Rapport Final v3

Université Sidi Mohamed Ben Abdellah
Ecole Nationale de Commerce et de Gestion

Fès
PROJET DE FIN D’ETUDES
PROJET DE FIN D’ETUDE
pour l’obtention du Diplôme des Ecoles Nationales de

Commerce et de Gestion
Filière « Gestion Financière et Comptable »
Conduite d'une mission d'audit comptable et

financier d’une société agricole : Cas des
immobilisations agricoles
Préparé et soutenu par : Sous la direction du Professeur :
M. Mouncif EL OUALI M. Abdellatif MARGHICH
Jury :
M. Abdellatif MARGHICH, Professeur Habilité, ENCG de Fès
Président
M. Abdellatif EDDAKIR, Professeur d’Enseignement Supérieur, ENCG de Fès

Suffragant
M. Abdelouahab AOUAME, Professeur Habilité, ENCG de Fès

Suffragant
M. Samir ERRABIH, Professeur Habilité, ENCG de Fès

Suffragant
Année universitaire
2017/2018
Résumé
Le secteur agricole au Maroc a connu ces dernières décennies, grâce aux politiques incitatives
à l’investissement et une mobilisation de fonds, une croissance économique considérable. Ceci
s’est traduit concrètement par des investissements et une concentration capitalistique
grandissante, d’où l’émergence de plus en plus de sociétés agricoles aux moyens techniques et
financiers conséquents. Ce phénomène a entrainé pour l’ensemble de ses acteurs (Investisseurs,
Administration fiscale etc.) la nécessité d’une information financière fiable et de qualité. C’est
l’objet même de ce mémoire qui est venu traiter cette question en essayant d’une part de donner
un aperçu général sur l’environnement économique, juridique, fiscal et comptable de l’activité
agricole au Maroc et d’autre part, avancer les prémisses d’une méthodologie d’audit adapté au
cas de l’exploitation agricole.
Mots clés : Secteur agricole, Audit, actifs biologiques.
Abstract
The agricultural sector in Morocco has experienced in the recent decades, thanks to investment
incentive policies and fundraising, considerable economic growth. This has resulted in concrete
investments and a growing concentration of capital, hence the emergence of more and more
agricultural companies with significant technical and financial resources. This phenomenon has
led to the need for reliable and quality financial information for all of its stakeholders (investors,
tax authorities, etc.). It is the very purpose of this paper that came to address this issue by
attempting on the one hand to give a general overview of the economic, legal, fiscal and
accounting environment of agricultural activity in Morocco and on the other hand , advance the
premises of an audit methodology adapted to the case of the agricultural company.
Keywords : Agricultural sector, Audit, Biological assets.
Avant-Propos
L’Ecole Nationale de Commerce et de Gestion de Fès (ENCG-F), qui a été créée en 2007 a
pour mission de former les futurs managers d’entreprise dotés de compétences opérationnelles
et stratégiques, dans un souci d’ouverture sur le milieu professionnel.
Dans cet objectif, l’ENCG de Fès accorde une place très importante aux stages, en les intégrant
dans son dispositif pédagogique. Il s’agit de permettre aux étudiants d’allier la pratique à la
formation académique reçue.
Le stage est souvent conçu comme un complément de la formation, apportant de nouvelles

connaissances spécialisées et spécifiques. Il favorise la formation de la personne en donnant au
stagiaire l’occasion de faire des choix éclairés et de rendre son action plus efficace.
C’est dans ce cadre que les étudiants en cours de préparation du Diplôme de l’Ecole Nationale
de Commerce et de Gestion sont amenés à effectuer des stages tout au long de leur cursus.
Le but de ce présent travail est de présenter la démarche d’audit d’une société opérant dans le
secteur agricole tout en soulignant les difficultés et les spécificités qui ont été rencontrées lors
la phase d’exécution de l’audit, en se limitant seulement aux immobilisations agricoles.
Je ne prétends pas dans ce travail à la perfection, mais je crois en sa portée analytique et

pragmatique.
Remerciements
Mes profondes gratitudes à toutes les personnes ayant contribué de près ou de loin au bon
déroulement et à la réussite de ce mémoire.
J’adresse un remerciement particulier à Monsieur Marghich, mon encadrant de stage à l’ENCG
qui m’a orienté et qui a bien voulu évaluer mon travail, à l’ensemble du personnel du cabinet
Amouri consulting qui m’a généreusement accueilli et qui m’a permis de passer ce stage dans
les meilleures conditions, en particulier Monsieur Bouknifi Chouaib qui m’a été d’une grande
aide tout au long des 4 mois de stage.
Je voudrais également rendre un hommage particulier à la direction ainsi qu’au corps
professoral de l’ENCG pour les efforts qu’ils déploient à la réussite du cursus universitaire au
sein de l’école.
Je ne saurai terminer sans remercier tous mes amis, mes collègues d’étude et de travail pour
leurs commentaires pertinents, leurs conseils et aides précieux.
Dédicaces
A mes très chers parents et à mon adorable sœur
Pour leur amour, leur soutien, leur patience et leur encouragement dans les moments les
plus difficiles
A mes amis
Pour leur encouragement, leur conseil et leur précieuse aide
A toute personne qui m’a aidé de près ou de loin dans la réalisation de ce modeste travail
Sommaire
Introduction générale : ...........................................................................................................1

Chapitre I : Aperçu sur le secteur agricole au Maroc .......................................... 3
Section 1 : La place du secteur agricole dans l'économie marocaine.....................................3
Section 2 : L'environnement juridique du secteur agricole au Maroc....................................8
Section 3 : L'environnement fiscal du secteur agricole au Maroc ........................................13
Section 4 : Présentation du dispositif comptable du secteur agricole au Maroc .................18
Chapitre II : Le cadre conceptuel de L’audit comptable et financier : Essai
d’adaptation aux spécificités de l’exploitation agricole.................................... 27
Section 1 : L’audit financier au Maroc ..................................................................................27
Section 2 : Phase préliminaire de la mission d’audit ............................................................32
Section 3 : Evaluation du système de contrôle interne ........................................................35
Section 4 : Phase d’Examen des comptes .............................................................................42
Chapitre III : ACF d’une exploitation agricole, Cas de la société Les Domaines du
Saïs .................................................................................................................. 49
Section 1 : Présentation de l’organisme d’accueil Cabinet Amouri Consulting ....................50
Section 2 : Prise de connaissance de la société : Les Domaines du Saïs ...............................54
Section 3 : Evaluation du contrôle interne de l’exploitation agricole...................................56
Section 4 : Examen des comptes, Cas des immobilisations agricoles...................................60
Conclusion générale : ............................................................................................................68
Liste des figures
Figure 1 : Les composants du risque d'audit .......................................................................................... 34

Figure 2 : Objectifs du contrôle interne ................................................................................................. 36
Figure 3 : Etapes de l'évaluation du contrôle interne ............................................................................ 38
Liste des tableaux
Tableau 1: Barème d'imposition IS au titre de l'exercice 2018.............................................................. 15

Tableau 2 : Extrait du PCA - Animaux Immobilisés ................................................................................ 20
Tableau 3 : Extrait du PCA - Animaux circulants .................................................................................... 20
Tableau 4: Extrait du PCA - Plantations Immobilisées ........................................................................... 21
Tableau 5 : Végétaux non immobilisés .................................................................................................. 22
Tableau 6 : Fiche signalétique de l'entité d'accueil ............................................................................... 52
Tableau 7 : Fiche signalétique de l'entité auditée Les Domaines du Saïs .............................................. 55
Tableau 8 : Revue analytique des Immobilisation corporelles (Plantations) ......................................... 62
Tableau 9 : Estimation des taux d'amortissement pour les plantations................................................ 65
Liste des abréviations
AMO Assurance Maladie obligatoire

BA Benefice Agricole
CNC Conseil National de la comptabilité
CNSS Caisse National de sécurité sociale
CDD Contrat à durée déterminée
CGI Code Général des Impôts
CGNC Code Général de Normalisation Comptable
DGI Direction Générale des Impôts
IS Impôt sur les Sociétés
IR Impôt sur le Revenu
LF Loi de Finances
OEC Ordre des experts comptables
PMV Plan Maroc Vert
PCA Plan comptable Agricole
PIB Produit Intérieur Brut
SAU Surface Agricole utile
TVA Taxe sur la Valeur Ajoutée
Introduction générale :
Parmi les grandes révolutions qu’a connu l’humanité, celle qui a le plus bouleversé la vie de
l’homme, sa façon de s’organiser et de concevoir le monde fut la découverte de l’agriculture.
Cette grande découverte a permis aux hommes d’aménager leur écosystème, de contrôler plus
ou moins les cycles biologiques animal et végétal et ainsi participer directement dans la
production des aliments et des ressources vitales à leur survie. Cette révolution dite néolithique
a propulsé l’homme d’un mode de vie nomade où l’homme, motivé par la quête de la nourriture,
se déplaçait sans cesse et se basait sur la chasse et la cueillette pour répondre à ses besoins
nutritifs, à un mode de vie sédentaire. Cette transition a eu pour effet une croissance fulgurante
de la démographie, des groupements humains de plus en plus importants ont commencé a
apparaitre et des villes ont commencé à naitre. Toutes ces mutations évidement ne pouvaient
être possibles sans cette invention remarquable qu’est l’agriculture. Et aujourd’hui comme hier,
l’agriculture occupera toujours une place centrale dans toute société, non seulement elle
subvient à nos besoins nutritifs mais elle joue également un rôle social et organisationnel
primordial. C’est d’autant plus le cas dans notre cher pays où l’agriculture tient aussi bien dans
l’esprit des marocains que dans les grands choix politiques du pays une place privilégiée.
Ce dernier demi-siècle a été marqué par une croissance économique très importante dans le
secteur agricole marocain, Cette croissance s’explique d’une part, par le déploiement de
politiques publiques favorables à l’investissement et la mobilisation de capitaux et de fonds
dédiés au développement de l’agriculture, et d’autre part, par l’importation de procédés
novateurs et de techniques modernes poussée par les avancées technologiques et le
développement de la recherche scientifique qui ont grandement contribué au développement de
l’activité agricole dans le monde.
La concentration de tous ces efforts s’est traduite concrètement par l’apparition et l’ascension
de grandes entreprise agricoles qui conjuguent entre capital et savoir-faire. Ainsi le secteur
agricole au Maroc connait aujourd’hui un engouement qui se manifeste par un besoin accru
d’une information comptable et financière fiable et pertinente, c’est dans ce contexte que
s’inscrit l’objet du présent mémoire. En effet, à défaut d’une démarche d’audit adapté aux
spécificités du secteur agricole, je propose dans ce projet de fin d’étude de faire une description
du déroulement de la mission d’audit comptable et financier dans une exploitation agricole axée
uniquement sur les immobilisations agricoles, tout en proposant ce que j’appellerais les
PROJET DE FIN D’ETUDE 1

prémisses d’une méthodologie adaptée. Ainsi, nous pouvons énoncer la problématique de la
manière suivante :
Comment mener une mission d’audit comptable et financier

des immobilisations agricoles dans une exploitation agricole
de manière à garantir l’assurance d’une information
financière fiable et de qualité ?
Partant de là, nous essayerons de répondre à cette question à travers ce mémoire qui va
s’articuler autour de trois chapitres, dans un premier temps nous essayerons de donner un aperçu
sur les environnements économique, juridique et fiscal tout en présentant le dispositif
comptable mis à disposition de l’activité agricole à savoir le Plan Comptable Agricole, Ensuite
dans un second chapitre nous nous attacherons à présenter les fondements méthodologiques de
la mission d’audit comptable et financier avec précision à la fin de chaque paragraphe des
spécificités relevées par rapport aux immobilisations agricoles , enfin nous illustrerons
l’ensemble des éléments précédemment relatés à travers une étude de cas.

Chapitre I : Aperçu sur le secteur agricole au Maroc
Introduction du chapitre
Le secteur agricole marocain s’est caractérisé ces 15 dernières années par une croissance
considérable. Effectivement, Le produit intérieur brut agricole qui se chiffrait à 75 milliards
DH/an avant 2008, se monte aujourd’hui à plus de 100 Milliards de DH. Le Plan Maroc Vert
initié par le Roi Mohamed VI en avril 2008 a replacé l’agriculture au centre de l’économie en
tant que moteur de la croissance, des résultats au beau fixe ont encouragé le Maroc à poursuivre
sa politique agricole avec une ouverture progressive de ce secteur sur le reste du monde et son
intégration fiscale, elle aussi, graduelle. Cette réussite agricole trouve aussi son explication par
une volonté dès l’indépendance du Maroc en 1956 à soutenir les investissements et la propriété
privée dans le monde rural, chose qui a contribué de façon très importante à faire évoluer
l’agriculture marocaine.
Dans ce premier chapitre, nous avons essayé d’appréhender les environnements économique,
juridique, fiscal et comptable de l’agriculture au Maroc, ce chapitre se veut plus comme un bref
aperçu qu’une revue détaillée des textes qui régissent le secteur agricole marocain.
Dans un premier temps, nous discuterons de la place qu’occupe l’agriculture dans l’économie
du royaume, son histoire, ses points forts et ses faiblesses, dans un deuxième temps nous
relaterons de façon assez sommaire les cadres juridique et fiscal qui délimitent le secteur
agricole. Et finalement, nous aborderons la normalisation comptable du secteur agricole où on
va se contenter de faire une présentation du Plan Comptable Agricole et de ses principales
dispositions, surtout celles en rapport avec la présentation et la valorisation des biens vivants
agricoles à savoir les animaux et les végétaux.
Section 1 : La place du secteur agricole dans l'économie marocaine
1. Présentation du secteur agricole marocain
L’agriculture se place aujourd’hui au cœur des problématiques essentielles qui touchent le

royaume : croissance économique, sécurité alimentaire, préservation des ressources naturelles,
équilibre démographique, patrimoine culturel et sociétal etc.
L’importance multifonctionnelle de l’agriculture se manifeste par de nombreux constats :

Un moteur de la croissance économique : Le secteur agricole est aujourd’hui un secteur majeur
dans l’économie dont le rôle est devenu déterminant dans la dynamique de la croissance, en
effet, la production agricole en valeur constante a quasiment triplé en 45 ans, le secteur
contribue au PIB à hauteur de 15 % et aux exportations de 10,5 %1, l’agriculture a un effet
multiplicateur significatif sur l’économie Elle fournit des services non marchands (équilibre
urbain/rural de la population, attache sociale en milieu rural, production de paysages culturels
attractifs pour le tourisme, « production » d’eau, rôle pour la biodiversité, etc.) insuffisamment
évalués mais d’une valeur élevée. L’agriculture a un impact à la fois avec les marchés extérieurs
ce qui a un effet sur la balance commerciale du pays et par ses effets en amont productif et en
aval sur le reste de l’économie à travers notamment l’agro-industrie.
L’agriculture où le premier pourvoyeur d’emploi au Maroc : Un secteur stratégique pour

l’emploi surtout dans le milieu rural où l’agriculture est la source de revenus de 70 % des actifs,
cependant cette source demeure insuffisante et ne peut à elle seule résorber la pauvreté rurale.
Un potentiel hydraulique considérable : Sur une moyenne de 29 milliards de mettre cube de
pluie utile que le pays reçoit chaque année, le potentiel hydraulique mobilisable, dans les
conditions techniques et économiques actuelles, est estimé à 20 milliards de mettre cube, dont
16 milliards à partir des eaux superficielles et 4 milliards en provenance des eaux souterraines.
Ce taux très important, eu égard aux possibilités matérielles du pays, n’a été atteint que grâce à
une mobilisation permanente derrière la politique des barrages dont nous cueillons aujourd’hui
les fruits.
Une agriculture fortement exportatrice : Les exportations agricoles et alimentaires en 2016 ont
été estimées à 21,3 milliards de dirham (données à fin novembre) avec une augmentation de 21
% par rapport à 2015 et une contribution de 11,6% dans les exportations globales.
Un système agricole contingent : Tout comme ses voisins du bassin méditerranéen, l’agriculture
marocaine est dominé par le fameux système agricole traditionnel caractérisé par le tryptique
céréale/élevage/olivier.
Ainsi l’agriculture marocaine présente des atouts considérables insuffisamment valorisé mais
d’un potentiel énorme, les efforts conjugués à la fois des agriculteurs et du département de
l’agriculture ont concouru à la réalisation d’objectifs notables dans le domaine, la hausse de la
croissance et des investissements dans ce secteur en sont les fruits.
2. Contraintes de l’agriculture marocaine
1
Le Haut-Commissariat aux Plans
En dépit de ces avantages, l’agriculture marocaine demeure caractérisée par les problématiques
suivantes :
La pluralité de ses structures d’exploitation. En effet, il existe d’une part des petites
exploitations (moins de 5 ha), majoritaires en nombre (70 %), mais couvrant seulement un tiers
de la SAU, d’autre part de grandes à très grandes exploitations, en nombre limité, mais occupant
une part importante de l’espace agricole. Une catégorie intermédiaire d’exploitations moyennes
(de 5 à 20 ha) existe cependant.
Les petites exploitations, en général peu productives, sont tournées vers l’auto-consommation
et le marché local. Leur poids économique global est faible, mais leur poids social est
considérable puisqu’ils constituent le noyau de la pauvreté rurale Les grandes exploitations ont
des potentialités beaucoup plus importantes ; elles disposent de technologies avancées et
peuvent répondre aux exigences des marchés extérieurs. Cette dualité explique que les
politiques agricoles conduites par le gouvernement marocain et les projets correspondant mis
en œuvre dans le cadre du Plan Maroc Vert soient spécifiques à chacune de ces catégories.
Le Maroc est structurellement déficitaire dans les principaux produits de base que sont les
céréales, le sucre, les oléagineux (huiles alimentaires et corps gras) et dans une moindre mesure
le lait et ses dérivés. Les céréales constituent de très loin le premier poste d’importation. De ce
fait, la balance commerciale du Maroc pour les produits agroalimentaires demeure déficitaire.
La dominance de la SAU par les céréales rend l’agriculture faiblement diversifiée et par
conséquent plus vulnérable aux aléas climatiques avec toutes ses conséquences sur la variabilité
de la production et de la croissance du secteur. L’extension de la superficie céréalière s’est faite
parfois sur des terres marginales rendant l’activité agricole encore plus précaire dans ces zones
d’extension.
Ces potentiels sont en outre suggérés par les différentiels de rentabilité de la terre utilisée: alors
que les céréales accaparent 52% de la SAU et ne participent à la valeur globale de la production
agricole qu’à hauteur de 18%, le maraichage, avec seulement 3% de la SAU, contribue à hauteur
de 12% de la production agricole globale.
L’agriculture marocaine est presque pour une grande partie dépendante de la pluviométrie dont
la quantité varie selon les régions et les années. La production céréalière, réalisée
essentiellement en zones pluviales, est sujette aux fortes fluctuations interannuelles de la
pluviométrie.
3. Définition de l’activité agricole au Maroc

L’agriculture peut être définie comme la culture des sols ou des animaux et plus généralement,
l’ensemble des travaux qui transforment le milieu naturel dans l’intérêt de l’homme. On
distingue dès lors deux formes de culture :
• La culture des sols dans le but de produire des végétaux : arboriculture, sylviculture,
horticulture, floriculture, viticulture… ;
• La culture des animaux, plus communément appelée « élevage ».

