se sucedieron
en el pasado en que la concurrencia simultáneamente de impuestos al capital (como el Impuesto
Territorial), junto con el Impuesto Patrimonial de carácter progresivo y junto al Impuesto a la Renta

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cuyo Impuesto Global Complementario es también de carácter progresivo producían el efecto de

tributaciones efectivas superiores a la renta obtenida o muy similares, generando una expropiación o
confiscación por la vía tributaria.
Muchos abogados recordarán la indefensión provocada prácticamente por la carencia de una norma
constitucional que limitara la capacidad de la potestad tributaria del Estado y protegiera el derecho de
propiedad y de libertad de la persona, derechos que son anteriores a la norma positiva y que hacen a la
esencia misma de la naturaleza del hombre.
No creo que los que critican esta norma recuerden con serenidad las exigencias del tipo tributario que
se le imponía al que deseara abandonar el país o simplemente viajar al extranjero, ello junto a la
existencia del impuesto a los viajes y sin-perjuicio de otras situaciones análogas, conculcaba seriamente
los: derechos fundamentales del hombre.
Tampoco quienes critican esta norma están en condiciones, estoy cierto, de señalar qué fracción o
monto debería contener esa norma, es decir, una referencia concreta de cómo habría que complemen-
tarla o precisarla.
Estimo que la jurisprudencia está llamada a dilucidar en cada caso la correcta aplicación de esta norma,
con el buen criterio que siempre ha caracterizado a nuestros jueces. Sin embargo, nosotros al plantear
la defensa de la norma, no sostenemos ni lo pretendemos, por cierto, que se trata de una norma perfecta
que está exenta de defectos. Es evidente que los tiene, pero la norma constitucional está estableciendo
como garantía a favor de todos los ciudadanos. El bien protegido es el de la justicia o equidad y en
efecto establecer que los tributos deban ser justos y equitativos es el principio más recordado por la
doctrina, esto es recomendar, prohibir por mandato constitucional que la ley pueda atentar a tal justicia
o equidad.
Sin perjuicio de estimar que es la jurisprudencia la llamada a precisar en cada caso que conozca si un
tributo o el conjunto de ellos en un caso particular es confiscatorio o no, declarando la inaplicabilidad
de la norma atentoria o disponiendo lo que corresponda en derecho, es posible, "a mi juicio¡ establecer
ciertos criterios orientadores que en doctrina puede a mi juicio, sostenerse y, en su caso, servir para
fundamentar o ilustrar la apreciación del tribunal que se vea abocado al conocimiento de un
planteamiento de inconstitucionalidad por atentar la ley o leyes tributarias al principio que estudiamos.
Al efecto y desde un punto de vista teórico y doctrinario parecieran criterios válidos que sería adecuado
adoptara mi juicio y sólo a título enunciativo, los siguientes:
a) La necesaria relación armónica que ha de existir entre base imponible y tasa, en consideración al
hecho gravado, establecido en la ley, al grado que la ruptura de esa relación armónica sería una señal
de afectarlos derechos protegidos.
b) Los promedios de las tasas efectivas que gravitan sobre una renta o patrimonio a niveles
internacionales entre países de similar desarrollo. En otros términos se trata de recurrir al derecho
tributario comparado en entornos económicos similares.
c) Promedios de rentabilidad de ciertos negocios o actividades en relación a otras y sus tratamientos

en el derecho comparado.
d) Los tratados de doble tributación internacional existentes entre países de similar desarrollo.
e) Pareciera a mi juicio existir cierto consenso en que es excesiva toda tasa efectiva que supere el 50%
de la renta neta, en la teoría del socio igualitario, según el cual si el socio que es el Fisco, que no ha
invertido ni trabaja, se lleva el 50%, pareciera que es más que suficiente, todo lo que lo excediera ese
porcentaje sería excesivo y confiscatorio.

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Lo que se pretende entonces es que mediante el mecanismo del recurso de inaplicabilidad, se puedan
corregir las situaciones "manifiestamente" desproporcionadas o injustas lo que elimina de la discusión
todo aspecto subjetivo, elimina todo aquello que depende del sujeto desde que no se visualiza que
puede llegar a tratarse de norma más o menos injusta Por el contrario mantiene un criterio objetivo al
referirse a aquellas leyes que lleguen a ser manifiestamente injustas o desproporcionadas, esto es, que
cualquiera puede apreciar lo injusto, es decir, que se trata de la injusticia clara, grande, manifiesta. Lo
anterior no significa que la norma ha de ser injusta en sí, sino frente a situaciones concretas, individuos
determinados ley puede operar perfectamente pero aplicada a un individuo en la situación especial que
este puede encontrarse, llegar a ser manifiestamente injusta o desproporcionada para él, para su caso
particular y entonces será para ese caso que ha de declararse inaplicable la ley por el mecanismo
constitucional.
Al respecto, el Tribunal Constitucional en los considerandos de la causa Rol 203 -1994 ha sostenido:
“8°. Que, la disposición del artículo 19, N° 20, inciso segundo, de la Constitución Política, fue
aprobada en la sesión N° 398, de julio de 1978, de la Comisión de Estudio de la Nueva Constitución,
de cuya lectura se desprende que la intención de los comisionados fue establecer una norma que
impidiera que se pudieran imponer tributos de carácter expropiatorios o confiscatorios o que
impidieran el ejercicio de una actividad;”
Por su parte, en el Rol 219 - 1995 destacamos: “7°. Que esencialmente reúnen el carácter de impuestos
confiscatorios o expropiatorios aquellos que por su monto afectan el patrimonio o la renta de una
persona y así lo sostuvieron los comisionados cuando trataron la materia y aprobaron la disposición
constitucional en la sesión N° 398, de 11 de julio de 1978. En ningún caso, el constituyente en el inciso
segundo del numeral 20 del artículo 19 de la Constitución, fijó un monto o rango para este tipo de
gravámenes, pero sí señaló al legislador un límite conceptual que le impide desproporciones o
injusticias, injustificables o irracionales y ellas se producen, cuando son manifiestas, esto es, al tenor
de la definición del Diccionario de la Lengua Española, cuando son descubiertas, patentes, claras;”
También es interesante lo que ha sostenido el Tribunal Constitucional respecto a criterios para aplicar
este principio cuando se trata de impuestos indirectos, ya que los criterios doctrinarios vistos
anteriormente, son más bien aplicables a los impuestos directos. Al efecto ha sostenido en las mismas
causas citadas que: “8°. Que en materia de impuestos indirectos que gravan el consumo, la
desproporcionalidad o injusticia de la tasa del tributo es difícil de determinar, pues existen múltiples
factores, todos de hecho, que inciden en su calificación. Entre ellos cabe destacar, la capacidad de
pago del contribuyente, la calificación del bien como de uso o consumo habitual o de carácter
suntuario o prescindible o si con su imposición se impide el desarrollo de una actividad económica,
factores todos que implican a juicio de este Tribunal apreciaciones eminentemente valóricas según
tuvo oportunidad de señalarlo en el Rol N° 203, de 1994. Se trata de situaciones de hecho difíciles de
precisar y que deben acreditarse fehacientemente para que puedan fundar una decisión; 9°. Que no
obstante lo anterior este Tribunal no puede dejar de señalar que un impuesto indirecto podría, entre
otras situaciones, ser manifiestamente desproporcionado o injusto si con su imposición o monto se
impide del todo o se limita de tal manera que hace imposible el libre ejercicio de una actividad
económica o impide la adquisición del dominio de los bienes a que afecte el impuesto. Lo anterior, a
juicio del sentenciador, no ocurre con los impuestos establecidos en los artículos 1° y 2° del proyecto
de ley objetado, pues estamos en presencia de alza de tasas en relación al monto de un impuesto
anteriormente existente, sin que haya antecedentes de que la legislación que los estableció haya sido
objetada constitucionalmente;”

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2. LA LEY COMO FUENTE DEL DERECHO TRIBUTARIO.
No resulta difícil desprender de lo ya dicho sobre la Constitución Política del Estado, la importancia
de la ley como fuente de Derecho Tributario, si recordamos que es la única forma por mandato
constitucional de establecer, suprimir o modificar los tributos, como lo estudiamos al analizar los
principios de la legalidad y la igualdad de la imposición. No podía ser de otra manera si como lo
señalamos los bienes protegidos y respecto a los cuales el tributo constituye una limitante, son la
libertad y la propiedad individual; es natural que una limitación a bienes tan preciados sólo se pueda
realizar en el ejercicio de la potestad legislativa como fuente integrante del poder del imperio del
Estado sea la llamada a regular tal limitación.
Recordemos que dentro de la ley estamos analizando también el D.F.L. y el D.L., el primero dictado
por el Poder Ejecutivo en materias propias de la ley por una delegación expresa de la ley, y el segundo
emanado también del Poder Ejecutivo, pero que, por especiales circunstancias, ha asumido sobre sí en
forma plena las facultades legislativas. Nadie discute en la doctrina sobre el valor de ley de estos tipos
de decretos.
Los Impuestos Fiscales Internos se rigen por el Código Tributario, según su artículo 1°, que dispone
que "Las disposiciones de este Código se aplicarán exclusivamente a las materias de tributación fiscal
interna que sean, según la ley, de la competencia del Servicio de Impuestos Internos".
2.1 Interpretación de las Leyes Tributarias
Interpretar la ley es determinar su significado, alcance, sentido o valor frente a las situaciones concretas
a que ella debe aplicarse. Como todas las leyes, los preceptos legales de carácter tributario se deben
interpretar; puede observarse hoy día el fenómeno quede los recursos de casación que conoce la Corte
Suprema, un gran porcentaje, está formado por asuntos impositivos. Una nueva expresión de la
importancia de nuestra disciplina. Acerca de este punto nos vamos a referir a los organismos que
intervienen en la interpretación de las leyes tributarias, a los criterios de interpretación, a la
interpretación de nuestras leyes tributarias y a la interpretación auténtica.
Organismos que Intervienen en la Interpretación de las Leyes Tributarias
En este sentido debe citarse, en primer término, el Servicio de Impuestos Internos que puede interpretar
las leyes tributarias en un doble carácter. Administrativamente (Art. 6, A, 1 y B, 1 y 5 del C.T.),
ejerciendo así sus facultades de aplicación y fiscalización de los tributos fiscales internos. Las
circulares, informes y otros documentos oficiales que emita en esta capacidad no son susceptibles de
reclamo alguno de los contribuyentes (Art. 124 C.T.) pero sí tienen el importante valor que les atribuye,
bajo ciertas condiciones, el Art. 26 del C.T. que estudiaremos más adelante.
La interpretación propia de la función jurisdiccional la realizan en primera instancia los Tribunales

Tributarios y Aduaneros, así como posteriormente las Cortes de Apelaciones y Corte Suprema.
También hay una serie de organismos públicos que constantemente aplican y, en cierto modo,
interpretan las leyes tributarias, como las Tesorerías, Municipalidades, etc. Estos organismos están
sometidos a la Contraloría General de la República que está encargada de fiscalizar el ingreso y la
inversión de los fondos del Fisco, de las Municipalidades, y de los demás organismos y servicios que
determinan las leyes (Art. 87 C. Política). Sobre este particular vale la pena tener presente que el
Estatuto Orgánico del Servicio de Impuestos Internos, consagra que las facultades de interpretación y
aplicación de las leyes fiscales internas que compete a dicho organismo tiene el carácter de exclusiva,
estableciendo que las contiendas de competencia que pudieran suscitarse con otras autoridades serán
resueltas por la Corte Suprema. Esta norma tuvo por objeto fijar particularmente la acción de Impuestos
Internos y la Contraloría. No conocemos de ninguna contienda que se haya suscitado.

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Criterios de interpretación
Se pueden mencionar los siguientes:
a) Las leyes tributarias son normas de excepción, y como tales, tienen normas de interpretación
propias. En este sentido se plantean dos criterios opuestos "in dubio contra Fisco" (las leyes
que imponen tributos son oprobiosas y como tales son restrictivas) y "in dubio pro Fisco" (el
interés fiscal debe prevalecer en caso de duda).
El criterio del in dubio pro Fisco, ha sido sostenido por parte de la doctrina, que señala que
debe primar la finalidad social del tributo, es decir, el interés común debe prevalecer sobre el
interés individual. El criterio contrario, sustentado principalmente por la escuela liberal, se
fundamenta en el carácter de excepcional que tiene el tributo que lo hace de interpretación
estricta en especial porque afecta a los derechos de propiedad y libertad del individuo.
b) Las leyes tributarias son leyes ordinarias y como tales deben interpretarse de acuerdo a las
normas generales.
c) La doctrina alemana particularmente ha desarrollado ciertos métodos especiales de

interpretación de las leyes financieras que tienen particularmente en cuenta el significado
económico y la evolución de las circunstancias. Dos bases se tienen aquí presente:
1. El contenido o naturaleza económica del presupuesto de hecho de la obligación
tributaria, es decir, el contenido económico del Derecho Tributario; y
2. La prescindencia del formalismo jurídico respecto de las relaciones que el
Derecho Tributario regula, para atender a la realidad de las mismas. Lo que hoy se
conoce como “substancia sobre la forma”.
d) El Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario, en 1958, adoptó sobre esta materia el

siguiente acuerdo, que parece de interés reproducirlo:
1) En virtud del principio de la legalidad no podrá, por vía de interpretación o de

integraciones analógicas, crearse obligaciones tributarias ni modificarse las
existentes;
2) Respetando este principio son aplicables para fijar el sentido de la norma
tributaria, los distintos métodos reconocidos por la ciencia jurídica.
3) Deben excluirse los criterios apriorísticos de interpretación, tanto a favor del Fisco
como del contribuyente.
4) Las teorías de interpretación de la ley recomendadas por la doctrina, podrán
aplicarse no en forma exclusiva, cuando así corresponda a la naturaleza de los
hechos gravados que deben regir la interpretación.
Interpretación de Nuestras Leyes Tributarlas
Sobre este particular podemos decir:
a) Que las leyes tributarias son leyes ordinarias sin perjuicio de que su contenido sea específico
o particular. Esta idea fluye también de las garantías constitucionales que hemos estudiado;
b) Como tales leyes ordinarias están sometidas a las normas que sobre la interpretación de la
consagran los Arts. 19 al 24 del C. Civil. El C.T. no da reglas especiales sobre esta materia
y así rige su Art. 2 que ordena que en la revisto por dicho Código y demás leyes tributarias,
se aplicarán las normas de derecho común, contenida en leyes generales o especiales.
Nuestros Tribunales y el Servicio de Impuestos Internos recurren con frecuencia a las
citadas normas para interpretar los preceptos impositivos;

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c) Las reglas anteriores, sin embargo, se ven influidas por el principio de la legalidad de la
imposición. Lo anterior indica que los elementos de interpretación, particularmente el sis-
temático, no pueden crear por la vía analógica nuevos tributos, no sólo en sí mismos (lo que
es obvio), sino que configurando nuevos hechos gravados a nuevos sujetos pasivos.
d) Los métodos especiales pueden tener cabida en cuanto se refiere a un mejor entendimiento
de los "hechos económicos" a que el Derecho Tributario se refiere.
Interpretación Auténtica
Interpretación auténtica o legislativa es la realizada por medio de una ley. El legislador mismo señala
el sentido en que debe entenderse una ley anterior. En otras ocasiones la ley entrega a un reglamento
la determinación de ciertos aspectos que clarifican y perfeccionan la norma legal. Sobre este particular
se puede consultar un interesante fallo de la Excelentísima Corte Suprema del 14-12-1964 (rol 6278
"Enrique Dueñas con 1. Internos", publicada en los fallos del mes). Es interesante destacar que es
frecuente en el Derecho Tributario este tipo de interpretación y, como lo veremos más adelante, es aún
más frecuente la delegación que suele hacer la ley impositiva a los decretos reglamentarios sobre
diversos aspectos que hacen a la interpretación como ocurre en el D.L. 825 sobre IVA y su reglamento.
2.2 Los Efectos de las Leyes Tributarias en cuanto al Territorio
Recordemos nuevamente las normas del Derecho Común; territorialidad de la ley, sin perjuicios de las
excepciones reconocidas por el Derecho Internacional.
En principio y como regla general las leyes tributarias, como leyes ordinarias, se rigen por el principio
de la territorialidad de la ley, aunque con algunas características especiales:
1) En la Ley de la Renta. Como norma general toda persona domiciliada o residente en Chile pagará
un impuesto sobre sus rentas de cualquier origen sea que la fuente de entrada; está situada dentro del
país o fuera de él, y las personas no residentes en Chile estarán sujetas a impuestos sobre, sus rentas
cuya fuente esté dentro del país (Art. 3 Ley Renta). Las fuentes de la Renta están consideradas en los
artículos 10, 11 y 12 de la misma ley. El Art. 4 determina que la sola ausencia o falta de residencia en
el país no es causal que determine la pérdida de domicilio en Chile, para los efectos de dicha ley. En
este sentido, entonces, prevalece el domicilio o residencia y la Ley de la Renta tiene carácter
extraterritorial, en cuanto afecta rentas de fuentes extranjeras. En cambio el no residente, ni
domiciliado en Chile sólo queda afecto a impuesto por las rentas de fuente chilena que obtenga;
2) La misma Ley de la Renta (Art. 3 inc. 2) declara que el extranjero que constituya domicilio o
residencia en el país estará sólo afecto a impuesto sobre sus rentas de fuentes chilenas durante los tres
primeros años contados desde su ingreso al país, plazo que puede ser prorrogado. Al efecto es necesario
señalar que para efectos tributarios la residencia tiene un alcance distinto al que surge del Derecho
Común, desde el momento que se encuentra definido en el Código Tributario. El Código en el artículo
8 N° 8 señala: "Para los efectos del presente Código y demás leyes tributarias salvo que de su texto se
desprenda un significado diverso, se entenderá: N° 8 por residente toda persona natural que
permanezca en chile más de seis meses en un año calendario o más de seis meses en total dentro de
dos años tributarios consecutivos".
En cambio no se define el concepto de domicilio y por tanto debe citarse el concepto que se contiene
en el Código Civil, que todos conocemos, por la aplicación supletoria del Derecho Común que ordena
el Art. 2 del C. Tributario.
Continuamente la Ley de la Renta se refiere a los contribuyentes domiciliados o residentes y, por tanto,
es de trascendencia la claridad en estos conceptos. Se trata entonces de una regla que adopta el principio
de residencia o domicilio. También la Ley de la Renta reconoce una regla del Derecho Internacional

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según la cual no sufrirán impuestos las rentas oficiales u otras procedentes del país que los acredite de
los Embajadores, Ministros, etc., con la condición de reciprocidad;
3) La Ley de la Renta consagra una excepción a la norma según la cual una persona no domiciliada ni
residente en Chile, sólo quedaría afecta a impuestos sobre rentas de fuentes chilenas que obtenga. Se
trata del Impuesto Adicional que se aplica a las rentas pagadas o abonadas, en cuenta, a personas no
residentes ni domiciliadas en Chile en razón de remuneraciones por servicios prestados en el
extranjero. Estas rentas son de fuente extranjera, toda vez que allí se ha prestado los servicios. No
influye, en este sentido, la circunstancia de que se paguen desde Chile. La justificación de esta
excepción se encuentra en el hecho de que tales rentas son gasto para la empresa que las paga desde
Chile y disminuyen el Impuesto a la Renta pagadero por la empresa. Esta regla puede ocasionar graves
injusticias si se tiene en cuenta que el extranjero puede también ser gravado con impuesto en el país
donde reside o es domiciliado.
En general podemos señalar que nuestra Ley de la Renta en el afán de ampliar el ámbito de aplicación
de los tributos que ella contempla, ha combinado tanto el principio de la territorialidad de la ley, que
en materia tributaria se conoce como el principio de la fuente, con el del domicilio.
Según el principio de la fuente compete gravar la renta a la legislación que rige en el territorio en que
está ubicada la fuente que genera la renta. El principio del domicilio propicia, en cambio, el gravamen
por la legislación del lugar en que el contribuyente tiene su domicilio, con prescindencia del lugar de
la fuente. La aplicación de ambos principios, como ocurre con nuestra ley, a objeto que si no se logra
el gravamen por uno se obtiene por el otro, hace frecuente la doble tributación.
4) Las leyes tributarias mantienen como regla general la norma de la equiparación del chileno y del
extranjero.
5) Los bienes situados en Chile, están sujetos a todas las leyes tributarias vigentes en el territorio
nacional, sea que su dueño sea chileno o extranjero, residentes o no residentes. Así sucede por ejemplo
con el impuesto territorial. En este sentido, en el D.L. 825 sobre Impuesto al Valor Agregado, se
contienen algunas reglas especiales que es de interés recordar: En general, el vendedor es responsable
del pago del impuesto, pero hace excepcionalmente responsable al comprador cuando adquiere de
personas no residentes bienes situados en el país;
6) Cuando se celebra en el extranjero un contrato sobre bienes situados en Chile, el impuesto se

devenga al momento de legalizar, protocolizar, presentar en juicio o en la actuación judicial no
contenciosa o tomar razón del respectivo contrato cualquiera autoridad fiscal, semifiscal o municipal.
En armonía con lo dispuesto en el inc. 3 del Art. 16 del C. Civil los actos y contratos que surtan efectos
en Chile deberán pagar el impuesto correspondiente de la ley de Timbres y Estampillas, que se devenga
al momeo en que se respectivo instrumento se protocolice o presente a un ministro de fe para su
legalización. Tal ocurre con los poderes, autorización o contratos que se celebren en el extranjero y
que surtan efectos en Chile;
7) Aunque la sucesión se abra en el extranjero, y no obstante lo dispuesto en el Art. 955 del C. Civil,
deberá pedirse en Chile la posesión efectiva de la herencia respecto de los bienes situados en el
territorio chileno, para los efectos del pago del impuesto de la ley, sobre impuesto a las asignaciones
por causa de muerte y donaciones.
Al tratarse de los efectos de las leyes tributarias en cuanto al territorio no puede eludirse la importante
cuestión de la doble tributación internacional, problema de enorme actualidad si tenemos presente que
las facilidades de transporte y comunicación del mundo moderno han reducido considerablemente las
barreras que separaban a los países y la integración internacional es un imperativo de nuestros tiempos.
No es posible desconocer muchas situaciones en que una misma renta puede quedar gravada en dos
países. Por ejemplo, sabemos que un domiciliado o residente en Chile deberá pagar en el país Impuesto
a la Renta sobre sus rentas de fuente extranjera, como sería por ejemplo el caso de dividendos sobre
acciones de sociedades extranjeras. Lo más probable será que el país donde la sociedad esté

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domiciliada imponga tributos sobre tales dividendos. Así tendremos una renta gravada con impuestos
en dos países. Los ejemplos podrían multiplicarse. El problema, sin embargo, es más amplio y sólo
puede ser solucionado a través de tratados sobre doble Tributación Internacional, sobre esta materia
volveremos luego, al referirnos a los tratados internacionales como fuentes del Derecho Tributario.
2.3 Efectos de las Leyes Tributarlas en cuanto al Tiempo: Vigencia de la Ley Tributarla
El principio general que las leyes rigen desde la publicación de la ley, si la misma no establece una
vigencia distinta, sufre una alteración tratándose de las leyes tributarias en que existe una norma
especial en el Código Tributario, que se contiene en el artículo 3.
Las leyes tributarias por lo general siempre y casi invariablemente señalan en la propia ley su vigencia.
Es frecuente que en una misma ley se encuentren normas de distinta vigencia para las distintas normas
de la misma ley. Podría decirse que la regla general es que la vigencia es la que indique la propia ley.
Sin embargo, en los casos en que la ley nada dice, en el silencio de la propia Ley Tributaria, se aplica
el artículo 3 del C.T., que es por tanto una norma supletoria de vigencia, aplicable sólo y
exclusivamente en los casos en que la Ley Tributaria no establece una vigencia especial en forma
expresa.
El Art. 3° establece que en general la ley que modifique una norma impositiva, establezca nuevos
impuestos o suprima uno existente, regirá desde el día primero del mes siguiente al de su publicación.
Esta es la regla general, la que se aplica sólo si la ley no ha señalado una vigencia especial.
Esta norma general del artículo 3° tiene las siguientes excepciones:
a) La ley que modifica la tasa de los impuestos anuales o los elementos que sirvan para
determinar la base de ellos, entrará en vigencia al 1º de enero del año siguiente a su
publicación. Cabe advertir que esta norma excepcional sólo se aplica a leyes que modifiquen
la tasa o los elementos que conforman la base imponible de los impuestos anuales y no a
otros aspectos de estos impuestos.
b) Tratándose de normas sobre infracciones y sanciones se aplicará la nueva ley a hechos

ocurridos antes de su vigencia cuando los exima de toda pena o les aplica una menos
rigurosa y,
c) La tasa del interés moratorio es la que rige al momento del pago de los impuestos, no importa
la fecha en que se genere la obligación tributaria, es decir, cualquiera que sea la fecha en
que hayan ocurrido los hechos gravados por la ley.
2.4 Autoridades que Intervienen en la Aplicación y Fiscalización de los Tributos y en su Recaudación
En relación a la clasificación que hiciéramos de los impuestos, distinguiendo según su fuente en

externos e internos y subdistinguiendo en este último caso, según su destino, entre fiscales y
municipales, tenemos a su vez, que a cada uno de los impuestos corresponde una diferente autoridad
encargada de su administración y control.
De esta manera, tenemos, que en lo que respecta a los ingresos externos, su administración y
fiscalización se ha entregado al Servicio Nacional de Aduanas. Enseguida, en cuanto a los impuestos
internos fiscales, su fiscalización y control se ha entregado al Servicio de Impuestos Internos. Por
último, lo referente a los impuestos internos de destino municipal, está a cargo, en forma amplia, de la
autoridad administrativa municipal.

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A continuación trataremos la organización y atribuciones de cada uno de los organismos relacionados

con los impuestos señalados y en el caso de los impuestos municipales, la forma en que éstos se aplican.
2.5.1 Impuestos Fiscales Internos - Servicio de Impuestos Internos
El organismo rector en materia de tributación interna fiscal es el Servicio de Impuestos Internos.

Autoridad cuyo estatuto orgánico se contiene en el D.F.L. N° 7 del Ministerio de Hacienda del año
1980, dictado en conformidad a la atribución concedida al Presidente de la República por el D.L. 3409,
del mismo año 80.
Dos disposiciones definen el objeto del Servicio de Impuestos Internos, la primera de ellas, el artículo
66 del Código Tributario, se refiere a la aplicación y fiscalización de las disposiciones tributarias, y la
segunda, es la Ley Orgánica, dispone sobre la aplicación y fiscalización de los Impuestos Internos. En
consecuencia, se infiere de estas normas que el objeto del Servicio de Impuestos Internos, tanto se
refiere al control y supervigilancia del correcto y fiel cumplimiento de las leyes tributarias, como a las
resoluciones dictadas para la aplicación de los impuestos.
En el sentido anotado, el artículo 6º del Código Tributario determina el objeto amplio del Servicio, al
establecer que corresponde en forma especial al Servicio de Impuestos Internos, "la aplicación y
fiscalización administrativa de las disposiciones tributarias".
Por otra parte, más específico, el artículo 1° del D.F.L. N° 7, expresa que "Corresponde al Servicio de
Impuestos Internos la aplicación y fiscalización de todos los impuestos internos actualmente
establecidos o que se establecieren, fiscales, de otro carácter en que tenga interés el Fisco y cuyo
control no esté especialmente encomendado por la ley a una autoridad distinta.
En relación con esta norma cabe sacar el siguiente alcance, vinculado precisamente al ámbito de
competencia del Servicio de Impuestos Internos y a la clasificación que algunos han hecho de los
tributos. En efecto, la norma citada señala que corresponde a la tuición del Servicio de Impuestos
Internos todos aquellos impuestos fiscales "cuyo control no esté especialmente encomendado por la
ley a una autoridad diferente, situación que manifiestamente se produce respecto de los impuestos
internos fiscales y aquellos internos de destino municipal, casos en los cuales la administración y
control respectivo corresponde a actividades distintas del Servicio que nos ocupa y a las cuales nos
referiremos más adelante.
La Organización del Servicio de Impuestos Internos se ha estructurado en torno a la idea de

descentralización administrativa y como un organismo jerarquizado.
Descentralización administrativa que se manifiesta en la independencia que se les ha otorgado a las

Direcciones Regionales, en cuanto dentro de sus respectivos territorios jurisprudenciales constituyen
la misma autoridad tributarias correspondiéndole, en forma exclusiva velar por el cumplimiento de las
leyes tributarias sometidas al control del Servicio de Impuestos Internos y, especialmente, resolver las
reclamaciones y denuncias por infracciones a las leyes de impuesto que se produzcan en su
jurisdicción.
También hemos dicho que es un organismo jerarquizado, por tanto se ha estipulado como un Servicio
dependiente del Ministerio de Hacienda, a su vez, internamente, relacionado desde la Dirección
Nacional a las Direcciones Regionales, supeditadas administrativamente a la Dirección Nacional.
En consecuencia, veremos que el Servicio de Impuestos Internos está constituido por una Dirección
Nacional, con asiento en Santiago y por las Direcciones Regionales, existiendo una por cada Región y
cuatro en Santiago.
La Dirección Nacional, por su parte, está conformada por cinco subdirecciones, las que se dividen en
departamentos, una Secretaría General y una Contraloría Interna, órganos los dos, que se hayan a cargo
de un Director Nacional que es Jefe del Servicio, Subdirectores, Jefes de Departamentos, un Secretario

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General, un Contralor Interno, respectivamente. Subdirecciones de Operaciones: Normativa; Jurídica:

de Estudios y Estadísticas y de Personal.
A su vez, las Direcciones Regionales están a cargo de un Director Regional que tiene señalada por
D.S. una jurisdicción determinada.
A continuación, estudiaremos las principales atribuciones del Director Nacional y de los Directores
Regionales.
El Director Nacional es el Jefe Superior del Servicio. Es nombrado por el Presidente de la República
y es de aquellos cargos de su exclusiva confianza. Además, debe ser subrogado por un Subdirector o
Director Regional en la procedencia que el mismo establece.
Sus principales atribuciones se encuentran establecidas en los artículos 7° del D.F.L. N° 7 y 6° letra
a) del Código Tributario, destacándose las siguientes:
a) En primer lugar, el estatuto orgánico concede en forma amplia las atribuciones y deberes
inherentes que son formas de todo Jefe Superior de Servicio. En este sentido cabe mencionar
que puede remover a todos los funcionarios del Servicio sin limitación alguna y cualquiera
que sea el cargo que desempeñan. En la legislación anterior el Director carecía de esta
facultad en la amplitud actual;
b) Interpretar administrativamente las disposiciones tributarias. Respecto de esta facultad cabe

señalar que esta interpretación traduce la posición oficial del Servicio sobre una determinada
materia, siendo de obligación general, esto es obligatorio para los Directores Regionales y
demás funcionarios del Servicio, A su vez debe relacionarse esta facultad con la presunción
de buena fe que establece el artículo 26 del Código, en favor de los contribuyentes, por otra
parte la facultad de interpretar las normas tributarias se ha concedido en forma exclusiva al
Servicio de Impuestos Internos, ya sea para hacerlo en forma general a través del Director
Nacional o para casos particulares a través de los Directores Regionales, sin embargo, el
único que puede interpretar libremente las normas tributarias, en el sentido de modificar
doctrinas o interpretaciones sustentadas por el Servicio o referente a materias sobre las
cuales no hay precedentes es el Director Nacional, en los demás casos se requiere su
autorización conforme al artículo 15 del estatuto. En el mismo sentido, el inciso segundo
del artículo 45 señala que el Director Nacional no está, por regla general, obligado a ceder
su facultad de interpretación y aplicación de leyes tributarias, sino en beneficio de otros
Jefes de Servicio, demás autoridades públicas. Debe destacarse que esta facultad
interpretativa tiene imperio sólo en el ámbito administrativo, siendo inoponible a los
tribunales de justicia-de acuerdo con los propios términos en que la ley ha definido esta
atribución, al expresar en el N91 de la letra a, del Art. 6º del Código Tributario, que es una
interpretación administrativa. Por último el artículo 74 del Código Tributario dispone que si
en el ejercicio de las facultades exclusivas de interpretación y aplicación de las leyes
tributarias que tiene el Director, se originan contiendas de competencia con otras
autoridades, ellas serán resueltas por la Corte Suprema;
c) Dictar normas, impartir instrucciones y dictar órdenes para la aplicación y fiscalización de

los impuestos bajo su control;
d) Dirigir, organizar y planificar el funcionamiento del Servicio;
e) La representación del Fisco en la aplicación y fiscalización de los impuestos bajo su control,

sin perjuicio de la que corresponda al Presidente del Consejo de Defensa del Estado, como
se verá;
f) Concordante con la atribución precedente, tiene en los casos de investigación de delitos

tributarios sancionados con pena corporal, la facultad de decidir si debe seguirse acción

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penal ante la Justicia del Crimen, caso en el cual puede comparecer personalmente a ejercer
la acción penal en la calidad que inviste, deduciendo la pertinente querella o denuncia.
Vinculado a esta materia se haya el artículo 162 del Código Tributario;
g) Puede delegar sus facultades discrecionalmente, sin más limitaciones que las que él mismo
determine, autorizando al efecto a los Subdirectores, Directores Regionales o a otros
funcionarios para resolver determinadas materias o para hacer uso de algunas de sus
atribuciones actuando por orden del Director. Debe tenerse presente, que también se aplica
en estos casos el artículo 7º del Código, para el efecto de que en el ejercicio de facultades
delegadas se produjera alguna contienda de competencia;
h) Preceden al nombramiento del personal del Servicio y poner término a sus funciones en
cualquier momento. Como explicaremos al referimos al personal, el estatuto les califica de
funcionarios de exclusiva confianza del Director;
i) Asesorar e informar al Ministro de Hacienda cuando sea requerido en materias de

competencia del Servicio y programar las reformas legales y reglamentarias que estime
convenientes;
j) Por último, tiene todas aquellas atribuciones y deberes que le imponen la misma Ley
Orgánica del Servicio, el Código Tributario y demás disposiciones legales;
Los Directores Regionales se hayan a cargo de las Direcciones Regionales y constituyen la máxima
autoridad del Servicio dentro de sus respectivos territorios jurisdiccionales. Dependen directamente
del Director Nacional y, en general, deben ejercer sus atribuciones de acuerdo a las instrucciones que
aquel les imparte. Sus atribuciones más características dicen relación con el ejercicio de actividades
jurisdiccionales y de fiscalización.
Sus atribuciones más destacadas las encontramos en el artículo 19 del D.F.L. Nº 7 y artículo 6º letra
b) del Código Tributario, a saber:
a) Supervigilar el cumplimiento de las leyes tributarias dentro de su territorio jurisdiccional.

Es esta una labor de control y fiscalización;
b) Responder las consultas que los contribuyentes hagan sobre la interpretación y aplicación
de las normas tributarias. A este respecto deben tenerse presente los alcances que hiciéramos
al referirnos a la facultad interpretativa del Director Nacional y especialmente a la necesidad
de requerir la autorización de éste, cuando se absolvieren consultas en que se modifican
criterios oficiales del Servicio o no existieren precedentes sobre la materia;
c) Resolver administrativamente los asuntos de carácter tributario que se generen en la gestión

de las funciones de la Dirección, pudiendo corregir de oficio, en cualquier tiempo, los vicios
o errores manifiestos en que se haya incurrido en liquidaciones o giros de impuestos;
d) Aplicar, resolver o condonar las sanciones administrativas fijas o variables. Esta facultad
debe relacionarse con los artículos 161 y 165 del Código, sobre procedimientos especiales
para la aplicación de ciertas multas por infracciones tributarias;
g) Condonar total o parcialmente los intereses penales por la mora en el pago de los impuestos,
en los casos expresamente autorizados por la ley. La facultad de condonar intereses y
sanciones a que se refieren estas dos últimas letras puede ser total cuando se deben a un
error del Servicio al determinar un impuesto, o cuando a juicio del Director Regional,
provengan de causa no imputable al contribuyente, (Art. 6°, b, N4 4º).
Al referirnos a la ley como Fuente del Derecho Tributario advertimos que las leyes internas pudiesen
ser de carácter fiscal y entonces hablamos de "leyes fiscales internas", pero que además de las leyes

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fiscales internas regidas por el Código Tributario y cuya administración, fiscalización y aplicación
compete al Servicio de Impuestos Internos, debemos referirnos a las que establecen los Impuestos
Internos Municipales, a las que nos referimos a continuación, para luego referirnos a los Impuestos
Externos o Aduaneros.
2.5.2 Impuestos Municipales
Estos tributos se encuentran contenidos en la Ley de Rentas Municipales, D.L. 3063 de 29 de diciembre
de l979.
Al efecto se pueden distinguir aquellos derechos o tasas que son cobros que obedecen al pago de
servicios públicos municipales, que pueden calificarse doctrinariamente como tasas, de aquellos
impuestos municipales propiamente tales.
Algunos autores como Mario y Héctor Fernández Provoste consideran a los derechos que los
denominan -derechos habilitantes como una retribución distinta a la tasa, y les denominan derechos
habilitantes porque permiten o habilitan al que lo paga a hacer algo que de lo contrario no podría
efectuarlo, como ocurre con las patentes comerciales, industriales, mineras, etc..
No concordamos con esta destinación y pensamos que se trata de tasas y por lo tanto verdaderos
tributos; en efecto constituyen el precio de un servicio público municipal, como ocurre con la cuota de
aseo municipal, etc..
Derechos por Concesiones, Permisos o Pagos de Servicios
Entre los derechos o tasa cabe mencionar:
i) El Derecho Trimestral de Aseo
Por cada vivienda inmueble, local o unidad habitacional. El costo total anual lo determina
la Municipalidad y lo debe repartir entre los beneficiarios, Art. 2. Se incluyen en las
contribuciones de bienes raíces.
ii) Permisos de Edificación
Ampliación, obra nueva, etc., Art. 42.
iii) Concesiones, permisos de instalación de letreros y otros de propaganda, Art. 42.
iv) Exámenes de conductores y otorgamientos de licencias para conducir, Art. 42.
v) Ocupaciones de la vía pública, con mantención de escombros, materiales, etc.., Art. 42.
Impuestos:
a) Permisos de Circulación
No obstante la denominación de "permisos" que emplea el artículo 12, dicha disposición se

encuentra dentro del Título IV, que se denomina "De los Impuestos Municipales". Es un
impuesto sin duda y así lo aclara el artículo 21 y se determina mediante la aplicación de una
tasa progresiva al valor de la tasación del vehículo, no pudiendo ser inferior a media unidad
tributaria mensual (Arts. 12 a 22 inclusive).
Las exenciones se mencionan en el artículo 20, entre las que se encuentran los vehículos de
cuerpo de bomberos; cuerpo diplomático y consular; fuerzas armadas, etc..

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c) Contribución de Patentes
El ejercicio de toda profesión, oficio, industria, comercio, arte o cualquiera otra actividad
lucrativa, secundaria o terciaria cual fuere su naturaleza o denominación está sujeta a la
contribución de patentes, impuesto municipal contenido en el artículo 23 y siguientes del
DL 3063 que contiene la Ley sobre Rentas Municipales.
A su vez, el Decreto Supremo Nº 484, que contiene el Reglamento para la aplicación de los
artículos 23 y 24 del D.L 3.063 señala que las actividades secundarias son aquellas que
“consisten en la transformación de materias primas en artículos, elementos o productos
manufacturados o semifacturados y en general todas aquellas en que interviene algún
proceso de elaboración” y que las actividades terciarias son aquellas que consisten “en el
comercio y distribución de bienes y en la prestación de servicios de todo tipo y, en general,
toda actividad lucrativa que no quede comprendida en las primarias y secundarias”.
Diversos fallos de la Contraloría General de la República y de los Tribunales Superiores de

Justicia se han pronunciado sobre qué debe entenderse por actividades lucrativas
secundarias o terciarias.
En general el tributo anual es de 0,25% a un 0,5% del capital propio de cada contribuyente,
el que no podrá ser inferior a una unidad tributaria mensual ni superior a 1.000 unidades
tributarias mensuales. (Arts. 23 a 34 ambos inclusives).
Para los efectos de esa norma, se entiende por capital propio el inicial declarado por el
contribuyente, o el registrado en el balance terminado el 31 de diciembre anterior,
considerándose los ajustes del artículo 41 y siguientes de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
En consecuencia, la base imponible sobre la que se aplica la tasa, corresponde al Capital
Propio Inicial (CPI) para efectos tributarios, esto es, el total de activos menos los pasivos
exigibles, descontando los valores intangibles, nominales, transitorios y de orden (INTO).
El valor determinado como impuesto corresponde a la patente de doce meses comprendidos

entre el 1° de julio del año de la declaración y el 30 de junio del año siguiente; pudiéndose
pagar al contado o en dos cuotas iguales, en la municipalidad respectiva, dentro de los meses
de julio y enero de cada año. Si un contribuyente se estableciere después del 31 de diciembre
pagará el cincuenta por ciento del valor de la patente. En caso de mora de pagar la patente,
los reajustes e intereses se aplican en la forma y condiciones establecidas en los artículos
53, 54 y 55 del Código Tributario (IPC e interés de 1,5% mensual).
d) Contribución de Bienes Raíces o Impuesto Territorial
El Impuesto Territorial está destinado en cuanto a su rendimiento en un 80% a las

Municipalidades y en un 20% al Fisco. Del aporte municipal, 50% a favor de la
Municipalidad en que se encuentra ubicado el inmueble, y el otro 50% de la parte municipal
formar un fondo común que se prorrateará entre todas las municipalidades en la forma que
establece el artículo 36.
Sobre esta materia se recomienda leer la Ley de Rentas Municipales en su integridad, esto es el D.L.
3063 (D. Oficial de 29 de diciembre de 1979).
2.5.3 Leyes sobre Impuestos Externos o Impuestos Aduaneros:
Fundamentalmente esta materia se rige por dos cuerpos legales principales, a saber:
I) La Ordenanza de Aduanas que constituye el cuerpo legal normativo y que es un verdadero Código
Aduanero, que cumple el mismo rol del Código Tributario en lo que a tributación Interna se refiere, y

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II) El Arancel Aduanero que es el cuerpo legal que contiene respecto a cada mercancía el tributo
aplicable y en su confección y forma se ha seguido la nomenclatura de la Convención de Bruselas.
La Ordenanza de Aduanas se encuentra contenida en el Decreto con Fuerza de Ley Nº 30 de Hacienda

de 13 de octubre de 1982, publicado en el D.O. de 13 de abril de 1983. Este D.F.L. fue dictado por el
Presidente de la República en uso de las facultades que le confiere la Ley 18.127, publicada en el D.O.
de 10 de junio de 1982.
De acuerdo a la Ordenanza la aplicación y fiscalización de los tributos establecidos en el arancel

corresponde al Servicio de Aduanas, que es un servicio público que se relaciona con el poder ejecutivo
a través del Ministerio de Hacienda.
Las aduanas se clasifican en Marítimas, Terrestres, o de Aeropuertos. Pueden además, según la

categoría del puerto que sirven, clasificarse en mayores o menores (Art. 5º).
La regla general es que por los puertos menores no pueden desembarcarse mercancías extranjeras. Sin
embargo las exportaciones pueden efectuarse por cualquier aduana.
Infracciones a la Ordenanza
Las infracciones a la Ordenanza o a otras disposiciones de carácter tributario, cuya fiscalización

corresponde a Aduanas, pueden ser reglamentarias o constitutivas de los delitos de fraude y de contra-
bando.
Infracciones Reglamentarias
Las normas pertinentes a éstas, se encuentran en los Arts. 180 a 183 de la Ordenanza. Las sanciones a
las infracciones, contempladas en las disposiciones aludidas, consisten en multas, cuyo producido
ingresa a Rentas Generales de la Nación.
Contrabando y Fraude Aduanero
Contrabando es el hecho de introducir o extraer del territorio nacional mercancías, eludiendo el pago
de los derechos, impuestos, tasas y demás gravámenes que pudiera corresponderle o el ejercicio de la
potestad que sobre ella tiene la Aduana.
Constituye también contrabando, el hecho de hacer pasar mercancías extranjeras de un régimen

tributario especial a otro de mayores gravámenes o al resto del país en la forma antes señalada e
introducir o extraer del territorio nacional mercancías cuya importación o exportación se encuentre
prohibida.
Fraude Aduanero
Es todo acto que elude o infringe las disposiciones aduaneras con el ánimo de perjudicar los intereses
fiscales en cualquier forma.
En ambos casos, las sanciones consisten en multas que pueden llegar hasta 5 veces el valor de las
mercancías y en el comiso de las mismas. Se aplican además penas privativas de libertad si el valor de
las mercancías excede de 25 UTM.
Tanto el contrabando como el fraude se castigan como consumados desde que se encuentran en grado
de tentativa.
Se definen en los artículos 16 a 20 diversos conceptos, a saber:

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Mercancías: Todos los bienes corporales muebles sin excepción alguna.
Extranjera: La que proviene del exterior y cuya importación no se ha consumado legalmente.
Nacional: La producida o manufacturada en Chile con materias primas nacionales o nacionalizadas.
Nacionalizada: La mercancía extranjera cuya importación se ha consumado legalmente, esto es,

cuando terminada la tramitación fiscal queda la mercancía a la libre disposición de los interesados.
Importación: Es la introducción legal de mercancías extranjeras para su uso o consumo en el país.
Exportación: Es el envío legal de mercancías nacionales o nacionalizadas para su uso o consumo en

el exterior.
Potestad Aduanera
En el artículo 2º de la Ordenanza se establece tal potestad, la que se ha definido en el Compendio de

Normas Aduaneras, cuyo texto fue fijado por Resolución N° 2.400 del Servicio Nacional de Aduanas,
como el "Conjunto de atribuciones que tiene el Servicio para controlar el ingreso y salida de mercancías
hacia y desde el territorio nacional y para hacer cumplir las disposiciones legales y reglamentarias que
regulen las actuaciones aduaneras. Quedan también sujetas a la potestad aduanera las personas que
pasen o hagan pasar mercancías por los límites del Territorio Nacional".
Las mercancías responden directamente y preferentemente al Fisco por los derechos, impuestos, tasas,
gastos y sanciones a que dieren lugar.
Las aduanas pueden retener las mercancías si están en su poder y en caso contrario pueden perseguirlas
y secuestrarlas, sin perjuicio que la responsabilidad por hechos punibles pueda, además, hacerse
efectiva sobre el patrimonio de los infractores.
Las mercancías importadas con exclusión total o parcial de gravámenes, por regla general, quedan a
libre disposición de los dueños una vez transcurridos cinco años desde la fecha de su importación.
Si se quieren enajenar antes del plazo señalado, debe pagarse la diferencia de los gravámenes e
impuestos entre los pagados al momento de la importación y los vigentes a la fecha en que se presenta
la solicitud respectiva al Director Nacional de Aduanas.
Zonas de Jurisdicción
La jurisdicción de cada aduana comprende 2 zonas: primaria y secundaria.
La primaria, es el espacio de mar o tierra en el cual se cargan, descargan o reciben las mercancías;
constituye recinto aduanero.
La secundaria, es la parte del territorio nacional que le corresponde a cada aduana para los efectos de
ejercer la competencia.
Desaduanamiento
Las mercancías deben ser entregadas a los recintos de depósito aduaneros a más tardar dentro de las
24 horas siguientes de su descarga y, sea que ellas causen o no derechos, impuestos, tasas y
gravámenes, permanecerán bajo potestad de la aduana hasta su retiro.
En la declaración de destinación aduanera que se presenta por un despachador de aduana, el dueño

debe indicar el régimen aduanero que debe darse a las mercancías (importación definitiva o temporal,
en tránsito, etc..).

