DCG 9 Comptabilite Avec Corrige

ACULTE DES SCIENCES JURIDIQUES ECONOMIQUES ET SOCIALES - SETTAT:340637514:88875548:160.
1
9 9
Niveau L
170 h de cours COMPTABILITÉ 9
14 ECTS – Coeff. 1
1re éd.
2019
2020
1re éd.
au
Conforme 2019-2020
rogramme
À jour du nouveau pro-
gramme du DCG et de son nouveau p
plicable
nouvel environnement péda-
Pascale du DCG ap
2019
à la rentrée
gogique (compétences atten-
dues, savoirs associés, guides Recroix
pédagogiques), la nouvelle
collection Carrés DCG vous
est Professeur en classes Pascale Recroix
permet d’apprendre effica- préparatoires au DCG.
cement votre cours et d’être Elle enseigne les UE 4, 6,
prêt le jour de l’épreuve ! 9 et 10.
COMPTABILITÉ
Accessible et à jour, cet ouvrage est un
COMPTABILITÉ
véritable manuel synthétique d’acquisi-
tion des connaissances. Il contient :
• un cours développé de manière acces-
Ce livre est fait pour :
– Candidats au DCG
Cours et applications corrigées
sible et en conformité avec le nouveau et au DSCG
Pascale Recroix
programme ;
– Étudiants de l’INTEC
• des éléments visuels pour comprendre
plus facilement et mieux mémoriser ; – Étudiants de l’enseignement
supérieur de gestion
• des exemples et des applications
– Étudiants des licences
corrigées ; économie-gestion et des
• un cas final conforme à l’épreuve de licences professionnelles
l’examen.
Prix : 29,50 €
ISBN 978-2-297-07584-8
9 782297 075848 www.gualino.fr
ACULTE DES SCIENCES JURIDIQUES ECONOMIQUES ET SOCIALES - SETTAT:340637514:88875548:160.1
COMPTABILITÉ
Pascale Recroix
9
2019-2020
1re éd.
Pascale Recroix est Professeur en classes préparatoires au DCG. Elle enseigne le droit fiscal
(UE 4), la finance d'entreprise (UE 6), la comptabilité (UE 9) et la comptabilité approfondie (UE 10).
Dans la même collection :

– DCG 1 Fondamentaux du droit, 4e éd. 2019-2020 (L. Simonet).
– DCG 2 Droit des sociétés et des groupements d’affaires, 8e éd. 2019-2020 (L. Simonet).
– DCG 3 Droit social, 1re éd. 2019-2020 (L. Morel-Pouliquen).
– DCG 4 Droit fiscal, 1re éd. 2019-2020 (P. Recroix).
– DCG 5 Économie contemporaine, 1re éd. 2019-2020 (H. Kontzler et A. Reichart).
– DCG 6 Finance d’entreprise, 9e éd. 2019-2020 (P. Recroix).
– DCG 6 Exercices corrigés de Diagnostic financier de l’entreprise, 1re éd. 2019-2020 (P. Recroix).
– DCG 7 Management, à paraître.
– DCG 8 Systèmes d’information de gestion, 5e éd. 2019-2020 (L. Monaco).
– DCG 9 Comptabilité, 1re éd. 2019-2020 (P. Recroix).
– DCG 9 Exercices corrigés de Comptabilité, 1re éd. 2019-2020 (P. Recroix).
– DCG 10 Comptabilité approfondie, 10e éd. 2019-2020 (P. Recroix).
– DCG 10 Exercices corrigés de Comptabilité approfondie, 8e éd. 2019-2020 (P. Recroix).
– DCG 11 Contrôle de gestion, 8e éd. 2019-2020 (C. Baratay et L. Monaco).
– DCG 11 Exercices corrigés de Contrôle de gestion, 6e éd. 2019-2020 (C. Baratay).
– DCG 12 Anglais des affaires, à paraître.
– DCG 13 Communication professionnelle, à paraître.
© 2019, Gualino, Lextenso

70, rue du Gouverneur général Éboué Suivez-nous sur www.gualino.fr
21131 Issy-les-Moulineaux cedex
ISBN 978 - 2 - 297 - 07584 - 8 Contactez-nous sur gualino@lextenso.fr
ISSN 2269-2304
Le concept
À l’occasion de la mise en application à la rentrée 2019 des nouveaux programmes des dif-
férentes UE (unités d’enseignement) du Diplôme de comptabilité et de gestion (DCG), la
collection « Les Carrés DCG » se renouvelle :
− chaque livre est structuré en conformité avec le nouveau programme de chaque UE et
correspond à une unité d’enseignement qui donne lieu à une épreuve ;
− la pédagogie tient compte des notions nouvelles introduites dans les programmes : compé-
tences attendues, savoirs associés, guides pédagogiques ;
− ainsi, chaque livre est un véritable manuel synthétique d’acquisition des connais-
sances ; son contenu est :
• plus développé : les étudiants peuvent apprendre leur cours et acquérir les compétences
ainsi que les savoirs associés,
• plus complet : le cours est enrichi d’applications corrigées pour mettre en pratique les
compétences acquises. Un cas final conforme à l’examen est présenté à la fin de l’ouvrage
pour que l’étudiant soit prêt le jour de l’épreuve,
• plus visuel : les maquettes sont modernisées pour être plus aérées et plus attractives ;
− il est à jour de l’actualité la plus récente.
Le présent ouvrage est tout entier consacré à l’UE 9 « Comptabilité » et à l’épreuve corres-
pondante : épreuve écrite portant sur l’étude d’une ou de plusieurs situations pratiques avec,
le cas échéant, une ou plusieurs questions.
Vous trouverez dans les pages suivantes (4 à 24) le programme officiel de l’UE 9 ainsi que
le sommaire de ce manuel synthétique d’acquisition des connaissances. Vous pourrez ainsi
facilement naviguer dans ce livre et trouver, à tout instant, les connaissances recherchées.
Rappelons que les UE 9 « Comptabilité », UE 10 « Comptabilité approfondie », UE 11 « Contrôle
de gestion » et l’UE 6 « Finance d’entreprise » constituent l’axe 2 « Gestion comptable et
financière » et ont pour objet de permettre au titulaire du DCG de disposer d’une démarche et
des outils nécessaires pour enregistrer l’information comptable et financière, pour réaliser une
analyse de la situation d’une organisation et disposer d’éléments d’aide à la prise de décision.
UE 9 - COMPTABILITÉ
Programme officiel de l’UE 9 - Comptabilité

Niveau L : 170 heures – 14 ECTS
L’UE « comptabilité » a pour objectif la maîtrise des bases de la comptabilité nécessaires à la tenue de la comptabilité
d’une organisation.
L’analyse des différentes opérations et leurs enregistrements dans le système d’information comptable, doivent per-
mettre d’acquérir les notions et mécanismes fondamentaux.
1 - INTRODUCTION (15 heures)

Présenter la comptabilité à travers son cadre normatif et juridique.
1.1 Histoire, définition et rôle de la comptabilité
Sens et portée de l’étude : Définir la comptabilité et ses rôles dans une perspective historique ; préciser son rôle social.
Compétences attendues Savoirs associés

– D istinguer les différentes dimensions de la comptabilité et – A pproche historique de la comptabilité, et de ses relations avec
exposer leurs liens avec la gestion. l’économie et le droit.
– Exposer les relations de la comptabilité avec l’économie et les – Définition de la comptabilité et de ses rôles pour les différents
branches du droit dont le droit comptable. utilisateurs.
– Présentation et définition de la comptabilité budgétaire et de
gestion ainsi que de la gestion financière.
1.2 Normalisation et réglementation comptables

Sens et portée de l’étude : Apprécier l’intérêt de la normalisation comptable, ses contraintes et ses contingences.

– Identifier et hiérarchiser les sources de la réglementation – N ormalisation : définition, acteurs, intérêts et limites.
comptable. – Sources du droit comptable : directives européennes, lois et
– Justifier l’intérêt de la normalisation comptable. règlements, recueil des normes comptables.
– Expliquer le rôle du recueil des normes comptables. – Présentation du plan comptable général (PCG) : principes
comptables, nomenclature et sa logique, systèmes de comptes
(abrégé, de base, développé).
2 - MÉTHODE COMPTABLE (20 heures)

Présenter les mécanismes et l’organisation comptable.
2.1 Mécanismes de la technique comptable
Sens et portée de l’étude : Identifier les flux et leur transcription dans la comptabilité.
4

– Exposer et justifier les mécanismes constitutifs de la technique – Flux et stocks.
comptable. – Distinction emplois et ressources.

– Principe de la partie double.

– Passage des flux aux comptes.

2.2 Organisation comptable

Sens et portée de l’étude : Comprendre les mécanismes permettant de passer des écritures comptables à une première
approche des documents de synthèse.

– D
écrire le processus d’enregistrement des opérations comptables, – Structure du système d’information comptable (journal, grand-
depuis le journal jusqu’aux documents de synthèse. livre, balance et documents de synthèse).
–
Distinguer les opérations affectant le patrimoine (bilan) de celles – C omptabilité d’engagement et comptabilité de trésorerie.
affectant l’activité (compte de résultat). – C lassification comptable et typologie des comptes.
–
Analyser les impacts de la tenue d’une comptabilité – Inventaire permanent et inventaire intermittent.
d’engagement sur les enregistrements comptables.
–
Passer de la balance aux documents de synthèse.
3 - ANALYSE COMPTABLE DES OPÉRATIONS COURANTES (50 heures)

Présenter les règles de comptabilisation des principales opérations courantes.
3.1 Opérations courantes réalisées avec les tiers
Sens et portée de l’étude : Comprendre les techniques comptables de base appliquées aux opérations économiques
courantes.

– D
ifférencier les pièces justificatives comptables (factures…) des – Pièces justificatives comptables et autres documents.
autres documents (devis, bons de commande, pro forma…). – Taxe sur la valeur ajoutée (TVA).
–
Citer les différentes modalités de règlement des dettes et – Achats et ventes de biens et services comportant :
créances, les comptabiliser. • réductions ;
–
Expliquer le mécanisme de la TVA. • frais accessoires ;
–
Évaluer et comptabiliser le montant de la TVA due ou du crédit • crédits et les règlements ;
de TVA. • avances et acomptes ;
–
Distinguer les emballages ayant la nature de charge et ceux ayant • emballages.
la nature d’immobilisation. – Achats et ventes en devises.
–
Évaluer et comptabiliser les transactions courantes dans les – TVA sur opérations internationales (avec l’Union européenne
comptes individuels. et le reste du monde).
–
Évaluer et comptabiliser les opérations relatives au personnel et – Opérations relatives au personnel et aux organismes sociaux.
aux organismes sociaux. – État de rapprochement bancaire.
–
Justifier l’intérêt du rapprochement bancaire, l’établir puis
comptabiliser les écritures nécessaires.
5
3.2 Opérations courantes d’investissement et de placement

Sens et portée de l’étude : Comprendre les opérations d’investissement et de placement et leur comptabilisation.

– D
istinguer les charges des immobilisations. – D éfinition et typologie des immobilisations.
–
Identifier la nature d’une immobilisation. – M odalités d’entrée des immobilisations dans le patrimoine de
– Justifier les règles d’entrée des immobilisations et des valeurs l’entité (à titre onéreux, produites par l’entité, par voie d’échange
mobilières de placement dans le patrimoine de l’entité. et à titre gratuit) et valeurs associées.
– Évaluer et comptabiliser l’entrée des immobilisations incorporelles – Q ualification des titres.
et corporelles dans le patrimoine de l’entité. – Typologie et modalités d’entrée des valeurs mobilières de
– Évaluer et comptabiliser l’entrée des immobilisations financières placement dans le patrimoine.
et des valeurs mobilières de placement dans le patrimoine de – C omptabilisation des revenus des immobilisations financières et
l’entité ainsi que les revenus associés. des valeurs mobilières de placement.
3.3 Opérations courantes liées aux cessions d’immobilisations et de valeurs mobilières de placement
Sens et portée de l’étude : Comprendre les opérations concernant les cessions d’immobilisations et de valeurs mobi-
lières de placement dans les comptes individuels.

– A
nalyser les règles spécifiques de comptabilisation applicables aux – C
ession des immobilisations non financières.
cessions d’immobilisations et de valeurs mobilières de placement. – C
ession des immobilisations financières.
–
Évaluer et comptabiliser le prix de cession des immobilisations – C
ession des valeurs mobilières de placement.
et des valeurs mobilières de placement cédées au cours de
l’exercice.
3.4 Opérations courantes de financement

Sens et portée de l’étude : Connaître les sources de financement que peut mobiliser l’organisation.

– Identifier les différents types de financement. – M
odes de financement :
– Élaborer les différents tableaux d’amortissement d’emprunts • capitaux propres ;
bancaires. • emprunt bancaire et modalités de remboursement ;
– Analyser pour une modalité de financement donnée ses caracté- • crédit-bail ;
ristiques et en déduire ses avantages et inconvénients. • subventions d’investissement.
– Comptabiliser les opérations de financement.
6
4 - TRAVAUX D’INVENTAIRE (50 heures)

Présenter les règles de comptabilisation des principales opérations d’inventaire (écritures de régularisation, écritures de
regroupement).
4.1 Opérations d’inventaire
Sens et portée de l’étude : Comprendre la finalité et les enjeux des opérations d’inventaire et leurs spécificités par
rapport aux opérations courantes.

– E xpliquer la finalité et les enjeux des opérations d’inventaire. – Principes d’évaluation à l’inventaire.
– Établir l’articulation entre les principes comptables et les – Inventaire intermittent et variation des stocks.
opérations d’inventaire. – Amortissements comptables des immobilisations.
– Évaluer et comptabiliser les différentes opérations d’inventaire. – Dépréciation des actifs.
– Provisions.
– Ajustement et rattachement des charges et des produits au

résultat de l’exercice.
– Sortie des immobilisations du patrimoine.

– Sortie des valeurs mobilières de placement du patrimoine.

– Évaluation et ajustement des actifs et des passifs en monnaie

étrangère.
– Solde des comptes de gestion soustractifs.

4.2 Déterminatiorésultat comptable

Sens et portée de l’étude : Comprendre les écritures de regroupement permettant la détermination du résultat.

– Expliquer les mécanismes conduisant à solder les comptes de – Solde des comptes de charges.
gestion et permettant la détermination du résultat. – Solde des comptes de produits.
– Calculer et qualifier le résultat de l’exercice. – Résultat de l’exercice : bénéfice ou perte.
– Comptabiliser les opérations de clôture des comptes de gestion.
4.3 Passage d’un exercice à l’autre

Sens et portée de l’étude : Comprendre la finalité des opérations d’inventaire par la mise en œuvre des procédures
pour respecter la continuité entre exercices comptables ainsi que le principe d’intangibilité du bilan d’ouverture.

– Expliquer les mécanismes de clôture et de réouverture des –
Formalités de clôture des comptes de bilan.
comptes de bilan. – Formalités de réouverture des comptes de bilan.
– Comptabiliser les opérations de clôture et de réouverture des
comptes de bilan.
7
5 - COMPTABILITÉ ET ENVIRONNEMENT NUMÉRIQUE (20 heures)

Sens et portée de l’étude : Analyser les apports et les contraintes de la dématérialisation des pièces comptables et de
la numérisation sur l’organisation et le traitement de la comptabilité.

– Exposer la réglementation en matière d’établissement, de – Informatisation de la comptabilité et droit comptable.
dématérialisation et de conservation des factures et autres pièces – A uthentification des données comptables.
comptables. – Impact de la dématérialisation et de la numérisation sur
– Expliquer les obligations légales relatives à l’établissement, l’organisation comptable et sur les contrôles à réaliser.
la conservation et la transmission des fichiers informatisés – Fichiers informatisés obligatoires (fichier des écritures comptables,
obligatoires. déclaration sociale nominative…).
– Utiliser un logiciel comptable ou un module comptable d’un – Fonctions de base des logiciels comptables ou modules
progiciel de gestion intégré. comptables d’un progiciel de gestion intégré.
– Identifier et analyser les impacts actuels de la dématérialisation et – M odalités pratiques de validation puis de clôture des écritures
de la numérisation sur l’organisation comptable et l’évolution des comptables et de passage d’un exercice à l’autre.
pratiques comptables. – Sauvegarde et confidentialité des données comptables.
– Proposer des modalités adaptées de sauvegarde et de
confidentialité des données comptables, dans une situation
donnée.
6 - DOCUMENTS DE SYNTHÈSE (15 heures)

Sens et portée de l’étude : Comprendre les enjeux de l’établissement des documents de synthèse, en conformité avec
les règles du PCG.

