ÉRIC SPIRIDION

L’ESSENTIEL
DE LA
FISCALITÉ
D’ENTREPRISE
LES ESSENTIELS DE LA FINANCE

© Groupe Eyrolles, 2011

ISBN : 978-2-212-54872-3
4 L’essentiel de la fiscalité d’entreprise

Sommaire
Introduction 9
1. Les sources du droit fiscal applicables à l’entreprise 9
2. Le rescrit fiscal : un outil aujourd’hui incontournable
pour le chef d’entreprise 12

PREMIÈRE PARTIE
L’imposition des bénéfices de l’entreprise 17
Chapitre 1 Le champ d’application des bénéfices industriels
et commerciaux 19
1. La définition fiscale des bénéfices industriels et commerciaux 20
2. La définition fiscale des bénéfices non commerciaux 22
3. La définition fiscale des bénéfices agricoles 23
Chapitre 2 La détermination du résultat fiscal en matière de BIC 25
1. La période d’imposition 25
2. Le bénéfice imposable 26
3. Le principe de rattachement des créances et des dettes 28
4. Détermination du résultat fiscal 31
Chapitre 3 La détermination du résultat fiscal en matière de BNC 33
1. Recettes encaissées 33
2. Dépenses payées 34
Chapitre 4 Le régime fiscal des sociétés de personnes 35
1. Le champ d’application de la transparence des SDP 36
2. La détermination du résultat de la SDP 37
3. L’imposition du résultat fiscal de la SDP entre les mains
des associés 38
4. Les règles applicables en cas de cession des droits sociaux 41
Chapitre 5 Le champ d’application de l’impôt sur les sociétés 43
1. Les sociétés et collectivités imposables 43
2. La territorialité de l’impôt
sur les sociétés 47
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Chapitre 6 L’imposition des sociétés de capitaux 51

1. Les particularités de l’assiette de l’impôt sur les sociétés 51
2. L’établissement, le calcul
et le paiement de l’impôt sur les sociétés 55
3. Le traitement des déficits 59
 Sommaire 5

Chapitre 7 Le régime de l’intégration fiscale 63

1. Les grands principes de l’intégration fiscale 63

DEUXIÈME PARTIE
L’assiette de l’impôt sur les bénéfices 67
Chapitre 8 L’évaluation des stocks et analyse
de certains produits 69
1. L’évaluation des stocks et productions en cours 69
2. L’imposition spécifique de certains revenus 72
Chapitre 9 Les frais généraux : les principes généraux
de déduction 75
1. La charge doit se rattacher à la gestion normale de l’entreprise 76
2. La charge doit se traduire par une diminution de l’actif net 77
3. La charge doit être effective et appuyée
de justifications suffisantes 79
4. La charge ne doit pas être exclue par une disposition
particulière 80
➜ Étude de cas 1 – Société Ker Noël 82
Chapitre 10 Les frais généraux : analyse de certaines charges 83
1. Les frais de personnel 83
2. Les dépenses de recherche 85
Chapitre 11 Les frais généraux : les aides interentreprises 89
1. Le caractère normal des aides entre entreprises 89
2. Le régime fiscal des abandons de créances 91
➜ Étude de cas 2 – Sociétés Ker Noël / Le Floch 95
Chapitre 12 Les règles de déduction des charges financières 97
1. La déduction des intérêts des sommes dues à des tiers 98
2. La déduction des intérêts dus aux associés
et à des entreprises liées 100
➜ Étude de cas 3 – Société Ker Noël 103
Chapitre 13 Le contrôle des opérations des groupes
internationaux 105
1. La présomption de fictivité des rémunérations versées
dans des paradis fiscaux 106
2. L’imposition des sociétés ou établissements exploités
dans les paradis fiscaux 107
3. Le contrôle des prix de transfert pratiqués
entre sociétés liées 109
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Chapitre 14 Les amortissements 113

1. Les principes généraux de déduction 113
2. Les régimes d’amortissement 115
3. Le régime des amortissements différés 119
6 L’essentiel de la fiscalité d’entreprise

