COURS DE COMPTABILITE

ANALYTIQUE
L3 SEG USAG
DR OUATTARA
Chapitre 1: OBJET DE LA
COMPTABILITE ANATYTIQUE
Section 1 : Définition et objectifs de la comptabilité analytique
I. Définition
La comptabilité analytique est définie comme un système d’analyse et de
traitement autonome des données permettant de calculer des coûts, des
marges et des résultats analytiques de nature à fournir des informations
utiles à la gestion de l’entité.

La comptabilité analytique de gestion (CAGE) se préoccupe

essentiellement des conditions d’exploitation internes de l’entreprise.
II. Objectifs
Les objectifs essentiels de la CAGE sont :
➢ L’analyse des coûts ; ➢ Le calcul des coûts analytiques ;
➢ L’évaluation des stocks ;
➢ La détermination des marges et des résultats analytiques.
➢L’analyse prévisionnelle et le contrôle des coûts (Coûts
préétablis) qui consiste à établir des prévisions de coûts, d’en
constater la réalisation et expliquer les écarts qui en résultent.
D’une manière générale, la finalité de la CAGE est de fournir des
informations utiles à la prise de décision des responsables de l’entreprise.
Elle n’est ni normalisée ni obligatoire. Cependant, sa mise en place est
vivement recommandée eu égard aux liens étroits qu’elle entretient avec
la Comptabilité Générale (CG).
A. L’analyse des coûts
Selon les situations et les besoins d’information de l’entreprise, cette
analyse peut être faite :
-Par fonction (ou destination) : Approvisionnement, Production,
Distribution, Administration, etc.
-Par produit ou groupe de produits ;
-Par centre de responsabilité ;
-En coûts directs et coûts indirects (coûts complets) ;
-Par variabilité (charges variables/charges fixes).
 Si l’analyse fonctionnelle est retenue, analyse fréquente, les charges de la
CG sont reclassées et regroupées par destination suivant leur
appartenance à une des étapes du cycle d’exploitation.

Comptabilité Générale : CAGE : charges classées

charges classées selon leur Reclassement selon leur destination
nature par destination Coût d’achat
Achats Coût de production
Transport
Coût des déchets, SP, PR
Services extérieurs
Impôts et taxes Coût d’administration
Charges de personnel Coût de distribution
Frais financiers Coût de revient
B. Le calcul des coûts analytiques
Après l’analyse des coûts, il est ainsi possible de calculer les coûts
intermédiaires (coûts aux différents stades d’exploitation): coût
d’achat, coût de production, coût de distribution, et aboutir enfin au
calcul du coût de revient.

Le coût de revient regroupe l’ensemble de charges engagées par

l’entreprise jusqu’au stade final de l’ exploitation c’est-à-dire les ventes.
Coût de revient = Total des charges engagées aux différents stades
d’exploitation.
Outre les coûts intermédiaires et le coût de revient, on peut calculer
d’autres coûts. Sans en donner une liste exhaustive, voici quelque coûts
qui peuvent être calculés :

-coûts par section, centre d’activité, atelier ;

-coûts par stade de fabrication ;
-coûts par commande ;
-coûts par produit, groupe de produits ;
-coût variable et coût fixe ;
-coût direct et coût indirect ;
-coût d’imputation rationnelle ;
-coût spécifique ;
-coût marginal.
C- L’évaluation des stocks
Les marchandises ou matières achetées au cours d’une période ne sont
pas forcément toutes immédiatement vendues ou utilisées au cours de la
même période. Par ailleurs, les produits fabriqués de la période, ne sont
pas nécessairement tous vendus pendant la période où ils ont été
fabriqués.
Dans ces conditions, il importe de suivre de façon permanente, en
quantité et en valeur, les entrées et les sorties de stock, et d’évaluer
ensuite les existants en stock en fin de période (stock final).
Les stocks de matières et de produits interviennent pour réguler les flux
d’achat et de consommation, les flux de production et de vente.
 D- Détermination des marges et des résultats analytiques
Il est possible de savoir où est-ce que l’entreprise gagne de l’argent, où
est-ce qu’elle en perd, et d’identifier alors les zones potentielles de
rentabilité ou de perte.