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Entre otras menciones en esa declaración se consignan las cantidades de mercancías y sus valores.
Estos últimos serán los que correspondan al momento de aceptarse esta declaración.
La aplicación de derechos, impuestos, tasas y gravámenes no puede ser efectuada por valores y
cantidades inferiores a los declarados.
Valorización de las Mercancías
Los Arts. 5° a 92 de la Ley Nº 18.525, de 1986, reglan el valor aduanero, el que considera, en lo
fundamental, el costo de la mercancía y todos los gastos que origina su traslado hasta su lugar de
entrada al país.
El objetivo principal del sistema de valoración vigente es permitir el cálculo de los derechos de aduana
sobre la base del precio real al que las mercancías importadas o las similares se venden u ofrecen en
venta en operaciones comerciales normales en condiciones de mercado libre. Lo normal debería ser
que el valor factura sea también la base del valor aduanero; sin embargo ello no siempre ocurre, pues
la aduana está facultada para ajustar el valor de factura cada vez que la operación no refleje un valor
de libre mercado, como podría ocurrir en una transacción de una empresa en el exterior con su filial
en Chile si el precio pactado es un precio preferente. Se entiende por precio de libre mercado el que
alcanzarían las especies en una transacción normal entre un comprador y vendedor independientes
entre sí. Se acepta, por supuesto, las variaciones que suelen producirse por hechos normales del
mercado como pueden ser un descuento por volumen de ventas, por pronto pago, etc.. En esta materia
rigen en Chile las normas sobre valorización aduanera aprobadas en la Convención de Bruselas.
Aceptada a trámite la declaración antes mencionada, aduanas procede a realizar el "aforo". El aforo es
una operación que realiza el vista de aduanas y que consiste en reconocer y verificar la mercancía,
calificarla en el arancel en cuanto a su cantidad, peso o volumen dejando en un documento consignada
esta operación y en condiciones de liquidar los tributos.
En esta operación un funcionario del Servicio, verifica y determina que la declaración y la mercancía
cumplan los requisitos de clasificación arancelaria y avaluación. Asimismo, que la fijación de la cuota
de los derechos e impuestos y la aplicación de las leyes correspondientes hayan sido correctamente
propuestas por el declarante. La liquidación es la determinación del monto a pagar, en el documento
del mismo nombre.
Con posterioridad, tratándose de destinaciones que generen derechos, impuestos y demás gravámenes,
se emite el "Giro Comprobante de Pago". Dicho documento se emite en dólares, y en él se consignan
el monto de los derechos, impuestos y tasas o gravámenes que corresponda pagar. El "Giro
Comprobante de Pago" cancelado y la declaración debidamente tramitada, habilitan al interesado para
requerir el retiro de las mercancías desde los recintos de depósito.
Debe acreditar, además, el pago de las tasas de almacenaje y movilización.
3. REGLAMENTOS Y DECRETOS
Como se sabe se dictan en virtud de la potestad reglamentaria del Presidente de la República y muy
especialmente por mandato de la propia Ley Tributaria: Su límite como fuente del Derecho Tributario
es la ley. En efecto, ellos tienen un objeto, hacer aplicable la ley a los casos particulares que deben
resolverse, pero no pueden extender o limitar la aplicación de los preceptos del cuerpo legal que
reglamentan.
Hay numerosos reglamentos en materia tributaria, por ejemplo el Reglamento de Contabilidad

Agrícola, el Reglamento del Impuesto al Valor Agregado, etc.. Hay ciertos decretos de uso frecuente

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como los que se dictan sobre plazos para el pago de ciertos impuestos. Ver: Art. 36 del C. Tributario
que faculta al Presidente de la República para fijar y modificar las fechas de declaración y pago de los
diversos impuestos y establecer los procedimientos administrativos que juzgue más adecuados a su
expedita y correcta percepción.
Tanto los Decretos como los Reglamentos tienen importancia como fuente del Derecho Tributario,
pues la Ley Tributaria requiere una serie de actos administrativos para su cabal cumplimiento y
fiscalización como tendremos ocasión de estudiarlo más adelante, lo que hace necesario e
indispensable que un reglamento pase a regular todo aquel conjunto de actos llamados a perfeccionar
la norma legal.
4. LOS TRATADOS INTERNACIONALES
Merecen especial mención los tratados sobre doble tributación internacional. Los multinacionales, son
de carácter excepcional y se refieren más bien a materias aduaneras, como ocurre con el Sistema
Liberación Programada dentro Pacto Andino, ALALC; el GATT, etc.
Desde hace muchos años diversos organismos internacionales han estudiado y propuesto modelos para
evitar la doble imposición que simplifiquen la negociación de los mismos entre las distintas
jurisdicciones.
En lo que respecta a América Latina, los modelos de tratado de "Pacto Andino" y "ALALC" reflejaron
la posición histórica tradicional, como lo señala el profesor uruguayo don Ramón Valdés Costa24,
donde prima el principio de la "Fuente" en oposición a los principios del "Domicilio" o del ya gastado
principio de la "Nacionalidad". Los modelos citados como lo anota Valdés Costa representan no sólo
una defensa del principio de la fuente sino una radicalización del mismo, lo que hacía difícil o
imposible todo entendimiento con los países desarrollados.
Ahora bien, a partir del modelo de convenio sobre doble tributación propuesto por la OCDE en las
últimas décadas, se logró un notorio avance que le ha significado prácticamente ser el estándar en la
materia en los países desarrollados y en vías de desarrollo.
La O.C.D.E. ha desarrollado una enorme labor a través de la creación de un modelo que en general ha
sido adoptado por todos los países que integran la Comunidad Europea, pero también es indudable que
sus soluciones responden fundamentalmente a los intereses de los países desarrollados.
4.1 Tratados sobre doble tributación suscritos por Chile
Acogiendo el modelo de convenio propuesto por la OCDE, nuestro país mantiene tratados vigentes
con Australia, Austria, Bélgica, Brasil, Canadá, Colombia, Corea, Croacia, Dinamarca, Ecuador,
España, Francia, Irlanda, Malasia, México, Noruega, Nueva Zelandia, Paraguay, Perú, Polonia,
Portugal, Reino Unido, Rusia, Suecia, Suiza y Tailandia.
Convenios que han sido suscritos pero a esta fecha aún no han sido tramitados completamente por lo
que aún no entran en vigor, son los que Chile ha firmado con Argentina, Estados Unidos, Italia, Japón,
República Checa y Sudáfrica.
4.2 Modelo O.C.D.E.
Los Convenios Modelo OCDE versan principalmente en relación al impuesto a la renta. En primer
término contienen ciertas definiciones, determinan la tributaciones de determinadas rentas, establecen
el método para evitar la doble tributación y finalmente contiene algunas normas especiales, dentro de
las cuales las más relevantes para efectos prácticos son aquellas referidas al intercambio de
información entre las administraciones tributarias de los países contratantes.
24
Ramón Valdés Costa, “Estudios de Derecho Tributario Internacional”

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El Artículo 4 del Convenio define “residente de un Estado Contratante” como toda persona que, en
virtud de la legislación de ese Estado, esté sujeta a imposición en el mismo en razón de su domicilio,
residencia, sede de dirección, lugar de constitución o cualquier otro criterio de naturaleza análoga
e incluye también al propio Estado y a cualquier subdivisión política o autoridad local del mismo. Sin
embargo, esta expresión no incluye a las personas que estén sujetas a imposición en ese Estado
exclusivamente por la renta que obtengan de fuentes situadas en el citado Estado, o por el
patrimonio situado en el mismo. Cuando en virtud de dichas disposiciones una persona natural sea
residente de ambos Estados Contratantes, será considerada residente sólo del Estado donde tenga
una vivienda permanente a su disposición; si tuviera vivienda permanente a su disposición en ambos
Estados, se considerará residente sólo del Estado con el que mantenga relaciones personales y
económicas más estrechas (centro de intereses vitales); si no pudiera determinarse el Estado en el
que dicha persona tiene el centro de sus intereses vitales, o si no tuviera una vivienda permanente
a su disposición en ninguno de los Estados, se considerará residente sólo del Estado donde viva
habitualmente; si viviera habitualmente en ambos Estados, o no lo hiciera en ninguno de ellos,
se considerará residente sólo del Estado del que sea nacional; si fuera nacional de ambos Estados,
o no lo fuera de ninguno de ellos, las autoridades competentes de los Estados Contratantes
resolverán el caso mediante un procedimiento de acuerdo mutuo.
Por su parte, el Artículo 5 define la expresión “establecimiento permanente” significa un lugar fijo de
negocios mediante el cual una empresa realiza toda o parte de su actividad. La expresión
“establecimiento permanente” comprende, en especial: las sedes de dirección; las sucursales; las
oficinas; las fábricas; los talleres; as minas, los pozos de petróleo o de gas, las canteras o cualquier otro
lugar en relación a la exploración o explotación de recursos naturales. La expresión “establecimiento
permanente” también incluye: una obra o proyecto de construcción, instalación o montaje y las
actividades de supervisión relacionadas con ellos, pero sólo cuando dicha obra, proyecto de
construcción o actividad tenga una duración superior a seis meses, y la prestación de servicios por
parte de una empresa, incluidos los servicios de consultorías, por intermedio de empleados u otras
personas naturales encomendados por la empresa para ese fin, pero sólo en el caso de que tales
actividades prosigan en el país durante un período o períodos que en total excedan de seis meses,
dentro de un período cualquiera de doce meses. Todo lo anterior, con ciertas exclusiones.
En lo que se refiere a la imposición de las rentas, se trata acerca de las provenientes de los inmuebles,
beneficios empresariales, dividendos, intereses, regalías, servicios personales, artistas, entre otros; en
los cuales también se establecen ciertas limitaciones de tasas.
En el Artículo 23 se detalla el método para evitar la doble tributación, a través del crédito sobre
impuesto, en forma muy similar a lo que disponen nuestras normas sobre Tax Credit contenidas en los
Artículos 41A y siguientes de la ley sobre impuesto a la renta. Al efecto, se dispone que los residentes
en Chile que obtengan rentas que, de acuerdo con las disposiciones del presente Convenio,
puedan someterse a imposición en el otro Estado, podrán acreditar contra los impuestos chilenos
correspondientes a esas rentas los impuestos pagados en el exterior, de acuerdo con las disposiciones
aplicables de la legislación chilena.
El Convenio también aborda en su Artículo 24 normas sobre no discriminación, estableciendo que los
nacionales de un Estado Contratante no serán sometidos en el otro Estado Contratante a ninguna
imposición u obligación relativa a la misma que no se exijan o que sean más gravosas que
aquellas a las que estén o puedan estar sometidos los nacionales de ese otro Estado que se encuentren
en las mismas condiciones, en particular con respecto a la residencia. Análogamente con respecto a los
Establecimientos Permanentes y sociedades.
Por último, merecen especial atención las normas sobre intercambio de información, que encontramos
en el Artículo 26. Las autoridades competentes de los Estados Contratantes (Servicio de Impuestos
Internos en Chile) intercambiarán las informaciones necesarias para aplicar lo dispuesto en el
presente Convenio, o en el derecho interno de los Estados Contratantes relativo a los impuestos
comprendidos en el Convenio en la medida en que la imposición prevista en el mismo no sea

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contraria al Convenio. Las informaciones recibidas por un Estado Contratante serán mantenidas
en secreto en igual forma que la informaciones obtenidas en base al derecho interno de ese
Estado y sólo se comunicarán a las personas o autoridades (incluidos los tribunales y órganos
administrativos) encargadas de la gestión o recaudación de los impuestos comprendidos en el
Convenio, de los procedimientos declarativos o ejecutivos relativos a dichos impuestos, o de la
resolución de los recursos relativos a los mismos. Dichas personas o autoridades sólo utilizarán
estas informaciones para estos fines. Podrán revelar la información en las audiencias públicas de
los tribunales o en las sentencias judiciales.
4.3 Soluciones Doctrinarias Tendientes a Aminorar o Eliminar la Doble Tributación Internacional
a) Exención de las rentas obtenidas en el exterior total o parcial. Significa aplicación plena o parcial
principio de la Fuente, esto es el principio de la Territorialidad, según ya lo hemos analizado en la
doctrina latinoamericana, pero es muy resistido por los países desarrollados.
b) Tax Credit, es una atenuación del principio del domicilio y residencia. Cada país grava según su
legislación, pero los impuestos pagados en el país se pueden deducir de los impuestos que se han de
pagar en el otro país, o sea, en el país receptor. Este sistema contemplado en la legislación interna de
varios países desarrollados como EE.UU., Alemania; tiene el inconveniente que tiende a anular o
eliminar las rebajas otorgadas por el país receptor de la inversión.
c) Tax Sparing (Crédito por Impuestos Exonerados)
Los países en vía de desarrollo han propiciado la adopción de la cláusula del Tax Sparing, según esto
se aplica el mismo principio del Tax Credit pero con un agregado, no sólo se rebaja el impuesto
efectivamente pagado, sino que también el que se debió pagar y no se pagó por la existencia de una
exención o reducción tributaria. Los países desarrollados se han negado a reconocer este sistema.
d) Descuentos por Inversiones en el Exterior
EE.UU. desde 1962, Alemania desde 1968, contemplan normas tendientes a deducir de los impuestos
a pagar en el país un porcentaje de las inversiones que se hagan en otro país en vías de desarrollo y en
ciertas actividades, generalmente de interés económico del país receptor de capitales.
5. OFICIOS, DICTAMENES U OTROS DOCUMENTOS OFICIALES EMANADOS DEL SERVICIO

DE IMPUESTOS INTERNOS
Recordemos que el Director Nacional del S.I.I. realiza a través de circulares la interpretación oficial
de la Ley Tributaria, interpretación que es de carácter administrativo, pero de alcance general. Los
Directores Regionales, en cambio, tienen entre sus funciones la de absolver las consultas que le
formulen los contribuyentes en cada caso particular, respuestas que se denominan oficios. Por su parte
estas instrucciones emanadas de la Dirección Nacional dirigidas a los propios funcionarios del Servicio
y que también pueden contener interpretaciones administrativas de las normas tributarias.
Esta interpretación oficial de la Ley Tributaria tiene importancia como fuente no sólo porque es la
interpretación que el Fisco o sujeto activo realiza de la norma tributaria, sino también porque el
contribuyente que se ajusta a ella queda protegido en el sentido que cualquier cambio de criterio del
Fisco no le afectará sino a futuro, pero no en forma retroactiva.
En efecto, el Art. 26 del Código Tributario señala que no procederá el cobro con efecto retroactivo
cuando el contribuyente se haya ajustado de buena fe a una determinada interpretación de las leyes
tributarias, sustentada por la Dirección o por las Direcciones Regionales en circulares, dictámenes,
informes u otros documentos oficiales destinados a impartir instrucciones a los funcionarios del
Servicio o a ser conocidos de los contribuyentes en general o de uno o más de éstos en particular.

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El inciso segundo de esta disposición presume de derecho que el contribuyente ha conocido tales
modificaciones desde que hayan sido publicadas según lo dispone el Art. 15, esto es en el Diario Oficial
y en la Página Web del Servicio, sea en extenso o en extracto.
Para que el contribuyente pueda quedar protegido, es necesario que se haya acogido a la interpretación
del S.I.I. de buena fe. Ello significa que debe existir una plena coincidencia entre la situación de hecho
contemplada en la interpretación y aquella en que se encuentre efectivamente el contribuyente. Es decir
que el contribuyente no haya hecho uso de artificios u otras maniobras tendientes a quedar incluido o
excluido de la situación descrita en la interpretación.
6. LA JURISPRUDENCIA
Tiene, como se sabe, el valor relativo que le confiere el Código Civil al otorgarle validez sólo en las
causas en que la sentencia se pronuncia.
Sin embargo las sentencias reiteradas de los Tribunales Superiores de Justicia tienen un indudable
valor como interpretación jurisprudencial y, por tanto, aptas para constituir importantes precedentes a
ser invocadas con éxito en situaciones conflictivas en que se apliquen las mismas disposiciones legales.
7. LA DOCTRINA
La doctrina por cierto no puede ser considerada fuente directa o generadora por razones obvias. Sin
embargo es indudable su influencia en la gestación y formación de los principios y normas que inspiran
al Derecho Tributario. Los grandes progresos en materia legislativa tributaria se deben casi siempre a
una elaboración doctrinaria. El Impuesto al Valor Agregado es propuesto primero como una solución
doctrinaria a los defectos del impuesto de compraventa en cascada y lentamente es asimilado por las
distintas legislaciones de los países.
Podemos decir sin temor a equivocarnos que es difícil que el legislador pueda crear algo que con mucha
antelación ya no haya sido analizado y estudiado en la doctrina.
Debemos lamentar en nuestro país la falta de autores en materias tributarias, al grado que podemos
decir que los textos nacionales son escasísimos y ya muy antiguos, es indudable que la vertiginosidad
de los cambios que experimenta esta legislación conspiran en contra de toda empresa al efecto.

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CAPITULO III
LA OBLIGACION TRIBUTARIA
1. GENERALIDADES Y DEFINICION
Hemos señalado anteriormente que en virtud del ejercicio de la potestad del Estado, éste exige de las
personas que conforman la comunidad en él organizada sumas de dinero, es decir recursos que
contribuyan a su sostenimiento y financiamiento, necesario a la satisfacción de las necesidades
colectivas. Asimismo señalábamos que el tributo, en general, por significar una limitación a la libertad
y propiedad individual, sólo puede establecerse por norma constitucional en virtud de la ley.
La ley al crear o establecer el tributo e imponer otros gravámenes origina una relación jurídica
tributaria, cuyo contenido importa un deber patrimonial para la persona que conforma la comunidad y
por otra parte un derecho para el Estado. Esta relación jurídica gobernada por la ley, es la obligación
tributaria. Para una parte de la doctrina, es preciso distinguir entre la relación jurídica tributaria y la
obligación tributaria. Así para don Manuel Vargas V.25 la potestad tributaria da origen a una relación
política tributaria cuyo fin último es obtener de los particulares el pago de los tributos. Pero esta
relación es más amplia que la relación de obligación tributaria, siendo ésta una especie circunscrita a
la deuda por impuesto nacida de la ocurrencia del hecho gravado. Así, se argumenta, que la relación
jurídica tributaria importa un conjunto de deberes jurídicos, normalmente independientes aunque
conexos a la obligación tributaria, que no tienen evaluación patrimonial o económica y que no
constituyen una obligación intrínseca. La emisión de una factura, el deber de inscribirse en un
determinado registro, llevar un determinado libro de contabilidad son simplemente deberes jurídicos
que nacen de la relación tributaria que se crea entre el ente Estado con capacidad de imperio y el
contribuyente o terceros. La obligación tributaria viene a ser una relación dentro de otra más amplia
que es la relación jurídica de impuesto.
Con este alcance que como veremos, a nuestro juicio, no es relevante, podemos decir, en conclusión,
que la relación jurídico-tributaria está integrada por los correlativos derechos y obligaciones
emergentes del ejercicio del poder tributario, que alcanzan al titular de éste, por una parte, y a los
contribuyentes y terceros, por otra.
Así las cosas, podemos definir la obligación tributaria como "el vínculo jurídico establecido en la ley
al verificarse el supuesto de hecho descrito en ella en virtud del cual una persona (sujeto pasivo o
deudor) se encuentra en la necesidad de dar una prestación pecuniaria determinada a otra persona que
ejerce la potestad tributaria (sujeto activo o acreedor) y éste se encuentra en la situación de exigirla
aun coercitivamente". Para Founrouge26 la obligación tributaria se define como "el vínculo jurídico en
virtud del cual un sujeto (deudor) debe dar a otro sujeto que actúa ejecutando el poder tributario
(acreedor) sumas de dinero determinadas por la ley". A su vez, el profesor Mario Fernández Provoste
enseñaba que la obligación tributaria "es aquella de dar una suma de dinero a pagarse al Estado que
éste destina a satisfacer las necesidades generales de la nación, cuya fuente mediata es la ley y cuya
fuente inmediata es la ocurrencia del hecho gravado".
25
Vargas V., Manuel: "Obligación Civil y Obligación Tributaria". Apuntes curso de magister de Derecho Tributario, U. de
Chile, 1985, (mecanografiados).
26
Founrouge, Giuliani: Obra Citada.

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2. CARACTERISTICAS DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA
De las definiciones que hemos dado se coligen las características de la obligación tributaria (OT), que
por cierto no difieren mucho de la obligación general del Derecho Privado (Derecho Civil), pero que
tiene características diferentes.
a) Es un vínculo jurídico. Liga jurídicamente a dos entes en el ejercicio del poder tributario, creando
deberes y derechos, como ocurre con la obligación civil. Derechos y deberes que son recíprocos aun
cuando por cierto sea difícil u odioso encontrar tal reciprocidad.
b) En cuanto a su fuente. La OT es un vínculo jurídico que nace de la ley. Recordemos que la ley es
la fuente del Derecho Tributario. Aquí surge desde luego una importante diferencia con la obligación
civil, pues el Derecho Privado reconoce como fuente u origen de la obligación a los contratos, los
cuasicontratos, los delitos, los cuasidelitos y la ley. La obligación tributaria en cambio nace de la ley
y ello por mandato constitucional.
Ignoramos conscientemente en este análisis las disquisiciones doctrinales en torno a si el vínculo

jurídico expresado en la obligación tributaria es una relación jurídica compleja de la que resultan dere-
chos y obligaciones de la autoridad financiera, por una parte, y también derechos en las personas
sujetas a su potestad, por la otra, que los lleva a distinguir entre "la deuda tributaria" de la expresión
más genérica de "derechos y obligaciones tributarias". La primera nace de la realización del hecho
gravado descrito en la ley y la segunda de actos administrativos, decretos, instrucciones y/o de la ley
(Giannini). Otros niegan esta complejidad (Pugliese, Jarach, etc..).
Estamos con Giuliani Founrouge que el asunto no interesa, pues no conduce a nada. Nos explicamos,
la obligación tributaria nace de la ley, tiene un objeto preciso como veremos, pero para llevarlo a
término puede ser necesario recurrir a obligaciones accesorias o a ciertos actos administrativos, u
obligaciones que subsisten por sí solas, como inscribirse en el RUT, etc., pero que a su vez también
han sido dados en virtud de la ley, con lo que llegamos a lo mismo.
c) Verificación del Supuesto de Hecho Previsto en la Ley
En suma, la fuente "mediata" en la O.T. es la ley y la inmediata el "Hecho Gravado". Llamamos "hecho
gravado" o "hecho imponible" o "hipótesis de incidencia" a la situación descrita por la ley como
generadora de la obligación, o simplemente el hecho tipificado en la Ley Tributaria. (Gianpietro en su
obra "Las Tasas en la Hacienda Pública", Montevideo, 1959, pág. 45, define el Hecho Gravado como
el hecho o acto jurídico típico descrito expresa o implícitamente por la ley cuya verificación sujeta al
tributo establecido en ella a quien le fuera atribuido el mismo).
El supuesto de hecho o hecho gravado, o hecho imponible, puede consistir en:
i) un hecho económico, como obtener una utilidad, beneficio o incremento de patrimonio,
ii) un acto jurídico, como podría ser un contrato de sociedad, de arrendamiento, una relación
procesal como un juicio, etc.,
iii) un hecho puramente material, como pasar un radiorreceptor o grabadora por la Aduana, etc..
A veces, y es lo más frecuente, el hecho gravado es complejo y encierra hechos materiales
seguidos de actos jurídicos que tienen un contenido económico, como ocurre en la sucesión
por causa de muerte, etc.
Lo anterior lleva nuevamente a los autores a discutir, innecesaria e infundadamente, a nuestro juicio,
si hay o no obligación legal en ciertos impuestos, como los aduaneros, en que señalan que no hay
obligación sino una carga a la que se somete la mercadería al nacionalizarse y que dicha carga afecta
la cosa y no el sujeto. Parecido análisis hacen en relación al Impuesto Territorial que grava la propiedad
inmobiliaria.

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Decimos que estas teorías son infundadas, pues nos parece que se confunde el vínculo jurídico que es
la obligación tributaria cuya fuente mediata es la ley, con el hecho gravado o fuente inmediata. El
vínculo nace entre Estado y persona, hay por ende, claro, dos sujetos. Tanto es así que la Ordenanza
de Aduanas señala como contribuyente al dueño, consignatario, etc. y a cualquier persona que haga
pasar cosas importadas por las fronteras y si no lo creen pregúntenle al contrabandista que lo
sorprendieron, si la pena de privación de libertad y multas se la impusieron a él o a las mercaderías,
aunque éstas pueden caer en comiso; al propietario de un inmueble si no paga el impuesto se lo cobran
y a él lo demandan y puede salir a remate la propiedad.
En cada impuesto aparece descrito el hecho gravado. Así, la Ley de la Renta grava con Impuesto Único
de Segunda Categoría, los sueldos, salarios, gratificaciones y, en general, las remuneraciones de fuente
chilena, que se perciban por un residente o domiciliado en el país, por el trabajo que éste desarrolle
bajo un vínculo de dependencia.
En cambio las rentas de fuente chilena, percibidas por una persona natural no residente ni domiciliada
en el país, provenientes del ejercicio de actividades técnicas, científicas, deportivas o culturales, se
gravan con Impuesto Adicional -único- de acuerdo al Art. 60, inciso segundo, de la Ley de la Renta.
Las ventas de cosas corporales muebles, producidas o adquiridas con la intención de revenderlas, se
gravan con Impuesto al Valor Agregado y los intereses, primas o cualquier otra forma de remuneración
que se obtenga por la prestación de ciertos servicios constituye el hecho gravado con Impuesto a los
Servicios.
El otorgamiento de letras o pagarés y documentos públicos o privados que contengan operaciones de

crédito de dinero, informes de importación y cheques, constituyen hechos gravados con Impuesto de
Timbres.
d) Sujetos en la Obligación Tributaria
Existen fundamentalmente dos sujetos, uno pasivo o contribuyente, que es la persona que se encuentra
ante el deber de realizar una prestación pecuniaria y es a quien se le limita su libertad y propiedad
particular, restándole una porción de riqueza a favor de otra persona que es el sujeto activo, quien tiene
derecho a exigir la prestación en virtud de su poder de imperio.
Veremos al analizar los elementos de la obligación tributaria que pueden haber otros sujetos.
e) En cuanto a su Objeto, es de Dar

La O.T. es una obligación de dar una suma de dinero en general y sólo en forma accesoria puede
conllevar obligación de hacer o no hacer. Estas son accesorias a la de dar que es la obligación principal.
f) La potestad del Estado se manifiesta en su poder de coacción.
3. CALIFICACION DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA
Siguiendo las clasificaciones de la teoría general de las obligaciones de Derecho Común, podemos
señalar que la obligación tributaria es:
i) Una obligación civil o perfecta, en contraposición a las obligaciones naturales. En su virtud

el acreedor no sólo tiene derecho a retener lo dado o pagado en razón de ella (excepción),
sino además tiene acción para exigir -aun forzadamente- su cumplimiento.
Parte de la doctrina cuestiona la existencia de obligaciones de hacer o no hacer, por tratarse
de nuevos deberes nacidos de la relación jurídica tributaria. En tal sentido véase Vargas, V.
Manuel: obra citada. Se cuestiona además la accesoriedad de dichas obligaciones ya que
subsisten, se argumenta con independencia de que haya o no pago de impuestos y aun de
una obligación tributaria. Si bien compartimos dicha apreciación, por razones

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metodológicas y teniendo presente que estos deberes tienen su fuente en la ley hemos
considerado necesario mantener la distinción entre obligación principal de dar y accesorias
de hacer o no hacer.
ii) Es una obligación normalmente pura y simple, que se devenga cuando se verifica el hecho
gravado, no sujeta a condición o a modo, aunque su exigibilidad se encuentra generalmente
sujeta a un plazo.
iii) Por regla general es de ejecución instantánea. Excepcionalmente es de tracto sucesivo como
acontece en virtud del artículo 15 de la Ley de la Renta, con las operaciones generadoras de
renta que abarquen más de un período anual, como en los contratos de larga ejecución,
ventas extraordinarias de pago diferido y las remuneraciones anticipadas o postergadas por
servicios prestados durante un largo espacio de tiempo.
En estos casos se puede distribuir las rentas entre los distintos ejercicios, sin perjuicio de
practicar un ajuste o liquidación final, todo ello de acuerdo a criterios técnicos.
iv) Por regla general es positiva. Recuérdese que la obligación principal es de dar y las
accesorias -normalmente de hacerse traducen en la ejecución de hechos (presentación de
declaraciones, inscripciones de registros, iniciación de actividades, etc..). Excepcionalmente
puede ser negativa. Tal situación se presenta con las obligaciones que el Código Tributario
y otras leyes imponen a ciertos servicios y funcionarios públicos; así, no se autorizará
ninguna disolución de sociedad sin el Certificado de Término de Giro otorgado por el Ser-
vicio de Impuestos Internos, el Servicio de Investigaciones no puede autorizar la salida del
país de personas investigadas por presuntas infracciones a disposiciones tributarias
sancionadas con pena corporal sin un certificado del Servicio de Impuestos Internos, ni los
Notarios y demás Ministros de Fe pueden autorizar instrumento sin que se les acredite el
pago de los impuestos que se causen, etc.. (Artículos 70, 72, 74 y 75 -entre otros- del Código
Tributario).
v) La obligación principal es de género, dar una suma de dinero y jamás en nuestro país de
especie o cuerpo cierto.
vi) En contraposición a las obligaciones facultativas o alternativas, es decir de objeto múltiple,

la obligación tributaria es normalmente de objeto único. Una excepción la constituía, hasta
la dictación del D.L. 1509 de 1976 hoy derogado, el Impuesto Habitacional (CORVI) que
permitía pagar el impuesto no sólo en dinero, sino también mediante otros medios libertarios
como la adquisición o construcción de viviendas económicas, etc.
4. ELEMENTOS DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA
Como en toda obligación podemos apreciar que los elementos son sujeto, objeto y causa. Ya veremos
que este último elemento es el que presenta mayores dificultades y divide a los autores entre
causalistas, que realizan un análisis similar a la causa de la obligación en el Derecho Privado que sería
distinta a la ley que genera la obligación, y los anticausalistas, que señalan que en el caso de la tributaria
la causa de la obligación es sólo la ley.
4.1 Sujetos
En la obligación tributaria distinguimos claramente dos tipos de sujetos, el sujeto activo o acreedor,
que ejerce el poder tributario y el sujeto pasivo, deudor o contribuyente. Refirámonos separadamente
a cada uno de ellos.

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4.1.1 Sujeto Activo o Acreedor
El sujeto activo o acreedor es el que ejerce la potestad tributaria por mandato de la ley, es a quien se
le debe la prestación monetaria. Normalmente es el Fisco, término que expresa la capacidad
patrimonial del Estado, pero también en otros impuestos pueden ser otros entes como las Munici-
palidades. En ciertos países que tienen régimen federal de gobierno, encontramos un sujeto activo que
es el Fisco o Estado Federal en los impuestos federales y cada Estado federado en los impuestos
estatales. En Chile, con régimen unitario, no tenemos esta multiplicidad de sujetos activos.
4.1.2 Sujeto Pasivo, Deudor o Contribuyente
Él es el deudor de la obligación tributaria, esto es, el que debe cumplir la obligación, el que debe
satisfacer la prestación del sujeto activo. Este deudor se denomina en la obligación tributaria
"contribuyente". El Art. 8 del C.T. en su N° 5 lo define como "las personas naturales y jurídicas, o los
administradores y tenedores de bienes ajenos afectados por impuestos". La misma disposición en su
N° 7 entiende por "persona", las personas naturales o jurídicas y los representantes. En otros términos
dentro de la denominación de contribuyente se comprenden:
i) Las personas naturales y jurídicas;
ii) Los representantes, por estar incluidos en la definición de personas;
iii) Los administradores y tenedores de bienes ajenos afectados por impuestos.
Por una parte el término "representante" se encuentra definido en el Nº 6 del Art. citado como "los
guardadores, mandatarios, administradores, interventores, síndicos y cualquiera persona natural o
jurídica que obre por cuenta o en beneficio de otra persona natural o jurídica.
Como puede apreciarse no sólo se incluye dentro del concepto representante y, por ende, contribuyente
o sujeto pasivo de la obligación tributaria, al mandatario que tiene una representación que proviene del
contrato, de la ley, del testamento o de la resolución judicial, sino al mandatario de hecho o agente
oficioso, al señalar la ley como representante a la persona natural o jurídica que actúa "por cuenta o en
beneficio de otra persona natural o jurídica".
Naturalmente que la amplitud que en definitiva deba darse a esta disposición está condicionada a lo
que disponga la Ley Tributaria en cada caso, respecto del sujeto pasivo o contribuyente de la obligación
tributaria que regula. Así, por ejemplo, la Ley de la Renta destina un párrafo completo al contribuyente
de ese impuesto, contemplando y solucionando ciertos casos que no resuelven las definiciones con-
templadas en el C.T. que analizamos, como ocurre con el caso de la comunidad hereditaria sociedad
de hechos, comunidades que no tienen origen en la sucesión por causa de muerte o la disolución de la
sociedad conyugal, etc.
Por ello debe recordarse que las definiciones del Art. 8 del Código Tributario, tienen eficacia en la
medida que del texto de la Ley Tributaria no se desprenda un significado diverso. Todo ello sin
perjuicio de la primacía de la especialidad de la norma (Art. 4, inciso primero del Código Tributario).
Cabe hacer presente que también el Estado por sí o a través de sus entes públicos y, desde luego, a
través de sus empresas puede ser sujeto pasivo de la obligación tributaria, como ocurre en el Derecho
Aduanero; y en ciertos impuestos. Lo normal, en cambio, es que tenga exención, pero en general ellos
no benefician a sus empresas, al menos a contar del 1 de enero de 1975 en nuestro país.
Hasta aquí nos hemos referido al contribuyente o sujeto pasivo de la obligación tributaria, de jure o
derecho o contribuyente propiamente tal. En efecto, como lo adelantamos al ver la clasificación de los
impuestos en directos o indirectos, tratándose de estos últimos suele ocurrir el fenómeno de la
traslación tributaria. Ello nos conduce a distinguir entre "el contribuyente propiamente tal, de jure o
derecho o también directo" que es el llamado por la ley a satisfacer la obligación tributaria y el

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contribuyente de hecho, de facto o también indirecto que es "aquel que no habiendo sido llamado por
la ley a cumplir con la obligación tributaria, la soporta en su patrimonio como consecuencia de la
traslación que le ha efectuado el contribuyente de derecho".
Recordemos que la traslación o traspaso de la carga tributaria del contribuyente de derecho al de hecho
es de difícil ocurrencia en los impuestos directos y de haberla es siempre de hecho, esto es no legal o
autorizada por la ley. En los impuestos indirectos esta traslación suele ser legal, esto es autorizada e
incluso ordenada por la ley, como en el IVA, Impuesto a los Servicios, etc. De allí la distinción de los
anteriores entre traslación legal y de hecho.
Ahora bien, para la obligación tributaria interesa el sujeto pasivo propiamente tal, directo, de derecho,
pues él es el deudor en la obligación tributaria, es él a quien el sujeto activo va a perseguir si no se le
ha satisfecho la prestación, a él se dirige la ejecución forzada en caso de incumplimiento, etc.. El
contribuyente de facto, indirecto, no tiene responsabilidad alguna y no puede ser obligado a responder
por el cumplimiento, sin perjuicio de ciertas figuras penales o del cumplimiento de obligaciones
accesorias, en su caso. Al respecto cabe recordar la norma del Art. 97, N° 19 del Código Tributario
que sanciona al contribuyente de hecho por no exigir el otorgamiento de boletas o facturas y/o por no
retirarlas del local o establecimiento del emisor. La sanción en caso de boletas es 1 UTM y de hasta
20 UTM en caso de facturas, pudiendo el funcionario requerir el auxilio de la fuerza pública para
obtener la identificación del infractor.
Además del contribuyente de derecho y de hecho, ciertos casos especiales pueden aparecer en la
obligación tributaria otros sujetos pasivos, que tienen importancia, que son el sustituto y el tercero
responsable.
4.1.2.1 El Sustituto
Es la persona que por disposición de la ley asume el lugar del sujeto pasivo o contribuyente de la
obligación tributaria, al grado que este último queda exonerado de la obligación o pasa a tener una
responsabilidad subsidiaria. Como señala Massone, la figura de la sustitución tributaria se tiene toda
vez que, por efecto de una norma excepcional, la obligación tributaria que debería nacer a cargo de
una persona, nace en cambio a cargo de un tercero que toma el lugar del primero y que queda, en
consecuencia, obligado -no junto, sino en lugar de aquel- al cumplimiento de las obligaciones que
derivan del vínculo jurídico del impuesto.
En virtud de esta sustitución, quien de acuerdo a los preceptos generales, debió ser el único sujeto
pasivo de la O.T., o queda exento de dicha obligación o queda sólo por vía subsidiaria con respecto al
tercero.
Algo parecido, aunque no igual a una sustitución de deudor, por mandato legal.
El caso más frecuente es el del "agente retenedor" o "retenedor" de impuestos; existen múltiples ejem-
plos en la Ley de la Renta. Así tenemos el caso del empleador que paga una remuneración, debe retener
el Impuesto Único, empresas que paguen regalías o royalties al exterior por asistencias técnica, uso de
marcas, patentes, etc.., tienen que retener el Impuesto Adicional, lo mismo si pagan al exterior intereses
y otras remuneraciones. En estos casos el agente retenedor sustituye, ocupa el lugar, del contribuyente
y, por mandato legal, cumple la obligación, así el empleador deberá enterar en arcas fiscales el
Impuesto Único de Segunda Categoría, retenido a sus empleados al pagarles el sueldo, la empresa
deberá cancelar al Fisco el Impuesto Adicional retenido al pagar regalías por asistencia técnica, al
licenciador extranjero, intereses por créditos otorgados desde el exterior, etc.
Los autores distinguen entre sustitución total o parcial, según el contribuyente quede liberado de toda
responsabilidad en la obligación tributaria a consecuencia de la sustitución o quede con una responsa-
bilidad subsidiaria.

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Para seguir con el ejemplo de remuneraciones es interesante lo que al respecto dispone el Art. 83 de la
Ley de la Renta al señalar que "la responsabilidad por el pago de los impuestos sujetos a retención en
conformidad a los artículos anteriores recaerá únicamente sobre las personas obligadas a efectuar la
retención, siempre que el contribuyente a quien se le haya debido retener el impuesto acredite que
dicha retención se efectuó. Si no se efectúa la retención, la responsabilidad por el pago recaerá también
sobre las personas obligadas a efectuarla, sin perjuicio de que el Servicio de Impuestos Internos, pueda
girar el impuesto al beneficiario de la renta afecta y de lo dispuesto en el Art. 73. De esta manera,
acreditándose que el empleador o retenedor efectuó la retención, cesa toda responsabilidad del
beneficiario de la venta o contribuyente, siendo sustituido -totalmente- por el "agente retenedor". En
cambio, si la retención no se hubiere efectuado, la sustitución no opera sino parcialmente. En este
evento, el "agente de retención" subsiste como responsable de pago de la obligación tributaria, pero
subsidiariamente el Estado puede también exigir el pago al contribuyente. Ambos pues, contribuyente
y sustituto, en este último caso pueden ser requeridos de pago por el Sujeto Activo.
4.1.2.2 El Tercero Responsable
Es la persona a quien la ley declara responsable del pago del tributo o también de otras obligaciones
accesorias, además del contribuyente.
Aquí no hay sustitución de uno por otro, no hay reemplazo del contribuyente por un tercero, sino que
hay un responsable más. Es, por tanto, una extensión de la responsabilidad del sujeto pasivo a un
tercero, de manera que responden los dos.
En otros términos son personas que sin ser contribuyentes deben responder por disposición de la ley,
ello con el propósito de hacer más seguro para el sujeto activo el cobro de la obligación (interés fiscal).
El tercero responsable en cuanto a su responsabilidad puede serlo subsidiariamente del deudor

principal o contribuyente, esto es, responde cuando dejó de hacerlo el primero, es un fiador, o bien
puede serlo solidariamente que es la regla general.
Como ejemplo del primer caso podemos citar el Art. 71 del C.T. que dispone que cuando una persona
cese en sus actividades por venta, cesión o traspaso a otros de sus bienes, negocios o industrias, la
persona adquirente tendrá el carácter de fiador respecto a las obligaciones tributarias correspondientes
a lo adquirido que afecten al vendedor. En este caso, el tercero responsable goza del beneficio de
excusión.
La ley, sin embargo, impone con mayor frecuencia al tercero responsable la solidaridad. Así, por
ejemplo, el Art. 78 del Código Tributario señala que los Notarios serán solidariamente responsables
del pago del Impuesto de Timbres, Estampillas y Papel Sellado.
El Art. 83 del D.L. 825, sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, impone al comerciante de vehículos
motorizados que actúe como mandatario del vendedor, responsabilidad solidaria del pago del Impuesto
de Compraventa. Otros ejemplos se encuentran en el inciso 6 del Art. 170 del Código Tributario, Art.
85 del D.L. 825 en relación con el Art. 75 del Código Tributario, etc.
4.1.3 Representación del Sujeto Pasivo de la Obligación Tributaria
El sujeto pasivo de la obligación tributaria o contribuyente, propiamente tal, o contribuyente de

derecho, puede actuar personalmente o representado para efectos tributarios.
Sin perjuicio de las normas comunes sobre representación, que son aplicables en lo que no se opongan
a las normas especiales, esta materia está reglamentada fundamentalmente por el Art. 9 y el Art. 129
de C.T., que se refieren respectivamente a la representación administrativa y judicial.

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Recordemos que la representación puede ser legal como el caso del padre con el hijo de familia, el
marido respecto a su mujer no separada de bienes, el Gerente o Presidente del Directorio de una
Sociedad Anónima o el Gerente o Administrador de una Sociedad de Personas o Cooperativa, según
lo dispone el Art. 14 del C.T.
4.1.3 Representación del Sujeto Pasivo de la Obligación Tributarla
El contribuyente de derecho, sujeto pasivo de la obligación tributaria, puede actuar personalmente o

representado para efectos tributarios.
En esta materia, rigen las normas generales sobre organización establecidas en el Derecho Común, en
lo que no se opongan a las normas tributarias, de acuerdo al criterio que señala el artículo 2 del Código
Tributario.
Dos son las normas básicas que regulan la representación en materia tributaria, el Art. 9 y el Art. 129
del Código Tributario, las que se refieren, respectivamente, a la representación administrativa y
judicial.
En materia administrativa, los contribuyentes pueden actuar personalmente o representados,

recordando que la representación puede ser legal, como en el caso del padre con el hijo de familia, el
marido respecto de la mujer no separada de bienes, del Gerente o Administrador de Sociedades o
Cooperativas, según lo disponga el Art. 14 del Código Tributario.
Puede también ser voluntario, en cuyo caso se requiere un mandato. A diferencia del mandato civil,
todo mandato para actuar frente al Servicio de Impuestos Internos es solemne. La regla general, en que
la solemnidad consiste en que debe constar por escrito, sin embargo, excepcionalmente, el mandato
para la venta de un vehículo motorizado debe ser autorizado por un funcionario competente de dicho
Servicio si no contara con escritura pública.
En materia administrativa, cabría la fianza de rato, sin perjuicio que el Servicio exija la ratificación del
representado dentro del plazo que fija bajo apercibimiento de tener por no presentada solicitud o por
no practicada la actuación correspondiente (Art. 9, inciso 24 del Código Tributario).
A la representación en materias judiciales se refiere el Art. 129 del Código Tributario. En las
reclamaciones ante los Tribunales Tributarios y Aduaneros, podrán actuar las partes por sí o por medio
de sus representantes legales o mandatarios. Las partes deberán comparecer en conformidad a las
normas establecidas en la ley sobre comparecencia en juicio N° 18.120, salvo que se trate de causas
de cuantía inferior a treinta y dos unidades tributarias mensuales, en cuyo caso podrán comparecer sin
patrocinio de abogado.
A propósito de la disposición del inciso 3° del Art. 9, es necesario tener en cuenta su alcance, ya que
el representante del contribuyente o sujeto pasivo, se entenderá autorizado para ser notificado a nombre
del representado mientras no haya constancia de la extinción del título de la representación mediante
aviso por escrito, dado por los interesados a la Oficina del Servicio que corresponde.
Es necesario tener en cuenta esta norma, pues la falta del aviso señalado podría dejar legalmente
emplazado al sujeto pasivo habiéndose revocado el mandato, sino no se hubiera dado el aviso por
escrito que se exige en la norma.
También es necesario recordar la disposición del Art. 14 de acuerdo a la cual el Gerente o

Administrador de Sociedades o Cooperativas, o el Presidente o Gerente de personas jurídicas, se
entenderán autorizados para ser notificados a nombre de ellas, no obstante cualquiera limitación
establecida en los estatutos o actos constitutivos de dichas personas jurídicas.