4. Quelques régimes particuliers 120

➜ Étude de cas 4 – Société Ker Noël 123
Chapitre 15 Les provisions 125
1. Le régime des provisions 125
2. La variété des provisions 127
3. Les provisions réglementées 129
➜ Étude de cas 5 – Société Ker Noël 131
Chapitre 16 Les plus-values et moins-values d’actif 133
1. Le calcul des plus-values et moins-values 133
2. Le traitement fiscal des plus-values et moins-values 134
3. Le traitement fiscal particulier des produits
de la propriété industrielle 136
➜ Étude de cas 6 – Société Le Mesnel 138

TROISIÈME PARTIE
L’imposition du capital de l’entreprise 143
Chapitre 17 L’entreprise et l’impôt de solidarité
sur la fortune 145
1. L’activité est exercée à titre individuel 145
2. L’activité est exercée dans le cadre d’une société 147
3. Les participations dans les sociétés holdings 150
4. Les exonérations partielles de titres 152
Chapitre 18 Les impôts directs locaux 155
1. La cotisation foncière des entreprises 156
2. La cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises (CVAE) 159
3. Les mesures générales de plafonnement 162

QUATRIÈME PARTIE
Les restructurations de l’entreprise 165
Chapitre 19 La fiscalité des restructurations des entreprises :
droits d’enregistrement 167
1. Les droits dus lors de la constitution de la société
et lors des augmentations de capital 168
2. Les droits dus lors de la fusion de la société
et lors de sa dissolution 171
➜ Étude de cas 7 – SARL Goulven 173
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Chapitre 20 La fiscalité des restructurations des entreprises :

impôts directs 177
1. Les restructurations affectant les entreprises individuelles 177
2. Les restructurations affectant les sociétés 183
➜ Étude de cas 8 – SA Ker Noël et Plougeou 190
 Sommaire 7

CINQUIÈME PARTIE
L’imposition du chiffre d’affaires de l’entreprise 195
Chapitre 21 Le calcul de la TVA exigible 197
1. Des opérations accomplies à titre onéreux 197
2. Les opérations réalisées par un assujetti 199
3. Les opérations imposables par détermination de la loi 201
4. Les opérations exonérées 202
5. Les opérations imposables sur option 202
➜ Étude de cas 9 – Vente des coffrets cadeaux 205
Chapitre 22 Le calcul de la TVA exigible :
fait générateur et exigibilité 209
1. La définition du fait générateur et de l’exigibilité 209
2. Le traitement des opérations 210
➜ Étude de cas 10 – Quelques difficultés pratiques 212
Chapitre 23 La base d’imposition à la TVA et les taux de TVA 215
1. La notion de base imposable 215
2. Les taux de TVA 218
Chapitre 24 Le calcul de la TVA déductible 223
1. Le principe général de déduction 223
2. La régularisation des déductions 226
3. Les conditions de forme 229
4. Les conditions de délai 230
➜ Étude de cas 11 – M. Le Mesnel 233
Chapitre 25 Les règles de territorialité de la TVA 237
1. Le régime applicable aux livraisons de biens 238
2. Le régime applicable aux prestations de services 242
➜ Étude de cas 12 – La territorialité des prestations de service 251
Chapitre 26 Les régimes d’imposition du résultat
et en matière de TVA 255
1. Le régime des « microentreprises » et de la franchise en TVA 256
2. Les régimes réels d’imposition 258
Index 261
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 Chapitre 1

Le champ
d’application
des bénéfices
industriels
et commerciaux

l’ ESSENTIEL
Les bénéfices industriels et commerciaux (en abrégé : BIC) constituent l’une
des catégories de revenus passibles de l’impôt sur le revenu. Cette catégo-
rie dépasse la définition proposée par le Code de commerce. En effet, le
législateur a toujours cherché à en donner une définition élargie par rapport
à d’autres catégories de revenu.
Nous nous attacherons tout d’abord à étudier la notion de bénéfices indus-
triels et commerciaux avant d’examiner des notions souvent proches comme
les bénéfices non commerciaux et les bénéfices agricoles.
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20 L’imposition des bénéfices d’entreprise