D’une manière générale, l’activité agricole désigne ainsi toute activité ayant pour objet la
valorisation de la nature pour l’intérêt de la communauté.
L’activité agricole marocaine dispose de deux définitions, une définition comptable et une autre
fiscale. Toutefois, aucune définition juridique n’est prévue par le législateur marocain.
3.1 Définition comptable de l’activité agricole
Le plan comptable agricole (PCA) définit l’activité agricole comme étant la gestion par une
entité de la transformation biologique d’actifs biologiques en vue de la vente en produits
agricoles ou en d’autres actifs biologiques.2
Le terme gestion signifie, selon le PCA, qu’une intervention humaine apporte une valeur
ajoutée à la transformation biologique ou permet au processus de se réaliser par une action sur
l’actif biologique ou son environnement.
Le PCA énumère des exemples d’activités agricoles :
Élevage de cheptels,
Exploitation forestière,
récolte de Plantes annuelles ou vivaces,
Culture de vergers ou de plantations,
Horticulture,
Aquaculture y compris la pisciculture.
Cette définition concordant avec la définition de l’agriculture adoptée par l’IAS 41, est plus
large que la définition fiscale relatée ci-dessous.
Le droit fiscal peut édicter des règles qui différent de celles de la comptabilité. Même s’il est
obligé de faire un retraitement fiscal, le chef d’entreprise doit appliquer les règles du droit
comptable.
2
Le Plan Comptable Agricole
3.2 Définition fiscale de l’activité agricole
La définition fiscale a été plus claire ; Les revenus agricoles étaient définis comme étant les
bénéfices provenant des exploitations agricoles et de toute autre activité de nature agricole non
soumise à l'impôt des patentes (taxe professionnelle actuellement)3.
Au sens de ladite loi, l’exploitant est celui qui est engagé dans la mise en culture des terrains à
usage agricole à titre de propriétaire exploitant lui-même, d'usufruitier, de locataire ou
d'occupant.
Cette définition a été reprise par les dispositions de l’article 46 du code général des impôts
(CGI). Ainsi sont considéré comme revenus agricoles, les bénéfices réalisés par un agriculteur
et/ou éleveur et provenant de toute activité inhérente à l’exploitation d’un cycle de production
végétale et/ou animale dont les produits sont destinés à l'alimentation humaine et/ou animale,
ainsi que des activités de traitement desdits produits à l’exception des activités de
transformation réalisées par des moyens industriels.
Au sens du CGI, est considérée comme production animale celle relative à l’élevage des bovins,
ovins, caprins et camélidés. Sont donc exclut de la définition des revenus agricoles, les animaux
de basse-cour, d’aquaculture et les autres catégories d’animaux, tels que les chevaux et autres
équidés. Cette définition vient mettre fin aux débats concernant l’aviculture.
Désormais, les revenus de l’agriculture englobent les revenus de l’agriculture ainsi que les
revenus de l’élevage. Toutefois, aucune précision par rapport à la définition du terme culture et
élevage n’a été apportée par le législateur.
D’autre part, cette nouvelle définition de l’activité agricole interpelle de notre part les
remarques suivantes. Cette définition implique la nécessité de la participation de l’exploitant à
la culture et/ou élevage. Certes, l’exploitant peut participer personnellement ou par
l’intermédiaire de salariés, à la culture des produits ainsi qu’à l’élevage du bétail qu’il vend4.
Mais, dans quelle mesure l’exploitant peut faire appel aux services des tiers tout en demeurant
fiscalement agriculteur ? En nous référant à la définition française, l’agriculteur peut recourir à
des sous-traitants ou donner à cultiver à façon à d’autres producteurs, à conditions qu’il assure
la direction et la surveillance du processus cultural, qu’il reste propriétaire des semences ou
plants donnés à cultiver et qu’il partage avec ces personnes les risques de l’exploitation.5
3
Article 38 de la Loi 17-89 relatif à l’impôt General sur le revenu
4
SABRI, Chafika. Limites de la fiscalité agricole et proposition d’un cadre de réforme. Mémoire en vue de
l’obtention du cycle d’expertise comptable. ISCAE, 2016.
5
Fiscalité agricole et viticole approfondie (Madignier)
Si l’une (ou plusieurs) de ces conditions n’est pas remplie, le donneur d’ordres est imposable
au titre des bénéfices industriels et commerciaux.
Comme pour la production végétale, le contribuable qui ne participe pas lui-même ou par ses
salariés ou métayers à l’élevage des produits animaux qu’il vend n’est pas un exploitant
agricole. Plus précisément, il est imposé au titre des bénéfices industriels et commerciaux
lorsqu’il vend des animaux qu’il a donnés à élever à façon, même s’il a fourni la nourriture
nécessaire aux animaux.
Il est néanmoins réputé participer à la production lorsqu’il conserve la propriété des animaux
donnés à élever, qu’il exerce la surveillance, notamment sanitaire, de l’élevage et qu’il assume,
au moins pour partie, les risques de celui-ci.
Ainsi pour répondre correctement à la définition qu’a donné le fisc à l’activité
agricole, celle-ci doit regrouper 2 principales conditions :
L’exploitation d’un cycle de production végétale et/ou animale
La production nécessite la croissance des végétaux, ce qui implique que ceux-ci ne constituent
pas des produits finis et séjournent pendant un certain temps sur l’exploitation agricole, dans le
cadre du cycle de production.
Produits destinés à l’alimentation humaine et/ou animale
Pour être qualifiés d’agricoles, les produits de l’exploitation doivent être destinés uniquement
à l’alimentation humaine et/ou animal ; ce qui exclue les autres exploitations de végétaux de la
définition fiscale : Fleurs, Plantes ornementales, Tabac, Chanvre, Lin, Bois, résines écorces,
osiers, Plantes à parfum, médicinales, énergétiques, etc.
Section 2 : L'environnement juridique du secteur agricole au Maroc
Le secteur agricole au Maroc est délimité par un cadre juridique très caractéristique des cultures
(amazighe-tribale et arabo-musulmane) qui ont peuplé et peuple aujourd’hui toujours le
Royaume, c’est aussi un cadre juridique hérité des périodes précoloniale et postcoloniale qui
ont marqué l’histoire du pays. Si on venait à commenter l’évolution de la législation dans le
domaine agricole, on dira que celle-ci n’a pas cessé de s’adapter aux nouvelles contraintes qui
s’imposaient mais de façon générale elle a contribué à faire émerger un environnement propice
au développement de l’activité agricole.
Dans cette section nous aborderons dans un premier temps l’environnement juridique du secteur
agricole, ensuite nous parlerons des conditions d’emploi et de travail dans ce secteur.

1. Statut juridique des terres agricoles
Au Maroc, les structures agraires sont caractérisées par une exiguïté et un morcellement
excessif des propriétés agricoles du fait des procédures successorales, une pluralité des statuts
fonciers aux caractéristiques des fois très contraignantes qui paralysent le marché foncier ainsi
qu’une insécurisation foncière où une vague de spoliations foncières ont remis en cause
l’ensemble du système de la conservation foncière. A cela s’ajoute, une faible extension de la
superficie immatriculée et la prévalence corrélative de titres de possession traditionnels
imprécis qui sont source d’obstacles à la sécurisation de la propriété foncière et limite, par
conséquent, les possibilités d’accès aux crédits d’investissement auprès des organismes
bancaires.
1.1 Les terres MELK (propriété privée)
Les terres dites Melk sont des terres dont l’appartenance peut-être soit à titre individuel ou dans
l’indivision, à des personnes physiques ou à des personnes morales (sociétés et coopératives).
Elles sont transmissibles par voie successorale ou par voie de cession onéreuse ou gratuite. Sur
le plan foncier, le statut des terres melk est le statut le plus dominant et représente 76% de la
SAU totale. Ce statut est celui qui répond mieux aux impératifs de développement agricoles vu
les avantages qu’il présente mais les terres melk au Maroc, souffrent encore de certaines
contraintes comme l’exiguïté des exploitations, en effet, 71 % des exploitations melk ont moins
de 5 ha et occupent 26 % de la SAU totale melk ou le morcellement excessif des exploitations
agricoles du fait des procédures successorales (plus de 6 parcelles par exploitation)6.
1.2 Les terres collectives
Les terres collectives sont des terres appartenant collectivement à un groupe d’habitants ayant
une même origine et descendant d’une même ethnie et dont ils ont la jouissance à titre collectif,
selon les modes traditionnels d’exploitation et d’usage. Les terres collectives représentent en
termes de superficie 12 millions d’hectares dont 1.535.000 ha de superficie agricole utile, soit
17,7 % de la SAU totale7.
Le statut juridique des terres collectives constitue une contrainte majeure à leur mise en valeur
agricole. Le fait que les ayants droit ne disposent que d’un droit de jouissance sur ces terres, ne
leur permet pas d’engager des investissements à moyen et long terme. Les terres collectives
6
Situation de l’agriculture marocaine 2005. Ministère de l’agriculture, de développement rural et de la pêche
maritime (2005).
7
Ibid.
étant la propriété collective de tout un groupe, la plupart des ayants droits ne sont donc pas
éligibles au crédit.
1.3 Les terres GUICH
Les terres guich sont des terres appartenant à l’Etat ayant été attribuées en jouissance, par les
Sultans du Maroc, à certaines tribus en récompense du service militaire. Actuellement ces terres
occupent une superficie de l’ordre de 240 000 ha, soit 2,75% de la SAU totale8. Les contraintes
inhérentes aux terres guich sont similaires à celle rencontrées sur les terres collectives ce qui
limite la possibilité des ayants droits pour procéder à des efforts d’intensification de la
production et d’investissements productifs sur le long terme.
1.4 Les terres relevant du domaine prive de l’Etat (DPE) :
L’Etat disposait dans son patrimoine foncier agricole d’une superficie totale de 1.215.000 ha
La gestion indirecte de certaines propriétés par le biais de locations de courtes durées est
incompatible avec la mise en œuvre de projets d’investissement sur le long terme. De plus
certains immeubles domaniaux souffrent d’occupations illégales sans droit ni titre.
1.5 Les terres HABOUS
Le habous est une institution de droit musulman qui se présente sous la forme d’un bien soustrait
du commerce par le constituant pour servir une œuvre religieuse. Les terres habous, souffrent
d’une gestion par le biais de location de courte durée qui ne favorise pas l’investissement et de
leur morcellement excessif.
Ainsi pour conclure nous pouvons dire que toutes ces caractéristiques que nous venons de
citer témoignent que le foncier agricole au Maroc présente encore des entraves au bon
développement de l’activité agricole et nécessite de nouvelles réformes du système foncier
déterminant pour la promotion d’une agriculture moderne et compétitive.
2. Les conditions d’emploi et de travail dans le secteur agricole
L’agriculture joue un rôle déterminant dans la question de l’emploi surtout dans le milieu rural
où la majeure partie de la population dépend de ce secteur, son importance sociale est alors
primordiale. C’est la raison pour laquelle comme pour la fiscalité, le secteur agricole jouit de
dérogations sociales également en matière d’emploi. Une certaine souplesse dans la législation
du travail a été expressément accordé pour ce secteur. Dans ce 3eme paragraphe, nous
8
Ibid.
évoquerons tout d’abords les principales dispositions relatives à la législation du travail dans le
secteur agricole puis nous discuterons des assurances et des couvertures sociales mis ne place
pour protéger les travailleurs de ce secteur.
2.1 La législations du travail dans le secteur agricole
a. Le contrat de travail
La formule d’embauche la plus répandue dans le secteur agricole est le fameux CDD (contrat à
durée déterminée). Vu le caractère saisonnier de l’activité agricole, l’employeur ne peut
embaucher pour une durée indéterminée. Ainsi dans le secteur agricole, le contrat de travail à
durée déterminée peut être conclu pour une durée de six mois renouvelable à condition que la
durée des contrats ne dépasse pas deux ans. Le contrat devient par la suite à durée indéterminée.9
b. Le Salaire minimum
Dans le secteur agricole et forestier, le salaire minimum agricole garanti est de (ou le SMAG)
est de 69.73 dirhams par jour.10
c. La Durée du travail
La durée normale de travail, pour l’activité agricole, est fixée à 2 496 heures dans l'année. Elle
est répartie par périodes selon les nécessités des cultures suivant une durée journalière
déterminée par l'autorité gouvernementale compétente, après consultation des organisations
professionnelles des employeurs et des organisations syndicales des salariés les plus
représentatives11. En outre, concernant le travail de nuit dans les activité agricoles, il prend effet
de 20h du soir à 5h du matin12.
d. Le Repos hebdomadaire
Le repos hebdomadaire doit être accordé soit le vendredi, soit le samedi, soit le dimanche, soit
le jour du marché hebdomadaire. En ce qui concerne les activités qui nécessite une ouverture
permanente comme le cas des produits agricoles périssables, le législateur dans l'article 207 du
code de travail a prévu pour ces entreprises d'opter pour un mode de repos hebdomadaire par
9
Article 17 du Code du Travail
10
Le texte du décret n° 2.14.343, fixant le salaire minimum, est publié dans l'édition générale du B.O du 10
juillet 2014
11
12
roulement, ce qui contribuera considérablement à garder une continuité de l'activité pour
l'entreprise.
e. Le congé payé
Pour la détermination de la durée du congé annuel payé, un mois de travail correspond à vingt-
six jours de travail effectif ; soit chaque période de travail continue ou discontinue de 208 heures
dans les activités agricoles. Cependant, dans chaque wilaya, préfecture ou province, les périodes
durant lesquelles les salariés des exploitations agricoles et forestières et leurs dépendances ne
peuvent bénéficier du congé annuel payé sont fixées par décision de l'autorité gouvernementale
chargée du travail, après avis des organisations professionnelles des employeurs et des
organisations syndicales des salariés les plus représentatives13.
Ainsi pour conclure ce paragraphe, Malgré les efforts déployés à travers le plan Maroc vert et
la flexibilité consacrée en matière de travail, le secteur de l’agriculture continue à subir des
difficultés quant à l’application des dispositions du code du travail.
2.2 Assurance et couverture sociale dans le secteur agricole
a. La Caisse nationale de la sécurité sociale
La CNSS gère le seul régime de sécurité sociale à caractère obligatoire au Maroc, il s’étend à
tous les salariés de l’industrie du commerce des professions libérales ainsi que ceux de
l’agriculture et de l’artisanat. Il leur assure une protection contre les risques de suppression de
revenus en cas de maladie, de maternité, d'invalidité ou de vieillesse. Il leur sert des allocations
familiales et fait bénéficier leurs ayants droit d'une pension de survivants et d'une allocation de
décès. La CNSS compte aujourd’hui près de 2 millions de salariés affiliés. Les prestations
offertes par la CNSS au secteur agricole s’articule autour de 3 points14 :
Simplicité de la déclaration des salariés agricoles par les exploitants,

Simplicité dans le télépaiement des cotisations par les exploitants,
Protection médicale pour les salariés agricoles.
En outre, la CNSS a mis en place une couverture médicale pour chaque ouvrier agricole via
l’AMO (Assurance maladie obligatoire)
Le système d'Assurance Maladie Obligatoire (AMO) est institué par La loi 65. L'AMO a été
instauré pour offrir une égalité et une équité dans l'accès aux soins à toute la population avec le
13
14
CNSS infos : Bulletin d'information trimestriel N° 16 -Novembre 2008
principe de prise en charge collective et solidaire des dépenses de la santé. Elle s'applique aux
:
Salariés assujettis au régime de sécurité sociale ne disposant pas d'une assurance
facultative;
Titulaires de pensions dont le montant est supérieur ou égal à 910 dirhams pour le
secteur agricole (1.289 dirhams pour les autres secteurs;
Assurés volontaires;
Marins pêcheurs à la part.
b. L’assurance agricole
Comme je l’ai déjà évoqué dans l’Introduction, le Maroc a choisi l’agriculture comme voie de
développement, ce choix s’est traduit concrètement par une mobilisation des opérateurs
économiques et une mise à disposition des ressources au service de ce secteur, d’où l’émergence
d’une assurance agricole. Sa création date de la veille de l’indépendance où des agriculteurs
marocains des caisses régionales marocaines se constituèrent pour fédérer au sein de la
MAMDA, Mutuelle Agricoles Marocaine d’Assurance. Peu de temps après et afin de prendre
en charge les risques non agricoles des paysans, la Mutuelle Centrale Marocaine d’Assurance
(MCMA) fut créé.
la MAMDA a développé une gamme de produits complète15 couvrant l’ensemble des besoins
des agriculteurs marocains, notamment les petits d’entre eux. Le but étant de les protéger ainsi
que leurs proches et d’assurer leurs outils de travail. A cet effet, l’agriculteur est couvert contre
les risques spécifiques à son matériel d’exploitation, en l’occurrence tracteurs et véhicules
utilitaires, machines agricoles et bâtiments. De même, la MAMDA offre aux agriculteurs des
assurances nécessaires à la sécurisation de son élevage : bovin, ovin, caprin, équin, avicole et
apicole. A travers «Istichfaa Al Falah», les frais d’hospitalisation médicale ou chirurgicale de
l’agriculteur sont couverts à hauteur de 90%.
Section 3 : L'environnement fiscal du secteur agricole au Maroc
Pour ce qui est de la fiscalité, elle n’a touché le domaine agricole que récemment, en effet, ce
secteur un peu privilégié bénéficie de larges exonérations, ce traitement un peu spécial
15
Kawtar TALI, « Assurance agricole : Large choix pour les agriculteurs du Maroc et d’Afrique», Aujourd’hui
le Maroc, 19 avril 2017
s’explique par la nature vitale de cette activité d’une part, et de la condition de ses acteurs (la
population rurale) pas très avantageuses d’autre part. Mais dernièrement avec les efforts
conjugués des politiques et le soutien d’acteurs privés (banques, investisseurs
institutionnels…), le secteur agricole a connu une avancée considérable en matière de
croissance économique mais aussi d’amélioration des conditions des agriculteurs petits et
grands, c’est pourquoi son intégration fiscale progressive est devenu aujourd’hui envisageable.
Dans cette section nous nous arrêterons sur la fiscalité agricole et plus particulièrement les
impôts de droit commun.
1. L’impôt sur les sociétés
L’impôt sur les sociétés est un impôt direct s’appliquant obligatoirement aux revenus et profits
des sociétés de capitaux, des établissements publics et autres personnes morales qui réalisent
des opérations lucratives, et sur option irrévocable aux sociétés de personnes.
Conformément aux dispositions de l’article 2 du code général des impôts, les personnes morales
se livrant à une activité agricole entrent dans le champ d’application de l’impôt sur les sociétés
(IS).
Suite à l’avènement de la Loi de Finances 2014, les exploitations agricoles soumises à l’IS sont
désormais imposées comme suit :
• Une exonération totale permanente est prévue pour les sociétés agricoles dont le chiffre
d’affaires annuel est inférieur à 5 000 000 DH.
• Une imposition progressive pour les grandes exploitations agricoles réalisant un chiffre
d’affaires supérieur ou égal à 5 000 000 de dirhams à compter du 1er janvier 2014, ainsi,
sont exonéré à titre transitoire de l’IS :
Les exploitations qui réalisent un CA inférieur à 35 MDH du 01/01/2014 jusqu’au
31/12/2015.
Les exploitations qui réalisent un CA inférieur à 20 MDH du 01/01/2016 Jusqu’au
31/12/2017.
Les exploitations qui réalisent un CA inférieur à 10 MDH du 01/01/2018 Jusqu’au
31/12/2019.
• Une imposition au taux réduit de 17,5% pendant les cinq (5) premiers exercices consécutifs,
à compter du premier exercice d’imposition.

Rappelons que seules les activités agricoles sont concernées par l’exonération permanente ou
transitoire, les autres catégories de revenus non agricoles demeurent imposables dans les
conditions de droit commun.
D’autre part, les exploitations agricoles, à l’instar des autres sociétés imposables à l’IS sont
désormais (Loi de Finances 2018) soumises à un barème progressif de l’IS tenant compte du
niveau du bénéfice de l’entreprise.
Montant du bénéfice en DH Taux d’imposition
Inférieur ou égal à 300 000 10 %
De 300 001 à 1 000 000 20 %
Au-delà de 1 000 000 31 %
Tableau 1: Barème d'imposition IS au titre de l'exercice 2018
Notons que les règles de détermination du résultat fiscal d’une société agricole soumise à l’IS
sont identiques à celles adoptées pour la détermination du bénéfice industriel et commercial.
Toutefois, suite à l’entrée de l’agriculture dans le giron fiscal, aucune disposition traitant
l’amortissement des immobilisations agricoles ni des biens vivants agricoles n’a été prévue par
la loi. La même absence de réglementation a concerné les méthodes de valorisation des stocks
et immobilisations agricoles.
2. L’impôt sur le revenu
L’impôt sur le revenu est un impôt direct s’appliquant aux revenus et profits des personnes
physiques et des personnes morales n’ayant pas opté pour l’IS.
L’article 48 du C.G.I, prévoit deux régimes pour la détermination du bénéfice net agricole : le
régime du bénéfice forfaitaire et le régime du bénéfice net réel.
A. Régime du bénéfice forfaitaire
Le régime du bénéfice forfaitaire agricole constitue le régime de base pour l’imposition des
exploitations agricoles individuelles et des copropriétés dans l’indivision réalisant un chiffre
d’affaires inférieur ou égal à deux millions de dirhams. Ainsi, le régime du bénéfice forfaitaire
est applicable aux exploitants agricoles individuels et aux copropriétaires dans l’indivision ne
relevant pas, de droit ou sur option, du régime du R.N.R.
L’évaluation du bénéfice forfaitaire comporte trois phases :

- La fixation dans le cadre de chaque préfecture ou province et par commune, des
éléments de calcul du bénéfice forfaitaire par nature des terres en tenant compte des
cultures spéciales et de l’irrigation lorsqu’elles existent ;
- La détermination à l’aide de ces éléments, et à l’échelle communale des bases
imposables des diverses exploitations du contribuable situées dans la même commune ;
- Le regroupement des revenus agricoles.
Le bénéfice forfaitaire à l’hectare ou par essence et par pied est fixé chaque année sur
proposition de l’administration fiscale, soit par la commission locale communale.
Les dégâts causés aux récoltes sont pris en considération pour la détermination du bénéfice
forfaitaire des exploitations. Lorsque le sinistre est couvert par une assurance, l'indemnité
d'assurance est prise en considération pour la rectification du revenu net imposable.
B. Régime du résultat net réel (RNR)
S’agissant de régime optionnel, le RNR est toutefois obligatoire pour :
• les exploitants individuels et les copropriétaires dans l’indivision qui ont réalisé un chiffre
d’affaires annuel afférent à l’activité agricole supérieur à deux millions (2 000 000) de
dirhams;
• les sociétés en nom collectif, les sociétés en commandite simple et les sociétés en
participation.
Le mode de détermination du R.N.R en matière de revenu agricole est identique à celui du
R.N.R/revenus professionnels. Le résultat net réel de chaque exercice est déterminé d’après
l’excèdent des produits sur les charges de l’exercice dans les même conditions que celles
prévues à l’article 8-I du C.G.I.
Les dispositions des articles 9, 10, 11, et 12 du C.G.I sont applicables pour la détermination de
la base imposable des revenus agricoles soumis au R.N.R.
L’exercice comptable des exploitants agricoles dont le bénéfice est déterminé d’après le régime
du résultat net réel est clôturé au 31 décembre de chaque année.
Le contribuable est tenu de communiquer à l’inspecteur des impôts l’ensemble des informations
concernant son exploitation conformément aux dispositions de l’article 55 du CGI.
La loi de finances 2014 a institué la même imposition précitée en matière d’IS, pour les
exploitations agricoles soumises à l’impôt sur le revenu à savoir :
• Exonération permanente pour les exploitants réalisant un chiffre d’affaires inférieur à 5 000
000 DH;
• Imposition progressive pour les autres exploitants ;