– Établir et lire les documents de synthèse conformément aux – D ocuments de synthèse :
dispositions du PCG. • bilan ;
– Élaborer les principaux tableaux de l’annexe (immobilisations, • compte de résultat ;
amortissements, dépréciations et provisions). • annexe.
– Justifier l’utilisation des documents de synthèse dans le cadre – R ôle des documents de synthèse
de la communication financière et/ou de l’obtention d’un – Systèmes de présentation comptable des documents de synthèse.
financement.
L’épreuve UE 9 Comptabilité est une épreuve écrite portant sur l’étude d’une ou de plusieurs situations pratiques et/ou
un ou plusieurs exercices et/ou une ou plusieurs questions.
Durée : 3 heures – Coefficient : 1.
8
Sommaire
PARTIE
1 INTRODUCTION 25
Chapitre 1. Histoire, définition et rôle de la comptabilité 27

I. La définition de la comptabilité 27
II. Les obligations légales 27
III. Les relations de la comptabilité avec l’économie et le droit 27
IV. Les différentes formes de comptabilité 28
A. La comptabilité générale ou comptabilité financière 28
B. La comptabilité de gestion 28
C. La comptabilité publique 28
V. La finalité de la comptabilité 29
A. La comptabilité, un moyen d’information et de fiabilité 29
B. La comptabilité, un révélateur de valeur 29
C. La comptabilité, un support d’informations et d’aide à la décision 29
Chapitre 2. La normalisation et la réglementation comptables 31

I. Les sources du droit comptable 31
A. La hiérarchie des sources 31
B. Les incidences de la hiérarchie des sources 32
II. La définition de la normalisation comptable 32
III. La présentation et le rôle des normalisateurs nationaux 33
A. L’Autorité des normes comptables 33
B. L’Ordre des experts-comptables 34
C. La Compagnie nationale des commissaires aux comptes 34
IV. Le recueil des normes comptables 34
A. Le contenu du recueil des normes comptables 34
B. Les objectifs du recueil des normes comptables 35
9
V. Les principes comptables 35
A. Les caractéristiques qualitatives des comptes annuels 35
B. Les principes comptables applicables en France 35
VI. Le Plan comptable général 36
A. La présentation du Plan comptable général 36
B. La codification comptable 37
C. Le cadre du Plan comptable général 37
D. Les règles de codification 40
PARTIE
2 ÉTHODE COMPTABLE
M 43
Chapitre 3. Les mécanismes de la technique comptable 45

I. La notion de flux entrants et de flux sortants 45
II. La transcription des flux dans les comptes du PCG 47
III. Le principe de la partie double 49
Chapitre 4. L’organisation comptable 51
I. Les pièces justificatives de la comptabilité 51

II. Les livres comptables 52
A. Les différentes catégories de livres comptables 52
B. La présentation des documents comptables obligatoires 53
III. L’organisation comptable au sein d’une entreprise 54

A. Le processus achat 54
B. Le processus vente 55
IV. Le principe de la séparation des tâches 55
V. La comptabilité d’engagement et la comptabilité de trésorerie 56

A. La comptabilité de trésorerie 56
B. La comptabilité d’engagement 57
C. L’impact de l’application d’une comptabilité d’engagement
sur les enregistrements comptables 57
10
VI. Le contrôle interne 58
A. La définition du contrôle interne 58
B. Les objectifs du contrôle interne 58
VII. De la balance aux documents de synthèse 58

A. La nécessité de l’arrêté des comptes 58
B. L’établissement de la balance 58
C. Une première approche des documents de synthèse obligatoires 59
VIII. Les obligations comptables des petites entreprises 63

A. Les obligations comptables des petits commerçants, personnes morales 63
B. Les obligations comptables des petits commerçants, personnes physiques 63
PARTIE
3 NALYSE COMPTABLE DES OPÉRATIONS COURANTES 67
A
SOUS-
PARTIE
PÉRATIONS COURANTES RÉALISÉES AVEC LES TIERS
O 69
1
Chapitre 5. Les pièces comptables 71

I. Les factures 71
II. Les autres documents 73
A. Les factures pro forma 73
B. Les bons de commandes 73
C. Les bons de livraison 73
Chapitre 6. Les mécanismes généraux en matière de TVA 75

I. La définition de la TVA 75
II. Les mécanismes généraux en matière de TVA 75
III. Le fait générateur et l’exigibilité 76
IV. L’option du paiement de la TVA acquittée d’après les débits 76

A. Le principe de l’option pour les débits 76
B. L’intérêt et les limites de l’option pour les débits 77
V. Les régimes de TVA applicables aux prestations de services 77
11
Chapitre 7. Les ventes et les achats de biens et de services 79
I. Le traitement comptable des factures de ventes et d’achats de biens 79
A. La comptabilisation des ventes de biens 79
B. La comptabilisation des achats de biens 80
II. Le traitement comptable des ventes et des achats de services 81
A. La comptabilisation des ventes de prestations de services 81
B. La comptabilisation des achats de services 82
III. Les réductions sur factures de doit 83
A. La typologie des réductions 83
B. Le traitement comptable des réductions commerciales 84
C. Le traitement comptable des réductions financières 85
IV. Les avances et acomptes sur ventes et achats de biens et de services 87
A. Les avances et acomptes reçus sur les ventes 87
B. Les avances et acomptes versés sur les achats 89
V. Les frais accessoires 91
A. Les frais accessoires sur achats 91
B. Les frais accessoires sur ventes 93
VI. Les ventes et les achats en devises 98
A. Les livraisons intracommunautaires 98
B. Les exportations 99
C. Les acquisitions intracommunautaires 99
D. Les importations 100
Chapitre 8. Les factures d’avoirs 103

I. Les retours de biens 103
II. Les réductions commerciales supplémentaires 105
III. L’escompte conditionnel 107
Chapitre 9. Les emballages commerciaux 109

I. La définition 109
II. Le traitement comptable des acquisitions d’emballages 109
12
III. Le traitement comptable des consignations d’emballages 110
A. La consignation des emballages 110
B. La déconsignation des emballages 111
C. La non restitution des emballages consignés 114
Chapitre 10. Les modalités de règlement 117

I. Les modalités de paiement au comptant 117
A. Les différents modes de règlement au comptant 117
B. Le traitement comptable 117
II. Les modalités de règlement à terme – Les effets de commerce 121
A. Les définitions des effets de commerce 121
B. La création des effets de commerce 121
C. Le paiement des effets de commerce à l'échéance 123
III. Les règlements en devises 125
A. Le calcul des gains et des pertes de change 125
B. Le traitement comptable 125
Chapitre 11. La gestion des besoins de trésorerie à court terme 129

I. La typologie des moyens de financement à court terme 129
II. Les avantages et les inconvénients des principaux modes de financement à court terme 130
III. La négociation (ou remise à l’escompte) des effets à recevoir 130
A. Les principes 130
B. Le calcul de l’agio 130
C. Le traitement comptable de la négociation des effets à recevoir 131
IV. Le crédit de mobilisation des créances commerciales 134
B. Le traitement comptable du crédit de mobilisation des créances commerciales 135
V. La cession des créances – Loi Dailly 136
B. Le traitement comptable de la cession des créances – Loi Dailly 137
VI. Les difficultés de recouvrement des créances 138
A. Le renouvellement d’effets de commerce 139
B. Le renouvellement d’effets escomptés 141
C. Les effets impayés 143
13
VII. L’affacturage ou le factoring 146
C. Le traitement comptable de la cession des créances au factor 147
VIII. Le découvert bancaire 148
C. Le traitement comptable 148
Chapitre 12. La gestion du compte banque 149

I. Le lettrage des comptes de tiers 149
A. Les méthodes de lettrage 149
B. L’utilité du lettrage 149
II. Le rapprochement bancaire 150
A. L’objectif et l’utilité du rapprochement bancaire 150
B. L’établissement du rapprochement bancaire 150
C. Les écritures de régularisation 151
Chapitre 13. Les opérations relatives au personnel et aux organismes sociaux 155
I. Les éléments constitutifs du bulletin de paie 155
A. Le salaire brut 155
B. Les cotisations salariales et patronales 156
C. Le salaire net 156
D. Le salaire net imposable 156
E. Le salaire net à payer 156
II. La présentation d’un bulletin de salaire 157
III. La comptabilisation des opérations relatives à la paie 158
IV. Le contingent légal des heures supplémentaires 161
Chapitre 14. La taxe sur la valeur ajoutée 163

I. Les opérations imposables 163
II. Les taux de TVA 163
III. Le calcul de la TVA due 164
14
IV. Les déclarations de TVA 165
V. La comptabilisation de la TVA 166
A. Le régime réel normal 166
B. Le régime réel simplifié 168
SOUS-
PARTIE PÉRATIONS COURANTES D’INVESTISSEMENT
O
2 ET DE PLACEMENT 175
Chapitre 15. La définition et la typologie des immobilisations 177

I. La définition d’un actif 177
II. La distinction entre immobilisations, charges et stocks 177
III. Les conditions d’inscription d’une immobilisation à l’actif 178
IV. La typologie des d’immobilisations 178
V. Les immobilisations acquises de faible valeur 178
VI. Les principes d’évaluation des actifs 178
Chapitre 16. Les acquisitions d’immobilisations corporelles 179

I. La classification comptable 179
II. Les modalités d’entrée des immobilisations dans le patrimoine de l’entité 180
A. La détermination de la valeur d’entrée 180
B. La période d’incorporation des coûts 180
C La présentation d’un tableau récapitulatif des différentes dépenses 182
III. Le traitement comptable des acquisitions d’immobilisations corporelles à titre onéreux 183
A. La comptabilisation des acquisitions corporelles 183
B. Le cas particulier des travaux immobiliers 184
C. Le cas particulier des véhicules de tourisme 185
D. La comptabilisation des immobilisations corporelles à l’étranger 186
IV. Le traitement comptable des acquisitions d’immobilisations à titre gratuit 188
15
V. L’approche par composants 189
A. La définition des composants 189
B. L’identification des composants 189
C. Le traitement comptable des composants 190
Chapitre 17. La production d’immobilisations corporelles 193

I. Les règles d’évaluation des immobilisations produites 193
II. Le traitement comptable des immobilisations produites par l’entreprise 194
A. Les immobilisations produites sur un seul exercice 194
B. Les immobilisations produites sur plusieurs exercices 195
Chapitre 18. Les acquisitions d’immobilisations incorporelles 197

II. Les critères de comptabilisation d’une immobilisation incorporelle 197
III. Le traitement comptable des frais d’établissement et de recherche et développement 198
A. La comptabilisation des frais d’établissement 198
B. La comptabilisation des dépenses de recherche et de développement 198
IV. Le traitement comptable de l’acquisition de brevets et marques 199
V. Le traitement comptable de l’acquisition de logiciels 199
A. Les logiciels standards 200
B. Les logiciels spécifiques 200
C. Les logiciels d’exploitation 200
VI. Le traitement comptable de l’acquisition de sites internet 201
VII. Le traitement comptable de l’acquisition de fonds commerciaux 202
Chapitre 19. La production d‘immobilisations incorporelles 203

I. Les logiciels créés à usage interne 203
A. Les conditions d’activation 203
B. Le calcul du coût de production 204
16
II. Les sites créés en interne 206
A. La typologie des sites 206
B. Les conditions d’activation des coûts de développement des sites 206
Chapitre 20. Les acquisitions d’actifs financiers 209

II. Les principes d’évaluation des actifs financiers à l’entrée 210
A. L’évaluation du coût d’acquisition 210
B. Le traitement comptable des frais d’acquisition 210
SOUS-
PARTIE
PÉRATIONS COURANTES LIÉES AUX CESSIONS D’IMMOBILISATIONS
O
3 ET DE VALEURS MOBILIÈRES DE PLACEMENT 215
Chapitre 21. Les cessions d’immobilisations corporelles et incorporelles 217

I. Le traitement comptable des cessions d’immobilisations corporelles et incorporelles 217
II. La comptabilisation de la cession 217
III. L’aspect fiscal lié à la TVA 218
Chapitre 22. Les cessions d’actifs financiers 221

I. Le traitement comptable des cessions d’actifs financiers 221
A. La cession des titres de participation et les titres immobilisés 221
B. La cession des titres immobilisés de l’activité de portefeuille (TIAP) 222
C. La cession des valeurs mobilières de placement (VMP) 222
II. Le cas particulier des cessions d’obligations 224
17
SOUS-
PARTIE OPÉRATIONS COURANTES DE FINANCEMENT 225
4
Chapitre 23. Les modes de financement à long terme 227

I. La typologie des moyens de financement à long terme 227
A. Le financement par les subventions 227
B. Le financement par emprunts 228
C. Le financement par crédit-bail 228
D. Le financement par capitaux propres 228
II. Les avantages et les inconvénients des principaux financements à moyen et long terme 229
Chapitre 24. Le financement par subventions 231
I. Les définitions 231

II. Le traitement comptable des subventions d’exploitation 231
III. Le traitement comptable des subventions d’équilibre 232
IV. Le traitement comptable des subventions d’équipement ou d’investissement 233
A. La subvention est comptabilisée immédiatement en produit 233
B. La subvention est étalée 234
Chapitre 25. Le financement par emprunt bancaire 237

I. Les modalités de remboursement des emprunts 237
II. L’établissement des tableaux d’amortissement d’emprunts 238
III. Le traitement comptable à la souscription de l’emprunt 240
IV. Le traitement comptable à l’échéance 241
V. Les mentions à porter dans l’annexe 241
18
Chapitre 26. Le financement par crédit-bail mobilier 243
I. La définition du crédit-bail 243
II. Le traitement comptable pendant la période de location 243
III. Le traitement comptable à la levée de l’option en fin de contrat 245
IV. Les mentions à porter dans l’annexe 245
Chapitre 27. Le financement par capitaux propres 247

I. Le capital individuel 247
II. Le compte de l’exploitant 248
PARTIE
4 RAVAUX D’INVENTAIRE
T 253
SOUS-
PARTIE
OPÉRATIONS D’INVENTAIRE 255
1
Chapitre 28. Les principes d’évaluation des opérations à l’inventaire 257
I. La finalité de l’inventaire 257
II. Les travaux d’inventaire 258
III. L’organisation des travaux d’inventaire 258
IV. Les principes comptables liés aux travaux de fin d’exercice 259
Chapitre 29. Les variations de stocks 261

II. Les modalités d’évaluation des stocks 262
A. L’évaluation du coût d’entrée des stocks 262
B. L’évaluation des stocks à la sortie 263
19
III. Les principes d’évaluation des stocks à l’inventaire 265
A. L’inventaire physique 265
B. L’inventaire comptable 265
IV. L’impact de la variation des stocks sur le bilan et le compte de résultat 268
Chapitre 30. L’amortissement des immobilisations 269

A. La définition de l’amortissement 269
B. La définition du plan d’amortissement 269
II. La base amortissable 269
III. La durée d’amortissement 270
IV. Les modes d’amortissement 270
A. Les modes d’amortissement autorisés par le PCG 270
B. Les modes d’amortissement fiscaux 273
C. L’amortissement dérogatoire 276
V. Le traitement comptable 277
A. L’amortissement comptable 277
B. L’amortissement dérogatoire 278
Chapitre 31. La révision du plan d’amortissement 279

I. La modification de l’utilisation d’un actif immobilisé 279
II. La dépréciation des immobilisations incorporelles et corporelles 280
A. La définition de la dépréciation 280
B. Les règles d’évaluation des dépréciations 280
III. La modification du plan d’amortissement 282
A. Les incidences de la dépréciation sur le plan d’amortissement 282
B. Les ajustements des dépréciations sur les exercices ultérieurs 282
Chapitre 32. Les dépréciations des stocks 285

I. L’évaluation des stocks à l’inventaire 285
II. Le traitement comptable 285
20
Chapitre 33. Les dépréciations des créances douteuses 289
II. Les règles d’évaluation des créances douteuses ou litigieuses 289
III. Le suivi des créances douteuses et irrécouvrables 290
IV. Le traitement comptable 290
A. La constatation de la créance douteuse ou litigieuse 290
B. La comptabilisation des dépréciations des créances douteuses ou litigieuses 291
C. La comptabilisation des créances irrécouvrables 291
Chapitre 34. Les dépréciations des actifs financiers 293

I. Les règles d’évaluation des titres à l’inventaire 293
II. Le suivi des dépréciations 293
III. Le traitement comptable 294
Chapitre 35. Les sorties d’éléments d’actifs incorporels et corporels 297

