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Especial IASB

La NIC 19:
Retribuciones a los
empleados

Mª del Pilar Casado Belmonte Aparentemente los gastos de personal no deberían presentar
Profesora asociada del departamento de dirección y
gestión de empresas. Universidada de Almería modificaciones importantes a la hora de adoptar las NIC, sin embargo,
existen diferencias notables con el PGCE al considerar los
compromisos a largo plazo

FICHA RESUMEN
1. INTRODUCCIÓN Empezaremos analizando la evolu-
Autor: ción, objetivo y alcance de la norma,

L
Pilar Casado Belmonte a adopción de las Normas Inter- pasaremos a analizar en más detalle
Título:
nacionales de Contabilidad (NIC) los distintos tipos de remuneraciones
La Nic 19: Retribuciones a los empleados
Fuente: por las empresas españolas con- que se proponen, y terminaremos con
Partida Doble, núm. 157, páginas 6 a 24, solidadas que coticen en bolsa, la implicación de esta norma en la ac-
julio-agosto 2004 a partir del 2005, requiere un tual normativa contable, así como un
Localización: PD 04.07.01 análisis exhaustivo de cada uno de los ejemplo de aplicación práctica.
Resumen:
requisitos y exigencias que presentan
El trabajo analiza los aspectos más relevantes de
la NIC 19, relativa a las retribuciones a pagar a estas normas y un estudio de las posi-
los empleados, así como las modificaciones en el bles diferencias respecto a la normativa 2. EVOLUCIÓN HISTÓRICA
registro contable que supondrá su adopción contable actual.
frente a la normativa actual vigente en nuestro La Norma Internacional de Contabilidad
país, derivada del Plan General de Contabilidad.
En este trabajo analizaremos los as- 19, Revisada, Retribuciones a los em-
Se analiza la evolución histórica de la NIC 19,
sus objetivos y alcance, analizando tanto los pectos más relevantes de la NIC 19, pleados, entró en vigor para los estados
criterios de contabilización como de registro Retribuciones a empleados, así como financieros que comprendiesen ejerci-
incluidos en la misma. Se completa con ejemplos las modificaciones en el registro conta- cios comenzados a partir del 1 de enero
prácticos de aplicación ble que supone su utilización, respecto de 1999. Sustituyó a la antigua NIC 19,
Descriptores ICALI:
a la normativa contable española vigen- Costes de las Prestaciones por Retiro,
Normas internacionales de contabilidad. Gastos
de personal. Planes de pensiones. te, derivada del Plan General de Conta- aprobada por el Consejo de la IASC
bilidad de 1990. (Comité de Normas Internacionales de

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Contabilidad) en 1993, en una versión • Prácticas no formalizadas que dan
ya revisada. lugar a obligaciones de pago implíci-

Tras modificaciones en la NIC 10 (Re-

tas para la empresa. a NIC 19
visada en 1999), Hechos Posteriores a la La Norma especifica cinco tipos de
Fecha del Balance, que afectaron a la retribuciones a considerar dentro de su pretende
NIC 19, se realizó otra revisión de la nor- aplicación:
ma, entrando en vigor para ejercicios co- establecer los
menzados a partir del 1 de enero de a) Retribuciones a corto plazo a los
2000. Al lo largo del año 2000 se produ-
jeron otra serie de modificaciones, entran-
empleados en activo: tales como
sueldos, salarios, contribuciones a
criterios para
do en vigor para los ejercicios comenza- la Seguridad Social, permisos remu-
dos a partir del 1 de enero de 2001. nerados y permisos remunerados registrar el
por enfermedad, participación en las
El año 2002 supuso también modifi- ganancias e incentivos, asistencia gasto y el pasivo
caciones al respecto del reconocimiento médica, disfrute de casas, coches y
de las ganancias y pérdidas, teniendo
vigencia para ejercicios que terminen a
la disposición de bienes o servicios
subvencionados o gratuitos.
que surge de la
partir de 31 de mayo de 2002, no ha-
biéndose producido más modificaciones b) Retribuciones a los empleados prestación de
hasta la fecha. retirados: tales como prestaciones
por pensiones y otras prestaciones servicios del
por retiro, seguros de vida y aten-
3. ALCANCE Y OBJETIVO ción médica para los jubilados. trabajador
El objetivo de la NIC 19 es disponer el c) Otras prestaciones a largo plazo
tratamiento contable y la información para los empleados: tales como
acerca de las retribuciones a los emple- permisos remunerados después de
ados, obligando a las empresas a regis- largos períodos de servicios, retri-
trar contablemente las anteriores pres- buciones especiales, retribuciones
taciones: por incapacidad (siempre y cuándo
se paguen en un plazo de doce
• Como un pasivo, cuando la empre- meses o más, después del cierre
sa ha recibido el servicio del emple- del ejercicio), participación en las
ado, y no ha realizado contrapresta- ganancias, incentivos y cualquier
ción. otro tipo de compensación salarial
diferida.
• Como un gasto, cuando la empresa nanciera sobre planes de Prestaciones
ha consumido el beneficio económi- d) Indemnizaciones por cese del de Retiro, es la encargada de regular
co procedente del servicio prestado contrato esta información.
por el empleado.
e) Retribuciones en acciones
El ámbito de aplicación de esta Nor- 4. DEFINICIONES EN LA NIC 19
ma abarca todas las retribuciones de Por tanto, esta norma pretende es-
los empleados, procedentes de: tablecer los criterios para registrar el En este apartado vamos a analizar las
gasto y el pasivo que surgen de la características de cada uno de los tipos
• Planes o acuerdos formales cele- prestación de servicios por parte del de retribuciones que considera la nor-
brados entre la empresa y sus em- trabajador, dentro de la empresa, sin ma. Para ello, introduciremos la defini-
pleados. tratar la información que se debe pro- ción y especificaciones de una serie de
porcionar de los planes de retribucio- conceptos, necesarios para la interpre-
• Exigencias legales o acuerdos to- nes a los empleados, ya que la NIC tación y compresión correcta de las
mados en determinados sectores. 26, Contabilización e Información Fi- aportaciones de la norma (Cuadro 1)