• Imposition au taux réduit de 20% pendant les cinq premiers exercices consécutifs, à compter
du premier exercice d’imposition.
Notons que l’exploitant agricole bénéficie de la possibilité de changement de régime dans les
deux sens sous certaines conditions décrites par l’article 54 du CGI.
En outre, les exploitants individuels et les copropriétaires dans l’indivision peuvent revenir au
régime du bénéfice forfaitaire sur leur demande adressée à l’inspecteur des impôts, si leur
chiffre d’affaires est resté inférieur à la limite prévue ci-dessus pendant trois (3) années
consécutives.
3. La taxe sur la valeur ajoutée
La TVA s’applique aux opérations de nature industrielle, artisanale, commerciale, ou relevant

de l’exercice d’une profession libérale, accomplies au Maroc ainsi qu’aux opérations
d’importation.
Des considérations d'ordre économique et social ont amené le législateur à exclure du champ
d'application de la T.V.A le secteur agricole.
Ce traitement favorable s’étend, sous forme d’exonération, aux ventes de certains produits
agricoles transformés tels que l’huile d’olive, le sucre brut, les farines destinées à l’alimentation
humaine. Ce traitement a également été étendu à certains intrants et matériels destinés
exclusivement à usage agricole à certaines exceptions près (énergie, aliments de bétail…).
A l’instar des autres secteurs, les exportations agricoles bénéficient de régimes favorables
comme les régimes suspensifs sur le marché local ou les exonérations sur le chiffre réalisé à
l’exportation.
L’article 92 du CGI énumère une liste des produits et biens exonérés de la taxe sur la valeur
ajoutée avec bénéfice du droit à déduction à condition qu’ils soient destinés à usage
exclusivement agricole.
La note circulaire relative à la TVA défini le traitement de certaines opérations effectuées par
les agriculteurs au regard de la législation comme suit :
a) Ventes de produits de récolte
La vente par un agriculteur des produits de sa récolte à l'état naturel ou obtenus après
transformation, pourvu que celle-ci se situe dans le prolongement normal de son activité
agricole et que ces produits soient vendus avec ou sans présentation commerciale, en gros ou
en détail, ne constitue pas une opération imposable à la T.V.A.
Tel est le cas de la vente par un agriculteur de fromage fabriqué à partir du lait de son cheptel,
du miel provenant de sa ruche, des plantes ou d'arbrisseaux provenant de sa pépinière, etc.

b) Ventes de produits agricoles transformés
Un agriculteur devient assujetti, lorsque les transformations effectuées ne constituent plus le
prolongement normal de son activité agricole, soit parce que ces transformations portent sur
des produits agricoles achetés, soit en raison de l'utilisation de procédés industriels pour
l'obtention des produits transformés ou conditionnés.
c) Agriculteur prestataire de services
L'agriculteur effectuant pour le compte de tiers, même occasionnellement, des prestations de
services tels que transport, location de matériel agricole, etc. exerce une activité imposable par
nature à la T.V.A.
L’analyse de l’ensemble des éléments précités nous amène à constater ce qui suit :
Le secteur agricole étant hors champ d’application de la TVA, cette mesure exclut le secteur du
bénéfice du droit à la déduction de la TVA sur les intrants. Pour tenir compte de cette mesure
et rester cohérent avec les principes de cet instrument, la législation a institué l’exonération de
la plupart des intrants. Toutefois, la portée de cette mesure est moins importante du fait qu’elle
exclut certains intrants clés tels que les produits énergétiques et les aliments de bétail.
Section 4 : Présentation du dispositif comptable du secteur agricole au Maroc
Avec l’amorçage d’une fiscalisation progressive du secteur agricole à partir de 2016, marquée
par la fin de certaines exonérations qui touchaient les grandes exploitations16, les entrepreneurs
se sont confrontés à plusieurs difficultés dans la présentation de leurs états de synthèse. Les
caractéristiques très spécifiques des stocks ainsi que des immobilisations des entreprises
agricoles requièrent un traitement particulier que ce soit en terme de présentation ou en terme
de valorisation. C’est à ce besoin qu’est venu répondre le Conseil National de la Comptabilité
(CNC) qui s’est fixé comme projet de mettre en place une norme comptable propre au secteur
agricole, il s’agit proprement dit du Plan Comptable Agricole (PCA). Tout en étant inspiré des
normes comptable internationales, notamment l’IAS 41 qui aborde les actifs biologiques, le
PCA demeure une extension du CGNC mieux adapté aux spécificités du secteur agricole, en
effet la conception du PCA devait répondre à plusieurs objectifs :
mettre en relief les concepts et conventions spécifiques au secteur ;

unifier les modes de comptabilisation des opérations agricoles ;
16
L’exonération transitoire de l’IS des sociétés agricoles dont le CA était supérieur à 35 MDH a pris fin au 1er
janvier 2016
produire des informations pertinentes permettant la comparabilité des performances
économiques et financières des entreprises du secteur.
Concrètement, le PCA fut le fruit de plusieurs séances de travail qui se sont tenues sur 7 mois
d’affilés, et qui ont réuni plusieurs experts et spécialistes issus du domaine public et privé sous
forme d’une commission technique spécialisée, le PCA fut officiellement adopté le 22
décembre 2015 par le CNC et ne sera applicable qu’à compter du 1er janvier 2016.
Les principales dispositions avancées concernent essentiellement la présentation et la
valorisation des biens agricoles, c’est l’objet même de cette section. Cependant, la majorité des
exploitations agricoles ne tenaient aucune comptabilité vu qu’elles n’étaient redevables d’aucun
impôt, le problème de la préparation et la présentation des états de synthèse ne se posait pas,
ceci n’est plus le cas maintenant. le PCA est aussi venu répondre à ce souci là en mettant en
place un ensemble de prescriptions relatives au bilan de départ, plus encore, il propose
également un dispositif transitoire pour les entreprises qui tiennent une comptabilité d’exercice.
Ce dernier élément ne sera pas traité dans ce mémoire, on peut facilement le consulter en annexe
du PCA disponible sur internet.
1. Présentation des actifs biologiques selon le PCA
1.1 Les animaux
Conformément aux principes du CGNC, les animaux subissent un classement comptable selon
deux critères :
La durée d’utilisation du bien :
Les animaux sont classés en immobilisations s’ils sont destinés à servir de façon durable à
l’activité de l’entreprise.
La destination du bien :
Les animaux sont classés en immobilisations s’ils sont destinés soit à être utilisés par
l’entreprise dans la production ou la fourniture de biens ou services, soit à être loués par les
tiers, soit à des fins de gestion interne. Par contre, un stock est lui destiné soit à être vendu dans
le cours normal de l’activité, soit à être consommé dans le processus de production.
Sur cette base, le plan comptable agricole marocain classe en immobilisations les animaux
reproducteurs adultes et jeunes de renouvellement ainsi que les animaux de services qu’ils
soient achetés ou élevés comme suit :
237. Animaux
2371. Animaux reproducteurs

23711. Animaux Reproducteurs Adultes
23712. Animaux reproducteurs jeunes de renouvèlement
2372. Animaux de service
Tableau 2 : Extrait du PCA - Animaux Immobilisés
Les stocks quant à eux comprennent les achats d’animaux, les encours de production d’animaux et
les animaux non immobilisés.
311. Marchandises
3111 Marchandises agricoles
31112 Marchandises agricoles – Animaux
313. Produits et services en cours
3132. Encours de production
31322. Animaux
315. Produits finis
3152. Produits finis (d’animaux)
316. Animaux
317. Stock Provenant d’immobilisations
3171. Stocks d’animaux provenant d’immobilisation.
Tableau 3 : Extrait du PCA - Animaux circulants
Concernant les animaux reproducteurs, le PCA a prévu deux méthodes de comptabilisation sans
pouvoir les utiliser simultanément pour une même catégorie d’animaux, on ne citera que la
méthode classique, la méthode simplifiée est parfaitement consultable sur le PCA.
Méthode classique :
La méthode classique consiste à traiter les animaux reproducteurs au même titre que les
immobilisations corporelles.
Ce choix se traduira par l’identification et le suivi des animaux immobilisés, la constatation de
leur amortissement, la constatation de leur sortie pour cause de vente, de décès ou tout autre
événement.
En optant pour cette méthode, le traitement comptable des jeunes animaux issus de ceux
immobilisés peut être déterminé selon leur destination :
Soit, ils sont immobilisés, auquel cas les comptes à utiliser seraient :
Au débit : 23962. Immobilisations en cours Agricoles - Animaux
Au crédit : 71431. Immobilisations corporelles agricoles produites
Le coût des immobilisations créées par l'entreprise est débité, selon le cas, à l’un des comptes
d’immobilisation en cours, par le crédit du compte approprié du poste 714 "Immobilisations

produites par l'entreprise pour elle-même" (au fur et à mesure de la production de
l'immobilisation en question).
Soit, ils sont stockés à la clôture de l’exercice auquel cas les comptes à utiliser seraient :
Au débit : 31322. Animaux
Au crédit : 7132. Variation des stocks de biens produits.
1.2 Les végétaux
Le classement des végétaux suit le même raisonnement que les animaux à savoir :
Plantations à demeure et autres végétaux immobilisés
Selon le plan comptable agricole, s’agissant de plantations destinées à rester en place

généralement pendant plusieurs années, elles sont classées en immobilisations.
Le compte des plantations à demeure comprend les frais engagés pour l’acquisition ou la
création des plantations destinées à rester en place pendant plusieurs années, tant que la
plantation n’est pas arrivée à un stade de production normale.
Les autres végétaux immobilisés correspondent aux plantations autres que les plantations à
demeure pour autant qu’elles répondent à la définition d’immobilisations.
Toutefois, il convient de noter que tant que les plantations ne fournissent pas un volume de
production minimal, elles doivent être classées en immobilisations en cours. Une fois arrivant
au stade de production normale, elles doivent être classées en immobilisations.
236. Plantations
2361. Plantations à demeure
23611. Plantations à demeure sur sol propre
23612. Plantations à demeure sur terrain d’autrui
2368. Autres végétaux immobilisés
23681. Autres végétaux immobilisés sur sol propre
23682. Autres végétaux immobilisés sur terrain d’autrui
Tableau 4: Extrait du PCA - Plantations Immobilisées
Plantations non immobilisées
Les plantations non immobilisées sont les végétaux qui interviennent dans le cycle
d’exploitation de l’entreprise agricole pour être exclusivement vendus au terme d’un processus
de production. Elles doivent être classées dans les stocks et productions en cours.
Sont ainsi classées en produits en cours les végétaux en cours ainsi que les avances aux cultures.
Selon le PCA, les avances aux cultures comprennent l'ensemble des frais et charges engagés
avant l'établissement du bilan en vu d'obtenir la récolte à venir c'est-à-dire:
- Les frais correspondants aux engrais, amendements, semences et produits de
traitement des végétaux.
- Les frais de main d'œuvre relatifs aux façons culturales, à l'amendement des terres ;
- Les frais de matériels relatifs aux mêmes travaux : carburants et lubrifiants, entretiens,
réparations et amortissement des matériels.
Les avances aux cultures doivent être inscrites au titre des travaux en cours dans les stocks
d'entrée et de sortie des exploitants.
Les produits de la récolte quant à eux, sont classés en produits finis
311. Marchandises
3111. Marchandises agricoles
31111. Marchandises agricoles – Végétaux
313.Produits et services en cours
3131. Avances aux cultures
31311. Avances aux cultures cycle long
31312. Avances aux cultures cycle court
3132. Encours de Production

31321. Production Végétale
315. Produits finis
3151. Produits finis (Végétaux)
Tableau 5 : Végétaux non immobilisés
2. Valorisation des actifs biologiques selon le PCA
Selon les dispositions du Code Général de Normalisation Comptable, la valeur revêt trois
formes : valeur d'entrée, valeur actuelle et valeur comptable nette.
a. La valeur d'entrée dans le patrimoine d'un élément d'actif est égale au coût d’acquisition
pour les biens achetés et au coût de production pour les biens produits.
b. La valeur actuelle d'un élément du patrimoine est une valeur d'estimation, à la date
considérée, en fonction du marché et de l’utilité économique pour l’entreprise.
c. La valeur comptable nette, inscrite au bilan, est égale à la valeur d'entrée après
correction le cas échéant, dans le respect du principe de prudence et par comparaison
avec la valeur actuelle.
2.1 Evaluation des biens vivants agricoles à l’entrée
La valorisation des biens vivants agricoles à l’entrée du patrimoine de la société nous amène à
définir les notions suivantes : Le coût d’acquisition et le coût de production.

Le coût d’acquisition
Le coût d'acquisition des biens vivants agricoles est identique à celui des autres matières ou
marchandises. Ainsi, le coût réel d’achat est formé :
Du prix d'achat facturé, augmenté des droits de douane et autres impôts et taxes non
récupérables; et diminué des taxes légalement récupérables telle la TVA ´´déductible´´ ainsi
que des réductions commerciales obtenues (rabais , remises, ristournes) dès lors que ces
réductions commerciales peuvent être rattachées à chaque catégorie d'achat et qu'elles sont
significatives.
Des charges accessoires d'achat engagées jusqu'à l'entrée en ´´Magasin´´ de Stockage. Il s'agit
essentiellement des charges directes sur achats et approvisionnements.
Toutefois, l’entreprise peut inclure dans le coût d'acquisition la fraction des charges indirectes
susceptibles d'être raisonnablement rattachées à l'opération d'achat et d'approvisionnement.
Cette définition du coût d’acquisition ne comporte aucune indication des frais d’acquisition
spécifiques à l’activité agricole tels que le prix d’achat des plants, les frais d’appropriation des
sols et les frais de mise en place des plants pour une plantation de vergers.
Le coût de production
Le PCA définit le coût de production animale, comme comprenant, notamment, selon les cas :
Le prix d’achat de l’animal, majoré des frais de transport correspondant ;
Le coût de l’insémination artificielle ;
Le coût de la saillie ;
Les frais vétérinaires (pharmacie, soins) sachant que les frais de césarienne liés au
vêlage d’une vache participent du coût de revient du veau ;
Les frais d’entretien (fourrage, paille, aliments consommés), sauf s’agissant des poules,
ceux relatifs à la période de ponte, qui entrent dans le prix de revient des œufs pondus;
L’amortissement des bâtiments et matériels d’élevage.
Le coût de production végétale quant à lui, comprend notamment :
Les engrais, amendements, semences, plants, produits de défense des végétaux

(fongicides, herbicides, insecticides), achetés ou produits effectivement utilisés au cours
de l’exercice ;
Les façons culturales (travaux agricoles) réalisés par des tiers (entreprises agricoles ou
autres agriculteurs) ;
Les frais de main d’œuvre du personnel salarié ;

Les charges de matériel (amortissement, carburants, lubrifiants, réparations,
assurances..) ;
Les charges des bâtiments affectés à la production (amortissement, entretien, assurance,
électricité…) ;
Les charges de fermage.
2.2 Evaluation de la valeur actuelle des biens vivants agricoles
Le plan comptable agricole a mis en place un traitement spécifique aux actifs biologiques et
produits agricoles.
Ainsi, la valeur actuelle d'un actif biologique ou d’un produit agricole est une valeur
d'estimation, à la date considérée en fonction du marché et de l'utilité économique pour
l'entreprise. Celle-ci est déterminée en tenant compte des coûts estimés au point de vente au
moment de la récolte.
Si un marché actif n’existe pas, l’entreprise utilisera un ou plusieurs des éléments suivants,
lorsqu’ils existent pour déterminer la valeur actuelle :
le prix de la transaction du marché le plus récent, à condition qu’il n’y ait pas eu de changement
significatif dans le contexte économique entre la date de cette transaction et la date de clôture ;
les prix du marché pour des actifs similaires avec ajustement pour refléter les différences, et les
références du secteur telles que généralement admises par les opérateurs agricoles.
2.3 Valeur à l’inventaire
La valeur à l’inventaire, selon le CGNC est égale à la valeur d'entrée après correction le cas
échéant, dans le respect du principe de prudence et par comparaison avec la valeur actuelle.
Il convient de distinguer d’une part, les biens immobilisés amortissables et d’autre part, les
autres biens.
Actifs biologiques immobilisés
Cette catégorie comprend les animaux reproducteurs (autres que ceux ayant opté pour le régime
simplifié), les animaux de services ainsi que les plantations à demeure et les autres végétaux
immobilisés.
Afin de déterminer la valeur à l’inventaire qui est généralement égale à la valeur nette
d’amortissement, il convient de déterminer les trois éléments suivants :
Base d’amortissement,
Durée d’amortissement ; et

Fait générateur du point de départ de l’amortissement.
Plantations amortissables
Selon le PCA, les plantations sont amorties à partir de la première année de production normale,
en fonction de leur longévité technique et économique.
Les plantations arboricoles (vignes, vergers) doivent figurer à l’actif pour leur coût de
production réel. Cette valeur qui constitue la base de calcul des amortissements, comprend le
prix d’achat des plants et les frais de plantation proprement dits jusqu’à ce que la plantation soit
arrivée à un stade de production normale.
Les plantations autres que de vergers et vignes sont amorties à partir de la première année de
production normale, en fonction de leur longévité. La durée d’amortissement doit être
déterminée en tenant compte de l’espèce plantée, de la variété choisie et des conditions propres
à chaque exploitation.
Animaux amortissables
Entre dans cette catégorie, les animaux de services ainsi que les animaux reproducteurs. Ces
animaux sont amortis selon un mode linéaire, à compter de la date de leur affectation en tant
que tel en fonction de leur longévité naturelle normale.
En effet, la durée d’amortissement du cheptel immobilisé (animaux reproducteurs de biens et
services) doit représenter la durée réelle pendant laquelle une entreprise s’attend à utiliser ses
actifs. Il s’agit de la période pendant laquelle les actifs seront utilisés et contribueront
directement ou indirectement à la performance de ladite entreprise.
Actifs biologiques non immobilisés
En principe, les stocks agricoles sont évalués selon les règles applicables aux entreprises
industrielles et commerciales. L’évaluation est donc normalement effectuée au coût de
production (pour les biens produits) ou au coût d’acquisition ou d’après le cours du jour à la
clôture de l’exercice si celui-ci lui est inférieur.
3. Présentation des Etats de synthèse et liste des comptes du PCA
Le PCA a présenté des états de synthèse en tenant compte de la nomenclature ainsi que les
caractéristiques spécifiques à l’activité agricole toujours dans l’objectif de donner une image
fidèle du patrimoine, de la situation financière et du résultat de l’entreprise agricole.
La présentation des états de synthèse est faite selon deux modèles :

Un modèle normal pour les exploitations agricoles réalisant un chiffre d’affaires
supérieur à dix millions de dirhams.
Un modèle simplifié, pour les autres exploitants.
Les états de synthèse ainsi adoptés sont inspirés du CGNC mais ont fait objet de certains
agencements pour tenir compte des spécificités de l’activité agricole. Ils comprennent des états
spécifiques à l’activité agricole en sus des états du modèle général (annexe 1).
Etat A4 : Méthodes d’évaluation des actifs biologiques
Etat B 2-1 : Tableau des actifs biologiques en immobilisations
Etat B15 : Etats des actifs biologiques en stock
Etat C6 : Synthèse des opérations d’agrégation
Conclusion du chapitre
Pour conclure ce chapitre, nous pouvons dire que le secteur agricole au Maroc se caractérise
par un ensemble de spécificités juridiques, fiscales et aussi comptables qu’un auditeur doit
prendre en compte pour mener sa mission. Tous ces éléments lui seront d’une importance
cruciale pour mieux appréhender l’environnement de l’exploitation agricole qu’il va auditer et
lui permettront ainsi de mieux orienter sa mission.
Ainsi, sur le plan juridique, nous avons vu que le foncier agricole se distingue par une diversité
de statuts juridiques et que les conditions d’emplois sont différentes de celles qu’on peut
rencontrer dans d’autres secteurs. Sur le plan fiscal, on a souligné que le secteur agricole a
longtemps bénéficié de larges exemptions fiscales mais que récemment il est entré dans une
phase progressive de fiscalisation. Et finalement, nous avons passé en revue le plan comptable
agricole, en mettant l’accent sur son apport fondamental qui a porté sur la présentation et la
valorisation des actifs biologiques.