1- Les marges
Une marge est la différence entre le prix de vente et un coût.
Marge = Prix de vente – un coût
On peut calculer plusieurs types de marges selon le coût retenu, comme
par ex. : marge brute, marge/coût d’achat, Marge/CP, marge/CD,
marge/CV, marge/CS…
2- Le résultat analytique
Le résultat analytique est la différence entre le prix de vente et le coût de
revient.
Résultat analytique = Prix de vente – Coût de revient
Le résultat global de l’entreprise est constitué par la somme algébrique
des résultats analytiques par produit. C’est le résultat net que l’on doit
rapprocher de celui obtenu en CG.

Résultat global = ∑ des résultats analytiques

Ce résultat global peut être déterminé par la CG, mais les résultats
analytiques ne peuvent être déterminés que par la CAGE.
E- Analyse prévisionnelle et contrôle des coûts
L’approche prévisionnelle de l’exploitation et la mesure des
performances de l’entreprise consiste à :

- Établir des prévisions de coûts et de produits (coûts préétablis, budgets

d’exploitation, devis, par ex.) : Gestion budgétaire ;
- D’en constater la réalisation et expliquer les écarts qui en résultent
(analyse des écarts : Contrôle budgétaire).
Section 2 : Comparaison comptabilité analytique/comptabilité
générale

Tableau comparatif comptabilité générale/comptabilité analytique

Section 3. Les différentes méthodes ou approches de la comptabilité
analytique
Il existe 4 principales catégories de charges. On a :
- d’une part, les charges directes et les charges indirectes ;
d’autre part, les charges fixes et les charges variables.
Les différentes méthodes de calcul de coûts se distinguent par la manière
dont on traite ces catégories de charges.

On distingue 2 principales méthodes de calcul des coûts autour

desquelles plusieurs autres méthodes s’articulent:
Les méthodes des coûts complets
Les méthodes des coûts partiels
I- La méthode des coûts complets
A- Principe et intérêt
- Le principe: la méthode des coûts complets est basée sur
la distinction entre les charges directement liées à un
produit (charges directes) et les charges communes à
plusieurs produits (charges indirectes). L’objectif principal
de cette méthode est de déterminer des coûts de revient
complets en intégrant l’ensemble des charges
incorporables de la période d’analyse. La principale
difficulté concerne le traitement des charges indirectes.

- l’Intérêt de cette méthode porte sur les 5 points suivants:

définir les prix de vente, établir des devis, justifier des
évaluations comptables (évaluation des stocks, comparer
les entreprises entre elles, comparer dans le cadre du
contrôle budgétaire les coûts réels aux coûts préétablis.
B- Organisation générale de la méthode
L’organisation et l’ordre de calcul des coûts s’appuient sur la logique
d’élaboration des produits par l’entreprise. L’exemple d’une structure
industrielle:
Approvisionnement → Production → Distribution

La constitution des coûts par étapes fait apparaître :

des coûts d’approvisionnement ou d’achat; coûts de production ou
de fabrication; coûts de distribution.
L’obtention du coût de revient des produits se fait par intégration
successive des différents coûts.
CHAPITRE 2 : LA METHODE DES
COÛTS VARIABLES (OU DIRECT
COSTING)
Dans la méthode des coûts complets, on a tenu compte de l’ensemble des charges
imputables aux coûts sans tenir compte de leur variation par rapport au niveau
d’activité de l’entreprise.

La prise en compte de la variabilité des charges permet l’utilisation des méthodes

des coûts partiels. Les méthodes des coûts partiels reposent tous, sur une même
volonté : celle de n’intégrer aux coûts que les charges jugées pertinentes et qui ne
posent pas, de ce fait, de problèmes de répartition (charges indirectes).

La distinction entre charges fixes et charges variables est à la base de la méthode

des coûts variables.
Section 1. Charges fixes et Charges variables I. Les charges fixes (ou
charges de structure) 1. Définition
Les charges fixes sont des charges dont le montant est indépendant du
niveau d’activité de l’entreprise. Elles sont liées à l’existence, à la
structure de l’entreprise et doivent être engagées quel que soit le niveau
d’activité.
Exemples : l’amortissement des immobilisations, les charges
administratives et financières, les salaires de base, les impôts, les
locations et assurances des locaux, etc.
2. Le comportement des charges fixes
Lorsque l’activité croît, les charges fixes restent stables tant que la
structure de l’entreprise n’est pas modifiée. Elles sont fixes jusqu’à un
certain seuil ; au-delà, elles augmentent brusquement. On dit qu’elles
varient par paliers successifs.
Par conséquent, les charges fixes unitaires sont variables et elles
diminuent au fur et à mesure que l’activité augmente :
ce phénomène est appelé «économie d’échelle».
Les charges fixes totales varient par paliers
Les charges fixes unitaires sont variables
3. Représentation graphique du comportement des charges fixes
II. Les charges variables (ou Charges opérationnelles)
1. Définition