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CUADRO 1
DEFINICIONES NIC 19. RETRIBUCIÓN A EMPLEADOS

Los que prestan servicios a tiempo parcial o completo, de forma permanente, ocasional o temporal. También administradores y per-
Empleados
sonal de gerencia.
Retribución a Todo tipo de retribuciones a cambio de los servicios de los empleados, tanto a ellos como a las personas que dependan de ellos y sus
empleados cónyuges.
Retribución a corto Remuneraciones a pagar en los doce meses siguientes al cierre del ejercicio en el que los empleados han prestado el servicio (dife-
plazo rentes de indemnizaciones por cese y retribuciones en acciones)
Retribuciones Remuneraciones a pagar tras la terminación de su período de empleo (diferentes de indemnizaciones por cese y retribuciones en ac-
post-empleo ciones)
Planes de prestaciones Acuerdos, formales e informales, donde existe un compromiso por parte de la empresa, a suministrar prestaciones tras la vida labo-
post-empleo ral del empleado.
Planes de aportaciones Planes de prestaciones post-empleo, donde la empresa realiza contribuciones predeterminadas a una entidad separada (fondo ex-
definidas terno), sin obligación de responder a la suficiencia del fondo para responder a las prestaciones.
Planes de prestaciones Planes de prestaciones post-empleo, en los que las prestaciones sí quedan definidas de antemano, donde las contribuciones de la
definidas empresa están en función de la evolución del importe del fondo.
Planes Planes de aportación definida o prestación definida, donde se aporta efectivo o bienes a un fondo, que no está bajo control común, y se pro-
multiempresariales porcionan prestaciones a los empleados de más de una empresa, con independencia de la empresa donde prestaron los servicios.
Prestaciones consolidadas Remuneraciones que no están condicionadas a la permanencia del trabajador en la empresa hasta la edad de jubilación.
o irrevocables
Valor actual de las Valor actual de los pagos futuros, sin deducir activo alguno afecto al plan, por los servicios prestados en el ejercicio corriente y an-
obligaciones por teriores.
prestaciones definidas
Coste de los servicios Incremento en el valor actual de las obligaciones por prestaciones definidas, consecuencia de los servicios del ejercicio corriente.
del período
Incremento, durante un ejercicio, en el valor actual de las obligaciones por prestaciones definidas, consecuencia de que las retribu-
Coste por intereses ciones se encuentran un año más próximo a su vencimiento.
Activos afectos al plan Activos poseídos por un fondo de prestaciones a largo plazo y las pólizas de seguros aptas.
Activos poseídos por un
Activos poseídos por un fondo externo a la empresa y destinados exclusivamente para pagar o financiar prestaciones a los emplea-
fondo de prestaciones a
dos; únicamente a devolver a la empresa si existe excedente o si se anticipó a los empleados.
largo plazo
La emitida por un asegurador no vinculado a la empresa, utilizable únicamente para pagos a empleados en virtud de prestaciones
Póliza de seguro apta
definidas, pudiendo retornar a la empresa si existen excedentes o si la empresa anticipó un importe a los trabajadores.
Valor razonable de un Importe por el que puede intercambiarse un activo, o liquidado un pasivo, entre comprador y vendedor, debidamente informados y
activo o pasivo en una transacción libre.
Rendimientos de los Intereses, dividendos y otros ingresos derivados de esos activos, más las plusvalías y minusvalías del valor de los mismos, realizadas
activos afectos al plan o no, menos los costes de administración e impuestos vinculados a ellos.
Ganancias y Pérdidas Ajustes por experiencia (diferencias entre las hipótesis actuales previas y los sucesos efectivamente ocurridos en el plan), más los
actuariales efectos de los cambios en las hipótesis actuariales.
Modificación del valor actual de las obligaciones derivadas del plan, causadas por los servicios prestados por empleados en ejercicios
Coste de los servicios anteriores, debido a nuevas prestaciones post-empleo, modificación de las prestaciones existentes o introducción de otras prestacio-
pasados nes a l/p de otra naturaleza.
Otras prestaciones a los Retribuciones cuyo pago no ha de ser atendido en los doce meses siguientes al cierre de los ejercicios, en los que los empleados han
empleados a largo plazo prestado el servicio, diferentes de las prestaciones post-empleo, indemnizaciones por cese y retribuciones en acciones.
Indemnizaciones por Remuneraciones a pagar, como consecuencia de rescindir el contrato antes de la edad normal estipulada, tales como despido impro-
cese cedente, jubilación anticipada o baja incentivada.
Retribuciones en Remuneraciones en la que los empleados reciben activos financieros de capital de la empresa a la que prestan sus servicios, por el
acciones precio futuro de los mismos.
Planes de retribución en Acuerdos de tipo formal o informal, en los que la empresa suministra acciones u otros instrumentos de capital como remuneración.
acciones

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● La NIC 19: Retribuciones a los

empleados

5. RETRIBUCIONES A LOS EMPLEADOS • Un pasivo o gasto devengado, des- En el Cuadro 2, podemos observar
A CORTO PLAZO pués de deducir cualquier importe el reconocimiento contable y la valora-
pagado. ción de los distintos tipos de retribucio-
Esta norma considera como retribucio- nes a corto plazo.
nes a corto plazo, los tipos de remunera- • Un activo o pago anticipado de un
ciones que se pagan en un período no gasto, si el importe pagado a lo lar- La NIC 19 presenta, para el caso de
superior a doce meses, desde el cierre go del ejercicio es superior al impor- los permisos remunerados, dos tipos de
del ejercicio, donde los empleados han te sin descontar de las retribucio- remuneraciones:
prestado sus servicios. Por tanto, su nes, por la diferencia producida,
contabilización no plantea problema al- siempre que en un futuro suponga • Las “acumulativas”, es decir, que su
guno, pues es inmediata, ya que no se una disminución en los pagos. disfrute puede diferirse en el tiempo,
plantean hipótesis actuariales para valo- por lo que los derechos pueden ser
rar la obligación o el coste, y no van a • Por un gasto en el ejercicio que se utilizados en siguiente ejercicios
surgir pérdidas o beneficios actuariales. devengue, excepto si por otra nor-
ma de contabilidad se permite la • Las “no acumulativas”, esto es, que
La norma establece, con carácter imputación de esas retribuciones al no se trasladan al futuro y, si no se
general, la consideración de la presta- coste del activo (Por ejemplo, la NIC consumen, no dan derecho a pres-
ción cuando el empleado haya prestado 2, Existencias, y la NIC 16, Inmovili- taciones futuras.
el servicio, reconociendo: zado Material)

CUADRO 2
REMUNERACIONES A C/P A LOS EMPLEADOS

Tipo de Retribución Reconocimiento Valoración

Sueldos, Salarios y cotizaciones a la • Pasivo

Seguridad Social • Gasto
• Pasivo
• Gasto
A medida que los empleados prestan los
servicios • Coste esperado: en función de los
Acumulativos importes adicionales que espera
Permisos satisfacer a los empleados, consecuencia
remunerados a de los derechos acumulados a la fecha
corto plazo del balance.
• Pasivo
No Cuando los permisos se hayan producido • Gasto
Acumulativos efectivamente
No se trasladan al futuro, caducan, si no se
utilizan.
• Pasivo
• Gasto
a) Cuando exista obligación presente, legal o
Participación en ganancias e incentivos implícita, de hacer tales pagos, • Coste esperado Estimación fiable, si:
consecuencia de sucesos pasados - Existe fórmula en el plan
b) Y cuando se puede realizar una estimación - Se determina antes de elaborar las
futura de la obligación cuentas anuales
- La experiencia proporciona un importe
sobre la cuantía
Otras Retribuciones no monetarias Inmediata. Cuando el empleado ha prestado • Pasivo
sus servicios • Gasto

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Para el primero de los casos, se pleado tras su vida laboral, tales como
plantea valorar el coste de los permisos pensiones, seguros de vida o atención
os planes de remunerados con carácter acumulativo,
en la fecha del balance, en función de los
médica. Dentro de las prestaciones
post-empleo, se diferencian dos gru-
pagos adicionales que la empresa estima pos: los planes de aportaciones defini-
prestaciones post- realizar, es decir el coste esperado como das y planes de prestaciones definidas,
consecuencia del carácter acumulativo, y según el fondo económico que se deri-
empleo pueden ser de la posibilidad de que disfruten de esos ve de los términos y condiciones conte-
permisos los empleados en un futuro. En nidos en ellos.
de aportaciones el caso de los permisos no acumulativos,
sólo se valoran y registran si se disfrutan.
6.1. Planes de aportaciones definidas.
definidas y de Para las participaciones en ganan-
cias y planes de incentivos, la norma En los planes de aportación defini-
prestaciones establece que sólo se reconocerán si da, la empresa se compromete a apor-
existe una obligación de hacer tales pa- tar una cantidad preestablecida al fon-
definidas gos, y si se puede realizar una estima-
ción fiable, esto es:
do, de tal manera, que el importe fijado
será el que corresponda a las prestacio-
nes a recibir por el empleado, junto con
• Si existe una fórmula en el plan para posibles aportaciones que haya realiza-
su estimación. do el mismo, y los rendimientos que ha-
yan producido las aportaciones. De es-
• Si se determinan los importes a pa- ta manera la posibilidad de que las
gar antes de la formulación de los prestaciones sean menores que las es-
estados financieros. peradas (riesgo actuarial) y que los acti-
vos sean insuficientes para los emplea-
• SI la experiencia pasada, nos ayuda dos (riesgo de inversión), es asumido
a aclarar la obligación de la empresa. por el propio beneficiario, el empleado.