1. La définition fiscale
des bénéfices industriels
et commerciaux
Les bénéfices industriels et commerciaux (BIC) sont définis par trois articles
fondamentaux du Code général des impôts (CGI) :
■ l’article 34, qui traite des activités commerciales par nature ;

■ l’article 35, qui traite des activités réputées commerciales au regard du

droit fiscal ;
■ l’article 155, qui traite des activités relevant des BIC par accessoire.

Enfin, si toutes ces activités sont qualifiées de bénéfices industriels et com-

merciaux, certaines subissent un traitement particulier si elles sont considé-
rées comme des activités non professionnelles.

1.1. LES ACTIVITÉS COMMERCIALES PAR NATURE

(ARTICLE 34 DU CGI )
Cette définition va puiser ses racines dans le droit commercial. Sont consi-
dérés comme des bénéfices industriels et commerciaux, pour l’application
de l’impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par des personnes physiques
et provenant de l’exercice d’une profession commerciale, industrielle ou
artisanale. L’accomplissement à titre professionnel d’opérations ayant le
caractère d’actes de commerce, en application de l’article L 110-1 du Code
de commerce, caractérise l’exercice d’une activité commerciale au sens de
l’article 34 du CGI.
〉 Les activités d’agent immobilier et de marchand de biens exercées à titre pro-
fessionnel constituent une activité commerciale par nature au sens de l’article
34 du CGI, dès lors qu’elles sont mentionnées à l’article L 110-1 du Code
de commerce.
Un point mérite d’être souligné : le caractère lucratif, voire spéculatif, de
l’activité est un élément important de la définition.

1.2. LES ACTIVITÉS RÉPUTÉES COMMERCIALES

AU REGARD DU DROIT FISCAL
Le Code général des impôts rattache certaines opérations à la catégorie des
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BIC, bien qu’elles ne présentent pas toutes un caractère commercial sur le

plan juridique. Ce sont principalement certains profits « immobiliers » (CGI,
art. 35, I-1° à 4°), à savoir notamment les profits provenant des opérations de
construction. Cette volonté de « commercialiser » caractérise le traitement
de certaines locations. Sont notamment réputées commerciales :
 Le champ d’application des bénéfices industriels et commerciaux 21

■ la location, consentie à une entreprise commerciale, qui constitue en

fait pour le bailleur le moyen de participer effectivement à la gestion ou
aux résultats de l’entreprise locataire, compte tenu notamment du mode
de fixation du loyer (loyer indexé sur le résultat) ;
■ la location d’un établissement industriel ou commercial muni du mobi-
lier et du matériel nécessaires à son exploitation ;
■ la location ou sous-location en meublé, à titre habituel, de locaux d’ha-
bitation (maisons, chambres ou appartements) relève des BIC.
Attention, ces activités ne peuvent être exercées dans le cadre d’une société
civile, sous peine d’une imposition de la société à l’impôt sur les sociétés.
Il convient d’être très attentif à la rédaction des clauses d’indexation du
loyer.

1.3. LES ACTIVITÉS RELEVANT DES BIC PAR ACCESSOIRE

Cette « commercialisation » des activités apparaît de nouveau au travers du
dispositif prévu à l’article 155 du CGI. Cet article dispose que les revenus
issus d’activités agricoles ou non commerciales accessoires à une activité
industrielle ou commerciale prépondérante doivent être imposés comme
des bénéfices industriels et commerciaux. Le principe d’attractivité des BIC
est affirmé. Deux conditions doivent être simultanément remplies :
■ l’activité doit être prépondérante (on compare le chiffre d’affaires des
deux activités) ;
■ il doit exister un lien étroit entre les deux activités (existence d’une
clientèle commune, locaux et matériels communs).