Une charge est dite variable lorsque son montant est proportionnel à
l’activité de l’entreprise. Elle est liée au fonctionnement de l’entreprise.
Exemples : les matières premières et fournitures consommables, l’énergie,
une part des charges de personnel (personnel intérimaire, heures
supplémentaires, les commissions des représentants, les frais de transport,
les frais financiers liés au financement de l’exploitation.
2. Comportement des charges variables

Les charges variables sont considérées comme proportionnelles à

l’activité par simplification. Dans la réalité, elles peuvent être moins que
proportionnelles dans un 1er temps, puis plus que proportionnelles
lorsque l’activité atteint son rendement optimal.
Par conséquent, les charges variables unitaires sont
pratiquement identiques quel que soit le niveau d’activité de
l’entreprise. Les charges variables totales sont proportionnelles
⇒
à l’activité Les charges variables unitaires sont fixes.
⇒
3. Représentation graphique des charges variables
III. Les charges semi-variables 1. Définition

En pratique, la distinction entre charges fixes et charges variables n’est

pas toujours évidente. Il existe de nombreuses charges qui ne sont, ni
fixes ni variables, mais présentent les caractéristiques associées de ces
deux critères : ce sont les charges semi-variables.

Exemples : les salaires des représentants : salaire de base et commissions

proportionnelles au CA, les charges de téléphone et d’électricité :
abonnement et consommation proportionnelle à l’activité.
2. Représentation graphique des charges semi-variables
3. Méthodes de décomposition des charges semi-variables

Les charges semi-variables sont, après analyse, réparties entre charges

fixes et charges variables. L’analyse de ces charges utilise des méthodes
statistiques telles l’ajustement graphique et ou la méthode des points
extrêmes pour déterminer la partie fixe et la partie variable.

Il existe d’autre méthodes d’ajustement linéaire comme : la méthode des

moindres carrés, la méthode de la double moyenne.
a)L’ajustement graphique

Les charges sont fonction du niveau d’activité de l’entreprise. Une

représentation graphique permet d’observer la relation statistique entre le
montant de la charge et le niveau d’activité.

• Dans un graphique, on place en «abscisse» les niveaux d’activité et en

«ordonnée» les montants de la charge correspondants. Les points qui
représentent les couples de valeurs (x ; y) de la série forment un nuage
de points.
• On trace ensuite la droite qui se rapproche le plus de tous les points.
• On détermine enfin les paramètres (a et b) de cette droite.
b) La méthode des points extrêmes
Connaissant, pour des valeurs données de l’activité (x), la valeur des
charges (y), il suffit de déterminer les valeurs des paramètres (a et b) de
la droite d’équation y = ax + b.

• On cherche les coordonnées des deux points extrêmes.

• Les charges variables sont une fonction linéaire de l’activité de la forme

y = ax + b. On exprime (a) et (b) dans deux équations à partir des
coordonnées des points extrêmes.

• On détermine la valeur de (a) et (b).

Section 2. La méthode du coût variable simple
La méthode des coûts variables fait la distinction entre les charges
variables et les charges fixes.

Cette méthode n’incorpore dans le coût des produits que les charges
variables (qu’elles soient directes ou indirectes) et considère les charges
fixes comme des frais de période qui ne doivent pas être inclus dans le
coût de revient.
Les charges fixes ne sont donc pas réparties entre les différents produits et
activités élémentaires mais supportées par toute la période. Cette méthode
ne cherche pas à calculer un coût complet, mais à dégager, par produit, la
marge de contribution appelée la marge sur coût variable.
I. Le compte de résultat différentiel

Dans un 1er temps, le compte de résultat différentiel fait apparaître

distinctement, par produit, les produits d’exploitation et les charges
variables d’exploitation. On obtient ainsi la marge sur coût variable
(M/CV).
Marge / coût variable = Chiffre d’affaires – Charges variables