Su consideración contable es la de El tratamiento contable de este tipo

gasto, y no como un componente del re- de aportaciones es sencillo, siendo in-
parto de la ganancia. Si esa participación necesario el uso de hipótesis actuaria-
en las ganancias y beneficios se produce les para calcular la obligación adquirida
en un período superior a doce meses, se o el gasto, y sin existir la posibilidad de
considerará su tratamiento contable co- que surjan ganancias o pérdidas actua-
mo otras prestaciones a largo plazo. riales. Estas aportaciones de la empre-
sa se registran en el momento que se
Respecto a la información a revelar, prestan los servicios por parte de los
no se exige ninguna especificación en empleados como:
esta norma, quedando a lo dispuesto en
otras NICs, como la NIC 24, Informa- • Gasto del período, la aportación de
ción a Revelar sobre Partes Vinculadas, la empresa al plan, a menos que
o la NIC 1, Presentación de Estados Fi- otra NIC exija o permita la inclusión
nancieros. de las mencionadas prestaciones en
el coste de un activo.

6. PRESTACIONES POST-EMPLEO • Pasivo, por los gastos devengados

y no pagados.
Las prestaciones post-empleo son re-
muneraciones derivadas de acuerdos • Puede surgir un activo, como conse-
de la empresa, de un compromiso a su- cuencia de que el gasto pagado sea
ministrar algún tipo de beneficio al em- mayor que el devengado.

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● La NIC 19: Retribuciones a los

empleados

Su registro obedece al principio del CUADRO 3

devengo, es decir, cuando los emplea-
dos hayan prestado sus servicios, sin IMPORTE DE LA OBLIGACIÓN POR PRESTACIONES DEFINIDAS (BALANCE)
recurrir al descuento, excepto las canti-
dades de las mismas que vayan a ven- Cálculo:
cer a más de doce meses tras la fecha
del balance del período en que los em- Valor actual de las obligaciones en su importe bruto, sin ninguna deducción*
pleados han prestado los servicios co- +/- Ganancia o Pérdida Actuarial no reconocida
rrespondientes, en cuyo caso se des- - coste de los servicios pasados no reconocidos
contará a la tasa de rendimiento del
- valor razonable de los activos afectos al plan*
mercado.
(A) Importe de las obligaciones por prestaciones
Respecto a la información a revelar,
Si (A) > 0. Pasivo, que figurará en el balance por el valor calculado
la empresa debe suministrar informa-
ción acerca del importe reconocido co- Si (A) < 0. Activo, que figurará en el balance, por el menor valor de entre:
mo gasto en los planes de aportaciones • Importe de las obligaciones por prestaciones (A)
definidas, quedando a disposición de lo
• El valor correspondiente al total de:
exigido en la NIC 24, Información a Re-
velar sobre Partes Vinculadas. - Pérdida actuarial y coste de los servicios pasados no reconocidos
- Valor actual de reembolsos o reducciones en las aportaciones futuras del plan, actualiza-
das a la tasa de rendimiento de mercado
6.2. Planes de prestaciones definidas. *A la fecha del balance, calculado con suficiente regularidad

Los planes de beneficios o presta-

ciones definidas, son aquellos en los CUADRO 4
que la empresa tiene la obligación de
dar las prestaciones acordadas a los
IMPORTE DE GASTO O INGRESO (CUENTA DE RESULTADOS)
empleados actuales y anteriores, sien-
do el riesgo actuarial y de inversión Importe neto de las Cálculo
siguientes cantidades
asumido por la propia empresa. De esta
manera, la empresa tendrá una obliga-
• un método de valoración actuarial
Coste de los servicios del • una distribución de las prestaciones entre los períodos
ción mayor, si las diferencias actuaria-
ejercicio presente de servicio
les y el rendimiento de la inversión son
menores de lo esperado. • hipótesis actuariales
A principios del período, a partir de las expectativas del
Rendimiento esperado de mercado para rendimientos a lo largo de todo el período
La Norma no sólo considera los los activos afectos al plan de vida de las obligaciones relacionadas con los activos.
compromisos adquiridos por la empresa
de forma explícita, sino también, aque- Rendimiento esperado de
cualquier derecho de Valor neto de la cuantía reconocida como reembolsable.
llos otros adquiridos tácitamente por las reembolso
prácticas usuales de la empresa, habi-
Exceso de las ganancias o pérdidas del ejercicio n-1 no
tualmente seguidas, y denominadas reconocidas, del mayor de los dos importes:
“obligaciones implícitas”. Pérdidas y Ganancias • 10% valor actual de las obligaciones (n-1)
actuariales reconocidas • 10% valor razonable de los activos (n-1)
La NIC 19 recoge en este tipo de
planes, tanto las aportaciones a un fon-
Dividido entre el nº de años de vida activa del personal
sujeto al plan.
do externo, como las materializadas en
un fondo interno de la empresa. Coste de los servicios Tras la modificación de un plan, medido como el cambio
pasados reconocidos que produce en el pasivo.
Al igual que las retribuciones ante- Efecto de cualquier tipo de Reconociendo las pérdidas o ganancias derivadas de los
reducción o liquidación del plan mismos.
riores, en su contabilización se recono-
ce un pasivo y un gasto, en los cuadros Coste por intereses Tasa de descuento por Valor actual de las prestaciones de-
finidas en el ejercicio (al principio del ejercicio)
3 y 4 se indican los importes por los que

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figurarán en el balance (Cuadro 3), y en prestaciones económicas, debe re-
la cuenta de resultados (Cuadro 4) conocerse inmediatamente, el im-
as hipótesis porte de las ganancias actuariales
Si la empresa se encuentra con un netas correspondiente al ejercicio,
demográficas y importe de las obligaciones negativo,
es decir un superávit (que el valor de
después de la deducción del coste
de los servicios pasados en ese
los activos afectos al plan es mayor mismo ejercicio.
financieras tienen que el valor actual de las obligaciones
por prestaciones definidas), y por las Es importante resaltar que el gasto
que ser no características del plan, no puede re- que se reconoce cada ejercicio, no es ne-
cuperar este superávit por reembolsos cesariamente igual a la cuantía que se
sesgadas y o reducciones en las contribuciones fu-
turas, es decir, el valor actual del re-
haya estimado aportar al plan ese año.

embolsos o reducciones en las aporta- La Norma establece una serie de

compatibles entre sí ciones es nulo, la empresa no puede pasos a seguir para el cálculo correcto
reflejar esa ganancia en el ejercicio co- de la cantidad a registrar contablemente
rriente, sólo por causa de una pérdida (Cuadro 5).
actuarial o del coste de los servicios
pasados, ni reconocer una pérdida só-
lo por causa de una ganancia actuarial 6.3. Valoración y registro
en el ejercicio corriente. Por ello la nor-
ma obliga a que la empresa reconoz- A continuación, pasamos a especifi-
ca inmediatamente, los importes si- car cada uno de los pasos para la con-
guientes, cuando aparezcan en el pro- tabilización de este tipo de compromi-
ceso de determinación del activo por sos de retribución.
prestaciones definidas:
6.3.1. Cálculo de las prestaciones, por
a) Las pérdidas netas actuariales y el los servicios de los empleados actuales
coste de los servicios pasados del y pasados
ejercicio corriente, en la medida que
excedan cualquier reducción en el Para determinarlas, emplearemos
valor actual de las prestaciones eco- “hipótesis actuariales”. La Norma propo-
nómicas, tales como reembolsos o ne que estas hipótesis deben cumplir
reducciones en las aportaciones fu- dos condiciones:
turas al plan. Si no se produce cam-
bio o se produce un incremento en - Ser insesgadas (que no sean impru-
el valor actual de estas prestacio- dentes ni excesivamente conserva-
nes, debe reconocerse inmediata- doras)
mente el importe de las pérdidas ac-
tuariales netas y del coste de los - Y ser compatibles entre sí (te-
servicios pasados correspondientes niendo en cuenta la inflación, ti-
al ejercicio. pos de aumento de sueldos, ren-
dimiento de los activos y tipos de
b) Las ganancias netas actuariales tras descuento)
deducir el coste de los servicios pa-
sados del ejercicio, en la medida Se establecen dos tipos de hipóte-
que excedan cualquier incremento sis: demográficas y financieras (cua-
en el valor actual de las prestacio- dro 6). Respecto a las financieras, re-
nes económicas, tales como reem- saltaremos la tasa de descuento, para
bolsos o reducciones. Si no se pro- lo cual se utilizan como referencia los
duce cambio o se produce una dis- rendimientos de mercado, en la fecha
minución en el valor actual de las del balance, correspondientes a las