Par EXEMPLE
Un contribuable possédait un négoce de volailles ainsi qu’une exploitation agricole
composée, entre autres éléments, d’un élevage avicole. Pour préparer, vendre et
expédier les volailles qu’il élevait, le contribuable utilisait partiellement les moyens
en matériel et en personnel de son négoce où les produits de collecte étaient large-
ment prépondérants par rapport à ceux qui provenaient de son élevage. L’élevage
avicole a été, en conséquence, regardé comme une extension de l’activité commer-
ciale alors même que les facturations étaient distinctes et que les produits étaient
différemment marqués (CE, arrêt du 19 décembre 1975, req. n° 88119, 7°, 8° et
9° s.-s. réunies).
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1.4. LA NOTION DE BIC NON PROFESSIONNELS

Cette notion a pour objet de limiter les abus liés à la qualification d’une
activité comme étant une activité industrielle et commerciale au regard du
droit fiscal. Cette qualification permet au redevable de pouvoir imputer le
22 L’imposition des bénéfices d’entreprise

déficit de l’activité sur le revenu global et de pouvoir bénéficier de l’exoné-

ration de l’outil de travail en matière d’ISF. Le législateur a donc créé cette
notion de BIC non professionnels. Dès lors que l’activité n’est pas exploitée
directement par le contribuable ou ne présente pas un caractère prépon-
dérant en tant qu’activité professionnelle, elle est considérée comme non
professionnelle.
〉 Le déficit généré par la location saisonnière d’un bateau ne pourra être
imputé sur le revenu global, et le bateau sera soumis à l’ISF. Ce déficit ne
sera imputable que sur les revenus de la même catégorie pendant les six
années suivantes.

2. La définition fiscale
des bénéfices
non commerciaux
Cette notion est définie par l’article 92 du Code général des impôts : les
bénéfices non commerciaux (BNC) peuvent être rangés en trois groupes :
■ les bénéfices des professions libérales proprement dites ;

■ les produits des charges et offices ;

■ les profits ne relevant d’aucune autre catégorie.

2.1. LES PROFESSIONS LIBÉRALES

Les professions libérales sont celles où l’activité intellectuelle joue le rôle
principal et qui consistent en la pratique personnelle d’une science ou d’un
art que l’intéressé exerce en toute indépendance.
〉 Les médecins, chirurgiens, dentistes, avocats, par exemple, exercent des pro-
fessions libérales.
Il est intéressant dès à présent de connaître les limites de cette définition
au regard de la catégorie des traitements et salaires et de la catégorie des
bénéfices industriels et commerciaux :
■ les rémunérations des membres des professions libérales sont impo-
sables dans la catégorie des traitements et salaires, au lieu des BNC,
lorsque les intéressés sont placés en situation de subordination vis-à-vis
d’un employeur. Les avocats collaborateurs qui agissent conformément
aux directives de leurs confrères et sous le contrôle de ces derniers sans
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prendre ni initiative, ni responsabilité personnelle, sont imposables dans

la catégorie des traitements et salaires ;
■ l’activité exercée revêt un caractère commercial sur le plan fiscal lors-
que l’importance de la main-d’œuvre employée, des moyens matériels
 Le champ d’application des bénéfices industriels et commerciaux 23

utilisés et des capitaux investis est telle que l’activité procède plus d’une
spéculation sur ces différents éléments que de l’exercice d’un art ou d’une
science.

2.2. LES PRODUITS DES CHARGES ET OFFICES

Les bénéfices des charges et offices sont rangés dans la catégorie des BNC.
Relèvent donc des BNC les officiers publics et ministériels suivants : avocats
au Conseil d’État et à la Cour de cassation, avoués près les cours d’appel,
notaires, huissiers, commissaires-priseurs judiciaires, greffiers des tribunaux
de commerce titulaires de leur charge.