I. La sortie de biens non amortissables 297
II. La sortie de biens amortissables 297
III. La mise au rebut d’un actif 300
A. La mise au rebut d’une immobilisation totalement amortie 300
B. La mise au rebut d’une immobilisation non totalement amortie 301
Chapitre 36. Les sorties de titres 303

I. Les principes d’évaluation des actifs financiers à la sortie 303
A. La sortie des titres de participation et les titres immobilisés 304
B. La sortie des titres immobilisés de l’activité de portefeuille (TIAP) 304
C. La sortie des valeurs mobilières de placement 304
21
Chapitre 37. L’étalement des subventions d’investissement 307
I. Les modalités de reprise des subventions d’investissement 307
II. Le traitement comptable de la reprise des subventions 307
Chapitre 38. Les provisions pour risques et charges 309

I. La définition d’un passif 309
II. Les différents passifs externes 309
A. Les dettes 309
B. Les provisions 309
C. Les charges à payer 310
III. Les conditions de constitution des provisions 310
IV. La classification comptable des provisions pour risques et charges 310
V. L’étude des principales catégories de provisions 311
A. Les provisions pour risques 311
B. Les provisions pour charges 312
VI. L’évaluation des provisions pour risques et charges 313
VII. Le traitement comptable 313
Chapitre 39. Les variations de change 317

I. Le calcul des écarts de conversion à la clôture de l’exercice 317
Chapitre 40. L’ajustement des comptes de gestion 321

I. Le principe de l’ajustement des comptes de charges et de produits 321
II. Les charges et les produits constatés d’avance 321
A. Les charges constatées d’avance 321
B. Les produits constatés d’avance 323
III. Les charges à payer et les produits à recevoir 325
A. Les charges à payer 325
B. Les produits à recevoir 327
22
SOUS-
PARTIE
ÉTERMINATION DU RÉSULTAT COMPTABLE ET PASSAGE
D
2 D’UN EXERCICE À L’AUTRE 339
Chapitre 41. La détermination du résultat de l’exercice 341

I. L’organisation des travaux de synthèse 341
II. Des comptes de gestion au résultat de l’exercice 341
A. Le solde des comptes soustractifs 341
B. Le solde des comptes de charges et de produits 342
Chapitre 42. La clôture et la réouverture des comptes 343

I. La clôture des comptes 343
A. L’arrêté des comptes du grand-livre 343
B. L’arrêté des journaux 343
II. La réouverture des comptes 344
PARTIE
5 OMPTABILITÉ ET ENVIRONNEMENT NUMÉRIQUE
C 347
I. La réglementation en matière d’établissement et de conservation
des documents comptables 349
A. L’établissement des pièces comptables 349
B. La liaison entre les pièces justificatives et les livres obligatoires 349
C. La conservation des pièces comptables 349
II. Les systèmes comptables 350
III. La dématérialisation des pièces justificatives 351

A. Les modalités de transmission des factures par voie électronique 351
B. La conservation des pièces numérisées 351
IV. La sauvegarde et l’archivage des données comptables 352
A. La sauvegarde des données 352
B. L’archivage 352
23
V. L’organisation d’une comptabilité dans un environnement informatique 352
A. L’utilisation d’un logiciel de comptabilité unique 352
B. L’utilisation d’un module comptable d’un progiciel de gestion intégré 353
C. L’environnement internet 354
PARTIE
6 OCUMENTS DE SYNTHÈSE
D 355
I. Les formes de présentation des documents de synthèse 357
A. Le système de base 357
B. Le système abrégé 362
C. Le système développé 364
II. L’annexe 365
A. Les règles d’établissement de l’annexe 365
B. Les obligations légales 365
C. Les principaux tableaux contenus dans l’annexe 366
Sujet d’entraînement à l’examen 369
24
PARTIE 1
INTRODUCTION
Selon le programme officiel de l’examen,

cette partie va vous permettre de comprendre la comptabilité
à travers son cadre normatif et juridique.
1
Chapitre
HISTOIRE, DÉFINITION ET RÔLE
DE LA COMPTABILITÉ
Selon le programme officiel de l’examen, ce chapitre va vous permettre de définir la comptabilité et ses
rôles dans une perspective historique et de préciser son rôle social.
Vous développerez ainsi les compétences suivantes :
– Distinguer les différentes dimensions de la comptabilité et exposer leurs liens avec la gestion ;
– Exposer les relations de la comptabilité avec l’économie et les branches du droit dont le droit comptable.
I La définition de la comptabilité
La comptabilité est un système d’organisation de l’information financière permettant de saisir, clas-
ser, enregistrer des données de base chiffrées et présenter des états reflétant une image fidèle du
patrimoine, de la situation financière et du résultat de l’entité à la date de clôture.
II Les obligations légales

La tenue d’une comptabilité générale est une obligation comptable pour les personnes physiques ayant
la qualité de commerçants, les entrepreneurs individuels, et pour les personnes morales (sociétés), excepté
pour les auto-entrepreneurs qui en sont dispensés.
III Les relations de la comptabilité

avec l’économie et le droit
L’histoire de la comptabilité et de son évolution sont liées au développement du commerce et de l’in-
dustrie. Dès le Moyen Âge, le droit est soucieux d’offrir un cadre juridique nécessaire au développement
de l’économie marchande et contribue à la diffusion de la comptabilité. La tenue des comptes par les
commerçants est rendue obligatoire dès la fin du xviie siècle. Du fait des crises et des scandales financiers,
s’est ouvert le processus de normalisation comptable au début de la première moitié du xxe siècle (voir
Chapitre 2).
27
PARTIE 1 - Introduction
La comptabilité est une discipline réglementée, formant à elle seule le droit comptable.
Les principales sources du droit comptable français sont présentées au Chapitre 2.
La comptabilité est influencée par d’autres branches du droit, notamment :
–
le droit fiscal : dispositions fiscales avantageuses (amortissement dégressif ou exceptionnel, etc.) ;
–
le droit des sociétés : obligations en matière de constitution des sociétés (capital minimum pour les
sociétés anonymes, etc.) ;
–
le droit du travail : évolution des taux de cotisations sociales, mise en place de plans d’épargne sala-
riale, etc. ;
–
le droit commercial : contrats passés entre les partenaires commerciaux, etc.
IV Les différentes formes de comptabilité

Il existe différentes formes de comptabilité.
A La comptabilité générale ou comptabilité financière

La comptabilité générale donne une image fidèle et globale de la situation économique de l’entre-
prise. Elle consiste à procéder à l’enregistrement des données comptables sur une période, puis à procéder
à la clôture, aux travaux d’inventaire. Elle permet d’établir le bilan, qui synthétise le patrimoine de l’en-
treprise, et le compte de résultat qui met en évidence le résultat de l’exercice. Elle sert à communiquer
avec tous les acteurs internes et externes.
B La comptabilité de gestion
Le développement industriel a engendré des besoins supplémentaires liés à la connaissance des coûts.
La comptabilité de gestion (comptabilité industrielle puis comptabilité analytique au xxe siècle) est
venue compléter les travaux d’enregistrement ; elle consiste à calculer et à analyser les coûts de revient
d’un produit ou d’un service pour en déduire la rentabilité de l’activité et identifier les postes bénéficiaires
et déficitaires.
La comptabilité de gestion n’est pas réglementée ; elle est utilisée à des fins internes et représente une aide
à la prise de décisions (maîtrise des coûts, etc.).
C La comptabilité publique
La comptabilité publique est la comptabilité de l’État et des collectivités locales. Les règles de la comptabi-
lité publique tendent à se rapprocher petit à petit de celles de la comptabilité privée.
28
Chapitre 1 - Histoire, définition et rôle de la comptabilité
V La finalité de la comptabilité
A La comptabilité, un moyen d’information et de fiabilité

L’un des objectifs de la comptabilité est d’élaborer les documents de synthèse (bilan, compte de résul-
tat, annexe), permettant de rendre compte de la vie économique de l’entreprise et de la sincérité des
comptes.
B La comptabilité, un révélateur de valeur

Le résultat comptable (bénéfice ou perte généré(e) au titre d’un exercice) sert de base au calcul du résul-
tat fiscal pour calculer l’impôt.
La valeur ajoutée, qui mesure la richesse créée par une entreprise, sert au paiement des salaires (person-
nel), des cotisations sociales (organismes sociaux), de la participation des salariés aux résultats, des intérêts
(banques), des impôts, taxes et versements assimilés (taxe sur les salaires, impôts sur les bénéfices, etc.) et
des dividendes (actionnaires ou associés).
C La comptabilité, un support d’informations

et d’aide à la décision
L’un des objectifs de la comptabilité est de diffuser les documents aux partenaires internes et
externes de l’entreprise.
Les documents de synthèse sont utiles pour un certain nombre d’agents économiques :
– les dirigeants : analyser les performances, le développement, de l’entreprise, évaluer les décisions de
gestion prises, évaluer les risques financiers, etc. ;
– les actionnaires ou associés : connaître les bénéfices et la qualité de la gestion dont dépend leur
rémunération (dividendes) ;
– les fournisseurs : vérifier la solvabilité de l’entreprise avant la signature d’un contrat ;
– les prêteurs : évaluer les risques d’insolvabilité et d’illiquidité, décider ou non de l’octroi d’un prêt ;
– l’Administration fiscale : déterminer et contrôler les différents impôts ;
– les commissaires aux comptes : effectuer sa mission légale de contrôle des comptes, certifier la régu-
larité et la sincérité des comptes.
29
2
Chapitre
LA NORMALISATION ET LA
RÉGLEMENTATION COMPTABLES
Selon le programme officiel de l’examen, ce chapitre va vous permettre d’apprécier l’intérêt de la norma-
lisation comptable, ses contraintes et ses contingences.
– Identifier et hiérarchiser les sources de la réglementation comptable ;
– Justifier l’intérêt de la normalisation comptable ;
– Expliquer le rôle du recueil des normes comptables.
I Les sources du droit comptable
A La hiérarchie des sources

Le droit français repose sur un ensemble de règles comptables qui trouvent leur origine dans des
sources hiérarchisées, représentées de la façon suivante :
–
sources comptables internationales (traités internationaux) ;
–
sources comptables européennes (règlements européens, directives et décisions européennes) ;
–
textes législatifs (lois et ordonnances) ;
–
textes réglementaires (décrets et arrêtés) ;
–
jurisprudence nationale (décisions des tribunaux compétents) ;
–
autres sources (réponses ministérielles, circulaires administratives, etc.).
31
B Les incidences de la hiérarchie des sources

1 Les incidences de la hiérarchie des sources sur les comptes annuels
Les règles comptables sont constituées par :
–
le Code de commerce : il s’agit des articles L. 123-12 à L. 123-28-2 et R. 123-172 à D. 123-208-1 ;
–
le Plan comptable général (PCG) : le règlement ANC n° 2014-03, homologué par l’arrêté ministériel
du 8 septembre 2014, s’impose à toutes les entreprises industrielles et commerciales ;
–
les Règlements de l’Autorité des Normes Comptables (réglementation comprise dans le Recueil des
normes comptables).
Ces textes forment l’ensemble des règles comptables applicables pour l’établissement des comptes annuels
et devant être respectées par les entreprises. Des comptes spéciaux ont été créés par le PCG pour per-
mettre aux entreprises de bénéficier d’avantages fiscaux (amortissements dérogatoires, etc.).
Le non respect de ces obligations est passible de sanctions.
2 Les incidences de la hiérarchie des sources sur les déclarations fiscales

Les règles fiscales figurent dans le Code général des impôts (CGI) et ses annexes (décrets et arrêtés) ;
elles peuvent être complétées par la doctrine de l’Administration fiscale (BO des finances publiques,
Bofip-impôts) et la jurisprudence fiscale.
II La définition de la normalisation comptable

La restitution de l’historique de la normalisation comptable internationale et l’identification des acteurs
clés des normes IFRS relèvent de l’UE 10 (voir Carré DCG 10 Comptabilité approfondie, du même auteur).
La normalisation comptable consiste à :
– élaborer les normes de la comptabilité qui constituent un ensemble de règles, de principes, de méthodes
d’élaboration et de présentation des comptes des entités. Les normes sont des règles plus ou moins
contraignantes à laquelle doivent se conforter les entités. Elles définissent les principes comptables et les
règles d’élaboration et de présentation de l’information financière. L’élaboration de telles normes sont
établies au plan national (Code de commerce, PCG, normes d’exercice professionnel), au plan européen
(règlements et directives) et au plan international (normes IFRS) ;
– harmoniser des pratiques autour d’une règle commune respectée par tous.
La normalisation vise notamment à :
– produire des informations fiables, sincères et lisibles par tous (apporteurs de capitaux, banques, salariés,
etc.) aux niveaux national et international, afin de répondre aux besoins de transparence et de compré-
hension des comptes ;
32
Chapitre 2 - La normalisation et la réglementation comptables
– assurer la convergence des référentiels comptables nationaux (optique patrimoniale en France, optique
économique dans les référentiels anglo-saxons, etc.) ;
– établir des comparaisons inter-entreprises dans un cadre national et international.
Trois référentiels sont utilisés : le référentiel américain, le référentiel international et le référentiel européen.
Le référentiel comptable s’appliquant aux sociétés commerciales françaises est le plan comptable général
et les normes ISA/IFRS pour les comptes consolidés des société cotées.
III La présentation et le rôle des normalisateurs nationaux

Les organismes qui influencent la normalisation comptable sont les suivants :
– l’Autorité des Normes Comptables (ANC) ;
– l’Ordre des Experts-Comptables (OEC) ;
– la Compagnie Nationale des Commissaires aux Comptes (CNCC) ;
– l’Autorité des Marchés Financiers (AMF) ;
– le Conseil de Normalisation des Comptes Publics (CNOCP).
L’étude se limite à la définition des missions de l’ANC, de l’OEC et de la CNCC.
A L’Autorité des normes comptables

L’ordonnance du 22 janvier 2009 a créé l’Autorité des normes comptables (ANC) en fusionnant les
anciennes institutions de normalisation (le Conseil National de la Comptabilité et le Comité de la régle-
mentation comptable). L’ANC est le régulateur comptable unique.
Ses principales missions sont les suivantes :
– établir, sous forme de règlements, les prescriptions comptables générales et sectorielles que doivent
respecter les personnes physiques ou morales soumises à l’obligation légale d’établir des documents
comptables conformes aux normes de la comptabilité privée ;
– émettre un avis sur toute disposition législative ou réglementaire contenant des mesures de nature
comptable applicables à ces personnes, élaborée par les autorités nationales ;
– émettre, de sa propre initiative ou à la demande du ministre chargé de l’économie, des avis et des prises
de position, dans le cadre de l’élaboration des normes comptables internationales ;
– veiller à la coordination et à la synthèse des travaux théoriques et méthodologiques conduits en matière
comptable, et proposer toute mesure dans ces domaines, notamment sous forme d’études et de recom-
mandations.
Les règlements de l’ANC sont publiés au Journal Officiel après homologation par arrêté du ministre de
l’Économie et après avis du garde des Sceaux et du ministre du Budget.
Ces règlements, après homologation, ont un caractère obligatoire et entrent en vigueur à compter de
leur publication au Journal Officiel (JO).
33
B L’Ordre des experts-comptables

L’Ordre des experts-comptables (OEC) a pour mission :
– d’assurer la défense de l’honneur et de l’indépendance de la profession ;
– de présenter aux pouvoirs publics et aux autorités constituées, toute demande relative à la profession,
et être saisi par ces pouvoirs et autorités de toute question la concernant ;
– de vérifier le respect des obligations en matière de lutte contre le blanchiment des capitaux et le finan-
cement du terrorisme.
C La Compagnie nationale des commissaires aux comptes

La Compagnie nationale des commissaires aux comptes (CNCC) est l’instance représentative de la profes-
sion en France. Elle anticipe et accompagne les évolutions de la profession. Elle a pour mission de concourir
au bon exercice de la profession, à sa surveillance, à la défense de l’honneur et de l’indépendance de ses
membres.
IV Le recueil des normes comptables
A Le contenu du recueil des normes comptables