Dans un 2nd temps, il fait apparaître globalement les charges fixes pour
déterminer le résultat analytique.
Résultat analytique = Marge sur coût variable – Charges fixes
1. La marge sur coût variable

Calculée par produit, la marge/coût variable met en évidence la rentabilité

(ou la profitabilité) de chacun des produits. Une M/CV positive indique
que le produit couvre ses coûts variables. Elle doit ensuite être suffisante
pour couvrir les coûts fixes.
Chaque produit est jugé sur sa contribution à la couverture des charges
non réparties (c.-à-d. les CF).
La méthode des coûts variables permet un jugement sur l’opportunité de
supprimer ou de développer les ventes d’un ou de plusieurs produits.
2. Le taux de marge sur coût variable

Le pourcentage de la marge sur coût variable par rapport au chiffre

d’affaires est appelé taux de marge/coût variable ou taux de marge.

Les charges variables étant proportionnelles au volume de l’activité

(CA), le taux de marge est considéré comme constant pour un produit
donné.
II. Tableau différentiel mixte
L’analyse peut se faire selon une approche mixte (par produit et par
fonction).
Le tableau d’exploitation différentiel met alors en évidence la ventilation
en charges fixes et charges variables, puis au sein de ces dernières, une
ventilation par fonction (achat, production, distribution).

Il permet ainsi de dégager les M/CV pour chaque étape de la fabrication

(M/CV d’achat, M/CV de production), la M/CV nette et le résultat
analytique d’exploitation.
Tableau différentiel mixte
Section 2. La méthode du coût variable évolué (ou méthode des coûts
spécifiques)

La méthode des coûts spécifiques (ou méthode des coûts variables

évolués ou des coûts directs mixtes) est un prolongement de la méthode
du coût variable simple. Elle est basée sur une analyse plus fine des
charges fixes en les répartissant en :
- Charges fixes spécifiques, c.-à-d. propres à chacun des produits et qui
y sont affectables (charges fixes directes)
- - Charges fixes communes à l’ensemble des produits.
I. Principe
La méthode des coûts spécifiques impute, aux coûts de chaque produit,
les charges spécifiques c.-à-d. les charges variables et les charges fixes
applicables à chacune d’elle (charges fixes directes).
Elle permet ainsi de dégager la marge sur coût spécifique qui mesure la
contribution de chaque produit à la couverture des charges fixes
communes (charges fixes indirectes).

Les charges variables et les charges fixes spécifiques sont déterminées

pour chacun des produits, mais les charges fixes indirectes ne sont pas
imputées.
CHAPITRE 3 : SEUIL DE
RENTABILITE ET
PREVISION
La vie quotidienne de l’entreprise peut soulever des questions du type :
- Quel CA permettra de couvrir les charges ?
- Combien d’unités de produits faut-il vendre pour réaliser un bénéfice
donné ?
- Quel sera l’effet sur le bénéfice d’un accroissement de la capacité de
production qui aura pour conséquence une augmentation des charges
fixes ?

On peut répondre à ces questions en utilisant la méthode du seuil de

rentabilité.
Section 1. Définition et calcul

I. Définition
Le seuil de rentabilité (ou CA critique) est le CA qui permet à l’entreprise
de couvrir l’ensemble de ses charges (CV et CF) et donc de réaliser, ni un
bénéfice, ni une perte. C’est le CA pour lequel le résultat est nul. En-deçà
elle connaît des pertes, au-delà des bénéfices.
II. Calcul du seuil de rentabilité

Par définition, au SR le bénéfice est nul. Cette définition entraîne trois

relations qui permettent de calculer le SR.