2.3. LES PROFITS NE RELEVANT

D’AUCUNE AUTRE CATÉGORIE
L’article 92-1 du CGI assimile à des BNC les profits provenant de « toutes
occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant
pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus ».
Cette règle conduit à taxer dans la catégorie des BNC, notamment :
■ les revenus de professions ou activités très divers (agents commerciaux,
gérants libres de succursales, prêtres catholiques, guérisseurs, cartoman-
ciennes, prostituées…) ;
■ des profits occasionnels ou accidentels susceptibles par nature de
renouvellement.
Cet article est souvent utilisé par l’administration fiscale pour taxer des gains
qu’on ne pourrait pas qualifier positivement. Si les sommes encaissées par
des particuliers ne sont en principe pas imposables au titre des BNC si elles
ne rémunèrent pas à proprement parler une activité, cet article permet
d’imposer de nombreux profits.
Au même titre que les bénéfices industriels et commerciaux, le législateur
distingue les BNC professionnels des BNC non professionnels. Les déficits
d’activités non commerciales au sens de l’article 92 du CGI, autres que ceux
provenant de l’exercice d’une profession libérale ou des charges et offices,
ne peuvent donner lieu à imputation sur le revenu global.

3. La définition fiscale
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des bénéfices agricoles

Les bénéfices agricoles sont définis par l’article 63 du CGI : sont considérés
comme bénéfices agricoles, pour l’application de l’impôt sur le revenu,
24 L’imposition des bénéfices d’entreprise

les revenus que l’exploitation des biens ruraux procure soit aux fermiers,
métayers, soit aux propriétaires exploitant eux-mêmes (faire-valoir direct).
Les bénéfices de l’exploitation agricole comprennent les profits résultant
pour l’exploitant de la vente (ou de la consommation) des produits de tous
terrains propres à la culture et des produits de l’élevage. C’est ainsi que toute
personne qui obtient des produits au cours ou à la fin d’un cycle de produc-
tion végétal ou animal exerce en principe une activité de nature agricole.
〉 Quand le producteur vend sa propre production, il est agriculteur. S’il vend
des produits qui ne sont pas tirés de son exploitation, il est commerçant.
Le recours à certains procédés commerciaux ne suffit pas à entraîner la taxa-
tion au titre des bénéfices industriels et commerciaux. La seule circonstance
que l’exploitant dispose d’une installation commerciale permanente pour la
vente au détail de ses produits ne fait pas obstacle à l’imposition dans la
catégorie des bénéfices agricoles (stand dans un marché).
Il est à noter qu’un dispositif spécifique de rattachement à la catégorie
des bénéfices agricoles des revenus commerciaux accessoires a été mis en
place. Les recettes commerciales sont rattachées au résultat agricole dès
lors qu’elles n’excèdent pas 50 000 € et 30 % des recettes agricoles (calcu-
lées sur la base d’une moyenne).
Les revenus tirés des activités de production d’électricité photovoltaïque
ou éolienne rattachés au bénéfice agricole obéissent à un traitement parti-
culier. Ils ne doivent dépasser ni 100 000 € ni 50 % des recettes agricoles.
À la lumière de toutes ces notions, il est important avant de déployer toute
activité d’en mesurer toutes les conséquences fiscales eu égard à sa qua-
lification. Les règles de détermination du résultat étant propres à chaque
type de revenu, l’impact fiscal peut être important. Pour des raisons de
présentation du bilan, il est peut-être plus intéressant de choisir une comp-
tabilité d’engagement (BIC) faisant apparaître des créances client qu’une
comptabilité de caisse.
Pour une même activité, la question portant sur la nature des investisse-
ments, la participation directe ou non de l’entrepreneur, le recours impor-
tant aux salariés devra être examinée pour faire en sorte que le revenu soit
imposé dans une catégorie adaptée. Les règles de détermination du résultat
étant propres à chaque type de revenu, l’impact fiscal n’est pas neutre.

Pour ALLER PLUS LOIN

– Le dispositif légal : les articles 34, 35 et 92 du Code général des impôts ;
– la documentation administrative : série 4 A ;
© Groupe Eyrolles

– les arrêts fondamentaux : CE 24 décembre 1931, 4423, CE 10 mai 1991, 64021,

Dehorne.