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● La NIC 19: Retribuciones a los

empleados

6.3.3. Determinar el “valor razonable”

S
“emisiones de bonos u obligaciones
empresariales de alta calidad”, indi- del activo afecto al plan.
cando que si no existiese en el país
un mercado de alta calidad se recurri- Tal y como se muestra en el Cuadro
e cuantificará
ría a las emisiones de bonos del las 3 anterior, este valor se debe sustraer
Administraciones Públicas a la fecha para determinar el importe que debe re- el valor actual
del balance. conocerse en el Balance, como pasivo
o como activo. de las prestaciones
6.3.2. Determinación del ”valor actual
de la obligación” y del “coste de los
servicios del ejercicio corriente”
Si no existe precio de mercado dis-
ponible, hay que estimar su valor, para
futuras
lo cual se podrían descontar los flujos
Para ello se descuentan las pres- de efectivo futuros, a un tipo que refleje
taciones calculadas en el paso ante- el riesgo (asociado a esos activos), más
rior, por el “método de la unidad de la fecha de vencimiento o enajenación
crédito proyectada”, es decir, asig- de esos activos.
nando las prestaciones en función de
los servicios prestados por los emple-
ados, donde el servicio prestado cada
CUADRO 5
año se considera como una unidad PASOS PARA LA CONTABILIZACIÓN DE LOS PLANES DE PRESTACIONES DEFINIDAS
adicional de derecho a las prestacio-
nes, midiéndose cada unidad de for-
ma separada para estimar la obliga- 1. Estimación de las prestaciones que los empleados han devengado, por sus servicios presta-
dos en el ejercicio corriente y los anteriores.
ción final.
2. Cálculo de “el valor actual de la obligación”, y el “coste de los servicios del ejercicio co-
La norma establece el reparto de las rriente”, mediante el método de “la unidad de crédito proyectada”.
prestaciones entre los períodos de ser- 3. Cálculo del valor razonable, de cualquier activo afecto al plan.
vicio, es decir, en los períodos que se
devenga la obligación de pago, utilizan-
4. Importe total de las pérdidas o ganancias actuariales, y el importe a partir del cuál deben
ser reconocidas.
do la fórmula de las prestaciones del
plan, e incluso, prevé que si los servi- 5. Cálculo del coste de servicios anteriores, sI el plan es nuevo o han cambiado las condicio-
cios prestados van a ser mayores en un nes del mismo.
futuro, originando mayores prestacio- 6. Cálculo de la ganancia o pérdida procedente tanto, de una reducción del plan, como de una
nes, se reparta linealmente en el inter- liquidación del mismo.
valo que medie entre la fecha a partir
de la cual existe el derecho a la presta-
ción, y la fecha en la que los servicios CUADRO 6
posteriores generen importes adiciona-
les mayores. TIPOS DE HIPÓTESIS ACTUARIALES

Los servicios prestados darán lu- • Mortalidad

gar al nacimiento de la obligación de • Tasas de rotación de empleados, incapacidad y retiros
pago, incluso siendo las retribuciones prematuros
Demográficas
revocables, aunque para su valora- • Proporción de partícipes con derecho a las prestaciones
ción se debe considerar el hecho de
• Tipos de peticiones de atención, en los planes de asistencia
que algún empleado abandone la em- médica
presa.
• Tipo de descuento
Financieras (en
De esta manera la empresa puede términos nominales, • Niveles futuros de sueldos y prestaciones
determinar el coste devengado en el no reales) • Costes futuros de las prestaciones por asistencia sanitaria
ejercicio, y el valor actual de las obliga-
• Tipo de rendimiento esperado para los activos afectos al plan
ciones por prestaciones definidas.

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S
nes definidas, debiendo aparecer este A pesar de esta especificación, la
derecho de reembolso como un activo, norma permite el seguimiento de cual-
e reconocerán las por su valor razonable. quier otro método, de carácter sistemá-
tico, para un reconocimiento más rápido
6.3.4. Pérdidas o ganancias actuariales.
pérdidas y ganancias de las pérdidas y ganancias. Incluso se
permite que se reconozcan sin estar en
Las pérdidas y ganancias actuaria- los límites de fluctuación, así como su
actuariales les son incrementos en el valor actual reconocimiento inmediato.
de las obligaciones por prestaciones
definidas, o variaciones en el valor ra- 6.3.5. Coste de los servicios pasados.
zonable de los activos afectos al plan; y
causadas por algunos de estos hechos: El coste de los servicios pasados,
surge a partir de la introducción de un
a. Una tasa de rotación de los emplea- nuevo plan de prestaciones definidas o
dos elevada o reducida, retiros anti- la modificación del existente. Este cos-
cipados, mortalidad, o incremento te se considera un gasto, a repartir li-
de salarios, incremento de las pres- nealmente entre el período medio que
taciones o costes de atención médi- reste hasta la consolidación definitiva
ca; del derecho a recibir las prestaciones
consolidadas o irrevocables. Sin em-
b. Efecto de los cambios en las tasas bargo, si estas prestaciones resultan
de rotación, variación en las presta- irrevocables o consolidadas de forma
ciones o en los costes de atención inmediata tras la introducción o cual-
médica; quier cambio de un plan de prestacio-
nes definidas, la empresa deberá reco-
c. Efecto de las variaciones en el tipo nocer de forma inmediata los costes de
de descuento; y los servicios prestados en los benefi-
cios netos.
d. Las diferencias entre el rendimiento
real y el previsto de los activos afec- 6.3.6. Ganancia o pérdida
tos al plan. correspondiente en el caso de
reducciones en el plan o liquidación del
La empresa debe registrar, ya sea mismo.
como ingreso o gasto, una parte de las
ganancias y pérdidas actuariales, siem- Una “reducción” del plan se produce
pre que el importe neto no reconocido cuando una empresa disminuye su obli-
de esas pérdidas y ganancias, al final gación de pagos futuros contenidos en
del ejercicio anterior, exceda a la mayor el plan de prestación definida, ya sea
de estas dos cantidades: por disminuir la plantilla, o bien por dis-
En el caso de que el activo sea una minuir la cuantía de las prestaciones.
“póliza de seguro apta”, (esto es, que a) El 10 % del valor actual de las obli-
su calendario y cuantía de pagos se co- gaciones por prestaciones definidas La “liquidación” del plan tiene lugar
rresponda con las prestaciones que de- en esa fecha cuando se extinguen las obligaciones
berá realizar la empresa a sus trabaja- de pago futuras a los empleados que
dores), su valor será igual al valor de b) El 10 % del valor razonable de los ac- constituían retribuciones del plan de
las obligaciones de pago. tivos afectos al plan en dicha fecha prestación definida (por ejemplo, pagar
a los empleados ahora para que renun-
La Norma también recoge el caso La cuantía de las pérdidas y ganan- cien a sus derechos futuros)
del reconocimiento de los reembolsos, cias a reconocer es la cuantía del exce-
sólo cuando sea cierto que se va a de- so, dividido entre el número de años de Ambos casos, reducción y liquida-
volver algunos de los desembolsos que trabajo activo que de promedio resten a ción del plan lleva a pérdidas o ganan-
la empresa ha efectuado por prestacio- los empleados partícipes en el plan. cias, las cuales deben comprender:

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● La NIC 19: Retribuciones a los

empleados

T
• Cualquier cambio en el valor actual 7. OTRAS PRESTACIONES A LARGO
de las obligaciones por prestaciones PLAZO A LOS EMPLEADOS
definidas.
La prestaciones a largo plazo a los
anto la NIC 19
• Cualquier variación en el valor de empleados son retribuciones a los em-
los activos afectos al plan. pleados, cuyo pago se hará al término como el PGCE se
de los doce meses siguientes al cierre
• Cualquier pérdida y ganancia actua- del ejercicio (diferentes de las presta- basan en el
rial y coste de servicios pasados ciones post-empleo, de las indemniza-
que no hubiera sido reconocido con
anterioridad.
ciones por cese y retribuciones en ac-
ciones) Ejemplos de este tipo son, en-
reconocimiento del
tre otras,
Antes de determinar y valorar el gasto de personal en
efecto que esta reducción o liquidación • Vacaciones especiales tras largos
tiene sobre el plan, la empresa deberá períodos de vida activa; el momento de su
calcular de nuevo el importe de sus
obligaciones y el valor de los activos
afectos (utilizando las hipótesis actua-
• Premios de antigüedad u otras pres-
taciones por un largo período de
devengo contable
riales actualizadas al tipo de interés y servicio;
precios actuales de mercado)

Si la empresa decide en un momen- CUADRO 7

to determinado cubrir sus obligaciones
de prestaciones futuras a través de una INFORMACIÓN A REVELAR PLANES DE PRESTACIONES DEFINIDAS
póliza de seguro apta, esto no supone
una liquidación del plan. a) Política contable para reconocimiento de pérdidas y ganancias actuariales
b) Descripción del plan
Una vez seguidos los pasos anterio-
res, tendríamos el importe a calcular co- c) Conciliación entre los activos y pasivos del balance
mo gasto en la cuenta de resultados y - Valor actual de las obligaciones no financiadas
como pasivo en el balance. La Norma - Valor actual de las obligaciones financiadas total o parcialmente
nos proporciona información sobre la - Valor razonable del activo afecto al plan
compensación y la información a revelar. - Pérdidas y ganancias actuariales
- Coste de los servicios pasados no reconocidos en el balance
Respecto a la compensación de un - Cualquier importe no reconocido como activo
activo de un plan, y un pasivo de otro, - Valor razonable de reembolso reconocido como activo
sólo se permite si: - Los otros importes reconocidos en el balance
d) Importes de las partidas del valor razonable de los activos afectos al plan
• La empresa tiene un derecho a utili-
e) Conciliación entre los movimiento producidos en el ejercicio en el pasivo o ac-
zar los superávit de un plan, para tivo neto reconocido en el balance
cancelar las obligaciones que posee
con otro. f) Gasto total reconocido, de cada partida
- coste de los servicios del ejercicio corriente
• Pretende cancelar las obligaciones - coste por intereses
según su valor neto, o realizar el su- - rendimiento esperado de los activos afectos al plan
perávit en el primero de los planes, - rendimiento esperado de los derechos de reembolsos reconocidos como activos
y de forma simultánea cancelar su - ganancias y pérdidas actuariales
obligación en el otro. - coste de los servicios pasados
- efecto de cualquier reducción o liquidación
En el Cuadro 7, se presenta la in- g) Rendimiento real de los activos, y reembolsos reconocidos como tales
formación a revelar por parte de la em-
h) Hipótesis actuariales utilizadas
presa.

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Especial IASB

L
• Prestaciones diferidas que se reci- • El coste por intereses
ban a partir de los doce meses del
as indemni- cierre del ejercicio en el que se han
ganado.
• El rendimiento esperado de cual-
quier activo afecto al plan, y de cual-
quier derecho de reembolso recono-
zaciones por cese La normativa exige el empleo de un cido como un activo
método simplificado para el registro
solo podrán contable de las anteriores prestaciones, • Las pérdidas y ganancias actuaria-
y por tanto, las pérdidas y ganancias les a reconocer total e inmediata-
registrarse cuando actuariales se reconocen inmediata-
mente, sin aplicar bandas de fluctua-
mente

ción. Así mismo el coste de los servi- • El coste de los servicios pasados a
exista un cios pasados se reconoce de inmediato. reconocer total e inmediatamente
La valoración va a ser la misma que las
compromiso de prestaciones post-empleo, pero sin • El efecto de cualquier reducción o li-
diferir las pérdidas y ganancias actua- quidación
demostrable al riales, ni el coste de los servicios pasa-
dos. Esta norma recoge el caso de la
prestación por invalidez permanente,
respecto El importe a considerar como obli- donde, si la obligación depende del pe-
gación o pasivo, va a ser el valor actual ríodo de servicio activo, surgirá cuando
de la obligación a la fecha del balance, se preste el servicio. La valoración debe
menos el valor razonable de los activos reflejar la probabilidad de que el pago
• Prestaciones por invalidez perma- afectos al plan (caso de existir) emplea- pueda ser exigido, así como el intervalo
nente; dos para cancelar la obligación. de tiempo a lo largo del cual se espera
realizar los pagos. Si el importe de la
• Participación en ganancias e incen- A la ahora de contabilizar el ingreso prestación es independiente de los
tivos pagaderos a partir de los doce o gasto, deberá medir las siguientes años de servicio, el coste de las presta-
meses del ejercicio en el que los cantidades: ciones se reconocerá cuando se pro-
empleados han prestado los servi- duzca el suceso que cause la invalidez
cios correspondientes; • El coste del servicio corriente permanente, (Cuadro 8)

GRÁFICO 8
OTRAS REMUNERACIONES A L/P A LOS EMPLEADOS

Tipo de Retribución Reconocimiento Valoración

Permisos remunerados (vacaciones especiales tras largos pe- • PASIVO
ríodos de vida activa o años sabáticos) Valor presente de la obligación
Premios de antigüedad u otras prestaciones Cuando se preste el servicio que da – valor razonable de activos afectos al
Participación en ganancias e incentivos, pagaderos a más de derecho a la prestación plan (si existen)
12 meses • GASTO:
Prestaciones diferidas a recibir a partir de 12 meses Coste servicio corriente
+coste intereses
Prestación depende de
años en activo -rendimiento activo
Prestaciones por +/- pérdidas y ganancias actuariales
invalidez permanente Prestación Cuando se produzca el suceso que +coste servicio pasados
independiente de los cause la invalidez
años de servicio +/- efectos reducción

• 16 Nº 157 • Julio-Agosto de 2004

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● La NIC 19: Retribuciones a los

empleados

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Respecto a la información a revelar, Para la determinación de la cuantía a
la NIC 19 no exige ninguna revelación considerar como obligación, se debe
específica, quedando sujeto a las exigen-
cias de otras NICs, como la NIC 8, si el
analizar si se pagan después de los doce
meses, posteriores a la fecha del balan-
a NIC contempla
importe del gasto fuese significativo para ce, descontándose en su caso, a la tasa
explicar la rentabilidad de la empresa. de rendimiento de mercado “correspon- la posibilidad de
dientes a las emisiones de bonos u obli-
gaciones de alta calidad”. También debe compensar déficits y
8. INDEMNIZACIONES POR CESE tenerse en cuenta si existe una oferta pa-