• Le SR est le niveau d’activité pour lequel le résultat est nul : R = 0

• Le SR est le niveau d’activité pour lequel le CA couvre exactement

toutes les charges variables et fixes : CA = CF + CV

• Le SR est le niveau d’activité pour lequel la marge sur coût variable

est égale au montant des frais fixes : M/CV = CF.
Si ces 3 relations permettent de déterminer le SR, la dernière reste
cependant la plus utilisée car la plus propice aux travaux de prévision.
III. Détermination graphique du seuil de rentabilité
Plusieurs représentations graphiques du SR sont possibles :

1 ère méthode : Résultat = 0

IV. Le point mort (PM)
Le «point mort» est la date (pendant l’année) à laquelle le SR est atteint.

Si les données ne sont pas annuelles, il faut adapter la formule :

- Si les données sont semestrielles :

- Si les données sont trimestrielles :

Plus le SR est atteint tôt dans l’année, plus l’entreprise est à l’abri d’un
retournement de situation qui ferait chuter ses ventes. Elle est donc plus
tôt en sécurité. La date du PM est donc un premier indice de sécurité.
V. Marge et indice de sécurité (MS/IS)
Aussi, la sécurité de l’entreprise peut-elle s’exprimer par la marge de
sécurité. La MS est l’excédent du CA de l’entreprise sur son SR. Elle
représente la baisse du CA qui peut être supportée sans subir de pertes.

Elle peut être exprimée en valeur relative : c’est l’indice de sécurité.

 CHAPITRE 3 : LA METHODE
DE L’IMPUTATION
RATIONNELLE DES
CHARGES FIXES
Dans la méthode des coûts complets, on a supposé que le niveau de l’activité de
l’entreprise était normal, c.-à-d. ne tenant pas compte de l’impact de la variation
de l’activité sur les charges fixes. Or, nous avons vu que les charges fixes
unitaires sont variables et elles diminuent au fur et à mesure que l’activité
augmente (Economie d’échelle).
Par conséquent, avec la variation de l’activité, les coûts de revient vont être
différents sans qu’il soit possible d’en connaître la raison exacte: s’agit-il d’une
variation due au comportement des charges fixes ou à d’autres causes ?

L’idéal serait donc d’opter pour une méthode qui va permettre d’éliminer
l’influence du comportement des charges fixes : c’est la méthode de l’imputation
rationnelle des charges fixes.
Section 1. Présentation de la méthode
La méthode cherche, en cas de variation du niveau d’activité de
l’entreprise, à éliminer l’influence des charges fixes sur le coût de
revient.

L’objectif est de stabiliser les coûts de telles sortes qu’ils puissent être
comparables d’une période à une autre et être des indicateurs de gestion.
 Elle consiste à inclure dans les coûts, non pas les charges fixes réelles,
mais des charges fixes calculées à un niveau d’activité préalablement
défini comme normal.
On définit ainsi une activité normale correspondant aux capacités de
l’entreprise (son potentiel global) ou à l’utilisation optimale des moyens,
en tenant compte des différentes contraintes qui pèsent sur l’activité
(contraintes commerciales, techniques, etc.).
Nous constatons que les coûts de revient unitaires (CUO) décroissent
avec l’activité alors même que nous nous situons sur un même palier de
frais fixes, donc dans une structure donnée (charges fixes constantes).

Donc les variations de coûts constatées proviennent essentiellement

d’une répartition des charges fixes sur des quantités plus élevées. La
méthode de l’imputation rationnelle va donc éliminer l’influence des
charges fixes sur les coûts de revient afin d’obtenir des coûts
indépendants du volume d’activité de l’entreprise et donc comparable
d’une période à une autre.
Section II. Élimination de l’influence de l’activité sur les coûts

I. Calcul du coût d’imputation rationnelle

Pour neutraliser l’influence des variations du niveau d’activité, la méthode

de l’imputation rationnelle incorpore dans les coûts :
- Les charges variables pour leur montant réel ;

- Les charges fixes seront imputées dans les coûts pour un montant qui
dépend de l’activité réelle, c’est-à-dire en fonction du coefficient
d’imputation rationnelle ou coefficient d’activité.
Ce coefficient, appliqué aux charges fixes réelles, détermine le montant à
imputer aux coûts.
II. Ecart (ou différence) d’imputation rationnelle

C’est la différence entre les charges fixes réelles et les charges fixes
imputées. Elles représentent la part des CF sous-imputées ou sur-imputées
dans les coûts par rapport au montant réel de ces charges.

Ecart d’imputation rationnelle = CF réelles – CF imputées

 CHAPITRE 4 : LA
COMPTABILITE
PREVISIONNELLE : COUTS
PREETABLIS ET ECARTS
Section 1 : Les coûts préétablis, une vision prospective I. Définition,
rôle et mode d’établissement des coûts préétablis A. Définition
Le coût préétabli est un coût de référence ayant valeur de norme. Il
correspond à ce qui doit être dépensé pour l’opération envisagée, dans les
conditions normales pour l’entreprise. C’est un coût évalué a priori.