Chapitre II : Le cadre conceptuel de L’audit comptable et financier :
Essai d’adaptation aux spécificités de l’exploitation agricole
Introduction du chapitre :
Les auditeurs financiers respectent une méthodologie qui comprend des étapes de travail et des
techniques à mettre en œuvre lors de chacune de ces étapes. Dans les cas les plus usuels,
l’auditeur légal respecte, lors de l’audit financier et comptable conduisant à la certification, 4
principales étapes: la phase préliminaire, appréciation du contrôle interne, contrôle direct des
comptes, travaux de fin de mission et rapport d’audit. Dans ce chapitre nous examinerons le
cadre règlementaire qui régit l’audit légale au Maroc ensuite nous aborderons chacune des
grandes phases de l’audit financier tout en évoquant à la fin de chacune d’elles une note sur les
spécificités liées aux immobilisations dans un exploitation agricole, notamment les
immobilisations agricoles.
Section 1 : L’audit financier au Maroc
Au Maroc, le port du titre d’expert-comptable est réglementé par le dahir 1.92.139 du 14

rajeb 1413 (8 janvier 1993) portant promulgation de la loi 15/89 réglementant la profession
d’expert-comptable et instituant un Ordre des Experts Comptables. Et selon cette même loi,
tout individu voulant exercer la fonction d’expertise comptable au Maroc doit être inscrit au
tableau de l’O.E.C.
1. Définition et domaines d’intervention de l’expert-comptable
1.1 Définition
« Est expert-comptable ou reviseur comptable selon la loi 15/89, celui qui fait profession
habituelle de réviser et d’apprécier les comptabilités des entreprises et organismes auxquelles
il n’est pas lié par un contrat de travail »4. (Brochure du conseil de l’OEC au titre de l’année
2010)
Considéré comme l’interlocuteur privilégié du chef de l’entreprise, l’expert-comptable, par sa
formation, son expérience et son écoute, répond aux différents besoins de l’entreprise et
participe au développement économique et social de ses partenaires.
Le principal atout reconnu au professionnel est son esprit d’analyse, de synthèse, de
communication et de représentation.
1.2 Domaines d’intervention de l’expert-comptable
Pour faire connaitre davantage le métier et le savoir-faire de l’expert-comptable, il est

essentiel de rappeler ses compétences et ses domaines d’intervention aussi bien en sa qualité de
professionnel comptable, financier et de management que celle de conseiller juridique, fiscal et
organisationnel.
Ainsi, de par la loi 15/89, l’expert-comptable est seul habilité à :
• attester la régularité et la sincérité des bilans, des comptes de résultats et des états
comptables et financiers ;
• délivrer toute autre attestation donnant une opinion sur un ou plusieurs comptes des
entreprises au des organismes ;
• analyser et organiser les systèmes comptables ;
• ouvrir, tenir, redresser, centraliser, suivre et arrêter les comptabilités ;
• donner des conseils et avis dans le domaine du droit des affaires et de la gestion
• financière des entreprises ;
• entreprendre des travaux d‘ordre juridique, fiscal, économique, financier et
• organisationnel se rapportant à la vie des entreprises et des organismes.
• Exercer la mission de C.A.C
Le monopole réservé à l’expert-comptable en matière de C.A.C est entré en vigueur le 3 février
1996, date à partir de laquelle tout rapport du C.A.C ne peut être signé que par un membre de
l’ordre.
De par sa formation pluridisciplinaire et sa connaissance approfondie de l’environnement
économique, financier et fiscal, l’expert-comptable intervient également dans le conseil
juridique et fiscal, le conseil financier et comptable, le conseil en organisation et en gestion en
manière générale.
L’expert-comptable exerce aussi des missions d’audit contractuel, financier et comptable.
Ce sont des missions demandées en général par les actionnaires, les dirigeants ou par des tiers,
et dont les objectifs peuvent être différés de ceux de la mission de contrôle légal. Dans le cadre
de son monopole, l’expert-comptable est le seul habilité à émettre une opinion sur un ou
plusieurs comptes de l’entreprise.
2. Le Commissariat aux comptes : L’audit légal
2.1 Statut juridique du commissaire aux comptes
A. Nomination :

Il doit être désigné dans chaque société anonyme, un ou plusieurs commissaires aux comptes
chargés d'une mission de contrôle et du suivi des comptes sociaux dans les conditions et pour
les buts déterminés par la présente loi.
Toutefois, les sociétés faisant appel public à l' épargne sont tenues de désigner au moins deux
commissaires aux comptes ; il en est de même des sociétés de banque, de crédit , d'
investissement, d' assurance, de capitalisation et d' épargne.
Toutefois, sont tenues de désigner un commissaire au moins, les sociétés à responsabilité
limitée dont le chiffre d'affaires à la clôture de l'exercice social, dépasse le montant de cinquante
millions de dirhams, hors taxes.17
B. Durée de fonction :
Le ou les commissaires aux comptes sont nommés pour trois exercices par l'assemblée générale
ordinaire des actionnaires. Dans le cas prévu à l' article 20 de la loi 17-95, la durée de leurs
fonctions ne peut excéder un exercice.
C. Révocation :
En cas de faute ou d'empêchement pour quelque cause que ce soit, un ou plusieurs commissaires
aux comptes peuvent, à la demande du conseil d' administration, ou du conseil de surveillance,
d' un ou plusieurs actionnaires représentant au moins un dixième du capital social ou de
l'assemblée générale, être relevés de leurs fonctions par le président du tribunal, statuant en
référé, avant l' expiration normale de celles-ci.
2.2 Conditions d’exercice de la fonction du CAC
Nul ne peut exercer les fonctions de commissaire aux comptes s'il n'est inscrit au tableau de l'
ordre des experts-comptables. Les lois sur la société anonyme, ainsi que la loi 5-96 sur les autres
sociétés commerciales et sociétés de personnes prévoient des situations d’incompatibilités et
d’interdictions à l’exercice des fonctions de commissaire aux comptes.
A. Incompatibilités pour l' exercice de la fonction de commissaire aux comptes :
Ne peuvent être désignés comme commissaires aux comptes :
1) les fondateurs, apporteurs en nature, bénéficiaires d' avantages particuliers ainsi que les
administrateurs, les membres du conseil de surveillance ou du directoire de la société ou de
l'une de ses filiales ;
2) les conjoints, parents et alliés jusqu'au 2ème degré inclusivement des personnes visées au
paragraphe précédent;
17
Article 12 de loi 5-96 relative à la société en nom collectif, la société en commandite simple, la
société en commandite par actions, la société à responsabilité limitée et la société en participation.
3) ceux qui reçoivent des personnes visées au paragraphe 1 ci-dessus, de la société ou de ses
filiales, une rémunération quelconque à raison de fonctions susceptibles de porter atteinte à leur
indépendance ;
4) les sociétés d' experts-comptables dont l' un des associés se trouve dans l' une des situations
prévues aux paragraphes précédents.
Si l' une des causes d' incompatibilité ci-dessus indiquées survient en cours de mandat,
l'intéressé doitcesser immédiatement d' exercer ses fonctions et en informer le conseil d'
administration ou le conseil de surveillance, au plus tard quinze jours après la survenance de
cette incompatibilité .
B. Interdictions :
Les commissaires aux comptes ne peuvent être désignés comme administrateurs, directeurs
généraux ou membres du directoire des sociétés qu'ils contrôlent qu'après un délai minimum de
5 ans à compter de la fin de leurs fonctions. Ils ne peuvent, dans ce même délai, exercer lesdites
fonctions dans une société détenant 10% ou plus du capital de la société dont ils contrôlent les
comptes.
Les personnes ayant été administrateurs, directeurs généraux, membres du directoire d'une
société anonyme ne peuvent être désignées commissaires aux comptes de cette société dans les
cinq années au moins après la cessation de leurs fonctions. Elles ne peuvent, dans ce même
délai, être désignées commissaires aux comptes dans les sociétés détenant 10% ou plus du
capital de la société dans laquelle elles exerçaient lesdites fonctions.
La mission du commissaire aux comptes requiert , désormais , au moins trois conditions de
base: secret professionnel, non immixtion dans la gestion, et la diligence.
• Le respect du secret professionnel
La loi sur les sociétés anonymes astreint, dans son article 177 les commissaires aux comptes et
leurs collaborateurs à l'observation du secret professionnel pour des faits, actes et
renseignements dont ils ont pu avoir connaissance à raison de leurs fonctions, le commissaire
aux comptes a ainsi une mission de contrôle et ne doit divulguer aucune information susceptible
de porter préjudice à la société.
• La non immixtion dans la gestion
L'article 166 de la nouvelle loi, dispose que le commissaire aux comptes accomplit sa mission,
"à l 'exclusion de toute immixtion dans la gestion ». Cette disposition conduit à établir Une nette
frontière entre la mission de contrôle et de vérification du commissaire aux comptes et

l'appréciation de la gestion de la société contrôlée par des jugements de valeur, et/ou
l'accomplissement d'actes de gestion directement ou indirectement.
• La diligence
La loi 17-95 impose au commissaire aux comptes une obligation de moyens et non de résultat.
Le commissaire aux comptes n'est pas tenu, suivant l' article 169, de contrôler toutes les
opérations qui relèvent du champ de sa mission, ni à rechercher toutes les erreurs et irrégularités
éventuelles. Par contre, sa mission consiste à effectuer des contrôles lui permettant d'acquérir
un degré raisonnable d'assurance par rapport à l'opinion à formuler.
2.3 Les qualités et normes applicables au CAC
A. Compétence :
Les qualifications requises pour être inscrit au tableau de l’Ordre des Experts Comptables sont
définies par la loi 15.89 «Nul ne peut exercer les fonctions de commissaire aux comptes s’il
n’est inscrit au tableau de l’ordre des experts comptables» (art 160 de la loi du 17 octobre 1996).
Le contenu de la formation initiale exigée, les conditions et les procédures d’inscription sur le
tableau de l’ordre des experts comptables sont définis par la loi 15-89 relative à la profession
d’expert-comptable. La formation permanente et le perfectionnement professionnel sont
considérés par le commissaire aux comptes comme un devoir, une obligation essentielle de sa
charge. Le respect du principe de compétence suppose d’une manière générale, la définition des
exigences en matière de recrutement, d’ établissement de programmes de formation adaptés et
d’évaluation.
B. Indépendance :
La loi, les règlements et la déontologie, font une obligation au commissaire aux comptes d’être
et de paraître indépendant. Il doit non seulement conserver une attitude d’esprit indépendante
lui permettant d’effectuer sa mission avec intégrité et objectivité, mais aussi être libre de tout
lien réel qui pourrait être interprété comme constituant une entrave à cette intégrité et
objectivité.
Au-delà des incompatibilités et interdictions légales qui constituent des présomptions
irréfragables de dépendance, l’indépendance du commissaire aux comptes s’apprécie à la fois
par rapport à un comportement et à un état d’esprit ; la mise en cause de l’indépendance d’un
commissaire aux comptes ne peut, de ce fait, être systématique. Cependant, le commissaire aux
comptes ne peut se trouver dans une position susceptible d’altérer sa liberté de jugement qui

doit rester pleine et entière, Le commissaire aux comptes ne peut se soustraire aux règles
d’indépendance au moyen d’une interposition de personne.
C. Qualité de travail :
Le commissaire aux comptes exerce ses fonctions avec conscience professionnelle et avec la
diligence permettant à ses travaux d’atteindre un degré de qualité suffisant compatible avec son
éthique et ses responsabilités. Le commissaire aux comptes s’assure que ses collaborateurs
respectent les mêmes critères de qualité dans l’exécution des travaux qui leur sont délégués.
D. Acceptation et maintien des missions :
Toute mission proposée au commissaire aux comptes fait l’objet, avant acceptation du mandat,
d’une appréciation de sa part de la possibilité d’effectuer cette mission. Le commissaire aux
comptes examine en outre, périodiquement, pour chacun de ses mandats, si des événements
remettent en cause le maintien de sa mission.
En raison des responsabilités qui s’attachent à ses travaux et des risques que certaines missions
peuvent lui faire courir, il convient que le commissaire aux comptes soit attentif aux critères de
choix des missions nouvelles et de maintien des missions anciennes.
Le commissaire aux comptes examine périodiquement la liste de ses mandats pour déterminer
ceux qui comportent des éléments pouvant remettre en cause le maintien de la mission
Section 2 : Phase préliminaire de la mission d’audit
La phase préliminaire de la mission d’audit est une étape fondamentale dans la démarche
d’audit. En effet, ces premiers travaux vont permettre décerner l’étendue et la nature des travaux
à engager dans un volume horaire limité. Pour cela, l’auditeur devra réaliser une prise de
connaissance de l’entité contrôlée afin d’identifier les principales zones de risques.
3. La prise de connaissance de l’entité et de son environnement
3.1 Objectif de la prise de connaissance
La prise de connaissance de l’entité et de son environnement est une des étapes indispensables
de la planification. Elle doit permettre au commissaire aux comptes de constituer un cadre de
référence dans lequel il planifie son audit et exerce son jugement professionnel pour évaluer le
risque d’anomalies significatives dans les comptes et y répondre tout au long de son audit.
Nature des points à considérer. Il peut être intéressant de distinguer, d’une part, les
informations liées au secteur d’activité et, d’autre part, les éléments liés à l’entité elle-même :

- informations liées au secteur d’activité : état du marché (croissance, stagnation, …), marges
du secteur, particularités légales ou réglementaires, importance de l’innovation, niveau de
la concurrence, marché de l’emploi, difficultés comptables spécifiques au secteur d’activité,
…
- informations liées à l’entité : identité des détenteurs du capital, composition de l’organe de
direction, politique générale envisagée par les dirigeants, organigramme, qualité du contrôle
de gestion, nature des activités, politique commerciale, principaux fournisseurs, politique
d’investissement et de financement, …
Les premières prises de connaissance générales de l'entité et de son secteur d’activité doivent
intervenir en premier lieu préalablement à l’acceptation demandât. En effet, l’étude des
premiers éléments doit permettre au commissaire aux comptes de déterminer la possibilité, pour
sa part, d’effectuer ou non la mission. En cas de nomination et d’acceptation de mandat, la prise
de connaissance devra être enrichie et de préférence collectée dès le début demandât afin de
contribuer au mieux à l’évaluation du risque d’anomalies significatives. Par la suite, ces
informations devront être régulièrement actualisées et éventuellement complétées.
3.2 Moyens de la prise de connaissance
Différentes sources d'informations permettent au commissaire aux comptes d’acquérir la

connaissance générale de l'entité et de son secteur d'activité. On citera notamment :
- prise de contact avec le commissaire aux comptes précédent. L’auditeur peut prendre
connaissance du dossier de travail de son prédécesseur ;
- entretiens avec les dirigeants, avec les principaux cadres de l’entreprise et avec les
personnels chargés de l’audit interne ;– collecte de documents internes à l’entité
(rapports de gestion, documents adressés aux actionnaires, documents prévisionnels,
…) ;
- entretiens avec des personnes extérieures à l’entreprise connaissant le secteur d’activité;
- Publications relatives au secteur d’activité (articles spécialisés, …),textes légaux et
réglementaires relatifs au secteur d’activité.
4. Le risque d’audit et ses composants

Les conditions d’exercice de la mission du commissaire aux comptes l’obligent à émettre une
opinion dans un volume horaire limité tout en respectant les normes. Face à ces contraintes et
par la prise de connaissance de l’entité contrôlée, le commissaire aux comptes évalue le risque
d’audit et oriente sa mission en définissant les diligences visant à le réduire à un niveau
acceptable faible. Cette approche par les risques (Risk Audit) vient supplanter l’approche
classique qui consistait à réviser l’intégralité des comptes de l’entité auditée (Full Audit). Ainsi,
si un cycle particulier (par exemple, le cycle des en-cours) comporte un risque important, le
commissaire aux comptes choisira de renforcer l’étendue des diligences habituellement mises
en œuvre.
Figure 1 : Les composants du risque d'audit
Risque d'audit
Risque d'anomalies
significatives Risque de
non
Risque Risque lié détection
inhérent au contrôle
Le risque d'audit est le risque que le commissaire aux comptes exprime une opinion différente
de celle qu’il aurait émise s’il avait identifié toutes les anomalies significatives dans les comptes
: par exemple, émettre une certification sans réserve alors que les comptes comportent une
anomalie significative. Le risque d’audit se subdivise en trois composants : le risque inhérent,
le risque lié au contrôle et le risque de non détection.
Le risque d’anomalies significatives dans les comptes est propre à l’entité ; il existe
indépendamment de l’audit des comptes. Il se subdivise en risque inhérent et risque lié au
contrôle. Le risque inhérent correspond à la possibilité, sans tenir compte du contrôle interne
éventuel, de l’existence d’une anomalie significative dans les comptes. Le risque inhérent est
donc le risque général de l’entité qui doit tenir compte des particularités de l’entreprise révisée.
Ainsi, pour évaluer ce risque, le commissaire aux comptes évaluera divers facteurs tels que :
– l’intégrité, le niveau d’expérience, les changements de l’équipe de direction ;

– la nature des activités de l’entité, les conditions économiques et concurrentielles du secteur,
l’évolution du marché et les pratiques comptables du secteur ;
– l’existence d’opérations comptables inhabituelles ou complexes ;
– la vulnérabilité des actifs aux pertes et aux détournements.
Le risque lié au contrôle est le risque qu'une anomalie significative ne soit ni prévenue, ni
détectée par le contrôle interne de l’entité et donc non corrigée en temps voulu. La réduction du
risque lié au contrôle repose sur une évaluation correcte du contrôle interne effectuée par le
commissaire aux comptes. Ce risque sera élevé si le commissaire aux comptes conclut que le
contrôle interne n’est pas ou est mal appliqué. Le risque de non détection est propre à la
mission d’audit et correspond au risque que le commissaire aux comptes ne parvienne pas à
détecter une anomalie significative. Plus le commissaire aux comptes évalue le risque
d’anomalies significatives à un niveau élevé, plus il met en œuvre de procédures d’audit
complémentaires afin de réduire le risque de non détection.
Section 3 : Evaluation du système de contrôle interne
1. Notions générales
1.1 Définition du contrôle interne
Le contrôle interne désigne le système global de contrôles qui s'exercent au sein de

l'établissement, visant à assurer une bonne application de la réglementation et des procédures
comptables et financières. C’est est un dispositif permanent, mis en œuvre par les responsables
d'une organisation, pour s'assurer que ses activités sont convenablement maîtrisées à tous les
niveaux, en vue de lui permettre d'atteindre ses objectifs. Il contrôle interne permet ainsi de
s'assurer que les décisions sont prises sur une base d'informations contrôlées, pertinentes et
communiquées dans les meilleurs délais. La mise en œuvre du contrôle interne doit être assurée
par l'ensemble du personnel de l'entreprise, et exercée à tous les niveaux de décisions en
s'adaptant à la nature des responsables : cadre, maîtrise, exécution.
1.2 Les objectifs du contrôle interne

Respect de la
politique de
gestion
Prévention,
Respect des detection des
delais fraude et
Objectifs erreurs
du contrôle
interne
Fiabilité des
Sauvegarde
informations
des actifs
comptables
Figure 2 : Objectifs du contrôle interne
Respect des politiques de gestion, des lois et des règlements :
Les lois et les règlements en vigueur fixent des normes de comportement que la société intègre
à es objectifs de conformité. Compte tenu du grand nombre de domaines existants (doit des
sociétés, doit commercial, sécurité, environnement, social, etc.), il est nécessaire que la société
dispose d’une organisation lui permettant de :
• Connaitre les diverses règles qui lui sont applicables ;
• Etre en mesure d’être informée en temps utile des modifications qui leur sont apportées
(veille juridique) ;
• Transcrire ces règles dans ses procédures internes ;
• Informer et former les collaborateurs sur les règles qui les concernent.
Sauvegarde des actifs :
Toutes les dispositions prises dans la gestion courante des affaires doivent permettre de
sauvegarder au mieux « les actifs »confiés à chacun dans le cadre des responsabilités qui lui
sont assignées. Ces actifs peuvent disparaitre à la suite de vols, fraudes, improductivité, erreurs,
ou résulter d’une mauvaise décision de gestion ou d’une faiblesse de contrôle interne. Les
processus y afférents devraient faire l’objet d’une attention toute particulière.
Prévention et détection des fraudes et erreurs :

Le dispositif de contrôle interne devrait permettre de prévenir et d’identifier, le cas échéant, les
fraudes et les erreurs.
Fiabilité des informations comptables :
La fiabilité d’une information financière peut s’obtenir que grâce à la mise en place de
procédures de contrôle interne susceptibles de saisir fidèlement toutes les opérations que
l’organisation réalise. La qualité de ce dispositif de contrôle interne peut être recherchée au
moyen :
• d’une séparation des tâches qui permet de bien distinguer les tâches d’enregistrement,
les tâches opérationnelles et des tâches de conservation ;
• d’une description des fonctions devant permettre d’identifier les origines des
informations produites, et leurs destinataires ;
• d’un système de contrôle inter compte permettant de s’assurer que les opérations sont
effectuées conformément aux instructions générales et spécifiques, et qu’elles sont
comptabilisées de ma manière à produire une information financière conforme aux
principes comptables généralement admis.
Respect des délais :
C’est le quatrième objectif permanent du contrôle interne. Cet impératif dans le sens de la plus
grande efficacité est un élément important que le contrôle interne doit prendre en compte pour
permettre aux activités de l’entreprise de croitre et de prospérer.
Comptablement, les objectifs du contrôle interne peuvent se décliner comme suit :
• l'exhaustivité : toutes les opérations sont enregistrées ;