Le recueil des normes comptables françaises, publié par l’ANC, est un document qui regroupe l’ensemble
des textes comptables généraux.
Il comporte deux types de textes :
– les dispositions réglementaires issues du règlement ANC n° 2014-03 du 5 juin 2014 relatif au plan
comptable général et des règlements de l’ANC le modifiant ;
– les dispositions issues de textes non réglementaires de l’ancien Conseil National de la Compta-
bilité (CNC), et désormais de l'ANC, présentées sous forme de commentaires, permettant d’illustrer et
d’expliquer les règles énoncées.
Le recueil des normes comptables reprend pour un même sujet, l’ensemble de la réglementation du PCG
et des éléments de doctrine, émis au fil du temps par les institutions en charge de la normalisation comp-
table. Il est mis à jour au regard des modifications apportées au règlement ANC n° 2014-03 et des évolu-
tions des éléments de doctrine.
34
B Les objectifs du recueil des normes comptables

Le recueil des normes comptables a un double objectif :
–
rassembler, dans un document de référence exhaustif et pratique, l’ensemble des textes comptables
généraux ;
–
faciliter l’accès au droit comptable pour l’ensemble des utilisateurs, ces derniers ayant ainsi à leur dispo-
sition, l’intégralité des références sur un sujet donné, dans un outil unique, lisible et accessible à tous.
V Les principes comptables
A Les caractéristiques qualitatives des comptes annuels

Selon le Code de commerce, les comptes annuels doivent être réguliers, sincères et donner une image
fidèle du patrimoine, de la situation financière et du résultat de l’entreprise :
– régularité : la régularité est la conformité aux règles et procédures en vigueur ;
– sincérité : la sincérité est l’application de bonne foi des règles et procédures, en fonction de la connais-
sance que les responsables des comptes doivent normalement avoir de la réalité et de l’importance des
opérations ;
– image fidèle : l’image fidèle est une notion globale qui intègre le respect des principes comptables et
l’obligation de fournir toute information utile et pertinente pour permettre à des tiers d’avoir, à travers
les états financiers, une perception exacte de la réalité économique de l’entreprise. L’image fidèle est, en
quelque sorte, la meilleure traduction possible de la situation de l’entreprise. Elle nécessite parfois des
informations complémentaires dans l’annexe.
Pour atteindre ces objectifs, l’entreprise doit fournir toutes les informations nécessaires dans l’annexe et
doit également respecter une série de principes comptables.
B Les principes comptables applicables en France

Les états financiers doivent respecter les principes comptables suivants :
–
continuité de l’exploitation : l’entreprise est présumée continuer à fonctionner dans un avenir prévi-
sible sans réduction sensible du rythme et de l’étendue de ses activités ;
–
indépendance des exercices : l’activité de l’entreprise est découpée en exercices comptables ; les
produits et les charges sont comptabilisés au fur et à mesure qu’ils sont acquis et qu’ils sont engagés
et enregistrés dans les états financiers de la période concernée ; l’objectif est de déterminer le résultat
comptable de la période concernée ;
35
– n
ominalisme monétaire (coûts historiques) : les biens acquis sont inscrits à l’actif du bilan selon la
méthode des coûts historiques (coût d’acquisition) ;
–
prudence : la comptabilité est établie sur la base d’appréciations prudentes pour éviter le risque de
transférer, sur des périodes d’avenir, des incertitudes présentes susceptibles de grever le patrimoine et
les résultats de l’entité ;
–
permanence des méthodes : les méthodes d’évaluation retenues ne peuvent être modifiées d’un
exercice à l’autre, sauf exceptions (changement exceptionnel dans la situation de l’entité) ;
–
importance relative : les états financiers doivent faire apparaître les opérations dont l’importance peut
influencer les évaluations ou les décisions économiques des utilisateurs ;
–
non compensation : aucune compensation ne peut être opérée entre les postes d’actif et de passif du
bilan ou entre les postes de charges et de produits du compte de résultat (principe formel en France avec
des exceptions en normes IFRS) ;
–
intangibilité du bilan : le bilan d’ouverture d’un exercice doit correspondre au bilan de clôture avant
répartition de l’exercice précèdent.
VI Le Plan comptable général
A La présentation du Plan comptable général

Le plan comptable général (PCG) comprend l’ensemble des définitions, des principes et des règles comp-
tables et s’applique obligatoirement aux personnes physiques et morales tenues d’établir des comptes
annuels. Des adaptations sont possibles selon l’activité des entités mais leur adoption doit être effectuée
dans les mêmes formes que le PCG ; leur utilisation doit être mentionnée dans l’annexe.
Le PCG 2014, adopté par l’ANC le 5 juin 2014 et homologué par arrêté ministériel du 8 septembre 2014,
annule et remplace le PCG 1999 depuis le 31 décembre 2014. Il intègre l’ensemble des règlements émis
depuis 1999 et il est mis à jour par l’ANC via la publication et l’homologation de règlements. Les normes
françaises obligatoires sont contenues dans le Plan comptable général.
Le PCG est régulièrement modifié par l’intégration des règlements de l’ANC ; la tendance est de rappro-
cher à terme le PCG du référentiel comptable international IAS/IFRS.
36
B La codification comptable
Toute entité doit se référer au PCG et aux huit catégories de comptes (ou classes de comptes), définies
comme suit :
Éléments Classe Classification

Classe 1 Comptes de capitaux
Classe 2 Comptes d’immobilisations
Comptes de bilan Classe 3 Comptes de stocks et en-cours
Classe 4 Comptes de tiers
Classe 5 Comptes financiers
Classe 6 Comptes de charges
Comptes de gestion
Classe 7 Comptes de produits
Comptes spéciaux Comptes 8 Comptes spéciaux
C Le cadre du Plan comptable général

Le cadre comptable représente l’ensemble des comptes composés de deux chiffres.
1 Les comptes de bilan

Les comptes de bilan, regroupant les comptes des classes 1 à 5, sont présentés dans le tableau suivant :
N° Classe 1 Classe 2 Classe 3 Classe 4 Classe 5
Il s’agit des comptes Il s’agit des comptes Il s’agit des comptes Il s’agit des comptes Il s’agit des comptes
de capitaux. Cette d’immobilisations. de stocks. Ils sont de tiers. Cette ca- financiers. Cette
catégorie regroupe Cette catégorie classés selon leur na- tégorie regroupe les catégorie regroupe la
notamment les regroupe les biens ture. On distingue les créances et les dettes trésorerie de l’entre-
apports réalisés par destinés à servir du- stocks de matières vis-à-vis des tiers. prise.
les actionnaires ou rablement à l’activité premières et autres On distingue les On distingue les
associés (capital de l’entreprise et non approvisionne- dettes fournisseurs, placements finan-
Nature des comptes
social), la part des pas les biens destinés ments (biens destinés les créances clients, ciers à court terme
bénéfices non distri- à être consommés ou à être transformés les créances ou les (valeurs mobilières de
bués (réserves), les vendus au premier et consommés au dettes envers les placement), les dis-
emprunts à moyen et usage. On dis- cours du cycle de salariés (congés ponibilités (banque,
long terme (emprunts tingue les immobilisa- production), les payés), les créances caisse).
auprès des établisse- tions incorporelles, stocks de produits ou les dettes envers
ments de crédit). les immobilisations (biens destinés à être les organismes
corporelles, les im- vendus après avoir sociaux (URSSAF), les
mobilisations finan- été transformés au créances ou les dettes
cières (placements cours du cycle de pro- envers l’État (impôts).
financiers durables). duction), les stocks de
marchandises (biens
destinés à être vendus
en l’état). 37
N° Classe 1 Classe 2 Classe 3 Classe 4 Classe 5

•0 Capital et réserves 20. Immobilisations 40. Fournisseurs et 50. Valeurs mobilières
incorporelles comptes rattachés de placement
(logiciels, etc.)
•1 Report à nouveau 21. Immobilisations 31. Matières 41. Clients et 51. Banques,
corporelles (matériel premières comptes rattachés établissements de
industriel, etc.) crédit et assimilés
•2 Résultat de l’exercice 22. Immobilisations 32. Autres approvi- 42. Personnel et 52. Instruments
mises en concession sionnements comptes rattachés de trésorerie
•3 Subventions 23. Immobilisations 33. En-cours de pro- 43. Sécurité sociale 53. Caisse
d’investissement en cours duction de biens et autres organismes
sociaux
•4 Provisions 34. En-cours de pro- 44. État et autres col- 54. Régies d’avances
réglementées duction de services lectivités publiques et accréditifs
•5 Provisions 25. Parts dans les 35. Stocks de pro- 45. Groupes et
entreprises lées et duits associés
créances sur des
entreprises liées
•6 Emprunts et dettes 26. Participations et 36. Stocks provenant 46. Débiteurs et
assimilées créances rattachées à d’immobilisations créditeurs divers
des participations
•7 Dettes rattachées à 27. Autres immobili- 37. Stocks de 47. Comptes transi-
des participations sations financières marchandises toires ou d’attente
•8 Comptes de liaison 28. Amortissements 38. Stocks en voie 48. Comptes de 58. Virements
des immobilisations d’acheminement, mis régularisation internes
en dépôt ou donnés
en consignation
•9 29. Dépréciations des 39. Dépréciations des 49. Dépréciation des 59. Dépréciations des
immobilisations stocks et en-cours comptes de tiers comptes financiers
Le • correspond au premier numéro de la classe, soit 1, 2, 3, 4 ou 5.
38
2 Les comptes de gestion

Les comptes affectant le compte de résultat (comptes de gestion) regroupent les comptes des classes 6
et 7 ; ils sont présentés dans le tableau suivant :
N° Classe 6 Classe 7
Il s’agit des charges, c’est-à-dire les sommes versées ou Il s’agit des produits, c’est-à-dire les sommes reçues ou
à verser, se rapportant à l’exercice. à recevoir, se rapportant à l’exercice.
On distingue les charges d’exploitation : charges On distingue les produits d’exploitation : produits
Nature des comptes
se rapportant à l’exploitation normale et courante de se rapportant à l’exploitation normale et courante de

l’entreprise (achats de marchandises, loyers, salaires, l’entreprise (ventes de marchandises, etc.), les produits
etc.), les charges financières : charges se rapportant financiers : produits se rapportant à la gestion
à la gestion financière de l’entreprise (intérêts sur financière de l’entreprise (intérêts sur placements
emprunts), les charges exceptionnelles : charges se financiers), les produits exceptionnels : produits se
rapportant aux opérations exceptionnelles de l’entreprise rapportant aux opérations exceptionnelles de l’entreprise
(amendes, etc.). (subventions d’équilibre, etc.).
•0 60. Achats stockés de matières premières 70. Ventes de produits fabriqués, prestations de services,
marchandises
•1 61. Services extérieurs 71. Production stockée
•2 62. Autres services extérieurs 72. Production immobilisée
•3 63. Impôts, taxes et versements assimilés
•4 64. Charges de personnel 74. Subventions d’exploitation
•5 65. Autres charges de gestion courante 75. Autres produits de gestion courante
•6 66. Charges financières 76. Produits financiers
•7 67. Charges exceptionnelles 77. Produits exceptionnels
•8 68. Dotations aux amortissements, aux dépréciations et 78. Reprises sur amortissements, dépréciations et
aux provisions provisions
•9 69. Participation des salariés, impôts sur les bénéfices 79. Transferts de charges
Le • correspond à 6 s’il s’agit d’un compte de charges ou à 7 pour un compte de produits.
39
D Les règles de codification

Les comptes sont classés par classe de compte (classe de 1 à 7), puis par comptes à deux chiffres, puis par
comptes à trois chiffres, etc. La subdivision maximale prévue est de 6 chiffres.
La nomenclature des comptes s’articule autour de trois axes principaux :
–
code décimal (0 à 9) : une codification décimale a été mise en place pour que chaque classe puisse
se décomposer en 10 comptes à 2 chiffres, puis chaque compte à 2 chiffres en 10 sous-comptes à 3
chiffres ;
–
code articulé (classes / comptes principaux / comptes / sous-comptes) ;
–
code significatif (0, 1, 7, 8, 9 selon leur place dans les numéros des comptes).
1 La position du compte significatif

La position du compte significatif est déterminante dans la numérotation des comptes.
Code
Position Nature Exemple
significatif
.8 2e position pour les comptes Signifie un compte 2154 : Matériel industriel
de la classe 2 d’amortissement 28154 : Amortissements du matériel industriel
.9 2e position pour les comptes Signifie un compte de 2154 : Matériel industriel
de la classe 2 dépréciation 29154 : Dépréciations du matériel industriel
..9 3e position pour les comptes Signifie un compte de sens 60 : Achats de marchandises
de classe 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7 inverse à celui du compte 6097 : Rabais, remises et ristournes obtenus
de rattachement sur achats de marchandises
411 : Clients
4191 : Clients – Avances et acomptes reçus
sur commandes
..0 3e position pour tous les Comptes de regroupement 210 : Immobilisations corporelles
comptes (sauf 28 et 29)
…8 Comptes dont la Comptes transitoires de 4458 : TVA en attente
terminaison est un 8 régularisation 418 : Clients – Produits non encore facturés
408 : Fournisseurs – Factures non parvenues
40
2 La symétrie des comptes de classes de charges et de produits

La codification des comptes de la classe 6 et de la classe 7 est symétrique. Les principaux comptes sont
présentés dans le tableau suivant :
Comptes de la classe 6 Comptes de la classe 7

601 Achats de matières premières 701 Ventes de produits finis
607 Achats de marchandises 707 Ventes de marchandises
609 Rabais, remises, ristournes obtenus sur achats 709 Rabais, remises, ristournes accordés sur ventes
65 Autres charges de gestions courantes 75 Autres produits de gestion courantes
656 Pertes de change sur créances et dettes 756 Gains de change sur créances et dettes
commerciales commerciales
665 Escomptes accordés 765 Escomptes obtenus
66 Charges financières 76 Produits financiers
666 Pertes de change financières 766 Gains de change financiers
67 Charges exceptionnelles 77 Produits exceptionnels
675 Valeurs comptables des éléments d’actif cédés 775 Produits de cession d’éléments d’actif
681 Dotations aux amortissements, dépréciations et 781 Reprises sur amortissements, dépréciations et
provisions d’exploitation provisions d’exploitation
6811 Dotations aux amortissements sur 7811 Reprises sur amortissements des immobilisations
immobilisations
6815 Dotations aux provisions d’exploitation 7815 Reprises sur provisions d’exploitation
6816 Dotations aux dépréciations des immobilisations 7816 Reprises sur dépréciations des immobilisations
6817 Dotations aux dépréciations des actifs circulants 7817 Reprises sur dépréciations des actifs circulants
provisions financières provisions financières
6865 Dotations aux provisions financières 7865 Reprises sur provisions financières
6866 Dotations aux dépréciations des éléments 7866 Reprises sur dépréciations des éléments financiers
financiers
provisions exceptionnelles provisions exceptionnelles
68725 Dotations aux amortissements dérogatoires 78725 Reprises sur amortissements dérogatoires
REMARQUE
Pour retrouver un numéro de compte, il est conseillé de mémoriser le premier chiffre de la classe concernée,
puis d’affiner sa recherche à l’aide du PCG, en se référant aux libellés inscrits dans le PCG.
41
3 La numérotation des comptes

Il existe trois systèmes de présentation des comptes (voir Partie 6) :
– le système abrégé ;
– le système de base ;
– le système développé.
Le plan de comptes est commun au système de base, au système abrégé et au système développé.
Les comptes du plan comptable général utilisent la structure décimale.
Exemple de codification
Comptes 2 1 8 2

Classe 2 Immobilisations Autres immobilisations corporelles Matériel de transport
Immobilisations corporelles 218 2182
21
4 Le plan comptable évolutif

La numérotation des comptes peut être étendue selon les besoins de l’entreprise. Toute entreprise peut
élaborer un plan comptable évolutif et adapté, conforme au PCG, en fonction de son secteur d’activité.
42
PARTIE 2
MÉTHODE
COMPTABLE
Cette partie va vous permettre de présenter les mécanismes et l’organisation comptable.