La Norma trata de forma separada las

ra incentivar la rescisión voluntaria, en
cuyo caso la valoración debe basarse en
superavits en
“indemnizaciones por cese”, es decir, las la estimación del número de empleados
cantidades que la empresa ha de entre- que se espera acepten tal ofrecimiento. distintos planes de
gar al empleado tras la finalización de su
contrato en una fecha anterior al venci- Respecto a la información a revelar, la misma empresa
miento natural o estipulado. La obligación queda a disposición de lo que se exija
del pago, para la empresa, surge tras la
finalización del vínculo, y no del período
en otras normas, como: (por ejemplo para
de servicio del empleado (Cuadro 9). • La NIC 37 Provisiones, Activos Con-
tingentes y Pasivos Contingentes, directivos y
Respecto a su tratamiento contable, cuando surja un pasivo contingente,
la Norma exige reconocer este tipo de como consecuencia de la incerti- empleados por
indemnizaciones como un pasivo y co- dumbre acerca del número de em-
mo un gasto, solamente cuando exista
un compromiso demostrable por parte
pleados que se puedan acoger a un
plan de baja incentivada.
separado)
de la empresa de:
• La NIC 8 Ganancia Neta del Ejerci-
• Rescindir el vínculo antes de la fina- cio, Errores Fundamentales y Cam-
lización de la fecha normal de retiro; bios en las Políticas Contables, indi-
cando la naturaleza e importe de un
• Pagar indemnizaciones debido a gasto, si su cuantía es relevante para
una oferta realizada para incentivar explicar el rendimiento de la empresa.
la rescisión voluntaria por parte de
los empleados. • La NIC 24, Información a Revelar
sobre Partes Vinculadas, si se trata
El hecho de mencionar la norma un de indemnizaciones a directivos.
compromiso demostrable, pone de ma-
nifiesto que sólo se debe reconocer la CUADRO 9
obligación cuando la empresa tenga un
plan formal detallado para efectuar la INDEMNIZACIONES POR CESE
rescisión, sin que exista posibilidad de
retirar la oferta. Este plan deberá incluir, Tipo de Retribución Reconocimiento Valoración
como mínimo: (Ejemplos)
• Como pasivo y gasto.
a) Ubicación, función y número de em- Despido improcedente • Si se van a pagar en más de
pleados a cesar la actividad. 12 meses, descontar a tasa
Únicamente cuando exista un de rendimiento del mercado.
Jubilación anticipada plan formal para llevar a cabo
b) Indemnizaciones por cese para ca- • Por su valor de reembolso.
la finalización del contrato.
da uno de ellos. • Como pasivo y gasto.
Bajas incentivadas
• Estimando el nº de empleados
c) El momento en el que será estable- que la aceptarán.
cido el plan.

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Especial IASB

L
9. RETRIBUCIONES EN ACCIONES U • El número de las opciones sobre ac-
OTROS INSTRUMENTOS ciones poseídas por los planes de
a entrega de FINANCIEROS DE CAPITAL retribución en acciones o por los
empleados, que han caducado en el
Se consideran retribuciones en acciones ejercicio.
acciones, opciones u otros instrumentos de capital a los em-
pleados, cuando la empresa emite para • El importe y condiciones principales
sobre las mismas o sus empleados acciones, opciones so- de los préstamos o garantías reali-
bre acciones o cualquier otro instrumen- zados por la empresa a, o por
similares, se to de capital, a un precio menor que el
valor razonable por el que se emitirían
cuenta de, los planes de retribución
de acciones.
estos títulos a terceros, y cuando realiza
considerará pagos en metálico cuya cuantía depen- • El valor razonable de los instrumen-
derá del precio futuro de mercado de las tos financieros de capital, tanto al
retribución si su acciones de la empresa. principio como al final del ejercicio o
a la fecha de emisión del ejercicio,
precio es inferior al La Norma no incluye exigencias a
aplicar para el reconocimiento y medi-
que la empresa haya emitido, y po-
seídos o destinados para los planes
ción de planes de compensación en ac- de retribución de acciones.
razonable ciones, si bien enfatiza, que si no es po-
sible calcular el valor razonable de los • Cuando la empresa contemple retri-
instrumentos financieros de capital, se buciones de este tipo a los directi-
debe indicar en la presentación de los vos clave, o los instrumentos estén
estados financieros. emitidos por la empresa dominante,
o haya realizado operaciones con
No obstante, se requiere proporcio- partes vinculadas, debe comunicar
nar determinada información en relación esta información debido a la exigen-
con estos compromisos, tales como: cia de la NIC 24, Información a Re-
velar sobre Partes Vinculadas.
• Naturaleza y plazos de los planes
de retribución.
10. LA NORMATIVA ESPAÑOLA Y LA
• Política contable usada. NIC 19
• Los importes reconocidos en cada Tras analizar el contenido exigido por la
uno de los estados financieros. NIC 19 para la contabilización de las re-
muneraciones a empleados, observa-
• El número y plazos de los instru- mos que su aplicación en las empresas
mentos financieros emitidos por la españolas no produce diferencias abis-
empresa y poseídos por los planes males con la normativa vigente, si no
de retribución en acciones, o por los que más bien, viene a completarla y
empleados, al igual que el grado de mejorarla.
irrevocabilidad de los derechos de
los empleados. En la fecha de inicio La normativa contable actual, basa-
y fin de ejercicio, así como también da en el P.G.C. de 1990, no hace una
los que se hayan emitido durante el distinción y definición de los distintos ti-
ejercicio. pos de retribuciones que se pueden
proporcionar a los empleados. Si bien la
• El número, fechas y precios de ejer- contabilización fundamental es la mis-
cicio de las opciones sobre acciones ma: un gasto, como consecuencia del
ejercidas, durante el transcurso del servicio prestado por el empleado, y un
período contable. pasivo, por el importe no pagado de los

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● La NIC 19: Retribuciones a los

empleados

L
servicios prestados, pudiendo surgir un ta de gasto (643) Aportaciones a siste-
activo, consecuencia del pago anticipa- mas complementarios de pensiones.
do de un gasto. Esto lo hacemos en
base al “principio del devengo” estable- En el caso de los fondos internos,
a normativa
cido en nuestro plan. considerando la norma de valoración
19ª, el valor de la provisión estaría ajus- española establece
Respecto al tratamiento contable tado según cálculos actuariales, realiza-
que propone la NIC 19 de las retribucio- dos generalmente con cargo al gasto la obligación de
nes a corto plazo, otras retribuciones a del ejercicio. El documento 16 de AECA
largo plazo y las retribuciones en accio-
nes, no presentan diferencias respecto
trata la problemática de este tipo de
provisiones, indicando que se determi-
exteriorizar los
a la aplicación de la normativa española narán a través de un sistema de capita-
del P.G.C., pues se basan en el recono- lización de las aportaciones que se de- compromisos por
cimiento del gasto, en el momento de ban realizar para permitir que el fondo
su devengo contable. capitalizado a la fecha de jubilación del complementos de
empleado, sea capaz de afrontar el pa-
En lo que sí nos vamos a centrar es
en el tratamiento contable de las presta-
go de la prestación comprometida con
éste. Este documento propone descon-
pensiones
ciones post-empleo, fundamentalmente tar utilizando el tipo de interés de mer-
en los Planes de Pensiones. cado a largo plazo y la tasa de inflación
prevista.
La regulación contable española al
respecto de los Planes de Pensiones, Sin embargo, la posible elección de
derivada del P.G.C. y completada con la empresa de contribuir a un plan de
el Documento 16 de AECA, establece prestaciones post-empleo, queda redu-
dos tipos de compromisos a planes de cida por la normativa vigente española
pensiones, planes de aportaciones defi- a la obligación de que este fondo se re-
nidas y prestaciones definidas. Así mis- alice en una entidad externa, es decir,
mo se considera la posibilidad de hacer sólo es posible hacer aportaciones a
las aportaciones tanto a un fondo exter- planes de pensiones a través de un fon-
no como interno, dentro de la empresa: do externo, bien a través de un plan de
pensiones o una póliza de seguro de
A) A un fondo interno en la empresa ahorro colectivo.