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4.1.4 Emplazamiento del Sujeto Pasivo. Notificaciones.
A esta materia se refieren los artículos 11 al 15 inclusive. Entre las notificaciones que considera el
Código Tributario está la notificación personal, la notificación por cédula, por carta certificada al
domicilio del interesado, salvo que una disposición expresa ordene otra forma de notificación o que el
interesado solicite ser notificado por correo electrónico (Art. 11).
Respecto a la notificación con carta certificada que en materias tributarias ha pasado ser la regla
general, se debe tener presente que tiene la particularidad que en las notificaciones efectuadas por este
medio los plazos empezarán a correr tres días después de su envío (Art. 11). Esto es muy importante
tomarlo en cuenta para el concepto de los plazos, pues éstos empiezan a correr tres días después del
envío de la carta certificada. Es importante entonces conservar el sobre en el que consta el timbre o
constancia de recepción del Correo o en caso necesario se puede solicitar la certificación
correspondiente.
La carta certificada será entregada por el funcionario de Correo en el domicilio del notificado a
cualquiera persona adulta que se encuentre en él, debiendo firmar ésta el recibo respectivo. Si el
funcionario de correos no encontrare en el domicilio al notificado o a otra persona adulta o éstos se
negaren a recibir la carta certificada o a firmar el recibo, o no retiraren la remitida dentro del plazo de
15 días, contados desde su envío, se dejará constancia de este hecho en la carta, bajo la firma del
funcionario y la del Jefe de la Oficina de Correos que corresponda y se devolverá al Servicio,
aumentándose o renovándose por este hecho los plazos del artículo 200 en tres meses, contados desde
la recepción de la carta devuelta.
En los casos en que una notificación se efectúe por cédula ésta como es lógico debe contener copia
íntegra de la resolución o actuación de que se trata con los demás datos necesarios para su acertada
inteligencia. La cédula es entregada por el funcionario del Servicio que corresponda en el domicilio
del notificado a cualquiera persona adulta y si no la hay, se dejará la cédula en ese domicilio (Art. 12
inciso primero).
Su notificación se hará constar por escrito por el funcionario indicando día, hora, lugar en que se
practicó y nombres de la persona a quien se entregó la cédula o deberá dejar constancia de la
circunstancia de no haber encontrado persona adulta que la recibiera. En este último caso el Código
señala que deberá enviarse el mismo día aviso por carta certificada al notificado, pero agrega que la
omisión o extravío de la carta no anulará la notificación (Art. 12 inciso primero).
La notificación personal por su parte consta en entregar personalmente al notificado copia íntegra de
la resolución o del documento que debe ser puesto en su conocimiento.
En materia de domicilio el artículo 13 del Código Tributario señala que se tendrá por domicilio para
los efectos de las notificaciones el que indique el interesado de la presentación o actuación de que se
trate o el que conste en la última declaración al impuesto respectivo. De aquí la importancia de comu-
nicar al Servicio de Impuestos Internos todo cambio de domicilio pues de lo contrario es válida la
notificación efectuada en el indicado en la última declaración.
A falta de los domicilios señalados en los incisos anteriores, las notificaciones por cédula o por carta
certificada podrán practicarse en la habitación del contribuyente o de su representante o en los lugares
en que éstos ejerzan su actividad.
El Servicio podrá también notificar a través de su página web al contribuyente que no concurra o no
fuere habido en el domicilio o domicilios declarados, cuando, en un mismo proceso de fiscalización,
se hayan efectuado al menos dos intentos de notificación sin resultado, hecho que certificará el ministro
de fe correspondiente.
Para estos efectos, entre un intento de notificación y otro deben transcurrir al menos quince días
corridos. En estos casos, la notificación se hará a través del sitio personal del contribuyente disponible

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en la página web del Servicio y comprenderá una imagen digital de la notificación y actuación
respectivas. El Jefe de oficina dispondrá además, mediante resolución, la publicación de un resumen
de la actuación por contribuyente o grupos de ellos.
El Artículo 14 dispone que el gerente o administrador de sociedades o cooperativas o el presidente o

gerente de personas jurídicas, se entenderán autorizados para ser notificados a nombre de ellas, no
obstante cualquiera limitación establecida en los estatutos o actos constitutivos de dichas personas
jurídicas.
Finalmente el artículo 15 se refiere a la notificación por avisos y las resoluciones o los avisos relativos
a actuaciones de carácter general que deben publicarse, se insertarán por una vez en el Diario Oficial,
pudiendo disponerse su publicación en extracto, por el Director, Subdirectores o Directores Regio-
nales.
4.2 El Objeto de la Obligación Tributaria
El legislador al establecer un determinado gravamen atiende a la necesidad de financiar el gasto público

recurriendo a la elección de diversos hechos, posesión de la riqueza, realización de un acto, condición
de las personas mismas, etc., como presupuestos de hecho susceptibles de generar un tributo. Es decir,
sanciona legalmente la ejecución de un supuesto de hecho elegido como generador del tributo, con la
ocasión de una obligación tributaria, en cuya virtud el sujeto pasivo de dicha obligación se convierte
en deudor del Fisco.
El objeto del impuesto es pues, siguiendo a Founrouge, "el presupuesto de la obligación tributaria". Es
decir, constituye el hecho gravado.
En cambio, configurada la obligación tributaria, su objeto es la prestación a que se encuentra obligado

el sujeto pasivo, es "la cosa debida".
Recordando conceptos anteriores, el objeto de la obligación tributaria principal consiste en el pago de

una suma de dinero determinada. Es pues una obligación de dar. En el objeto de la obligación de dar,
es necesario distinguir la base imponible y la tasa. La base imponible es "el monto o valor del hecho
gravado"; como la suma que representa la renta líquida imponible en el Impuesto de Primera Categoría
y la renta neta global en el Impuesto Global Complementario de la Ley de la Renta, el precio de venta
tratándose del Impuesto de Compraventa de Vehículos Motorizados, etc.
La tasa puede ser fija (ciertos tributos de la Ley de Timbres y Estampillas), proporcional (regla general)
o progresiva (Impuesto Único de Segunda Categoría y Global Complementario). En las obligaciones
tributarias accesorias, el objeto puede ser una prestación de hacer, generalmente, o excepcionalmente
de no hacer.
Cabe señalar que importantes tratadistas discrepan que existan obligaciones accesorias que formen
parte integrante de la obligación tributaria. Entre ellos, Founrouge, quien sostiene que la única pres-
tación, objeto de la obligación tributaria, es de dar. Las otras exigencias que la ley impone al deudor y
aun a los terceros, no integran la obligación tributaria; con referencia al primero forma parte integrante
de la relación jurídico tributaria, pero son extrañas - paralelas o complementarias - a la obligación, y
en cuanto a los terceros (responsables o no), son cargas públicas destinadas a facilitar la determinación
y recaudación de los tributos.
4.3 La Causa de la Obligación Tributaria
Es esta una materia sumamente controvertida en materia tributaria, como lo ha sido, por lo demás,
desde antiguo en el Derecho Civil y Administrativo. En la doctrina tributaria, numerosos autores, como
Grizziotti, Jarach, Vannoni, Trotabas, Bielsa, Bünler -por citar algunos- consideran que la causa

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constituye un elemento integrante de la obligación tributaria. No menos numerosos, ni menos impor-

tantes, son los autores que niegan tal concepción y concluyen que la noción de causa inoperante
(Ingrosso), que carece de importancia jurídica ya que la obligación tributaria deriva de la ley (Giannini,
Zanoni, Founrouge, entre otros) y que sólo sirve para crear confusiones.
El problema se complica al constatar que entre los causalistas, es decir quienes sostienen que ella forma
parte integrante de la obligación tributaria, la noción de causa es diversa, al extremo de hacer concluir
a Founrouge que "no es posible saber a ciencia cierta qué es o en qué consiste la causa en el Derecho
Financiero (Tributario)".
En efecto, históricamente el concepto nació como una limitación de orden moral a la arbitrariedad del
príncipe en épocas que no conocieron del principio de reserva o legalidad, elaborándose la doctrina
que distingue entre la causa final, vinculada con el bien común, interés público a que debe destinarse
el tributo; causa eficiente consistente en el poder tributario actuando dentro de sus limitaciones; causa
formal o sea la relación entre el tributo y la capacidad contributiva del sujeto pasivo y la causa material
que indica las cosas susceptibles de imposición.
Luego diversos autores admitieron la causa como integrante de la obligación tributaria. Para Grizziotti
la causa de la obligación tributaria se encuentra en el beneficio que el contribuyente obtiene del Estado
(causa mediata) y como capacidad contributiva (inmediata). Para Dino Jarach es la circunstancia o el
criterio que la ley asume como razón necesaria y suficiente para constatar que de verificarse un
determinado presupuesto de hecho, deriva la obligación tributaria". Otros señalan que "el presupuesto
de hecho puede ser considerado como la causa jurídica de la obligación tributaria".
Entre nosotros, don Gustavo Serrano es de opinión que siendo en nuestro Derecho la obligación
tributaria, de carácter legal, la causa de ella se confunde con su fuente. Entendida así la causa de la
obligación tributaria, deberá encontrarse en la voluntad del legislador exteriorizada en la ley misma.
La causa remota será la necesidad de financiar el gasto jurídico público y la más inmediata será la
existencia de transacciones, bienes o servicios de contenido económico que soporten la imposición.
5. DETERMINACION DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA
5.1 Concepto y Definiciones
Determinar una obligación tributaria, consiste en establecer si se verificó o no el hecho gravado

descrito en la ley y consiguientemente, si ha nacido y a cuánto asciende la deuda por impuesto. En
virtud de la determinación de la O.T. que la doctrina italiana denomina "accertamento", se precisa la
deuda por impuesto a que se encuentra obligado el sujeto pasivo. Correlativamente, se conoce el crédito
del Estado.
Hemos visto que las leyes tributarias señalan el hecho imponible y la tasa del tributo, amén de sus
sujetos activos y pasivos, se trata, en cierto modo, de una obligación teórica, toda vez que depende de
ciertos presupuestos de hecho que deben establecerse. De vínculo hipotético o posible debe convertirse
en real y concreto. Es necesario, entonces, particularmente la norma de la ley. Como dice Founrouge,
adoptando la terminología administrativa: "La situación objetiva contemplada por el acto-regla se
subjetiviza y concreta en un caso particular". Mediante la determinación se establece que el hecho
imponible se ha verificado, se valora la base imponible y se aplica la tasa respectiva, quedando así
"acertada" la deuda tributaria. La relación impositiva se convierte de potencial en actual.
El profesor Giannini expresa que "el accertamento es un sentido lato de la serie de actos necesarios
para la comprobación y valorización tributaria de los diversos elementos constitutivos del débito por
impuestos, con la consiguiente aplicación del tipo y, por ende, la concreta determinación cuantitativa
del débito del contribuyente.”

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¿Cuál es la naturaleza jurídica de este acto? Para algunos sería declarativo y para otros constitutivo de
la obligación tributaria. Entre nosotros, creemos que no puede discutir que es declarativo, toda vez que
las obligaciones tributarias sólo reconocen como ente a la ley; prueba de ello es que si, por ejemplo, el
Servicio de Impuestos Internos reliquidó un impuesto a un contribuyente, la diferencia deberá enterarse
con los intereses penales correspondientes a la mora en su pago. La determinación ha venido sólo a
declarar una obligación tributaria preexistente. Se trata de un acto jurisdiccional de carácter
declarativo.
5.2 Procedimiento de Determinación
La determinación de la obligación tributaria podría realizarse por la ley, por la justicia, por el Servicio
de Impuestos Internos o por el propio contribuyente.
Los casos en que la ley misma es la que determina la obligación tributaria normalmente se da en los
casos de impuestos de suma fija, hoy ya en gran medida desaparecidos de nuestra legislación.
Asimismo, hace unos años el impuesto a las asignaciones por causa de muerte y a las donaciones debía
ser aprobado por el juez previo informe del Servicio de Impuestos Internos, hoy es el propio
contribuyente el que realiza la declaración.
En consecuencia la regla general es que sea el propio contribuyente el que determine su obligación
tributaria, salvo en aquellos impuestos no sujetos a declaración, como el impuesto territorial, en que
los roles y cuotas son emitidos por el propio Servicio.
5.2.1 Determinación por el Propio Contribuyente.
Antes de analizar, la declaración de impuestos propiamente tal, nos referiremos a tres obligaciones
accesorias a esta declaración:
i) La declaración de Inscripción en el Rol Único Tributario;

ii) La declaración de Inicio de Actividades, y
iii) La declaración de Término de Giro.
i. Declaración de inscripción en el Rol Único Tributario
El R.U.T. es un registro numérico a nivel nacional, en el cual se identifican todos los contribuyentes
del país. En la actualidad, las personas naturales en posesión de una cédula de identidad hace las veces
de R.U.T., sin embargo la inscripción y el comprobante es siempre necesario. La obligación de
inscribirse en el R.U.T. rige también para las sociedades, de cualquier clase, y empresas individuales;
las personas jurídicas o entidades tienen un R.U.T. que se distingue por tener otra numeración e incluso
otro color. En cambio el de las personas naturales coincide con el número de carné de identidad.
El artículo 66 del Código Tributario señala que todas las personas naturales y jurídicas y las entidades
o agrupaciones sin personalidad jurídica, pero susceptibles de ser sujetos de impuestos, que en razón
de su actividad o condición causen o puedan causar impuestos, deben estar inscritas en el Rol Único
Tributario de acuerdo con las normas del Reglamento respectivo.
Coincidentemente, el Reglamento del R.U.T., señala que el Servicio de Impuestos Internos

identificará, incorporando el R.U.T., a las personas naturales y jurídicas, comunidades, patrimonios
fiduciarios y aquellos sin título, sociedades de hecho, asociaciones, agrupaciones o entes de cualquier
especie, con o sin personalidad jurídica, siempre que causen y/o deban causar impuestos en razón de
las actividades que desarrollan.

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También, señala la norma, deberán identificarse las personas o entes mencionados en este artículo,
cuando así lo disponga el Director de Impuestos Internos, en razón de que puedan causar y/o llegar a
tener la obligación de retener impuestos.
Inscripción en Registros Especiales. Además de la inscripción en el R.U.T. a que se refiere el Art. 66

del C.T., el contribuyente debe inscribirse en registros especiales que señala la ley, que se cumplen
normalmente al efectuarse la declaración de iniciación de actividades a que alude el Art. 68 y que
examinaremos luego, como ejemplo podemos citar el registro especial de IVA.
Sin perjuicio de estos registros especiales establecidos por la ley, el Art. 62 del C.T. faculta al Director
Regional para exigir a las personas que desarrollan determinadas actividades, la inscripción en
registros especiales, para lo cual la propia Dirección Regional deberá indicar los datos y antecedentes
que deberán proporcionarse y plazo en que debe verificarse la inscripción.
ii. Declaración de Iniciación de Actividades
El Código Tributario en su Art. 68 señala que las personas que inicien negocios o labores susceptibles
de producir rentas gravadas en la Primera y Segunda Categorías, a que se refieren los números 1º, letra
a), 3º, 4º y 5º del artículo 20, contribuyentes del artículo 34 que sean propietarios o usufructuarios y
exploten bienes raíces agrícolas, 42 Nº 2º y 48 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, deberán presentar
al Servicio, dentro de los dos meses siguientes a aquel en que comiencen sus actividades, una
declaración jurada sobre dicha iniciación.
No están obligados a presentar declaración de actividades, los que obtengan rentas del literal b) del N’
1 del Art. 20, es decir renta de bienes raíces no agrícolas; los que obtienen rentas del N° 2 del Art. 20,
es decir, rentas de capitales mobiliarios como intereses y otras rentas similares, y los trabajadores cuyas
rentas están calificadas en Segunda Categoría como rentas que provienen de trabajos dependientes.
El plazo para presentar iniciación de actividades es dentro de los dos meses siguientes aquel en que se
dio inicio a la actividad. (La redacción del Art. 68 difiere del Art. 69 sobre término de giro, que
establece también un plazo de dos meses, pero en este caso, contados desde la cesación del giro o
actividad).
Para estos efectos, se entiende que se inician actividades cuando se efectúe cualquier acto u operación
que constituya elemento necesario para la determinación de los impuestos periódicos que afecten a la
actividad que se desarrollará, o que generen los referidos impuestos.
La declaración se hace en un formulario único que contiene todos los antecedentes de identificación
del contribuyente, actividad, capital, etc.; en general todo lo necesario para poder inscribir a los
contribuyentes en todos los registros en que deban figurar como contribuyentes inscritos. Por esta
declaración automáticamente el S.I.I. inscribirá al contribuyente en todos los registros que
correspondan, sin necesidad de otro trámite, como por ejemplo registro I.V.A., etc.
Finalmente debe tenerse en cuenta la disposición del inciso final del Art. 68 por el cual las sociedades
deben poner en conocimiento del S.I.I. toda modificación que realicen del centro social. También
dentro del plazo de dos meses siguientes a la fecha en que ella se efectúe.
El Código faculta al Director Nacional para eximir de presentar esta declaración a contribuyentes o
grupos de contribuyentes de escasos recursos económicos o que no tengan la preparación necesaria
para confeccionarla, o bien, para sustituir esta exigencia por otros procedimientos que constituyan un
trámite simplificado. Igualmente el Director podrá eximir de la obligación antedicha a aquellos
contribuyentes no domiciliados ni residentes en el país, que solamente obtengan rentas de capitales
mobiliarios.

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iii. Declaración o Aviso de Término de Giro o de Actividades
Esta materia tiene una extraordinaria importancia práctica y está regulada en los Arts. 69, 70 y 71 del
C.T. La regla general es que toda persona natural o jurídica, que, por término de giro comercial o
industrial, o de actividades, deje de estar afecta a impuestos, debe dar aviso por escrito al Servicio de
Impuestos Internos acompañando su balance final y deberá pagar los impuestos correspondientes hasta
el momento del expresado balance, dentro de los dos meses siguientes al término de giro o de sus
actividades.
Lo anterior significa que este aviso es obligatorio aunque no se liquide la empresa, pero ésta deja de
estar afecta a impuestos por haber terminado sus actividades habituales. En otros términos, dentro del
plazo de los dos meses contados desde la cesación de actividades o término de giro, debe presentar la
declaración de término de giro, acompañar el balance final, declarar los impuestos que resulten del
balance final anotado y pagar los tributos correspondientes, ello como se ha dicho dentro de los dos
meses indicados.
En los casos en que hay cesación de actividades y no se disuelve ni liquide la sociedad o empresa que
termina su giro, como se ha dicho, debe presentarse la declaración que estamos analizando. Hay sin
embargo casos en que la sociedad o empresa mantiene cierta actividad.
El problema es a veces complejo de resolver, a veces prestan servicios o bien pueden terminar sus
trabajos en curso y mantener viva su organización social para abordar otros trabajos en el futuro. En
estos casos en el que hay un simple cambio de giro no se requiere del aviso de término de giro, pues
éste continúa en otra forma y la empresa continúa afecta a impuestos.
En todos estos casos, sin embargo, suele asistir una modificación de estatutos para adecuar el objeto
de la sociedad a la nueva o nuevas actividades que se propone efectuar. Al efecto, el artículo 68 inciso
final señala que los contribuyentes deberán poner en conocimiento de la Oficina del Servicio que
corresponda las modificaciones importantes de los datos y antecedentes contenidos en el formulario
de inicio de actividades.
Debe tenerse presente esta norma, pues un incumplimiento puede dar origen a sanciones pecuniarias
según el artículo 97 del Código Tributario.
Esta forma es del todo lógica si se tiene presente que el término de giro y/o actividades implica
normalmente el cierre de las oficinas, despido de empleados, con lo que el Fisco podría verse en
situación de no poder obtener cumplimiento de los impuestos que se hubieren devengado. En armonía
con lo anterior, el Art. 70 del C.T. establece que no se autorizará la disolución de una sociedad sin que
ésta acredite encontrarse al día en el pago de los tributos de la Ley de la Renta.
Sin embargo, este aviso de término de giro no será necesario en los siguientes casos:
1º. Cuando el empresario individual se convierte en sociedad de cualquier naturaleza;
2°. Cuando una sociedad aporta a otra u otras todo su activo o pasivo, o se fusiona.
Además cabe recordar que para los casos mencionados es necesario, para que no se requiera el aviso
de término de giro, que la nueva empresa o las sociedades que se creen o subsisten, se hagan
responsables solidariamente en la escritura de sociedad de todos los impuestos que se adeudaron por
la empresa o sociedad que se disuelve o desaparece.
En todo caso, las empresas que desaparecen o se disuelven igualmente deben efectuar un balance de
término de giro a la fecha de su extinción y las sociedades que se crean o subsisten deben pagar los

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impuestos de la Ley de la Renta dentro de los dos meses ya señalados y los demás impuestos dentro
de los plazos legales.
Al respecto debemos entonces señalar que en estas fusiones se puede evitar la declaración de término
de giro y la revisión exhaustiva que ello conlleva, siempre que exista la cláusula de responsabilidad
solidaria ya indicada, pero no se evita que se efectúe la declaración de los impuestos que surgen del
balance final, respecto a las empresas que desaparecen.
Debe tenerse presente lo que dispone la parte final del artículo 69, en el sentido que en casos de trans-
formación o cambio de giro, si el contribuyente queda afecto a otro régimen tributario distinto en el
mismo ejercicio tributario, deberán separarse los resultados afectados con cada régimen tributario sólo
para los efectos de determinar los impuestos respectivos de dicho ejercicio.
Del mismo modo el Código dispone que no podrá efectuarse disminución de capital en las sociedades,
sin autorización del S.I.I.
La norma, como es obvio, pretende impedir que el Fisco pueda verse impedido de cobrar por haberse
disminuido el patrimonio de una sociedad.
Un aspecto interesante es dilucidar si la falta de esta autorización previa, por tratarse de una prohibición
de la ley, podría acarrear nulidad del acto o contrato. Al efecto estimamos que ello no ocurrirá de
ninguna manera, pues el artículo 4° del Código Tributario, en forma expresa señala que las normas del
Código y otros tributos sólo tienen validez para los efectos tributarios y de sus disposiciones no se
pueden inferir consecuencias jurídicas que afecten la eficacia o validez de los actos o contratos. La
sanción aplicable a la falta de autorización es una multa del Art. 97 N° 1.
Facultades del Servicio
Si el Servicio cuenta con antecedentes que permiten establecer que una persona, entidad o agrupación
sin personalidad jurídica, ha terminado su giro o cesado en sus actividades sin que haya dado el aviso
respectivo, previa citación efectuada conforme a lo dispuesto en el artículo 63 del Código Tributario,
podrá liquidar y girar los impuestos correspondientes, en la misma forma que hubiera procedido si
dicha persona, entidad o agrupación hubiere terminado su giro comercial o industrial, o sus actividades,
según lo dispuesto en el inciso primero. En tales casos, los plazos de prescripción del artículo 200 se
entenderán aumentados en un año contado desde que se notifique legalmente la citación referida.
El ejercicio de esta facultad procede especialmente cuando el contribuyente no declare rentas,

operaciones afectas, exentas o no gravadas con impuestos durante un período de dieciocho meses
seguidos, o dos años tributarios consecutivos.
Cuando el contribuyente presente 36 o más períodos tributarios continuos sin operaciones y no tenga
utilidades ni activos pendientes de tributación o no se determinen diferencias netas de impuestos, y no
posea deudas tributarias, se presumirá legalmente que ha terminado su giro, lo que deberá ser declarado
por el Servicio mediante resolución y sin necesidad de citación previa. Dicha resolución podrá
reclamarse de acuerdo a las reglas generales.
Disolución de Sociedad
En esta materia cabe recordar lo preceptuado por el artículo 70 del Código Tributario que afecta
especialmente a los Notarios. Señala la disposición citada que no se autorizará ninguna disolución de
sociedad sin un certificado del Servicio de Impuestos Internos en el cual conste que la sociedad se
encuentra al día en el pago de sus impuestos. Este certificado no es otro que el de término de giro.

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Enajenación de Negocios, Industrias o Actividades
Ya se ha mencionado la disposición del Art. 71 del Código Tributario que citamos a propósito de un
ejemplo de un caso de tercero responsable. Recordemos que esa disposición señala que en los casos
en que una persona natural o jurídica cese en sus actividades por venta, cesión o traspaso a otros de
sus bienes, negocios o industrias, la persona adquirente tendrá el carácter de fiador respecto de las
obligaciones tributarias correspondientes a lo adquirido que afecten al vendedor o cedente.
Ordena el inciso final que la citación, liquidación, giro y demás actuaciones administrativas
correspondientes a los impuestos indicados, deberán notificarse en todo caso al vendedor o cedente y
al adquirente.
Creemos que si no se cumple con la notificación del adquirente no se produce el efecto de hacer valer
la responsabilidad subsidiaria de fiador que a éste le atribuye la norma.
Finalmente señala la disposición que para gozar del beneficio de excusión dentro del juicio ejecutivo
de cobro de los respectivos impuestos, el adquirente debe cumplir con lo dispuesto en los artículos
2358 y 2359 del Código Civil. Las disposiciones exigen entre otros requisitos que no se haya
renunciado la excusión, que el fiador no se haya obligado solidariamente; que la obligación principal
produzca acción; que la fianza no se haya ordenado por el juez; que se oponga el beneficio luego que
sea requerido el fiador, salvo que el deudor al tiempo del requerimiento no tenga bienes y después los
adquiere, y que se señalen al acreedor los bienes del deudor principal.
La Declaración de Impuestos Propiamente Tal
Esta declaración, desde luego, puede ser periódica (en el caso de un contribuyente normal) o esporádica
en el caso de un contribuyente ocasional. El Código regula detalladamente lo relativo a la presentación
de las declaraciones (Arts. 29 a 33, 35 y 36).
Es necesario tener presente que la fecha de presentación de las mismas se encuentra fijada en cada ley
particular, que el Director Regional puede ampliar el plazo para su presentación, que el contribuyente
deberá cumplir con la obligación accesoria de presentar junto con sus declaraciones los antecedentes
y documentos que la ley, los reglamentos y las instrucciones que la Dirección Regional les exija.
El artículo 29 del Código Tributario señala que la declaración, esto es la determinación que de la
obligación tributaria hace el contribuyente debe efectuarse de acuerdo a las normas de la ley de
impuestos respectiva y a las normas reglamentarias e instrucciones que imparta el Servicio de
Impuestos Internos.
Forma de las declaraciones
Son solemnes, pues deben presentarse por escrito, bajo juramento, en los lugares habilitados para
hacerlo; actualmente están facultados los Bancos para recibirlas. El Servicio de impuestos Internos
podrá autorizar a los contribuyentes para que presenten los informes y declaraciones en medios
distintos al papel, cuya lectura pueda efectuarse mediante medios tecnológicos. Esto último ha pasado
a ser la regla general en la práctica, ya que la mayor parte de los contribuyentes tiene la obligación de
emitir Documentos Tributarios Electrónicos, y en consecuencia realizar su declaración por Internet.
Formularios
El artículo 32 ordena que el Servicio de Impuestos Internos proporcione los formularios para efectuar
las declaraciones. Sin embargo se encarga de aclarar que la falta de formularios no libera al
contribuyente de la obligación de presentarla, dentro de plazo (Art. 32).

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Junto a las declaraciones deben los contribuyentes presentar los documentos y antecedentes que la ley,
los reglamentos o las instrucciones de la Dirección les exijan, tales como los balances e inventarios
(Art. 33).
Plazo para Presentar las Declaraciones
En primer término debe señalarse que cada ley de impuestos establece en forma precisa el plazo para
declarar y jurar cada tributo.
Sin embargo el Presidente de la República podrá fijar y modificar las fechas de declaración y pago de
los diversos impuestos y establecer los procedimientos administrativos que considere adecuados; estas
modificaciones son de alcance general y sustituyen el plazo legal (Art. 36 del C. Tributario).
El Director Nacional puede ampliar el plazo de presentación de aquellas declaraciones que se realicen
por sistemas tecnológicos y que no importen el pago de un impuesto, respetando el plazo de los
contribuyentes con derecho a devolución de impuestos.
Pero también el Director Regional (Art. 31 del C.T.) puede ampliar el plazo para la presentación de
declaraciones, siempre que a su juicio existan razones fundadas para ello y debe dejar constancia
escrita de la prórroga y fundamento.
Estas prórrogas no pueden ser concedidas por más de cuatro meses, salvo que el contribuyente se
encuentre en el extranjero y las declaraciones se refieran al Impuesto a la Renta.
Cabe señalar que en estos casos de prórroga por el Director Regional el contribuyente no se libera de
los reajustes e intereses penales a que alude el artículo 53 del Código. Es decir lo único que ocurre en
beneficio del contribuyente es que no incurrirá en la infracción de no presentar declaración sancionada
con multa, especificada en el artículo 97 N°. 2 o N° 11 del Código Tributario.
También son de importancia las obligaciones que deben cumplir al respecto los contribuyentes sujetos
a la obligación de llevar contabilidad que es hoy día la regla general, ya que la Ley de la Renta está
constituida sobre la base en que los contribuyentes declaran, salvo algunas excepciones, sus rentas
efectivas.
Las declaraciones están sujetas al análisis e investigaciones de Impuestos Internos, naturalmente dentro
de los plazos de prescripción.
Esta materia está regulada en los Arts. 59 a 62 del Código Tributario que se refieren a examen de los
libros u otros antecedentes contables y secretos de la cuenta corriente bancaria y demás operaciones
de carácter confidencial. En este sentido, por último, cabe considerar que dentro de estas facultades de
investigación el Servicio podrá notificar o apercibir al contribuyente para que le proporcione las
informaciones que requiera (Art. 63, inc. 12).
Finalmente en materia de plazo para presentar las declaraciones, debe tenerse muy presente la norma
del inciso final del artículo 36 del Código Tributario que se refiere a los casos en que el plazo de
declaración y/o pago de un impuesto venga en día sábado o en día feriado, disponiendo que en estos
casos el plazo se prorrogara hasta el primer día hábil siguiente. Se está en presencia de la prórroga
automática por vencimiento de plazo en día feriado.
La misma disposición ordena que la prórroga automática citada no se considerará para los efectos de
determinar los reajustes que procedan, sin perjuicio de lo dispuesto en el inciso segundo del artículo
53 del Código Tributario.
Esto quiere decir que al aumento de plazo que genera la prórroga automática no genera reajustes de
impuesto para el contribuyente, es decir el pago efectuado dentro del plazo prorrogado se considera
como si hubiera sido hecho dentro del plazo primitivo. En cambio si el contribuyente paga fuera de

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plazo, como se verá, se generan intereses por cada mes o fracción de mes de retardo y se generan
reajustes. Sin embargo los impuestos pagados fuera de plazo pero dentro del mismo mes calendario de
su vencimiento no generan reajustes. En este caso para determinar el mes calendario de vencimiento
no se considera la prórroga automática que estamos estudiando si el impuesto no se paga
oportunamente.
Así, por ejemplo, si el plazo de declaración y pago vence el día 30 de abril y ese día es sábado, opera
la prórroga automática hasta el lunes 2 de mayo. El pago el día 2 de mayo no genera ningún reajuste
adicional ni interés moratorio alguno; pero si el contribuyente paga el día 3 de mayo, es decir fuera de
plazo, tiene que pagar con el interés moratorio de 1,5%, es decir por un mes completo, porque la
fracción de mes se considera mes completo y en relación al reajuste deberá pagarse éste, pues no se
considera que el contribuyente pagó dentro del mismo mes calendario del vencimiento sino que en un
mes distinto. El impuesto vencía en abril y se pagó en mayo, la prórroga automática no operó, por no
haber cumplido la obligación dentro de ella.
Sobre el particular volveremos al tratar del pago como modo de extinguir la obligación tributaria.
Personas Obligadas a Declarar bajo Juramento acerca de las Declaraciones
El artículo 34 del C. Tributario señala las personas obligadas a atestiguar bajo juramento sobre los
puntos contenidos en una declaración, ellos son: los contribuyentes, los que la hayan firmado; los
técnicos y asesores que hayan intervenido en la confección o preparación de ella o sus antecedentes,
como son los contadores que han llevado la contabilidad, etc. Si se trata de sociedades, los socios o
administradores y en las sociedades anónimas su Presidente, Vicepresidente, Gerente, Directores o
Socios gestores que determine la Dirección Regional.
Junto a sus declaraciones, los contribuyentes obligados a llevar contabilidad presentarán los balances
y copia de los inventarios con la firma de un contador. (Art. 35 del C. Tributario).
Se autoriza, sin embargo, al contribuyente cumplir dicha obligación acreditando que lleva un libro de
inventario, debidamente foliado y timbrado u otro sistema autorizado por la Dirección Regional. A
esta materia nos referiremos luego al tratar de la contabilidad.
Secreto de las Declaraciones u Obligación de Reserva
El artículo 35 en su inciso segundo y siguientes, se refiere al secreto de las declaraciones que protege
al contribuyente u obligación de reserva que afecta a los funcionarios.
Señala el inciso segundo de la norma citada que el Director y demás funcionarios del S.I.I. no podrán
divulgar, en forma alguna, la cuantía o fuente de las rentas, pérdidas, gastos o cualesquiera de los datos
contenidos en las declaraciones obligatorias de los contribuyentes. También se prohíbe permitir que
las declaraciones, sus copias, libros, extractos o antecedentes sean conocidos por personas ajenas al
Servicio salvo en cuanto ello fuera necesario para dar cumplimiento a las disposiciones del Código
Tributario u otras disposiciones legales.
Esta norma tiene la excepción lógica contenida en el inciso tercero del artículo 35, en el sentido que la
obligación de reserva no obsta para el examen de las declaraciones por los jueces o a la entrega de la
información que éstos soliciten sobre datos contenidos en ellas, cuando ello sea necesario para la
prosecución de los juicios sobre alimentos, impuestos o procesos criminales.
Tampoco es obstáculo el secreto referido para la publicación de datos estadísticos, siempre que no
puedan identificarse las declaraciones, informes o datos respecto a contribuyentes en particular.

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Rentas Efectivas y Rentas Presuntas
Las declaraciones de impuestos suelen consignar la renta del contribuyente determinada de acuerdo al
resultado real o verdadero que arrojen sus operaciones, en este caso se habla de la obligación de
declarar renta efectiva. Esta constituye la regla general en la Ley de la Renta.
En otras ocasiones, la ley establece un sistema especial de determinación de la renta imponible, por el
cual la determinación se efectúa por la aplicación de funciones establecidas en la propia ley y, en estos
casos, se habla de renta presunta, mecanismo que es excepcional y aplicable en general a bienes raíces,
pequeños contribuyentes y otros casos especiales.
Por su parte el artículo 17, en el inciso primero señala que toda persona que deba acreditar la renta
efectiva, lo hará mediante contabilidad fidedigna, salvo norma en contrario. La regla general en esta
materia, es que el contribuyente debe llevar contabilidad completa, que permita determinar un
resultado veraz y adecuado al negocio de que se trata. En forma excepcional la ley permite, en los
casos expresos autorizados por ella, que se acredite la renta efectiva mediante "contabilidad
simplificada", esto es mediante un mecanismo contable que la propia ley señala y que es más simple,
generalmente destinado a establecer los resultados de negocios pequeños.
Normas Contables
Se entiende por contabilidad completa, aquella:
a) que comprende los Libros de Caja, Diario, Mayor, Inventarios y Balances y Libro Copiador de
Cartas, establecidos por el artículo 25 del Código de Comercio y los libros auxiliares, establecidos en
otras leyes, como por ejemplo el Libro de Compras y Ventas, establecido en el DL 825, el Libro
Auxiliar de Remuneraciones a que se refiere el artículo 61 del Código del Trabajo, o en resoluciones
del Servicio de Impuestos Internos.
b) es llevada por un Contador y que además reúne los otros requisitos a que más adelante aludiremos.
Lo anterior nos conduce a analizar las normas contables.
Ellas se contienen en los artículos 16, 17, 18, 19 y 20 del Código.
En primer lugar, creo adecuado aclarar como asunto previo, para entender adecuadamente esta materia
y nos pueda servir también para entender las normas sobre determinación de la base imponible en la
Ley de la Renta, que la contabilidad financiera o el resultado de una actividad difiere de las normas
que se aplican para determinar la renta imponible para los efectos de la Ley de la Renta, es decir no es
igual, en un ejercicio determinado, el resultado contable que el tributario.
Esta diferencia entre el resultado tributario y financiero de una actividad, se produce por el distinto
tratamiento que la Ley de la Renta establece especialmente para ciertos gastos, como por ejemplo las
depreciaciones aceleradas de los bienes del activo fijo de una empresa, las provisiones de
indemnizaciones por años de servicios, la imputación de pérdidas tributarias de arrastre, etc..
Por otra parte, organismos fiscalizadores, como la Superintendencia de Sociedades Anónimas y

Compañías de Seguros, en el último tiempo han impartido instrucciones de orden contable a las
sociedades y entidades por ellas fiscalizadas, que no producen efectos desde el punto de vista tributario,
como, por ejemplo, posibilidad de efectuar retasaciones técnicas a los bienes de estas empresas, para
adecuarlos a su valor de mercado.

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El Código Tributario establece determinados requisitos que debe cumplir toda contabilidad. Ello en
consideración a que para establecer la utilidad tributaria se debe partir de la utilidad financiera o
contable, para luego efectuar los agregados y deducciones ordenadas por la ley, en consecuencia es
lógico que el C.T. se haya preocupado de los requisitos generales.
Principios que Informan la Contabilidad
1) Sistema Contable Generalmente Reconocido o Principio de Veracidad
Art. 16 incisos primero y cuarto. Los contribuyentes deben ajustar los sistemas de contabilidad y los
de confección de inventarios a prácticas contables adecuadas que reflejen claramente el resultado de
los negocios; el inciso 44 señala que si el contribuyente no hubiere seguido un sistema generalmente
reconocido, o si el sistema adoptado no refleja adecuadamente sus ingresos o su renta tributables, ellos
serán determinados de acuerdo con un sistema que refleje claramente la renta líquida.
2) Consistencia
Este principio está establecido en los incisos 34 y 64 del artículo 16 del Código. Salvo norma en
contrario los ingresos y rentas serán determinados por el sistema contable que haya servido
regularmente al contribuyente para computar su renta según sus libros de contabilidad. El inciso 611
citado, confirmando el principio de consistencia, dispone que no es permitido a los contribuyentes
cambiar el sistema de su contabilidad, sin aprobación del Director Regional.
La excepción a las normas mencionadas, se contiene en el inciso 5° de la misma disposición, en que

se faculta al contribuyente que explote más de un negocio, comercio o industria de distinta naturaleza,
para calcular su renta líquida con diferentes sistemas de contabilidad en cada uno de tales negocios,
comercios o industrias.
3) Anualidad
Incisos 7° y 84 del Art. 16. Los balances comprenden un período de doce meses; salvo las siguientes
excepciones: a) En el caso del primer ejercicio del contribuyente en que el balance comprende el
número de meses transcurridos desde la iniciación de actividades hasta el 31 de diciembre, y b) En el
caso de término de giro, en que el balance comprende el número de meses transcurrido entre el mes de
enero y aquel en que se practique el balance final.
En el inciso 7º referido, se comprende una tercera excepción, la que es sólo teórica, relacionada con la
autorización de cambio de fecha del balance, la que no tiene aplicación práctica, según se verá.
Fecha de cierre balance: De acuerdo al inciso 84 los balances deben practicarse al 31 de diciembre de
cada año, lo que significa que el ejercicio comercial es de doce meses a contar del 1 de enero al 31 de
diciembre, es decir coincide con el año calendario. El Código en el inciso 84 del Art. 16 que estamos
analizando, confiere a los Directores Regionales la facultad para, en casos particulares, que los
balances se practiquen al 30 de junio, es decir comprenden un período de doce meses a contar del 1 de
julio de inicio al 30 de junio del año siguiente. Sin embargo esta facultad no puede ser ejercida en estos
momentos por existir una instrucción del Director Nacional que prohíbe a los Directores Regionales
hacer uso de esta facultad y, al mismo tiempo, se derogaron todas las autorizaciones antes conferidas.
4) Principio de la Devengación
De acuerdo a lo dispuesto en el inciso 4 del Art. 16, los ingresos o cualesquier otros rubros de la venta
deben ser contabilizados en el año que se devenguen. En otros términos, basta que el contribuyente
adquiera un título o derecho sobre un determinado ingreso, aun cuando éste no sea exigible, para que
deba contabilizarlo, sin atender a la circunstancia de que dicho ingreso se haya o no percibido.

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Este principio informa la computación de los ingresos por parte de los contribuyentes de la Primera
Categoría de la Ley de la Renta, a diferencia de lo que ocurre con los contribuyentes de la Segunda
Categoría de la misma ley, que sólo computan los ingresos percibidos.
Por otra parte, la relación con la contabilización de los gastos, se dispone en el inciso 104, que las
rebajas o deducciones deben ser deducidas en el año en que corresponda, de acuerdo con el sistema de
contabilidad seguido por el contribuyente para computar su renta líquida. Por regla general, los
contribuyentes de Primera Categoría de la Ley de la Renta deducen los gastos en el ejercicio en que
ellos se adeuden o paguen.
5) Idioma de los Libros: Lengua Castellana
Señala el Código en el inciso 24 del Art. 17 que los libros de contabilidad deben ser llevados en lengua
castellana. Esto es reiterado por el Art. 26 del C. Comercio.
Art.12 inciso 2º y Art.26 C.Comercio.
6) Moneda en que se Expresa la Contabilidad
Asimismo los valores deben ser expresados en moneda corriente nacional Art. 18 del C.T., moneda en
la cual también se efectuarán las declaraciones, y pagarán los impuestos.
El Director Regional podrá exigir el pago de los impuestos en la misma moneda en que el contribuyente
perciba los ingresos.
Autorización para llevar la contabilidad en moneda extranjera
Por excepción, en casos calificados el Director Regional puede autorizar que la contabilidad se lleve
en moneda extranjera, ello cuando concurren los siguientes supuestos: a) cuando el capital de la
empresa se haya aportado en moneda extranjera o que la mayor parte del movimiento sea en esa
moneda, y b) siempre que con ello no se desvirtúe o disminuya la base imponible.
Art. 18 del C.T.
7) Conservación de los Libros de Contabilidad y Demás Documentos Soportantes
El artículo 17 inciso 2° del C.T. señala que deben ser conservados por el contribuyente mientras esté
pendiente el plazo que tiene el S.I.I. para la revisión de las declaraciones, esto es el plazo de
prescripción tributaria del Art. 200 de 3 años o 6 años, 3 años por regla general y 6 años para la revisión
de impuestos sujetos a declaración, si no se presentó declaración o la presentada fuese maliciosamente
falsa.
Sin embargo esta norma es incompleta, pues sólo cubre el aspecto tributario; debe en esta materia
tenerse en cuenta el Art. 44 del C. Comercio, que señala que los libros deben conservarse hasta que
termine la liquidación de los negocios, y la misma obligación pesará sobre los herederos.
Por otra parte, la Ley 18.046 sobre sociedad anónima dispone que los libros se conservan durante toda
la vida de la sociedad, asignando la responsabilidad al Gerente de la custodia de los mismos.
El artículo 19 de la Ley General de Bancos establece normas similares a las comentadas sobre
conservación de los libros.
Finalmente, hay que tener presente la sanción contemplada en el N° 16 del artículo 97 del Código
Tributario en relación con la pérdida de los libros de contabilidad.

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DERECHOS DEL CONTRIBUYENTE
De acuerdo al Artículo 8º bis del Código Tributario, constituyen derechos de los contribuyentes, los siguientes:
1° Derecho a ser atendido cortésmente, con el debido respeto y consideración; a ser informado y
asistido por el Servicio sobre el ejercicio de sus derechos y en el cumplimiento de sus obligaciones.
2° Derecho a obtener en forma completa y oportuna las devoluciones previstas en las leyes tributarias,
debidamente actualizadas.
Los dos primeros no son sino una consecuencia necesaria de que el actuar del Servicio de Impuestos Internos
se ajuste a la ley y a los principios constitucionales propios de toda institución del Estado, por lo que no vemos
mayor relevancia en su consagración en el Código.
3° Derecho a recibir información, al inicio de todo acto de fiscalización, sobre la naturaleza y

materia a revisar, y conocer en cualquier momento, por un medio expedito, su situación tributaria y el
estado de tramitación del procedimiento.
4° Derecho a ser informado acerca de la identidad y cargo de los funcionarios del Servicio bajo
cuya responsabilidad se tramitan los procesos en que tenga la condición de interesado.
5° Derecho a obtener copias, a su costa, o certificación de las actuaciones realizadas o de los

documentos presentados en los procedimientos, en los términos previstos en la ley.
Estos tres numerales, del 3° al 5°, se refieren a derecho a obtener información en todo momento acerca de los
procedimientos tributarios, queda claro que no existen procesos secretos o bajo reserva para los contribuyentes
que son objeto de los mismos.
6° Derecho a eximirse de aportar documentos que no correspondan al procedimiento o que ya

se encuentren acompañados al Servicio y a obtener, una vez finalizado el caso, la devolución de los
documentos originales aportados.
Dicho numeral se entiende producto de una extendida mala práctica del Servicio de requerir una y otra vez los
mismos antecedentes en un mismo proceso de fiscalización, si cambiaban los funcionarios, o cuando son
solicitado por otras oficinas o departamentos del mismo Servicio.
7° Derecho a que las declaraciones impositivas, salvo los casos de excepción legal, tengan carácter
reservado, en los términos previstos por este Código.
8° Derecho a que las actuaciones se lleven a cabo sin dilaciones, requerimientos o esperas innecesarias,
certificada que sea, por parte del funcionario a cargo, la recepción de todos los antecedentes solicitados.
9° Derecho a formular alegaciones y presentar antecedentes dentro de los plazos previstos en la ley y
a que tales antecedentes sean incorporados al procedimiento de que se trate y debidamente considerados por el
funcionario competente.
10° Derecho a plantear, en forma respetuosa y conveniente, sugerencias y quejas sobre las actuaciones
de la Administración en que tenga interés o que le afecten.
Esto cuatro últimos derechos y obligaciones, al igual que los dos primeros, ya están establecidos en otros
cuerpos legales, por lo que su incorporación sólo hace mayor hincapié en el cumplimiento que debe ser
observado por la administración tributaria.
Los reclamos en contra de actos u omisiones del Servicio que vulneren cualquiera de los derechos de
este artículo serán conocidos por el Juez Tributario y Aduanero, conforme al procedimiento del Párrafo 2º del
Título III del Libro Tercero de este Código. Este Procedimiento, especial sobre vulneración de derechos,

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también es extensivo a la protección de los derechos y garantías establecidas en la Constitución en materia

tributaria.
En toda dependencia del Servicio de Impuestos Internos deberá exhibirse, en un lugar destacado y
claramente visible al público, un cartel en el cual se consignen los derechos de los contribuyentes expresados
en la enumeración.
FISCALIZACIÓN Y DETEMRINACIÓN DE LOS IMPUESTOS POR EL SERVICIO DE

IMPUESTOS INTERNOS
5.2.4 Determinación de la Obligación Tributaria Realizada por la administración, Servicio de impuestos

internos (o sea Sujeto Activo de la Obligación Tributaria)
Se realiza a través de la labor fiscalizadora del S.I.I., labor que es de la esencia de la administración
tributaria, es una de las principales que se le ha otorgado. Recordemos que el artículo 6º del Código
Tributario señala que al Servicio de Impuestos Internos corresponde, en especial, la aplicación y
fiscalización administrativa de las leyes tributarias.
La labor de fiscalización es una de las más importantes, es tal vez la razón de ser de este organismo.
La fiscalización es una labor que tiene como propósito velar por el correcto cumplimiento de la
obligación por parte del sujeto pasivo y, desde luego, lo primero es velar porque la obligación tributaria
se haya determinado y la determinación se haya hecho correctamente.
Dentro de esta labor está la determinación de la obligación tributaria: cuando el sujeto pasivo lo ha
dejado de hacer estando obligado a ello, o bien cuando la determinación efectuada por el sujeto pasivo
no es correcta y adecuada, es decir, no cumple con todos los requisitos.
a) La Citación del Contribuyente
El SII dispone de mecanismos para realizar su labor fiscalizadora. A ellos se refiere el Título 4° sobre
"medios especiales de fiscalización", artículo 59 y siguientes. Uno de estos medios o mecanismos es
el trámite de la citación que estudiaremos a continuación.
TRAMITE DE LA CITACION
Es uno de los trámites importantes. Está reglamentada por el Art. 63 y otras normas relacionadas con
este trámite o medios de fiscalización.
"Es una notificación al contribuyente para que éste concurra al S.I.I. a presentar una declaración que
no ha presentado, a rectificar una declaración presentada o a aclarar, ampliar o confirmar su decla-
ración".
Consiste en notificar al contribuyente para que concurra a dar explicaciones, forma parte de la
fiscalización tendiente a determinar la exactitud de la determinación de la obligación tributaria
realizada por el contribuyente. Esta notificación, que se hace por regla general por carta certificada,
otorga por mandato del Art. 63, un plazo de un mes para que el contribuyente concurra a cumplir lo
solicitado en la notificación. Este plazo es prorrogable hasta por otro mes a solicitud del contribuyente
y por una sola vez. La prórroga es de hasta un mes, es decir podría ser por un plazo menor.
El contribuyente debe cumplirla en el plazo de un mes con o sin su prórroga según el caso.
Este trámite de la citación es por regla general voluntario, ya que es una facultad del Servicio que
constituye un medio de fiscalización o trámite voluntario. Sin embargo excepcionalmente es
obligatorio. En estos casos, el Servicio no puede omitir este trámite, debe cumplirlo como una etapa

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previa a la determinación tributaria. Así lo señala el artículo 63, ya citado, del Código Tributario al
señalar que la citación deberá practicarse en los casos en que la ley lo establezca como un trámite
previo.
CASOS EN QUE LA CITACION ES UN TRAMITE OBLIGATORIO
1) En los casos en que el contribuyente no ha presentado declaración estando obligado a hacerlo (Art.
22 C.T.). Esta disposición indica que en los casos en que el contribuyente no presenta declaración
estando obligado a hacerlo, el Servicio hará la determinación de la base imponible, pero previa citación
del contribuyente.
Si el Servicio no cumple con la citación previa del contribuyente la determinación de la obligación

tributaria, hecha por el Servicio, puede ser atacada de nulidad, ya que se habría omitido un trámite
obligatorio, establecido en la ley, como requisito previo para trazar la base imponible.
2) En los casos en que la declaración presentada por el contribuyente o los documentos, libros de
contabilidad o antecedentes en que se funde no sean fidedignos, Art. 21 C.T., inciso 24.
Es decir, en este caso la declaración ha sido presentada por el contribuyente, pero esa declaración o
antecedentes en que se funda, carecen de veracidad, no merecen fe. Nace el derecho para que el
Servicio determine la obligación tributaria, previa citación del contribuyente. Esta disposición es muy
importante porque está establecida por el legislador a raíz de las disposiciones sobre el peso de la
prueba.
Según el Art. 21 inciso primero, el peso de la prueba de la declaración tributaria recae sobre el propio
contribuyente. Debe probar naturaleza, monto de la obligación, o sea, todos los elementos que
configuran la obligación tributaria, con los documentos, libros de contabilidad y otros medios que la
ley establece en cuanto sean necesarios u obligatorios para él. Al contribuyente, en consecuencia,
corresponde probar la verdad de sus declaraciones.
Como contrapartida de esta norma, el Código en el inciso 24 del Art. 21 indica que el Servicio no
puede prescindir de las declaraciones, de los libros de contabilidad y de los antecedentes presentados
o producidos por el contribuyente y determinar otro impuesto que no sea el que resulte de estos
antecedentes, a menos que estos libros o antecedentes no sean fidedignos. En otros términos, el hecho
de que el peso de la prueba sobre la veracidad de la declaración se haga recaer sobre el contribuyente,
tiene como contrapartida la circunstancia que el Servicio no puede prescindir de los antecedentes
presentados por el contribuyente para determinar un tributo diferente de aquel que de ellos resulte a
menos que los antecedentes no sean fidedignos, lo que debe ser declarado así.
Si considera que no son fidedignos, es obligación para el Servicio citar al contribuyente. Sin este
trámite no es posible que el S.I.I. desconozca esos antecedentes y no podrá determinar la obligación
tributaria, prescindiendo de ellos. Al cumplir con la citación, podrá prescindir de ellos y podrá, en
consecuencia, tasar la base imponible.
El contribuyente siempre tendrá derecho a reclamar sobre la determinación de la obligación tributaria

que haga el S.I.I., y en este caso, como se verá, la determinación la hará la justicia.
3) El caso indicado en el Art. 27 inc. 24 del Código Tributario que indica que para los efectos
tributarios, cada vez que sea necesario separar o hacer un prorrateo de diversos tipos de ingresos o de
gastos y el contribuyente no esté obligado a llevar una contabilidad separada, el Servicio podrá hacer
la separación o prorrateo con los antecedentes que tenga a su disposición pero previa citación al
contribuyente a objeto de obtener de él los antecedentes para hacer esta separación o prorrata de los
diversos tipos de gastos.
¿Cuándo será necesario hacer un prorrateo en diversos gastos?