3
Chapitre
LES MÉCANISMES DE
LA TECHNIQUE COMPTABLE
Selon le programme officiel de l’examen, ce chapitre va vous permettre d’identifier les flux et leur trans-
cription dans la comptabilité.
– Exposer et justifier les mécanismes de la technique comptable.
I La notion de flux entrants et de flux sortants

L’activité d’une entreprise se matérialise par des flux à destination ou en provenance d’autres entreprises.
Ils sont qualifiés de flux réels lorsqu’ils concernent des biens matériels et de flux monétaires lors-
qu’ils concernent des flux financiers.
Chaque opération réalisée par l’entreprise est étudiée en fonction de :
– son origine : l’origine de l’opération correspond à la ressource qui est utilisée ;
– sa destination : la destination correspond à l’emploi qui en est fait.
Chaque opération se caractérise par deux flux : un flux entrant et un flux sortant.
Destination = Emploi = Flux entrant
Origine = Ressource = Flux sortant
CONSEILS
Les questions à bien se poser pour identifier un emploi :
Qu’a gagné l’entreprise ? Quel est le flux entrant dans l’entreprise ?
Les questions à bien se poser pour identifier une ressource :
Qu’a perdu l’entreprise ? Quel est le flux sortant de l’entreprise ?
45
PARTIE 2 - Méthode comptable
Concernant les flux entrants et sortants relatifs à une opération réglée au comptant, il faut retenir que :
– un décaissement est toujours la ressource (flux sortant) ; par déduction, l’élément obtenu grâce à ce
décaissement est l’emploi (flux entrant) ;
– un encaissement est toujours l’emploi (flux entrant) ; par déduction, l’origine de cet encaissement est la
ressource (flux sortant).
Pour analyser les flux entrants et sortants relatifs à une opération réglée à crédit, il suffit de raisonner
comme pour les règlements au comptant et de remplacer le compte bancaire par une créance et une dette
selon l’opération réalisée :
– l’encaissement, qui a lieu plus tard, représente une créance ;
– le décaissement, qui a lieu plus tard, représente une dette.
Exemple 1
L’entreprise Durand achète des marchandises qu’elle règle par chèque bancaire.
Identification de l’emploi :
Questions : Qu’a gagné l’entreprise ? Quel est le flux entrant dans l’entreprise ?
Réponse : Des marchandises. Le flux entrant (emploi) est donc l’achat de marchandises.
Identification de la ressource :
Questions : Qu’a perdu l’entreprise ? Quel est le flux sortant de l’entreprise ?
Réponse : Des liquidités. Le flux sortant (ressource) correspond donc aux liquidités sur le compte bancaire.
Si l’on raisonne à partir des règlements :
Question : Est-ce un décaissement ou un encaissement ?
Réponse : Il s’agit d’un décaissement : le compte de trésorerie est donc la ressource. Ce décaissement a permis d’obtenir des marchan-
dises. L’achat de marchandises est donc l’emploi.
Exemple 2
L’entreprise Durand vend des marchandises qu’elle règle par chèque bancaire.
Réponse : Des liquidités. Le flux entrant (emploi) correspond donc aux liquidités sur le compte bancaire.
Réponse : Des marchandises. Le flux sortant (ressource) est donc la vente de marchandises.
Si l’on raisonne à partir des règlements :
Question : Est-ce un décaissement ou un encaissement ?
Réponse : Il s’agit d’un encaissement : le compte de trésorerie est donc l’emploi. L’origine de cet encaissement est la vente de marchan-
dises. La vente de marchandises est donc la ressource.
46
Chapitre 3 - Les mécanismes de la technique comptable
Exemple 3
L’entreprise Durand achète des marchandises qu’elle règlera à 30 jours (dette).
Réponse : Des marchandises. Le flux entrant (emploi) est donc l’achat de marchandises.
Réponse : Des liquidités, à remplacer par une dette. Le flux sortant (ressource) est donc une dette fournisseurs.
Exemple 4
L’entreprise Durand vend des marchandises qu’elle encaissera à 30 jours (créance).
Réponse : Des liquidités, à remplacer par une créance. Le flux entrant (emploi) est donc une créance clients.
Réponse : Des marchandises. Le flux sortant (ressource) est donc la vente de marchandises.
II La transcription des flux dans les comptes du PCG

Les emplois et les ressources des opérations sont regroupés dans les « comptes ». Le compte permet de
suivre les variations de valeur des éléments du patrimoine (comptes de bilan) ou de l’activité
(comptes de gestion) de l’entreprise. Il est identifié par un numéro et un intitulé, fournis par le PCG. Il
comporte deux colonnes :
–
la colonne de gauche, qualifiée de débit ;
–
la colonne de droite, qualifiée de crédit.
Différents tracés préétablis permettent de présenter un compte :
–
le solde est calculé après chaque mouvement :
Compte
Mouvements Soldes
Date Libéllés
Débit Crédit Débiteurs Créditeurs
47
–
le solde est calculé en fin de période :
Débit Compte Crédit
Dates Libellés Montants Dates Libellés Montants
-------
Solde (débiteur ou créditeur)
–
le compte est présenté en « T » :
Débit Crédit
Opérations au débit du compte Opérations au crédit du compte
Le solde d’un compte représente la différence entre le total du débit et le total du crédit :
– si le total du débit est supérieur au total du crédit, on dit que le solde est débiteur ;
– si le total du crédit est supérieur au total du débit, on dit que le solde est créditeur ;
– si le total du débit est égal au total du crédit, le solde est nul.
Débiter un compte signifie inscrire une somme au débit de ce compte (emploi = destination = flux
entrant) ; créditer un compte signifie inscrire une somme au crédit de ce compte (ressource = origine =
flux sortant) ; solder un compte signifie inscrire une somme au débit ou au crédit de ce compte afin que
le solde de ce solde soit nul.
ASTUCE
Pour retenir qu’un compte est débité, il suffit de savoir qu’il correspond à la destination de l’opération :
Débit / Destination : D / D
ATTENTION
Si le compte « Banques » est débité dans la comptabilité de l’entreprise, le montant apparaissant sur le
relevé bancaire transmis par la banque est crédité. Le compte Banques tenu par l’entreprise et le compte
Banques issu du relevé bancaire fonctionnent en sens inverse.
48
Chapitre 3 - Les mécanismes de la technique comptable
III Le principe de la partie double

La partie double est le principe de base de la comptabilité. Une écriture (ou plusieurs écritures), comp-
tabilisée dans un sens, doit être accompagnée d’une écriture (ou plusieurs écritures) en sens inverse, d’un
même montant total. Pour chaque opération, le montant débité est égal au montant crédité. On dit que
l’écriture est équilibrée.
Exemple
Achat pour 1 000 €, réglé par chèque bancaire.
Il s’agit d’un décaissement (ressource) : le compte de trésorerie est crédité et le compte d’achat est débité en contrepartie (emploi).
Achat Banques
Débit Crédit Débit Crédit
1 000 1 000
APPLICATION CORRIGÉE
Calculer les soldes des comptes en T suivants.

607 Achats de marchandises 401 Fournisseurs 512 Banques
Débit Crédit Débit Crédit Débit Crédit
200 100 300 200
500 200
100
Correction
607 Achats de marchandises 401 Fournisseurs 512 Banques
Débit Crédit Débit Crédit Débit Crédit
200 100 300 200
500 200
100
700 0 100 300 0 500
Solde débiteur = 700 Solde créditeur = 200 Solde créditeur = 500
49
4
Chapitre
L’ORGANISATION COMPTABLE
Selon le programme officiel de l’examen, ce chapitre va vous permettre de comprendre les mécanismes
permettant de passer des écritures comptables à une première approche des documents de synthèse.
– Décrire le processus d’enregistrement des opérations comptables, depuis le journal jusqu’aux docu-
ments de synthèse ;
– Distinguer les opérations affectant le patrimoine (bilan) de celles affectant l’activité (compte de résultat) ;
– Analyser les impacts de la tenue d’engagement sur les enregistrements comptables ;
– Passer de la balance aux documents de synthèse.
I Les pièces justificatives de la comptabilité

Tout enregistrement comptable précise l’origine, le contenu et l’imputation de chaque donnée.
Ces indications se trouvent sur la pièce justificative qui l’appuie.
Une pièce justificative peut être :
– une pièce de base justifiant une seule écriture comptable ; il peut s’agir de pièces externes émanant
de tiers (factures d’achats, tableaux d’amortissement de l’emprunt, etc.) ou de pièces internes (double
des factures de ventes, double des bulletins de paie, plan d’amortissement d’immobilisations, etc.) ;
– une pièce récapitulative reprenant l’ensemble des opérations traduites par les écritures comptables ;
il s’agit d’un document interne (journaux auxiliaires, etc.).
L’absence ou l’insuffisance de pièces justificatives peut mettre en doute la valeur probante de la comp-
tabilité.
51
II Les livres comptables
A Les différentes catégories de livres comptables

1 Les livres comptables obligatoires
Quel que soit le régime fiscal applicable et le système comptable utilisé, tout commerçant (excepté les
petits commerçants personnes physiques) doit tenir le livre-journal et le grand-livre.
a Le livre-journal (ou journal général)
Le livre-journal comprend l’ensemble des mouvements affectant le patrimoine de l’entreprise, enre-
gistrés chronologiquement dans les comptes de l’entreprise à partir des pièces justificatives (factures,
extraits de comptes bancaires, etc.).
Le journal classique peut être détaillé en autant de journaux auxiliaires (journal des achats, journal des
ventes, journal de banque, journal des opérations diverses, etc.), que l’importance et les besoins de l’entité
l’exigent.
b Le grand-livre
Le grand-livre reprend, compte par compte, le solde à l’ouverture de la période, les mouvements de la
période et le solde à la clôture de la période. Il est utilisé pour l’ouverture et le suivi des comptes de
l’entreprise avec les totaux des écritures du livre-journal.
ATTENTION
Les totaux des écritures du livre-journal doivent être égaux aux totaux des écritures du grand-livre.
2 Les documents facultatifs

Tout commerçant peut tenir :
–
une balance générale. Elle regroupe les comptes du grand-livre dans l’ordre du PCG ; elle n’est pas un
document obligatoire au regard de la réglementation comptable, mais elle constitue l’un des moyens de
contrôle dont le commissaire aux comptes doit pouvoir disposer ;
–
un grand-livre auxiliaire et une balance auxiliaire.
Le grand-livre et la balance peuvent être détaillés en livres auxiliaires et en balances auxiliaires, selon les
besoins de l’entité.
REMARQUE
Depuis le 1er janvier 2016, l’obligation de tenir un livre d’inventaire est supprimée.
52
Chapitre 4 - L’organisation comptable
B La présentation des documents comptables obligatoires
1 Le livre-journal
Toutes les opérations réalisées par l’entreprise sont retranscrites dans le livre-journal, en précisant pour
chaque opération, la date, le libellé, les numéros des comptes, les intitulés des comptes, les sommes ins-
crites au débit et au crédit.
Le libellé contient la description de l’opération, la nature de la pièce justificative et les références
de la pièce justificative (numéro). Ces informations sont primordiales en cas de contrôle (contrôle effec-
tué par un comptable de l’entreprise ou par l’Administration fiscale) dans la mesure où elles permettent,
d’une part, de remonter à la pièce justificative pour vérifier la conformité de l’enregistrement, d’autre part,
de suivre le traitement de l’information, depuis son enregistrement dans le journal jusqu’aux documents
de synthèse.
Une écriture comptable se présente comme suit :
Numéros Montant Montant
Date de l’opération
de comptes débité crédité
--/--/--
----- Intitulés des comptes débités X
----- Intitulés des comptes crédités X
Libellé (explication de l’opération)
2 Le grand-livre
Le grand-livre est formé par l’ensemble des comptes reportés au journal. Pour chaque compte les
informations suivantes doivent être mentionnées :
– numéro de compte et intitulé du compte ;
– date de l’opération ;
– libellé de l’opération ;
– journal de comptabilisation (Achats, Ventes, Banque, Opérations diverses, etc.) ;
– montant (débit / crédit).
Le grand-livre peut être présenté ainsi :
Date Journal N° pièce Libéllé Débit Crédit Solde cumulé

Compte n° :
-----
Compte n° :
-----
53
Le report des écritures au grand-livre est en principe entièrement géré par le logiciel de comptabi-
lité. Pour s’assurer de la fiabilité des résultats, il suffit de contrôler que les totaux issus du grand-livre sont
identiques à ceux des journaux.
III L’organisation comptable au sein d’une entreprise
A Le processus achat
1 Le choix du fournisseur
La recherche des fournisseurs s’effectue, en fonction du produit ou du service recherché, de l’activité de
l’entreprise, à partir d’un support papier (annuaires, publications professionnelles spécialisées, etc.) ou
d’un support informatique (internet). Un appel d’offre est envoyé aux fournisseurs sélectionnés, dans
lesquels sont indiqués le produit ou le service demandé, les quantités, les délais de livraison souhaités, etc.
Le choix du fournisseur est fonction du prix proposé, de la qualité, des délais de livraison et des conditions
de paiement.
2 La commande
La commande est un ordre par lequel le client demande à un fournisseur la livraison d’un bien ou la presta-
tion d’un service. La commande est formalisée par un bon de commande (BC), établi et signé par l’ache-
teur. L’objectif de toute entreprise étant d’optimiser la gestion des approvisionnements, les commandes
passées doivent faire l’objet d’un suivi manuel ou informatisé afin d’éviter les risques de rupture de stock.
3 La livraison
À chaque livraison, un bon de livraison (BL) doit être établi sur un document pré-numéroté. Un contrôle
est nécessaire avec le BC afin de déceler tout problème de conformité, de qualité ou de quantité. Le
contrôle doit être effectué en présence du livreur afin d’indiquer sur le BL les réserves nécessaires et éviter
toute contestation ultérieure.
4 Le contrôle des factures

Avant d’être comptabilisées, les factures doivent être contrôlées avec le BC et le BL (vérification des prix
unitaires, des quantités et du montant HT, de la TVA, du montant TTC). Une mention « Bon à payer » doit
être portée sur l’original de la facture (« Duplicata » sur les autres exemplaires). La facture est « bonne à
payer ».
54
B Le processus vente
1 Le contrôle des commandes

L’entreprise qui reçoit une commande d’un client doit opérer les vérifications suivantes : vérifications rela-
tives au client (solvabilité du client en cas d’un nouveau client, situation des créances antérieures et du
niveau des en-cours actuels d’un client habituel, etc.), vérifications relatives aux produits commandés
(disponibilité des produits, conditions demandées par le client, etc.).
2 La facturation
La facture est établie par le vendeur. Elle est le seul document obligatoire. Étant également le seul docu-
ment devant être enregistré en comptabilité, elle constitue une pièce justificative de la comptabilité.
IV Le principe de la séparation des tâches

L’objectif de la séparation des tâches consiste à s’assurer qu’une même personne ne puisse pas com-
mettre une malversation et la dissimuler. Pour ce faire, il convient d’identifier les tâches incompatibles
entre elles et de les attribuer à des intervenants différents. Le contrôle d’une opération doit donc être
confié à une personne différente de celle qui l’a exécutée. On distingue traditionnellement cinq phases
dans une transaction : l’initiation, l’exécution, l’autorisation, la comptabilisation, la détention. Toute
transaction implique au minimum deux tâches parmi ces cinq phases, l’objectif étant d’éviter qu’une
même personne cumule plusieurs tâches parmi ces activités.
Ce principe de séparation des fonctions est fréquemment transgressé dans les petites entités, en raison
du nombre limité d’intervenants. Il est alors nécessaire de mettre en place des solutions alternatives telles
que, par exemple, l’externalisation de certaines fonctions. Dans ce type d’entreprise, le rôle de contrôle du
dirigeant devra être plus marqué que dans une grande structure.
Il convient également de souligner l’incidence de ce principe de séparation des tâches dans la conception
des droits d’accès aux systèmes informatiques. Les accès aux applications doivent être attribués en tenant
compte des descriptions de postes des utilisateurs.
55
V La comptabilité d’engagement et la comptabilité

de trésorerie
A La comptabilité de trésorerie
1 La tenue d’une comptabilité de trésorerie

La comptabilité de trésorerie permet d’enregistrer la comptabilité en se basant sur les flux de trésorerie.
Ainsi, les ventes seront comptabilisées à chaque règlement d’un client et les achats à chaque paiement
d’un fournisseur. Les encaissements et les décaissements sont enregistrés à partir des relevés bancaires ou
des livres de caisse, en distinguant la nature de l’opération et le mode de règlement. La contrepartie des
encaissements et des décaissements doit toujours être indiquée. Seules les créances et les dettes n’ont pas
à être constatées.
Les entreprises qui peuvent appliquer les règles de la comptabilité de trésorerie sont celles qui relèvent :
–
des BIC (bénéfices industriels et commerciaux) et qui ne dépassent pas les seuils suivants : 789 000 euros
de chiffre d’affaires hors taxes par an pour les activités de négoce et 238 000 euros par an pour les
activités de services ;
–
des BNC (bénéfices non commerciaux).
REMARQUE
Les entreprises relevant des BIC qui optent pour la comptabilité de trésorerie doivent, à la clôture de l’exer-
cice, rattacher l’ensemble des créances non encore encaissées et des dettes non encore payées.
2 L’intérêt et les limites d’une comptabilité de trésorerie