Considerando todos los años, el Es de destacar a este respecto la ley,

gasto igual a la cuantía aportada (Cuen- 30/1995 de 8 de Noviembre de “Ordena-
ta 643, Aportaciones a sistemas com- ción y Supervisión de los Seguros” y el
plementarios de pensiones), y registran- Real Decreto 1.588/1999. Ambos esta-
do el valor de las aportaciones acumu- blecieron la obligación de que todas
ladas como una provisión para riesgos aquellas empresas (personas físicas o ju-
y gastos (Cuenta 140, Provisión para rídicas) que tuviesen compromisos (bien
pensiones y obligaciones similares), co- de aportar cantidades o bien de otorgar
mo “los fondos destinados a cubrir las prestaciones) con sus trabajadores, ya
obligaciones legales o contractuales re- fuese por un Convenio Colectivo o cual-
ferentes al personal de la empresa, con quier otro acuerdo, debían “exteriorizar-
motivo de su jubilación o por atenciones los”, (es decir, extraerlos de sus Fondos
de carácter social”. Internos, fuera de sus Balances), para
que su gestión y administración fuese re-
B) A un fondo externo alizada por Compañías independientes
especializadas en la gestión de Fondos
Considerando como gasto la aporta- colectivos, con el fin de defender los inte-
ción anual realizable, utilizando la cuen- reses de los trabajadores.

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Especial IASB

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El plazo máximo establecido para tablemente cuando exista una ga-
ello fue del 1 de enero de 2001, aun- rantía de que se vayan a realizar
a normativa que se prorrogó más tarde, hasta el
31 de diciembre del 2004.
(un plan formal detallado), mien-
tras que nuestro plan contable exi-
ge el reconocimiento inmediato de
española no Según la Ley 8/1988 de 7 Abril so- los riesgos y pérdidas previsibles
bre “Infracciones y Sanciones de Or- en cuanto sean conocidas, a tra-
contempla las den Social” y el R.D.L. 1/1995 de 24 vés de una provisión.
Marzo: “Texto refundido del Estatuto
retribuciones en de los trabajadores”, el incumplimiento
de la obligación de instrumentar los
c) Para los planes de prestaciones
post-empleo, de aportaciones defi-
compromisos adquiridos con los traba- nidas, el P.G.C. y el Documento 16
acciones, lo que jadores a través de un Plan de Empleo de AECA, recogen la posibilidad
y/o un Seguro de Ahorro colectivo se- de aportaciones a fondos internos
supone un rá considerada una “infracción muy o externos, si bien esto queda re-
grave” en materia laboral. gulado por el Real Decreto
importante Esto llevará a que a partir de fina-
1.588/1999 de 15 de octubre, en el
cual se limita la aportación a fon-
les del 2004 desaparezcan las provi- dos externos exclusivamente. La
vacío legal siones para pensiones y obligaciones NIC 19 se ajusta a la nueva nor-
similares, reconociéndose éstos como mativa y recoge exclusivamente
salida de fondos. las aportaciones que se hacen en
un fondo externo.
La NIC 19 trata dos tipos posibles
de fondos derivados de los planes de d) Para los planes de prestaciones
prestaciones definidas, bien externos post-empleo, de prestaciones defi-
o internos. Las empresas españolas nidas, la normativa contable espa-
deben acogerse a lo que plantea la ñola sí considera la materialización
NIC 19 para fondos externos exclusi- en un fondo interno y externo, al
vamente. igual que la NIC 19, que refleja
también que los fondos pueden ser
Las principales diferencias que ob- externos o internos. Aunque la NIC
servamos respecto a la normativa con- 19 abre esta posibilidad, el Real
table del P.G.C. y la postura de AECA Decreto 1.588/1999 de 15 de octu-
en su documento 16, y la NIC 19 se bre, establece la obligación de “ex-
pueden resumir de esta manera. teriorizar” todas las aportaciones a
un fondo externo.
a) Las retribuciones a corto plazo,
otras retribuciones a largo plazo y A continuación se indican las prin-
retribuciones en acciones, no es- cipales diferencias en la contabiliza-
tán especificadas en la normativa ción del gasto y obligación por los
contable española, si bien apare- compromisos de prestaciones defini-
cen en las figuras que recoge el das, entre la NIC 19 y la regulación
P.G.C., obedeciendo en ambos ca- contable española (P.G.C. y Docu-
sos al principio del devengo. La mento 16 AECA)
NIC 19 establece un estudio y re-
gistro contable muy detallado de A) Cálculo del gasto del ejercicio
todos estos tipos de retribuciones. devengado.

b) En las indemnizaciones por resci- El Documento 16 estableció para el

sión del contrato, la NIC 19 esta- cálculo del gasto por ejercicios deven-
blece que sólo se reconozcan con- gados, la aplicación de un método de

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● La NIC 19: Retribuciones a los

empleados

L
actualización y capitalización basado en el sistema de capitalización actuarial
las hipótesis actuariales necesarias, no individual y el método prospectivo.
especificando un tipo de método a usar.
La NIC 19 sí especifica el método de E) Rentabilidad esperada de los activos
as propuestas de
actualización, el de “unidad de crédito afectos al plan
proyectada” y detalla las hipótesis a AECA no consideran
considerar. El Plan no expresa en deta- El Documento 16 no considera el re-
lle el tipo de hipótesis actuariales, ni los conocimiento de rentabilidad esperada el reconocimiento
componentes del gasto anual por pen- de los activos afectos al plan como par-
siones, ni los criterios a utilizar en su
imputación. Por el contrario la NIC 19,
te del coste anual por pensiones, mien-
tras que la NIC 19 sí lo hace.
de la rentabilidad de
proporciona las especificaciones nece-
sarias para la correcta contabilización F) Valor de las obligaciones por los activos afectos al
de los planes de pensiones de presta- prestaciones definidas
ciones definidas, elaborando un detalla- plan como parte
do proceso para su contabilización. Respecto al valor de las obligacio-

B) Gasto por intereses

nes por prestaciones definidas en el
Balance, el documento de AECA no
del coste anual
considera la posibilidad de que existan
En esto no habría diferencias, activos, consecuencia de un aumento
pues se consideran gasto del ejercicio en el valor de los activos afectos al
devengado. plan, pues éstos los refleja al precio de
adquisición. Aquí vemos una diferencia
C) Pérdidas y ganancias actuariales. notable en ambos criterios, pues la NIC
19 exige valorar los activos afectos al
Según el Documento 16, todas se plan por su valor razonable, pudiendo
consideran resultados extraordinarios surgir un activo en el balance.
del mismo ejercicio, mientras que la
NIC sólo permite el reconocimiento g) Compensación de partidas
dentro de “una banda de fluctuación”,
aunque también permite el empleo de Nuestra normativa contable no per-
otros métodos. mite en ningún caso la compensación
de partidas, salvo por alguna disposi-
D) Modificaciones del plan ción normativa. La NIC 19 permite la
compensación de un activo y un pasi-
Respecto al tratamiento del gasto vo de planes distintos, cuando:
por pensiones devengado en ejerci-
cios anteriores, por modificaciones • La empresa tenga derecho a utili-
del plan, y recortes y liquidaciones del zar los superávit de un plan, para
plan, ambas normativas convergen en cancelar las obligaciones que po-
su tratamiento. La NIC 19 especifica el see con otro.
caso de que surjan derechos irrevoca-
bles o consolidados para los emplea- • Pretenda cancelar las obligaciones
dos, debiendo reconocer en ese mis- según su valor neto, o realizar el
mo momento la obligación. superávit en el primero de los pla-
nes, y de forma simultánea cance-
El método de valoración que pro- lar su obligación en el otro.
pone la NIC 19 es el “método de la
unidad de crédito”, el plan contable En cuanto a la información a reve-
sólo indica el empleo de un método de lar en los estados financieros, la NIC
capitalización, y el Real Decreto 19 precisa más información detallada,
1.588/1999 de 15 de octubre propone que la que exige la normativa actual.

