Boletín 6160
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Generalidades
Como se establece en las Normas de Información Financiera (NIF), el concepto de activos
intangibles se refiere a los activos no monetarios identificables, sin sustancia física, que
generarán beneficios económicos futuros controlados por la entidad. Existen dos
características principales de los activos intangibles:
a) representan costos en que se incurre, o derechos o privilegios que se adquieren, con la
intención de que aporten beneficios económicos específicos a las operaciones de la
entidad durante periodos que se extienden más allá de aquél en que fueron incurridos o
adquiridos. Los beneficios que aportan son en el sentido de permitir que esas operaciones
reduzcan costos o aumenten los ingresos futuros, y
b) los beneficios futuros que la entidad espera obtener se encuentran representados, en el
presente, en forma intangible mediante un bien de naturaleza incorpórea; es decir, que no
tiene una estructura material ni aportan una contribución física a la producción u
operación de la entidad.
El hecho de que carezca de características físicas, no impide que se les pueda considerar
como activos válidos, ya que su característica de activos se las da su significado
económico, más que su existencia material específica.
Alcance y limitaciones
Los aspectos fundamentales relativos al estudio y evaluación del control interno y los
procedimientos de auditoría que se mencionan en este boletín, se refieren, básicamente,
a empresas industriales y comerciales y no contemplan los procedimientos de auditoría
particulares que podrían ser requeridos, en ciertos casos, en empresas con
características peculiares.
Este boletín se refiere a los activos intangibles que, sin ser materiales o corpóreos, son
aprovechables en el negocio; no se refiere a impuestos diferidos, crédito mercantil
proveniente de la adquisición de empresas ni a pagos anticipados.
Objetivo del boletín
El objetivo del presente boletín es enunciar y describir los procedimientos de auditoría
recomendados para el examen de los activos considerados intangibles, cuya naturaleza y
características se describen en las NIF. Dichos procedimientos deberán ser diseñados por
el auditor en forma específica en cuanto a su naturaleza, oportunidad y alcance, tomando
en cuenta las condiciones y características de cada empresa.
Objetivos de auditoría
Los objetivos de los procedimientos de auditoría relativos a los activos intangibles, son los
siguientes:
a) Comprobar que son propiedad de la empresa
b) Determinar que se trata de erogaciones de las que se derivarán beneficios en ejercicios
futuros.
c) Cerciorarse que haya consistencia en la política de contabilización.
d) Comprobar su adecuada valuación, tomando en consideración su valor potencial de
beneficio futuro.
e) Cerciorarse que haya consistencia en la aplicación de los métodos de valuación
(capitalización, amortización y deterioro).
f) Evaluar la razonabilidad del periodo de aplicación a los resultados.
g) Determinar la existencia de gravámenes.
h) Comprobar la adecuada presentación y revelación en los estados financieros.
Control interno
Ejemplos de aspectos a considerarse en la revisión, estudio y evaluación de la efectividad
del control interno sobre los activos intangibles, en forma enunciativa pero no limitativa,
incluyen los controles clave, los cuales deberán dirigirse a:
a) Autorización. Aprobación, por parte de la administración, de las erogaciones por estos
conceptos.
Debido a que la capitalización de los activos intangibles puede hacerse cuando hayan
sido comprados, desarrollados internamente o adquiridos en cualquier otra forma, un
buen sistema de control interno debe establecer la necesidad de que las erogaciones de
esta naturaleza sean previamente autorizadas por los funcionarios de la empresa o bien,
por el Consejo de Administración, dependiendo de la importancia de las partidas.
b) Procesamiento y clasificación de transacciones.
— Existencia de políticas definidas de capitalización.
Dentro de las políticas contables de la empresa, las cuales generalmente se incluyen en
un manual de contabilidad, deberá existir una sección en la que se definan las
características de las erogaciones que califican para ser capitalizadas.
— Existencia de registros que permitan identificar el origen de las erogaciones y las bases
para su aplicación a resultados.
— Procedimientos adecuados para el registro y acumulación de los elementos del costo.
La contabilidad debe captar la información correcta y oportuna sobre la acumulación de
los elementos del costo de los activos intangibles
— Sistemas de información sobre cifras actualizadas.
Es necesaria la existencia de sistemas de información para la determinación y registro de
los efectos de la inflación, que incluyan:
— Medios que permitan asegurar que se actualicen todos los activos intangibles.
— Expedientes que deberá mantener la empresa, en los cuales se documenten los
análisis por antigüedad, cálculos y los índices utilizados, así como la evidencia de que
éstos se han obtenido de una fuente apropiada.
— Separación de funciones en cuanto a la preparación, supervisión y aprobación de la
información actualizada.
Verificación del adecuado y oportuno registro de las cifras actualizadas en los libros de
contabilidad.
c) Salvaguarda física de la documentación soporte. Existencia de archivos de
documentación.