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Se refiere a aquellos casos en que un mismo contribuyente tiene ingresos y gastos con diferentes
tratamientos tributarios y que por disposición de la ley no está obligado a llevar una contabilidad
separada, Ej. un agricultor que explota bienes agrícolas puede declarar renta presunta (10% del avalúo
fiscal del predio agrícola), pero además puede tener intereses de depósitos en bancos, ingresos no
constitutivos de renta. Estos, los primeros, están exentos de la categoría pero afectos a Global
Complementario y los segundos quedarán al margen de la tributación. Pero la renta del bien raíz si está
afecta a la categoría y al Global Complementario, habrá que separar los ingresos y para esto tendrá que
citar al contribuyente, pues la contabilidad del contribuyente no permitiría separar estos ingresos.
Como se puede apreciar los casos de citación obligatoria señalados en el Código son los tres indicados,
los de los artículos 22, 21 y 27.
En todos los demás casos, el S.I.I. actúa voluntariamente, o sea, si estima más adecuado para su labor
de fiscalización efectuar la citación, la efectúa, de lo contrario procede lisa y llanamente a determinar
la obligación tributaria según los antecedentes que tenga en su poder, es decir pasa a tasar la base
imponible.
b) Efectos de la Citación
La citación produce dos efectos:
1). El de aumentar el plazo de prescripción por el término de tres meses, de acuerdo a lo que se señala
en el Art. 200 inc. 3º del Código Tributario.
Si el contribuyente solicita prórroga del plazo para contestar la citación (1 mes) hasta por otro mes, en
este caso el plazo de tres meses se ve incrementado por la prórroga concebida por el S.I.I.
La prescripción extintiva. Plazo de prescripción, es decir, el término dentro del cual el S.I.I. puede
revisar las declaraciones de los contribuyentes, detectar y determinar cualquier diferencia en relación
a la determinación hecha por el contribuyente en su declaración o, en su caso, en los casos en que el
contribuyente no presentó declaración estando obligado a hacerlo, el Servicio puede determinar los
impuestos a que haya lugar.
La regla general es de tres años contados desde la expiración del plazo legal de pago del tributo.
Excepcionalmente el plazo puede ser de seis años, plazo extraordinario contado en la misma forma.
Extraordinario. Seis años para aquellos impuestos sujetos a declaración, pero siempre que ocurra uno
de estos dos casos:
1 º Que la declaración no se haya presentado, pues deja al S.I.I. en un caso más difícil de
determinar que cuando se presenta.
2º Que la declaración presentada fuera maliciosamente falsa, es decir, dolosa.
En cualesquiera de estos dos casos el plazo de prescripción es de seis años, en cambio en todos los
demás es de tres años, o regla general.
Estos plazos de tres y seis años se entienden aumentados por el término de tres meses desde que se cita
al contribuyente en conformidad a las normas del Art. 63, del Código Tributario.
Este aumento del plazo de prescripción ocurre respecto de los impuestos derivados de las operaciones
que indiquen determinadamente en la citación.
La citación debe tratar sobre puntos específicos, Ej. la citación para que aclare el por qué al determinar
la renta de Primera Categoría incluyó como gasto el sueldo del corredor. Se trata de un punto
específico. No lo sería si la citación pide sólo aclarar el monto de los ingresos ni referencia a los gastos;
en este caso, no se ha producido un aumento del plazo de prescripción en torno a los gastos. (Art. 63

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y Art. 200, inc. 34 Art. 63). La citación producirá los efectos de aumentar los plazos, respecto de las
operaciones que se indiquen determinadamente en la citación.
2). Habilita al S.I.I., (Art. 64) para tasar la base imponible con los antecedentes que tiene en su poder.
Habilita al S.I.I. para hacer él la determinación de la obligación tributaria, si el contribuyente no ha
concurrido a la citación o no ha subsanado los errores que se le indicó en relación a la declaración de
éste. Si rectifica o aclara, será el contribuyente el que determine la obligación tributaria.
Terminado el trámite de la citación en los casos en que ésta es procedente, o cuando no procede la
citación la administración al examinar las declaraciones, está facultada de acuerdo al Art. 60 del C.T.,
para poder examinar toda la contabilidad del contribuyente, sus balances, los inventarios, los
antecedentes que sirven de fundamento para dicha contabilidad, incluso disponer que se tomen
inventarios nuevos y presenciar con funcionarios al hacerse los nuevos inventarios, todo ello dirigido
a examinar la exactitud de la determinación tributaria, efectuada por el contribuyente.
Si de esta rendición resultan discrepancias, la administración tiene la facultad para determinar la

obligación tributaria.
Cabe destacar que el Artículo 132 del Código, que se refiere a la prueba en el juicio tributario, dispone
que no serán admisibles aquellos antecedentes que, teniendo relación directa con las operaciones fiscalizadas,
hayan sido solicitados determinada y específicamente por el Servicio al reclamante en la citación a que se refiere
el artículo 63, y que este último, no obstante disponer de ellos, no haya acompañado en forma íntegra dentro
del plazo del inciso segundo de dicho artículo. El reclamante siempre podrá probar que no acompañó la
documentación en el plazo señalado, por causas que no le hayan sido imputables, incluyendo el caso de haber
solicitado al Servicio prórroga del plazo original para contestar la referida citación y ella no fue concedida o lo
fue por un plazo inferior al solicitado. El Juez Tributario y Aduanero se pronunciará en la sentencia sobre esta
inadmisibilidad.
Determinación de la Obligación Tributaria Hecha por la Administración.
Esta se verifica mediante el documento llamado liquidación.
Liquidación de Impuestos
Liquidar un impuesto, es determinarlo por la administración mediante los antecedentes que el S.I.I.
dispone, ya sea que estos se hayan producido por el propio contribuyente o por otras personas o por el
propio Servicio de Impuestos Internos.
Esta liquidación puede haber sido precedida de una citación o no.
Hay ciertos casos, sin embargo, en que el S.I.I. procede simplemente a girar el impuesto sin que exista
liquidación. Es decir, hay casos en que el giro hace las veces también de liquidación, lo normal es que
el S.I.I. practique una liquidación a la cual posteriormente seguirá un giro.
El giro no es otra cosa que una orden de pago a Tesorería.
En el Código Tributario y en otras disposiciones tributarias se suele encontrar la expresión liquidación

y reliquidación de impuestos. La reliquidación no es otra cosa que una nueva liquidación, es decir, lo
que quiere significarse es que hubo una liquidación o determinación de la obligación tributaria
efectuada por la administración y, luego, el mismo Servicio efectúa una nueva determinación de la
obligación tributaria. Ello es perfectamente factible, pues toda liquidación de impuestos tiene el
carácter de provisional, mientras no se cumplan los plazos de prescripción. En consecuencia siempre
es posible que el Servicio vuelva a revisar una determinación de la obligación tributaria y hacer una
reliquidación (Art. 25).

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Casos en que el S.I.I. no practica liquidación sino que hace directamente el giro. Art. 24 inciso final.
Impuestos sujetos a retención, recargo o traslación.
1. En general en los impuestos indirectos en los cuales no es necesario realizar un cálculo complicado
de la base imponible, como ocurre con los impuestos a la renta, Ej. IVA.
También en los casos de los demás impuestos sujetos a recargo, traslación o retención, el S.I.I. puede
girar sin que haya una liquidación, lo dispone el inciso final del Artículo 24.
El Art. 24 C.T. también se coloca en el caso de la determinación de la obligación tributaria que se hace
por medio de liquidación cuando el contribuyente no hizo la declaración, debiendo hacerlo, en esta
situación el Servicio practica una liquidación determinando la obligación tributaria.
Se refiere también al caso del contribuyente que habiendo declarado, el S.I.l. le encuentra deficiencias
o diferencias. El S.I.I. liquida dejando constancia de las partidas que se agregan a la determinación de
la obligación tributaria y los impuestos que resulten, etc. El inciso primero del artículo 24 señala que
a los contribuyentes que no presenten declaración estando obligados a hacerlo, o a los cuales se les
determinen diferencias de impuestos, el Servicio les practicará una liquidación en la cual se dejará
constancia de las partidas no comprendidas en la declaración o liquidación, deberá indicarse el monto
de los tributos adeudados y, cuando proceda, el monto de las multas en que haya incurrido el
contribuyente por atraso en presentar su declaración y los reajustes o intereses por mora en el plazo.
Esta liquidación es reclamable y el contribuyente, (Art. 124), tiene derecho a reclamar de la totalidad
o de alguna de las partidas o ítem de la liquidación.
Para ello el contribuyente dispone de un plazo de 90 días. Este plazo aumenta a un año cuando dentro
de los 90 días que tiene para reclamar, paga el tributo. En estos casos la determinación se deberá
efectuar por la justicia, determinación que se hace por sentencia y una vez ejecutoriada es inamovible.
A la liquidación sigue la emisión del giro que como se ha dicho es una orden de pago a Tesorería. Cabe
ahora examinar en qué oportunidad debe emitirse el giro.
Ello se trata a continuación:
1. El giro sólo podrá ser emitido una vez que ha transcurrido el plazo de 90 días que tiene el
contribuyente para reclamar de la liquidación y siempre que no se haya interpuesto el reclamo dentro
de ese plazo.
En aquellos casos en que sólo hay un giro sin liquidación. El contribuyente también tiene 90 días para
reclamar del giro, contado desde la notificación del mismo.
2. La otra oportunidad para emitir los giros, en los casos en que ha habido reclamo, es solamente una
vez que el Director Regional haya dictado sentencia de primera instancia, o sea, una vez que se haya
notificado la sentencia del Director Regional. Esto es así sea que se interponga o no recursos contra
ella.
3. También se puede emitir el giro cuando el reclamo deba entenderse rechazado de acuerdo al Art.
135 C.T., el que establece que, una vez que el expediente de primera instancia esté en estado de fallo,
se puede pedir al Director Regional que fije un plazo para dictar sentencia, transcurrido el cual sin que
la sentencia se dicte se solicita se tenga por rechazado, pudiendo en el mismo evento apelar para ante
la Corte de Apelaciones.
Al solicitar al Director Regional que fije un plazo para dictar sentencia, está obligado a hacerlo y el
plazo que fije no puede ser superior a tres meses.

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Toda liquidación, como se ha dicho, hecha por el S.I.I., de acuerdo al Art. 25, tiene el carácter de una
determinación provisional, mientras no transcurran los plazos de prescripción establecidos en el Art.
200.
Carácter provisorio. El S.I.I. en cualquier momento puede volver a revisar y determinar nuevas
diferencias. Esta liquidación no es definitiva, no es cosa juzgada. Sólo se tendrá extinguida la
obligación cuando por haber transcurrido los plazos de prescripción la obligación se extinga por pres-
cripción (Art. 200).
Hay ciertas determinaciones que sí tienen carácter de definitiva (Art. 25). Cuáles son estas
determinaciones definitivas:
1. Se refieren a aquellas materias o puntos que han sido comprendidos expresa y determinadamente
sobre una revisión en la cual el Director Regional se ha pronunciado en virtud de una sentencia dictada
en un reclamo. La sentencia va a hacer la determinación, es decir, estamos en presencia de la
determinación judicial, de ella nace la determinación y esta determinación es definitiva, una vez
ejecutoriada la, sentencia, aunque ya para el Fisco lo es desde que se dictó fallo de primera instancia,
pues ya no puede modificarla por su iniciativa, sin perjuicio de lo que se resuelva en segunda instancia,
pero esta última es a iniciativa del contribuyente. Naturalmente que de la determinación de la Corte de
Apelaciones (fallo de segunda instancia) la iniciativa para interponer los recursos de casación
competen tanto al contribuyente como al Fisco.
En efecto, se hace la determinación una vez que se dicta sentencia de primera instancia aunque no esté
ejecutoriada. No existe la apelación en materia tributaria de parte del S.I.I. para una sentencia dictada
por él mismo, pues, desgraciadamente, en nuestro sistema el Director Regional es juez y parte, no
puede apelar el Director de un fallo dictado por sí mismo.
Esta sentencia podrá ser modificada por la Corte de Apelaciones o la Corte Suprema, pero no por el
S.I.I., el cual eso sí deberá cumplir la sentencia de los Tribunales Superiores y efectuar la
determinación que de la sentencia de ellos resulte.
2. Caso del término de giro. En los casos en que el S.I.I. tiene que liquidar el impuesto con ocasión del
término de giro del contribuyente, se considera la determinación, en este caso, como definitiva para
todos los efectos legales.
En la práctica en los términos de giro el S.I.I. en el certificado hace agregado señalando al final que la
determinación no es provisoria. Ello no está contraviniendo a la ley, y la determinación es igualmente
definitiva. No es el S.I.I. quien puede decidir si es definitivo o provisorio. La determinación en el
término de giro, es la ley la que lo dice y ella dice que es definitiva (Art. 25).
Las liquidaciones deben ser notificadas al contribuyente, nos remitimos a las normas sobre
notificaciones del C.T., la regla general es la notificación por carta certificada. Desde la notificación
de la liquidación al contribuyente le corre el plazo para reclamar, 90 días hábiles contados desde la
notificación de la liquidación o giro. Si es carta certificada el plazo empieza a correr 3 días después de
su envío, como ya se ha estudiado.
Giro de Impuestos
El giro del impuesto es una orden de pago a Tesorería, que emite el Servicio de Impuestos Internos o,
en su caso, el Servicio de Tesorerías. Toda liquidación de impuestos es seguida por un giro que emite
el Servicio de Impuestos Internos, en las oportunidades que veremos luego. Pero, como ya lo hemos
adelantado, hay casos en que no existe liquidación sino sólo giro, ello ocurre en todas aquellas
retenciones en que no es necesario proceder a hacer una determinación o un cálculo complicado como
es la determinación del Impuesto a la Renta de Primera Categoría, el Impuesto Global
Complementario, etc., en que debe realizarse una serie de operaciones para llegar a la base imponible.
Así ocurre por ejemplo en el IVA, si se omite de aplicar el impuesto en una venta, el S.I.I. lo que hará

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será notificar un giro y no efectuar una liquidación, pues se puede obviar ésta ya que basta aplicar un
20% sobre el precio de venta y se tiene el tributo que se girará con sus reajustes, intereses y sanciones.
Por lo demás así lo establece el artículo 24 inciso segundo, al establecer sólo giro para los impuestos
sujetos a retención, traslación o recargo.
Por su parte el Servicio de Tesorerías puede girar un tributo y determinar los intereses, reajustes y
sanciones que deban adicionarse al tributo en el momento del pago.
El giro u orden de pago a Tesorería hace la función de control de las personas que adeudan tributos y
de los montos adeudados, es decir, permiten a Tesorería llevar adelante su función de recaudación y
cobro de los tributos.
El artículo 37 del C. Tributario se refiere a esta materia indicando que el Director del S.I.I. dictará las
normas administrativas que estime convenientes para el correcto y expedito giro de impuestos, los que
si alteran el método de trabajo de las Tesorerías o imponer a éstos nuevas obligaciones deberán ser
aprobadas por el Ministerio de Hacienda.
Por decreto supremo se puede disponer, se omita el giro respecto a determinados impuestos, en esos
casos la declaración que procede se efectúa directamente en la Tesorería que corresponda efectuar el
pago incluyendo los antecedentes para que la Tesorería proceda al giro y a recibir el pago simultáneo.
En estos casos el giro lo hace Tesorería. Aquí se está en presencia de la declaración y pago simultáneo
que es la regla general.
La liquidación que ya estudiamos contiene todos los datos para llegar a la base imponible, tasa e
impuesto, es parecida a una declaración y normalmente no contiene intereses, reajustes o sanciones y
todo esto último, como se ha dicho, se determina en el giro.
Hay muchos casos en que el giro toma una forma más rutinaria y mecanizada y se llama rol. En general,
en lo referente a las contribuciones de bienes raíces, este tributo está enrolado, hay roles hechos en los
cuales ya se identifica al contribuyente, su domicilio, RUT y su carácter de propietario o usufructuario.
Afecta a bienes raíces de la primera y segunda serie, agrícolas y no agrícolas.
La liquidación del Impuesto Territorial cuya base imponible es el avalúo fiscal, se hace por un sistema
mecanizado, computarizado, no se hace un giro cada vez, sino que al estar contenido en roles se facilita
su confección mediante este sistema automático.
Todas las normas de cómo deben confeccionarse los giros, requisitos que deben cumplir los giros,
formas en que deben ser hechos, están en las instrucciones emanadas del Director Regional. Sin em-
bargo si las normas dictadas por éstos alteraran el método de trabajo a la Tesorería o le impusieran
nuevas obligaciones, estas normas deberán ser aprobadas por el Ministerio de Hacienda.
Oportunidad en que se deben emitirse los giros
1 Cuando hay liquidación y no hay reclamo. Notificada la liquidación, se emite el giro una vez
transcurrido el plazo que tiene el contribuyente para reclamar, según lo ordena el Art. 24 inciso
segundo del C.T., plazo que es de 90 días según el Art. 124, inciso 3°, C.T. O sea transcurridos los 90
días, sin que haya reclamo se emite el giro y la Tesorería entra en escena, con lo cual empieza a moverse
todo el aparato recaudador. La Tesorería se preocupa que se cobre el giro. Si no se paga dentro del
plazo señalado en el giro habrá un juicio de cobro ejecutivo iniciado por la Tesorería, según el
procedimiento de cobro ejecutivo de las obligaciones tributarias de dinero del Título V (Art. 168 y
sgtes.).
2 Cuando hay reclamo. Si el contribuyente reclama dentro del plazo, en ese caso los impuestos y
multas respectivas, solamente serán giradas una vez que el Juez Tributario haya dictado sentencia de
primera instancia. Luego de esto, se pueden emitir los giros. Si se emiten los giros una vez que se ha

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dictado sentencia, aunque esta no esté ejecutoriada e incluso se encuentren pendientes los recursos de
reposición y apelación"
Cómo veremos después, el plazo para interponer los recursos citados es de días hábiles contados desde
la notificación de la sentencia y si se interponen ambos deben interponerse en conjunto y la apelación
deberá ser en subsidio de la reposición; el plazo para apelar no se suspende por la solicitud de
reposición.
Dado que el giro se practica una vez dictada sentencia de primera instancia, si ésta no produce cosa
juzgada, por existir recursos pendientes, ocurrirá que el Servicio de Tesorerías frente al giro impago,
inicie el procedimiento de cobro. En este caso se puede pedir suspensión del procedimiento ante la
Corte de Apelaciones.
Si el juicio está en segunda instancia en la Corte de Apelaciones, se le pedirá la suspensión del juicio
de cobro ejecutivo.
Estos giros pueden ser totales o parciales, se puede girar una parte del tributo y dejar pendiente el resto.
Esto ocurre cuando el contribuyente reclama de una parte de la determinación hecha por el Fisco.
Reclamación Parcial
Por la parte no reclamada, pasados los 90 días el S.I.I. emite el giro, por la parte reclamada habrá que
esperar sentencia del Director Regional.
Giro a Solicitud del Contribuyente
Un contribuyente puede solicitar que el, giro se haga antes del plazo que señala el Art. 24, esto es antes
de los 90 días, que se tienen para reclamar transcurrido se pide el giro y se puede pagar en Tesorería.
Esto produce dos efectos: (Art. 24 C.T.).
1 º Aumenta el plazo para reclamar a un año. (Art. 124). El aumento del plazo se produce, como se ha
dicho, si se pide el giro y se paga el mismo antes de que venzan los 90 días que se tienen para reclamar;
ese plazo de 90 días se aumenta a un año.
2º Los intereses penales, multas y demás sanciones, sólo se aplican hasta la fecha de la liquidación. Se
ahorran los que van desde la fecha de la liquidación hasta la fecha de pago. (Art. 54 C.T.)
Pendiente el reclamo tributario, se podría pedir que se giraran los impuestos y pagarlos. Esto es porque
un reclamo puede durar muchos años, si lo pierde se acumulan todas las multas e intereses y reajustes.
Impuestos Sujetos a Retención, Recargo o Traslación
Señala el artículo 24 inciso final del C. Tributario que tratándose de impuestos sujetos a retención,
recargo o traslación que no hayan sido declarados oportunamente el Servicio de Impuestos Internos
podrá girar de inmediato y sin otro trámite previo los impuestos correspondientes.
Es lógica esta norma desde que en estos casos no hay cálculos que hacer y, además, el agente retenedor
o en su caso el contribuyente de derecho se hace fuerte con una suma de dinero que la ha soportado
otro.
Para finalizar el capítulo concerniente a la determinación de la obligación tributaria efectuada por la

administración, o sea, por el sujeto activo o acreedor, nos referimos a ciertas normas contenidas en el
Código Tributario que favorecen o ayudan a la ¡aborde fiscalización del Servicio de Impuestos
Internos, ello con el objeto de facilitar la determinación de la obligación tributaria, ello naturalmente
dentro de los plazos de prescripción.

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El Artículo 59 establece los plazos del SII para fiscalizar declaraciones. Dentro de plazos de
prescripción, los plazos para llevar a efecto una fiscalización determinada son por regla general 9
meses, y excepcionalmente 12 meses en caso de Precios de transferencia; Ventas o ingresos superiores
a 5.000 UTM; Reorganizaciones empresariales; Op. entre empresas relacionadas. También se establece
el plazo para resolver solicitudes de devolución por absorción de pérdidas
Facultades de Revisión de Documentos, Libros, etc.
El artículo 60 del C.T. faculta al S.I.I. para examinar la contabilidad, inventarios y documentos del
contribuyente, que se relacionen con los elementos que deban servir de base para la determinación de
los impuestos o con otros puntos que figuran o debieran figurar en sus declaraciones.
Puede solicitar inventarios de bienes, a excepción de los de uso personal entre los que se excluyen los
vehículos.
El S.I.I. puede presenciar los inventarios, puede solicitar nuevos inventarios y puede efectuar
inventarios de bienes de los contribuyentes.
Para todas estas diligencias puede requerir el auxilio de la fuerza pública que le será concedida con la
sola resolución del Director Regional que ordena la medida.
El Servicio podrá realizar los exámenes a que se refiere el artículo anterior accediendo o conectándose
directamente a los sistemas tecnológicos, incluyendo los que permiten la generación de libros o
registros auxiliares impresos en hojas sueltas.
El Servicio podrá requerir al contribuyente, su representante o al administrador de dichos sistemas

tecnológicos, los perfiles de acceso o privilegios necesarios para acceder o conectarse a ellos. Una vez
que acceda o se conecte, el funcionario a cargo de la fiscalización podrá examinar la información,
realizar validaciones y ejecutar cualquier otra operación lógica o aritmética necesaria para los fines de
la fiscalización.
En caso que el contribuyente, su representante o el administrador de los sistemas tecnológicos, entrabe

o de cualquier modo interfiera en la fiscalización, el Servicio deberá, mediante resolución fundada y
con el mérito de los antecedentes que obren en su poder, declarar que la información requerida es
sustancial y pertinente para la fiscalización, de suerte que dicha información no será admisible en un
posterior procedimiento de reclamo que incida en la misma acción de fiscalización que dio origen al
requerimiento, de conformidad a lo dispuesto en el inciso undécimo del artículo 132 de este Código.
La determinación efectuada por el Servicio podrá impugnarse junto con la reclamación de la
liquidación, giro o resolución respectiva.
Facultad para Citar a Prestar Declaraciones
Está facultado para pedir declaraciones juradas por escrito o estar a declarar no sólo al contribuyente
sino a toda persona domiciliada dentro de la jurisdicción respectiva para que declare bajo juramento
sobre hechos, datos, antecedentes de cualquier naturaleza relacionados con terceras personas. Están
exceptuados el cónyuge, los parientes con consanguinidad en la línea recta y en la colateral hasta el
cuarto grado inclusive, el adoptante, el adoptado, los parientes por afinidad en la línea recta o dentro
del 2º grado de la colateral de esos terceros (Art. 60 inciso 8º). Se aplica la misma salvedad del Derecho
Común respecto a personas que en razón del cargo debe solicitarse declaración jurada por escrito Art.
191 C.P.P.
Secreto Profesional y Bancario

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El artículo 61 del C.T. señala que, salvo disposición contraria, las normas del C. Tributario no
modifican las normas vigentes sobre el secreto profesional, reserva de la cuenta corriente bancaria y
demás operaciones a los que la ley dé carácter confidencial.
Naturalmente que en materia de secreto bancario, se dispone la lógica excepción de que la justicia
ordinaria puede disponer el examen de las cuentas corrientes en el caso de procesos por delitos que
digan relación con el cumplimiento de obligaciones tributarias (Art. 62).
Es más, el mismo artículo 62 faculta al Director para disponer el examen de las cuentas corrientes, por
resolución fundada cuando el Servicio se encuentre investigando infracciones a las leyes tributarias
sancionadas con pena corporal.
1. Facultad de los Tribunales

La Justicia Ordinaria podrá autorizar el examen de información relativa a las operaciones bancarias
de personas determinadas,
comprendiéndose todas aquellas sometidas a secreto o sujetas a reserva, en el caso de procesos por
delitos que digan relación con el cumplimiento de obligaciones tributarias.
Igual facultad tendrán los Tribunales Tributarios y Aduaneros cuando conozcan de un proceso sobre
aplicación de sanciones conforme al artículo 161.
2. Facultades del Servicio

Asimismo, en ejercicio de sus facultades fiscalizadoras y de conformidad a lo establecido por
el Título VI del Libro Tercero, el Servicio podrá requerir la información relativa a las operaciones
bancarias de personas determinadas, comprendiéndose todas aquellas sometidas a secreto o sujetas a
reserva, que resulten indispensables para verificar la veracidad e integridad de las declaraciones de
impuestos, o falta de ellas, en su caso
La misma información podrá ser solicitada por el Servicio para dar cumplimiento a requerimientos
acordado bajo un convenio internacional de intercambio de información o para evitar la doble
imposición suscritos por Chile y ratificados por el Congreso Nacional.
Artículo 60 ter.- Exigir la utilización de sistemas tecnológicos de información que permitan el debido
control tributario de ciertos sectores de contribuyentes o actividades tales como juegos y apuestas
electrónicas, comercio digital de todo tipo, aplicaciones y servicios digitales
Artículo 60 quáter.- El Director Regional podrá ordenar el diseño y ejecución de cualquier tipo de
actividad o técnica de auditoría de entre aquellas generalmente aceptadas, sin afectar el normal
desarrollo de las operaciones del contribuyente. En el ejercicio de esta facultad el Servicio podrá, en
especial, realizar actividades de muestreo y puntos fijos.
Artículo 60 quinquies.- Los productores, fabricantes, importadores, elaboradores, envasadores,

distribuidores y comerciantes de bienes afectos a impuestos específicos, que el Servicio de Impuestos
Internos determine mediante resolución, deberán implementar sistemas de trazabilidad en resguardo
del interés fiscal
Normas que Obligan a Otras Autoridades o Funcionarios en los Actos que Autorizan u Otorgan a Velar
por el Cumplimiento de la Obligación Tributaria o a Colaborar con el Servicio de Impuestos Internos
Pasaportes
El Art. 72 del C.T. obliga a las Oficinas de Identificación a exigir el RUT o RUN para otorgar
pasaportes.

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El Servicio de Investigaciones no puede permitir la salida del país a las personas con arraigo por estar
investigadas r presunta infracciones a las leyes tributarias que pena corporal, sin que se acredite con
certificado del S.I.I. que se ha otorgado caución suficiente a juicio del Director Regional.
El S.I.I. envía nóminas de los contribuyentes investigados por presuntos delitos tributarios, estas
nóminas son recibidas por el Departamento de Policía Internacional y constituyen las medidas de
arraigo.
Nos parece inconveniente esta norma ya que la sola circunstancia de que el contribuyente se encuentre
investigado por el S.I.I., no es suficiente para estimar que proceda esta medida; nos parecería más
adecuado que la medida se solicitara por el S.I.I. al juez del crimen. (Art. 72 inciso 3º).
Aduanas
Las aduanas están obligadas a informar al S.I.I. acerca de las importaciones y exportaciones cursadas
mensualmente (Art. 73).
Notarios y Conservadores
Los notarios deben insertar en los documentos sobre ventas, permutas, hipotecas, traspasos o cesión
de bienes raíces, el recibo que acredita el pago del impuesto de contribuciones y a la renta del último
período. Los conservadores no pueden inscribir en sus registros ninguna transmisión o transferencia e
dominio, constitución de hipotecas, usufructos, fideicomisos, arrendamientos, sin que se compruebe
el pago de todos los impuestos que afecten a la propiedad raíz objeto de los contratos. (Art. 74).
Además deben dejar constancia de este hecho en el certificado de inscripción que deben estampar en
el contrato respectivo.
El Art. 75 establece que la misma obligación pesa a los notarios respecto a las convenciones que den
cuenta de operaciones afectas a IVA. En estos casos no regirán los plazos de declaración y pago
contemplados en la ley del IVA. Sin embargo el Director Regional puede autorizar se cumpla en esos
plazos si estima que está debidamente resguardado el interés fiscal.
En los casos de promesa de venta o de venta de bienes corporales inmuebles o de un contrato general
de construcción, la obligación se entenderá cumplida dejando constancia del número y fecha de la
factura (Art. 75 inciso final).
Esta última norma fue agregada armonizando con la incorporación al Impuesto al Valor Agregada
actividad de la construcción, de suerte que la venta o promesa de venta de inmuebles construidos por
una empresa constructora por contrato general de construcción está afecta a IVA (Ley 18.630).
En los documentos que den cuenta del arrendamiento o cesión temporal en cualquier forma, de un bien
raíz agrícola, el arrendador o cedente deberá declarar si es un contribuyente del impuesto de primera
categoría de la Ley de Impuesto a la Renta que tributa sobre la base de renta efectiva o bien sobre renta
presunta. Esta norma se aplica también respecto de los contratos de arrendamiento o cesión temporal
de pertenencia mineras o de vehículos de transporte de carga terrestre.
Los Notarios no deben autorizar las escrituras públicas o documentos en los que falte la declaración a
que se refiere el inciso anterior.
Los arrendadores o cedentes que no den cumplimiento a la obligación contemplada en el inciso primero
o que hagan una declaración falsa respecto a su régimen tributario, serán sancionados en conformidad
con el artículo 97 Nº 1, y además deberán indemnizar los perjuicios causados al arrendatario o
cesionario.

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Los notarios y conservadores y otros funcionarios encargados de registros públicos enviarán al S.I.I.,
una lista de los contratos otorgados ante ellos que se refieran a transferencias de bienes u otros actos
susceptibles de revelar la renta de cada contribuyente (Art. 76).
Esta información es usada con gran frecuencia en las investigaciones de la justificación de ingresos.
También cabe recordar la norma del artículo 78 que se refiere a la obligación de los notarios de velar
por el cumplimiento de los tributos de la Ley de Timbres por los actos o contratos que autoricen o que
protocolicen o en que intervengan y responderán solidariamente con los obligados al pago del
impuesto. Esta responsabilidad cesa si el tributo se enteró de acuerdo a la determinación efectuada por
la justicia según el Art. 158.
También es importante la obligación del Art. 89 inciso 2° que exige a los notarios que en las escrituras
públicas o privadas relativas a convenciones o contratos de carácter patrimonial, comprueben que
quienes los inscriban estén al día en el pago del Impuesto Global Complementario o Impuesto Unico
de Segunda Categoría.
Funcionarios con Obligación de Informar o Colaborar
Los alcaldes y tesoreros comunales están obligados a proporcionar al Servicio las informaciones que
se les solicite sobre patentes concedidas a contribuyentes; rentas de las personas de la comuna
respectiva; o bienes situados en la comuna. (Art. 80).
Deben enviar los Tesoreros Municipales al Servicio copia del rol de patentes industriales, comerciales,
profesionales, etc.. (Art. 81).
Las Municipalidades deben cooperar en los trabajos de tasación de bienes raíces. (Art. 83).
Los Bancos e Instituciones Financieras o de crédito están obligados a enviar al S.I.I. una copia de los
balances o estados de situación que el Servicio de Impuestos Internos les soliciten.
Los funcionarios fiscales, semifiscales, de instituciones de administración autónoma, municipales,

etc.., deben proporcionar al S.I.I. los datos o antecedentes que éste les solicite. (Art. 82).
Solicitudes de Crédito
Los Bancos, el Banco Central, la Corfo y otras instituciones de crédito, para tramitar cualquier solicitud
de crédito deben exigir que el solicitante compruebe estar al día en el pago del Impuesto
Global Complementario en su caso del Impuesto a las Rentas del Trabajo contemplados también en la
Ley del Impuesto a la Renta.
Los notarios, como se ha dicho, tienen igual obligación respecto de las escrituras públicas que se
otorguen ante ellos, relativas a convenciones o contratos de carácter patrimonial, excluyéndose los
testamentos, los que se refieren a capitulaciones matrimoniales mandatos, modificaciones de contratos
que no aumenten , su cuantía primitiva, etc.. (Art. 89 inciso 2º).
En relación a las personas jurídicas la comprobación del cumplimiento de sus obligaciones tributarias
se exigirá el cumplimiento respecto a los impuestos a la renta de Primera Categoría de los Nºs. 3, 4 y
5 del Art. 20 de la Ley de la Renta, con exclusión de agentes de aduanas y corredores de propiedades
afectos a estos tributos. (Art. 89 inciso 3º).
Banco Central. Autorización de Remesas
Al Banco Central le está prohibido autorizar la adquisición de divisas correspondientes a las remesas
de utilidades, a retiros o repartición de capitales o utilidades sin que se acredite el pago de los tributos
que correspondan o un certificado del S.I.I. que acredite la exención y/o, en su caso, el comprobante
del término de giro según el Art. 69 del Código Tributario. (Art. 89 inciso final).

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Carácter de Ministros de Fe de los Funcionarios del Servicio de Impuestos Internos
Los funcionarios del S.I.I. nominativa y expresamente autorizados por el Director tendrán el carácter
de Ministros de Fe para todos los efectos de este código y de las demás leyes tributarias en los procesos
por delitos que digan relación con el cumplimiento de obligaciones tributarias. (Art. 86).
Sobre esta materia, se recomienda el análisis de las disposiciones contenidas entre los artículos 72 a
92, ambos inclusive del Código Tributario.
Facultad de Tasación del Servicio de Impuestos Internos
El Servicio podrá tasar la base imponible, con los antecedentes que tenga en su poder, en caso que el
contribuyente no concurriere a la citación que se le hiciere de acuerdo con el artículo 63º o no
contestare o no cumpliere las exigencias que se le formulen, o al cumplir con ellas no subsanare las
deficiencias comprobadas o que en definitiva se comprueben.
Asimismo, el Servicio podrá proceder a la tasación de la base imponible de los impuestos, en los casos
del inciso 2º del artículo 21 y del artículo 22.
Cuando el precio o valor asignado al objeto de la enajenación de una especie mueble, corporal o
incorporal, o al servicio prestado, sirva de base o sea uno de los elementos para determinar un
impuesto, el Servicio, sin necesidad de citación previa, podrá tasar dicho precio o valor en los casos
en que éste sea notoriamente inferior a los corrientes en plaza o de los que normalmente se cobren en
convenciones de similar naturaleza considerando las circunstancias en que se realiza la operación.
No se aplicará lo dispuesto en este artículo, en los casos de división o fusión por creación o por
incorporación de sociedades, siempre que la nueva sociedad o la subsistente mantenga registrado el
valor tributario que tenían los activos y pasivos en la sociedad dividida o aportante.
Tampoco se aplicará lo dispuesto en este artículo, cuando se trate del aporte, total o parcial, de activos
de cualquier clase, corporales o incorporales, que resulte de otros procesos de reorganización de grupos
empresariales, que obedezcan a una legítima razón de negocios, en que subsista la empresa portante,
sea ésta, individual, societaria, o contribuyente del N° 1 del artículo 58 de la Ley sobre Impuesto a la
Renta, que impliquen un aumento de capital en una sociedad preexistente o la constitución de una
nueva sociedad y que no originen flujos efectivos de dinero para el aportante, siempre que los aportes
se efectúen y registren al valor contable o tributario en que los activos estaban registrados en la
aportante. Dichos valores deberán asignarse en la respectiva junta de accionistas, o escritura pública
de constitución o modificación de la sociedad tratándose de sociedades de personas.
En igual forma, en todos aquellos casos en que proceda aplicar impuestos cuya determinación se basa
en el precio o valor de bienes raíces, el Servicio de Impuestos Internos podrá tasar dicho precio o valor,
si el fijado en el respectivo acto o contrato fuere notoriamente inferior al valor comercial de los
inmuebles de características y ubicación similares, en la localidad respectiva, y girar de inmediato y
sin otro trámite previo el impuesto correspondiente. De la tasación y giro sólo podrá reclamarse
simultáneamente dentro del plazo de 90 días contado desde la fecha de la notificación de este último.
La reclamación que se deduzca se sujetará al procedimiento general establecido en el Título II del

Libro III del Código Tributario.
6. Extinción de la Obligación Tributaria
Nos referimos a los medios de extinción de las obligaciones del Derecho Común para analizar su
procedencia y aplicación en materias tributarias.

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1. Remisión de la Deuda
Por el principio de legalidad, sólo por una ley se puede condonar tributos. Puede hacerse por ley, una
remisión de un impuesto o tributo, nunca por voluntad del sujeto activo o por acuerdo de ésta con el
contribuyente o deudor. Sólo opera por ley en forma muy excepcional y, en general, las normas legales
que se han dictado en nuestro país han sido espaciadas, pero también muy notorias. Ha sido frecuente
la dictación de estas leyes llamadas también de blanqueo en los cambios de gobierno, en el pasado con
frecuencia aproximada de 6 años o a veces con mayor frecuencia, en algunos períodos hasta 2
veces. Esta práctica fue muy nociva, pues fomentaba la evasión ya que se daba por descontado que
luego vendría una ley de regularización o blanqueo que permitía regularizar la situación del
contribuyente. Afortunadamente esta mala práctica se ha abandonado.
2 La Confusión
Opera la confusión cuando se reúne en el Fisco la doble calidad de acreedor y deudor. Opera en forma
muy excepcional. Un ejemplo es el caso del Estado, como heredero que a falta de herederos es heredero
final del causante. El Fisco como heredero es sujeto pasivo del Impuesto a las Asignaciones por Causa
de Muerte y, por otro lado, es sujeto activo o acreedor de la obligación tributaria. En estos casos en
que el Fisco pasa a ser heredero de un contribuyente se extingue también por este medio otros tributos
que el difunto pudo adeudar en vida.
3. La Compensación
Es más frecuente. El contribuyente que tiene por cualquier concepto el carácter de acreedor del Fisco,
tiene el derecho a solicitar que las cantidades que el Fisco le adeude a estos efectos, le sean imputadas
al pago de obligaciones tributarias pendientes y si no tiene obligaciones pendientes, que se le imputen
esas cantidades para futuras obligaciones que puedan aparecer. Para esto es necesario que se emitan
por Tesorería las respectivas órdenes de pago. (Art. 177 inciso final y Art. 51 inciso 2°). El artículo
177 del C.T. contempla la compensación como una excepción a interponer por el contribuyente
ejecutado en el juicio ejecutivo que el Fisco siga en su contra para perseguir el pago de un tributo
adeudado, en los casos en que el contribuyente sea a su vez acreedor del Fisco. En estos casos la
Tesorería procederá a compensar extinguiéndose la obligación hasta concurrencia de la de menor
valor.
Se requiere orden de pago a favor del contribuyente. Si no existe orden de pago pero se acredita la
calidad de acreedor el contribuyente puede obtener la suspensión de hasta 90 días de la ejecución y de
la aplicación de medidas de apremio.
El artículo 51 inciso 2° por su parte, faculta al contribuyente que sea acreedor del Fisco para que la
Tesorería le acredite estas cantidades para que puedan ser imputadas a futuros impuestos o a impuestos
adeudados. La orden de pago de Tesorería es suficiente para ello.
Por su parte la misma disposición en su inciso final faculta al Fisco para que aquellas cantidades que
el contribuyente haya pagado en forma indebida o en exceso sean imputadas a la cancelación de
cualquier impuesto pendiente.
Es frecuente que el contribuyente a quien corresponde la devolución de P.P.M., porque excedieron el

impuesto a la renta a pagar y que se hace en el mes de mayo, se vea privado de ella si adeuda a Tesorería
impuestos a los cuales se pueden aplicar dichos P.P.M. que correspondería devolver.
4. Pago o Solución
Las obligaciones tributarias se extinguen normalmente por el pago o solución. Es la concreción de todo
lo buscado por el legislador al establecer el vínculo jurídico del tributo. Es el objeto de la obligación
tributaria, que como se recordará es el de dar una suma de dinero y, por lo mismo, es la concreción de

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la obligación misma. Se hace efectiva la finalidad buscada por el legislador, de procurar recursos al
Estado para cumplir sus finalidades.
Cómo se hace este pago, (Art. 18) moneda en que deben pagarse los impuestos
Los impuestos deben pagarse en moneda corriente nacional, y, en casos calificados, el Director
Regional puede exigir el pago del impuesto en la misma moneda en que se obtienen las rentas. (Art.
18).
Esta facultad se usa sólo cuando el contribuyente tiene moneda extranjera de libre disponibilidad y no
tiene obligación legal de liquidarla en el Banco. Es decir, en aquellos casos en que no se requiere que
el contribuyente recurra al mercado oficial de divisas para efectuar la compra para cumplir con la
obligación.
Forma de pago en moneda nacional.
El pago de los impuestos se hará en Tesorería por medio de dinero efectivo, vale vista, letra bancaria
o cheque; el pago se acreditará con el correspondiente recibo, a menos que se trate de impuestos que
deban solucionarse por medio de estampillas, papel sellado u otras especies valoradas.
El Tesorero General de la República podrá autorizar el pago de los impuestos mediante tarjetas de
débito, tarjetas de crédito u otros medios, siempre que no signifique un costo financiero adicional para
el Fisco. Para estos efectos, el Tesorero deberá impartir las instrucciones administrativas necesarias
que, a su vez, resguarden el interés fiscal.
Los contribuyentes podrán igualmente hacer el pago por medio de vale vistas, letras bancarias o
cheques extendidos a nombre de la respectiva tesorería y remitidos por carta certificada al tesorero
correspondiente, indicando su nombre y dirección. El Tesorero ingresará los valores y enviará los
recibos al contribuyente por carta certificada en el mismo día en que reciba dichos valores.
Todo error u omisión cometido en el vale vista, en la letra o en el giro del cheque, o el atraso de
cualquiera naturaleza que sea, que impida el pago de todo o parte de los impuestos en arcas fiscales
dentro del plazo legal, hará incurrir al contribuyente en las sanciones e intereses penales pertinentes
por la parte no pagada oportunamente.
En caso que el pago se haga por carta certificada, los impuestos se entenderán pagados el día en que
la oficina de correos reciba dicha carta para su despacho.
Para acogerse a lo dispuesto en este artículo será necesario enviar la carta certificada con tres días de
anticipación, a lo menos, al vencimiento del plazo.
Con todo, corresponderá al Director autorizar los procedimientos por sistemas tecnológicos a través
de los cuales se pueda realizar la declaración y pago de los impuestos que deban declararse y pagarse
simultáneamente. Lo anterior, sin perjuicio de las atribuciones del Servicio de Tesorerías para instruir
sobre los procedimientos de rendición de los ingresos por concepto de estos impuestos que deban
efectuar las instituciones recaudadoras.
Todo vale vista, letra bancaria o cheque con que se pague un impuesto deberá extenderse colocando
en su reverso una especificación del impuesto que con él se paga, del período a que corresponda, del
número de rol y nombre del contribuyente. Si no se extendieren cumpliendo los requisitos anteriores,
el Fisco no será responsable de los daños que su mal uso o extravío irroguen al contribuyente, sin
perjuicio de la responsabilidad personal de los que hagan uso indebido de ellos.
Las letras bancarias dadas en pago de impuestos deberán girarse "a la orden" de la Tesorería respectiva.
Los vale vista y los cheques, en su caso, deberán extenderse nominativamente o "a la orden" de la

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Tesorería correspondiente. En todo caso, dichos documentos sólo podrán cobrarse mediante su
depósito en la cuenta bancaria de la Tesorería.
¿Cómo se aplican por la Tesorería estas cantidades que paga el contribuyente cuando no son
completas?
El pago es inferior al monto del impuesto adeudado.
Si paga una cantidad inferior, este pago se considera un abono a la deuda, procediendo la Tesorería a
fraccionar el gravamen o la obligación tributaria entre lo pagado y adeudado y liquidar la parte que
corresponde a capital y la parte que corresponde a reajustes, intereses y sanciones, si el pago es
insuficiente se entenderá que es un abono. En efecto, ordena el Art. 50 que lo pagado debe imputarse
a capital, reajuste, multas e intereses, para lo cual debe fraccionarse el monto de lo adeudado.
A la Tesorería le está prohibido rechazar el pago por la circunstancia de adeudarse períodos anteriores
del mismo impuesto. (Antes se podía rechazar el pago, lo cambió la Ley 18.110). El Art. 49 dice que
los tres últimos comprobantes de pago de un determinado tributo, no harán presumir el pago de los
períodos anteriores del mismo tributo. Esto lo contempló por lo que dice el Código Civil en relación
al pago de los últimos tres períodos de pago.
El pago es superior o excesivo en relación al monto de impuesto adeudado.
Si por cualquier razón el contribuyente hace un pago indebido o un pago en exceso de lo adeudado a
título de impuestos, y el contribuyente no ejercita el derecho para solicitar la devolución de lo pagado
en forma indebida o en exceso a título de impuestos, la Tesorería ingresará estos montos a título de
impuesto como pagos provisionales de impuesto. Para ello es necesario que el contribuyente acompañe
a la Tesorería copia autorizada de la resolución del Servicio de Impuestos Internos en la que consta
que tales cantidades pueden ser imputadas (Art. 51 inciso 1°).
Ocurre que frente a un pago indebido o en exceso, como se estudiará más adelante, el contribuyente
tiene el plazo de 3 años para solicitar que se le reconozca ese pago indebido o en exceso a título de
impuestos y esta petición no constituye un reclamo, es decir, no es contencioso, sino una simple
petición administrativa (Art. 126). Si se niega lugar en contra de la resolución denegatoria, podrá
reclamarse. Al obtener este reconocimiento el contribuyente puede pedir o la devolución o bien la
imputación como P.P.M. que estamos analizando.
Igualmente la Tesorería acreditará a petición del contribuyente lo que el Fisco le adeude a cualquier
título. En este caso se necesita orden de pago de Tesorería, como ya se ha estudiado.
Facultad de Imputación de Tesorerías. Las cantidades que corresponden a pagos indebidos o en exceso
pueden ser imputadas de oficio por la Tesorería a la cancelación de cualquier impuesto del mismo
período, cuyo pago se encuentre pendiente.
Limitación. Art. 51 inciso penúltimo. Deben producirse en virtud de una dictación de ley que signifique
una predeterminación del tributo. En efecto, ello podría ser por modificación de la base imponible,
elementos para determinar el tributo y que impliquen una rectificación de una declaración ya
presentada.
Esto es sólo de laboratorio, pues la ley no debe tener efecto retroactivo.
Es posible ceder los créditos que el contribuyente tenga en contra del Fisco.
Art. 52. Se pone en el caso de que existan cesionarios de créditos fiscales, estos cesionarios no pueden
oponer la confirmación o imputación a que alude el artículo 51.
La ley impide que éstos apliquen créditos adquiridos a impuestos pendientes que ellos tengan.