Le volume d’écritures à traiter est réduit et permet de gagner du temps. Les honoraires de l’expert-comp-
table sont allégés.
Toutefois, ne disposant pas du grand-livre des comptes de tiers, l’entreprise maîtrisera moins bien le suivi
des échéances des fournisseurs et des clients, ce qui est problématique pour les entreprises ayant une
activité importante se traduisant par de nombreux comptes clients et fournisseurs. De plus, si des situa-
tions intermédiaires sont effectuées en cours d’année, les chiffres de la période, basés sur la trésorerie, ne
seront pas pertinents. Enfin, les entreprises prestataires de services, qui ont opté pour la TVA d’après les
débits, ne pourront pas se baser sur la comptabilité, qui est établie selon les encaissements, pour établir
la déclaration de TVA.
56
B La comptabilité d’engagement
1 La tenue d’une comptabilité d’engagement

La comptabilité d’engagement est une méthode d’enregistrement comptable par laquelle les
recettes et les dépenses sont comptabilisées lorsqu’elles sont acquises (recettes) ou engagées
(dettes) même si elles se rapportent à des opérations qui ne se sont pas dénouées sur le plan financier
(payées). Elle consiste à enregistrer les pièces justificatives au jour d’établissement de celles-ci (date de
facturation pour les achats et les ventes, date d’émission pour les règlements).
La comptabilité d’engagement est obligatoire pour les sociétés commerciales (SA, SARL, SNC, etc.) sou-
mises à l’impôt sur le revenu ou à l’impôt sur les sociétés, les sociétés d’exercice libéral (SEL) assimilées
à des sociétés commerciales, les EI (entreprises individuelles) et EIRL (entreprises à responsabilité limitée
imposées au titre des BIC, les sociétés civiles et associations reconnues d’utilité publique dépassant certains
seuils.
Des mesures de simplification sont prévues pour les entreprises relevant du régime simplifié d’imposition
qui peuvent avoir recours à une comptabilité de trésorerie tout au long de l’exercice et ne comptabiliser
les créances et les dettes qu’à la clôture de l’exercice. Les EI et EIRL imposées au titre des BNC (bénéfices
non commerciaux), les associations ne remplissant pas les conditions de la comptabilité d’engagement,
peuvent avoir intérêt à avoir recours à la comptabilité d’engagement.
2 L’intérêt et les limites d’une comptabilité d’engagement

La comptabilité d’engagement permet de recenser avec une précision importante les droits (créances)
et obligations (dettes) d’une entreprise en temps réel et à la clôture de l’exercice. Une comptabilité d’en-
gagement donne une image beaucoup plus fidèle de l’activité et du patrimoine de l’entreprise. Elle permet
d’assurer un suivi plus performant des dettes et des créances, notamment grâce au lettrage des comptes
de tiers et d’assurer le rattachement des charges et des produits à l’exercice comptable concerné. Toute-
fois, la comptabilité d’engagement est un mode d’enregistrement plus contraignant que la comptabilité
de trésorerie ; il multiplie le nombre d’écritures, accentue le temps passé à la saisie comptable et impose
l’établissement d’un rapprochement bancaire.
C L’impact de l’application d’une comptabilité d’engagement

sur les enregistrements comptables
La tenue d’une comptabilité d’engagement précise le montant des créances disposées par l’entreprise
et le montant des dettes dont elle est redevable. Elle conduit à une meilleure information financière.
57
VI Le contrôle interne
A La définition du contrôle interne

Le contrôle interne concerne l’ensemble des processus de production et de communication de l’in-
formation comptable et financière et concourt à la production de données fiables et conformes aux
exigences légales et réglementaires. Il contribue également à la prévention et la détection des fraudes et
irrégularités, la préservation des actifs, l’application des instructions de la direction générale.
B Les objectifs du contrôle interne

Le contrôle interne vise à assurer :
–
la conformité des informations comptables et financières publiées avec les règles applicables ;
–
l’application des instructions et des orientations fixées par la Direction ;
–
la préservation des actifs ;
–
la prévention et la détection des fraudes et irrégularités comptables et financières ;
–
la fiabilité des informations diffusées et utilisées en interne à des fins de pilotage ou de contrôle, dans la
mesure où elles concourent à l’élaboration de l’information comptable et financière publiée ;
–
la fiabilité des comptes publiés et celle des autres informations communiquées au marché.
VII De la balance aux documents de synthèse
A La nécessité de l’arrêté des comptes

Les comptes annuels sont clôturés lorsque les écritures comptables qui définissent la fin de l’exer-
cice sont arrêtées et comptabilisées afin de pouvoir commencer l’exercice de l’année suivante.
L’obligation est d’arrêter les comptes une fois par an mais pas obligatoirement en fin d’année civile. Une
entreprise a le choix d’arrêter ses comptes à une date adaptée à ses cycles d’activité.
B L’établissement de la balance
La balance générale est un document dans lequel sont reportés les montants totaux des débits et
des crédits de l’ensemble des comptes du grand-livre ainsi que le solde, qui peut être débiteur ou
créditeur.
58
Ce document se présente de la façon suivante :

Compte Mouvements Soldes
N° et intitulés Débits Crédits Débiteurs Créditeurs
-----
Totaux
La somme des débits est égale à la somme des crédits ; la somme des soldes débiteurs est égale à la somme
des soldes créditeurs.
La balance est un instrument de contrôle dans la mesure où elle permet de s’assurer qu’à tout débit comp-
tabilisé correspond un crédit du même montant. Grâce aux montants cumulés de chaque compte à une
date donnée, elle permet d’établir le bilan et le compte de résultat.
C Une première approche des documents de synthèse obligatoires

1 Les documents de synthèse
Les documents de synthèse obligatoires sont les suivants :
–
le bilan ;
–
le compte de résultat ;
–
l’annexe.
Leur présentation diffère selon le système adopté ; la présentation détaillée des documents de synthèse est
abordée à la partie 6 de l’ouvrage. Le caractère d’impression des comptes diffère selon le système adopté :
–
comptes imprimés en caractères gras dans le système abrégé ;
–
comptes imprimés en caractères normaux dans le système de base ;
–
comptes imprimés en caractères italiques dans le système développé.
2 La présentation schématique des documents de synthèse

a Le bilan
Le bilan est le document de synthèse qui décrit les éléments actifs et les éléments passifs de l’en-
treprise à une date donnée. C’est une image du patrimoine de l’entreprise à une date déterminée.
L’actif du bilan représente les emplois qui ont été réalisés au moyen des capitaux investis dans l’entreprise
à titre durable (actif immobilisé) ou temporaire (actif circulant).
Le passif du bilan regroupe :
– les capitaux propres : ils représentent les fonds apportés et bénéfices laissés à disposition de l’entre-
prise ; les capitaux propres représentent la situation nette de l’entreprise ;
– les capitaux étrangers : ils représentent les fonds mis à la disposition de l’entreprise par les tiers
(emprunts, crédits fournisseurs, etc.).
59
La présentation schématique du bilan avant affectation du résultat est la suivante :
Actif N° comptes Passif N° comptes

Actif immobilisé Capitaux propres
Immobilisations incorporelles 20 Capital 101
Immobilisations corporelles 21 Réserves 106
Immobilisations financières 26/27 Report à nouveau (> 0 ou < 0) 11
Résultat de l’exercice (> 0 ou < 0) 12
Actif circulant Subventions d’investissement 13
Stocks et en-cours 3 Provisions réglementées 14
Créances d’exploitation 41/42/43/44
Valeurs mobilières de placement 50 Provisions pour risques et charges 15
Disponibilités 51/53
Dettes
Dettes financières 16
Dettes d’exploitation 40/42/43/44
Résultat (bénéfice ou perte) =

∑ Actif − [∑ Capitaux propres (hors résultat) + ∑ Passif exigible (dettes)]
À RETENIR
Toute hausse d’un poste d’actif est débitée ; toute baisse d’un compte d’actif est créditée.
Toute hausse d’un poste de passif est créditée ; toute baisse d’un compte de passif est débitée.
Comptes d’actif Comptes de passif
Exemple
Une entreprise vend des marchandises et encaisse 1 000 € par chèque bancaire.
Le compte banque augmente de 1 000 € ; il sera enregistré au débit par le crédit du compte de vente.
Une entreprise achète des marchandises pour 1 000 € et règle par chèque bancaire.
Le compte banque diminue de 1 000 € ; il sera enregistré au crédit par le débit du compte d’achat.
b Le compte de résultat
Le compte de résultat est le document de synthèse qui décrit l’activité de l’entreprise pour une
période donnée, en récapitulant les charges et les produits de l’exercice. Il fait apparaître, par dif-
férence, le résultat de l’entreprise.
Le compte de résultat a pour objectif d’expliquer le bénéfice ou la perte d’un exercice comptable.
60
La présentation schématique du compte de résultat est la suivante :
Débit N° comptes Crédit N° comptes

Charges d’exploitation 60/61/62/63/64/65 Produits d’exploitation 70/71/72/74/75
Charges financières 66 Produits financiers 76
Charges exceptionnelles 67 Produits exceptionnels 77
Résultat (bénéfice) Résultat (perte)
Résultat (bénéfice ou perte) = ∑ Produits − ∑ Charges
À RETENIR
Toute hausse d’un poste de charges est débitée. Toute hausse d’un poste de produits est créditée.
Les comptes 6 sont donc toujours débités, sauf exceptions (factures d’avoirs) ; les comptes 7 sont toujours cré-
dités, sauf exceptions (factures d’avoirs).
Comptes de charges Comptes de produit
Exemple
Une entreprise vend des marchandises.
Le compte de ventes est un compte 7 « Produits » ; il est enregistré au crédit du compte « Ventes de marchandises ».
Une entreprise achète des marchandises.
Le compte d’achats est un compte 6 « Charges » ; il est enregistré au débit du compte « Achats de marchandises ».
c L’annexe
L’annexe est le document de synthèse qui fournit des informations d’importance significative des-
tinées à compléter et à commenter celles issues du bilan et du compte de résultat. Ces informations sont
nécessaires à la compréhension du bilan et du compte de résultat.
L’annexe comporte notamment des informations sous forme :
– de tableaux (tableaux des immobilisations, des amortissements, des dépréciations et des provisions,
des frais d’émission d’emprunt à étaler et des primes de remboursement des obligations, état des
échéances des créances et des dettes, etc.) ;
– littérale (règles d’évaluation des stocks, changement de méthodes comptables, etc.).
L’impact chiffré sur le bilan et le compte de résultat de la tenue d’une comptabilité d’engagement ou d’une
comptabilité de trésorerie.
La tenue d’une comptabilité d’engagement ou d’une comptabilité de trésorerie n’a pas le même impact
sur le résultat de l’exercice.
61
Une entreprise émet une facture relative à la vente de marchandises en décembre N pour 50 000 €, réglée immédiatement à hauteur
de 20 000 €, le solde en janvier N+1 ; elle reçoit en décembre N une facture d’EDF de 2 000 €, payable en janvier N+1.
Présenter un extrait des bilans et comptes de résultat selon que l’entreprise tient une comptabilité d’enga-
gement ou une comptabilité de trésorerie.
Correction
Tenue d’une comptabilité d’engagement
Résultat = Recettes – Dépenses = 50 000 – 2 000 = 48 000
Bilan schématisé au 31/12/N
Actif Montants Passif Montants

Actif circulant Capitaux propres
Créances clients (50 000 – 20 000) 30 000 Résultat de l’exercice 48 000
Disponibilités 20 000 Dettes
Dettes fournisseurs 2 000
Totaux 50 000 Totaux 50 000
Compte de résultat au 31/12/N
Débit Montants Crédit Montants

Charges d’exploitation 2 000 Produits d’exploitation 50 000
Résultat (bénéfice) 48 000
Tenue d’une comptabilité de trésorerie

Résultat = Recettes encaissées – Dépenses décaissées = 20 000 – 0 = 20 000
Bilan schématisé au 31/12/N
Actif Montants Passif Montants

Actif circulant Capitaux propres
Créances clients 0 Résultat de l’exercice 20 000
Disponibilités 20 000 Dettes
Dettes fournisseurs 0
Totaux 20 000 Totaux 20 000
Débit Montants Crédit Montants

Charges d’exploitation 0 Produits d’exploitation 20 000
Résultat (bénéfice) 20 000
62
VIII Les obligations comptables des petites entreprises

Les obligations comptables des petites entreprises sont allégées pour les petits commerçants soumis au
régime fiscal simplifié ou au régime des micro-entreprises. Elles diffèrent selon que les commerçants
sont des personnes morales (sociétés) ou des personnes physiques (exploitants individuels).
A Les obligations comptables des petits commerçants,

personnes morales
Les petits commerçants, personnes morales, soumis au régime fiscal simplifié, de plein droit ou sur option,
peuvent :
–
tenir une comptabilité de trésorerie, à condition de ne pas être contrôlée par une société établissant
des comptes consolidés,
–
effectuer la centralisation des écritures de trésorerie trimestriellement et non mensuellement ;
–
présenter une annexe abrégée.
B Les obligations comptables des petits commerçants,

personnes physiques
Les obligations comptables des petits commerçants, personnes physiques, diffèrent selon qu’ils sont sou-
mis au régime fiscal simplifié, de plein droit ou sur option, ou au régime des micro-BIC.
Les allégements comptables sont présentés dans le tableau suivant :
Régime fiscal Allégements comptables
− tenue d’une comptabilité « super simplifiée » : comptabilité de trésorerie, centralisation
trimestrielle des journaux auxiliaires sur le livre-journal, comptabilisation forfaitaire des dépenses
de carburant, dispense de justification des frais généraux accessoires payés en espèces dans la
limite de 1 0/00 du CA avec un minimum de 150 € ;
Petits − dispense de régularisation pour les charges (autres que les achats) dont la périodicité n’excède
commerçants pas 1 an ;
soumis au régime − évaluation simplifiée des stocks et en-cours : application d’un abattement sur le prix de vente à la
fiscal simplifié clôture correspondant à la marge pratiquée sur chaque bien, acomptes réclamés aux clients pour
les travaux en cours ;
− bilan et compte de résultat simplifiés si deux des trois seuils suivants ne sont pas dépassés : 4 M€
pour le total bilan, 8 M€ pour le CA et 50 pour l’effectif ;
− dispense d’annexe.
− tenue d’un livre paginé mentionnant chronologiquement le montant et l’origine des recettes
Petits perçues en distinguant les règlements en espèces des autres règlements ;
commerçants − tenue d’un registre récapitulé par année, présentant chronologiquement le détail des achats en
soumis au régime distinguant les règlements en espèces des autres règlements ;
micro-BIC − dispense de livre-journal et de grand-livre ;
− dispense des comptes annuels (bilan, compte de résultat et annexe). 63
L’entreprise CORNER est créée le 1er janvier N. Elle a pour activité le négoce de petits matériels informatiques. Les opérations suivantes
réalisées en N sont énumérées comme suit :
Apport de fonds déposés à la banque : 15 000 €
Location des bureaux réglés pour 6 000 €
Achats de marchandises pour 32 000 €, réglés partiellement par chèque bancaire pour 20 000 € ; il reste à régler 12 000 €
Ventes de marchandises pour 25 000 €, réglées partiellement par chèque bancaire ; il reste à encaisser 5 000 €
Achats de petites fournitures de bureau réglées par chèque : 200 €
Achat d’un véhicule de tourisme à crédit : 9 000 €
La TVA est négligée.
À ce stade, les comptes du grand-livre ne comporteront pas les comptes de gestion issus ou provenant des opérations d’inventaire
(variations de stocks, dotations, reprises), ni des comptes de régularisation (charges à payer, produits à recevoir, charges et produits
constatés d’avance).
1. Présenter les comptes en T et leurs soldes respectifs.
2. Présenter la balance, le compte de résultat et le bilan au 31/12/N.
Correction
1. Comptes en T
607 Achat
101 Capital 512 Banques 613 Location
de marchandises
15 000 15 000 6 000 6 000 32 000
20 000 20 000
200
0 15 000 35 000 26 200 6 000 0 32 000 0
SC 15 000 SD 8 800 SC 6 000 SD 32 000
707 Ventes 6063 Fournitures

411 Clients 401 Fournisseurs
de marchandises administratives
25 000 5 000 12 000 200
0 25 000 5 000 0 0 12 000 200 0
SC 25 000 SD 5 000 SC 12 000 SD 200
2182 Matériel de transport 404 Fournisseurs d’immobilisation