— La documentación soporte de la propiedad de los activos se deberá conservar en
archivos adecuados que faciliten su localización.
d) Verificación y evaluación. Revisión periódica de la vigencia de los beneficios futuros. Es
necesario que periódicamente se revise, por parte de la empresa, la vigencia de los
beneficios futuros que permitan hacer las aplicaciones a resultados que correspondan en
forma oportuna.
Materialidad y riesgo de auditoría
En la determinación de la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de
auditoría en el rubro de activos intangibles, el auditor debe considerar, entre otros
elementos, la materialidad de dicho rubro en relación a los estados financieros en su
conjunto, así como los riesgos de auditoría.
La planeación de las pruebas de auditoría en relación con los activos intangibles debe
incluir el análisis de los factores o condiciones que pueden influir en la determinación del
riesgo de auditoría. Dichos factores se pueden relacionar tanto al riesgo de error inherente
al renglón de que se trate, como al riesgo de que los controles relativos no lo detecten, o
bien, que el auditor no los descubra cuando aplica técnicas de muestreo. Ejemplos de
estos factores pueden ser los siguientes:
• Naturaleza, monto y características propias de los activos intangibles.
• Las políticas en cuanto al monto y naturaleza de las partidas a ser capitalizadas, así
como cambios importantes en relación con dichas políticas.
• Lanzamiento de nuevos productos, descontinuación de productos, cambios tecnológicos
o modificaciones de ingeniería que afecten el valor de los activos intangibles relacionados
con ellos.
• Estimaciones que afectan el valor neto en libros de los activos (amortización,
determinación del valor de uso, etcétera).
• Cambios en los métodos de amortización de los activos.
• Efecto de regulaciones oficiales, que afecten el valor de los activos intangibles.
• Contratos importantes con términos y condiciones específicas en cuanto a fechas, penas
convencionales por incumplimiento, incluyendo su cancelación, etcétera.
• Activos intangibles enajenados y no dados de baja en la contabilidad.
• Existencia de gravámenes sobre los activos o limitaciones en cuanto a disponibilidad.
• Registros poco confiables.
• Procedimientos deficientes para la revisión o actualización del costo, etcétera.
Procedimientos de auditoría
Planeación
En la planeación, el auditor debe obtener información sobre las características de los
activos intangibles, tales como: tipos específicos de activos intangibles, en cuanto a su
origen, políticas de capitalización, base de amortización, reglas particulares de valuación y
presentación. Dichas características incluyen la forma en que opera la empresa, sus
condiciones jurídicas, sistemas de información, etc. y, en su caso, determinar las posibles
limitaciones que pueden afectar su trabajo y opinión.
Revisión analítica
Para conocer la materialidad del rubro de activos intangibles dentro de la estructura
financiera, identificar cambios significativos o transacciones no usuales, etc., el auditor
deberá aplicar, entre otros, los siguientes procedimientos:
a) Comparación de cifras, para juzgar si las variaciones (o su ausencia) y las tendencias
son lógicas.
b) Análisis de razones financieras relativas a activos intangibles, determinadas sobre,
para identificar variaciones (o su ausencia) y tendencias, así como para juzgar la
razonabilidad de éstas, con base en el conocimiento general del negocio y de su entorno.
c) De ser posible, comparación de cifras con la información disponible de empresas del
ramo.
d) Obtener explicación de variaciones importantes e investigar cualquier relación no usual
e inesperada entre el periodo auditado y el anterior, intra periodo, contra presupuestos,
etc.
Estudio y evaluación preliminar del control interno
Llevar a cabo el estudio y evaluación preliminar del control interno contable existente y la
localización de controles clave para el manejo de los activos intangibles y su amortización,
incluyendo su actualización.
Habiéndose determinado, en forma preliminar, la confianza que se puede depositar en el
sistema de control interno contable a través del seguimiento y observación de las
transacciones y de la existencia de los controles clave y, considerando la materialidad y el
riesgo de auditoría en el rubro de activos intangibles, el auditor estará en posición de
definir la naturaleza de los procedimientos de auditoría, tanto de cumplimiento como
sustantivos, con el alcance y oportunidad que considere necesarios en las circunstancias.
Pruebas de cumplimiento
Desarrollar pruebas de cumplimiento, que proporcionen el grado de seguridad razonable
de que los procedimientos de control interno en los que se pretende depositar confianza,
existen y se aplican efectivamente. Estas pruebas son necesarias, ya que se relacionan
con procedimientos claves de control que han sido considerados en la determinación de la
naturaleza, oportunidad y alcance de las pruebas sustantivas.
Por las características del rubro de activos intangibles, las pruebas de cumplimiento
generalmente se llevan a cabo conjuntamente con las sustantivas.