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6.5 Prescripción
Prescripción extintiva de la obligación tributaria. (Art. 200 del C. Tributario)
Es la extinción del derecho del Fisco para poder revisar a un contribuyente sus declaraciones y
practicarle a consecuencia de ello una liquidación o un giro.
Esta facultad la debe ejecutar el S.I.I. dentro del plazo de tres años, contados desde la expiración del
plazo legal en que debió efectuarse el pago del impuesto. Para el contribuyente tiene una gran
importancia, porque cualquier deficiencia en una declaración que implicará una diferencia de
impuesto, queda extinguida por la prescripción.
Por el transcurso del plazo de prescripción pasa a ser definitiva la determinación de la obligación
tributaria efectuada ya sea por el contribuyente en sus declaraciones como también la efectuada por el
S.I.I. en una liquidación o giro.
Al efecto cabe recordar que el artículo 25 del C.T. señala que toda liquidación de impuestos, practicada
por el Servicio de Impuestos Internos, tendrá el carácter de provisional mientras no se cumplan los
plazos de prescripción. La excepción la constituye la determinación efectuada por el Director Regional
en el fallo de primera instancia y los casos de término de giro.
Este plazo es de seis años en aquellos impuestos sujetos a declaración siempre que ocurran algunas de
las siguientes dos situaciones:
a) Que la declaración no se haya presentado.
b) Cuando la declaración presentada es maliciosamente falsa, es decir, dolosa.
Estos plazos, tres o seis, se aumentan en tres meses desde que el contribuyente sea citado según el Art.
63 del C.T. o de cualquiera otra disposición legal que establezca el trámite de la citación.
Este plazo de tres meses se puede extender si el contribuyente ha pedido que se le prorrogue el plazo
para contestar la citación (un mes), en ese caso la extensión del plazo es por el mismo tiempo conferido
para la prórroga. En otros términos los plazos de prescripción de 3 ó 6 anos, desde que hay citación se
amplían en tres meses más el período de la prórroga para contestar en citación si se ha pedido. La
prórroga es hasta por un mes, por lo que el aumento total máximo podrá ser de hasta cuatro meses, o
sea, tres meses más la prórroga.
Esto ocurre sólo respecto de aquellas materias que han sido específicamente contenidas en la citación.
En efecto, el aumento del plazo por la citación, prorroga la prescripción de aquellos impuestos que
nacen de operaciones que se indiquen determinadamente en la citación, si no es así no se produce el
efecto de la prórroga.
El plazo de prescripción que extingue la obligación tributaria se suspende durante todo el período que
el Servicio de Impuestos Internos se ha encontrado impedido de girar el impuesto o parte de él
comprendido en una liquidación, de acuerdo a lo dispuesto en el inciso 24 del Art. 24.
Esto es en los 90 días que tiene el contribuyente para reclamar y durante toda la primera instancia hasta
la dictación de la sentencia de esa instancia si el contribuyente ha presentado reclamación (inciso final
del artículo 201). Esa es la prescripción que extingue la obligación tributaria.

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Prescripción de la acción de cobro o acción ejecutiva
El Art. 201 se refiere a la prescripción de la acción de cobro, acción ejecutiva que tiene el sujeto activo
para perseguir el pago del impuesto. Los plazos son iguales a los del artículo 200, esto es tres y seis
anos, y contados en la misma forma. En otros términos es el mismo plazo, dentro del cual el S.I.I. debe
efectuar el cobro de los tributos, intereses, multas demás recargos.
Estos plazos que se refieren a la prescripción de la acción de cobro se interrumpen en los siguientes
casos:
1 Desde que intervengan reconocimiento u obligación escrita. Aquí a la prescripción del Código
Tributario le sucede la ordinaria de largo tiempo del artículo 2515 C.C. Esto es, empieza a correr el
plazo de cinco años. Tres como acción ejecutiva y a su vencimiento se trasforma en ordinaria y como
tal debe dos años más.
2 Desde que intervenga notificación administrativa de un giro o liquidación (caso más frecuente). En
este caso comienza a correr un nuevo plazo que será de tres años y el que sólo puede ser interrumpido
por el reconocimiento u obligación escrita o por el requerimiento judicial.
3 Desde que intervenga requerimiento judicial.
Suspensión de los plazos de prescripción. Art. 201
Según esta disposición la prescripción se suspende durante todo el período que el S.I.I. está impedido
de practicar el giro de acuerdo al inciso 2 del Art. 24, esto es mientras no transcurra el plazo de 90 días
que tiene el contribuyente para reclamar. Durante este período la prescripción se suspende, porque el
Fisco está impedido de girar el impuesto. Transcurrido el plazo de 90 días, si el contribuyente no ha
reclamado el S.I.I. puede girar el impuesto y, por tanto, se reinicia el plazo de prescripción. Si el
contribuyente dentro de los 90 días reclama, el plazo de prescripción continuará suspendido hasta la
dictación de la sentencia de primera instancia, pues en todo ese período el S.I.I. está impedido de girar.
Dictada la sentencia se reinicia el transcurso del plazo de prescripción, pues ya el S.I.I. puede girar.
Se faculta al contribuyente por el artículo 147 el C.T. para pedir la suspensión de la acción ejecutiva
de cobro ante el Tribunal que está conociendo de ella, y cuando venza la suspensión hay que renovarla,
una vez pedida la suspensión no procede pedir el abandono de instancia, mientras subsista la
suspensión.
Otro caso de suspensión es el mencionado en el artículo 97 N° 16 del Código Tributario, que se refiere
a la pérdida o inutilización de los libros de contabilidad. Esta pérdida suspende el plazo de prescripción
hasta que los libros queden en poder del S.I.I.
Prescripción en el caso del Impuesto a las Asignaciones por Causa de Muerte y Donaciones
Art. 202. Se refiere a la prescripción para la acción de cobro del Impuesto a las Asignaciones por Causa
de Muerte y Donaciones. Aquí el plazo de la acción de cobro por parte del Fisco es de seis años si el
contribuyente no hubiera solicitado la determinación provisoria o definitiva de los impuestos. En los
demás casos será de tres años. Se solicita ante el tribunal que se le pide la posesión efectiva.
Prescripción y caducidad
Se ha señalado por algunos que la disposición del Art. 200 del Código Tributario se refiere más bien a
un plazo de caducidad del derecho del Fisco para revisar a un contribuyente y determinarle diferencias
de impuestos, al tanto que el Art. 201 se refiere al plazo de prescripción. (Pablo Massone: Principios
de Derecho Tributario, página 259).

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7. DERECHOS DEL ACREEDOR
Al acreedor de la obligación tributaria le asisten todos los derechos que tienen los acreedores en las
obligaciones del Derecho Común.
Es un sujeto activo con ciertos privilegios que giran en torno a la seguridad en la obtención del
cumplimiento de la obligación del contribuyente y a la eficacia en lograrlo.
Cuáles son los derechos principales de este especial acreedor que es el Fisco:
1. El primer derecho que tiene como acreedor, el Fisco, es el de obtener el cumplimiento forzado de la
obligación. Para ello la ley le otorga al sujeto activo Fisco un procedimiento especial contenido en el
Título V del C.T. Art. 168 y siguientes sobre "Cobro ejecutivo de las obligaciones tributarias de
dinero".
2. Pero además de este derecho también tiene derecho a obtener la indemnización de perjuicios que se
traduce en general en el cobro de los reajustes e intereses moratorios.
Los intereses moratorios aparecen más bien como una sanción para el deudor que se encuentra en
mora, más que un resarcimiento de daños ocasionados al sujeto activo. Sin embargo, tiene ambas
características, pues es indudable que el solo reajuste no es otra cosa que reflejar el valor actual la
obligación que quedó incumplida por el sujeto pasivo y, por tanto, el interés penal o moratorio devuelve
el interés del capital al Fisco y, al mismo tiempo, por su monto implica una sanción al contribuyente
moroso.
Reajustes e Intereses Moratorios (Art. 53 y sgtes.)
Todo impuesto o contribución que se pague fuera del plazo legal, deberá pagarse con intereses y
reajustes. El reajuste está determinado por la variación del IPC, experimentado entre el último día del
segundo mes que antecede al vencimiento del plazo legal para el pago y el último día del segundo mes
que precede al de su pago. Aquí el desfase es de dos meses.
El reajuste procede sobre la base mensual, es decir, no hay un reajuste diario, es por eso que el inc. 2°
del Art. 53 C.T., aclara que no procederá la aplicación de reajuste cuando el tributo se paga fuera de
plazo pero dentro del mismo mes calendario de su vencimiento. Pero si tiene intereses, como se verá
en seguida, se aplican por cada mes o fracción de mes de retardo.
Para determinar el mes calendario del vencimiento no se considera la prórroga del Art. 36 inciso 3°, si
el impuesto no se paga oportunamente. Al efecto cabe recordar que de acuerdo a la disposición citada
en los casos en que el plazo de pago de un impuesto venza en día feriado o sábado, el plazo se
prorrogará hasta el primer día hábil siguiente. Esta prórroga no se considera para determinar el reajuste
si el impuesto no se pagara oportunamente. En otros términos si la prórroga automática implica
cambiar de mes calendario y el contribuyente no paga en el plazo, el impuesto se entiende que no se
ha pagado dentro del mes de vencimiento, sino dentro del siguiente y, por tanto, cabe aplicar el reajuste
de un mes.
Los intereses moratorios son procedentes por cada mes o fracción de mes de retardo.
El interés moratorio es de un 1,5% mensual por cada mes o fracción de mes de retardo.
De ahí que cuando los contribuyentes en el IVA con las declaraciones que se tienen que hacer en los
primeros doce días de mayo en relación a abril, se incurre en interés moratorio del 1,5% y no se reajusta
si se paga en mayo. Todos pagarán al 30 de mayo, por supuesto.

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La tasa de 1,5% fue establecida por la Ley 18.682 del 31 de diciembre de 1987, que rebajó la tasa
anterior que era de 3,5%.
El interés se calcula sobre el valor reajustado, o sea a lo adeudado por impuestos se aplica el reajuste
respectivo y luego sobre el tributo ya reajustado se aplica el interés. No procede la aplicación de
reajuste ni interés cuando el atraso en el pago sea imputable al S.I.I. o a los Servicios de Tesorerías, lo
cual debe ser declarado así por el Director Regional o Tesorero, en su caso (Art. 53).
En los casos de convenios de pago cada cuota constituye un abono a los impuestos adeudados y, por
tanto, las cuotas pagadas, como es lógico, no seguirán devengando reajustes ni intereses, sin perjuicio
que por las cuotas impagas se sigan devengando intereses y reajustes. (Art. 53 inciso fina).
Como se ha dicho los intereses se devengan por todo el período de la mora, considerándose la fracción
de mes como mes completo. Recordemos que la tasa del interés a aplicar es la vigente al momento del
pago, aun cuando en el período de la mora hubiera cambiado varias veces la tasa. La tasa aplicable es
la que rige al momento del pago y esa tasa se aplicará a todo el período de la mora. (Art. 34 del C.T.).
Norma Especial (Art. 54)
Si el contribuyente entera en arcas fiscales el impuesto determinado en una liquidación dentro del plazo
de 90 días que tiene para reclamar (contados estos 90 días desde la notificación de la liquidación),
pagará el interés moratorio calculado solamente hasta la fecha de la liquidación.
Hay otro efecto que produce este pago dentro de los 90 días, que está en el Art. 124, y es que el plazo
para reclamar se extiende a un ano.
La ventaja que tiene el contribuyente para pagar dentro de los 90 días está en los casos de reclamo
tributario, en los que no se sabe si va a ganar o no, no se seguirán acumulando intereses y reajustes por
el monto de lo pagado. Estos dos efectos del pago dentro de los 90 días que el contribuyente tiene para
reclamar ya se analizaron al estudiar la determinación de la obligación tributaria por la administración
y más concretamente al analizar el giro de los impuestos.
Todo interés moratorio, como se ha dicho, se aplica con la tasa vigente al momento del pago, según lo
reitera el artículo 55 del Código Tributario, en relación al artículo 32, ya estudiado, al analizar la
vigencia de las leyes tributarias.
El Director Regional tiene facultad para condonar los intereses penales, sanciones y multas,
condonación que la otorgará cuando resultan impuestos adeudados a favor del Fisco en virtud de una
determinación de oficio practicada por el Servicio de Impuestos Internos y el contribuyente probar que
ha procedido con antecedentes que hagan excusable las omisiones en que hubiere incurrido (Art. 56).
Lo mismo ocurre en todos aquellos casos en que el contribuyente voluntariamente (o sea sin que haya
una determinación de oficio por el S.I.I.) se da cuenta que ha incurrido en un error u omisión y hace
voluntariamente una declaración de la cual resultan mayores impuestos a favor del Fisco. Si este
contribuyente también prueba que ha obrado con antecedentes que hagan excusable las omisiones,
procederá la condonación de intereses penales por el Director Regional. (Art. 56 inciso 2º).
La condonación de estos intereses, sanciones, multas, puede ser hasta por un 100%. Es necesariamente
total la condonación si el Servicio ha incurrido en error al girar un impuesto y deba emitir nuevos giros
de reemplazo. Se está refiriendo aquí el Código al caso en que el giro es efectuado de oficio o a petición
del contribuyente por el Servicio de Impuestos Internos y este giro adolece de errores cometidos por
el propio S.I.I. que es necesario rectificar, en esta situación el Director Regional está obligado a
conceder la condonación total hasta el último día del mes en que se cursare el giro definitivo. (Art. 56
inciso 3º).

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El Director Regional puede conceder condonación total cada vez que la causa que ha originado la mora
no sea imputable al contribuyente. (Art. 56 inciso final).
En todos los demás casos, el Director Regional es libre de condonar total o parcialmente según proceda.
Recordemos que la facultad de condonación es privativa de los Directores Regionales y a ello se
refiere, además del artículo 56 del C.T. que estamos analizando, el Art. 6º N° 4 del mismo Código que
se refiere a esta facultad, señalando que a los Directores Regionales les corresponde condonar total o
parcialmente los intereses penales por la mora en el pago de los impuestos, en los casos expresamente
autorizados por la ley. Dicha disposición repite la idea que la condonación de intereses y sanciones
podrá ser total si el Servicio incurriese en error al determinar un impuesto, o cuando a juicio del
Director Regional, dichos intereses o sanciones se hubiesen originado por causa no imputable al
contribuyente.
La condonación no es reclamable por el contribuyente. Es de juicio exclusivo del Director Regional y

el contribuyente no puede alegar acerca del empleo de esa facultad.
El Director Regional no tiene facultad para condonar los reajustes nunca, sólo los intereses, sanciones
y multas, pues el reajuste es la indemnización del daño emergente y no es condonable.
Pagos Indebidos o en Exceso - Devolución o Imputación
Puede ocurrir que para el contribuyente que haya hecho un pago indebido o en exceso, o pague dos
veces un impuesto, el contribuyente tiene derecho a solicitar la devolución o la imputación a otras
obligaciones tributarias pendientes. Toda devolución que el Fisco deba hacer al contribuyente se debe
efectuar reajustada. Aquí también el reajuste es por el IPC y hay un desfase de dos meses. (Art. 57).
El Fisco siempre devuelve en caso de pago de lo no debido o en exceso con reajustes, pero por regla
general no devuelve con intereses.
Excepcionalmente el Fisco está obligado a efectuar la devolución con intereses.
En los casos en que los pagos indebidos o en exceso se hayan efectuado en virtud de una liquidación
o reliquidación de oficio practicada por el S.I.I. y que el contribuyente haya reclamado de ella. En este
caso lo pagado en exceso se devuelve reajustado y con intereses. El interés que devuelve el Fisco es
de 0,5% mensual por cada mes completo, contado desde su integro en arcas fiscales.
Como puede apreciarse es bastante diferente este interés al que el Fisco cobra 1,5%, es decir, la tercera
parte y, además, el Fisco no paga el interés del 0,5% por fracciones de mes, sino sólo por cada mes
completo en que los dineros han estado en arcas fiscales.
Estos intereses y reajustes se liquidan por Tesorería al momento de efectuar la devolución o imputación
conforme a la resolución respectiva.
Multas por la Circunstancia de No Presentar Declaración o Pagar con Retardo el Tributo
El sujeto activo de la obligación tributaria, acreedor, el Fisco, además del derecho a ser resarcido del
daño emergente (reajustes) del daño por el interés del capital (intereses), la ley le otorga la facultad de
sancionar al deudor o contribuyente moroso con multas, cuyo carácter sancionatorio es indiscutible.
Al efecto cabe distinguir las siguientes situaciones de incumplimiento:
1º Simple retardo en las declaraciones que son obligados a hacer, los contribuyentes, pero que no
constituyen la base inmediata para la determinación o liquidación de un impuesto, la sanción es una
multa de una unidad tributaria mensual a una unidad tributaria anual (Art. 97 N4 1 del C.T.).

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En caso de retardo u omisión en la presentación de informes referidos a operaciones realizadas o

antecedentes relacionados con terceras personas, se aplicarán las multas contempladas en el inciso
anterior. Sin embargo, si requerido posteriormente bajo apercibimiento por el Servicio, el
contribuyente no da cumplimiento a estas obligaciones legales en el plazo de 30 días, se le aplicará
además, una multa que será de hasta 0,2 Unidades Tributarias Mensuales por cada mes o fracción de
mes de atraso y por cada persona que se haya omitido, o respecto de la cual se haya retardado la
presentación respectiva. Con todo, la multa máxima que corresponda aplicar no podrá exceder a 30
Unidades Tributarias Anuales, ya sea que el infractor se trate de un contribuyente o de un Organismo
de la Administración del Estado.
2º Retardo u omisión de aquellas declaraciones que constituyen la base inmediata de la obligación

tributaria. La infracción del contribuyente por una omisión de una declaración que constituya la base
inmediata para la determinación o liquidación de la obligación tributaria, tiene una multa de un 10%
de los impuestos que resulten de la liquidación, siempre que el retardo no supere los cinco meses. Si
supera este plazo se aumenta en un 2% por cada mes o fracción de mes de retardo, hasta un máximo
de 30% de los impuestos omitidos. (Art. 97 Nº 2).
Cabe señalar que esta multa no se aplicará en los casos en que proceda también la multa del N° 11 del
Art. 97 por atraso en el pago en los casos en que la declaración no se haya podido efectuar por tratarse
de impuestos en que no se acepta la declaración ni el pago. Esto ocurre con los impuestos sujetos a
retención o recargo.
3º Omisión más grave. Se trata de una declaración incompleta o errónea o la omisión de documentos
o la omisión de los balances o la presentación incompleta de éstos o los anexos que sirven para
determinar el impuesto o lleven a una determinación menor de la que corresponde, la sanción es una
multa del 5% al 20% de las diferencias que resulten, salvo que el contribuyente pueda probar que ha
actuado con la debida diligencia.
Las multas referidas son también condonables por el Director Regional del mismo modo a la norma
ya estudiada respecto de los intereses.
Al efecto el artículo 106 del C.T. establece que las sanciones pecuniarias podrán ser remitidas,
rebajadas o suspendidas a juicio exclusivo del Director Regional si el contribuyente probare que ha
procedido con antecedentes que hagan excusable la acción u omisión en que hubiere incurrido o si el
implicado sea denunciado y confesado la infracción y sus circunstancias.
Cumplimiento Forzado de la Obligación
El Segundo Derecho del Acreedor. Es perseguir el cumplimiento forzado de la obligación.
Iniciar un cobro ejecutivo de las obligaciones de dinero (Art. 168 C.T. y sgtes.).
El procedimiento está radicado y entregado a la Tesorería. El Servicio de Tesorerías actúa como un

tribunal substanciador. Sin perjuicio que en la ejecución misma, que consiste en el remate de los bienes,
intervengan los tribunales ordinarios.
Art. 169. Por el solo ministerio de la ley constituye título ejecutivo la lista o nómina de deudores
morosos, para lo cual basta la firma del tesorero respectivo.
Estas nóminas tendrán que contener todos los datos para individualizar completamente al
contribuyente moroso, el domicilio de él, también el tipo de tributo que adeuda y monto de lo
adeudado. En su caso, esta nómina tendrá que señalar el número del giro, si lo hubo por parte del S.I.I.,
o el número del rol (en el Impuesto Territorial). Esta lista con la sola firma del tesorero tiene el carácter
de título ejecutivo por ministerio de la ley.

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El tesorero comunal genera con esta lista firmada, lo primero que hace es despachar mandamiento de
ejecución y embargo (Art. 170). Aquí el tesorero actúa como juez substanciados procede a estampar
la providencia del mandamiento de ejecución embargo en la misma lista de deudores morosos. Puede
hacerlo colectivamente para todos, no es necesario que lo haga para cada uno de los contribuyentes
que figuran en la lista de morosos. Esta providencia hará de autocabeza del proceso.
Este mandamiento que puede ser dirigido contra todos los deudores, deberá ser notificado por
funcionarios denominados recaudadores fiscales los que tienen el carácter de Ministro de Fe. Frente al
mandamiento de ejecución y embargo proceden a notificar a cada uno de los deudores y junto con la
notificación los requieren de pago, y si no pagan proceden de inmediato a la traba del embargo. (Art.
170 C.T.).
Los recaudadores fiscales pueden solicitar todos los informes necesarios y tienen derecho a examinar
las declaraciones que el deudor haya presentado, estando obligados a guardar secreto sobre el par-
ticular. Esto tiende a determinar bienes del deudor para lograr una más efectiva labor en la traba del
embargo.
Art. 170. Pueden trabar embargo sobre la remuneración del contribuyente, para lo cual tendrán que
notificar por cédula a la empresa o institución que haga las veces de pagador de las rentas o empleador
del contribuyente moroso, que ahora ha pasado a ser ejecutado. Es embargable la parte de la
remuneración que excede a 5 U.T.M.
Para ello se procede a ordenar que esas cantidades se mantengan retenidas por el empleador o se
manden a una cuenta provisoria a la Tesorería.
La notificación y requerimiento de pago debe ser hecho personalmente por el recaudador fiscal, esto
es la regla general (Art. 171).
Si el contribuyente no fuere habido y no pudiera practicarse la notificación y requerimiento el

recaudador dejará constancia y procederá a notificar por el Art. 44, pero omitiéndose el cumplimiento
de los requisitos del inciso primero de ese artículo, esto es la necesidad de acreditar su morada y
acreditar que se encuentra en el lugar del juicio. Sin necesidad de nueva resolución se procede a dejar
la cédula, que tiene todas las menciones necesarias para que el requerido tome cabal conocimiento
porque se le requiere de pago.
Si el recaudador fracasa en notificar personalmente al ejecutado, puede emplear el procedimiento del

Art. 44 sin necesidad de obtener del tesorero una providencia especial. Como Ministro de Fe deja
constancia de lo que ocurre y que hará la notificación por el Art. 44 del C.P.C., notificado y practicado
el requerimiento de pago procede a trabar el embargo si no le pagan, y deja constancia en el expediente
de los bienes sobre los cuales ha trabado embargo. (Art. 71).
Si hay bienes raíces es necesario que se inscriba la traba del embargo en el Conservador de Bienes
Raíces. Si no se hace no produce efecto alguno el embargo respecto de tercero.
Será necesario proceder a la inscripción también cuando se trata de otros bienes que la ley exige su
inscripción en registros especiales, Ej. acciones.
Respecto al lugar en que debe practicarse la notificación del mandamiento y efectuarse el

requerimiento de pago es el domicilio del contribuyente y demás lugares indicados en el artículo 41
del C.P.C. Respecto a los impuestos a la renta y otros impuestos el domicilio del contribuyente es el
indicado como tal en la última declaración de los impuestos que se le cobran.
Excepciones: cuando se trata de bienes raíces, esta notificación y requerimiento se puede practicar
también en el lugar donde se encuentre el bien raíz.

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En estos procesos, el recaudador fiscal puede, en caso que no s efectuar las diligencias por oposición,
requerir el auxilio de la fuerza pública, la que se prestará con la sola exhibición de la resolución del
Tesorero o del Juez Ordinario. (Art. 172).
Practicado el requerimiento, como se ha dicho, si no se obtiene el pago, el recaudador procede a trabar

embargo, para lo cual tiene que efectuar una relación detallada de los bienes bajo su firma y sello, y
firmada por el ejecutado o persona adulta del domicilio o, dejará constancia de la negativa a firmar.
Una copia se dejará al ejecutado o persona adulta y si se practicó en ausencia se le enviar por carta
certificada. En todo momento puede el tesorero ordenar una ampliación del embargo si no alcanzan
los bienes a cubrir la deuda. (Art. 174).
Cada Tesorería debe mantener los expedientes en forma y clasificados para facilitar su examen y
consulta, debe recibir todas las presentaciones que se le hagan, debiendo timbrar original y copias con
indicación de fechas. (Art. 175).
Oposición del Ejecutado
El ejecutado puede, frente al requerimiento, pagar y se termina la ejecución archivándose los

antecedentes. Puede no hacer defensa alguna ni pagar y seguirá la ejecución. Sin embargo, puede no
pagar y oponerse. (Art. 176).
La oposición del ejecutado debe presentarse ante la Tesorería dentro del plazo de 10 días hábiles
contados desde la fecha del requerimiento de pago. Si se practica en lugares apartados se tiene como
interpuesta la oposición en la fecha de recepción por el Servicio de Correos. (Art. 176).
Causales que fundamentan la oposición. (Art. 177)
La oposición sólo será admisible cuando se funde en alguna de las siguientes excepciones:
1. Pago de la deuda.
2. Prescripción.
3. No empecerle el título al ejecutado. En virtud de esta excepción no puede discutirse la

existencia de la obligación tributaria y para que sea sometida a tramitación debe fundarse en
algún antecedente escrito y aparecer revestida de fundamento plausible, de lo contrario se
rechaza de plano.
4. Compensación. El ejecutado que fuere a su vez acreedor del Fisco puede solicitar
administrativamente la compensación de las deudas respectivas extinguiéndose las
obligaciones hasta la concurrencia de la de menor valor. Para ello es necesario que se haya
emitido la orden de pago correspondiente por la Tesorería. La Tesorería procede a hacer una
liquidación y si hay una diferencia a favor del Fisco el ejecutado debe proceder a pagarle o si
es a su favor se le devolverá o acreditará en cuenta el saldo positivo. (Art. 177).
Las demás excepciones del Art. 464 del C.P.C. se entienden reservadas para el juicio ordinario.
El tesorero no puede pronunciarse respecto de la oposición sino sólo cuando ésta se fundamente en el
pago de la deuda y sólo para acogerla íntegramente, caso en el cual dicta resolución y termina el
proceso. También puede acoger las alegaciones que se fundamenten en errores manifiestos del cobro.
El tesorero sólo puede acoger la oposición, de lo contrario las excepciones son resueltas por el abogado
provincial o por la justicia en su caso. El plazo que tiene el tesorero para pronunciarse es de 5 días, al
cabo de los cuales si no ha acogido las excepciones se entienden reservadas para el abogado provincial.
(Art. 178).

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El abogado provincial frente a las excepciones puede tomar dos actitudes:
a) Encontrar que el contribuyente tiene razón y que deben ser acogidas.
b) Encontrar que no puede acoger las excepciones. Tampoco puede rechazarlas y debe remitir
el expediente al Tribunal Ordinario, Juez de Letras de Mayor Cuantía del departamento que
corresponde al domicilio del ejecutado.
Cuando no hay oposición también se remiten los antecedentes al abogado provincial
El abogado tiene cinco días para acoger las excepciones o remitir el expediente al juez. (Art. 179). El
abogado provincial dispone de 5 días también para pronunciarse sobre las excepciones, es decir, para
acogerlas.
El abogado provincial si no ha podido acoger las excepciones o bien si no hubo oposición del ejecutado
debe presentar un escrito al Juez de Letras de Mayor Cuantía en lo Civil del domicilio del ejecutado
(Art. 180), adjuntando el expediente y solicitando, en su caso, orden de retiro y remate de las especies
embargadas o en su caso se resuelvan las excepciones, exponiendo en este caso lo que estime oportuno
sobre ellas. (Art. 179).
El plazo para la remisión del expediente con el escrito es de 5 días. El juez resuelve las excepciones
opuestas de acuerdo a las normas del Derecho Común. El tribunal, falladas las excepciones si las acoge
termina la ejecución sin perjuicio que el tesorero pueda apelar y en este caso lo representa el abogado
provincial. El ejecutado también tiene derecho a apelar y el Art. 182 dispone que el recurso de
apelación que se interponga en contra de la sentencia puede suspender la ejecución. El plazo para
apelar es el establecido en el C.P.C., esto es de 10 días y conoce del recurso la Corte de Apelaciones
de la jurisdicción del tribunal de primera instancia (Art. 186 C.P.C.). Esta suspensión es absoluta
cuando el apelante es el tesorero.
Cuando es el contribuyente no se suspende salvo que el apelante consigne a la orden del tribunal dentro
del plazo de 5 días, contados desde la notificación de la aceptación de la apelación, la cuarta parte de
lo adeudado, sólo por concepto de tributo, es decir, sin considerar los intereses y multas, salvo que la
ejecución sea por multas o sanciones, caso en el cual debe consignarse la cuarta parte de dichas multas
o sanciones. En segunda instancia se tendrá como parte al abogado provincial. (Art. 191).
Este tribunal, una vez fallada la apelación y estando firme el fallo de las excepciones, sigue la ejecución
y se aplican las normas del Derecho Común. (Art. 182 C.T.).
Es necesario tener presente que el tribunal de primera instancia que es el Juez de Letras de Mayor
Cuantía en lo Civil, tanto para la tramitación y fallo de las excepciones como para la substanciación
del proceso aplica las normas comunes del C.P.C., principalmente los Arts. 462, 468, 469, 470, 472,
473 y 474 de dicho C.P.C.
En contra del fallo, como se ha dicho, procede el recurso de apelación como todos los demás recursos
según las normas ordinarias, con la particularidad de la consignación si el apelante es el ejecutado y
desea suspender la ejecución. (Arts. 181, 182 y 183 C.T.).
Si no ha habido oposición del ejecutado o si la hubo ésta afirma la sentencia que le negó lugar o en los
casos que habiendo apelación pendiente ésta no suspendió la ejecución (por falta de consignación ante
el tribunal que debe conceder el recurso), el tribunal ordenará el retiro de las especies embargadas y el
remate de las mismas, designándose, depositario a un recaudador fiscal con el carácter de definitivo a
menos que se solicite recaiga en el deudor u otra persona. (Art. 184).
La diligencia de retiro de especies inmuebles embargadas la realiza el recaudador fiscal dejando

certificado del retiro al ejecutado y las especies serán entregadas a una casa de remates que se designe
para su subasta. Si el traslado resulta difícil u oneroso el juez autorizará que el remate se efectúe en el
lugar de origen. (Art. 184).

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Tratándose de bienes raíces, la subasta será decretada por el juez de la causa a solicitud del abogado
de Tesorerías cualesquiera que sean los embargos o prohibiciones que les afecten decretadas por otros
juzgados.
Los avisos se reducen en estos juicios a dos avisos en un diario de los de mayor circulación, en los que
se indicará a lo menos el nombre del dueño del inmueble, ubicación, número del rol, tipo de impuesto
y período. (Art. 185).
Consignado el precio del remate, el Fisco se hace pago de los tributos adeudados y de los intereses,
sanciones y multas y el saldo lo dejará a disposición del ejecutado. Sin embargo, el saldo se dejará a
disposición de los otros jueces que hayan decretado embargos o prohibiciones para responder de ellos,
después de pagados los impuestos y acreedores propietarios, en su caso.
En los casos de subasta de bienes raíces en que no hayan concurrido interesados a dos subastas distintas
decretadas por el tribunal, el abogado de Tesorería puede solicitar que el bien raíz sea adjudicado al
Fisco por un avalúo fiscal, debiéndose, en este caso, pagar al ejecutado el saldo que resulte a su favor
previo a la suscripción de la escritura de adjudicación. (Art. 199 del C.T.).
El Código Tributario prohíbe a los tesoreros, recaudadores fiscales para adquirir para sí, su cónyuge o
para sus hijos los bienes o derechos en cuyo embargo o realización interviniesen. (Art. 199 inciso 2°).
Aun cuando nada se dice en el Código, estimamos que esta prohibición alcanza también a los abogados
de Tesorería.
Convenios de Pago
Las Tesorerías pueden celebrar convenios de pago por las sumas que se adeuden por tributos,
otorgando facilidades hasta de un año en cuotas periódicas respecto a los contribuyentes que acrediten
la imposibilidad de cancelarlos al contado. (Art. 192 C.T.).
No procede celebrar convenio en el caso de impuestos sujetos a retención o recargo. (Art. 192 inciso
2° C.T.).
Los convenios producen el efecto de suspender la ejecución y los apremios, en su caso. En caso de
convenio, el deudor no puede invocar el abandono de la instancia en relación al juicio ejecutivo de
cobro de los tributos incluidos en el convenio. (Art. 192).
Declaración de Incobrabilidad
El Art. 196 del Código Tributario faculta al Tesorero General de la República para declarar incobrables
los tributos morosos que se hubiesen girado y se encuentren en algunas de las situaciones que establece
esta disposición y que se refieren a:
1) Deudas de pequeño monto, entendiendo como tales las deudas semestrales de monto no superior al
10% de una unidad tributaria mensual, siempre que haya transcurrido más de un semestre desde que
se hubieren hecho asignables, o deudas superiores al monto citado, pero respecto a las cuales i) haya
transcurrido 2 años desde que se hicieron asignables; ii) se haya practicado judicialmente el reque-
rimiento de pago; iii) no se conozcan bienes en qué hacer efectivo el cobro.
2) Deudas de contribuyentes cuya insolvencia haya quedado comprobada;
3) Deudas tributarias de contribuyentes fallidos que quedaron impagas después de liquidarse

totalmente los bienes;
4) Las de contribuyentes fallecidos sin dejar bienes;

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5) Las de contribuyentes ausentes del país por más de 3 años y respecto a los que no se conozcan bienes
en qué hacerlas efectivas, y
6) Las deudas de impuestos territoriales que no hayan alcanzado a ser

pagadas con el precio de la subasta del bien raíz correspondiente.
Los Apremios
Medidas de apremio. Consisten en el arresto del infractor hasta por 15 días a objeto que el sujeto pasivo
cumpla las obligaciones tributarias respectivas, ordenado por la justicia ordinaria.
Esta medida procede sólo en los casos taxativos que señala el Código Tributario en los artículos 93 a
96.
En general las medidas de apremio no se aplican para obtener el pago de los tributos, es decir, para
obtener el cumplimiento de la obligación principal de dar.
Hay un caso, sin embargo, en que el apremio puede decretarse en el caso que no se pague
oportunamente un impuesto sujeto a retención o recargo. Es un caso excepcional en que se está en
presencia de una infracción tributaria. Como se ha dicho, el apremio es una medida de excepción y
sólo procede en los casos taxativos señalados en la ley. Estas medidas son siempre decretadas por la
Justicia Ordinaria, por el Juez de Letras de Mayor Cuantía en lo Civil o por el Juez de Mayor Cuantía
en lo Criminal en ciertos casos.
Los casos en que es procedente el apremio son los siguientes:
1. Infracción Nº 11 Art. 97. Se refiere a que el contribuyente no enterase oportunamente en arcas

fiscales los impuestos de retención o recargo. El legislador toma en cuenta que el contribuyente es
agente retenedor o es vendedor y, por tanto, ha cobrado o recibido el tributo y no lo paga al Fisco, el
contribuyente en estos casos no lo soporta en su patrimonio, y es poseedor de dineros ajenos. Ej.
impuesto único en las rentas del trabajo que se ha retenido a los trabajadores y no se entera en arcas
fiscales.
Lo mismo ocurre con los impuestos sujetos a recargo, es decir, impuestos indirectos en que el sujeto
pasivo de derecho traslada la carga tributaria al sujeto de hecho, Ej. IVA. En estos casos puede solicitar
el apremio el Tesorero o en su caso el Director Regional. El juez competente para conocer del apremio,
en este caso, es el Juez Civil de Mayor Cuantía del domicilio del contribuyente.
El requerimiento que exige el Código se efectuará por el Servicio de Tesorerías por cédula (Arts. 96 y
12 del C.T.). El plazo del apercibimiento debe ser de a lo menos 5 días.
2. Apremio en contra de personas que habiendo sido citadas por segunda vez para que concurran a
declarar al S.I.I. durante la investigación administrativa de un delito tributario, no lo hicieren sin
causa justificada. Estos casos son dos, el del artículo 34 y el del artículo 60 inciso penúltimo. Estas
disposiciones señalan:
a) Art. 34. Establece que están obligados a declarar bajo juramento sobre cualquier punto de la
declaración, el contribuyente, sus representantes legales, todas las personas que han intervenido en la
preparación de la declaración de impuestos o han asesorado en la preparación citada o asesorado en la
confección de los balances que sirven de base a la declaración.
No se puede pedir el apremio cuando hay declaración o cuando sólo se trata de aclarar sobre un punto
de la declaración. La ley sólo se refiere al caso en que se está investigando sobre un supuesto delito
tributario, y hay negativa por segunda vez a concurrir a la citación. En otros términos no es la simple

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citación del Art. 63 como manera de aclarar o rectificar puntos de la declaración, debe necesariamente
tratarse de investigaciones de delitos tributarios.
b) Art. 60 (inc. penúltimo). También podrá proceder el apremio en los casos de la citación para declarar
en un proceso administrativo de investigación de delito tributario, respecto a los terceros que de alguna
manera han tenido relaciones comerciales con la persona a quien se le está investigando, y que citados
por segunda vez no concurren a declarar.
Estas citaciones será necesario que se efectúen por carta certificada y a lo menos para quinto día
contado desde la fecha en que ésta se entienda recibida. Cabe recordar que en las notificaciones por
carta certificada los plazos empiezan a correr después de tres días contados desde el envío. (Art. 95
inciso 22 y Art. 11 inciso 3º).
Entre una y una de las dos citaciones debe mediar a lo menos un plazo de cinco días. (Art. 95 inciso
2º).
El apercibimiento debe en este caso efectuarse por el Servicio de Impuestos Internos y el Director
Regional solicitarlo al Juez del Crimen de Mayor Cuantía del domicilio del infractor.
3. Infracción de! Nº 7 del Art. 97. Se refiere al hecho de no llevar contabilidad estando obligado a
hacerlo o de llevar los libros atrasados o llevarlos en una forma distinta a la ordenada por la ley. En
ese caso el S.I.I. tendrá que darle un plazo al contribuyente para que subsane la deficiencia dentro del
plazo que el S.I.I. indique, que no puede ser menor de 10 días. Si no se cumple, además de la multa
que puede aplicarse, también el Director Regional puede solicitar apremio. Es competente el Juez del
Crimen de Mayor Cuantía.
4. Negativa a exhibir los libros o documentos de contabilidad o entrabar el examen de los mismos.
Este es otro caso en que el Art. 95 del C.T. faculta el apremio, con tal que habiendo sido apercibido se
niega a cumplir.
También aquí corresponde al Director Regional solicitar el apremio al Juez del Crimen de Mayor
Cuantía del domicilio del infractor, al igual que en el caso anterior.
El apremio consiste en el arresto del infractor hasta por un plazo máximo de 15 días a fin de obtener
el cumplimiento de la obligación tributaria. El apremio es renovable, cuando se mantienen las cir-
cunstancias que lo motivaron.
Es necesario acreditar ante los tribunales las circunstancias que lo hacen procedente.
Es necesario acreditar ante el tribunal que el infractor ha sido apercibido en forma expresa a fin de que
cumpla dentro de un plazo determinado. El Art. 93 exige que este plazo sea razonable. El juez frente
a la solicitud del Director Regional o Tesorero, tiene que citar al infractor a una audiencia y con el solo
mérito de lo que en ella se exponga o en rebeldía resolverá sobre la aplicación del apremio solicitado
y puede suspenderlo si se alegan motivos plausibles.
Las resoluciones que dicte el juez son inapelables. (Arts. 93-94 C.T.).
Cesa el apremio apenas el sujeto cumpla la obligación tributaria de que se trata.

Recordemos que las medidas pueden renovarse cuando se mantienen las circunstancias que las
justifican.
En general estas medidas excepcionales no son empleadas con frecuencia por los Tesoreros o por los
Directores Regionales y, además, en general los jueces por tratarse de medidas de privación de libertad
son, con toda razón, cuidadosos en conceder los apremios.