• la réalité : chaque opération enregistrée est réelle (correspond à un événement) ;
• l'exactitude : toutes les factures sont conformes aux commandes, contrats... ;
• l'évaluation : toutes les provisions, les charges à payer et les produits à recevoir sont
correctement évalués ;
• la comptabilisation : toutes les opérations sont correctement enregistrées en
comptabilité (bons comptes) et sur la bonne période (principe du cut off);
• la séparation des fonctions : séparation des tâches en identifiant les personnes qui
effectuent des fonctions de traitement, de contrôle, d'autorisation de sauvegarde ;
• la protection des actifs : tous les actifs sont en sécurité (sauvegarde du patrimoine) ;

le programme de contrôle des comptes est établi en fonction des forces et faiblesses dégagées.
Les règles générales d'évaluation d'un système de contrôle interne reposent sur un cheminement
qu’on peut illustrer comme suit :
Figure 3 : Etapes de l'évaluation du contrôle interne
1.3 Description du système : Saisie des procédures
Le choix des systèmes de contrôle interne à décrire est effectué sur la base des travaux de la
phase préliminaire qui ont abouti au choix des domaines significatifs eu égard à l'objectif
de certification . La description du système doit permettre au commissaire aux
comptes de formaliser les flux d'opérations et d'information par domaine, à partir :
• du manuel des procédures de l'entreprise, s'il existe,
• des entretiens avec le personnel de l'entreprise,
• des dossiers du commissaire aux comptes prédécesseur.
Ce travail doit être mené lors d'une première intervention et réutilisé les années suivantes avec
mise à jour. Les techniques de description utilisées généralement consistent soit dans
la description narrative, la description graphique ou la combinaison des deux.
1.4 Vérification de la compréhension et de la réalité du système: les tests de conformité

Cette étape doit permettre au commissaire aux comptes de s'assurer que les procédures
telles que décrites précédemment existent bien dans l'entreprise (il ne s'agit pas de s'assurer de
leur bonne application), et d'identifier éventuellement les procédures non relevées
jusqu'alors le commissaire aux comptes doit vérifier lors d'une première intervention toutes
les procédures choisies et les vérifier du début à la fin.
1.5 Evaluation préliminaire du contrôle interne
L'objectif du commissaire aux comptes dans cette étape consiste à vérifier si le système en
place comporte les contrôles et sécurités nécessaires permettant d'aboutir ou non à
une information fiable.
Le commissaire aux comptes doit s'assurer que l'entreprise respecte dans le traitement de ses
opérations comptables et dans l'établissement de ses états de synthèse les prescriptions légales
en matière comptable, telles que définies par la loi comptable, le CGNC, le code de
commerce etc.
En principe, les tests de conformité doivent permettre au commissaire aux comptes de
dégager les points forts et points faibles du système de contrôle interne de l'entreprise.
Cependant, des risques d'oubli sont possibles.
La technique du questionnaire est recommandée à ce titre. Plusieurs guides sont disponibles
dans ce sens, et à chaque fois le commissaire aux comptes doit être vigilant à l'adaptation du
guide à la situation de l'entreprise. A l'issue de cette évaluation, le commissaire aux
comptes doit pouvoir déceler les points forts théoriques du système et les points faibles
théoriques.
1.6 Contrôle de l'application du système : les tests de permanence
Durant cette étape, le commissaire aux comptes doit s'assurer que les points forts du système
ont fonctionné correctement et donc il peut s'appuyer sur ces forces pour limiter ses travaux
de contrôle des comptes.
Il met en œuvre à cet effet un ensemble de tests qui s'étalent sur une période suffisamment
longue pour s'assurer de la permanence de l'application de la procédure sur toute l'année. Il
procède par sondages pour vérifier si les contrôles sont réellement et correctement réalisés par
des personnes autorisées.
A l'issue de ces tests, deux cas sont possibles :

• les contrôles s'avèrent satisfaisants : dans ce cas le commissaire aux comptes décide de
s'appuyer sur les forces du système pour limiter les contrôles des comptes
correspondants,
• les contrôles s'avèrent non satisfaisants, dans ce cas il s'agit d'une faiblesse
d'application du système.
1.7 Evaluation définitive du système de contrôle interne
L'ensemble des travaux qui précèdent doivent permettre au commissaire aux comptes de
décider dans quelle mesure :
• il peut accorder confiance au contrôle interne de l'entreprise pour limiter ses travaux
de contrôle des comptes,
• il doit refuser la certification ou l'assortir de réserves,
• Le commissaire aux comptes communique aux dirigeants ses observations sur le
dispositif de contrôle interne soit verbalement soit par écrit, et ce en fonction de
l'importance des remarques.
Enfin, le commissaire aux comptes doit identifier les faiblesses du système ayant un impact
sur les comptes et qui serviront à l'élaboration des programmes de contrôle
2. Evaluation du Contrôle Interne dans une Exploitation Agricole
2.1 Spécificités du contrôle interne dans un exploitation agricole
Le contrôle interne est l'une des conditions essentielles de la régularité des comptes et de leur
valeur probante.
Un bon système de contrôle interne dans une exploitation agricole doit assurer :
• La sauvegarde du patrimoine ;
• L'amélioration des performances ;
• La production d'une information financière fiable.
A. Protection du patrimoine
Dans une exploitation agricole, les risques sont essentiellement naturels. En effet les
épidémies, les variations erratiques du climat sont les risques qu'un bon système de contrôle
interne doit couvrir. A cet égard l'auditeur d'une exploitation agricole doit vérifier que la
société ait prévu des actions et des procédures empêchant ou atténuant l'impact de ces
facteurs.
Les points clés d'un bon contrôle interne se résument comme suit :

- La constitution des assurances qui couvrent au moins la valeur comptable nette du
patrimoine soumis à ces risques ;
- L'existence d'un bon gardiennage et d'une surveillance convenable ;
- L'existence d'un suivi quantitatif des troupeaux ;
- La régularité des soins et le respect des règles d'hygiène ;
- L'existence d'un stock minimum de nourriture au bétail afin d'éviter toute rupture de
stock pouvant mettre en danger l'existence des troupeaux ;
- L'existence de procédures d'autorisation avant toute cession (d'actifs ou de récoltes) ou
- prélèvement de récoltes ;
- La matérialisation de toutes transactions (internes ou avec des tiers) par des documents
- probants dûment visés ;
- La réalisation des inventaires physiques périodiquement …
B. Amélioration des performances
A ce niveau, le système de contrôle interne doit assurer que les décisions de la direction sont
biens transmises au niveau hiérarchique inférieur et qu'elles reçoivent une exécution adéquate.
Concrètement, l'auditeur doit s'assurer de l'existence d'un suivi convenable des parcelles pour
les spéculations végétales. Ce suivi se matérialise en principe par la tenue des cahiers de
culture. Ce document est un ensemble de fiches, chacune d'elles correspond à une tâche
agricole bien déterminée (la taille, le recroisement, la récolte, …). La fiche retrace
essentiellement :
- Le nombre de jours de main d’oeuvre directe ;
- Le nombre d'heures de traction mécanique ;
- Le volume d'eau consommée ;
- La quantité de semences ;
- Les produits et traitements utilisés …
Ces informations sont transmises quotidiennement au responsable de la tenue des cahiers par
le biais d'un rapport journalier d'activité. A la fin de la campagne, le cahier de culture servira à
la détermination du coût de production des plantations.
Pour les spéculations animales, le suivi des performances se fait moyennant les cahiers
d'élevage qui retracent les travaux d'alimentation, d'hygiène, de variation des effectifs.
Les cahiers d'élevage obéissent aux même règles et conditions de tenue que les cahiers de
culture et permettent en plus de suivre quotidiennement l'inventaire de l'effectif existant et les
mouvements de reclassement d'une catégorie à l'autre.
C. Production d'une information fiable
L'objectif du contrôle interne à ce niveau est d'assurer un enregistrement correct en
comptabilité de toutes les opérations.
Cet objectif ne peut être atteint que si les conditions suivantes sont vérifiées :
- Toutes les informations sont correctement transmises ;
- Toutes les informations sont convenablement traduites en comptabilité.
Dans une exploitation agricole, un bon système de contrôle interne devrait permettre :
- Un suivi adéquat des charges et produits relatifs aux spéculations végétales et aux
spéculations animales ;
- Une détermination précise du coût de production des biens agricoles.
2.2 Questionnaire de contrôle interne relatif aux Immobilisations agricoles
Pour pouvoir évaluer le système contrôle interne dans une entreprise nous recourons
généralement à des entretiens avec le personnel de la société auditée à l’aide d’un ensemble de
questionnaires qui nous permettent de bien apprécier les risques de l’entité. Dans le cas d’une
exploitation agricole, les spécificités du contrôle interne touchent principalement ses
immobilisation c'est-à-dire là ou résident ses biens vivants agricoles. Ainsi, pour pouvoir mener
à bien sa mission d’évaluation du contrôle interne de l’exploitation, l’auditeur peut se faire aider
par un questionnaire (annexe 2)
Section 4 : Phase d’Examen des comptes
Les contrôles directs sur les comptes consistent dans la mise en œuvre de contrôles de substance
dont l’objectif est de collecter des éléments suffisants et appropriés pour pouvoir se prononcer
sur le respect des assertions d’audit. Les diligences correspondantes doivent être intégrées dans
la démarche d’audit.
Lors de la prise de connaissance de l’entité et l’évaluation des risques, l’auditeur a réalisé une
première approche des risques possibles qui menacent le respect des assertions d’audit. Il en a
déduit les grandes orientations des contrôles à mettre en œuvre pour chacun des cycles.
1. Les assertions d’audit
Les assertions d’audit sont définies comme des « critères dont la réalisation conditionne la
régularité, la sincérité et l’image fidèle des comptes ».18
Trois catégories d’assertions sont définies :
18
Norme d’exercice professionnelles n° 500
• Assertions concernant les opérations survenues au cours de la période:
– Réalité : les opérations enregistrées se sont produites et se rapportent à l’entité.
– Exhaustivité : toutes les opérations sont enregistrées.
– Mesure : les opérations sont enregistrées pour leur bon montant.
– Séparation des exercices : les opérations sont enregistrées dans la bonne
période.
– Classification : les opérations sont enregistrées dans les comptes adéquats.
• Assertions concernant les soldes des comptes en fin de période:
– Existence : les actifs ou passifs existent.
– Droits et obligations : l’entité détient et contrôle les droits sur les actifs et les
dettes correspondent aux obligations de l’entité.
– Exhaustivité : tous les actifs et passifs qui auraient dû être enregistrées l’ont
bien été.
– Évaluation et imputation : les actifs et passifs sont inscrits pour leur bon
montant et tous les ajustements résultant de leur évaluation ou imputation sont
correctement enregistrés.
• Assertions concernant la présentation des comptes :
– Réalité, droits et obligations : l’ensemble des opérations se sont produites et se
rapportent à l’entité.
– Exhaustivité : toutes les informations relatives à l’annexe des comptes ont été
fournies.
– Présentation et intelligibilité : l’information financière est correctement et
clairement décrite et présentée.
– Mesure et évaluation : les informations sont données fidèlement et pour leurs
bons montants.
Pour que l’auditeur puisse être en mesure de certifier les comptes, l’ensemble des assertions
ci-dessus doit pouvoir être validé. Pour pouvoir justifier l’accomplissement de ses travaux,
l’auditeur devra collecter des éléments probants suffisants.
2. Méthodologie d’Examen des comptes
A partir de son évaluation du contrôle interne comptable, l’auditeur construit son programme
de contrôle des comptes en ayant recours aux techniques appropriées lui permettant de
fonder l'opinion à émettre sur les comptes de l'entreprise.
Son intervention comprendra , à titre indicatif , les travaux suivants:
• l'élaboration du programme de contrôle,
• la réalisation des tests de cohérence,
• la réalisation des tests de validation.
2.1 Elaboration du programme de contrôle
Le commissaire aux comptes élabore son programme de contrôle des comptes sur la base des
résultats de l'évaluation du système de contrôle interne qui lui a permis de dégager :
des points forts, pour lesquels un programme de contrôle allégé sera appliqué,
des points faibles, pour lesquels les contrôles seront plus approfondis.
Dans tous les cas, le commissaire aux comptes procédera sur la base de sondages statistiques
ou au hasard. La différenciation entre le contrôle des points forts et des points faibles se
traduira au niveau de la taille des échantillons et de l'importance des tests appliqués. Les
techniques de contrôle des comptes peuvent être regroupées en deux catégories :
• les tests de cohérence,
• les tests de validation .
Le choix entre ces techniques doit être effectué en fonction de celles qui fournissent au
commissaire aux comptes une valeur probante suffisante, lui permettant d'émettre une opinion
motivée sur la régularité, la sincérité et l'image fidèle des états de synthèse.
2.2 Les tests de cohérence
Les tests de cohérence ont pour objet de permettre au commissaire aux comptes de s'assurer
que les informations vérifiées sont homogènes et se corroborent entre elles. Deux techniques
sont utilisées à ce niveau : la revue analytique et les contrôles contradictoires.
La revue analytique : permet de donner une vue comparative sur l'évolution et les
fluctuations des informations comptables et financières et de dégager les incohérences
importantes. La revue analytique repose également sur la comparaison avec des informations
extra comptables, budgets, rapports d'activité, états de reporting ,etc, en vue de s'assurer que
les informations se corroborent entre elles.
Les contrôles contradictoires : reposent sur les techniques de recoupements
d'informations, approximations, rapprochements et analyses indiciaires. Ces contrôles dits
de vraisemblance consistent à analyser la cohérence d'une ou plusieurs variables, et peuvent
être appliqués à titre d'exemple dans les contrôles globaux des comptes de TVA, le contrôle
de la comptabilité matière, etc.

les contrôles de cohérence peuvent être appliqués aussi bien dans le cas d'existence de
points forts ou de points faibles de contrôle interne. Dans l'un et l'autre cas, la différence
résidera dans la taille des échantillons choisis et dans l'importance des tests de contrôle,
plus renforcés dans le cas des points faibles.
2.3 Les tests de validation
Les tests de validation ont pour objet de vérifier la réalité d'une information comptable.
On trouve parmi ces tests :
• le contrôle des documents reçus ou crées par l'entreprise,
• la confirmation par un tiers externe,
• l'observation physique.
A. Les contrôles sur pièces
Le contrôle des documents reçus ou crées permettra de s'assurer de la réalité et de
l'exactitude des enregistrements et des soldes. C'est un moyen de contrôle qui peut s'avérer
approprié en relation avec la confirmation externe ou l'observation physique. En effet, le
contrôle des documents est indispensable pour vérifier l'évaluation d'un actif dont l'existence
physique a été prouvée.
B. La confirmation directe
La confirmation par un tiers externe est un des moyens de contrôle qui doit être utilisé par le
commissaire aux comptes pour s'assurer de l'existence et de la réalité d'un solde ou d'une
opération. C'est une diligence nécessaire eu égard à l'objectif de certification. Il s'agit d'une
preuve externe qui est en effet une garantie supplémentaire dont dispose le commissaire aux
comptes.
En fonction de son évaluation du système de contrôle interne, le commissaire aux comptes
procédera au choix des tiers à circulariser sur la base de sondages plus ou moins étendus.
Par ailleurs, il est préférable que la date de l'information à contrôler corresponde à la date de
clôture. Si les confirmations sont établies à une autre date, le commissaire aux comptes
doit inclure dans son programme une revue des mouvements intervenus entre temps.
Certaines règles de base doivent être respectées dans le déroulement de la procédure, à
savoir :
• l'accord de l'entreprise et la préparation des lettres,
• le choix du type de confirmation approprié; aveugle, positive ou négative,
• l'envoi des demandes par les soins du commissaire aux comptes,
• la réception directe par le commissaire aux comptes et le traitement des réponses.
• Pour les tiers n'ayant pas répondu, le commissaire aux comptes doit dérouler des
contrôles compensatoires sur pièces.
C. L'observation physique
L'observation physique est une diligence qui a une valeur de force probante et qui doit être
déroulée par le commissaire aux comptes. Le champ de l'observation physique couvre les actifs
corporels ; immobilisations corporelles, stocks, effets, caisses.
Elle a pour objet de s'assurer de l'existence d'un bien. La propriété et l'évaluation de ce bien
doivent être contrôlées par d'autres procédés (contrôles sur pièces).
Le commissaire aux comptes choisit les actifs à vérifier, en fonction de sa confiance dans
le système de contrôle interne et de la valeur significative des actifs concernés.
Le commissaire aux comptes doit:
• d'une part s'assurer que les procédures mises en place permettent de garantir la fiabilité
des quantités relevées, et aviser dans le cas contraire l'entreprise sur les mesures à
prendre,
• d'autre part assister ou se faire représenter dans les opérations de prise d'inventaire
pour s'assurer que les procédures sont correctement appliquées, et vérifier la bonne
utilisation par l'entreprise des résultats des comptages.
Par ailleurs, si la date de prise d'inventaire ne coïncide pas avec la date de clôture, le
commissaire aux comptes doit vérifier l'existence dans l'entreprise d'un système fiable
permettant de reconstituer les quantités à la date de clôture (Inventaire permanent).
3. Spécificités de contrôle des comptes dans une exploitation agricole
Comme pour l’étape du contrôle interne, nous nous arrêterons dans le contrôle des comptes
sur les tests et contrôles à effectuer sur les immobilisations agricoles, ces tests concernent
l’ensemble des mouvements qui affectent les immobilisations à savoir les acquisitions, les
cessions, les productions, et destruction ainsi que les amortissements.
3.1 Test relatif aux comptes d'immobilisations :
1ere étape : Obtenir les tableaux d'amortissement des immobilisations (et le fichier des
immobilisations s'il existe) et les états d'inventaire physique des immobilisations.
• Procéder au contrôle arithmétique (par sondage) des tableaux d'amortissement des

immobilisations. Vérification que chaque ligne correspond à un bien pouvant être
immobilisé conformément aux règles en vigueur ;

• Rapprocher les tableaux d'amortissement avec les états détaillés d'inventaire physique.
S'assurer que toutes les immobilisations propriété de l'entité et existantes physiquement
figurent sur les tableaux d'amortissement et que toutes les immobilisations figurant sur
les tableaux d'amortissement existent physiquement et sont la propriété de l'entité. En
cas de différence d'inventaire procéder aux investigations nécessaires ;
• Rapprocher ces informations avec ceux du grand livre général.
2éme étape : Sélectionner un échantillon parmi les productions d'immobilisations de l'exercice
et effectuer les contrôles suivants :
• Vérifier les mouvements de l’exercice (entrées et sortie) par l'examen des documents
justificatifs et de la régularité des imputations comptables; Pour les ventes, s'assurer de
la constatation des amortissements de la période allant de la date d'entrée à la date de
cession.
• S'assurer que les dépenses d'amélioration qui modifient les caractéristiques initiales de
l'immobilisation, accroissent sa valeur ou sa durée de vie ou diminuent ses coûts
d'entretien sont portées dans une subdivision du compte d'immobilisations concernées ;
• Pour les immobilisations produites par l'entité elle-même, vérifier qu'elle sont toutes
comptabilisées conformément aux règles comptables en vigueur s'assurer que les coûts
de production comportent l'ensemble des charges strictement nécessaires à la
production, évaluées à leur juste valeur et appuyées de pièces justificatives probantes
(factures des fournisseurs, fiches de pointage du personnel, bon de sortie matière, fiches
de temps du matériel utilisé, etc…).
• Obtenir les fiches (décomptes) d'investissement et procéder aux vérifications sus-
indiquées ;
• Obtenir ou préparer un état détaillé des immobilisations en cours (ou en instance
d'affectation) procéder à leur justification et vérifier leur reclassement en
immobilisations suivant un procès-verbal de mise en service.
3.2 Test relatif aux comptes d'amortissements :
a. S'assurer que les méthodes et les procédures de comptabilisation des amortissements sont
appropriées et appliquées de manière permanente.
b. Au moyen des procédures analytiques tester le calcul la dotation aux amortissements de

l'exercice.

• Utiliser les données suivantes afin de prévoir le montant de la dotation aux
amortissements de l'année :
- Les soldes des comptes d'immobilisations de l'exercice et de l'exercice précédent,
- Les dotations aux amortissements des années précédentes,
- La durée d'amortissement,
- Le taux d'amortissement.
• S'assurer de la cohérence des données ayant permis d'établir les prévisions et
l'enregistrement des amortissements en fonction :
- De la catégorie ou du type d'actif,
- De la période,
- De la méthode d'amortissement,
• S'assurer que le seuil minimum permettant d'identifier un écart significatif entre les
prévisions et les montants enregistrés n'a pas été dépassé.
• Comparer les prévisions aux montants enregistrés. Pour tout écart qui dépasse le seuil,
obtenir des explications.
c. S'assurer que les événements pouvant entraîner la diminution de la valeur d'un actif ou sa
disparition ne sont pas intervenus, à défaut en tenir compte.
d. Evaluer les résultats des tests effectués.
Conclusion du chapitre :
Enfin, nous pouvons dire que sur la forme, la démarche d’audit d’une entreprise agricole est la
même que pour une entreprise d’un autre secteur, les difficultés rencontrée résident seulement
dans les spécificités inhérentes à l’activité agricole à savoir la gestion d’actifs biologiques, dans
ce chapitre j’ai essayé d’une part à décrire la démarche générale de l’auditeur et d’autre part de
mettre la lumière sur les travaux à mener par rapport aux immobilisations agricoles. Dans le
chapitre qui suit, nous allons essayer de mettre en pratiques les notions qui ont été explicités
précédemment.