Pruebas sustantivas
Como resultado de la planeación, que debió incluir, entre otros aspectos, el estudio y
evaluación del control interno contable y el desarrollo de las pruebas de cumplimiento, y
considerando nuevamente factores de materialidad y riesgo de auditoría, el auditor deberá
establecer la naturaleza de las pruebas sustantivas, con el alcance y oportunidad que
considere necesarios en las circunstancias.
Propiedad
Para comprobar la propiedad, deberá examinarse la documentación de desembolsos,
contratos, títulos de propiedad y la autorización que ampare las adquisiciones y
comprobación del cumplimiento con las reglas que distingan las adiciones a activos
intangibles, de los gastos de operación.
Existencia e integridad
Para la verificación de la existencia e integridad, deberá efectuarse lo siguiente:
a) Examen de los incrementos del periodo auditado, investigando si representan
desembolsos que vayan a proporcionar beneficios futuros en exceso a su costo. Es
necesario que existan bases que soporten los argumentos por los cuales se considera
que los activos intangibles producirán beneficios futuros. También deberá verificarse que
estos activos no incluyan erogaciones que debieron registrarse como gasto.
b) Inspección física de documentos comprobatorios de que los activos registrados existan,
estén a nombre de la empresa y estén debidamente respaldados. En el caso de cierto tipo
de activos intangibles, como las patentes, licencias y marcas, deberá verificarse que estén
legalmente registrados y en vigor el derecho de usarlos.
c) Inspección de la autorización de ventas o bajas. Cuando existan ventas o bajas de
estos activos deberá examinarse la documentación relativa, conocer las causas,
comprobar que hayan sido apropiadamente autorizadas y su adecuado registro para
reflejar la utilidad o pérdida correspondiente.
Valuación
Para el examen de la valuación deberá efectuarse lo siguiente:
a) Verificar que la capitalización de los intangibles se haya efectuado únicamente cuando
hayan sido comprados, desarrollados internamente o adquiridos en cualquier otra forma.
b) Cerciorarse que haya consistencia en la política de capitalización y del periodo de
amortización de los diferentes tipos de intangibles y que dichas políticas están de acuerdo
con las normas de información financiera.
c) Evaluar la razonabilidad del periodo de su aplicación a los resultados. La amortización
deberá hacerse mediante un método racional, sistemático y consistente durante el término
de vida útil estimada del intangible.
d) Verificar que periódicamente se sujeten a una evaluación en relación a las operaciones
de la empresa y a la posibilidad que tengan de generar utilidades para la misma.
e) En el caso de activos intangibles desarrollados por la propia empresa, se revisarán los
conceptos de las órdenes de trabajo, con objeto de juzgar si los cargos son adecuados.
f) Revisar el cálculo de la amortización y su correcto registro. Una vez que la empresa ha
establecido el método y el periodo de amortización, las aplicaciones a resultados se
reducen a un cálculo que el auditor puede verificar rápidamente.
g) Verificar, en su caso, la determinación de la actualización del costo histórico, de su
amortización acumulada y su correspondiente efecto en los resultados del ejercicio, a
través de ajuste por cambios en el nivel general de precios-índices publicados.
h) Comprobar que la utilidad o pérdida resultante de ventas o retiros de activos
intangibles, haya sido correctamente registrada y se haya cancelado la amortización
acumulada correspondiente hasta la fecha de la venta o retiro.
i) A fin de cerciorarse de que todas las bajas de activos intangibles estén registradas, es
aconsejable investigar con el personal adecuado de la empresa, sobre posibles cambios
importantes que hayan ocurrido en dichos activos para verificar que se hayan registrado.
j) Investigación de gravámenes, restricciones y compromisos.
Auditorías iniciales
En los casos de una primera auditoría, el auditor debe extender su revisión a ejercicios
anteriores, en cuanto al examen de la documentación, comprobatoria, criterios o políticas
de capitalización, métodos de valuación, amortización y actualización, etc.
Declaraciones
Obtención de declaraciones de la administración.
Cerciorarse de que en la carta de declaraciones de la administración se indiquen los
aspectos relevantes a los activos intangibles, según las circunstancias.
Presentación y revelación
Cerciorarse de que se haga una presentación y revelación adecuada en los estados
financieros, entre otros, de los siguientes aspectos:
— Principales grupos que integran el rubro de activos intangibles.
— Métodos seguidos y vidas útiles estimadas, para la valuación y amortización de cada
uno de los activos intangibles.
— Gravámenes y otras restricciones a la disponibilidad sobre los activos intangibles.
— Compromisos de desarrollo, venta o concesión de activos intangibles a un precio fijo,
así como cualquier otro compromiso relativo a estos activos.
— Cuando un intangible haya perdido su valor económico y consecuentemente se cargue
a resultados, verificar que se revelen las circunstancias que obligaron a ello.
Presentación adecuada en los estados financieros, en función a las normas de
información financiera.
Fecha de emisión y revisión de este boletín
Este boletín se emitió en septiembre de 1990 y fue revisado en enero de 2011.