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Especial IASB

E n ciertos casos
11 EJEMPLO DE APLICACIÓN.

11.1 EJEMPLO 1. Permisos remunerados a los empleados activos, corto plazo.

la NIC 19 permite Supongamos que una empresa con 200 trabajadores, concede por año 6 días
en concepto de asuntos propios, con la peculiaridad de que si estos días no se
compensar déficits disfrutan en el año, pueden acumularse y disponerse en el siguiente.

y superavits En el año 1, los trabajadores de la empresa han dispuesto por término medio
de 4 días de asuntos propios, y se estima, por la experiencia de la empresa, que
en el año 2, el número de trabajadores que dispondrán de sus dos días acumula-
contables entre dos serán 50. La retribución diaria es de 125 € al día.

fondos La empresa contabilizaría en al año 1, la información del Cuadro 10.

CUADRO 10
CONTABILIZACIÓN EN AÑO 1

Gasto de personal = Coste real (4 días * 200 trabajadores * 125€/día) = 100.000 €

Provisión = Coste esperado año 2 (2 días *50 trabajadores *125€/día) = 12.500 €
Deuda a c/p = 12.500 €

En el año 2 (Cuadro 11) los trabajadores han hecho uso, de media, de 5 días.
De los 50 trabajadores que se estimó que iban a gastar 8 días, han sido única-
mente 30 trabajadores.

Además la empresa estima que en el ejercicio 3, 15 empleados consumirán 7 días.

La empresa reflejaría en sus estados contables, la información del Cuadro 11.

CUADRO 11
CONTABILIZACIÓN EN AÑO 2
Gasto de personal = Coste real (5 días*200 trabajadores*125€/día) = 125.000€
Dotación Provisión = Coste esperado año 3(1 día * 15 empleados *125€/día) = 1.875€
Deuda a c/p = 1.875€
Exceso de Provisión: 12.500€ - (2 días*20 trabajadores*125€/día) = 7.500€

• 22 Nº 157 • Julio-Agosto de 2004

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● La NIC 19: Retribuciones a los

empleados

11.2 EJEMPLO 2. Plan de prestaciones definidas.

Supongamos que una empresa tiene un compromiso con sus empleados, de

proporcionar una serie de prestaciones tras la jubilación.
L a NIC 19
incrementa la
La empresa aporta todos los años al plan en función del valor y rendimiento
de los activos afectos al plan. cantidad de datos a
Tras la elaboración de hipótesis por parte de un actuario, la empresa tiene los
siguientes datos, y debe proceder a registrar contablemente el gasto o ingreso, y
incluir en la
el pasivo o activo, en sus estados financieros.
memoria de cuentas
La información de que dispone la empresa es la siguiente:
Valor actual de las obligaciones 31/12/02 100.000
Valor razonable de los activos afectos al plan a 31/12/02 90.000
Valor actual de las obligaciones a 31/12/03 150.000
Valor razonable de los activos afectos al plan a 31/12/03 100.000
Rendimiento previsto para el 2003 de los activos 1.500
Tasa de descuento 4%
Coste servicios período corriente 15.000
Ganancias actuariales no reconocidas a 31/12/02 12.000
Vida media esperada para los empleados hasta jubilación 5 años

El importe a presentar esta empresa en sus estados financieros sería el mos-

trado en los cuadros 12 y 13:

CUADRO 12
GASTO O INGRESO A RECONOCER EN LA CUENTA DE RESULTADOS A 31/12/03

Coste de los servicios del período = 15.000

+Coste de intereses (4% de 100.000) = 4.000
-Rendimiento esperado de los activos afectos al plan= (1.500)
-ganancias reconocidas en el período corriente (400)*
17.100 GASTO

* El importe de las ganancias reconocidas en el período corriente, se calcula como el exceso

de las ganancias no reconocidas a 31/12/02 y el mayor de los valores de entre:
- 10% del valor razonable activos afectos al plan a 31/12/02 = 10% (90.000) = 9.000
- 10% del valor actual obligaciones por prestaciones a 31/12/02 = 10% (100.000) = 10.000
Dividido por el número de años de trabajo activo que resten a los empleados partícipes del plan.
Importe de las ganancias a reconocer ejercicio 2003= (12.000 – 10.000) / 5 años = 400

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19-24 Pilar Casado copia 23/6/04 17:07 Página 24

Especial IASB

A sí pues, la NIC
CUADRO 13
PASIVO (ACTIVO) A RECONOCER EN EL BALANCE A 31/12/03

19 complementa Valor actual de las obligaciones 150.000

- Valor razonable de los activos (100.000)
la regulación + Ganancias actuariales no reconocidas (12.000-400) 11.600
61.600 PASIVO
contable española
en materia de 12. CONSIDERACIONES FINALES Un aspecto destacable, es el reflejo
de los activos afectos al plan por su valor
retribuciones, Hemos de indicar que la NIC 19 viene a razonable, la diferencia más significativa
cubrir la regulación contable de la nue- que observamos respecto a la regulación
especialmente en va normativa respecto a las retribucio-
nes a los empleados en general, y es-
contable actual, dando lugar a un cambio
de criterio contable, desde el “precio de
pecialmente a los planes post-empleo, adquisición” al “valor razonable”.
su parte "Post- pues en el P.G.C. y el documento 16 de
AECA, existían especificaciones genéri- Podemos concluir, que la NIC 19
empleo" cas respecto a la valoración de este tipo Retribuciones a los empleados, tiene
de planes. A pesar de que la NIC 19 cabida en nuestra regulación contable,
contempla la existencia de planes de y especifica los criterios fundamentales
prestaciones definidas, en fondos inter- para el registro contable de este tipo de
nos y externos, la nueva normativa de remuneraciones.
los Planes de Pensiones, por el Real
Decreto 1.588/1999 de 15 de octubre,
sólo permite la posibilidad de realizar
BIBLIOGRAFÍA
estos compromisos en un fondo exter- AECA (1995), “Provisiones para Pensiones”
no. La NIC 19 proporciona las especifi- Documento 16.
caciones necesarias para la contabiliza- Comisión de las Comunidades Europeas, (2003):
“Reglamento (CE) nº 1725/2003 de 29 de septiembre de
ción de compromisos a planes de pen- 2003 por el que se adoptan determinadas Normas
siones externos, ajustándose por tanto Internacionales de Contabilidad de conformidad con el
Reglamento (CE) nº 1606/2002 del Parlamento Europeo
a nuestra legislación. y del Consejo”.
Giner, B., Mora, A. y Arce, M. (1999) “Análisis
comparado de la Normativa Contable de AECA y el
IASC”. AECA.
Gonzalo Angulo, J. A., (2002): “Informe sobre la
situación actual de la contabilidad en España y líneas
básicas para abordar su reforma (Libro blanco para la
reforma de la contabilidad en España)”, elaborado por la
Comisión de Expertos nombrada al efecto por el Ministro
de Economía, ICAC Madrid.
Ley 30/1995, de 8 de noviembre, de Ordenación
y Supervisión de los Seguros Privados.
Parlamento y Consejo Europeo, (2002):
“Reglamento (CE) nº 1606/2002, de 19 de julio de
2002, relativo a la aplicación de las Normas
Internacionales de Contabilidad”.
PriceWaterHouseCoopers (2002): “Normal
Internacionales de Contabilidad 2002-2003)”. Dossier
Práctico Francis Lefebvre.
Real Decreto 1.588/1999, de 15 de octubre, por el
que se aprueba el Reglamento sobre la instrumentación
de los compromisos por pensiones de las empresas con
los trabajadores y beneficiarios.

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