9 000 9 000
9 000 0 0 9 000
SD 9 000 SC 9 000
64
2. Balance
Compte Mouvements Soldes

N° et intitulés
Débits Crédits Débiteurs Créditeurs
101 15 000 15 000
2182 9 000 9 000
401 12 000 12 000
404 9 000 9 000
411 5 000 5 000
512 35 000 26 200 8 800
607 32 000 32 000
606 200 200
613 6 000 6 000
707 25 000 25 000
Totaux 87 200 87 200 61 000 61 000
Bilan au 31/12/N
Actif N° comptes Passif N° comptes

Actif immobilisé Capitaux propres
Immobilisations corporelles 9 000 Capital 15 000
Résultat de l’exercice – 13 200
Actif circulant
Créances clients 5 000 Dettes
Disponibilités 8 800 Dettes fournisseurs 12 000
Fournisseurs d’immobilisations 9 000
Résultat = (9 000 + 5 000 + 8 800) – (15 000 + 12 000 + 9 000) = – 13 200 (perte)
Débit N° comptes Crédit N° comptes

Charges d’exploitation 38 200 Produits d’exploitation 25 000
Résultat (bénéfice) 0 Résultat (perte) 13 200
Résultat = 25 000 – 38 200 = – 1

3 200
65
PARTIE 3
ANALYSE
COMPTABLE
COURANTES
DES OPÉRATIONS
Selon le programme officiel de l’examen, cette partie va vous permettre de présenter

les règles de comptabilisation des principales opérations courantes.
LES TIERS
SOUS-PARTIE 1
COURANTES
OPÉRATIONS
RÉALISÉES AVEC
Selon le programme officiel de l’examen, cette sous-partie va vous permettre de comprendre
les techniques comptables de base appliquées aux opérations économiques courantes.
– Différentier les pièces justificatives comptables (factures…) des autres documents
(devis, bons de commande, pro-forma…) ;
– Citer les différentes modalités de règlement des dettes et créances, les comptabiliser ;
– Expliquer le mécanisme de la TVA ;
– Évaluer et comptabiliser le montant de la TVA due ou du crédit de TVA ;
– Distinguer les emballages ayant la nature de charge et ceux ayant
la nature d’immobilisation ;
– Évaluer et comptabiliser les transactions courantes dans les comptes individuels ;
– Évaluer et comptabiliser les opérations relatives au personnel et aux organismes sociaux ;
– Justifier l’intérêt du rapprochement bancaire, l’établir puis comptabiliser
les écritures nécessaires.
5
Chapitre
LES PIÈCES COMPTABLES
Selon le programme officiel de l'examen, ce chapitre va vous permettre de différencier les pièces justifica-
tives comptables des autres documents.
I Les factures
La facture est un document qui atteste de l’achat ou de la vente de biens ou services.
La facture est la seule pièce justificative comptable obligatoire. Elle doit comporter un certain nombre
de mentions obligatoires issues de la réglementation économique et juridique, ainsi que de la réglementa-
tion fiscale applicable aux entreprises assujetties à la TVA.
Ces mentions sont récapitulées dans le tableau suivant :
Mentions Analyse
Date de délivrance
Date d’établissement de la facture
ou d’émission de la facture
Date de la vente ou de la prestation Date de réalisation de la livraison ou de l’achèvement de la prestation
Numérotation de la facture Numéro unique établi selon une séquence chronologique
Nom ou raison sociale
Identité de l’acheteur
Adresse ou lieu du siège social
Nom ou raison sociale
Adresse ou lieu du siège social
Identité du vendeur
Numéro d’immatriculation au RCS pour un commerçant
ou du prestataire
Numéro au répertoire des métiers pour un artisan
Mention de la forme de la société (SA, SARL, etc.) et montant du capital social
Numéro individuel d’identification
à la TVA du vendeur Excepté si la facture est ≤ 150 € HT
(et du client si nécessaire)
71
PARTIE 3 - Sous-partie 1 - Opérations courantes réalisées avec les tiers
Quantité et dénomination précise des biens et services, prix unitaire HT hors

Désignation et décompte
réductions commerciales, majorations de prix (port, emballages), réductions
du produit ou de la prestation
commerciales et financières prévues sur la facture
TVA Taux de TVA applicable et montant de la TVA
Somme totale à payer HT et TTC
Date à laquelle le règlement doit intervenir
Conditions d’escompte en cas de règlement anticipé
Conditions générales de vente Taux des pénalités de retard (*)
Indemnité forfaitaire due pour frais de recouvrement en cas de retard de
paiement (*)
(*) Toute entreprise, en situation de retard de paiement, est de plein droit débiteur, à l’égard du créancier, de pénalités de
retard exigibles à compter du jour suivant la date de règlement inscrite sur la facture et d’une indemnité forfaitaire pour
frais de recouvrement, fixée à 40 €. Le créancier peut obtenir une indemnisation complémentaire à condition de démontrer
que les frais de recouvrement engagés sont supérieurs au montant forfaitaire.
La structure d’une facture classique se présente comme suit :

Prix brut HT
− Remises, rabais, ristournes
= Net commercial
− Escompte (%)
= Net financier
+ Frais accessoires HT (port, etc.)
+ TVA
= Total TTC
+ Emballages consignés TTC
− Acomptes
= Net TTC
72
Chapitre 5 - Les pièces comptables
II Les autres documents

A Les factures pro forma
La facture pro forma est un devis établi par un fournisseur à son client, comportant les mêmes élé-
ments que ceux d’une véritable facture, destinés à lui fournir des précisions utiles à l’occasion de certaines
procédures (exportations, importations, etc.).
Ce type de facture n’a pas à être comptabilisé.
B Les bons de commandes

La commande d’un client auprès d’un fournisseur est formalisée par un bon de commande, document par
lequel un client s’engage auprès du fournisseur, pour la commande d’un produit ou d’un service.
Le bon de commande n’a pas à être comptabilisé.
C Les bons de livraison

La livraison d’un produit à un client est formalisée par un bon de livraison, document établi par le fournis-
seur à son client, pour prouver que le produit livré correspond bien au produit commandé pour la com-
mande d’un produit ou d’un service.
Le bon de livraison n’a pas à être comptabilisé.
73
6
Chapitre
LES MÉCANISMES GÉNÉRAUX
EN MATIÈRE DE TVA
L’étude de la TVA est développée au Chapitre 14 de cet ouvrage. Il convient d’en expliquer son mécanisme
avant d’aborder la comptabilisation des opérations courantes.
I La définition de la TVA
La TVA est un impôt général indirect sur la consommation qui frappe l’ensemble des biens et services
consommés ou utilisés en France.
II Les mécanismes généraux en matière de TVA

L’entreprise assujettie à la TVA facture la TVA sur le prix des biens vendus et services rendus au consomma-
teur final qui en supporte la charge.
La TVA est collectée sur les ventes par le vendeur (fournisseur) qui la reverse au Trésor public.
Corrélativement, l’entreprise récupère, en tant qu’acheteur (client), le montant de la TVA qui a grevé les
achats de biens et de services effectués en amont dans le circuit de production ou de commercialisation.
La TVA est déductible sur les achats (biens, services, immobilisation). La différence entre la TVA collectée
et la TVA déductible représente la TVA à décaisser due au Trésor public (crédit de TVA si la différence est
négative).
75
III Le fait générateur et l’exigibilité

Le fait générateur est « le fait par lequel sont réalisées les conditions légales nécessaires à l’exigibilité de
la taxe ».
L’exigibilité est l’événement qui fixe la date au titre de laquelle la TVA est due au Trésor public.
Pour les livraisons de biens, le fait générateur et l’exigibilité coïncident ; pour les prestations de services,
les dates ne coïncident pas.
Les dates du fait générateur et d’exigibilité sont présentées dans le tableau ci-dessous :
Opérations Date du fait générateur Date d’exigibilité

Livraison de biens Livraison Livraison
Prestations de services Fin d’exécution de la prestation Encaissement (sauf option pour les débits)
Acomptes sur biens livrés Pas de TVA
Acomptes sur prestations
Encaissement de l’acompte
de services
Les cas particuliers des opérations avec l’étranger sont étudiés au paragraphe VI du Chapitre 7.
IV L’option du paiement de la TVA acquittée

d’après les débits
A Le principe de l’option pour les débits

L’option est possible pour les prestataires de services. La TVA n’est plus exigible sur les encaissements mais
d’après les débits, c’est-à-dire en fonction de l’inscription au débit du compte client des sommes dues (en
principe date de facturation ou de la livraison des travaux) ; si des paiements interviennent antérieurement
(acomptes), la TVA reste exigible à leur encaissement. Les fournisseurs doivent porter sur leurs factures la
mention « TVA payée sur les débits » pour permettre à leurs clients de déduire la TVA en temps utile. Cette
option est globale et s’applique pour toutes les opérations réalisées par le redevable.
76
Chapitre 6 - Les mécanismes généraux en matière de TVA
B L’intérêt et les limites de l’option pour les débits
1 Chez le fournisseur
L’option pour les débits est une mesure de simplification puisque la règle d’exigibilité est la même pour
les biens et pour les services, ce qui est plus commode pour les entreprises ayant la double activité de
vendeur de biens et de services. La gestion de la TVA est donc simplifiée.
Toutefois, l’entreprise doit reverser la TVA avant de la percevoir ; elle fait donc une avance de trésorerie.
2 Chez le client
Le client a la possibilité de déduire la TVA avant même d’avoir réglé. Cependant, davantage d’attention est
nécessaire dans la saisie des factures qui diffère selon les factures d’achats de biens et de services.
V Les régimes de TVA applicables

aux prestations de services
Les règles d’exigibilité de la TVA en matière de prestations de services dépendent du régime appliqué par
l’entreprise. Il existe deux régimes de TVA applicables aux prestations de services :
– le régime des encaissements (régime de droit commun) : la TVA est exigible au moment de l’en-
caissement du prix ;
– le régime des débits (régime optionnel) : la TVA devient exigible au moment de la facturation.
ATTENTION
Si un acompte est versé, la TVA sur l’acompte est due à l’encaissement de l’acompte, que l’entreprise ait ou
non opté pour les débits. L’option pour les débits ne doit pas avoir pour conséquence de retarder l’exigibilité
de la TVA.
77
7
Chapitre
LES VENTES ET LES ACHATS
DE BIENS ET DE SERVICES
Ce chapitre va vous permettre d'évaluer et de comptabiliser les achats et les ventes de biens et de services.
I Le traitement comptable des factures de ventes

et d’achats de biens
A La comptabilisation des ventes de biens

Les comptes de ventes varient en fonction de la nature de l’activité de l’entreprise. La classe 70 est sub-
divisée de la façon suivante :
701 Ventes de produits finis

702 Ventes de produits intermédiaires
703 Ventes de produits résiduels
707 Ventes de marchandises
Les ventes sont comptabilisées hors taxes, à la date d’émission des factures, au crédit des comptes
70 « Ventes ». La TVA collectée constitue pour le vendeur une dette envers l’État, comptabilisée au
compte 44571 « TVA collectée ». Les comptes clients sont débités TTC en contrepartie.
L’écriture comptable est la suivante :
411 Clients X
70 Ventes X
44571 TVA collectée X
Facture n° …
79
L’entreprise RUN a envoyé le 01/12/N au client BACH la facture n° F123 suivante :
Vente de 100 produits (marchandises) au prix unitaire de 10 € HT (TVA à 20 %). Le paiement est à 30 jours.
Comptabiliser l’écriture.
Correction
01/12/N
411 Clients (1 000 + 200) 1 200
44571 Ventes de marchandises (100 x 10) 1 000
TVA collectée (1 000 x 20 %) 200
Facture n° F123
B La comptabilisation des achats de biens

Les comptes d’achats de biens varient en fonction de la nature de l’activité de l’entreprise. La classe 60
est subdivisée de la façon suivante :
601 Achats stockés – Matières premières

602 Achats stockés – Autres approvisionnements
605 Achats de matériel, équipements et travaux
606 Achats non stockés de matières et fournitures
607 Achats de marchandises
Les achats sont comptabilisés hors taxes, à la date de réception des factures, au débit des comptes
60 « Achats ». La TVA sur autres biens et services constitue pour l’acheteur une créance envers l’État,
comptabilisée au compte 44566 « TVA sur autres biens et services ». Les comptes fournisseurs sont
crédités TTC en contrepartie.
60 Achats X
44566 TVA sur autres biens et services X
401 Fournisseurs X
Facture n° …
80
Chapitre 7 - Les ventes et les achats de biens et de services
L’entreprise KER a reçu le 01/12/N du fournisseur BOUN la facture n° F912 suivante :
Achat de matières premières au prix unitaire de 500 € HT (TVA à 5,5 %). Le paiement est à 30 jours.
Correction
01/12/N
601 Achats de matières premières 500,00
44566 TVA sur autres biens et services (500 x 5,5 %) 27,50
401 Fournisseurs (500 + 27,50) 527,50
Facture n° F912
II Le traitement comptable des ventes

et des achats de services
A La comptabilisation des ventes de prestations de services
Les comptes de ventes de prestations de services varient en fonction de la nature de l’activité de l’entre-
prise. La classe 70 est subdivisée de la façon suivante :
704 Travaux
705 Études
706 Prestations de services
708 Produits des activités annexes
La TVA est exigible à l’encaissement. Le compte transitoire utilisé est le compte 44574 « TVA collectée
sur encaissements » ; ce compte ne figure pas dans le PCG ; il sera soldé lors du règlement.
411 Clients X
70. Travaux, études, prestations de services X
44574 TVA collectée sur encaissements X
Facture n° ...
REMARQUE
Si l’entreprise a opté pour le régime de la TVA acquittée d’après les débits, la TVA est exigible dès la factura-
tion ; l’écriture est alors la même que celle d’une vente de biens.
81
Une entreprise a envoyé le 10/12/N au client ARTI la facture n° F134 :
Réparation de matériels : 500 € HT (TVA à 20 %)
L’entreprise n’a pas opté pour les débits.
Le règlement est en fin de mois.
Correction
10/12/N
411 Clients (500 + 100) 600
706 Prestations de services 500
44574 TVA collectée sur encaissements (500 x 20 %) 100
Facture n° F912
B La comptabilisation des achats de services

Les comptes d’achats de services varient en fonction de la nature de l’activité de l’entreprise. La classe 6
est subdivisée de la façon suivante :
604 Achats d’études et de prestations de services

61/62 Autres charges externes
La TVA est déductible au règlement. Le compte transitoire utilisé est le compte 44564 « TVA déductible
sur décaissements » ; il ne figure pas dans le PCG ; il sera soldé lors du règlement.
604 Achats d’études et de prestations de services X

61/62 Autres charges externes X
44564 TVA déductible sur décaissements X
401 Fournisseurs X
Facture n° ...
REMARQUE
Si le fournisseur a opté pour le régime de la TVA acquittée d’après les débits, la TVA est déductible dès la
facturation ; l’écriture est alors la même que celle d’un achat de biens.
82
Une entreprise a reçu le 10/12/N du fournisseur CLEAR la facture n° F934 :
Prestations de ménage des locaux : 300 € HT (TVA à 20 %) ; le paiement est en fin de mois.
La société CLEAR n’a pas opté pour le régime de la TVA acquittée d’après les débits.
Correction
10/12/N
6152 Entretien sur biens immobiliers 300
44564 TVA déductible sur décaissements (300 x 20 %) 60
401 Fournisseurs 360
Facture n° F934
III Les réductions sur factures de doit
A La typologie des réductions
1 Les réductions commerciales

Les réductions commerciales représentent des réductions de prix liées à la politique commerciale
de l’entreprise. Il s’agit de :
–
remises : elles sont des réductions pratiquées sur le prix convenu au départ, compte tenu des relations
privilégiées qu’entretient l’entreprise avec son client, de l’importance de la vente, etc. ;
–
rabais : ils sont des réductions pratiquées exceptionnellement pour tenir compte d’un retard de livrai-
son, d’un défaut de qualité ou de conformité ;
–
ristournes : elles sont des réductions de prix déterminées sur l’ensemble des opérations effectuées avec
un client au titre d’une période donnée.
2 Les réductions financières

Les réductions financières sont des réductions de prix liées aux conditions de paiement, suite à un
règlement anticipé par rapport aux conditions fixées initialement. On parle d’escompte de règlement.
83
B Le traitement comptable des réductions commerciales