Chapitre III : Audit Comptable et Financier d’une exploitation agricole,
cas de la société Les Domaines du Saïs
Introduction du chapitre
Dans ce chapitre, Il sera question de mettre en pratique l'ensemble des concepts relatés aux
chapitres précédents tout en approfondissant cette fois les travaux d'audit. Nous essayerons de
décrire les travaux que doit mener l'auditeur dans une exploitation agricole par rapport aux
immobilisations agricoles lors de chacune des phases de la démarche.
Notre étude de cas va porter sur la société LES DOMAINES DU SAÏS , (pour des raisons de
confidentialité le nom de la société a été modifié). c'est une exploitation agricole de taille
relativement importante constitué sous la forme sociale de SARL créée il y a deux décennies
de ça. Son activité agricole porte principalement sur la production de fruits cultivables en région
montagneuses et sub-montagneuse. Depuis 5 ans, grâce à une campagne agricole bien juteuse
et suite à une succession d'investissements qui ont porté leurs fruits, le chiffre d'affaire de
l'exploitation a dépassé le seuil des 50 Millions de DH HT, la société est donc passée sous le
l'obligation de l'article 12 de la loi 5-96 et était donc obligée de certifier ses comptes annuels.
Le cas des exploitations agricoles réalisant un CA aussi important, c'est à dire au-delà de la
barre des 50 Millions de DH, est assez rare sauf pour les grandes exploitations. En effet,
l'activité agricole étant mal organisée, elle ne connait pas une grande affluence des capitaux,
mais ces dernières décennies, grâce aux efforts de l'Etat à travers des programmes
d'investissement et de défiscalisation, on a vu naitre de plus en plus et partout au Maroc des
grandes exploitations agricoles dont les variétés généralement produites portent sur les aliments
fruitiers dont la valorisation marchande est plus élevée que les autres variétés.
Dans un premier temps, nous ferons une brève présentation de l’organisme d’accueil à savoir
le cabinet Amouri Consulting, ensuite je m’attaquerais directement à la mission d’audit en
commençant tout d’abords par une prise de connaissance de l'exploitation agricole, ensuite je
ferais une synthèse de la mission d'appréciation du contrôle interne limitée seulement aux
plantations de l’entreprise , enfin je relaterai les travaux d’audit qui ont été menée toujours par
rapport aux Immobilisation agricoles (Plantations).

Section 1 : Présentation de l’organisme d’accueil Cabinet Amouri Consulting
1. Valeurs et ambitions du cabinet
Crée il y a 10 ans, le cabinet AMOURI a pu intégrer à la fois ses compétences et son savoir-
faire dans les métiers du « Conseil en Affaires », pour offrir à ses clients et partenaires une
solution intégrale, pragmatique et adaptée à leurs besoins.
Ses métiers sont organisés autour de 4 grands pôles qui sont valorisés par des compétences
fonctionnelles. Les pôles métiers du cabinet sont déclinés comme suit :
Pôle d’Expertise & Audit ;

Pôle Conseil Juridique & Fiscal ;
Pôle d’Etudes & Consulting ;
Pôle Formation & GRH.
La mobilisation du personnel de consultants et d’administration avec un engagement fort de la

direction générale de la société AMOURI CONSULTING pour continuer le développement des
activités et la réalisation des objets stratégiques et opérationnels de l’entreprise constitue une
force et un pilier dans sa stratégie de croissance.
L’adoption du principe « d’amélioration continue » comme valeur essentielles pour assurer un

conseil de qualité et l’introduction dans le travail de facteurs innovants, permettant à la société
AMOURI CONSULTING de prôner l’excellence en remodelant en permanence les facteurs
d’immobilisme.
L’équipe du cabinet, composée de 16 experts et consultants, est mobilisée pour relever le défi
d’offrir un service de haut niveau et d’accompagner les entreprises dans leurs projets de
développement dans un environnement marqué par des changements permanents dans tous les
domaines techniques, réglementaires et de management.
Dans ce cadre, nos ambitions s’inscrivent dans une dynamique d’amélioration continue qui vise
à:
Enrichir, capitaliser et partager les connaissances de tous les collaborateurs afin de

maintenir un haut niveau de conseil ;
Innover continuellement en s’appuyant sur des technologies nouvelles, dans un seul
objectif, améliorer la qualité des prestations ;

Surveiller et mesurer les évolutions permanentes de l’environnement afin d’être plus
réactif et d’anticiper les changements ;
A détecter tout dysfonctionnement et prévoir les actions à entreprendre notamment
la formation et la veille continue des réglementations et évolutions du métier ;
L’ouverture sur une clientèle multinationale avec une dimension à l’international.
Pour la réalisation de ses objectifs la société la société AMOURI CONSULTING adopte les
valeurs suivantes :
Engagement :
Le cabinet accompagne ses clients depuis plus de 10 ans avec un engagement intuitu personae,
une méthodologie pratique et reconnue, ainsi qu’un système d’informations performent. La
qualité de ses métiers repose sur plusieurs valeurs fondamentales, à savoir : une équipe
pluridisciplinaire, responsable et investie dans la durée et un système qualité efficace et
efficient.
Ambition :
Dans un monde en pleine évolution, la profession d’expert-comptable réaffirme son ambition,

en demeurant au cœur des systèmes d’informations, de contribuer au développement de la
performance de tous les acteurs économiques, ainsi qu’à leur pérennité afin :
D’accroître le dynamisme économique des régions ;

De participer à la modernisation permanente de l’économie marocaine ;
La profession d’expert-comptable met spécifiquement en œuvre cette ambition dans ses

missions contractuelles d’expertise comptable et de conseil et dans ses missions légales de
commissariat aux comptes.
Dans l’exercice de ses missions, et selon leur nature, contractuelle ou légale, elle entend :
Concourir à l’amélioration de la transparence et de la sécurité des relations économiques

par la qualité de l’information financière ;
Aider tous les acteurs économiques, quelles que soit leur taille, à se développer et se
moderniser en leur apportant ses compétences ;
Le service le plus efficace au client, en favorisant l’inter professionnalité.

Sélectivité et culture d’excellence :
Les collaborateurs sont issus des meilleurs cursus de formation à l’échelle nationale et
internationale. Afin d’adapter au mieux les compétences aux missions à réaliser, ils ont été
formés aux méthodologies et aux procédures du cabinet.
2. Présentation de l’entreprise
2.1 Fiche de renseignement sur l’entreprise
Raison sociale : La société AMOURI CONSULTING SARL

Activités principales : Expertise Comptable, Conseil, Formation, Commissariat aux Comptes
Date de création : 16/11/2007
Adresse : 15 Espace bureau des champs, champs de course – Fès
Téléphone : 0535 74 81 03
Fax : 0535 74 81 04
Effectif total de l’entreprise : 16
Cadres : 6
Employés : 10
N° d’affiliation à la CNSS : 7658175
Le gérant : Mr AMOURI MOHAMED
Responsable de formation : Mr AMOURI MOHAMED
Tableau 6 : Fiche signalétique de l'entité d'accueil
2.2 Présentation de l’activité de l’entreprise
Domaines d'activité de l'entreprise

a. Gestion Comptable & Sociale :
Organisation, tenue et supervision de la comptabilité générale ;
Compilation des états de synthèse selon les normes nationales et internationales (IAS,
IFRS, US GAAP…)
Tenue et supervision sociale ;
Accompagnement lors des contrôles sociaux.
b. Conseil Fiscal :
Conseil fiscal des Entreprises Marocaines et Etrangères ;
Optimisation et gestion fiscale ;
Stratégie fiscale ;
Assistance lors des contrôles fiscaux.
c. Audit :
Audit comptable et financier ;
Audit des procédures ;
Audit interne ;
Audit d’acquisition, de privatisation, due diligence.
d. CORPORATE Finance :
Conseil et accompagnement dans les opérations de fusion, acquisition, absorption et
consolidation ;
Conseil et accompagnement dans la restructuration financière et la reconstitution du
capital ;
Montage financier des projets ;
Elaboration de business plans.
e. Assistance aux investissements internationaux :
Etude de faisabilité juridique des projets d’investissement ;
Conseil et accompagnement des autorisations et des agréments des organismes publics et
privés locaux ;
Etudes juridiques sectorielle.
f. Conseil juridique :
Conseil en droit des affaires :
Conseil en droit fiscal ;
Conseil et accompagnement à la création des entreprises.
2.3 Moyens humains
Le cabinet comprend 16 personnes et est dirigé par Monsieur AMOURI MOHAMED, Expert-
comptable diplômé et Commissaire aux Comptes inscrit, assisté par un Comité de Direction,
composé de 4 Directeurs de mission.
La mission est menée sous la responsabilité directe d’un directeur de mission diplômé
d’expertise comptable, qui travaille d’une façon active sur le dossier, s’investit personnellement
dans la rédaction du rapport qu’il signe. Il assiste aux réunions et les anime.
Outre leur diplôme d’expertise, les directeurs de missions sont diplômés de grandes Ecoles de
Commerce. La plupart ont une large expérience de l’intérieur des entreprises pour y avoir
occupé des postes de Direction.
Loin des structures pyramidales des grands groupes, le Cabinet AMOURI est structuré suivant
une organisation à trois niveaux qui lui confère efficacité et réactivité :
a. Directeurs de mission :
Diplômés d’expertise comptable, ils assument la responsabilité des dossiers, du planning, du

suivi des temps et de l’encadrement des collaborateurs. Ils supervisent les dossiers qui leur sont
attribués par les associés en fonction de leurs domaines de compétences et animent l’équipe de
collaborateurs constituée en considération des spécificités de chaque mission.
b. Responsables de mission :

Consultants ou Experts comptables stagiaires, issus des Ecoles de Commerce ou de
l’Université, ils assument la responsabilité technique des dossiers qui leur sont confiés.
c. Assistants :
Collaborateurs de formation comptable et à des stades différents dans la préparation de

diplômes d’expertise, ils sont responsables des travaux d’analyse, ainsi que de l’élaboration des
rapports.
Section 2 : Prise de connaissance de la société : Les Domaines du Saïs
1. Prise de connaissance de l’entité auditée
L'exploitation agricole LES DOMAINES DU SAÏS est connue pour la commercialisation des
fameuses pommes Golden dont les cultures se trouvent surtout dans les régions montagneuses
de l'Atlas, à côté des pommes, l'exploitation produit d'autre variétés de fruits, notamment les
prunes, les pèches , les fruits rouges mais aussi les agrumes. Ses domaines se caractérisent par
une concentration géographique dans la Région de Fes-Meknes. Sa production est destinée
seulement au Marché intérieur, ses clients sont très hétérogènes, on retrouve du petit revendeur
dans le marché populaire s’approvisionnant dans les marché de gros, à la grande surface où les
produits sont directement transportés de l’entrepôt. C’est une société dont l’actionnariat est à
dominante familiale, l’organisation de la société rappelle la structure traditionnelle de la PME
familiale. La société dispose de trois grands domaines, les plus importants sont situés à
proximité de la ville d’Immouzer, à coté de quelques terres agricoles de faible superficie :
- Deux domaines situé près de la petite ville d’Immouzer composé essentiellement de

pommiers, fraisiers, pruniers, pêchers et poiriers.
- Un autre domaine sur la route reliant la petite ville de Sebaa Aioun à la ville de Meknes
composé essentiellement d’agrumes.
La société dispose de très larges entrepôts aux capacité très importantes, elle dispose également
d’entrepôts frigorifiques qu’elle a installé en 2014, un parc automobile relativement usé de 7
camions pour le transport de la marchandise. L’exploitation emploie 240 personnes, l’ensemble
de son personnel bénéficie de la CNSS mais une bonne partie de la main d’œuvre issue de
milieu rural travaille de façon saisonnière lors de la période des récoltes.

En matière d’impôt, la société est assujettie à l’IS et ne bénéficie d’aucune exonération, par
contre, elle bénéfice d’exemption en matière de TVA pour ce qui est des acquisitions de
matériels agricoles et de matières premières.
La fiche signalétique de la société :
Dénomination • LES DOMAINES DU SAÏS
Siège social • Fès
Forme juridique • SARL
• 215 435 000,00 Dhs divisé en 2 154 350 parts sociales de 100 Dhs
Capital social
chacune
Exercice social • Du 1er Janvier au 31 Decembre
Date de création • 01/10/1997
La société a pour objet du Maroc et en tous autre pays, tant pour elle-
même que pour le compte des tiers, ou en participation :
-Recherche, sélection, productions, commercialisations de fruits;
-La création, l’acquisition, l’exploitation, la vente de tous établissement

industriels et commerciaux se rapportant à toutes entreprises de semences
et plants ;
-La participation directe ou indirecte de la société dans toutes les

opérations commerciales ou industrielles pouvant se rattacher à l’un des
objets précités par voie de création de société nouvelle, d’apport,
Objet social
souscription ou achat de titres ou droits sociaux, fusion, associations,
participations ou autrement ;
-L’exploitation de terre agricole en vu de production de fruits et légumes,

plants et divers ;
-Exploitant forestier ;
Et plus généralement toutes opérations financières, commerciales,

mobilières ou immobilières pouvant se rattacher directement ou
indirectement à l’objet social ou à tout objet similaire ou connexe ou
susceptible d’en faciliter l’application et le développement.
Tableau 7 : Fiche signalétique de l'entité auditée Les Domaines du Saïs
Lors de la première prise de connaissance de la société, l’auditeur chargé de cette tache a

procédé au remplissage d’un certain nombre d’informations à travers un questionnaire de prise

de connaissance conçu à cet effet, j’ai ajouté une partie relative aux information sur l’activité,
ces informations peuvent apporter davantage de connaissance sur l’entité. (Annexe 3)
2. Planification de la mission
L’intervention au quelle j’ai pu participer durant mon stage s’inscrit dans le cadre d’une mission
de commissariat aux comptes de la société LES DOMAINES DU SAÏS au titre de l'exercice
2017.
En fait, le rapport du commissaire aux comptes qui doit faire l’objet d’une approbation par
l’AGO, doit être préparer dans les six mois suivant la clôture de l’exercice, conformément aux
dispositions de la loi n° 05-96 relative à la SARL et autres sociétés de personnes.
Notre mission de commissariat aux comptes réalisée par des équipes d’auditeurs financiers,
sera diligentée en deux phases. Dans un premier temps, on va se focaliser sur l’appréciation et
l’évaluation du contrôle interne. Dans une seconde phase, on sera amené à diligenter nos
travaux de contrôle des comptes au 31 juillet 2017 afin de nous assurer de la fiabilité des états
de synthèse.
Section 3 : Evaluation du contrôle interne de l’exploitation agricole
1. Cadre général de la mission d’évaluation
1.1 Objectifs de la mission
L'objectif de nos travaux consiste principalement à porter une appréciation sur l'efficacité
opérationnelle et la qualité du contrôle interne des principaux processus. Cette appréciation se
fonde sur :
Une appréciation des zones de risques et du contrôle interne associés aux principaux
processus que nous auditons au niveau de l’entité.
Une identification des axes d'amélioration en matière de contrôle interne pour aboutir à des
propositions de recommandations.
Pour atteindre ces objectifs, il est primordial d’acquérir une meilleure compréhension de
l’entreprise, ce qui va permettre à l’auditeur de mieux:
Connaître la nature des activités de l’entreprise, les lieux de production, les processus
de fabrication;

Cerner les circuits de traitement des informations et l’élaboration des données qui
permettent les prises de décision;
Appréhender la réalité qui se cache souvent derrière les chiffres et les documents de
synthèse;
Situer les zones de risque les plus importantes.
1.2 Méthodologie de travail
Notre approche relative à l’appréciation du dispositif de contrôle interne sera articulée

autour des aspects suivants :
-Identification des principaux processus à évaluer et des intervenants concernés, et ceci

en se basant sur :
Entretiens avec les responsables.

Collecte et analyse de la documentation fournie.
Compréhension et descriptif de l’organisation.
-Prise de connaissances et description narrative des procédures et des processus de
gestion, sur la base de :
Analyse détaillée des procédures décrites.

Identification des contrôles mis en place.
Identification des forces et faiblesses du dispositif de contrôle interne.
-Réalisation des contrôles sur les procédures, en se basant sur :
Mise en œuvre des tests sur l’efficacité opérationnelle des contrôles.

Identification des écarts, analyse et conclusions (forces et faiblesses, niveau de priorité).
-Validation, synthèse et recommandations, sur la base de :
Remise de la synthèse des travaux et des points de recommandations.

Validation des niveaux de priorité des recommandations.
Pour réaliser toutes ces tâches, on s’est basé dans notre la méthodologie sur deux
principales étapes : la phase de prise de connaissance et la phase d’analyse et d’évaluation.
1.3 Equipe de la mission
Vu la taille relativement moyenne du cabinet , l’organisation de la mission d’évaluation

du dispositif du contrôle interne se déroule généralement de la manière suivante, Le chef du
cabinet délègue la mission à un auditeur souvent expert-comptable stagiaire, ce dernier choisi
ses collaborateurs et peut être accompagné d’un ou plusieurs stagiaires.
L’équipe possède un excellent et large éventail de compétence et d’expérience, complété
par l’engagement et le dévouement pour vous apporter la plus grande qualité et efficacité de
service.
2. Les différentes phase de la mission d’évaluation
2.1 Phase de prise de connaissance
Cette étape consiste à générer des informations générales, et non exhaustives, sur la
société, et parmi ces données on trouve la nature de l’activité de l’entreprise, le marché dans
lequel elle opère et les cycles existants dans la société, l’équipe de travail a essayé de préparer
les outils (questionnaires fermés et ouverts, des grilles de séparation des tâches, des tests de
conformité, des tests de permanence) qui doivent être utilisés dans la phase de l’évaluation,
La prise de connaissance des procédures est faite à l’aide des entretiens avec le personnel
de l’entreprise et selon la méthode suivante :
Poser des questions ouvertes pour comprendre ce qui se passe réellement.

Réduire l’intervalle et poser des questions fermées pour détecter et bien cibler les zones
de risques.
Remplir des grilles d’analyse pour s’assurer qu’une séparation suffisante des tâches est
faite.
Faire des tests de conformité pour s’assurer qu’on a bien comprit ce que le personnel
veut dire, et cela en choisissant aléatoirement un échantillon.
2.2 Phase d’analyse et d’évaluation
Après avoir effectué tous les travaux nécessaires à la compréhension et à la description

du système de contrôle interne de la société LES DOMAINES DU SAÏS , nous avons procédé
à des tests de conformité pour relever les points forts et les points faibles du système, et ensuite
à des tests de permanence pour vérifier l’application de ces dernières.
Après cela vient l’étape d’analyse et d’évaluation qui s’est terminée par la définition des
faiblesses du dispositif du contrôle interne de la société et la détection des principales zones de
risques.
Le manuel des procédures et de l’organisation comptable, de sa part, a constitué une base

d’évaluation.

3. Synthèse de l’évaluation du Contrôle interne des Immobilisations agricoles
Constats Risques Recommandations
Absence d’une assurance En cas d’épidémie ou d’une La constitution des assurances

couvrant le patrimoine agricole variation climatique néfaste qui qui couvrent au moins la
de l’exploitation toucherait le capital valeur comptable nette du
d’exploitation de la société, patrimoine soumis à ces
ceci pourrait gravement risques.
atteindre à la santé
économique de l’exploitation.
Une partie d’un des domaines Risque de vol ou de destruction Mettre en place un bon
de l’exploitation n’est pas d’actif. gardiennage et une
clôturé. surveillance convenable des
plantations.
Inexistence de procédure Risque de vol, risque d’une Mettre en place des procédures
formalisée avant tout campagne de récolte précoce. formalisées de prélèvement
prélèvement d’actif (récoltes), d’actifs et établir un
les récoltes sont faites au fil des programme de campagne
saisons, aucun programme des agricole.
campagnes agricoles n’est
établi.
Un seul fichier des plantations Risque de mauvaise imputation Mettre en place un suivi
est tenu pour l’ensemble des comptable, risque d’une convenable des parcelles pour
domaines de l’exploitation, mauvaise évaluation des actifs les spéculations végétales
aucune distinction n’est faite agricoles de la société matérialisé par un cahier de
entre les anciennes parcelles et (difficulté à déterminer le cout cultures qui doit retracer pour
les parcelles nouvellement de production réel des chaque parcelle l’ensemble des
constitués plantations) taches agricoles qui y ont été
effectué et doit être appuyé par
des pièces justificatives
(Nombre de jour de MOD,
Nombre d’heure de Traction

mécanique, quantités de
semences utilisées etc.) et faire
un rapprochement régulier de
ce cahier avec le fichier
Immobilisations de la société.
Section 4 : Examen des comptes, Cas des immobilisations agricoles
1. Présentation de la méthodologie d’audit
Au niveau du contrôle des comptes, l’audit des Immobilisations agricoles suit la même
démarche que celle des autres immobilisations à savoir :
• L’élaboration d’une revue analytique qui va nous permettre d’apprécier les principales
variations de l’exercice, l’analyse de ces variations et les raisons derrière ces
mouvements.
• Les travaux de validation qui s’articuleront autour de 3 types de test :

- Les test sur acquisition qui porteront sur les nouvelles immobilisations
comptabilisées durant l’exercice. Dans le cas des immobilisations agricoles, il peut
s’agir soit de plantations nouvellement acquises, ici nous devons contrôler le cout
d’acquisition (Validation avec les pièces justificatives et de la comptabilisation),
soit de plantations déjà détenus par l’exploitation inscrits au poste « 239
Immobilisations corporelles en cours » et qui ont été reclassés au compte « 238
autres immobilisations corporelles » vu qu’elles auront vraisemblablement atteint
leur stade normal de production. Dans ce dernier cas, nous devrons contrôler le cout
de production de la plantation, nous devons aussi nous assurer que cette dernière ait
atteint son stade normal de production.
- Les tests sur cession, comme pour les autres immobilisation, vont consister d’une
part, à vérifier l’exactitude du prix de cession tel qu’il a été comptabilisé en le
rapprochant avec la facture de vente ou toute autre pièce justificative et d’autre part
à vérifier la passation des écritures comptables, annulation de l’immobilisation et
enregistrement de la cession tout en recalculant la valeur nette d’amortissement pour
la comparer avec celle comptabilisée par la société.