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SANCIONES TRIBUTARIAS
I. Generalidades
Está contenido en el CT, específicamente en el art. 97. Hay dos tipos de infracciones: aquéllas
que son sancionadas administrativamente por multas; y las infracciones penales, que son
sancionados con penas corporales y por ello se consideran delitos, además, son sancionados
con multa.
Un elemento esencial en el delito tributario, es el dolo o fraude por parte del contribuyente,
o la animosidad positiva de querer defraudar al fisco, ya sea usando figuras jurídicas para
fines distintos de los propios de la institución, que es no pagar impuestos. El ánimo de
defraudar, la falsedad de la declaración, etc., es lo esencial.
Las manifestaciones de lo anterior son muchas, puede ser el uso de documentos falsos,
contabilidad engañosa, anotaciones que no son verdaderas, presentación de antecedentes
falsos, etc., si no hay todo ello, se trata de infracciones administrativas.
Las infracciones se encuentran en los números 1, 2, 3, 6, 7, 10, 11, 15, 16, 19, 20 y 21 del
art. 97.
Los delitos del artículo son los números 4, 5, 8, 9, 12, 13, 14, 18, 22, 23, 24, 25 y 26.
El art. 109 señala que toda infracción que no tenga una sanción específica, será sancionada
con multa no inferior al 1% ni superior a un 100% de una UTA si es que no tiene como
consecuencia la evasión del impuesto y hasta el triple del impuesto evadido, si la tuvo.
El art. 106 tiene una norma muy similar a la de los intereses. El Director Regional puede
condonar multar si el contribuyente acredita que tuvo justificación en su actuar.
II. Infracciones penales
1. Sanciones penales en general
Al igual que en derecho penal, existen causales eximentes, atenuantes y agravantes de
responsabilidad penal. Aplican en general todas las causales genéricas de CP, en la medida
en que sean aplicables.
Art. 110: Considera una eximente específica
Artículo 110.- En los procesos criminales generados por infracción de las disposiciones
tributarias, podrá constituir la causal de exención de responsabilidad penal contemplada en
el N°. 12°. del artículo 10° del Código Penal o, en su defecto, la causal atenuante a que se
refiere el número 1°. del artículo 11°. de ese cuerpo de leyes, la circunstancia de que el
infractor de escasos recursos pecuniarios, por su insuficiente ilustración o por alguna otra
causa justificada, haga presumir que ha tenido un conocimiento imperfecto del alcance de las
normas infringidas. El tribunal apreciará en conciencia los hechos constitutivos de la causal
eximente o atenuante.
Puede eximir la causal del art. 10, n° 12 CP, relativa a la omisión o, en su lugar, la eximente
incompleta del art. 11, n° 1, como atenuante, cuando el infractor por insuficiente ilustración
u otra cosa justificada haga presumir que no conocía las normas infringidas.
Art. 111: Es una causal atenuante el hecho de que el delito no haya acarreado perjuicio fiscal,
o bien, que el infractor haya pagado el impuesto adeudado. El mismo artículo tiene una causal

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agravante, que consiste en que el delincuente haya utilizado asesoría tributaria para cometer
el delito, documentación falsa o alterada o se haya concertado con otros para realizarla.
En el caso de los delitos tributarios, el ejercicio de la acción penal es atribución única y
exclusiva del Director de SII.
Si hay cualquier comportamiento culposo, negligente, es materia de infracciones tributarias
administrativas. Para que exista un delito, debe haber dolo, por ello es que las normas los
describen como “ánimo malicioso” o ánimo de defraudar.
Corresponde al SII probar que hubo maquinación fraudulenta por parte del contribuyente.
Además, el SII tiene dos caminos: liquidar y cobrar o iniciar acción penal. El no pago de
impuestos no siempre es delito.
2. Infracciones en particular
2.1. Art. 97, n° 4: Es el tipo tributario más importante y es al que generalmente recurre el SII,
porque es muy particular para el querellante. Siempre un tipo penal es interpretado
restrictivamente y debe calzar la conducta del delincuente exactamente con lo que describe
el tipo, sin embargo, el n° 4 es bastante amplio. Se critica que constituyen verdaderas leyes
penales en blanco.
Art. 97. Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la
forma que a continuación se indica:
El inc. 1° del numeral 4, tiene al menos 4 tipos:
- Declaraciones maliciosamente incompletas o falsas. Es más fácil que sea
maliciosamente incompleta que falsa. Hay una línea muy delgada si es que se decide no
declarar un ingreso, ¿pero es maliciosamente falsa? SII debe probar que es así para que se
configure el delito.
- Omisión maliciosa en los libros de contabilidad que digan relación con operaciones
grabadas. Los libros de contabilidad son importantes porque la regla general es que los
contribuyentes determinan su renta en base a renta efectiva. Siempre que se habla de ésta, se
determina según contabilidad completa y si la contabilidad es falsa, SII no tiene ninguna
referencia para determinar que esa contabilidad es correcta y faltarán cosas o serán falsas, lo
que constituye delito tributario. Nuevamente el problema es el “fraude”, porque hay que
distinguir si se hizo culposa o dolosamente
- La adulteración de balances o inventarios o la presentación de éstos dolosamente
falseados, el uso de boletas, notas de débito, notas de crédito, o facturas ya utilizadas en
operaciones anteriores
- Empleo de otros procedimientos dolosos encaminados a ocultar o desfigurar el
verdadero monto de las operaciones realizadas o a burlar el impuesto. Es una buena
herramienta para SII para iniciar un procedimiento por delito tributario y se dice que es una
ley penal en blanco.
La pena de todos estos tipos es de multa de un 50% a un 300% del impuesto evadido y
presidio menor en su grado medio a máximo.
El inc. 2° tiene un delito específico para los contribuyentes de IVA. “Cualquier maniobra
tendiente a aumentar el crédito”. El crédito fiscal para el contribuyente significa dinero y
mientras más crédito tenga el contribuyente, paga menos IVA. La pena en este caso va de un
100% a 300%. Presidio menor en su grado máximo a presidio mayor en su grado mínimo.
El inc. 3° contiene el delito penal más grave: con maniobras fraudulentas obtiene
devoluciones que no le corresponden. Presidio menor en su grado máximo a presidio mayor
en su grado medio y con multa que va del 100 al 400% del tributo.

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El inc. 4° señala: Si, como medio para cometer los delitos previstos en los incisos anteriores,
se hubiere hecho uso malicioso de facturas u otros documentos falsos, fraudulentos o
adulterados, se aplicará la pena mayor asignada al delito más grave.
El inc. final del n° 4 fue incorporado el 2001. Hay todo un comercio de facturas falsas, que
hace aumentar el crédito fiscal. Todo ello hace que se desvirtúe el pago del IVA,
disminuyéndolo. Se castiga no solo al contribuyente, sino también al que vende o facilita las
facturas falsas.
2.2. Art. 97, n° 5: Es un delito bastante complicado, porque se refiere a la omisión maliciosa
de las declaraciones exigidas por la ley tributaria para la liquidación o determinación de un
impuesto. Es muy difícil de probar y por ello es que el SII normalmente no recurre a este tipo
penal, ya que probar la omisión maliciosa es muy complejo.
GORZIGLIA conoce solo un caso, que es el caso Pinochet.
2.3. Art. 97, n° 8: Se trata de quien ejerce el comercio de bienes que no han pagado IVA, p.
ej., bienes internados en contrabando.
2.4. Art. 97, n° 9: Se castiga el comercio clandestino que va desde el hecho de estar
comerciando sin patente, entre otros. Tiene una multa que es muy baja, el 30% de una UTA
a 5 UTA, presidio menor en su grado medio y comiso de los productos.
2.5. Art. 97, n° 10: No llevar la nota de crédito de la factura tiene una sanción (¿?) si hay
reiteración a la infracción administrativa, pasa a ser una figura penal. Con la reiteración hay
delito, lo que es muy grave y complicado. La reiteración es la no entrega de una boleta, está
en el inc. 3° del n° 10, que establece la pena. Para estos efectos se entiende reiteración cuando
hay dos o más infracciones en un lapso que no supere los 3 años.
Cfr., art. 99.
Martes 30 de abril de 2013
El caso del art. 97 n° 10 es uno de los más comunes y en caso de reiteración pasa a
considerarse un delito tributario. GORZIGLIA señala que no es algo que ocurra mucho. La
acción penal tributaria puede ser ejercida solamente por el Director Nacional del SII.
Lo que normalmente persigue el SII es la recaudación, no castigar a los contribuyentes por
sus delitos tributarios.
De acuerdo al n° 10, si no se otorga una boleta o factura, se puede sancionar con la clausura.
2.6. Art. 97, n° 12: La reapertura de un establecimiento comercial o industrial o de la sección
que corresponda con violación de una clausura impuesta por el Servicio, con multa del veinte
por ciento de una unidad tributaria anual a dos unidades tributarias anuales y con presidio o
relegación menor en su grado medio.
Éste no es el único caso de clausura, pero el más clásico es relativo al n° 10. En dicho caso,
o cualquier otro, si se viola la clausura, se incurre en el delito del n° 12.
2.7. Art. 97, n° 13: La destrucción o alteración de los sellos o cerraduras puestos por el
Servicio, o la realización de cualquiera otra operación destinada a desvirtuar la aposición de
sello o cerradura, con multa de media unidad tributaria anual a cuatro unidades tributarias
anuales y con presidio menor en su grado medio.
En el CTr hay delitos que pueden considerarse de mera acción y que no significan ningún
perjuicio fiscal.
Los jueces tienden a aplicar las menores penas en materia de delitos tributarios, ya que en su
mayoría son penas desproporcionadas para este tipo de delitos. Además, muchas veces los
tipos son amplios e incluso se pueden considerar leyes penales en blanco.
Salvo prueba en contrario, en los casos del inciso precedente se presume la responsabilidad
del contribuyente y, tratándose de personas jurídicas, de su representante legal.

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Por último, se presume legalmente que ejerce la acción el contribuyente.

2.8. Art. 97, n° 14: La sustracción, ocultación o enajenación de especies que queden retenidas
en poder del presunto infractor, en caso que se hayan adoptado medidas, conservativas, con
multa de media unidad tributaria anual a cuatro unidades tributarias anuales y con presidio
menor en su grado medio.
La misma sanción se aplicará al que impidiere en forma ilegítima el cumplimiento de la
sentencia que ordene el comiso.
2.9. Art. 97, n° 18: Los que compren y vendan fajas de control de impuestos o entradas a
espectáculos públicos en forma ilícita, serán sancionados con multa de uno a diez unidades
tributarias anuales y con presidio menor en su grado medio.
La sanción pecuniaria establecida en el inciso precedente podrá hacerse efectiva
indistintamente en contra del que compre, venda o mantenga fajas de control y entradas a
espectáculos públicos en forma ilícita.
Este numeral tiene la complicación de determinar en qué consiste la ilicitud de la que hace
referencia.
2.10. Art. 97, n° 22: El que maliciosamente utilizare los cuños verdaderos u otros medios
tecnológicos de autorización del Servicio para defraudar al Fisco, será sancionado con pena
de presidio menor en su grado medio a máximo y una multa de hasta seis unidades tributarias
anuales.
La falsificación de los timbres es otro delito, por lo tanto, únicamente la utilización de la
máquina verdadera se castiga de acuerdo a este numeral. Se agregó este numeral frente a un
caso de la realidad en que se robaron los timbres.
2.11. Art. 97, n° 23: El que maliciosamente proporcionare datos o antecedentes falsos en la
declaración inicial de actividades o en sus modificaciones o en las declaraciones exigidas con
el objeto de obtener autorización de documentación tributaria, será sancionado con la pena
de presidio menor en su grado máximo y con multa de hasta ocho unidades tributarias
anuales.
El que concertado facilitare los medios para que en las referidas presentaciones se incluyan
maliciosamente datos o antecedentes falsos, será sancionado con la pena de presidio menor
en su grado mínimo y con multa de una unidad tributaria mensual a una unidad tributaria
anual.
De acuerdo a este numeral, se puede señalar que se creaban empresas solo para tener RUT,
sin cometer ningún delito, es decir, no obtenían devoluciones indebidas. Creaban empresas
de papel para justificar ciertos pagos, como ocurrió con “Publicam”, que lo utilizaba para
justificar pagos electorales.
2.12. Art. 97, n° 24: Los contribuyentes de los impuestos establecidos en la Ley sobre
Impuesto a la Renta, que dolosamente reciban contraprestaciones de las instituciones a las
cuales efectúen donaciones, en los términos establecidos en los incisos primero y segundo
del artículo 11 de la ley N° 19.885, sea en beneficio propio o en beneficio personal de sus
socios, directores o empleados, o del cónyuge o de los parientes consanguíneos hasta el
segundo grado, de cualquiera de los nombrados, o simulen una donación, en ambos casos, de
aquellas que otorgan algún tipo de beneficio tributario que implique en definitiva un menor
pago de algunos de los impuestos referidos, serán sancionados con la pena de presidio menor
en sus grados mínimo a medio.
Para los efectos de lo dispuesto en el inciso precedente, se entenderá que existe una
contraprestación cuando en el lapso que media entre los seis meses anteriores a la fecha de
materializarse la donación y los veinticuatro meses siguientes a esa data, el donatario

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entregue o se obligue a entregar una suma de dinero o especies o preste o se obligue a prestar
servicios, cualquiera de ellos avaluados en una suma superior al 10% del monto donado o
superior a 15 Unidades Tributarias Mensuales en el año a cualquiera de los nombrados en
dicho inciso.
El donatario que dolosamente destine o utilice donaciones de aquellas que las leyes permiten
rebajar de la base imponible afecta a los impuestos de la Ley sobre Impuesto a la Renta o que
otorgan crédito en contra de dichos impuestos, a fines distintos de los que corresponden a la
entidad donataria de acuerdo a sus estatutos, será sancionado con la pena de presidio menor
en sus grados medio a máximo.
El número 24 se agregó frente a una práctica frecuente que era la de las donaciones con
contraprestación. Estas donaciones no son tales, sino que son contratos bilaterales. Esta
práctica se reguló y prohibió y, además se agregó que si dolosamente se recibe
contraprestaciones de las entidades a las que se hace donaciones, se incurre un delito
tributario.
2.13. Art. 97, n° 25: El que actúe como usuario de las Zonas Francas establecidas por ley, sin
tener la habilitación correspondiente, o teniéndola, la haya utilizado con la finalidad de
defraudar al Fisco, será sancionado con una multa de hasta ocho Unidades Tributarias
Anuales y con presidio menor en sus grados medio a máximo.
Se sancionará con las penas establecidas en el inciso anterior a quien efectúe transacciones
con una persona que actúe como usuario de Zona Franca, sabiendo que éste no cuenta con la
habilitación correspondiente o teniéndola, la utiliza con la finalidad de defraudar al Fisco.
Se trata de abusar de las zonas francas para defraudar al fisco.
2.14. Art. 97, n° 26: La venta o abastecimiento clandestinos de gas natural comprimido o gas
licuado de petróleo para consumo vehicular, entendiéndose por tal aquellas realizadas por
personas que no cuenten con las autorizaciones establecidas en el inciso cuarto del artículo
2º de la ley Nº 18.502, será penado con presidio menor en su grado mínimo a medio y una
multa de hasta cuarenta unidades tributarias anuales.
2.15. Art. 100: Es conocido como el delito del contador.
Art. 100. El contador que al confeccionar o firmar cualquier declaración o balance o que
como encargado de la contabilidad de un contribuyente incurriere en falsedad o actos
dolosos, será sancionado con multa de una a diez unidades tributarias anuales y podrá ser
castigado con presidio menor en sus grados medio a máximo, según la gravedad de la
infracción, a menos que le correspondiere una pena mayor como copartícipe del delito del
contribuyente, en cuyo caso se aplicará esta última. Además, se oficiará al Colegio de
Contadores para los efectos de las sanciones que procedan.
Salvo prueba en contrario, no se considerará dolosa o maliciosa la intervención del contador,
si existe en los libros de contabilidad, o al término de cada ejercicio, la declaración firmada
del contribuyente, dejando constancia de que los asientos corresponden a datos que éste ha
proporcionado como fidedignos.
De acuerdo al inc. 2° es que los contadores hacen a los representantes de las empresas firmar
los libros para liberarse de la responsabilidad.
2.16. Art. 64 de la ley 16.271 de herencias, asignaciones y donaciones: Si con motivo de las
investigaciones que el servicio practique en cumplimiento de las disposiciones precedentes,
se probare la intervención dolosa de algún profesional, será sancionado con las mismas penas,
sean ellas pecuniarias o corporales, que procedan en contra de las partes del respectivo acto
o contrato.
II. Infracciones administrativas

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Se pueden agrupar de la siguiente forma:

1. Las que dicen relación con declaraciones, inscripciones en registros.
1.1. Art. 97, n° 1: El retardo u omisión en la presentación de declaraciones, informes o
solicitudes de inscripciones en roles o registros obligatorios, que no constituyan la base
inmediata para la determinación o liquidación de un impuesto, con multa de una unidad
tributaria mensual a una unidad tributaria anual.
Este inc. 1° se refiere a la presentación de declaraciones y solicitudes del propio
contribuyente y siempre que no constituyan la base para liquidar un impuesto. En
consecuencia, en este inc. no se incluiría la declaración del impuesto a la renta, ya que ello
sirve para determinar un impuesto y el numeral se refiere a aquellos casos en que no se
determina.
El inc. 2° se refiere a las mismas declaraciones, pero respecto de terceras personas, ya que
muchas veces los contribuyentes deben informar sobre otros contribuyentes, p. ej., una
empresa debe declarar sobre los honorarios que le pagó a otros por concepto de servicios
prestados. Además, aquí la sanción es mayor y en caso de que el SII requiera al contribuyente
la entrega de esta información, se aplica una multa por cada mes de atraso y por cada persona
respecto de la que no se ha entregado la información con un tope de 1 UTA.
1.2. Art. 97, n° 2: También dice relación con el retardo u omisión en la presentación de
declaraciones, con la diferencia que aquí se trata de declaraciones que sí sirven de base para
determinar un impuesto.
Se relaciona con los intereses y multas. A lo que principalmente se refiere este numeral es al
retardo u omisión en la presentación de la declaración de impuesto, más que a cualquier otro
acto. Se sanciona con multa.
El retardo u omisión en la presentación de declaraciones o informes, que constituyan la base
inmediata para la determinación o liquidación de un impuesto, con multa de diez por ciento
de los impuestos que resulten de la liquidación, siempre que dicho retardo u omisión no sea
superior a 5 meses. Pasado este plazo, la multa indicada se aumentará en un dos por ciento
por cada mes o fracción de mes de retardo, no pudiendo exceder el total de ella del treinta
por ciento de los impuestos adeudados.
Esta multa no se impondrá en aquellas situaciones en que proceda también la aplicación de
la multa por atraso en el pago, establecida en el N° 11 de este artículo y la declaración no
haya podido efectuarse por tratarse de un caso en que no se acepta la declaración sin el pago.
De acuerdo al inc. 2°, hay que relacionar con el art. 97, n° 11, que se refiere particularmente
a los impuestos sujetos a retención o recargo. Dicha norma establece una norma muy parecida
a la del art. 97, n° 2, pero más gravosa, ya que en ese caso el contribuyente está incurriendo
en una situación más reprochable, pues no está pagando un impuesto que ha retenido a
terceros. La multa también es un 10% de los impuestos adeudados, pero se incremente en un
2% por cada mes, sin esperar al quinto mes como ocurre en el inc. 1°
El retardo u omisión en la presentación de declaraciones que no impliquen la obligación de
efectuar un pago inmediato, por estar cubierto el impuesto a juicio del contribuyente, pero
que puedan constituir la base para determinar o liquidar un impuesto, con multa de una
unidad tributaria mensual a una unidad tributaria anual.
1.3. Art. 19, n° 3: La declaración incompleta o errónea, la omisión de balances o documentos
anexos a la declaración o la presentación incompleta de éstos que puedan inducir a la
liquidación de un impuesto inferior al que corresponda, a menos que el contribuyente pruebe
haber empleado la debida diligencia, con multa del cinco por ciento al veinte por ciento de
las diferencias de impuesto que resultaren.

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El art. 97, n° 3 es una situación bastante común que establece la declaración incompleta o
errónea. Este es el caso en que se presenta la declaración pero es incompleta, lo cual es
bastante habitual, es decir, el contribuyente declara pero no incluye todas sus rentas o
ingresos no pagando los impuestos que se deben pagar. Hoy en día la declaración de impuesto
no va a acompañada de balances, pero el SII en su labor fiscalizadora si puede pedir dichos
documentos. La multa va del 5% al 20%.
Es importante declarar, ya que si no se hace, se amplía el plazo de prescripción de la acción
fiscalizadora del SII de seis años.
2.- Relativas a Contabilidad y Estados Financieros
La contabilidad es una ciencia o técnica que sirve para determinar un resultado, es decir, si
una sociedad gana plata, cuánto gana, etc. Se entiende que es una foto del estado financiero
de una sociedad, información respecto del negocio, en cuanto a pérdidas y ganancias. La
principal función de la contabilidad es informar a los socios como lo han hecho los
administradores.
La contabilidad no se creó para determinar los impuestos, sino que más bien tiene una función
de informar a los socios. En el caso del impuesto a la renta, se considera que la contabilidad
es una buena herramienta para saber cuánto gana la sociedad o cual es su renta. Siendo un
buen elemento para poder saber qué impuestos pagar.
Existen varios libros que deben llevar las personas que deben llevar contabilidad. El derecho
tributario ve la contabilidad para ver cuánto gana una empresa y así determinar el impuesto
la renta, pero a su vez para efectos tributarios no se aceptan todos los gastos. Por esto,
tenemos por un lado la contabilidad de la empresa, siendo el punto de partida, pero como el
derecho tributario no le cree todo al contribuyente, hace ciertos ajustes tributarios para
determinar los impuestos.
Los ajustes tributarios son extra contables, es decir, no están incluidos en la contabilidad.
Para hacer estos ajustes, el SII exige al contribuyente que lleve ciertos libros adicionales y
especiales para que pueda acreditar que está haciendo correctamente los ajustes. De acuerdo
a estos reajustes, se puede obtener el resultado tributario, que es la renta líquida del impuesto
de primera categoría.
En realidad hay una sola contabilidad que es la financiera, cuyo resultado es financiero para
efectos de informar a los accionistas, y a ésta se le hacen ciertos ajustes que llegamos al
resultado tributario, cuyo único fin es determinar la renta líquida imponible que es el
impuesto imponible.
La infracción de este segundo grupo se refiere a la contabilidad en general.
2.1. Art. 97, n° 6: La no exhibición de libros de contabilidad o de libros auxiliares y otros
documentos exigidos por el Director o el Director Regional de acuerdo con las disposiciones
legales, la oposición al examen de los mismos o a la inspección de establecimientos de
comercio, agrícola, industriales o mineros, o el acto de entrabar en cualquiera forma la
fiscalización ejercida en conformidad a la ley, con multa de una unidad tributaria mensual a
una unidad tributaria anual.
Esta infracción sanciona el acto de no exhibir la contabilidad, u oponerse al examen de otros
libros que el SII requiere. Se entiende que aquí ya estamos en un proceso de fiscalización.
Esto es peligroso porque la contabilidad es una especie de defensa del contribuyente, al no
exhibirlos el SII puede considerar que esta es fácil. Esto se sanciona con multa de una unidad
tributario mensual a una unidad tributaria anual.
2.2. Art. 97, n° 7: El hecho de no llevar la contabilidad o los libros auxiliares exigidos por el
Director o el Director Regional de acuerdo con las disposiciones legales, o de mantenerlos

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atrasados, o de llevarlos en forma distinta a la ordenada o autorizada por la ley, y siempre

que no se dé cumplimiento a las obligaciones respectivas dentro del plazo que señale el
Servicio, que no podrá ser inferior a diez días, con multa de una unidad tributaria mensual a
El nº 7 sanciona el hecho de no llevar contabilidad, registros o, libros auxiliares que exigió
el SII o, llevar los registros de manera atrasada, o en forma distinta a como lo ha exigido el
SII. La multa es de una UTM a una UTA.
2.3. Art. 97, n° 16: La pérdida o inutilización no fortuita de los libros de contabilidad o
documentos que sirvan para acreditar las anotaciones contables o que estén relacionados con
las actividades afectas a cualquier impuesto, se sancionará de la siguiente manera:
a) Con multa de una unidad tributaria mensual a veinte unidades tributarias anuales, la que,
en todo caso, no podrá exceder de 15% del capital propio; o
b) Si los contribuyentes no deben determinar capital propio, resulta imposible su
determinación o aquél es negativo, con multa de media unidad tributaria mensual hasta diez
unidades tributarias anuales.
Se presumirá no fortuita, salvo prueba en contrario, la pérdida o inutilización de los libros de
contabilidad o documentos mencionados en el inciso primero, cuando se dé aviso de este
hecho o se lo detecte con posterioridad a una notificación o cualquier otro requerimiento del
Servicio que diga relación con dichos libros y documentación.
Además, en estos casos, la pérdida o inutilización no fortuita se sancionará de la forma que
sigue:
a) Con multa de una unidad tributaria mensual a treinta unidades tributarias anuales, la que,
en todo caso, no podrá exceder de 25% del capital propio; o
b) Si los contribuyentes no deben determinar capital propio, no es posible determinarlo o
resulta negativo, la multa se aplicará con un mínimo de una unidad tributaria mensual a un
máximo de veinte unidades tributarias anuales.
La pérdida o inutilización de los libros de contabilidad o documentos mencionados en el
inciso primero materializada como procedimiento doloso encaminado a ocultar o desfigurar
el verdadero monto de las operaciones realizadas o a burlar el impuesto, será sancionada
conforme a lo dispuesto en el inciso primero del N° 4° del artículo 97 del Código Tributario.
En todos los casos de pérdida o inutilización, los contribuyentes deberán:
a) Dar aviso al Servicio dentro de los 10 días siguientes, y
b) Reconstituir la contabilidad dentro del plazo y conforme a las normas que fije el Servicio,
plazo que no podrá ser inferior a treinta días.
El incumplimiento de lo previsto en el inciso anterior, será sancionado con multa de hasta
diez unidades tributarias mensuales.
Para los efectos previstos en los incisos primero y segundo de este número, se entenderá por
capital propio el definido en el artículo 41, Nº 1°, de la Ley sobre Impuesto a la Renta, vigente
al inicio del año comercial en que ocurra la pérdida o inutilización.
En todo caso, la pérdida o inutilización de los libros de contabilidad suspenderá la
prescripción establecida en los incisos primero y segundo del artículo 200, hasta la fecha en
que los libros legalmente reconstituidos queden a disposición del Servicio.
Esta norma contempla la infracción a la perdida no fortuita de contabilidad. La multa es de
20 UTM con un máximo de un 15% del capital propio, pero si este no existe o no se puede
determinar, el límite máximo es de media unidad tributaria mensual hasta diez unidades
tributarias anuales.

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La ley dice que la perdida no es fortuita en caso que se dé aviso de la perdida con
posterioridad a un proceso de fiscalización del SII. Se presume que se quieren ocultar los
libros para que no se me pueda fiscalizar. Lo mismo ocurre si en el momento de la
fiscalización del SII en la oficina del contribuyente este diga que se le han quemado todos
los libros de contabilidad. En caso que se presuma no fortuito se sanciona con multa de una
unidad tributaria mensual a treinta unidades tributarias anuales, la que, en todo caso, no podrá
exceder de 25% del capital propio. Si los contribuyentes no deben determinar capital propio,
no es posible determinarlo o resulta negativo, la multa se aplicará con un mínimo de una
unidad tributaria mensual a un máximo de veinte unidades tributarias anuales.
Cuando se estima que hay dolo en el contribuyente será sancionado de igual manera que el
articulo 97 nº 4, es decir, se entiende que pasa a ser delito tributario. Pena: presidio menor en
su grado medio a máximo.
Esta infracción tiene bastante aplicación práctica, pero en realidad lo más común son las
pérdidas de una factura, o de una guía de despacho, no siendo necesario que se pierda toda
la contabilidad para estar dentro de esta infracción. Luego de esto, se debe determinar si es
fortuito o no el hecho de perdida.
Es importante la obligación de dar aviso frente a cualquier pérdida o inutilización, la cual
debe hacerse dentro del plazo de 10 días desde que se tiene conocimiento del hecho.
Adicionalmente, se pide que se deba reconstituir la contabilidad dentro del plazo que da el
SII el cual no puede exceder de 30 días. Si no se cumple con dicho aviso, se sanciona con
multa de 10 UTM . Esto tiene como efecto que se suspende la prescripción hasta que los
libros legalmente reconstituidos queden a disposición del SII.
2.5. Art. 97, n° 10: El no otorgamiento de guías de despacho, de facturas, notas de débito,
notas de crédito o boleta en los casos y en la forma exigidos por las leyes, el uso de boletas
no autorizadas o de facturas, notas de débito, notas de crédito o guías de despacho sin el
timbre correspondiente, el fraccionamiento del monto de las ventas o el de otras operaciones
para eludir el otorgamiento de boletas, con multas del cincuenta por ciento al quinientos por
ciento del monto de la operación, con un mínimo de 2 unidades tributarias mensuales y un
máximo de 40 unidades tributarias anuales.
En el caso de las infracciones señaladas en el inciso primero, éstas deberán ser, además,
sancionadas con clausura de hasta veinte días de la oficina, estudio, establecimiento o
sucursal en que se hubiere cometido la infracción.
La reiteración de las infracciones señaladas en el inciso primero se sancionará además con
presidio o relegación menor en su grado máximo. Para estos efectos se entenderá que hay
reiteración cuando se cometan dos o más infracciones entre las cuales no medie un período
superior a tres años.
Para los efectos de aplicar la clausura, el Servicio podrá requerir el auxilio de la fuerza
pública, la que será Cuerpo de Carabineros, pudiendo procederse con allanamiento y
descerrajamiento si fuere necesario. En todo caso, se pondrán sellos oficiales y carteles en
los establecimientos clausurados.
Cada sucursal se entenderá como establecimiento distinto para los efectos de este número.
En los casos de clausura, el infractor deberá pagar a sus dependientes las correspondientes
remuneraciones mientras dure aquélla. No tendrán este derecho los dependientes que
hubieren hecho incurrir al contribuyente en la sanción.
Este n° 10 dice relación con el IVA, que es muy fácil de fiscalizar ya que de momento en que
se entrega boleta o factura se entiende que se está pagando el impuesto.

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Esta infracción tiene mucha importancia práctica y dice relación con ciertos elementos del
impuesto IVA, como:
- La boleta,
- La factura,
- Nota de crédito y nota de débito que son para aumentar o disminuir el crédito fiscal,
- La guía de despacho que es un documento que se emite cada vez que existe un traslado
de bienes.
Todos estos documentos están señalados en el art. 97, n° 10. Las infracciones son:
- No otorgar estos documentos.
- Otorgar documentos no autorizados, como la factura que no tiene el timbre del SII.
El SII debe timbrar todas las facturas que uno mande hacer a las imprentas.
- El fraccionamiento de operaciones o cualquier conducta para evadir la obligación de
otorgar boleta, ya que se debe otorgar boleta dependiendo del monto del bien.
Esto se sanciona con:
- Multa: del 50 % al 500 % del monto de la operación, con un máximo de 40 UTA.
- Clausura de hasta por 20 días del local comercial.
En caso de reiteración: Habría delito tributario
- Pena corporal. Presidio menor en su grado mínimo a medio.
Se entiende que hay reiteración el no otorgamiento se da en un plazo de 3 años.
3.- Otras Sanciones
3.1. Art. 97, n° 15: El incumplimiento de cualquiera de las obligaciones establecidas en los
artículos 34° y 60° inciso penúltimo, con una multa de veinte por ciento al cien por ciento de
No concurrir a declarar cuando lo haya citado el SII.
3.2. Art. 97, n° 17: La movilización o traslado de bienes corporales muebles realizado en
vehículos destinados al transporte de carga sin la correspondiente guía de despacho o factura,
otorgadas en la forma exigida por las leyes, será sancionado con una multa del 10% al 200%
de una unidad tributaria anual.
Sorprendida la infracción, el vehículo no podrá continuar hacia el lugar de destino mientras
no se exhiba la guía de despacho o factura correspondiente a la carga movilizada, pudiendo,
en todo caso, regresar a su lugar de origen. Esta sanción se hará efectiva con la sola
notificación del acta de denuncio y en su contra no procederá recurso alguno.
Para llevar a efecto la medida de que trata el inciso anterior, el funcionario encargado de la
diligencia podrá recurrir al auxilio de la fuerza pública, la que le será concedida por el Jefe
de Carabineros más inmediato sin más trámite, pudiendo procederse con allanamiento y
descerrajamiento si fuere necesario.
Sanción exclusiva para los transportistas, por no trasladar los bienes con la guía de despacho.
Además se establece que el vehículo no puede seguir trasladándose, es decir, se mantiene
detenido.
3.2. Art. 97, n° 19: El incumplimiento de la obligación de exigir el otorgamiento de la factura
o boleta en su caso, y de retirarla del local o establecimiento del emisor, será sancionado con
multa de hasta una unidad tributaria mensual en el caso de las boletas y de hasta veinte
unidades tributarias mensuales en el caso de facturas, previos los trámites del procedimiento
contemplado en el artículo 165 de este Código, y sin perjuicio de que al sorprenderse la
infracción, el funcionario del Servicio pueda solicitar el auxilio de la fuerza pública para
obtener la debida identificación del infractor, dejándose constancia en la unidad policial
respectiva.

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No exigir la boleta o factura por el comprador.

3.3. Art. 97, n° 20: La deducción como gasto o uso del crédito fiscal que efectúen, en forma
reiterada, los contribuyentes del impuesto de Primera Categoría de la Ley de la Renta, que
no sean sociedades anónimas abiertas, de desembolsos que sean rechazados o que no den
derecho a dicho crédito, de acuerdo a la Ley de la Renta o al decreto ley Nº 825, de 1974,
por el hecho de ceder en beneficio personal y gratuito del propietario o socio de la empresa,
su cónyuge o hijos, o de una tercera persona que no tenga relación laboral o de servicios con
la empresa que justifique el desembolso o el uso del crédito fiscal, con multa de hasta el
200% de todos los impuestos que deberían haberse enterado en arcas fiscales, de no mediar
la deducción indebida.
Impuesto a la renta y el IVA. Deducir en forma reiterada como gasta cuando la ley no lo
permite deducir como gasto.
3.4. Art. 97, n° 21: La no comparecencia injustificada ante el Servicio, a un segundo
requerimiento notificado al contribuyente conforme a lo dispuesto en el artículo 11, con una
multa de una unidad tributaria mensual a una unidad tributaria anual, la que se aplicará en
relación al perjuicio fiscal comprometido y procederá transcurridos 20 días desde el plazo de
comparecencia indicado en la segunda notificación. El Servicio deberá certificar la
concurrencia del contribuyente al requerimiento notificado.
No comparecencia injustificada al segundo requerimiento del SII.
JUSTICIA TRIBUTARIA
El Director regional del SII quedó con las atribuciones que se le otorgaron de modo
provisional hasta la creación de los Tribunales Tributarios y Aduaneros. El problema que
hubo en muchos casos es el hecho de que estos funcionarios, el Director Regional del SII no
es abogado, entonces, delegaron sus facultades jurisdiccionales en otros funcionarios, lo que
fue mirado como inconstitucional en el TC. Los artículos 116 y 117 antiguos permitía la
delegación de facultades del Director en los miembros del SII.
Hoy en día, en ninguna región del país el director regional del SII ejerce funciones de juez,
esto porque la nueva ley ha entrado en vigor, y por tanto, los directores no pueden ser juez
tributario, y solamente tienen ciertas atribuciones en el procedimiento tributario, pero no ya
la de juzgar.
1. Procedimiento General de las Reclamaciones
1.1. Generalidades
Vendría a ser el procedimiento ordinario en el procedimiento civil.
Los plazos en este procedimiento comprenden días hábiles, lo que es la norma general en el
CTr en virtud del art. 10, pero en todo el libro sobre procedimiento podríamos agregar el
feriado judicial en cuanto no se deben cumplir las actuaciones frente al Servicio, dicho de
otro modo, en los juicios tributarios no se consideran los días del feriado tributario.
Es un procedimiento de carácter general, esto implica que es de aplicación supletoria.
1.2. ¿Cuál es el tribunal competente?
El Tribunal Tributario y Aduanero correspondiente, desde ya febrero de este año, en
cualquier lugar del país. Hay un tribunal por cada dirección regional, hay cuatro de ellas por
ejemplo en Santiago.
1.3. Comparecencia

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En las reclamaciones solo podrán actuar las partes por sí o por medio de sus representantes
legales o mandatarios. Las partes deberán comparecer en conformidad a las normas de la ley
18.120, salvo que se trate de cuestiones cuya cuantía sea inferior a 32 UTM, en este caso
pueden comparecer sin patrocinio de abogado.
1.4. ¿De qué se puede reclamar?
A. Liquidaciones: Esto es el papel que entrega el SII donde determina la obligación tributaria,
la que consta en la liquidación y puede ser objeto de reclamo dentro de los 90 días siguientes.
B. Giro: En la medida que haya liquidación y luego giro no puedo reclamar de éste a menos
que no esté conforme con la liquidación, si hay liquidación que precedió al giro no puedo
hacerlo, pero si no está conforme si pudo reclamar.
C. Pago.
D. Resolución que incida en el pago de un impuesto o en los elementos que sirvan de base
para determinarlo.
E. Resolución Administrativa que deniegue cualquiera de las peticiones del artículo 126: No
puede reclamarse de las circulares y consultas.
¿Puedo además de reclamar interponer un recurso de reposición administrativa? Esto es lo
que se llamaba RAF y ahora es RAV, esto es la reposición administrativo voluntaria, esto
porque no es obligatoria y puedo elegir entre reclamar y no hacerlo.
Este recurso de reposición administrativa se sigue conforme al capítulo IV de la ley Nº19.880,
excepto las siguientes modificaciones: (1)El plazo para la presentación de la reposición será
de 15 días, (2) La reposición se entenderá rechazada en caso de no encontrarse notificada la
resolución que se pronuncia sobre ella dentro del plazo de 50 días desde su presentación.
Una vez que presento el reclamo, patrocinado o no, se da traslado al Servicio, esto es la
primera actuación, el traslado tiene por objeto que se conteste sobre la cuestión. Este traslado
es de 20 días, luego de esto se recibe la causa a prueba, con un término probatorio de 20 días,
el fallo es de 60 días.
El plazo para reclamar es de 90 días, pero puede ampliarse a un año en caso de giro solicitado
por el contribuyente.
1.5. Requisitos de la Reclamación
A. Consignar el nombre o razón social, número de RUT, domicilio, profesión u oficio
del reclamante, y en su caso, de la o las personas que lo representan y la naturaleza de la
representación.
B. Precisar sus fundamentos.
C. Presentarse acompañada de los documentos en que se funde, excepto aquellos que
por su volumen, naturaleza, ubicación y que por otras circunstancias no pueden agregarse a
la solicitud.
D. Parte más importante, en forma precisa y clara las peticiones que se someten a la
consideración del tribunal.
1.6. Período Probatorio
A. Plazo: Una vez presentado, en la medida que no contenga vicios u observaciones se da
traslado al servicio, que tiene calidad de parte en estos casos, por el término de 20 días, la
contestación del servicio debe tener consideraciones claras sobre las peticiones. Vencido este
plazo, haya o no contestado el Servicio, el tribunal de oficio o a petición de partes podrá
recibir la causa a prueba (actividad no facultativa, a pesar de que diga “podrá”).
B. Prueba Testimonial: No hay tachas, y tiene que presentarse dentro de los 2 días siguientes
del probatorio, hasta 4 testigos por punto de prueba.

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C. Oficios: En los casos que sean necesarios pedir información determinada, lo que se usa en
ciertos casos para demorar los juicios.
Otros medios de prueba: Prueba pericial. Son más comunes, por ejemplo en delitos, pero la
absolución de posiciones no puede pedirse, establecido por la ley. En la prueba documental
no puedo incluir instrumentos que no se acompañaron con la citación a menos que se pruebe
causa no imputable del contribuyente.
1.7. Sentencia
Se notifica por cédula, y el contribuyente puede pedir que se notifique por correo electrónico,
pero son notificados también por carta certificada. Contra la notificación procede el recurso
de apelación de 15 días contados desde su resolución.
En CA, se tramita el recurso en cuenta, esto es, sin alegato, entonces lo primero que se hace
e solicitar.
Respecto de la sentencia se puede impugnar por medio de la CA.
1.8. Medida Cautelar
Es una medida precautoria para no celebrar actos o contratos sobre los bienes del
contribuyente y se decretan previa audiencia de la otra parte. Son dictadas por el Tribunal
Tributario y aduanero.
Miércoles 8 de mayo de 2013
Estando vigente los plazos de prescripción ¿podría el director regional emitir otra liquidación
sin los errores de forma? SÍ, porque como es una autoridad administrativa que resuelve un
recurso de este tipo no produce cosa juzgada, y puede volver a emitir otra liquidación por los
mismos impuestos, es posible, pero no es muy común. Estos efectos de cosa juzgada no se
producen cuando se acoge un reclamo, produce respecto de los impuestos.
El procedimiento general de reclamación debe cumplir con ciertas formalidades, y en general
se termina en 190 días, se inicia por medio de una notificación, dentro del plazo para presentar
el reclamo, se da traslado al servicio por 20 días, se recibe la causa a prueba por un término
probatorio de 20 días y se tienen 90 días para sentencia.
2. Procedimiento especial de Reclamo por Vulneración de Derechos
Es de bastante poca común ocurrencia, y viene a ser una especie de recurso de protección en
materia tributaria, y lo que se protege está en el artículo 129 K. Esto es, si por un acto u
omisión, un particular considera vulnerados los derechos de los artículos 19 nº21, 22 y 24 de
la CPR. Esto es una serie de principios en materia económica tributaria.
2.1. ¿Cuál es su origen?
El Servicio de Impuestos Internos señala por ejemplo ante la creación de una empresa, que
es necesario iniciar actividades etc., todas las obligaciones legales, y de no hacerlas se
producía un “bloqueo” en el sistema general por ejemplo porque no se realizaron estas
actividades, esto implica que el sujeto no puede hacer nada de lo necesario para operar en su
empresa. Entonces, para prevenir actitudes como esta, se estableció este procedimiento de
resguardo de derechos en materia económica.
2.2. ¿Cuál es el procedimiento?
El esquema de este procedimiento es simple, y el plazo es de 15 días, al igual que en el
anterior, desde que se verificó o se tuvo conocimiento del acto vulneratorio, una vez
presentado, se da traslado por 10 días -similar a la petición de informe por la CS- al servicio,
y se dicta sentencia dentro de 10 días y procede apelación en cuenta y en forma preferente.
Se aplica supletoriamente el procedimiento general.
3. Procedimiento General de Aplicación de Sanciones

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Muchos de los delitos se les aplica la pena de multa, entonces, básicamente hay dos
procedimientos en cierto sentido para la aplicación de sanciones, el procedimiento general
de aplicación de sanciones y el procedimiento especial para la aplicación de ciertas multas,
este último es el más aplicado porque el primero de ellos es el procedimiento por el cual se
impone o establece la multa para los casos de delitos tributarios, entonces según el artículo
97 del CTr, en este caso la acción es privativa del SII, que se sigue ante el tribunal
correspondiente, pero el Director del Servicio puede optar si la multa la solicita aplicar en el
procedimiento penal o bien, optar por este solo para imponer las multas, por el procedimiento
general de aplicación de sanciones.
Por ejemplo, el Director puede no ejercer la acción penal y así aplicar la sanción
directamente, pero su deber funcionario implica ejercer la querella, pero tiene esta
posibilidad. Se aplica entonces el primero de ellos en el tribunal tributario y aduanero.
3.1. Procedimiento General de Aplicación de Sanciones
Procedimiento para la imposición de la pena pecuniaria en caso de infracciones calificadas
como delitos tributarios, artículo 162 del CTr.
3.2. Procedimiento Especial para la Aplicación de Ciertas Multas
- Contravenciones a las normas tributarias internas constitutivas de infracciones
administrativas.
- Si el contribuyente no reclama de la denuncia, la sanción pecuniaria es aplicada
administrativamente por la autoridad regional.
- Si el contribuyente reclama, conoce del procedimiento el juez tributario y aduanero.
3.3. Infracciones Objeto del Procedimiento
Artículo 97 números 1, 2, 3, 6, 7, 10, 11, 15, 16, 17, y 19.
En el caso de los numerales 1,2 y 11 (esto es, retardo para enterar impuestos o presentar
reclamaciones) directamente el mismo contribuyente o el SII gira la multa, en cambio los
numerales (casos de infracciones y no delitos) 1º inciso 2º, 3, 6, 7, 10, 15, 16, 17, 19, 20 y 21
y el artículo 109 se notifica por cédula de la infracción y ahí se da paso al reclamo
administrativo, pasado este plazo para reclamar se procede al giro. El reclamo dentro de estos
giros se hace frente al Tribunal Tributario y Aduanero, en ambos casos de ambos giros a
pesar de que se realicen de modo diverso entre uno y otro.
Las multas respectivas son giradas inmediatamente, vencido el plazo para reclamar conforme
al procedimiento especial para la aplicación de sanciones, en caso de que el contribuyente no
haga uso de dicho recurso. Si se presenta este recurso, se suspende el giro de la multa hasta
que el juez TTA, resuelve sobre los descargos del contribuyente.
En ambos casos la multa es aplicada por el SII, teniendo el contribuyente la posibilidad de
reclamar al TTA.
Durante la tramitación del procedimiento especial no se necesita para la aplicación de
sanciones, el contribuyente no necesita patrocinio de un abogado, excepto en el caso de que
se quiera llegar a la CA.
3.5. Plazos y tramitación

Notificado el contribuyente por el SII respecto del giro puede reclamar ante el TTA en un
plazo de 15 días contados desde la notificación de la infracción. Son plazos de días hábiles
sin contar los sábados.
El juez una vez formulado el reclamo, el juez TTA, puede recibir la causa a prueba (a
diferencia del procedimiento general de las reclamaciones) si estima que hay hechos

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pertinentes, sustanciales y controvertidos. Se admiten hasta 4 testigos por punto de prueba y

deben incluirse en una lista dentro de los 2 primeros días del período probatorio.
El juez TTA tiene un plazo de 5 días desde que los autos queden en estado de sentencia, y
contra ella solo procede apelación en ambos efectos.
Si el recurso de apelación es presentado y desechado por unanimidad de los miembros de la
sala de la CA se ordenará que se pague una multa adicional a beneficio fiscal, esta cantidad
es adicional equivalente al 10% de la multa reajustada y además se condenará en costas del
recurso de acuerdo a las normas generales. Se ve en cuenta pero pueden solicitarse alegatos,
y no proceden casación (diferencia con el procedimiento de reclamaciones).
Son aplicables de modo supletorio las normas del procedimiento general.
Este procedimiento no obsta a que el SII inicie la acción penal en los casos correspondientes.

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PARTE II
IVA
I INTRODUCCIÓN
En Chile ha habido una larga evolución, ya que la ley anterior, Ley N° 12.120 de 1953,
establecía un impuesto multifásico, pero acumulativo, en cambio, el DL N° 825 de 1974,
establece un impuesto multifásico, pero no acumulativo.
El DL N° 825 de 1974, comenzó a regir en 1975 y ha tenido varias modificaciones.
Doctrinariamente, dentro de los impuestos a las ventas es posible distinguir:

1) Impuestos monofácicos.
2) Impuestos multifácicos.
1) Impuestos Monofácicos.
Es aquel que se aplica sobre una sola fase o etapa en el proceso de comercialización del bien,
y puede ser:
- A la producción.
- Al mayorista, o
- Al minorista (que vende al consumidor).
En Chile, cuando hubo un impuesto monofásico, se aplicó a la producción.

Sin embargo, este impuesto no duró mucho, debido a que sólo se gravaba la producción, de
tal suerte que las demás etapas no quedaban afectas a un impuesto a las ventas.
Aún cuando se puede gravar al mayorista, este impuesto monofásico es el menos utilizado.
Desde el punto de vista técnico, resulta más conveniente aplicar el impuesto en la última
etapa, ya que será el consumidor final quien soportará el pago del impuesto en su patrimonio
(contribuyente de hecho).
El problema de los impuestos monofásicos, es la difícil fiscalización, ya que, si se aplica el

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impuesto en la etapa final, no se sabe cuál es el stock del minorista, debido a que no han sido
controladas las etapas anteriores.
Esto ha llevado a que este tipo de impuesto haya sido abandonado.
2) Impuestos Multifásicos.
Son aquellos que afectan al contribuyente en cada una de las etapas de comercialización del
bien, desde la producción hasta el consumo, sin importar cuan larga sea la cadena.
Incluso lo soporta el productor por las materias primas e insumos.
La forma de aplicar este impuesto puede ser:

a) Acumulativo o en cascada.
b) Al valor agregado o no acumulativo.
a) Acumulativo o en cascada:
Este tipo de impuesto, que era contemplado por la Ley N° 12.120 de 1953, no permite
deducir ninguna cantidad, ni del impuesto, ni de la base imponible de impuestos anteriores.
El impuesto grava continuamente la operación.
Ejemplo:
Supongamos que el impuesto es de un 5%.
- Productor:
Precio de venta: $ 100.
Impuesto: 5% ($ 5).
Total: $ 105.
- Mayorista:
Impuesto: 5 % ($ 7,5).
Total: $ 157,5.
- Minorista que vende al público:

Impuesto: 5% ($ 10).
Total: $ 210.
El precio de venta primitivo ($ 100) ha sido gravado 3 veces y el Fisco recibirá $ 22,5.
Se produce un efecto acumulativo o en cascada, que genera efectos perniciosos desde el punto
de vista económico, ya que:
a. Encarece el producto.
b. Genera la verticalidad en la empresa.