B. Rôle
Les prévisions ainsi faites permettent à l’entreprise :
- des évaluations rapides puisque calculée d’avance (par ex. :
établissement des devis aux clients);
- de fixer des objectifs.
La comparaison entre les prévisions permettant de déclencher des actions
correctives. Cette comparaison se traduit en écarts dont l’analyse a pour
objectif de déterminer la cause, de cerner les responsabilités et de servir
de base à de nouvelles décisions.
C. Modes d’établissement
Les coûts préétablis peuvent être déterminés de diverses manières. En
fonction de la modalité de calcul, leur appellation change :

❑Coûts prévisionnels, coût calculé par référence au passé sur une ou plusieurs
périodes.

❑Coûts budgétés, coût calculé par référence à des estimations (prévisions) de

charges issues de budgets et en fonction d’hypothèses d’activité normale ou
conjoncturelle
❑Coûts standards, coûts calculés à partir d’analyses à la fois technique
(recherche des consommations de matières, d’énergie, de temps de travail…)
et économique (recherche des coûts unitaires des différents facteurs de
 production…), portant sur le produit et les travaux nécessaires, effectuées par
les services de production (bureau des méthodes).

❑Devis : coût calculé pour une commande précise.

II. Calcul des coûts préétablis A.Notion de standard
Un standard est un coût évalué, à priori, avec précision par une analyse à
la fois technique et économique du produit et qui sert à l’élaboration des
prévisions. Il présente généralement le caractère de norme.

B. La fiche de coût unitaire préétabli ou standard

C’est un tableau récapitulatif du coût de production unitaire standard d’un
produit donné. Il utilise, pour valoriser les éléments de coûts, les
standards de quantités et de prix définis dans l’étude technique et dans les
budgets des centres.
L’élaboration des coûts préétablis est analogue à celle des coûts réels.
Composé de charges directes (matières et main d’œuvre directes) et de
charges indirectes (frais indirects des centres d’analyse), chaque élément
du coût d’un produit peut être analysé en coûts élémentaires.

NB: Voir tableau

III. Calcul des écarts
La différence entre le coût réel constaté et le coût préétabli permet de
valoriser l’écart total :
Coût préétabli : c’est le coût préétabli correspondant à la production
réelle. Le coût préétabli se détermine par le produit du coût unitaire
standard et de la quantité qui aurait dû être utilisée pour la production
réelle.
Coût préétabli adapté à la production réelle = Quantité standard ×
Production réelle × Coût unitaire standard.
L’écart total est donc l’écart portant sur l’ensemble des coûts effectifs et
des coûts préétablis.
Section 2. Analyse des écarts
Comme le coût de production se subdivise en charges directes et en
charges indirectes, l’écart total peut être décomposé en deux écarts : l’écart
sur charges directes et l’écart sur charges indirectes. Ce sont des écarts
globaux.

I. Analyse de l’écart sur charges directes : Matières et Main d’œuvre

L’écart sur charges directes (écart global) résulte de variations sur les coûts
unitaires et les quantités réellement utilisées.
 A.Ecart sur coût (E/C)
Les écarts sur coûts sont pondérés par la quantité réelle

Avec Cr : Coût unitaire réel ; Cp : Coût unitaire préétabli ; Qr : Quantité réelle

consommée.
B. Ecart sur quantité (E/Q)
Les écarts sur quantités sont valorisés par un coût préétabli.

Avec Qr : quantité réelle, Qp : quantité préétablie (de la production réelle).

Qp = Quantité standard × Production réelle

II. Analyse de l’écart sur charges indirectes : écart sur centre d’analyse
A.Principe
Pour faciliter leur imputation aux coûts, les frais indirects sont répartis sur
des centres d’analyse. Pour chaque centre d’analyse du tableau de répartition
des charges indirectes, on détermine un niveau prévisionnel d’activité, qui
permet de calculer un coût préétabli d’UO.

Ce niveau d’activité est exprimé en HMO ou en HMA. Lorsque les frais réels
sont connus, il est possible de déterminer l’écart entre réalisation et
prévision. L’analyse de l’écart global est moins simple que dans le cas des
charges directes pour les raisons suivantes :
Les frais indirects sont composés de frais fixes et de frais variables. Deux
grandeurs interviennent pour calculer les écarts: l’activité et la
production.