- Les test sur amortissement concernent d’une part les nouvelles acquisitions, celles-
ci doivent faire l’objet de deux vérifications, premièrement, l’auditeur doit apprécier
si la durée d’amortissement retenu pour ces plantations correspond bel et bien à leur
longévité technique et économique, ensuite pour un échantillon donné, recalculer la
dotation sur amortissement et la comparer avec celle comptabilisée par la société,
s’assurer qu’aucune erreur n’a été commise dans les calculs. D’autre part, les tests
sur amortissement doivent nous renseigner, si la société n’a pas modifié les taux
d’amortissements pour les immobilisations déjà existantes, si c’est le cas, la raison
de cette modification doit être dument justifié par la société.
Inventaire Physique :
Conformément à l’article 5 de la loi 9-88 relative aux obligations comptables des commerçants,
La valeur des éléments actifs et passifs de l'entreprise doivent faire l'objet d'un inventaire au
moins une fois par exercice, à la fin de celui-ci. Concernant les immobilisation agricoles,
l’auditeur peut faire appel à l’expertise d’un spécialiste dans le domaine de l’agriculture
(technicien agricoles, ingénieur agronome etc.) Ce dernier va assister l’EC dans sa mission
d’observation de la prise d’inventaire par le personnel de l’entité (comptage et relevé physique).
Pour notre cas, Il est recommandé pour l’EC ou le CAC d’établir une fiche des immobilisations
agricoles - Plantations - en spécifiant pour chaque espèce plantée :
- Le nombre de HA planté
- Stade de production de la plantation : Plantation mature ou plantation en cours
- Longévité technique et économique estimée pour la plantation
- Si les plantations en question bénéficient de moyens de protection telles que coupe-vent
ou des filets paragrêles.
Notez Bien : Un premier cou p d’œil sur les comptes de la société nous permet de constater
qu’elle ne s’est pas conformée proprement dit aux dispositions du nouveau plan comptable
agricole, ni en matière de présentation des comptes, ni en matière de valorisation, puisque celle-
ci présente toujours ses plantations au niveau du poste « 238 Autres Immobilisations
corporelles » alors qu’elle devrait les comptabiliser dans un poste à part entière. En outre , la
société ne publie pas ses Etats de synthèses tel qu’ils ont été édicté par le PCA, ces derniers ne

comprenant pas les 4 Etats spécifiques à l’activité agricole19. Mais nous pouvons retrouver ses
plantations au niveau du tableau 16 « Etats de dotations aux amortissements relatif aux
immobilisations ».
2. Elaboration de la Revue analytique et rapprochement des comptes
CLIENT : Les Domaines du Saïs
EXERCICE : 2017 Feuille

Variations des récapitulative
Immobs corporelles -
Exercices 2017/2016
FAIT PAR : EM
DATE:
Valeur Brute VARIATION

Valeur nette
Compte N° Libelle 2016 + - 2017 VALEUR %
23810010 Plantations Pommiers Dait aoua 20 341 1 506 - 21 847 18 484 1 506 7%
23810040 Plantations Pommiers Sais 8 718 2 505 - 11 223 9 495 2 505 29%
23810050 Plantations pruniers 3377 390 3 767 3 182 390 12%
23810060 Plantations abricots 91 56 147 98 56 61%
23810070 Plantations Agrumes 1567 246 1 813 1 500 246 16%
2381 Total Autres Immobilisations corp (Plantations) 34 094 4 625 0 38 719 32 758 4 625 14%
Amortissements
Compte N° 2016 + - 2017
28381001 Amortissement des Plantations Pommiers Dait aoua 2 085 1 279 - 3 363
28381004 Amortissement des Plantations Pommiers Sais 893 834 - 1 728
28381005 Amortissement des Plantations pruniers 346 233 - 579
28381006 Amortissement des Plantations abricots 9 8 - 18
28381007 Amortissement des Plantations Agrumes 161 112 - 273
2838 Amortissements des Autres Immobilisations corp 3 494 2 466 5 960
Tableau 8 : Revue analytique des Immobilisation corporelles (Plantations)
Ainsi les plantations sont subi une variation globale positive de 14 %, cette dernière est
essentiellement dû à l’augmentation des plantations de pommiers d’une valeur de 3 011 KDH
suivi par les autres plantations d’une valeur de 614 KDH. Aucun désinvestissement n’a été
opéré durant l’exercice.
Rapprochement des comptes :
Ce rapprochement a pour but de valider les valeurs brutes des immobilisations comptabilisées
à la clôture de l’exercice à travers un rapprochement des soldes figurant dans le tableau 16 et
19
Ces états spécifiques ont déjà été mentionné au niveau du premier chapitre du pressent mémoire, quatrième
section au 4 quatrième paragraphe « Présentations des Etats de synthèse et liste des comptes » Il s’agit de :
Etat A4 : Méthodes d’évaluation des actifs biologiques ; Etat B 2-1 : Tableau des actifs biologiques en
immobilisations ; Etat B15 : Etats des actifs biologiques en stock Etat C6 : Synthèse des opérations
d’agrégation.
ceux inscrits à la balance générale. Ainsi qu’un rapprochement de ces immobilisations avec
l’inventaire physique.
Rapprochement avec le Tableau 16 :
Tableau 16 Balance Generale Ecart
Observation VO Dotation Cumul Amort VO Dotation Cumul Amort VO Dotation Cumul Amort
DELBARD Pommiers 575 933 137 977 344 943 575 933 137 977 344 943 - - -
STE HORTI BIO PLANTS FRUITIERS 462 000 105 412 263 529 462 000 105 412 263 529 - - -
DOMAINE DE CASTANG POMMIERS 1 093 728 249 549 623 873 1 093 728 249 549 623 873 - - -
DL PEPINIERISTE PARTENAIREPLANTS FRUITIERS 227 298 51 861 129 653 227 298 51 861 129 653 - - -
PEPINIERES DU VALOIS PLANTS FRUITIERS 727 680 166 030 415 076 727 680 166 030 415 076 - - -
Le test s’est révélé satisfaisant.

Rapprochement avec l’inventaire physique :
L’inventaire physique se tient à la clôture de chaque exercice et porte sur l’ensemble des
éléments de son action et de son passif. Nous avons demandé et sans résultat le rapport définitif
de l’inventaire physique des immobilisations. Cette situations ne nous permet pas par
conséquent de nous prononcer sur la réalité des immobilisations agricoles inscrites à l’actif et
qui s’élèvent à 34 094 KDH.
3. Travaux de validation des comptes
3.1 Validations des acquisitions
Les test sur acquisition qui porteront sur

- Les plantations nouvellement acquises, ici nous devons contrôler le cout d’acquisition
(Validation avec les pièces justificatives et de la comptabilisation), et ;
- Les plantations déjà détenus par l’exploitation inscrits au poste « 239 Immobilisations
corporelles en cours » et qui ont été reclassés au compte « 238 autres immobilisations
corporelles » vu qu’elles auront vraisemblablement atteint leur stade normal de
production. Dans ce dernier cas, nous devrons contrôler le cout de production de la
plantation, nous devons aussi nous assurer que cette dernière ait atteint son stade normal
de production.
Les plantations nouvellement acquises :

Controles
N° de compte Date Montant DH Libelle de journalisation
1 2 3 4 5
2381 12/02/2017 389 750,00 DELBARD ✔ ✔ ✔ ✔ ✔
2381 16/05/2017 55 742,86
DOMAINE DE CASTANG ✔ ✔ ✔ ×✔
2381 21/06/2017 246 050,23
PEPINIERES GILBERT F N° 6/98 ✔ ×✔ ✔ ✔
1 FACTURE
2 BC/BL/BR
3 PIECE PROBANTE
4 IMPUTATION COMPTABLE
5 SPECIALISATION DE L'EXERCICE
Par rapport aux plants de pommiers importés de France du domaine de CASTANG, la société
n’a pas inclus dans le cout d’acquisition conformément aux dispositions du CGNC, une partie
des droits de douane.
Les plantations atteignant le stade normale de production :
D’une part, nous devons contrôler le cout de production de la plantation qui doit comprendre
les élément suivant :
Les engrais, amendements, semences, plants, produits de défense des végétaux
(fongicides, herbicides, insecticides), achetés ou produits effectivement utilisés au cours
de l’exercice ;
Les façons culturales (travaux agricoles) réalisés par des tiers (entreprises agricoles ou
autres agriculteurs) ;
Les frais de main d’œuvre du personnel salarié ;
Les charges de matériel (amortissement, carburants, lubrifiants, réparations,
assurances..) ;
Les charges des bâtiments affectés à la production (amortissement, entretien, assurance,
électricité…) ;
Les charges de fermage.
Pour faciliter son travail et vu la durée qui peut être plus ou moins longue pour qu’une
plantation atteigne son age de maturité. Au lieu de contrôler le cout de production de la
plantation lors de son achèvement, l’auditeur peut, à la clôture de chaque exercice, aller
contrôler directement les charges qui ont activées au niveau du poste « immobilisations
corporelles en cours », pour ce faire, l’entreprise doit tenir une comptabilité analytique.
D’autre part, nous devons nous assurer que la plantation a bien atteint son age de maturité, cette
deuxième opération doit être effectué lors de l’inventaire physique, l’auditeur qui a établi sa
fiche d’immobilisation agricoles a pris connaissance du stade de production de la plantation et
a pu estimer sa longévité technique et économique. A partir de ces éléments, il peut alors
connaitre avec davantage de précision l’age de maturité de ladite plantation.
Commentaire à propos de l’étude de cas :
Concernant notre étude de cas, l’entreprise comptabilise directement toutes ces
acquisitions dans le compte autres immobilisation corporelles - plantations -, aucune
distinction n’est faite entre les plantations matures et les plantations en cours, dès leurs
acquisition le comptable procède à leur amortissement, ceci avant même qu’elles
n’atteignent leur stade normal de production ce qui est contraire aux dispositions du
PCA auquel est assujettie ladite exploitation.
La société ne dispose pas d’une comptabilité analytique, elle ne peut donc pas procéder
au calcul du cout de production de ses plantations. Toutes ses charges sont maintenues
à la classe 6 même ceux qui ont contribué à la constitution de ses plantations.
3.2 Validation des amortissements
Le premier contrôle à effectuer pour l’auditeur est d’apprécier de façon plus ou moins
approximative si la durée d’amortissement retenu pour ces plantations correspond bel et bien à
leur longévité technique et économique. La société Les domaines du Saïs applique un taux
unique de 7% pour l’ensemble de ses plantations. Pourtant leur longévité peut varier d’une
espèce à une autre comme le montre le tableau suivant20 :
Durée Taux
1ere recolte Durée de vie moyenne
Categorie de plantation d'amortissement d'amortissement
(A) (B)
(A-B) applicable
Pommiers 5 ans 14 ans 11 ans 9%
Pechers 5 ans 15 ans 10 ans 10%
Pruniers 5 ans 22 ans 17 ans 6%
Agrumes - - 20 ans 5%
Tableau 9 : Estimation des taux d'amortissement pour les plantations
Mais vu l’importance que prennent les pommiers dans les plantations de l’exploitation, on peut
dire qu’il y a une légère sous-estimation de l’usure des immobilisations agricoles de la société.
Le deuxième contrôle à effectuer sur les amortissements consiste à recalculer la dotation sur
amortissement d’un échantillon donné et la comparer avec celle comptabilisée par la société,
s’assurer qu’aucune erreur n’a été commise dans les calculs.
4. Résultats de l’audit des comptes des immobilisations agricoles
Constat : La société Les domaines du Saïs ne s’est pas conformée aux dispositions du nouveau
plan comptable agricole, surtout en matière de présentation des comptes, puisque celle-ci
20
Comptes et résultats de l'entreprise agricole De Roland Carles, page 203.
présente toujours ses plantations au niveau du poste « 238 Autres Immobilisations corporelles
» alors qu’elle devrait les comptabiliser dans un poste à part entière. En outre , la société ne
publie pas ses Etats de synthèses tel qu’ils ont été édicté par le PCA, ces derniers ne comprenant
pas les 4 Etats spécifiques à l’activité agricole .
Risque : Présentation d’une image déformée de son résultat et de son patrimoine
Recommandations : Nous recommandons à la société d’adopter le nouveau PCA en terme de

présentation et valorisation de ses actifs biologiques afin de présenter une image plus réaliste
et plus cohérente de son activité et de son patrimoine aux tiers.
Constat : Aucune distinction n’est faite entre les plantations matures et les plantations en cours,
dès leurs acquisition, toutes les plantations font l’objet d’un amortissement, ceci avant même
qu’elles n’atteignent leur stade normal de production.
Risque : Surestimation de la charge d’amortissement qui induirait à une sous-estimation du

résultat de la société, ce qui impacterait négativement sa situation financière.
Recommandations : L’entreprise doit mettre en place des règles de distinction claire entre les
plantations matures et les plantations en cours en se référant notamment à l’Age de la plantation,
son stade de production etc.
Constat : La société ne dispose pas d’une comptabilité analytique, elle ne peut donc pas
procéder au calcul du cout de production de ses plantations. Toutes ses charges (irrigations
produits phytosanitaires, engrais consommés ) sont maintenues à la classe 6 même ceux qui ont
contribué à la constitution de ses plantations.
Risque : Amplification des charges qui affecterait très négativement le résultat de la société et
reflèterait une image erronée son l’activité réelle. en effet, Les premières années de la plantation
supporteraient injustement des charges qui ne génèreraient aucun produit, a contrario pour les
premières années de récolte ou le résultat serait anormalement gonflé vu qu’une bonne partie
des couts seront supportés les années précédentes lors de la croissance de la plantation. Ceci
affecte gravement le principe de spécialisation des exercices.
Recommandation : Mettre en place une comptabilité analytique qui permettra à l’entreprise

d’évaluer avec précision le cout de production de ses plantations.

Constat : La société Les domaines du Saïs applique un taux d’amortissement unique de 7%
pour l’ensemble de ses plantations dont la longévité technique peut varier d’une espèce à une
autre (+ 5%)
Risque : Etant donné la part relativement importante que prennent les pommiers dans les
immobilisations agricoles de l’exploitation (85%) et qui ont généralement une durée de vie
inferieure aux autres type de plantations (9%) on peut dire qu’il y a comme une légère sous-
estimation de l’usure des immobilisations agricoles de la société.
Conclusion du chapitre :
Pour conclure ce chapitre, nous pouvons dire que lors d’une mission d’audit financier d’une
société dans le secteur agricole, on est amené à rencontrer un ensemble de spécificités qui
peuvent nous contraindre à développer des outils et une méthodologie propre nous permettant
de nous prononcer clairement sur les comptes sociaux de l’entreprise. Ces spécificités ne se
rattachent pas seulement à la section des immobilisations agricoles présentée dans le présent
mémoire, nous pouvons les croiser dans d’autres cycles comme les stocks qui comprennent
également des biens vivants agricoles ou bien le cycle capitaux-propres, la section des
subventions d’investissements très présente dans le secteur agricole.

Conclusion générale :
En guise de conclusion, on peut dite que le monde de l’agriculture connait aujourd’hui

beaucoup de mutations tant sur le plan économique que social. L’introduction de la génétique,
le développement des outils de travail ou l’ouverture du marché agricole sur le reste du monde
témoignent de cette révolution agricole qui touche aujourd’hui toute la planète.
Au Maroc, le cadre légale qui régit cette activité connait toujours des insuffisances, un foncier
agricole dont les textes datent des années 80, une fiscalité sujette à nombreuses critiques pour
qui beaucoup réclament une réforme de fond et récemment la mise en place d’un nouveau
dispositif comptable (PCA) qui demeure toujours méconnu du grand public et dont les
mécanismes restent pas très clairs pour les praticiens. C’est une des questions au quelle est venu
répondre ce mémoire à savoir, faire connaitre l’apport fondamental du PCA ; la présentation et
la valorisations des biens agricoles dans le cadre d’une comptabilité patrimoniale
L’auditeur par son travail de vérification et de contrôle des comptes doit adopter la démarche
la plus prompte à lui offrir une analyse pertinente de la situation de l’entreprise , c’est le second
objectif qui a été assigné à ce mémoire à savoir donner un aperçu sur le déroulement de la
mission d’audit des actifs biologiques inscrits en immobilisations d’une société agricole et poser
les jalons d’une méthodologie adapté aux spécificités agricoles, notamment, les
Immobilisations agricoles.
Ce modeste travail se veut plus comme un essai qu'une réponse décisive et complète à la
problématique abordée, c'est pourquoi j'invite chercheurs et praticiens à explorer davantage
cette thématique. Les organisations compétentes, notamment, l'OEC doivent tenir des
formations (vulgarisation du PCA, explication de ses mécanismes, proposition d’une
méthodologie adaptée au secteur etc.) permettant aux professionnels du métier de bien s'outiller
pour répondre aux attentes de l'ensemble des acteurs du secteur agricole, en particulier les
exploitants et les investisseurs.

Bibliographie :
Textes généraux
Code de travail
Code rural français
Code Général des Impôts
Code Général de Normalisation Comptable
Loi 15-95 formant code de commerce
Loi 17-95 relative aux sociétés anonymes
Loi 20-05 modifiant la loi 17-95 relative aux sociétés anonymes
Loi n° 47-06 relative à la fiscalité des collectivités locales
Notes circulaires de la direction des impôts
Plan comptable agricole
Ouvrages
LEJEUNE G., EMMERICH J-P, Audit et commissariat aux comptes. Gualino éditeur,
2007, 330 p.
MADIGNIER, Michel-Pierre, Fiscalité agricole et viticole approfondie. LexisNexis,
2009, 687 p.
MIKOL, Alain, Audit et commissariat aux comptes. E-theque, 2014, 188 p.

Roland Carles, Comptes et résultats de l’Entreprise agricole. France agricole, 2004,
320p.
Mémento Audit 2018-2019. Paris : Francis Lefebvre, 2017, 1678 p.
Mémoires, recherches et études
AKESBI, Najib. Évolution et perspectives de l’agriculture marocaine, 2006, 114p.

EL BOUBEKRI, Mohamed. L’Expert-comptable et les contrôles spécifiques dans les
coopératives agricoles dérogeant à la règle de l’exclusivisme. Mémoire en vue de
l’obtention du cycle d’expertise comptable. Casablanca : ISCAE, 2006, 233 p.
Haut-Commissariat aux plans en collaboration avec le Conseil général du

développement agricole. Prospective Maroc 2030, Agriculture 2030, Quels avenirs
pour le Maroc, 2017, 103p.