Para evitar la tributación múltiple, el productor asume la función de mayorista e incluso
la de minorista, procurando llegar el mismo al consumidor final.
Esto vale para las materias primas, bienes corporales muebles o servicios. Es una

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verticalidad hacia arriba (vendiendo el producto) y hacia abajo (produciendo sus materias
primas).
Esto produce ineficiencia, porque el que sabe producir, no necesariamente es el mejor
distribuidor (mayorista) o el más hábil para vender (minorista).
Se crea una situación artificiosa que tiende a eliminar la intermediación.
La tasa en este impuesto es baja, para contrarrestar el efecto acumulativo.
Ejemplo:
La Ley N° 12.120 de 1953, establecía una tasa del 3%, pero en la época de Allende se llegó
a un 8%.
En cambio, el impuesto al valor agregado permite tasas mayores, como por ejemplo, el IVA
en Chile, en que la tasa es del 19%.
b) Al valor agregado o no acumulativo:
En cada etapa se debe tributar sólo por el monto que cada una de las etapas o economías
agrega al valor del producto.
Se denomina “Impuesto al Valor Agregado”, porque lo que se pretende es que el Fisco reciba
como impuesto sólo el valor que se agrega a cada una de las etapas, y no que reciba u
impuesto calculado sobre una base imponible que incluye una cantidad una cantidad sobre la
ue ya se ha tributado.
Si tomamos el ejemplo anterior:

Productor:
Impuesto: 5% ($ 5).
Mayorista:
Impuesto: 5%.
Como en esta etapa lo que se agrega al valor del producto son $ 50, el impuesto se aplicará
sobre estos $ 50, y el 5% de $ 50 son $ 2,5.
Minorista:
Impuesto: 5%.
Como en esta etapa lo que se agrega al valor al producto son $ 50, el impuesto se aplicará
sobre estos $ 50, y el 5% de $ 50 son $2,5.

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En este caso, el Fisco recibirá $ 10.
En síntesis:
a) Impuesto acumulativo o en cascada:
Por una misma cantidad se paga impuestos cuantas veces se venda.
b) Impuesto al valor agregado o no acumulativo:

Sólo se paga impuesto por la cantidad que se agrega a cada una de las etapas.
Clasificación del Valor Agregado
El impuesto al valor agregado se clasifica atendiendo a la fórmula que se utilice para

lograra el efecto de tributar sólo por el valor agregado en cada etapa.
1. Sistema Económico.
2. Sistema Financiero.
1. Sistema Económico.
Tiene por objeto “seguirle la pista al bien”, por lo tanto, primero se identifica físicamente el
bien, por ejemplo, si se compra una mesa, y se debe anotar el precio de la mesa y el valor
agregado que se ha soportado. Mientras no se venda la mesa, no se descarga el impuesto que
se ha soportado en la etapa anterior.
Este sistema se ha abandonado porque es difícil identificar el bien.
2. Sistema Financiero.
Se elige un período tributario, normalmente un mes, sin considerar la identificación física

del bien, y se comparan las compras realizadas en un mes y el IVA que se ha soportado por
ellas y las ventas realizadas durante ese mismo mes.
De aquí surgen 2 sistemas:

a) Base contra base.
b) Impuesto contra impuesto.
a) Base contra base.
Consiste en comparar 2 bases y rebajar a la mayor la menor y sobre el resultado se aplica el

impuesto.
Ejemplo:
La base imponible de la venta que hace el productor al mayorista es $ 100.
La base imponible de la venta que hace el mayorista al consumidor final es $150.
Por lo tanto, a los $150 se les rebaja $ 100 y se obtiene un resultado de $ 50.

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Sobre estos $ 50 se aplica el impuesto.
Este sistema no es muy utilizado por el inconveniente de tener que considerar el impuesto
dentro de la base y porque la base es de difícil fiscalización.
b) Impuesto contra impuesto.
Es más usado en el derecho comparado y el que contempla nuestra ley.

Consiste en que se rebaja el impuesto de la etapa anterior.
Ejemplos:
1.- Supongamos que el mayorista ha soportado $ 110 que se deben descomponer:

- $ 100: precio o base imponible.
- 10%: impuesto.
Si el mayorista vende en $ 150 y el impuesto es de un 10% ($15), venderá al consumidor

final en un precio de $ 165, pero el mayorista no pagará los $ 15 sino que da de crédito los
$ 10 que ya había pagado, por lo tanto, sólo paga la diferencia $ 5.
El Fisco siempre recibe lo mismo:

1° etapa: $ 10.
2° etapa: $ 5.
Total: $ 15.
Si la venta se hiciera directamente al consumidor, no se alteraría la tributación.
2.- Supongamos que interviene el productor, mayorista y minorista.

- Productor:
El productor vende al mayorista en $ 110.
Precio: $ 100.
IVA: 10% ($ 10).
- Mayorista:
El mayorista vende al minorista en $ 150.
Precio: $ 150.

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IVA: 10% ($ 15).

Por lo tanto, el precio total en el que efectúa la venta es $ 165.
El Fisco ya ha recibido $ 10 del productor.

El mayorista tiene un débito ($ 15), que los pagó el minorista, por lo tanto, debiera enterar $
15 en arcas fiscales. Sin embargo, da de crédito el impuesto que él ha soportado ($ 10), ya
que pagó $ 110 al productor. Así sólo deberá pagar $ 5 al Fisco.
- Minorista:
El minorista vende en $ 300 al consumidor final.
Precio: $ 300.
IVA: 10% ($ 30).
Por lo tanto, el precio total en el que efectúa la venta es $ 330.
El Fisco ya ha recibido $ 15 ($ 10 del productor y $ 5 del mayorista).

El minorista tiene un débito de $ 30, que los pagó el consumidor final, por lo tanto, debiera
enterar $ 30 en arcas fiscales. Sin embargo, da de crédito el impuesto que él ha soportado ($
15), ya que pagó $ 165 al mayorista. Así, sólo deberá pagar $ 15 al Fisco.
De este modo, el Fisco recibe $ 30, pero esos $ 30 fueron pagados por el consumidor final,
que no recibe factura, sino boleta, ya que no puede descargar el IVA, debido a que es un
contribuyente de hecho y no de derecho.
La ventaja que presenta este sistema es que el contribuyente se fiscaliza uno con otro, ya
que por un parte, el minorista no se va a arriesgar a no dar boleta, debido a que la mayor
fiscalización está en el comercio y además se verá afecto a las sanciones del art. 97 n° 10
CT, y por otra parte, tanto el minorista como el mayorista exigirán la factura
correspondiente para poder deducir el crédito del débito.
Todo contribuyente debe declarar dentro de los 12 primeros días del mes siguiente:
- Débito: suma del impuesto que el contribuyente ha recargado en sus ventas durante un
mes.
- Crédito: suma del impuesto que el contribuyente ha recargado en sus compras durante un
mes.
La diferencia que existe entre el débito y el crédito, es el impuesto a pagar.

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Si el débito es menor que el crédito (cuando se compra más de lo que se vende), en ese caso
no hay un impuesto a pagar, sino que hay un remanente de crédito fiscal.
Si se produce un remanente de crédito fiscal, debe ser declarado dentro de los 12 primeros
días del mes siguiente. Ese remanente se transforma en UTM y se imputa al mes siguiente.
En definitiva, nuestro sistema consiste en un impuesto multifácico no acumulativo, que se

determina de acuerdo al sistema financiero impuesto contra impuesto.
Para que el IVA funcione bien, no debe haber nada exento.

Por ejemplo, en Colombia, se eximió el pan de este impuesto, lo que ha generado el
problema de determinar cuándo la harina (principal materia prima del pan) es realmente
para hacer pan, en cuyo caso estará exenta de impuesto, o cuándo se utiliza para realizar
otro tipo de productos, en cuyo caso estará afecta a impuesto.
Por lo tanto, el problema es la difícil fiscalización.
Esta es la razón por la cual no se ha suprimido el impuesto que afecta a la venta de libros.
En Europa, el IVA funciona con el nombre de VAT (value add the tax).
En Chile, la tasa del IVA es bastante alta debido a varios factores:

- Es el más importante desde el punto de vista del rendimiento, ya que representa cerca del
50% del rendimiento fiscal tributario.
El impuesto a la renta representa cerca del 35% y el impuesto de herencia y a las
donaciones representa entre 1,2 y 2%.
- Tiene todas las ventajas de los impuestos indirectos.
- Es un impuesto que afecta al consumidor final, por lo tanto, grava el consumo.
II ELEMENTOS DEL IVA
Los elementos del IVA son:

1) Hecho gravado: ventas y servicios.
2) Sujeto pasivo o contribuyentes.
3) Base imponible: precio.
4) Tasa.

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1) Hecho gravado
El hecho gravado son las ventas y servicios.
A. Ventas:
Art. 2 n° 1:
Se entenderá por “venta”, toda convención independiente de la designación que le den las
partes, que sirva para transferir a título oneroso el dominio de bienes corporales muebles,
bienes corporales inmuebles, excluidos los terrenos, de una cuota de dominio sobre dichos
bienes o de derechos reales constituidos sobre ellos, como, asimismo, todo acto o contrato
que conduzca al mismo fin o que la presente ley equipare a venta.
Análisis del concepto de ventas
Toda convención independiente de la designación que le den las partes, que sirva para
transferir a título oneroso el dominio de:
- Bienes corporales muebles.
- Bienes corporales inmuebles (excluidos los terrenos sin construcciones)
- Una cuota de dominio sobre dichos bienes o de derechos reales constituidos sobre ellos.
- Todo acto o contrato que conduzca al mismo fin o que la presente ley equipare a venta.
Es un bolsón porque incluye dentro del concepto de venta a todo acto o contrato que
conduzca al mismo fin o que la Ley del IVA equipare a venta.
El art. 8 se refiere a los actos y contratos que la Ley del IVA equipara a ventas.
Ejemplo: Las importaciones, son un acto equiparado a venta, ya que no toda
importación es una convención que transfiere el dominio, puesto que es perfectamente
posible que una persona importe un bien de su propiedad, por ejemplo, un auto. En este
caso habría una importación, pero no una convención que transfiere el dominio.
Por lo tanto, se excluyen de la definición de venta:

- Las donaciones, porque son a título gratuito.
- La enajenación de acciones de una sociedad o de derechos sociales, ya que en este caso
no se trata de bienes corporales.

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Sin embargo, no toda venta está afecta a IVA, sino que es necesario que el que vende sea
vendedor.
Vendedor
Según el art. 2 n° 3, se entenderá por “vendedor”, cualquier persona natural o jurídica,

incluyendo las comunidades y las sociedades de hecho, que se dedique en forma habitual a
la venta de bienes corporales muebles e inmuebles, sean ellos de su propia producción o
adquiridos de terceros.
Corresponderá al SII calificar, a su juicio exclusivo, la habitualidad.
Para efectos de la venta de inmuebles, se presumirá que existe habitualidad cuando entre la
adquisición o construcción del bien raíz y su enajenación transcurra un plazo igual o
inferior a un año.
Con todo, no se considerará habitual la enajenación de inmuebles que se efectúe como

consecuencia de la ejecución de garantías hipotecarias así como la enajenación posterior de
inmuebles adjudicados o recibidos en pago de deudas y siempre que exista una obligación
legal de vender dichos inmuebles dentro de un plazo determinado; y los demás casos de
ventas forzadas en pública subasta autorizadas por resolución judicial.
La transferencia de inmuebles efectuada por contribuyentes con giro inmobiliario efectivo,

podrá ser considerada habitual.
El art. 4 del reglamento de la Ley del IVA (DS N° 55 de 1977) da ciertos criterios para
enmarcar la habitualidad:
- Naturaleza de las ventas.
- Cantidad de las ventas.
- Frecuencia con que se realizan las ventas.
El contribuyente es quien debe probar que no existe habitualidad en sus ventas, ya que se
presume habitualidad respecto de todas las transferencias y retiros que efectúe un vendedor
dentro de su giro.
Se considera también “vendedor” al productor, fabricante o empresa constructora que

venda materias primas o insumos que, por cualquier causa, no utilice en sus procesos
productivos.

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Ejemplo:
Si un fabricante de neumáticos le vende el caucho que le sobró a un vendedor de caucho, la
ley lo considera vendedor.
B. Servicios:
Art. 2 n° 2:
Se entenderá por “servicio”, la acción o prestación que una persona realiza para otra y por
la cual percibe un interés, prima, comisión o cualquiera otra forma de remuneración,
siempre que provenga del ejercicio de las actividades comprendidas en los números 3 y 4
del artículo 20 de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
Como los honorarios profesionales no provienen del ejercicio de las actividades

comprendidas en los n° 3 y 4 del art. 20 LR, no están afectos a IVA.
Prestador de Servicios
Art. 2 n° 4:
Se entenderá por “prestador de servicios”, cualquier persona natural jurídica, incluyendo las
comunidades y las sociedades de hecho, que preste servicios en forma habitual o
esporádica.
Debe tratarse de los servicios contemplados en los n° 3 y 4 del art. 20 LR.
El art. 3 se refiere a los contribuyentes.
Se debe distinguir entre el contribuyente de hecho y el contribuyente de derecho, ya que

cuando la ley habla del contribuyente, se refiere al contribuyente de derecho, es decir, al
que está obligado por ley al pago del impuesto.
Para los efectos de esta ley, son contribuyentes:

a) Personas que realicen ventas y que tengan la calidad de vendedor.
b) Personas que presten servicios y que tengan la calidad de prestador de servicios.
c) Personas que efectúen cualquier otra operación gravadas con los impuestos establecidos
en la Ley del IVA, establecidas en el art. 8.
El Fisco no se encuentra exento de este impuesto, ya según el art. 6, el IVA afectará

también al Fisco, instituciones semifiscales, organismos de administración autónoma,

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municipales y a las empresas de todos ellos, o en que ellos tengan participación, aún en los
casos en que las leyes por que se rijan los eximan de toda clase de impuestos o
contribuciones, presentes o futuros.
Cambio del sujeto pasivo
Lo normal es que el sujeto pasivo sea el vendedor o el prestador de servicios.

Sin embargo, hay 2 situaciones excepcionales en el art. 3 inciso 3°, en que se grava al
adquirente, beneficiario del servicio o persona que deba soportar el recargo o inclusión, en
los casos que:
1. Lo determine la ley.
2. Lo determine las normas generales que imparta la Dirección Nacional del SII, a su juicio
exclusivo.
Estos son los casos en que hay un sustituto del impuesto.
1. Casos en que lo determine la ley (art. 11)
a) El importador, habitual o no;
b) El comprador o adquirente, cuando el vendedor o tradente no tenga residencia en Chile,

o se trate de la operación descrita en el inciso segundo de la letra a) del artículo 8°;
c) La sociedad o la comunidad, en los casos contemplados en la letra c) del artículo 8º, pero
cada socio o comunero será solidariamente responsable del pago del tributo en la parte
correspondiente a los bienes que le sean adjudicados;
d) El aportante, en el caso de aportes a sociedades;
e) El beneficiario del servicio, si la persona que efectúa la prestación residiere en el

extranjero;
f) Los contratistas o subcontratistas en el caso de los contratos a que se refiere la letra e)

del artículo 8º, y
g) El comprador o el beneficiario del servicio, cuando reciba del vendedor o del prestador, según
corresponda, por ventas y servicios gravados con IVA, facturas de inicio, de acuerdo a lo
señalado en el inciso segundo del artículo 8° quáter del Código Tributario.
2. Casos en que lo determine las normas generales que imparta la Dirección Nacional del
SII, a su juicio exclusivo.

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Opera cuando se trata de ventas efectuadas por comerciantes de difícil fiscalización o de

bienes usados, como por ejemplo, la venta de chatarra.
El comprador debe emitir una factura de compra.
Se ha señalado que esta norma es inconstitucional porque permite al SII modificar un

elemento esencial en la determinación de la obligación tributaria.
No obstante, esta facultad sólo se ha utilizado para ventas de contribuyentes en forma
genérica, no de contribuyentes en forma especial.
Ámbito territorial de esta ley
Respecto a las ventas, el art. 4 señala que estarán gravadas con IVA las ventas de bienes
corporales muebles e inmuebles ubicados en territorio nacional, independientemente del
lugar en que se celebre la convención respectiva.
Respecto a los servicios, el art. 5 señala que el IVA gravará los servicios prestados o
utilizados en el territorio nacional, sea que la remuneración correspondiente se pague o
perciba en Chile o en el extranjero.
El IVA grava la circulación o intermediación de bienes y servicios desde el productor hasta

el consumidor final.
El art. 8 se refiere a las asimilaciones a ventas y servicios.
C. Análisis del art. 8: asimilaciones a ventas y servicios
El art. 8 señala que el IVA afecta a las ventas y servicios. Para estos efectos serán
consideradas también como ventas y servicios, según corresponda:
1) Art. 8 letra a):

“Las importaciones, sea que tengan o no el carácter de habituales”.
Se refiere a las importaciones, sin considerar el factor habitualidad.
La importación es la introducción legal de mercancías extranjeras para su uso y consumo en

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el país. Normalmente está precedida por una venta.

El producto importado se grava con un 11%, correspondiente al arancel aduanero, y además
se grava con el IVA (18%).
2) Art. 8 letra b):

“Los aportes a sociedades y otras transferencias de dominio de bienes corporales muebles
e inmuebles, efectuados por vendedores, que se produzcan con ocasión de la constitución,
ampliación o modificación de sociedades, en la forma que lo determine, a su juicio
exclusivo, la Dirección Nacional de Impuestos Internos”.
Se refiere a los aportes a sociedades y otras transferencias de dominio de bienes corporales

muebles.
El aporte o la transferencia debe ser efectuada por alguien que tenga la calidad de vendedor
y se debe producir con ocasión de la constitución, ampliación o modificación de
sociedades.
La obligación nace con la transferencia, con la entrega de la cosa y debe tratarse de bienes
del giro del contribuyente, en su calidad de vendedor.
3) Art. 8 letra c):

“Las adjudicaciones de bienes corporales muebles e inmuebles de su giro, realizadas en la
liquidación de sociedades civiles y comerciales. Igual norma se aplicará respecto de las
sociedades de hecho y comunidades, salvo las comunidades hereditarias y provenientes de
la disolución de la sociedad conyugal”
Se refiere a las adjudicaciones de bienes corporales muebles que se realizan en la

liquidación de sociedades civiles y comerciales, sociedades de hecho y comunidades, salvo
las comunidades hereditarias y provenientes de la disolución de la sociedad conyugal.
La adjudicación es declarativa, lo que implica que no es traslaticia de dominio, sin

embargo, se asimila a una venta.
Los bienes deben ser del giro de la sociedad o comunidad que se liquida.
4) Art. 8 letra d):
“Los retiros de bienes corporales muebles e inmuebles efectuados por un vendedor o por el
dueño, socios, directores o empleados de la empresa, para su uso o consumo personal o de

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su familia, ya sean de su propia producción o comprados para la reventa, o para la

prestación de servicios, cualquiera que sea la naturaleza jurídica de la empresa. Para
estos efectos, se considerarán retiradas para su uso o consumo propio todos los bienes que
faltaren en los inventarios del vendedor o prestador de servicios y cuya salida de la
empresa no pudiere justificarse con documentación fehaciente, salvo los casos fortuitos o
de fuerza mayor, calificados por el Servicio de Impuestos Internos, u otros que determine
el Reglamento
Igualmente serán considerados como ventas los retiros de bienes corporales muebles
destinados a rifas y sorteos, aun a título gratuito, y sean o no de su giro, efectuados con
fines promocionales o de propaganda por los vendedores afectos a este impuesto.
Lo establecido en el inciso anterior será aplicable, del mismo modo, a toda entrega o
distribución gratuita de bienes corporales muebles que los vendedores efectúen con iguales
fines.
Los impuestos que se recarguen en razón de los retiros a que se refiere esta letra, no darán
derecho al crédito establecido en el artículo 23”.
Se refiere a los retiros de bienes corporales muebles efectuados por un vendedor o por el
dueño, socios, directores o empleados de la empresa, para su uso o consumo personal o de
su familia.
Deben ser bienes del giro de la empresa.
Se distinguen 3 tipos de retiro:
a) Retiro propiamente tal:

Para su uso o consumo personal o de su familia.
b) Retiro presunto:
Se consideran retirados los bienes corporales muebles que falten en los inventarios del
vendedor o prestador de servicios y cuya salida de la empresa no pueda justificarse con
documentación fehaciente, salvo los casos fortuitos o de fuerza mayor.
c) Retiros con fines promocionales:

Se incluye toda entrega gratuita que tenga fines promocionales. No es necesario que los
bienes sean del giro de la empresa.
Por lo tanto, las donaciones con fines promocionales están gravadas con IVA.
5) Art. 8 letra e):

“Los contratos de instalación o confección de especialidades y los contratos generales de
construcción”.

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Se refiere a los contratos de instalación o confección de especialidades y los contratos

generales de construcción.
Se incluyen los contratos de construcción por administración y los de suma alzada.

- En los contratos de construcción por administración, se actúa más como mandatario, es
una forma de arrendamiento de servicios, ya que según el art. 12 del Reglamento, se
entiende que el contrato de construcción se ejecuta por administración, cuando el
contratista aporta solamente su trabajo personal o cuando el respectivo contrato deba ser
calificado como arrendamiento de servicios, por suministrar el que encarga la obra la
materia principal.
- En los contratos de construcción por suma alzada, la mayoría de los materiales los pone
el constructor y se paga un solo precio, por lo tanto, se equipara a una venta.
Esta letra fue agregada en 1987 en virtud de la Ley N° 18.630, ya que con anterioridad,
sólo se gravaban los contratos por administración (prestación de servicios), pero no se
gravaban los por suma alzada.
Los contratos de instalación o confección de especialidades, se asimilan a un contrato de

construcción.
Según el art. 12 del Reglamento, se entenderá por contratos de instalación o confección de
especialidades aquellos que tienen por objeto la incorporación de elementos que adhieren
permanentemente a un bien inmueble, y que son necesarios para que éste cumpla
cabalmente con la finalidad específica para lo cual se construye.
6) Art. 8 letra f):

“La venta de establecimientos de comercio y, en general, la de cualquier otra
universalidad que comprenda bienes corporales muebles e inmuebles de su giro. Este
tributo no se aplicará a la cesión del derecho de herencia”.
Se refiere a la venta de establecimientos de comercio y, en general, la de cualquier otra

universalidad que comprenda bienes corporales muebles e inmuebles de su giro.
Este tributo no se aplicará a la cesión del derecho de herencia.
Universalidad: conjunto de bienes que posee una individualidad propia, distinta de cada
uno de los bienes individualmente considerados.
Sólo se consideran los bienes corporales muebles del giro del negocio.

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7) Art. 8 letra g):

“El arrendamiento, subarrendamiento, usufructo o cualquiera otra forma de cesión del uso
o goce temporal de bienes corporales muebles, inmuebles amoblados, inmuebles con
instalaciones o maquinarias que permitan el ejercicio de alguna actividad comercial o
industrial y de todo tipo de establecimientos de comercio”.
Se refiere al arrendamiento, subarrendamiento, usufructo o cualquier otra forma de cesión

del uso o goce temporal de bienes corporales muebles, inmuebles amoblados, inmuebles
con instalaciones o maquinarias que permitan el ejercicio de alguna actividad comercial,
industrial y de todo tipo de establecimientos de comercio.
Lo que realmente se grava es la cesión de bienes muebles, es por eso que tratándose de
bienes inmuebles amoblados, con instalaciones o maquinarias, etc., se debe tomar la renta
de arrendamiento y se deduce el 11% del avalúo fiscal, y sobre el saldo, se aplica el IVA.
Los contratos de leasing, están gravados con IVA, la opción de compra también, por estar
frente a una venta.
8) Art. 8 letra h):

“El arrendamiento, subarrendamiento o cualquier otra forma de cesión del uso o goce
temporal de marcas, patentes de invención, procedimientos o fórmulas industriales y otras
prestaciones similares”.
Se refiere al arrendamiento, subarrendamiento o cualquier otra forma de cesión del uso o

goce temporal de marcas, patentes de invención, procedimientos o fórmulas industriales y
otras prestaciones similares.
En lo que se denomina pago de royalties, el IVA se aplica a transacciones entre empresas

constituidas en el país.
El art.12 letra E n° 7, señala que estarán exentos de IVA los ingresos que no constituyan
renta según el art. 17 LR y los afectos al impuesto adicional establecidos en el art. 59 LR.
Por lo tanto, para que el pago del royalty esté afecto a IVA, es necesario que las empresas
se encuentren constituidas en Chile. Si el pago del royalty viene del exterior, estará afecto
al impuesto adicional en carácter de impuesto único, pero no estará afecto a IVA.
9) Art. 8 letra i):

“El estacionamiento de automóviles y otros vehículos en playas de estacionamiento u otros

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lugares destinados a dicho fin”.
Se refiere al estacionamiento de automóviles y otros vehículos en playas de

estacionamiento u otros lugares destinados a dicho fin.
El que se estaciona debe pagar y el pago está afecto a IVA, siempre que el pago se realice a
una empresa que se dedique a este negocio.
Si se arrienda un departamento con estacionamiento, el pago no está afecto a IVA ya que

sólo se gravan las ventas y servicios provenientes de las actividades enumeradas en los n° 3
y 4 del art. 20 LR. En este caso sólo se entrega el uso exclusivo del estacionamiento al
arrendatario.
10) Art. 8 letra j):

“Las primas de seguros de las cooperativas de servicios de seguros, sin perjuicio de las
exenciones contenidas en el artículo 12”.
Se refiere a las primas de seguros de las cooperativas de servicios de seguros, sin perjuicio
de las exenciones contenidas en el art. 12.
Lo normal es que toda prima de seguro esté afecta a IVA.
Sin embargo, la razón de esta letra es que generalmente las cooperativas no estén afectas a
IVA cuando celebran un contrato de seguro, salvo que se trate de una cooperativa que
preste servicios de seguros.
No obstante, cuando las cooperativas cumplen con los requisitos que señala el art. 12, están
exentas de IVA.
11) Art. 8 letra l):

“Los contratos de arriendo con opción de compra que recaigan sobre bienes corporales
inmuebles realizados por un vendedor. Para estos efectos, se presumirá que existe
habitualidad cuando entre la adquisición o construcción del bien raíz y la fecha de
celebración del contrato transcurra un plazo igual o inferior a un año;”.
12) Art. 8 letra m):

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“La venta de bienes corporales muebles e inmuebles que formen parte del activo
inmovilizado de la empresa, siempre que, por estar sujeto a las normas de este título, el
contribuyente haya tenido derecho a crédito fiscal por su adquisición, importación,
fabricación o construcción.
No obstante lo dispuesto en el párrafo precedente, no se considerará, para los

efectos del presente artículo, la venta de bienes corporales muebles que formen parte del
activo inmovilizado de la empresa, efectuada después de transcurrido un plazo de treinta y
seis meses contado desde su adquisición, importación, fabricación o término de
construcción, según proceda, siempre que dicha venta haya sido efectuada por o a un
contribuyente acogido a lo dispuesto en el artículo 14 ter de la ley sobre Impuesto a la
Renta, a la fecha de dicha venta.”
Los bienes del activo fijo o inmovilizado no están afectos a IVA, por lo tanto, lo que se
hacía era que el empresario compraba, por ejemplo un computador, a través de la sociedad,
que por ejemplo se dedicaba a la fabricación de perfumes, y rebajaba la compra del
computador del débito fiscal que tenía por las ventas de perfumes y de esta forma
aprovechaba el crédito fiscal.
Al mes siguiente la sociedad le vendía al empresario el computador sin IVA, porque la
sociedad no es un vendedor de computadores, por lo tanto, se trata de un bien del activo fijo
para la sociedad.
Momento en que se devenga el impuesto: art. 9
A. Ventas.
Regla general:
En las ventas de bienes corporales muebles, el impuesto se devenga en la fecha de emisión

de la factura o boleta.
El IVA es un impuesto cuyo período tributario es igual a un mes, de modo que todos los
impuestos devengados en el mes de septiembre (fecha de emisión de la boleta o factura) se
deben pagar dentro de los 12 primeros días del mes siguiente (entre el 1° y 12 de octubre).
Por lo tanto, la fecha de devengación y pago del impuesto es distinta.
El impuesto se determina restando al débito fiscal el crédito fiscal.

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Para esto se deben sumar:

- Todas las ventas y lo que por concepto de IVA se le ha recargado a los compradores:
débito fiscal.
- Todas las compras, adquisiciones y utilizaciones de servicios y lo que por concepto de
IVA se ha soportado: crédito fiscal.
La diferencia que existe entre el débito y el crédito es el impuesto a pagar dentro de los 12
primeros días del mes siguiente.
Si el crédito es mayor que el débito, queda un remanente de crédito fiscal que se debe
transformar en UF para el mes siguiente. Esto ocurre cuando las compras son superiores a
las ventas.
Excepción:
En la venta de bienes corporales muebles, en caso que la entrega de las especies sea
anterior a la fecha de emisión de factura o boleta o, bien cuando por la naturaleza del acto
que da origen a la transferencia no se emitan dichos documentos, el impuesto se devenga en
la fecha de la entrega real o simbólica.
Esto debe ser relacionado con el art. 55 inciso 4° y 5°, ya que cuando no se ha emitido
boleta o factura, la entrega del bien debe hacerse con guía de despacho, porque para
transportar la mercadería es necesario que exista una factura o guía de despacho.
La guía de despacho es emitida por el vendedor, es numerada correlativamente, debe estar

timbrada por el SII, debe tener el RUT de quien emite la factura, nombre del consignatario,
indicación de la mercadería, precio aproximado, etc.
Por lo tanto, es igual a la factura, la única diferencia es que en vez de decir factura dice guía
de despacho y no tiene recargo de IVA.
Cuando se emita la factura, en ella se debe hacer referencia a la guía de despacho.
El impuesto se gatilla al momento de la entrega real o simbólica del bien corporal mueble
cuando no se ha entregado la boleta o factura, y el plazo para emitir la boleta o factura es
dentro de los 5 primeros días del mes siguiente y se debe indicar que el impuesto se
devengó en el mes anterior.
Ejemplo:
Goodyear entrega neumáticos a Firestone durante el mes de septiembre.

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La factura debe hacerla dentro de los 5 primeros días del mes de octubre por todos los
neumáticos entregados, pero el impuesto se devengó durante el mes de septiembre (entrega
real o simbólica).
El impuesto debe ser enterado dentro de los 12 primeros días del mes de octubre, es decir,
en el mismo mes de la factura, puesto que el impuesto se devengó en el mes anterior.
B. Servicios.
Regla general:
En las prestaciones de servicios, el impuesto se devenga en la fecha de la emisión de la

boleta o factura.
Excepción:
En las prestaciones de servicios, si no se hubiera emitido facturas o boletas, según

corresponda, o no correspondiere emitirlas, el impuesto se devengará en la fecha en que la
remuneración se perciba o se ponga, en cualquier forma, a disposición del prestador del
servicio.
C. Normas especiales de devengamiento del impuesto en presencia de actos y contratos que

la ley asimila a ventas y servicios
1. Importaciones
En las importaciones, el impuesto se devenga, al momento de consumarse legalmente la

importación, es decir, cuando se ha terminado el trámite del desaduanamiento (se han
pagado los derechos aduaneros, tarifas de almacenaje, etc.) y la mercadería queda a libre
disposición.
Sin embargo, para seguridad fiscal, la ley ha dispuesto que el Servicio de Aduana tiene que
velar por que el impuesto se entere en arcas fiscales, de tal forma que mientras no se
acredite el pago del IVA, el Servicio de Aduanas no autoriza que se retire la mercadería.
La excepción está constituida por:

a) Las importaciones con cobertura diferida.
Cuando el contribuyente ha celebrado un contrato de pago diferido de los derechos de
aduana, el mismo diferimiento de pago se aplica en el pago del IVA.

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b) Mercaderías que ingresan al país bajo un régimen especial, por ejemplo admisión
temporal, y quedan a libre disposición del contribuyente.
Terminada la admisión temporal, la exportación o importación, se gatilla el IVA,
porque se cambia de régimen de admisión.
Lo mismo sucede cuando se sacan los bienes de la zona franca.
2. Retiros de mercaderías
En los retiros de mercaderías, el impuesto se devenga en el momento del retiro del bien
respectivo.
Los bienes que falten del inventario del vendedor o prestador de servicios también gatillan
IVA, salvo que la mercadería haya sido robada o se haya destruido por caso fortuito o
fuerza mayor.
3. Intereses o reajustes pactados por los saldos de precio
Cuando se vende al crédito, el IVA se gatilla de inmediato.

Ejemplo: si en septiembre se compra una televisión pagadera a 12 meses plazo, el vendedor
debe enterar el IVA dentro de los 12 primeros días del mes siguiente (octubre) sobre el
precio total.
Por lo tanto, los intereses y reajustes, por seguir la suerte de lo principal, formarán parte del
precio y se agregarán a la base imponible, por lo tanto, se debe pagar IVA.
En síntesis, debe pagarse IVA por los intereses y reajustes si exceden de la variación de la
UF.
Cuando se trate de intereses y reajustes pactados por los saldos de precio, el impuesto se
devenga, a medida que el monto de dichos intereses o reajustes sean exigibles o a la fecha
de su percepción, cualquiera sea la cosa que ocurra primero.
4. Prestación de servicios periódicos
En la prestación de servicios periódicos, el impuesto se devenga al término de cada período

fijado para el pago del precio.
Tratándose de los suministros y servicios domiciliarios periódicos mensuales de gas

combustibles, energía eléctrica, telefónicos y de agua potable, el impuesto se devengará al

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término de cada período fijado para el pago del precio, independiente del hecho de su
cancelación.
5. Contratos de instalación o confección de especialidades y los contratos generales de

construcción y ventas o promesas de venta de bienes corporales inmuebles
En los contratos de instalación o confección de especialidades y en los contratos generales

de construcción y ventas o promesas de venta de bienes corporales inmuebles, el impuesto
se devenga en el momento de emitirse la o las facturas.
2) Sujeto pasivo
Los arts. 10 y 11 se refieren al sujeto pasivo del impuesto, sin embargo, estas disposiciones
deben ser relacionadas con el art. 3 que permite el cambio del sujeto de la obligación
tributaria.
Regla general: art. 10

A. Ventas:
El IVA afectará al vendedor, sea que celebre una convención que esta ley defina como
venta o equipare a venta.
B. Servicios:
El IVA afectará a quien realice la prestación en aquellas operaciones definidas como
servicios o que la ley equipare a tales.
Se debe distinguir entre el contribuyente de hecho y el contribuyente de derecho, ya que

cuando la ley habla del contribuyente se refiere al contribuyente de derecho:
- Contribuyente de derecho:
Es el vendedor o prestador de servicios, es decir, es la persona obligada por ley al pago del
impuesto.
- Contribuyente de hecho:
Es el comprador o beneficiario del servicios, es decir, es la persona que soporta la carga
tributaria, pero no es responsable de pagar y enterar el impuesto.
Puede ser a su vez contribuyente de derecho si realiza ventas o presta servicios.
Por lo tanto, para los efectos de esta ley, son contribuyentes:

a) Personas que realicen ventas y que tengan la calidad de vendedor.

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b) Personas que presten servicios y tengan la calidad de prestador de servicios.

c) Personas que efectúen cualquiera otra operación gravada con los impuestos establecidos
en la Ley del IVA, señaladas en el art. 8 (asimilaciones a ventas y servicios).
El Fisco no se encuentra exento de este impuesto, en virtud del art. 6.
Cambio del sujeto pasivo
Aún cuando lo normal es que el sujeto pasivo sea el vendedor o prestador de servicios, el
art. 3 inciso 3°, señala que el tributo afectará al adquirente, beneficiario del servicio o
persona que deba soportar el recargo o inclusión, en los casos que lo determine la ley o las
normas generales que imparta la Dirección Nacional del SII, a su juicio exclusivo.
Por lo tanto, la ley o el SII pueden disponer el cambio del sujeto pasivo.
1. Casos en que lo determine la ley (art. 11)
a) El importador, habitual o no;
b) El comprador o adquirente, cuando el vendedor o tradente no tenga residencia en

Chile, o se trate de la operación descrita en el inciso segundo de la letra a) del artículo 8°;
(15-aa)
c) La sociedad o la comunidad, en los casos contemplados en la letra c) del artículo 8º,

pero cada socio o comunero será solidariamente responsable del pago del tributo en la parte
correspondiente a los bienes que le sean adjudicados;
d) El aportante, en el caso de aportes a sociedades;

extranjero;
f) Los contratistas o subcontratistas en el caso de los contratos a que se refiere la letra

e) del artículo 8º, y
g) El comprador o el beneficiario del servicio, cuando reciba del vendedor o del

prestador, según corresponda, por ventas y servicios gravados con IVA, facturas de

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inicio, de acuerdo a lo señalado en el inciso segundo del artículo 8° quáter del Código
Tributario.
2. Casos en que lo determine las normas generales que imparta la Dirección Nacional del
SII, a su juicio exclusivo
El SII, en virtud del art. 3, puede disponer:

a) Cambio del sujeto pasivo: opera cuando se trata de ventas efectuadas por comerciantes
de difícil fiscalización o de bienes usados.
b) Que el impuesto sea enterado en arcas fiscales en parte por el vendedor y en parte por el
comprador, es decir, se divide la responsabilidad del pago del impuesto entre el
comprador y el vendedor.
Esta facultad ha sido utilizada en las compras de trigo que hacen los molinos
(productores de harina) a los pequeños agricultores. Los molineros deben emitir una
factura de compra y de esta manera se fiscaliza.
Cuando el SII dispone el cambio del sujeto pasivo, hay problemas con el
aprovechamiento del crédito fiscal.
Es por eso que la ley señala que en la misma disposición administrativa en que se
disponga el cambio total del sujeto pasivo o la división de la responsabilidad, la persona
que con motivo de este cambio no pueda aprovechar el monto del crédito puede
imputarlo al pago de otro impuesto, PPM o solicitar su devolución.
Ejemplo:
Si se dispone que la responsabilidad del pago del impuesto recaerá en el exportador de
fruta y no en el pequeño agricultor, como el pequeño agricultor no podrá aprovechar el
crédito que tiene por haber soportado el IVA en la compra de insumos, semillas,
fertilizantes, desinfectantes, etc., la ley dispone que este crédito podrá ser aprovechado
de una manera distinta, ya sea imputándolo al pago de otro impuesto, PPM o
solicitando su devolución.
El cambio del sujeto pasivo es excepcional, porque la ley siempre apunta a que el
vendedor o prestador del servicio sea el responsable del pago del impuesto.
Generalmente se dispone el cambio del sujeto pasivo cuando se trata de contribuyentes
de difícil fiscalización.

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c) El SII puede determinar que las obligaciones que afecten al vendedor o prestador de
servicios, les correspondan a ellos no sólo por las ventas o prestación de servicios que
ellos realicen, sino también por el IVA que deban recargar el adquirente o beneficiario,
por las ventas o servicios que estos últimos a su vez efectúen o presten a terceros cuando
se trata de contribuyentes de difícil fiscalización.
Por lo tanto, el SII puede disponer que el vendedor (A) no sólo asuma la obligación de
pagar el impuesto por la venta que hizo a (B), sino que también asuma la obligación de
pagar el impuesto de las ventas que (B) realiza a terceros.
Este mecanismo es sumamente utilizado en ventas de diarios, revistas, cigarros.
Ejemplo:
Si se compra el diario “El Mercurio” en un kiosco a $ 500, en esos $ 500 se incluye el
IVA de la venta efectuada por la sociedad “El Mercurio” al kiosco y el IVA de la venta
efectuada por el kiosco al lector, y es la sociedad “El Mercurio” quien debe declarar,
pagar y enterar dentro de los 12 primeros días del mes siguiente el impuesto que afectó
a sus ventas y a las ventas de sus distribuidores.
Por lo tanto, no sólo se cambia el sujeto pasivo, sino que el vendedor original además
de pagar su impuesto, se hace responsable del pago del impuesto que afecta la siguiente
etapa de comercialización.
Esto es fácil de realizar cuando el producto que se vende o servicio que se ofrece tiene
una tarifa fija.
Sin embargo, cuando no la tienen, la ley dispone que el SII podrá determinar la base
imponible correspondiente a la transferencia o prestación de servicio que efectúe el
adquirente o beneficiario.
Por lo tanto, debe establecer el margen de comercialización y sobre ese margen
determina la responsabilidad del productor.
d) El SII puede imponer a los vendedores o prestadores de servicios exentos, la obligación

de retener, declarar y pagar el tributo que corresponda a los adquirentes afectos o a
determinadas personas que importen desde los recintos de Zonas Francas.
En la zona franca, el vendedor está exento de impuesto, pero si una empresa importa
desde de la zona franca, la responsabilidad del pago del impuesto recae en el
adquirente. Sin embargo, el SII puede disponer que la responsabilidad de pagar el
impuesto recaiga en el vendedor.
Casos especiales de sujeto pasivo: art. 11

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Según el art. 11, serán considerados sujetos del impuesto:

a) El importador, habitual o no.
b) El comprador o adquirente, cuando el vendedor o tradente no tenga residencia en Chile.

En este caso hay un cambio del sujeto pasivo, que ocurre:
- Con las comisiones de intermediación que una empresa chilena, que desarrolla las
actividades del art. 20 n° 3 y 4 LR, realiza a favor de una empresa extranjera. Si se
aplicara la regla general, la empresa extranjera debería pagar el IVA.
- Ventas realizadas en Chile por una empresa extranjera. Si se aplicara la regla general, el
vendedor debería pagar el IVA, en cambio, en este caso la responsabilidad recae en el
adquirente.
c) Adjudicaciones de bienes del activo realizable que se producen con motivo de la

liquidación de una sociedad o disolución de una comunidad. Los ex socios o comuneros
se adjudican bienes respecto de los cuales la sociedad o comunidad es vendedora.
El sujeto del IVA es la sociedad o comunidad, pero cada socio o comunero será
solidariamente responsable del pago del tributo en la parte correspondiente a los bienes
que le sean adjudicados.
d) El aportante, en el caso de aportes a sociedades.

extranjero.
f) Los contratistas o subcontratistas en el caso de los contratos de instalación, confección

de especialidades y los contratos generales de construcción.
Por lo tanto, el que presta el servicio es el responsable del pago del impuesto.
Ventas y Servicios Exentos del Impuesto
El art. 12 contiene exenciones reales del IVA.

El art. 13 contiene exenciones personales del IVA.
Exenciones Reales: art. 12
Las más importantes son:

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1. Art. 12 A n° 1:
Los vehículos motorizados usados están exentos de IVA, porque en sustitución del IVA,
hay un impuesto especial en el art. 41 que es de un 0,5%.
Como los vehículos nuevos están afectos a IVA, el SII en una circular precisó cuándo un
vehículo es nuevo:
- Mientras el vehículo esté en poder del distribuidor, es nuevo, aunque tenga unos pocos
kilómetros.
- Si el distribuidor lo vende a un tercero y ese tercero lo vuelve a vender, aunque el auto
tenga 0 kilómetros, se entiende que es un auto usado, por lo tanto, esa transferencia no
estará afecta a IVA, sino al impuesto especial del 0,5%.
2. Art. 12 A n° 3:
Especies transferidas a título de regalía a los trabajadores por sus respectivos empleadores.
3. Art. 12 A n° 5:
Las materias primas nacionales, siempre que dichas materias primas estén destinadas a la
producción, elaboración o fabricación de especies destinadas a la exportación.
Esto se obtiene mediante resolución fundada del SII, a petición de parte.
Sin embargo, esto no es muy frecuente, porque normalmente, el producto no se exporta en
su totalidad.
4. Art. 12 B n° 1:
La importación de las especies efectuadas por el Ministerio de Defensa Nacional siempre
que correspondan a maquinaria bélica, armamento, elementos o partes para su fabricación o
armaduría, municiones y otros pertrechos.
5. Art. 12 B n° 3:
La importación de las especies efectuadas por las representaciones de naciones extranjeras
acreditadas en el país; las instituciones internacionales a que Chile pertenezca, y los
diplomáticos y funcionarios internacionales, de acuerdo con los convenios suscritos por
Chile.
6. Art. 12 B n° 4:
La importación de las especies efectuadas por los pasajeros, cuando ellas constituyan
equipaje de viajeros, compuesto de efectos nuevos o usados, siempre que estas especies
estén exentas de derechos aduaneros.
La Ordenanza de Aduana es más específica, pero en general está exento todo lo que cae
bajo la denominación de “efectos personales”, que incluye todo lo que utiliza el viajero y lo
que puede ser considerado como regalo, según la costumbre.

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7. Art. 12 B n° 5:
La importación de las especies efectuadas por los funcionarios o empleados del Gobierno
chileno que presten servicios en el exterior y por inmigrantes, siempre que dichas especies
consistan en efectos personales, menaje de casa, equipo y herramientas de trabajo, una
embarcación deportiva y un vehículo automóvil terrestre, cuando no se requieran para todas
ellas el respectivo registro de importación, planilla de venta de cambios para importación, u
otro documento que lo sustituya.
En virtud de esta exención se producen los problemas de los cupos que son transferidos por
el agente o agregado.
8. Art. 12 B n° 10:
La importación de las especies efectuadas por los inversionistas (DL N° 600), por el monto
de la inversión efectivamente recibida en calidad de aporte, siempre que consistan en bienes
de capital que estén incluidos en una lista que el Ministerio de Hacienda fije por decreto.
Sin embargo, el Comité de Inversión Extranjera desde hace un tiempo no está aceptando las
inversiones en especie.
9. Art. 12 D:
Las especies exportadas en su venta al exterior (relacionado con art. 36).
10. Art. 12 E n° 2:
Los fletes marítimos, aéreos y terrestres del exterior a Chile, y viceversa, y los pasajes
internacionales. Tratándose de fletes marítimos o aéreos del exterior a Chile, la exención a
Chile alcanzará incluso al flete que se haga dentro del territorio nacional, cuando éste sea
necesario para trasladar las mercancías hasta el puerto o aeropuerto de destino, y siempre
que la internación o nacionalización de las mercancías se produzca en dicho puerto o
aeropuerto.
11. Art. 12 E n° 7:
Los ingresos que no constituyan renta según el art. 17 de la Ley de la Renta y los afectos al
impuesto adicional único establecidos en el art. 59 LR.
12. Art. 12 E n° 8:
Los ingresos mencionados en los artículos 42 y 48 de la Ley de la Renta.
Art. 42 LR: sueldos y honorarios profesionales.
Art. 48 LR: remuneración de directores y consejeros de sociedades anónimas.