NB : Ne pas confondre activité et production. La production s’exprime en

unités de produits, alors que l’activité s’exprime en nombre d’unité
d’œuvre (NUO).
Le rendement est le rapport entre activité et production. R = A/P.
B. Notion de budget flexible
Dans le cadre de la prévision, il est défini une production dite « normale
» ou standard qui, par application des rendements standard, permet de se
fixer une activité normale.

Production normale ⇔ Rendement standard ⇔ Activité normale

Il est, ici, équivalent de parler d’activité normale ou d’activité standard.

L’activité standard d’un centre est définie par l’ensemble des ordres de
fabrication qu’il peut effectuer dans le cadre d’une démarche
prévisionnelle.
Le budget flexible est défini comme une prévision du coût total d’un
centre d’analyse (en distinguant les CF et les CV) pour différentes
hypothèses d’activité. C’est donc le budget des frais d’un centre d’analyse
pour différents niveaux d’activité.
Le budget exprime le CUO selon le niveau d’activité.
Le budget flexible permet donc de chiffrer le CUO du centre d’analyse
pour l’activité réelle.

Budget Flexible = Coût variable unitaire prévu × Ar + Coût fixe prévu

C. Calcul et analyse de l’écart global
Comme vu plus haut, l’écart global ressort de l’application de la relation :
Ecart global = Coûts réels – Coûts préétablis (de la production réelle)

Cet écart peut être décomposé en trois sous-écarts :

❑Ecarts sur coûts variables ou écart sur budget ;
❑Ecarts sur coûts fixes ou écart sur imputation des charges fixes
ou écarts sur activité ; ❑Ecarts sur rendement.
Si on note :
• Cr = coût réel d’une UO ;
• Cb = coût budgété d’une UO (de l’activité réelle). Il est obtenu grâce au
budget flexible ;
• Cp = coût préétabli d’une UO (activité normale) ; • Ar = Activité
réelle ;
• Ap = Activité préétablie de la production réelle (NUO nécessaires en
théorie pour produire la quantité réelle).
1) Ecart sur coûts variables (ou écart sur budget)

Ecart/Budget = (Cr – Cb) × Ar = CrAr - CbAr

ou
E/Budget = Frais réels – Budget flexible de l’Ar

Cb = Coût budgété d’une UO (de l’activité réelle)

Le budget flexible pour l’activité réelle s’écrit : BF (Ar) = fvs × Ar +

FFs
Avec : FFs : Frais fixes globaux standards ; fvs : Frais variables unitaires
standards.
2) Ecart sur activité (ou écart sur imputation des coûts fixes) :
E/Activité = (Cb – Cp) × Ar = CbAr - CpAr
ou E/Activité = Budget flexible
(Ar) – Budget standard (Ar)

Cb = Coûts budgétés d’une UO de l’activité réelle.

Cp = Coûts préétablis d’une UO de l’activité réelle.
Le coût préétabli est obtenu grâce au budget standard.
Le budget standard pour l’activité réelle est : BS (Ar) = (ffs + fvs) Ar =
Cs × Ar.
Avec : ffs : Frais fixes unitaires standard défini par FFs/An.
L’écart sur budget et l’écart d’activité correspondent à un écart sur coûts.
En effet, le coût d’une unité d’œuvre dépend à la fois du prix des
prestations qui le composent et, dès que ce coût comporte des charges
fixes, du niveau d’activité.
3) Ecart sur rendement :
E/Rendement = (Ar – Ap*) × Cp = CpAr – CpAp*
ou E/Rendement = Budget
standard (Ar) – Budget
standard (Ap)

Ap : Activité préétablie de la production réelle.

Ap = Production réelle × Rendement standard

Il existe un lien mathématique entre activité et production : il s’agit

du rendement. Le rendement, c’est le nombre d’heure nécessaire pour
fabriquer un produit. L’activité réelle Ar est obtenue par : Ar =
Production réelle × Rendement réel

L’écart sur rendement (main d’œuvre, matériel) traduit la plus ou moine

bonne utilisation ou la qualité des facteurs mis en œuvre. C’est un écart
sur quantité.