SABRI, Chafika. Limites de la fiscalité agricole et proposition d’un cadre de réforme.
Mémoire en vue de l’obtention du cycle d’expertise comptable. Casablanca : ISCAE,
2016, 129 p.
ZAMRANI, Mohammed. Normalisation comptable et spécificités des établissements

publics à caractère administratif, cas des Offices Régionaux de Mise en Valeur Agricole
(ORMVA). Mémoire en vue de l’obtention du cycle d’expertise comptable. Casablanca :
ISCAE, 2012, 212 p.
Sites Internet visités
http:// www.agriculture.gov.ma Site du ministère de l’agriculture et de la pêche

http://www.entreprendre.ma Portail marocain de l’actualité économique
http : //www.tax.gov.ma Site du ministère des Finances
http://www.madrpm.gov.ma Site du ministère de l’agriculture du développement rural
et des pêches maritimes
http://www.sodea.com Site de la Société de Développement Agricole (SODEA)
http://www.iav.ac.ma Site de l’Institut Agronomique et Vétérinaire Hassan II
http://www.fellah-trade.com Site du portail agricole du crédit agricole du Maroc

Annexes

Annexe 1
ETAT A4
METHODES D'EVALUATION DES ACTIFS BIOLOGIQUES

au ………………………
MODES ET TAUX D’AMORTISSEMENTS UTILISES PAR CATEGORIE D’ACTIFS
BIOLOGIQUES
ACTIF BIOLOGIQUE CONCERNE MODE D'AMORTISSEMENT DUREE D'AMORTISSEMENT
Animal
………………………………………………… ……………………………… ………………………………

…. … …
………………………………………………… ……………………………… ………………………………
…. … …
………………………………………………… ……………………………… ………………………………
…. … …
………………………………………………… ……………………………… ………………………………
…. … …
………………………………………………… ……………………………… ………………………………
…. … …
………………………………………………… ……………………………… ………………………………
…. … …
………………………………………………… ……………………………… ………………………………
…. … …
Végétal
………………………………………………… ……………………………… ………………………………
…. … …
………………………………………………… ……………………………… ………………………………
…. … …
………………………………………………… ……………………………… ………………………………
…. … …
………………………………………………… ……………………………… ………………………………
…. … …
………………………………………………… ……………………………… ………………………………
…. … …
………………………………………………… ……………………………… ………………………………
…. … …
………………………………………………… ……………………………… ………………………………
…. … …
AUTRES INFORMATIONS RELATIVES AUX METHODES D’EVALUATION DES ACTIFS

BIOLOGIQUES
1 Animaux reproducteurs comptabilisés selon la méthode simplifiée (le cas échéant)

2……………………………………………………………………………………………………………
3………………………………………………………………………………………………………………
4……………………………………………………………………………………………………………
5………………………………………………………………………………………………………………
6………………………………………………………………………………………………………………
7………………………………………………………………………………………………………………
8………………………………………………………………………………………………………………
9………………………………………………………………………………………………………………

Annexe 1
ETAT B2-1
TABLEAU DES ACTIFS BIOLOGIQUES EN IMMOBILISATIONS
Exercice du ..... ………………… au................
AUGMENTATION DIMINUTION
MONTANT Variation Variation MONTANT

BRUT d’inventaire d’inventaire BRUT FIN
NATURE Acquisition Virement Cession Virement
DEBUT EXERCICE
EXERCICE (+) (-)
ANIMAUX
* Immobilisations
* Immobilisations
en cours
PLANTATIONS
* Immobilisations
* Immobilisations
en cours

Annexe 1
ETAT B2-1
TABLEAU DES ACTIFS BIOLOGIQUES EN IMMOBILISATIONS
Exercice du ..... ………………… au................ ………………………
AUGMENTATION DIMINUTION
MONTANT Variation Variation MONTANT BRUT
NATURE BRUT Acquisition d’inventaire Virement Cession d’inventaire Virement FIN EXERCICE
DEBUT (+) (-)
EXERCICE
ANIMAUX
* Immobilisations
* Immobilisations
en cours
PLANTATIONS
* Immobilisations
* Immobilisations
en cours

Annexe 1
ETAT C6
SYNTHESE DES OPERATIONS D'AGREGATION
Exercice du ................ ……………………… au................ ………………………
Mouvements des comptes de situation liés aux opérations d'agrégation

Chiffre
Qualité d'affaires lié aux Débiteurs Créditeurs
opérations
d'agrégation A Opérations A la A Opérations A la clôture
l'ouverture de clôture l'ouverture de
l'exercice l'exercice
Agrégé
Agrégateur
Ce tableau doit etre rempli par l'entreprise selon qu'elle se trouve dans une situation d'agrégateur
et/ou d'agrégé. (Loi n° 4- 12)

Annexe 2
QUESTIONNAIRE DE CONTROLE INTERNE SPECIFIQUE AUX IMMOBILISATIONS

AGRICOLES
a. S'assurer que les créations d'immobilisations sont dûment autorisées et correctement
comptabilisées :
1. Les créations d'immobilisations sont-elles effectuées sur la base d'un plan de compagne
approuvé par le conseil d'administration ?
Oui ☐ Non ☐
2. Les écarts entre plan de compagne et le réel sont-ils :
a. Régulièrement identifiés ?
Oui ☐ Non ☐
b. Soumis à la direction ?
Oui ☐ Non ☐
3. Les critères servant à distinguer les immobilisations des frais généraux sont-ils clairement
définis ?
Oui ☐ Non ☐
4. Les créations d'immobilisations sont-elles procédées par :
a. Des études comparatives de rendement ?
Oui ☐ Non ☐
b. Des études comparatives de financement ?
Oui ☐ Non ☐
5. Un système d'enregistrement de toutes les dépenses engagées pour la réalisation de
l'investissement est-il tenu ?
Oui ☐ Non ☐
6. Les transferts de compte « immobilisations en cours » aux comptes intéressés sont-ils
effectués :
Spéculation végétale :
A la date d'entrée en production suffisante ☐ A l'âge de maturité ☐
Spéculation animale :
A l’âge adulte pour les mâles ☐ Au premier vêlage pour les femelles ☐

7. Les nouvelles immobilisations sont-elles systématiquement reportées sur un fichier ?
Oui ☐ Non ☐
b. S'assurer que les retraits d'immobilisations sont dûment autorisés et correctement
comptabilisés.
1. L'arrachage des plantations sont-ils prévus par le plan de compagne ?
Oui ☐ Non ☐
2. Les ventes des animaux font-elles l'objet d'un bon de sortie (ou document équivalent).
a. Pré numéroté ☐ b. Transmis régulièrement à la comptabilité ☐
3. La réforme des animaux immobilisés et elle est constatée par un P.V de réforme ?
Oui ☐ Non ☐
4. La mortalité des animaux immobilisés et elle est constatée par un certificat de décès ?
Oui ☐ Non ☐
5. Le P.V de réforme ou le certificat de décès sont-ils transmis régulièrement à la
comptabilité ?
Oui ☐ Non ☐
c. S'assurer que les immobilisations qui existent appartiennent bien à la société et qu'elles
sont correctement évaluées classées.
c1. Suivie des mouvements :
1. existe-t-il un fichier des immobilisations ou un registre de patrimoine qui mentionne :
Spéculation végétale :
a. Localisation de la parcelle ☐ b. Superficie ☐
c. Nature de la spéculation et nombre de pieds ☐ d. Coût de production ☐

e. La date d'entrée en production ☐ f. Le mode d'amortissement ☐
Spéculation animale :
a. La race de l'animale ☐ b. Le numéro d'inventaire ☐
c. Le sexe de l'animal ☐ d. La date de naissance ☐
e. La localisation ☐ f. Coût de production ☐
g. Date d'immobilisation ☐ h. Le mode d'amortissement ☐
2. Ce registre est-il rapproché au moins une fois par an avec les comptes d'immobilisations ?
Oui ☐ Non ☐
3. Ce registre est-il périodiquement contrôlé par un inventaire physique ?
Oui ☐ Non ☐
4. Ce registre est-il rapproché pour les spéculations animales de l'inventaire permanent tenu
au moyen des cahiers d'élevage ?

Oui ☐ Non ☐
5. Les animaux (ovins) confiés à des bergers sont-ils régulièrement contrôlés
physiquement ?
Oui ☐ Non ☐
c 2. Protection des actifs :
La procédure d'ajustement des couvertures d'assurance est-elle suffisante ?
Spéculations animales :
a. Le contrôle sanitaire et les conditions d'hygiène sont-ils suffisants
Oui ☐ Non ☐
b. Les campagnes prophylactiques sont-elles régulièrement organisées ?
Oui ☐ Non ☐
Spéculations végétales :
a. Les campagnes de traitement sont-elles régulièrement organisées.
Oui ☐ Non ☐
d. S'assurer que la dotation aux amortissements (et provision pour dépréciation)
respecte les principes comptables généralement admis :
1. La politique d'amortissement est-elle fondée sur une estimation réaliste de la durée
normale d'utilisation ?
Oui ☐ Non ☐
2. Toute modification de cette politique fait elle l'objet d'une autorisation de conseil
d'administration ?
Oui ☐ Non ☐
3. Les immobilisations sont-elles amorties à partir de :
Spéculations végétales :
La date d'entrée en production suffisante ☐ L'atteinte de l'âge de maturité ☐
Spéculations animales :
L'âge adulte pour les mâles ☐ Le premier vêlage pour les femelles ☐
4. Ces dates sont-elles communiquées à la comptabilité sans délai ?
Oui ☐ Non ☐

Annexe 3
Prise de connaissance générale

Informations générales
Nom de l’établissement Les Domaines de Saïs
Forme juridique actuelle et antérieure S.A.R.L.
Date de création 1/10/1997
Date de début d’activité 1/10/1997
Date d’établissement des comptes 30/09/1998
Capital 215.435.000,00
Résultat net au titre de l’exercice 79.105.315
2017
Local : 79.105.315
Chiffre d’affaires
Export :
Objet social Activité Agricole
Informations juridiques et commerciales
Nombre d’associés 6
Cotation en bourse (oui/non) NON
Liens juridiques avec d’autres groupes OUI
Secteur d’activité Activité agricole
Marché de la société National
(national/international)
Moyens Humains
Effectif global 240
Dont intérimaires 164 Saisonniers
Organisation Comptable
Tenue de comptabilité interne
(interne/externe)
Organisation de la comptabilité Ciel
(outils)
Nombre de CAC (si existe) 1 seul
Informations financières
Recours aux établissements de crédit Oui
(oui/non)
Si oui, le nom de la banque ATW , Crédit du Maroc
Date et montant contracté 100.000.000 en 2012 chez CA
40.000.000 en 2014 chez ATW
Informations sur l’Activité

Type d’activité agricole Plantations – Elevage
Les espèces plantées : Plantations arboricoles (Pommes,
pèches, agrumes)
Production normale par An N/A
Nombre de domaines ou plantations 3
Nombre de Ha par domaines N/A
Situation géographique des domaines Immouzer Kandar – Meknes
Types de Clients Grandes surface, petits revendeur,
magasin de proximité.

Annexe 4
Définitions
Pour délimiter son champs d’intervention et éviter toute confusion dans notions employées, le
PCA a proposé un ensemble de définitions spécifiques au domaine agricole :
l’activité agricole : Activité qui consiste en la gestion par une entité de la transformation
biologique d’actifs biologiques en vue de la vente en produits agricoles ou en d’autres actifs
biologiques. Ladite gestion signifie qu’une intervention humaine apporte une valeur ajoutée à
la transformation biologique ou permet au processus de se réaliser par une action sur l’actif
biologique ou son environnement.
Actif biologique : sont des actifs spécifiques aux principales caractéristiques suivantes :
Trois catégories : " producteurs " (ex. vaches laitières, poules pondeuses),
"consommables " (ex. plants de riz sur pied, poules fermières) ou les deux à la fois (ex.
crevettes d'une aquaculture).
Leur valeur peut augmenter au fur et à mesure du vieillissement (au contraire des actifs
non biologiques qui perdent généralement de la valeur par vieillissement) ; cette
caractéristique est surtout valable pour les actifs biologiques qui n'ont pas encore atteint
le stade de maturité.
L'abondance de produits conjoints (ou coproduits), c'est-à-dire de produits différents
obtenus d'un même actif biologique mais dont aucun ne peut être désigné comme le
produit principal (ex. la carcasse d'un boeuf et sa peau), ainsi que de sous-produits, c'est
à dire des produits obtenus des produits principaux (ex. la viande découpée).
La possibilité d'utilisation de certains actifs biologiques indifféremment comme outils
de travail ou comme stocks.
L'apparition de nouveaux actifs biologiques sans qu'il y ait eu acquisition (naissances).
Actifs biologiques adultes : Ceux ayant atteint le stade récoltable (pour des actifs biologiques
consommables) ou pouvant supporter des récoltes successives (pour des actifs biologiques
reproducteurs).
Actifs biologiques immatures : Ceux qui n’ont pas atteint le stade de la récolte.
Actifs biologiques consommables : Récoltés comme produits agricoles ou vendus comme

actifs biologiques.
Exemples : cheptels destinés à la production de viande ou en vue de la vente, poissons dans les
piscicultures, récoltes de blé ou de maïs, arbres cultivés pour le bois.

Actifs biologiques producteurs : Autres que les actifs biologiques consommables. Ne sont pas
des produits agricoles mais plutôt des produits auto-régénérant.
Exemples : cheptels producteurs de lait, vignes, arbres fruitiers.
Groupe d’actifs biologiques : Regroupement d’animaux vivants ou de plantes vivantes

similaires.
Produit agricole : Produit récolté des actifs biologiques de l’entité.
Récolte : Détachement de produits d’un actif biologique ou l’arrêt des processus vitaux d’un
actif biologique.
Transformation biologique : Processus de croissance, d’appauvrissement, de production et de

procréation engendrant des changements qualitatifs ou quantitatifs dans l’actif biologique.
Notez bien que le PCA fait une distinction bien claire entre deux types d’actifs biologiques à
savoir les animaux et végétaux ou plantations selon ses propres termes. Cette dichotomie
triviale est nécessaire puisque les opérations afférente à l’un ou l’autre actif biologique ne
sont évidemment pas les mêmes.

Table des matières
Introduction générale : ........................................................................................................... 1
Chapitre I : Aperçu sur le secteur agricole au Maroc .......................................... 3
Section 1 : La place du secteur agricole dans l'économie marocaine .................................... 3
1. Présentation du secteur agricole marocain ........................................................................ 3
2. Contraintes de l’agriculture marocaine............................................................................... 4
3. Définition de l’activité agricole au Maroc ........................................................................... 5
3.1 Définition comptable de l’activité agricole ..................................................................... 6
3.2 Définition fiscale de l’activité agricole............................................................................. 7
Section 2 : L'environnement juridique du secteur agricole au Maroc ................................... 8
1. Statut juridique des terres agricoles ................................................................................... 9
1.1 Les terres MELK (propriété privée).................................................................................. 9
1.2 Les terres collectives ....................................................................................................... 9
1.3 Les terres GUICH............................................................................................................ 10
1.4 Les terres relevant du domaine prive de l’Etat (DPE) : ................................................. 10
1.5 Les terres HABOUS ........................................................................................................ 10
2. Les conditions d’emploi et de travail dans le secteur agricole.......................................... 10
2.1 La législations du travail dans le secteur agricole ......................................................... 11
2.2 Assurance et couverture sociale dans le secteur agricole ............................................ 12
Section 3 : L'environnement fiscal du secteur agricole au Maroc ....................................... 13
1. L’impôt sur les sociétés ..................................................................................................... 14
2. L’impôt sur le revenu......................................................................................................... 15
3. La taxe sur la valeur ajoutée.............................................................................................. 17
Section 4 : Présentation du dispositif comptable du secteur agricole au Maroc ................ 18
1. Présentation des actifs biologiques selon le PCA .............................................................. 19
1.1 Les animaux ................................................................................................................... 19
1.2 Les végétaux .................................................................................................................. 21
2. Valorisation des actifs biologiques selon le PCA ............................................................... 22
2.1 Evaluation des biens vivants agricoles à l’entrée .......................................................... 22
2.2 Evaluation de la valeur actuelle des biens vivants agricoles ......................................... 24
2.3 Valeur à l’inventaire ...................................................................................................... 24
3. Présentation des Etats de synthèse et liste des comptes du PCA..................................... 25
Chapitre II : Le cadre conceptuel de L’audit comptable et financier : Essai

d’adaptation aux spécificités de l’exploitation agricole .................................... 27

Section 1 : L’audit financier au Maroc .................................................................................. 27
1. Définition et domaines d’intervention de l’expert-comptable ......................................... 27
1.1 Définition ....................................................................................................................... 27
1.2 Domaines d’intervention de l’expert-comptable .......................................................... 28
2. Le Commissariat aux comptes : L’audit légal .................................................................... 28
2.1 Statut juridique du commissaire aux comptes .............................................................. 28
2.2 Conditions d’exercice de la fonction du CAC................................................................. 29
2.3 Les qualités et normes applicables au CAC ................................................................... 31
Section 2 : Phase préliminaire de la mission d’audit ............................................................ 32
3. La prise de connaissance de l’entité et de son environnement ........................................ 32
3.1 Objectif de la prise de connaissance ............................................................................. 32
3.2 Moyens de la prise de connaissance ............................................................................. 33
4. Le risque d’audit et ses composants ................................................................................. 33
Section 3 : Evaluation du système de contrôle interne........................................................ 35
1. Notions générales .............................................................................................................. 35
1.1 Définition du contrôle interne ....................................................................................... 35
1.2 Les objectifs du contrôle interne ................................................................................... 35
1.3 Description du système : Saisie des procédures ........................................................... 38
1.4 Vérification de la compréhension et de la réalité du système: les tests de conformité38
1.5 Evaluation préliminaire du contrôle interne ................................................................. 39
1.6 Contrôle de l'application du système : les tests de permanence.................................. 39
1.7 Evaluation définitive du système de contrôle interne .................................................. 40
2. Evaluation du Contrôle Interne dans une Exploitation Agricole ....................................... 40
2.1 Spécificités du contrôle interne dans un exploitation agricole ..................................... 40
2.2 Questionnaire de contrôle interne relatif aux Immobilisations agricoles..................... 42
Section 4 : Phase d’Examen des comptes ............................................................................ 42
1. Les assertions d’audit ........................................................................................................ 42
2. Méthodologie d’Examen des comptes .............................................................................. 43
2.1 Elaboration du programme de contrôle........................................................................ 44
2.2 Les tests de cohérence .................................................................................................. 44
2.3 Les tests de validation ................................................................................................... 45
3. Spécificités de contrôle des comptes dans une exploitation agricole .............................. 46
3.1 Test relatif aux comptes d'immobilisations :................................................................. 46
3.2 Test relatif aux comptes d'amortissements : ................................................................ 47

Chapitre III : Audit Comptable et Financier d’une exploitation agricole, cas de la
société Les Domaines du Saïs ........................................................................... 49
Section 1 : Présentation de l’organisme d’accueil Cabinet Amouri Consulting ................... 50
1. Valeurs et ambitions du cabinet........................................................................................ 50
2. Présentation de l’entreprise .............................................................................................. 52
2.1 Fiche de renseignement sur l’entreprise....................................................................... 52
2.2 Présentation de l’activité de l’entreprise ...................................................................... 52
2.3 Moyens humains ........................................................................................................... 53
Section 2 : Prise de connaissance de la société : Les Domaines du Saïs .............................. 54
1. Prise de connaissance de l’entité auditée ......................................................................... 54
2. Planification de la mission ................................................................................................. 56
Section 3 : Evaluation du contrôle interne de l’exploitation agricole .................................. 56
1. Cadre général de la mission d’évaluation ......................................................................... 56
1.1 Objectifs de la mission................................................................................................... 56
1.2 Méthodologie de travail ................................................................................................ 57
1.3 Equipe de la mission ...................................................................................................... 57
2. Les différentes phase de la mission d’évaluation.............................................................. 58
2.1 Phase de prise de connaissance .................................................................................... 58
2.2 Phase d’analyse et d’évaluation .................................................................................... 58
3. Synthèse de l’évaluation du Contrôle interne des Immobilisations agricoles .................. 59
Section 4 : Examen des comptes, Cas des immobilisations agricoles .................................. 60
1. Présentation de la méthodologie d’audit.......................................................................... 60
2. Elaboration de la Revue analytique et rapprochement des comptes ............................... 62
3. Travaux de validation des comptes ................................................................................... 63
3.1 Validations des acquisitions .......................................................................................... 63
3.2 Validation des amortissements ..................................................................................... 65
4. Résultats de l’audit des comptes des immobilisations agricoles ...................................... 65
Conclusion générale : ........................................................................................................... 68

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Université Sidi Mohamed Ben Abdellah

Ecole Nationale de Commerce et de Gestion

PROJET DE FIN D’ETUDE

pour l’obtention du Diplôme des Ecoles Nationales de

Filière « Gestion Financière et Comptable »

Conduite d'une mission d'audit comptable et

Préparé et soutenu par : Sous la direction du Professeur :

M. Mouncif EL OUALI M. Abdellatif MARGHICH

M. Abdellatif EDDAKIR, Professeur d’Enseignement Supérieur, ENCG de Fès

M. Abdelouahab AOUAME, Professeur Habilité, ENCG de Fès

M. Samir ERRABIH, Professeur Habilité, ENCG de Fès

Le stage est souvent conçu comme un complément de la formation, apportant de nouvelles

Je ne prétends pas dans ce travail à la perfection, mais je crois en sa portée analytique et

A mes très chers parents et à mon adorable sœur

Pour leur encouragement, leur conseil et leur précieuse aide

Introduction générale : ...........................................................................................................1

Figure 1 : Les composants du risque d'audit .......................................................................................... 34

Liste des tableaux

Tableau 1: Barème d'imposition IS au titre de l'exercice 2018.............................................................. 15

AMO Assurance Maladie obligatoire

PROJET DE FIN D’ETUDE 1

Comment mener une mission d’audit comptable et financier

PROJET DE FIN D’ETUDE 2

Section 1 : La place du secteur agricole dans l'économie marocaine

1. Présentation du secteur agricole marocain

L’agriculture se place aujourd’hui au cœur des problématiques essentielles qui touchent le

L’importance multifonctionnelle de l’agriculture se manifeste par de nombreux constats :

PROJET DE FIN D’ETUDE 3

L’agriculture où le premier pourvoyeur d’emploi au Maroc : Un secteur stratégique pour

2. Contraintes de l’agriculture marocaine

3. Définition de l’activité agricole au Maroc

PROJET DE FIN D’ETUDE 5

• La culture des animaux, plus communément appelée « élevage ».

3.1 Définition comptable de l’activité agricole

Section 2 : L'environnement juridique du secteur agricole au Maroc

PROJET DE FIN D’ETUDE 8

1.1 Les terres MELK (propriété privée)

1.2 Les terres collectives

1.3 Les terres GUICH

1.4 Les terres relevant du domaine prive de l’Etat (DPE) :

1.5 Les terres HABOUS

2. Les conditions d’emploi et de travail dans le secteur agricole

2.1 La législations du travail dans le secteur agricole

2.2 Assurance et couverture sociale dans le secteur agricole

a. La Caisse nationale de la sécurité sociale

Simplicité de la déclaration des salariés agricoles par les exploitants,

Section 3 : L'environnement fiscal du secteur agricole au Maroc

1. L’impôt sur les sociétés

PROJET DE FIN D’ETUDE 14

Inférieur ou égal à 300 000 10 %

De 300 001 à 1 000 000 20 %

Au-delà de 1 000 000 31 %

Tableau 1: Barème d'imposition IS au titre de l'exercice 2018

2. L’impôt sur le revenu

PROJET DE FIN D’ETUDE 15

• Imposition progressive pour les autres exploitants ;

3. La taxe sur la valeur ajoutée

La TVA s’applique aux opérations de nature industrielle, artisanale, commerciale, ou relevant

PROJET DE FIN D’ETUDE 17

Section 4 : Présentation du dispositif comptable du secteur agricole au Maroc