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Esta norma está absolutamente demás, porque sólo están afectos a IVA los servicios
provenientes del desarrollo de las actividades enumeradas en los n° 3 y 4 del art. 20 LR.
13. Art. 12 E n° 10: (muy importante)

Los intereses provenientes de operaciones e instrumentos financieros y de créditos de
cualquier naturaleza, incluidas las comisiones que correspondan a avales o fianzas
otorgadas por instituciones financieras, con excepción de los intereses señalados en el n° 1
del art. 15 (intereses por los saldos de precio de compraventa de cosas muebles a plazo).
El interés forma parte del precio y, por lo tanto, debe estar afecto a IVA porque accede a
una compraventa y lo accesorio sigue la suerte de los principal, sin embrago, si los intereses
provienen de operaciones e instrumentos financieros y de créditos de cualquier naturaleza,
estarán exentos de IVA.
14. Art. 12 E n° 11:

El arrendamiento de inmuebles, sin perjuicio de que si el inmueble se arrienda a moblado,
estará afecto a IVA.
Exenciones Personales: art. 13
Estas exenciones benefician a las empresas e instituciones señaladas en el art. 13.

Ejemplo:
- Servicio Nacional de Salud.
- Servicio de Seguro Social.
- Los establecimientos de educación por los ingresos que perciban en razón de su actividad
docente propiamente tal.
- Los hospitales, dependientes del Estado o de las Universidades reconocidas por éste, por
los ingresos que perciban dentro de su giro.
3) Tasa
Según el art. 14, los contribuyentes afectos al IVA pagarán el impuesto con una tasa de
19% sobre la base imponible.

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Al aplicar la tasa sobre la base imponible, se obtiene un impuesto bruto que va a requerir
cierta depuración para llegar al impuesto neto que debe enterar el contribuyente.
Esto es así por la mecánica del IVA, en virtud de la cual el impuesto neto es la diferencia
entre el débito fiscal y el crédito fiscal, y así se determina el impuesto que el contribuyente
debe enterar en arcas fiscales.
Por lo tanto, el impuesto a pagar se determina en base a una cuenta en que se registran:
- Débito fiscal: ventas y servicios por las cuales el contribuyente ha recargado IVA.
- Crédito fiscal: compras realizadas y servicios utilizados por el contribuyente por los
cuales ha soportado IVA.
La diferencia entre el débito fiscal y el crédito fiscal determina el impuesto a pagar.

Si el crédito es mayor que el débito, el crédito se traslada al período siguiente.
Todo contribuyente de IVA debe llevar libros de IVA en donde registrará el débito y el
crédito.
Cuando la ley habla de base imponible, se refiere a la base imponible de cada operación:
ventas, servicios y asimilaciones a ventas y servicios.
Sin embargo, puede ocurrir que el impuesto a pagar sea igual a la base imponible a la cual
se le debe aplicar la tasa.
Ejemplo:
Que el contribuyente sólo haya realizado una importación en el mes. En ese caso, el
impuesto a pagar será el IVA que ha soportado en la importación porque no ha efectuado
más operaciones.
4) Base Imponible respecto de las distintas operaciones gravadas con IVA
Regla general:
Según el art. 15 la base imponible de las ventas o servicios estará constituida por el valor de
las operaciones respectivas, es decir, por el precio de venta de los bienes o el valor de los
servicios.
Sin embargo, el art. 15 se refiere a ciertas partidas que deben adicionarse a la base
imponible:

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1. Art. 15 n° 1:
El monto de los reajustes, intereses y gastos de financiamiento de la operación a plazo,
incluyendo los intereses moratorios, que se hubieren hecho exigibles o percibidos
anticipadamente en el período tributario.
El monto de los reajustes, intereses y gastos se incluyen en la medida que se refieran a

operaciones a plazo, y expresamente se incluyen los intereses moratorios, ya que si la ley
no los hubiera establecido, no se entenderían incorporados.
Cuando se habla de intereses, se entiende que son cobrados directamente por el
contribuyente, porque según el art. 12 n° 10, los intereses cobrados por terceros, están
exentos de IVA.
2. Art. 15 n° 2:
El valor de los envases y de los depósitos constituidos por los compradores para garantizar
su devolución.
Sin embargo, el art. 28 del Reglamento contiene una contraexcepción, al señalar que no se
considerarán incluidos en el precio de venta el valor de los envases que empleen
habitualmente, en su giro ordinario, las empresas dedicadas a la fabricación de cervezas,
jugos, aguas minerales y bebidas analcohólicas en general.
3. Art. 15 n° 3:
El monto de los impuestos, salvo el de este Título.
Se refiere a que se deben agregar a la base imponible el monto de los impuestos especiales
que aumenten el valor de un determinado bien o servicio, salvo el IVA, ya que de lo
contrario, se estaría pagando IVA sobre IVA.
Estas 3 partidas se adicionan a la base imponible, aunque se facturen por separado.
Base imponible en cada uno de los casos de asimilaciones de ventas y servicios:
Está regulada en los arts. 16 y 17.
1. Importaciones: art. 16 letra a):
Se entenderá por base imponible, el valor aduanero de los bienes que se internen o, en su
defecto, el valor CIF de los mismos bienes. En todo caso, formarán parte de la base

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imponible los gravámenes aduaneros que se causen en la misma importación.
Por lo tanto, la base imponible es el valor aduanero de los bienes que se internen o se
importen, o en su defecto, el valor CIF de estos bienes.
El valor aduanero, de acuerdo a la Ordenanza de Aduanas, es el costo de la mercadería, el

transporte y el seguro hasta el puerto de introducción a Chile.
En definitiva, el valor aduanero es igual al valor CIF.
Los gravámenes aduaneros (11%), también formarán parte de la base imponible aunque se
encuentren diferidos.
Por lo tanto, en la importación, la base imponible sobre la que se aplica el IVA (18%) es: el
valor aduanero (mercadería, transporte y seguro), más el gravamen aduanero (11%).
2. Retiro de bienes corporales muebles: art. 16 letra b):
En el caso de retiros de bienes corporales muebles a que se refiere el art. 8 letra d), se
entenderá por base imponible, el valor que el propio contribuyente tenga asignado a los
bienes.
Sin embargo, cuando el valor de estos bienes en plaza es superior al valor de su
contabilización, se debe considerar el valor de plaza, cuando así lo disponga el SII.
3. Contratos de instalación o confección de especialidades y los contratos generales de

construcción: art. 16 letra c):
La regla general es que la base imponible es el valor total del contrato, incluyendo los
materiales.
Ejemplo: si el que encarga la obra, se obliga a pagar $ 1000, los $ 1000 es la base
imponible sobre la cual se aplica el IVA.
La ley dice “incluyendo el valor de los materiales” para referirse a los contratos de
construcción por suma alzada.
Si interviene un contrato de administración, se trata de un arrendamiento de servicios, por
lo tanto, la base imponible está dada por el valor del servicio.
Letra c) recientemente incorporada: contrato de construcción de obra pública efectuada

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mediante el sistema de concesiones de la explotación de la obra (Obras Públicas

concesionadas), por ejemplo, licitación de una carretera o túnel.
En este caso, existe una norma especial, ya que la base imponible no está dada por el valor
del contrato, sino que está dada por el costo total de la obra considerando todas las partidas
que digan relación con ella.
Normalmente este IVA se devenga cuando se facture la obra y, generalmente, se realiza por
estado de pago, a medida que se van realizando hitos dentro de la obra.
4. Venta de establecimientos de comercio: art. 16 letra d):
La base imponible está dada por el valor de los bienes corporales muebles comprendidos en
la venta, sin que sea admisible deducir de dicho valor el monto de las deudas que puedan
afectar a tales bienes.
El SII, según el art. 64 CT, tiene la facultad de tasar el valor de los bienes muebles, para
determinar el exacto valor real y sobre esta tasación se determina la base imponible.
5. En relación con las obras concesionadas: art. 16 letra h):
Esta letra fue incorporada hace poco y está relacionada con la obra concesionada.
Lo que se grava es la prestación del servicio que se presta al Fisco a través de particulares,
como por ejemplo, servicio de uso de carreteras, túneles, etc.
La base imponible es el total de los ingresos obtenidos por la explotación que tenga la
concesionaria, descontada la parte que debe imputarse al pago del precio de la construcción
del bien.
La parte que se descuenta, ya estuvo gravada con IVA al momento de la factura al Fisco, ya
sea la venta total del inmueble, o los distintos estados de avance.
6. Arrendamiento de inmuebles amoblados, inmuebles con instalaciones o maquinarias que

permitan el ejercicio de alguna actividad comercial e industrial: art. 17 inciso 1°:
El SII ha señalado que cabría dentro de esta categoría el arrendamiento de un local que
tiene teléfono, y por lo tanto, estaría gravado con IVA, porque permite desarrollar una
actividad comercial, como el corretaje.
En este caso, la base imponible es el monto del arriendo, pero se le deduce una cantidad

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equivalente al 11% anual del avalúo fiscal del inmueble arrendado.
7. Venta o promesa de venta de inmuebles gravados con IVA: art. 17 inciso 2°:
La base imponible es el precio de venta establecido en el contrato, y el contribuyente podrá

deducir el valor de adquisición del terreno que se encuentre incluido en la operación. Por lo
tanto, lo que se intenta gravar es simplemente la construcción.
El valor de adquisición del terreno se reajusta según IPC, pero la ley puso un tope, ya que
señala que la deducción que se hace al valor de venta del contrato no puede ser superior al
doble del avalúo fiscal del terreno, salvo 2 excepciones:
a) Entre la adquisición del terreno y promesa de venta o contrato de venta, hayan
transcurrido 3 años. Por lo tanto, si transcurren más de 3 años, se puede deducir el valor
efectivo de adquisición del terreno.
b) Cuando habiendo transcurrido menos de 3 años entre la adquisición del terreno y promesa
de venta o contrato de venta, el SII permita que no se aplique este límite.
El inciso final del art. 17 se remite a la facultad de tasación que tiene el SII, en virtud del
art. 64 CT, porque la venta o promesa de venta puede haberse efectuado entre personas
relacionadas, por lo que el SII puede tasar tanto el valor de enajenación del terreno, como el
valor de la construcción.
La diferencia de valor que se determine entre el de la enajenación y el fijado por el SII
quedará afecta a IVA, sin embargo, hay posibilidad de reclamación.
8. Casos especiales de permutas o trueques: art. 18:
Cuando las partes se obligan a transferir recíprocamente el dominio de bienes corporales

muebles, se considera que cada parte tiene el carácter de vendedor que realiza una venta
afecta a IVA.
En este caso, la base imponible de cada prestación es el valor de los bienes que se entregan.
Por lo tanto, si los bienes que se permutan son del giro del que permuta, se considera una
operación afecta y, por consiguiente, una venta afecta.
La permuta importa 2 ventas:

a) La entrega de A a B.

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b) La entrega de B a A.
Son ventas separadas y cada una tributa por separado, siempre que ,os que permuta sean
vendedores.
Si uno de ellos es vendedor, el IVA afecta a aquél que es vendedor y para el otro
contratante, que no es vendedor, se trata de una dación en pago.
9. Dación en pago de servicios: art. 19:
La ley se pone en el caso de que en pago de servicios afectos a IVA, se entreguen bienes.
La base imponible es el valor de los bienes que se entregan en pago.
El beneficiario del servicio es tenido como vendedor de los bienes para la aplicación del
impuesto que proceda.
En suma, la base imponible de las operaciones gravadas con IVA se encuentra regulada en
los arts. 15 a 19, sin embargo, el más importante es el art. 15, que contempla la regla
general, y las otras disposiciones regulan la base imponible de actos y contratos asimilados
a venta.
III FORMA EN QUE EL IMPUESTO GRAVA SOLAMENTE EL VALOR QUE

CADA ECONOMÍA AGREGA
La forma en que el impuesto sólo grava el valor que cada economía agrega está regulada en
los arts. 20 y siguientes.
Esto se obtiene a través del sistema de débito y crédito, ya que la diferencia entre el débito
y el crédito es el impuesto a enterar en arcas fiscales.
Débito Fiscal: art. 20
El débito fiscal es lo que el vendedor o prestador de servicios adeuda al Fisco por concepto
de IVA.
Se calcula o determina mensualmente mediante la suma de los impuestos al valor agregado

recargado en las ventas y prestaciones de servicios que el contribuyente ha efectuado en el
período respectivo.
El contribuyente de IVA, dentro de los 12 primeros días del mes siguiente, debe declarar el
IVA, y, en esa declaración o formulario, en una columna separada, se anota el débito fiscal

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del mes.
Si se vende a un vendedor, se debe emitir factura. El Reglamento de la Ley sobre IVA

especifica el formato, color, contenido, menciones, etc., que debe contener la factura.
Si se vende al consumidor final, se debe emitir boleta. La boleta difiere de la factura en:
- Aspecto formal.
- No tiene la identificación del comprador.
- No se separa el IVA, puesto que el comprador consumidor final es quien soporta en su
patrimonio el pago del impuesto, porque los demás han podido descargar el IVA a través
del sistema de débito y crédito.
Por lo tanto, cada economía descarga el impuesto que viene de la etapa anterior y el único
que no puede descontar nada es el consumidor final.
Obtenido el débito fiscal, para determinar el impuesto a pagar, al débito fiscal se le resta o
deduce el crédito fiscal, que es la suma a todos los impuestos al valor agregado que el
contribuyente ha soportado en sus adquisiciones o utilización de servicios en el período
respectivo, de manera que el saldo entre el débito y el crédito fiscal es el impuesto a enterar
en arcas fiscales.
Lo normal es que el débito fiscal sea mayor al crédito fiscal, ya que generalmente se vende
a un precio mayor al que se adquiere, por lo tanto, el IVA que se recarga es mayor.
Excepcionalmente, puede ocurrir que el crédito fiscal sea mayor al débito fiscal, situación
que sucede cuando el vendedor compra más de lo que vende, es decir, el vendedor se
“sobrestockea”, ya sea porque se prepara para una gran venta, especula que habrá escasez
del producto o que habrá una alza en los precios, en cuyo caso, la suma del IVA que ha
recargado en sus ventas será menor a la suma que ha soportado en sus adquisiciones.
En este caso, el remanente de crédito fiscal se convierte a UTM, y hay 2 alternativas:

a) Se deja como crédito para el mes siguiente, y así se aprovecha el excedente de crédito
fiscal que venía del mes anterior debidamente actualizado, toda vez que ya había sido
convertido a UTM. Este arrastre de los remanentes es indefinido.
b) Según el art. 27, después de los 6 meses desde que se produce el remanente de crédito
fiscal, se puede pedir la devolución. Normalmente esto se realiza cuando se adquieren
bienes del activo fijo inmovilizado.

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En las importaciones, el impuesto se determina sobre el valor de la operación, porque allí

no hay un crédito anterior, sino que el IVA lo soporta el importador cuando importa y
después lo descargará cuando venda.
Este débito fiscal puede sufrir variaciones:

1. Aumentos.
2. Deducciones o rebajas.
1. Aumentos.
Se debe emitir una nota de débito al cliente, porque aumenta el precio, por lo tanto, como
el impuesto se aplica sobre el precio, mayor es el impuesto a pagar.
Ejemplo: si no me paga $ 100 dentro de 30 días, le cobraré $ 10 por concepto de intereses
moratorios o cláusula penal.
La nota de débito será de $ 1,90 para el comprador (19% de IVA) y para el vendedor
también aumentará el débito fiscal.
2. Deducciones o rebajas.
a) Art. 21 n° 1:
Se refiere a las bonificaciones y descuentos otorgados a los compradores o beneficiarios del
servicio sobre operaciones afectas, con posterioridad a la facturación.
Pueden ser:
- Descuentos por volumen: por ejemplo, por la compra de 1000 neumáticos se le hará un
descuento o bonificación.
- Descuentos por pronto pago: por ejemplo, si paga dentro de 30 días se le hará un
descuento.
Al momento en que se factura, no se sabe si se cumplirán las condiciones que harán

procedente el descuento.
Pero si se cumple la condición, hay una alteración en el precio, ya que se le debe hacer el
descuento.
Para esto se le emite una nota de crédito (art. 55) en la que se dice que, por ejemplo, “he
recibido $ 100 de usted con IVA del 19%, pero le daré un descuento de 10%”, por lo tanto,
la factura dirá “le devuelvo $ 10 más IVA (19%), es decir, $ 11,90” con nota de crédito que
dice descuento a la o las facturas (y se hace referencia a ella).

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En este caso, el débito fiscal se rebaja porque debía enterarle al Fisco 19%, pero al hacer la
rebaja de $ 10, hay que enterar $ 16,20 porque se le han descontado $ 10 al cliente y se le
debe devolver el IVA que había soportado ($ 1,90). Por lo tanto, se le devuelve al cliente $
11,90.
Así, no se enterará al Fisco 18% sobre $ 100, sino 18% sobre $ 90 ($ 16,20).
La nota de crédito generó una disminución de precio y, por lo tanto, una disminución de
crédito posterior para el comprador ya que se le disminuye el crédito fiscal.
b) Art. 21 n° 2:
Cantidades que se restituyen a los compradores o beneficiarios del servicio en razón de
bienes devueltos y servicios resciliados por los contratantes, siempre que se trate de
operaciones afectas a IVA y dentro del plazo de 3 meses, establecidos en el art. 70.
Por ejemplo, si se rescilia una venta y el comprador devuelve los neumáticos, se produce
una disminución del débito fiscal, porque en septiembre se facturó y se devuelve en
octubre.
En este caso, el vendedor debe emitir una nota de crédito, devolviéndole al comprador el
dinero más IVA.
Es lo mismo que en el caso del descuento, pero lo que sucede es que la nota de crédito será
por el total, porque el IVA que se enteró estaba indebidamente enterado.
La nota de crédito es igual a las facturas, pero con la diferencia que dice nota de crédito,
por lo tanto, el modo de anular la venta es mediante la emisión de una nota de crédito.
Si se hubiera entregado boleta, el cliente no aparece individualizado en la boleta y no se

indica el impuesto en forma separada. En este caso, al devolver la mercadería, se devuelve
también la boleta y queda archivada, por lo tanto, se procede a la anulación de las ventas en
los libros.
El débito fiscal del vendedor disminuye en $ 19, y si cae dentro del mismo mes, el débito
fiscal del mes disminuye en $ 19. Si se pasa al mes siguiente, al mes siguiente se rebajará
del crédito fiscal. Así, esto se puede arrastrar según lo señala el art. 70.
El plazo para efectuar esta operación es de 3 meses, sin necesidad de solicitar autorización

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al SII, ya que se hace en forma automática.
Sin embargo, si transcurren más de 3 meses, esta operación no se realiza en forma

automática y se deben aplicar las normas generales del Código Tributario (pago indebido o
en exceso), por lo que se debe pedir la devolución al Fisco en el plazo de 1 año (petición
administrativa, según el art. 126 CT).
Estos 3 meses que operan en forma automática, normalmente se cuentan desde la fecha de
venta, pero si la resolución, resciliación o nulidad del contrato se ha verificado por
sentencia judicial o escritura pública, los 3 meses se cuentan desde la fecha en que la
sentencia quede ejecutoriada.
c) Art. 21 n° 3:
Sumas devueltas a los compradores por los depósitos constituidos para garantizar la
devolución de envases.
Esto se debe a que, en algunos casos, son base imponible de IVA y se había enterado IVA
en arcas fiscales, por lo tanto, cuando se devuelvan los envases, se debe devolver el
depósito (suma que garantizaba la devolución) más IVA que se había recargado. Por lo
tanto, se disminuye el débito fiscal y se emite una nota de crédito.
Sin embargo, hoy en día esto no tiene mucha importancia, porque se vende el producto y el
envase.
Sin perjuicio de lo dispuesto en el art. 21, los contribuyentes que hayan facturado
indebidamente débito fiscal, para obtener la devolución, debe emitir la nota de crédito a que
alude el art. 57.
La nota de crédito es el requisito indispensable para obtener la devolución.
Crédito Fiscal: art. 23
Es la contrapartida del débito fiscal.

El crédito fiscal es la suma de los impuestos al valor agregado que el contribuyente de IVA
ha soportado en sus adquisiciones o en la utilización de servicios o en la importación, si es
importador.
Por lo tanto, todas las compras que se realizan como contribuyentes de IVA gatillan crédito
fiscal, porque se soporta IVA.

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Ejemplo:
El vendedor factura por $ 100 más IVA (19%) al comprador, es decir $ 119.
Los $ 19 de IVA son débito fiscal para el vendedor, pero crédito fiscal para el comprador.
El Fisco recibe $ 19 de la venta de A a B.

B tendrá crédito fiscal por $ 19, pero si B vende también en $ 100 y no gana nada, anula el
crédito fiscal con el débito fiscal, sin embargo, el comerciante siempre agrega un margen,
por ejemplo, cobrará $ 150, así su IVA será $ 28,5.
A:
Precio: $ 100.
IVA (19%): $ 19.
Total: $ 119.
Los $ 19 de IVA son débito fiscal para A, que va al Fisco.
B:
Precio: $ 150.
IVA (19%): $ 28,5.
Total: $ 178,5.
B declarará:
- Débito fiscal: $ 28,5
- Crédito fiscal: $ 19.
- Impuesto a pagar: $ 28,5 - $ 19 = $ 9,5. Esto es lo mismo que decir 19% sobre $ 50, por
lo tanto, al Fisco le llegarán $ 9,5.
C:
Precio: $ 200.
IVA (19%): $ 38.
Total: $ 238.
C declarará:
- Débito fiscal: $ 38.
- Crédito fiscal: $ 28,5.
- Impuesto a pagar: $ 38 - $ 28,5 = $ 9,5. Los $ 38 los soporta el consumidor final, porque
pagó $ 200 y $ 38 de IVA y el Fisco a través de esta cadena ha recibido el 19% del precio
en que se vendió al consumidor final (9,5+9,5+19=38).

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El crédito y el débito fiscal deben estar relacionados con el giro del negocio, por lo tanto, lo
que da derecho a crédito fiscal son todas las adquisiciones que se han hecho en el mes y
todos los servicios que se han soportado en el mes.
Análisis del art. 23:
1) Art. 23 n°1:
Da derecho a crédito fiscal el impuesto soportado o pagado en las operaciones que recaigan
sobre especies corporales muebles o servicios destinados a formar parte del activo
realizable o fijo, y aquellos relacionados con gastos de tipo general, que digan relación con
el giro o actividad del contribuyente.
El SII ha sostenido que no da derecho a crédito fiscal el IVA soportado por la empresa en la
adquisición de bienes y en los servicios pagados con motivo de arreglos de una multicancha
para el personal y otros beneficios en que haya incurrido la empresa para favorecer al
personal.
Por lo tanto, según el SII, cuando se trata de gastos que benefician al personal no estará
relacionado con el giro.
Sin embargo, esto no es así, porque es muy importante para la empresa que exista una
relación buena entre la empresa y el personal y, por lo tanto, los beneficios del personal sí
están relacionados con el giro de la empresa, porque esto hace más productivo el negocio.
2) Art. 23 n° 1:
Da derecho a crédito fiscal el impuesto recargado en las facturas emitidas con ocasión de
un contrato de venta o promesa de venta de un bien corporal inmueble y de los contratos de
instalación o confección de especialidades y los contratos generales de construcción.
Esto está relacionado con el art. 27 bis, que examinaremos después.
3) Art. 23 n° 2:
No procede el derecho al crédito fiscal por la importación o adquisición de bienes o la

utilización de servicios que se afecten a hechos no gravados por esta ley o a operaciones
exentas o que no guarden relación directa con la actividad del vendedor.

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Por lo tanto, si se adquieren bienes imputables a una venta exenta o a una venta que no
constituye hecho gravado, no es procedente el derecho a crédito fiscal, porque en la venta
no hay débito fiscal.
Ejemplo:
Un fabricante de pinturas y antióxidos, se gana un concurso para pintar los barcos de la
marina en circunstancias de que los pertrechos de guerra están exentos de IVA.
Por lo tanto, todas las adquisiciones de plomo, materias primas, componentes de pinturas,
etc., no darán derecho a crédito fiscal, porque se aplican a una venta exenta.
4) Art. 23 n° 3:
En el caso de importación o adquisición de bienes que son de utilización común, que se

destinen a operaciones gravadas y exentas, y no es posible una identificación física, el
crédito fiscal se calculará en forma proporcional de acuerdo al art. 43 del Reglamento.
Se debe sacar una relación porcentual.

En el ejemplo del fabricante de pinturas y antióxidos que gana el concurso para pintar los
buques de la armada, si el 30% se destina a la armada y el 70% se destina a rentas gravadas,
el crédito fiscal sólo es aprovechado en un 70% y el 30% restante, se pierde, porque es
imputable a operaciones exentas, por lo tanto, no se puede rebajar como crédito. Esto es
bastante lógico.
Sin embargo, esto sólo opera respecto de los bienes de utilización común, pero si se logra
identificar los bienes, no se aplica la regla de la proporcionalidad.
Ejemplo:
Supongamos que a un fabricante de ropa, los Carabineros le encargan que los provea de
uniformes. El fabricante compra telas color verde carabinero y también compra telas de
otros colores, puesto que también vende ropa al público. En este caso, toda la tela color
verde carabinero será para los Carabineros y las demás se destinarán a operaciones que son
ventas gravadas.
Así, no se aplica la proporcionalidad porque:
a) La tela color verde carabinero: no dará derecho a crédito.
b) La tela de otros colores: da derecho a crédito.
Se considera que son bienes de utilización común y se aplicará la regla de la

proporcionalidad a los insumos, tales como, electricidad, agua, etc.

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5) Art. 23 n° 4:
No darán derecho a crédito las importaciones, arrendamientos y adquisiciones de

automóviles, station-wagons y similares y de los combustibles, lubricantes, repuestos y
reparaciones para su mantención, salvo que el giro o actividad habitual del contribuyente
sea la venta o el arrendamiento de dichos bienes.
Ejemplo: Davis o Hertz, en que su giro o actividad habitual es el arrendamiento de

automóviles, por lo tanto, el IVA que ha soportado da derecho a crédito fiscal.
6) Art. 23 n° 5:
No darán derecho a crédito los impuestos recargados o retenidos en facturas no fidedignas o

falsas o que no cumplan con los requisitos legales o complementarios y en aquellas que
hayan sido otorgadas por personas que resulten no ser contribuyentes de IVA.
Hay que recordar que las facturas deben contener una serie de menciones como:
a) Que sea timbrada por el SII.
b) Que tenga el RUT de quien la emite.
c) RUT y domicilio del que compra, etc.
Una factura falsa es distinta a una factura no fidedigna:

- Factura no fidedigna: es una factura que no es creíble.
Ejemplo: venta simulada, que no merece fe en el contenido, pero sí en la forma.
- Factura falsa: cuando la factura en sí misma es falsa.

Ejemplo: robarse el timbre del SII e inventar facturas. Además importa un delito
tributario, en virtud del art. 97 n° 4 CT.
- Facturas que hayan sido otorgadas por personas que resulten no ser contribuyentes de
IVA: si quien emite la factura no es vendedor, el comprador pierde el derecho a crédito
fiscal.
Sin embargo, lo señalado en el art. 23 n° 5, no se aplicará, dando lugar a crédito fiscal,

cuando el pago de la factura se haga dando cumplimiento a los siguientes requisitos:
1. Con un cheque nominativo a nombre del que entrega la factura, girado contra la cuenta
corriente bancaria del respectivo comprador o beneficiario del servicio.
2. Que se anote al reverso del cheque, el número del RUT del emisor de la factura y el
número de ésta.

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No obstante, el SII puede objetar la factura y se perderá el derecho a crédito fiscal, salvo
que se cumplan los siguientes los requisitos:
a) La emisión y pago del cheque, mediante el documento original o fotocopia de éste.
b) Tener registrada la respectiva cuenta corriente bancaria en la contabilidad, si está

obligado a llevarla.
c) Que la factura cumple con las obligaciones formales establecidas por las leyes y
reglamentos.
Se entiende por obligaciones formales, cuando desde el punto de vista del examen
visual, el documento aparezca frente a cualquiera que lo mire, como un documento
verdadero. Por lo tanto, la ley obliga al comprador a ser cuidadoso, porque una
característica del IVA es que los contribuyentes se controlan unos a otros, ya que la
factura debe cumplir con las obligaciones formales.
d) La efectividad material de la operación y de su monto, por los medios de prueba

instrumental o pericial que la ley establece, cuando el SII así lo solicite.
Hay que probar que se compró y que se ha recibido la mercadería. Además una nueva
circular exige que al dorso del cheque se anote el nombre y el RUT de la persona que
retira la mercadería.
Como la ley no dice cuál es la prueba pericial, la Corte sostiene que se refiere a todos
los medios de prueba y, en todo caso, basta con la contabilidad.
1) Disminuciones o deducciones del crédito fiscal: art. 24
a) Impuestos correspondientes a las cantidades recibidas en el mismo período tributario por

concepto de bonificaciones, descuentos y devoluciones, que los vendedores y prestadores
de servicios hubieran a su vez rebajado al efectuar las deducciones del crédito fiscal.
Por lo tanto, se deducen del crédito fiscal los impuestos correspondientes a las
devoluciones de precio en el mismo período tributario (un mes) por bonificaciones,
descuentos o devoluciones.
Esto ya lo habíamos estudiado desde el punto de vista del vendedor en el débito fiscal,
por lo tanto, el que recibe la nota de crédito que emite el vendedor, se le devuelve
precio e IVA. El crédito que él aprovecha es el IVA que se le devuelve, que es lo que se
le debe deducir del crédito fiscal.

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Ejemplo:
La venta se realiza en octubre y el descuento se realiza en noviembre.
Durante los primeros 12 días de noviembre, el vendedor declaró y pagó $ 118. Si al
comprador se le efectúa un descuento, su crédito fiscal ($18) disminuye en $ 1,80.
b) Resciliación.
Es el mismo sistema: disminuye el débito fiscal del comprador y el crédito fiscal del
vendedor disminuye.
2) Aumentos del crédito fiscal: art. 24.
a) Según el inciso 2° del art. 24, deberá sumarse al crédito fiscal el impuesto que conste en
las notas de débito recibidas y registradas durante el mes, por aumentos del impuesto ya
facturado.
Siempre debe aumentar el débito fiscal, por lo tanto, el vendedor emite una nota de
débito por motivo de intereses financieros, reajustes (lo que excede de la UF), intereses
moratorios, etc.
El que recibe la nota de débito, tiene que pagarla, por lo tanto, aumenta el crédito fiscal,
porque aumenta el precio que le están cobrando.
En el débito fiscal se aclaraba que las costas procesales no forma parte de la base
imponible porque no son precio, por lo tanto, no están afectos a IVA.
Para poder hacer uso del crédito fiscal, el contribuyente deberá acreditar que el impuesto le
ha sido sobrecargado en las respectivas facturas, y si es una importación, se debe acreditar
que se pagó el impuesto al valor agregado (art. 25).
Además, el crédito fiscal y el débito fiscal se debe anotar en los libros del IVA (art. 59).
En la columna del crédito fiscal, se deben anotar las compras del mes.
En la columna del débito fiscal, se deben anotar las ventas del mes.
El débito fiscal menos el crédito fiscal, es el impuesto a enterar en arcas fiscales dentro de
los 12 primeros días del mes siguiente, por lo tanto, esto se hace todos los meses.
Si el crédito fiscal es mayor que el débito fiscal, se produce un remanente de crédito fiscal.
En ese caso, ese remanente de crédito fiscal se debe declarar dentro de los 12 primeros días
del mes siguiente, ya que este remanente, por orden de la ley, se debe convertir en UTM,

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habiendo 2 alternativas:
a) Aplicarlo a meses futuros en forma reajustada.
Según los arts. 26 y 27, el remanente de crédito fiscal es acumulativo, simplemente se
va sumando sin que exista un plazo. Sin embargo, si no se ha declarado oportunamente
(máximo de atraso un mes), el crédito fiscal se pierde.
b) Art. 27 bis: es muy importante, ya que tiene por objeto solucionar el gravísimo problema
que se generaba con la adquisición de bienes del activo fijo o inmovilizado.
Se aplica solamente cuando durante 6 meses no se ha podido descargar el crédito fiscal
y siempre que tenga su origen en la adquisición de bienes del activo fijo.
Ejemplo:
Supongamos que se constituye una planta productora de celulosa (Celcoarauco)
Esta construcción implica una inversión altísima en obras civiles (edificios),
maquinarias, importación de elementos, etc. Estas adquisiciones dan derecho a crédito
fiscal que no se podrá recuperar fácilmente, por lo tanto, para evitar este tremendo costo
financiero que deberá soportar la empresa, la ley señala que si después de 6 meses no se
ha podido recuperar el crédito fiscal, el contribuyente puede pedir:
a) Devolución del remanente del crédito fiscal.
b) Utilizarlo para imputarlo al pago de otros impuestos fiscales, como por ejemplo,
impuesto de segunda categoría, impuestos aduaneros, etc. Para esto hay que pedir a
Tesorería que extienda un certificado.
Obviamente la mayoría de las empresas piden devoluciones porque los costos son
altísimos, sobretodo las empresas que están recién comenzando o realizan una inversión
o ampliación muy grande.
Los contribuyentes que quieran pedir devolución, deben hacer una presentación al SII
solicitando devolución del remanente de crédito fiscal que no ha podido ser
aprovechado por la vía ordinaria de aplicar el crédito.
En este caso, el SII revisa la procedencia o improcedencia de la devolución y tiene un

plazo de 60 días para pronunciarse. Si transcurrido este plazo el SII no rechaza
fundadamente la solicitud, debe devolver el crédito dentro de los 5 días siguientes de
vencidos los 60 días.
Por lo tanto, el SII tiene 3 alternativas:
1) Aceptar.
2) No pronunciarse.
3) Rechazar fundadamente, el contribuyente tiene derecho a reclamo (art. 126 CT).
Si el contribuyente usa cualquier procedimiento doloso encaminado a efectuar

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imputaciones o devoluciones superiores a las que corresponde, incurre en el delito

tipificado en el art. 97 n° 4 CT.
a) Si se piden imputaciones indebidas: la sanción es más baja.
b) Si se piden devoluciones indebidas: la sanción es más alta.
Para que proceda la calificación del art. 97 n° 4 CT, debe existir una infracción que
importe la utilización de un procedimiento doloso, por lo tanto, no incluye simples
errores, por ejemplo, calificar un bien del activo fijo o realizables, cuando es discutible.
Finalmente, la ley se pone en el caso de que el remanente de crédito fiscal que durante
los 6 meses no se ha descargado, sea aplicable a futuras operaciones gravadas y
exentas.
Ejemplo:
Que Celcoarauco se dedique a la exportación (hecho no gravado).
Por lo tanto, la ley otorga 2 opciones:
a) Art. 27 bis: aquella parte destinada a ventas gravadas.
b) Art. 36: aquella parte destinada a ventas exentas.
En todo caso, terminará pidiendo la devolución, y se aplica la regla de la
proporcionalidad, al igual que en el crédito fiscal.
La ley se pone en el caso de término de giro (art. 28).

El crédito fiscal que no haya sido aprovechado por el contribuyente de IVA que pone
término a su giro, puede usarlo para imputarlo al pago del IVA que resulte de la liquidación
de la empresa o también para pagar el impuesto de primera categoría, y si aún queda
remanente de crédito fiscal, ese remanente se pierde porque el Fisco no lo devuelve.
Los arts. 29 al 35 se refieren al régimen de tributación simplificada de los pequeños

contribuyentes, que tienen nula o escasa aplicación.
Exportadores:
El art. 36 se refiere a los exportadores.
Permite recuperar el IVA para favorecer la actividad exportadora.

En el art. 12 letra D se declaran exentas de IVA las especies exportadas en su venta al
exterior. De no existir esta norma, se consideraría como una venta afecta a IVA, es por eso
que la ley las ha eximido.

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Se asimila a una exportación, la exportación de servicios. La razón de esto es que permite

que los servicios que se exportan puedan competir en los mercados internacionales, sin
encarecer los precios.
El exportador ha soportado IVA en las adquisiciones hechas, tanto en los bienes, insumos
como en los servicios contratados. El art. 36 permite recuperar el IVA soportado.
En este artículo hay varias situaciones de servicios asimilados a exportaciones, por ejemplo,
al turista se le devuelve el IVA soportado, esto se practica en varios países.
Este año se modificó el inciso 7° y se derogó el inciso 8° del art. 36.
Para determinar la procedencia del art. 36, se aplican las normas del art. 25:
a) Se recupera el IVA que tiene el carácter de crédito fiscal.
b) Debe haberse recargado en una factura.
c) Deben cumplirse todos los requisitos del art. 59, debe llevar libros de IVA.
d) Se debe aplicar la proporcionalidad, al no exportar toda su producción.
La exportación se califica por el Código Aduanero, la devolución está reglamentada por un

Decreto Supremo, que se modifica constantemente.
Es necesario hacer una presentación en Tesorería, la cual solicitará información al SII y se

requiere un certificado de embarque de aduana, por lo tanto, las mercaderías deben
encontrarse embarcadas.
Los exportadores, para evitarse el “enredo” de la proporcionalidad, lo que realizan es tener
2 empresas.
Cualquiera acción maliciosa se sanciona por el art. 97 n° 4 CT. Se agrava por su devolución
indebida.
El transporte terrestre de carga y el transporte aéreo de carga y pasajeros, gozan del mismo
tratamiento indicado, al igual que aquellos que presten servicios a personas sin domicilio o
residencia en el país, que sean calificados como exportación de conformidad a lo dispuesto
en el n° 16 letra E del art. 12, es decir, los ingresos percibidos por la prestación de servicios
a personas sin domicilio ni residencia en Chile, siempre que el Servicio Nacional de
Aduanas califique dichos servicios como exportación.
Según el art. 36 también se consideran como exportadores las empresas aéreas o navieras,
que efectúen transporte de pasajeros o de carga en tránsito, en que se hace escala, pero no
se hace carga o descarga de mercaderías o pasajeros. El agente de naves, puede solicitar la
devolución de IVA.

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El aprovisionamiento de plataformas petroleras de exploración o explotación, también

pueden estar en tránsito.
Se agregan las naves las naves y aeronaves que realizan proyectos de interés científico para
el país.
Según el inciso 6°, se consideran como exportadores las empresas aéreas, navieras y de
turismo y las organizaciones científicas por el aprovisionamiento de las naves o aeronaves
que efectúen en los puertos de Punta Arenas o Puerto Williams y por la carga, pasajes o por
los servicios que presten o utilicen para los viajes que realicen desde dichos puertos al
Continente Antártico. La Dirección General del territorio marítimo debe acreditarlo.
El nuevo inciso 7° se refiere a empresas no constituidas en Chile que opere buques

pesqueros factorios y opere fuera de las 200 millas (zona económica exclusiva). El
aprovisionamiento sólo debe ser en las regiones I, XI y XII.
El inciso 8° se suprimió.
El inciso 9° se aplica a las actividades hoteleras o turistas extranjeros que paguen a

mercaderías extranjeros (art.12 letra E n°17).
Deben ser turistas extranjeros sin domicilio ni residencia en Chile y que paguen en moneda
extranjera.
La devolución no puede exceder del 19% sobre las operaciones efectuadas en moneda
extranjera en el período.
V ADMINISTRACIÓN DEL IVA
Las normas sobre la administración del IVA están contempladas en el Título IV de la Ley.
Obligaciones del contribuyente de IVA:
1) Inscripción en el Rol Único Tributario.

2) Llevar libros y registros especiales.
3) Otorgar ciertos documentos.
4) Declaración y pago del impuesto.

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1) Inscripción en el Rol Único Tributario.
Para el control y fiscalización de los contribuyentes de IVA, el SII lleva un Registro, a base
del Rol Único Tributario (RUT).
Con este objeto, las personas que inicien actividades susceptibles de originar impuesto,
deben solicitar su inscripción en el RUT, antes de dar comienzo a dichas actividades.
2) Llevar libros y registros especiales.
Art. 59 y 74 del Reglamento: el libro fundamental es el de las compras y ventas. Se

registran día a día tales operaciones gravadas con IVA. Debe mantenerse permanentemente
en el negocio o local y puede ser requerido en cualquier momento.
Debe llevarse cuenta especial de los IVA cobrados a los clientes y otra cuenta con el IVA
soportado. A fin de mes se compensan y se obtiene el impuesto a pagar.
3) Otorgar ciertos documentos.
El contribuyente debe otorgar boletas, facturas, guía de despacho, notas de crédito y notas
de débito.
La boleta y factura debe entregarse aun si la operación no está gravada.
1. La factura se emite al hacer la entrega real o simbólica al vendedor o prestador de

servicios. Los servicios se facturan en el período tributario en que se prestan.
El art. 69 del Reglamento señala los requisitos de la factura:
a) Debe ser firmada y enumerada correlativamente.

b) Debe ser emitida en triplicado: el original y la segunda copia se le entrega al cliente,
debiendo conservarse la primera copia en poder del vendedor o prestador del servicio.
El original da derecho a crédito fiscal.
c) Nombre completo, RUT y dirección del emisor de la factura.
d) Fecha de su emisión.
e) Nombre completo, RUT y domicilio del comprador.
f) Detalle de la mercadería transferida o naturaleza del servicio.
g) Indicar separadamente la cantidad recargada por concepto de impuesto, etc.
2. El art. 69 del Reglamento, también se refiere a las boletas:

La boleta la emite el vendedor o prestador del servicio. El importador siempre emite
factura. Se debe entregar al consumidor final al momento en que se realiza la entrega
real o simbólica o al momento de percibir la remuneración.

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Debe estar en formulario correlativo y timbrado. Se hace en duplicado.
El art. 97 n° 16 CT, señala el procedimiento en caso de pérdida. Si el SII considera que

la pérdida no fue fortuita, se aplica una sanción.
3. Con respecto a las guías de despacho.

La guía de despacho la emite el contribuyente que posterga la emisión de las facturas
hasta el quinto día del mes siguiente. También se emite al realizar traslado de bienes
que no importan venta.
La guía de despacho no transfiere el dominio de la cosa, lo que tiene importancia para
los efectos del derecho civil.
Se emite al momento de la entrega real o simbólica o al momento del traslado.
Normalmente la guía de despacho va seguida de factura y en la factura debe hacerse
mención a ella.
4. Finalmente están las notas de débito y notas de crédito.

Anteriormente debe existir factura emitida.
Al aumentar al precio aumenta el impuesto y se emite nota de crédito. La nota de
crédito se entrega por descuento o bonificación y también por las cantidades restituidas
por devoluciones de mercaderías o resciliación de contratos. Por lo tanto, representa un
descuento. Debe ser emitida al mismo titular de la factura.
4) Pago y declaración del impuesto.
Los contribuyentes deben presentar declaración jurada cada mes en que se señala todo el
débito y el crédito. El impuesto debe pagarse dentro de los 12 primeros días de cada mes.
*****************

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Apuntes Tributario I actualizados 2019

Derecho Tributario I (Universidad Santo Tomás Chile)

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APUNTES DE DERECHO TRIBUTARIO I

Descargado por Mauricio Muñoz (mauriciomunoz754@gmail.com)

1.1 Concepto y Amplitud

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1.3 Importancia del Derecho Tributario

a) Importancia Profesional para el Abogado. Es lamentable, a veces, presenciar cómo una

Descargado por Mauricio Muñoz (mauriciomunoz754@gmail.com)

a su cliente. A veces un consejo jurídico aparentemente conveniente y perfecto desde el punto

b) Como Ciencia Jurídica. De lo anterior se desprende que el Derecho Tributario tiene

Es más, el Derecho Tributario suele transformarse en este sentido en un catalizador que

Es problema económico porque la tributación entraña diversos efectos en la economía, al

Descargado por Mauricio Muñoz (mauriciomunoz754@gmail.com)

definida. Al efecto podemos señalar entre los efectos de la imposición en la economía, el

Es interesante la cita que hace M. Fuster6 del pensamiento de Russeau contenido en su

El problema de la evolución del sistema tributario adoptado por un país, es complejo y

1.4 Planificación Económica y Política Tributaria

El nuevo análisis de los efectos de la imposición en la economía nacional se fundamenta en que el

Descargado por Mauricio Muñoz (mauriciomunoz754@gmail.com)

a) Imposición Anticíclica o Compensatoria7

Las finanzas funcionales en contraposición de las clásicas, plantearon el abandono y ruptura

Taylor8 señala "El objetivo principal de la imposición anticíclica es estimular el consumo o

 El gasto público debe ser suficiente para el empleo total.

Descargado por Mauricio Muñoz (mauriciomunoz754@gmail.com)

d) Redistribución del ingreso en el sentido de la conducción de la inversión. En la

e) El sistema impositivo en la regulación de la distribución primaria del ingreso. Puede

Basta citar las siguientes entre muchas otras:

1. Alivio de los impuestos indirectos que inciden en los precios (Impuesto al

2. Plena aceptabilidad como gasto deducible en el cálculo de las rentas

3. Alivio de la tributación de las rentas del trabajo en los impuestos, que le

f) Estrategias de Desarrollo. La definición de éstas incide en materia tributaria. Una estrategia

Descargado por Mauricio Muñoz (mauriciomunoz754@gmail.com)

extranjero. Como estas estrategias no se dan en forma pura, el manejo de la variable

1.5 Otras Finalidades de los Tributos

II. CLASIFICACIÓN DE LOS TRIBUTOS Y DEFINICIONES

1. CONCEPTO DE LOS TRIBUTOS

b) La prestación de lo que se debe es en dinero o comúnmente en dinero. Como lo veremos

Descargado por Mauricio Muñoz (mauriciomunoz754@gmail.com)

c) Son exigidas en el ejercicio del poder de imperio. Un elemento particular y característico

2. CLASIFICACIÓN DE LOS TRIBUTOS

Descargado por Mauricio Muñoz (mauriciomunoz754@gmail.com)

2.1 Las Tasas

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2.2 Las Contribuciones

Descargado por Mauricio Muñoz (mauriciomunoz754@gmail.com)

Para Founrouge17 es la "prestación obligatoria debida en razón de beneficios individuales de grupos

Tradicionalmente algunos autores han limitado la "contribución" a la "contribución de mejora" como

2.3 Los Impuestos

Descargado por Mauricio Muñoz (mauriciomunoz754@gmail.com)

c) Existe en los impuestos un destino general. En efecto, ya se ha explicado que el destino

d) Se advierte una carencia de equivalencia de prestaciones, es decir, que en el momento

e) Complementa la financiación no lograda por tasas y contribuciones. Advertíamos al

f) Están destinados a alcanzar finalidad de orden económico, político y social.

Descargado por Mauricio Muñoz (mauriciomunoz754@gmail.com)

2.4 ¿Los Derechos son una clase de Tributos?