Dans le cas où les réductions commerciales figurent sur la facture initiale, seul le net commercial est
comptabilisé.
1 La comptabilisation des réductions commerciales accordées sur les ventes

L’écriture est identique à celle d’une vente classique :
411 Clients X
70 Ventes (net commercial) X
Facture n° ...
Vente de 100 produits (marchandises) au prix unitaire de 10 € HT (TVA à 20 %). Une remise de 10 % est appliquée. Le paiement est
à 30 jours.
Correction
Net commercial = (100 x 10) x 90 % = 900
01/12/N
411 Clients (900 + 180) 1 080
707 Ventes de marchandises 900
44571 TVA collectée (900 x 20 %) 180
Facture n° F123
2 La comptabilisation des réductions commerciales obtenues sur les achats

L’écriture est identique à celle d’un achat classique :
60 Achats (net commercial) X

401 Fournisseurs X
Facture n° ...
84
Achat de matières premières au prix unitaire de 500 € HT (TVA à 5,5 %). Une remise de 10 % est appliquée. Le paiement est à 30 jours.
Correction
Net commercial = 500 x 90 % = 450
01/12/N
401 Fournisseurs (450 + 24,75) 474,75
Facture n° F123
C Le traitement comptable des réductions financières
1 La comptabilisation des réductions financières accordées sur les ventes

L’escompte constitue un flux financier débité au compte 665 « Escomptes accordés ». Ce flux est une
charge pour le vendeur car ce dernier percevra un montant inférieur à celui qu’il aurait dû percevoir.
L’écriture comptable se présente ainsi :
411 Clients (*) X

665 Escomptes accordés X
Facture n° ...
(*) Le compte clients sera soldé (crédité) par le débit d’un compte de trésorerie, compte-tenu du paiement de la facture avant
le délai de paiement prévu dans les conditions générales de vente (escompte accordé).
Vente de 100 produits (marchandises) au prix unitaire de 10 € HT (TVA à 20 %). Un escompte de règlement de 2 % est accordé pour
règlement sous 8 jours par chèque bancaire. La TVA est à 20 %.
85
Correction
Brut = 100 x 10 = 1 000
Escompte = 1 000 x 2 % = 20
Net financier = 1 000 – 2
0 = 980
TVA = 980 x 20 % = 196
Net TTC = 980 + 196 = 1 176
01/12/N
411 Clients 1 176
665 Escomptes accordés 20
707 Ventes de marchandises 1 000
44571 TVA collectée 196
Facture n° F123
2 La comptabilisation des réductions financières obtenues sur les achats

L’escompte constitue un flux financier crédité au compte 765 « Escomptes obtenus ». Ce flux est un
produit pour l’acheteur car ce dernier décaissera un montant inférieur à ce qu’il aurait dû régler.
L’écriture comptable est alors la suivante :
60 Achats (net commercial) X

401 Fournisseurs (*) X
765 Escomptes obtenus X
Facture n° ...
(*) Le compte fournisseurs sera soldé (débité) par le crédit d’un compte de trésorerie, compte tenu du paiement de la facture
avant le délai de paiement prévu dans les conditions générales de vente (escompte obtenu).
Une entreprise reçoit le 10/12/N du fournisseur POCH un lot de marchandises (500 unités à 3 € HT l’unité) : un escompte de 5 % est
obtenu pour un règlement sous 8 jours par chèque bancaire. La TVA est à 20 %.
86
Correction
Brut = 500 x 3 = 1 500
Escompte = 1 500 x 5 % = 75
Net financier = 1 500 – 7
5 = 1 425
TVA = 1 425 x 20 % = 285
Net TTC = 1 425 + 285 = 1 710
10/12/N
60 Achats de marchandises 1 500
44566 TVA sur autres biens et services 285
401 Fournisseurs 1 710
765 Escomptes obtenus 75
Facture n° ...
IV Les avances et acomptes sur ventes et achats

de biens et de services
A Les avances et acomptes reçus sur les ventes

Lors de la passation d’une commande ou de la conclusion d’un contrat de prestations de services, le four-
nisseur peut demander à son client de verser une somme d’argent, à valoir sur le prix convenu.
Les avances et acomptes représentent une dette du fournisseur vis à vis de son client, comptabilisée au
crédit du compte 4191 « Clients – Avances et acomptes reçus sur commandes », qui sera soldée lors
de la facturation. La contrepartie est un compte de trésorerie (compte 512).
1 La comptabilisation des avances et acomptes reçus sur les ventes de biens

L’encaissement de l’avance ne comprend pas la TVA. La TVA sera exigible en totalité à la facturation.
512 Banques X
4191 Clients – Avances et acomptes reçus sur commandes X
Avis de crédit n° ...
87
Vente de 100 produits (marchandises) au prix unitaire de 10 € HT (TVA à 20 %). Le paiement est à 30 jours. Un acompte avait été
encaissé le 01/10/N pour 300 €.
Comptabiliser les écritures.
Correction
01/10/N
512 Banques 300
4191 Clients – Avances et acomptes reçus sur commandes 300
01/12/N
411 Clients [(1 000 + 200) – 300] 900
4191 Clients – Avances et acomptes reçus sur commandes (solde) 300
707 Ventes de marchandises (100 x 10) 1 000
44571 TVA collectée (1 000 x 20 %) 200
Facture n° ...
2 La comptabilisation des avances et acomptes reçus

sur les ventes de prestations de services
L’acompte est comptabilisé TTC. La TVA est exigible à l’encaissement de l’acompte, que l’entreprise ait
opté ou non pour les débits. Le solde de la TVA (TVA portée sur la facture – TVA exigible à l’encaissement
de l’acompte) sera exigible au règlement de la facture (à la facturation en cas d’option pour les débits).
512 Banques X
4458 TVA à régulariser ou en attente X
4191 Clients – Avances et acomptes reçus sur commandes X
Une entreprise a envoyé le 10/12/N au client ARTI la facture n° F134 :
Réparation de matériels : 500 € HT (TVA à 20 %). Un acompte avait été encaissé le 01/10/N pour 120 €.
L’entreprise n’a pas opté pour les débits.
88
Correction
01/10/N
512 Banques 120
4458 TVA à régulariser ou en attente [(120 / 1,20) x 20 %] 20
4191 Clients – Avances et acomptes reçus sur commandes 120
10/12/N
411 Clients [(500 x 1,20) – 120] 480
4191 Clients – Avances et acomptes reçus sur commandes (solde) 120
706 Prestations de services 500
4458 TVA à régulariser ou en attente (solde) 20
44574 TVA collectée sur encaissements [(500 x 20 %) – 20] 80
Facture n° ...
B Les avances et acomptes versés sur les achats

Les avances et acomptes représentent une créance du client sur son fournisseur, comptabilisée au débit du
compte 4091 « Fournisseurs – Avances et acomptes versés sur commandes », qui sera soldée lors de
la facturation. La contrepartie est un compte de trésorerie (compte 512).
1 La comptabilisation des avances et acomptes versés sur les achats de biens

Le versement de l’avance ne comprend pas la TVA. La TVA sera déductible en totalité à la facturation.
4091 Fournisseurs – Avances et acomptes versés sur commandes X

512 Banques X
Avis de débit n° ...
Achat de matières premières au prix unitaire de 500 € HT (TVA à 5,5 %). Le paiement est à 30 jours. Un acompte avait été versé le
01/10/N pour 100 €.
89
Correction
01/10/N
4091 Fournisseurs – Avances et acomptes versés sur commandes 100,00
512 Banques 100,00
10/12/N
4091 Fournisseurs – Avances et acomptes versés sur commandes (solde) 100,00
401 Fournisseurs (500 + 27,50 – 100) 427,50
Facture n° ...
2 La comptabilisation des avances et acomptes versés sur les achats de services

L’acompte est comptabilisé TTC. La TVA est déductible au paiement de l’acompte, que le fournisseur ait
opté ou non pour les débits. Le solde de la TVA (TVA portée sur la facture – TVA déductible au paiement
de l’acompte) sera déductible au règlement de la facture (à la facturation en cas d’option pour les débits).
4091 Fournisseurs – Avances et acomptes versés sur commandes X

512 Banques X
Une entreprise a reçu le 10/12/N du fournisseur CLEAR la facture n° F934 :
Prestations de ménage des locaux : 300 € HT (TVA à 20 %) ; le paiement est en fin de mois. Un acompte de 60 € avait été versé le
01/10/N.
La société CLEAR n’a pas opté pour le régime de la TVA acquittée d’après les débits.
90
Correction
01/10/N
4091 Fournisseurs – Avances et acomptes versés sur commandes 60
44566 TVA sur autres biens et services [(60 / 1,20) x 20 %] 10
512 Banques 60
4458 TVA à régulariser ou en attente 10
10/12/N
6152 Entretien sur biens immobiliers 300
4458 TVA à régulariser ou en attente (solde) 10
44564 TVA déductible sur décaissements [(300 x 20 %) – 10] 50
4091 Fournisseurs – Avances et acomptes versés sur commandes 60
401 Fournisseurs [(300 x 1,20) – 60] 300
Facture n° F934
V Les frais accessoires
A Les frais accessoires sur achats

Les frais accessoires payés à des tiers et liés à l’acquisition de biens, peuvent être comptabilisés soit :
–
dans les différents comptes de charges par nature ;
–
directement aux comptes d’achats concernés, sous réserve que ces charges puissent être affectées de
façon certaine à telle ou telle catégorie de marchandises ou d’approvisionnements ;
–
pour les entreprises qui utilisent le système développé, dans le compte 608, réservé à la récapitulation
des frais accessoires incorporés aux achats, et pouvant être subdivisé (par exemple « 608241 » pour des
frais de port sur un achat de matières).
Sont généralement visés les frais de port, les assurances, les commissions et courtages et rémunérations
de transitaires.
REMARQUE
Les droits de douane sont obligatoirement inclus dans le prix d’achat constaté comptabilisé au compte 60.
91
1 La comptabilisation des frais accessoires dans les comptes de charges par nature
Les frais accessoires sur achats sont portés hors taxes au débit des comptes de charges concernés.
616 Primes d’assurances X

622 Rémunérations d’intermédiaires et honoraires X
6241 Transports sur achats X
401 Fournisseurs X
Facture n° ...
2 La comptabilisation des frais accessoires dans les comptes d’achats concernés

Les frais accessoires sur achats sont directement portés hors taxes au débit du compte d’achat.
60 Achats (Prix d’achat + Frais accessoires) X

401 Fournisseurs X
Facture n° ...
La société ERVI a reçu le 10/06/N la facture suivante relative à un achat de marchandises :
Facture n° F001 : 6 000 € HT (TVA à 20 %), remise 10 %, port forfaitaire : 200 € HT.
Comptabiliser l’écriture d’acquisition dans les cas suivants :
1. L’entreprise comptabilise les frais d’acquisition en charges par nature.
2. Les frais d’acquisition sont comptabilisés dans le compte d’achat.
3. Le système adopté est le système développé.
Facture
Brut 6 000,00
− Remise (10 %) − 600,00
= Net commercial = 5 400,00
+ Port forfaitaire + 200,00
= Montant HT = 5 600,00
+ TVA 1 120,00
= TTC 6 720,00
92
Correction
1. Comptabilisation des frais d’acquisition en charges par nature
10/06/N
6241 Transports sur achats 200
44566 TVA sur autres biens et services 1 120
Facture n° ...
2. Comptabilisation des frais d’acquisition dans le compte d’achat

10/06/N
607 Achats de marchandises (5 400 + 200) 5 600
Facture n° ...
3. Utilisation du système développé

10/06/N
608247 Transports sur achats 200
Facture n° ...
B Les frais accessoires sur ventes

Les frais accessoires à la vente sont essentiellement des frais de port.
Deux cas de figures se présentent soit :
–
le transport est assuré par le vendeur et les frais correspondant sont inclus dans le prix de vente ; la vente
est dite « franco de port » ;
–
le transport est assuré par un transporteur et les frais de port sont refacturés au client, en débours
(c’est-à-dire euros contre euros) ou forfaitairement.
93
1 La comptabilisation des frais de port forfaitaires

Les frais de port sont réglés au transporteur et refacturés au client pour un montant différent. Ils sont assi-
milés à des produits annexes et sont comptabilisés au crédit du compte 7085 « Ports et frais accessoires
facturés ».
La comptabilisation comprend les étapes suivantes :
1. Paiement des frais de port par le vendeur au transporteur
6242 Transports sur ventes X

512 Banques X
Avis de débit n° …
2. Refacturation des frais de port au client
411 Clients X
7085 Ports et frais accessoires facturés X
Facture n° ...
2 La comptabilisation des frais de port en débours

Les frais de port sont réglés au transporteur et soldés lors de leur refacturation au client. Un seul compte
est utilisé 6242 « Transports sur ventes ».
1. Paiement des frais de port par le vendeur au transporteur
6242 Transports sur ventes X

512 Banques X
2. Refacturation des frais de port au client
411 Clients X
6242 Transports sur ventes (pour annulation) X
44566 TVA sur autres biens et services (pour annulation) X
Facture n° ...
94
La livraison des produits fabriqués par la société RETO s’effectue de la façon suivante :
Le port est gratuit pour toute commande supérieure à 1 000 € HT ; dans un périmètre de 80 km, la société assure elle-même le trans-
port ; au-delà de ce périmètre, elle fait appel à un transporteur.
La société a envoyé le 10/06/N les factures suivantes à ses clients :
Facture n° F123 au client A : 1 200 € HT (TVA 20 %), remise de 10 %, escompte de 2 % pour règlement sous 8 jours ;
Facture n° F124 au client B : 900 € HT (TVA 20 %), port forfaitaire : 30 € HT ; la distance de livraison est de 50 km ;
Facture n° F125 au client C : 1 000 € HT (TVA 20 %), remise de 5 %, port dû : 60 € TTC ; la distance de livraison est de 320 km.
Comptabiliser les factures dans les deux cas suivants pour le client C :
1. L’entreprise a réglé 50 € HT au transport pour la livraison du client C.
2. L’entreprise a réglé 40 € HT au transporteur pour la livraison du client C.
Client A
Le montant HT de la facture étant > 1 000 €, le port est gratuit.
Facture
Brut 1 200,00
− Remise (10 %) − 120,00
= Net commercial = 1 080,00
− Escompte (2 %) − 21,60
= Net financier = 1 058,40
+ TVA + 211,68
= TTC 1 270,08
10/06/N
411 Clients 1 270,08
665 Escomptes accordés 21,60
701 Ventes de produits (net commercial) 1 080,00
44571 TVA collectée 211,68
Facture n° ...
Client B
La distance de livraison étant < 80 km, la société Reto assure elle-même le transport.
Facture
Brut 900,00
= Montant HT = 930,00
+ TVA 186,00
= TTC 1 116,00
95
10/06/N
411 Clients 1 116
701 Ventes de produits (net commercial) 900
7085 Ports et frais accessoires facturés 30
Facture n° ...
Client C
La distance de livraison étant > 80 km, la société Reto fait appel à un transporteur.
Correction
1. Le port payé au transporteur est de 50 € HT (60 € TTC)
Le port refacturé au client étant de 60 € TTC (dont 10 € de TVA), il s’agit d’un port débours.
Facture
Brut 1 000,00
− Remise (5 %) − 30,00
= Net commercial = 970,00
+ TVA + 194,00
+ Port débours TTC 60,00 (dont 10 € de TVA)
= TTC 1 224,00
Port payé au transporteur

Le compte de trésorerie, qui diminue, est crédité (les modalités de règlement sont expliquées au Chapitre 10).
10/06/N
6242 Transports sur ventes 50
512 Banques 60
Facturation au client
10/06/N
411 Clients 1 224
Facture n° …
96
2. Le port payé au transporteur est de 40 € HT (48 € TTC)

Le port refacturé au client étant de 60 € TTC, il s’agit d’un port forfaitaire.
Facture
Brut 1 000,00
− Remise (5 %) − 30,00
= Net commercial = 970,00
+ Port HT + 50,00
= Montant HT 1 020,00
+ TVA 204,00
= TTC 1 224,00
Port payé au transporteur

10/06/N
512 Banques 48
Facturation au client
10/06/N
411 Clients 1 224
7085 Ports et frais accessoires facturés 50
Facture n° …
3 L’aspect fiscal en matière de TVA

Le taux de TVA applicable diffère selon que la vente est « conditions départ » ou « conditions arrivée ».
Dans le cadre des ventes « conditions départ », le client est propriétaire des biens dès le départ des
biens de l’entreprise du vendeur. Si le transport est dissocié de la vente (transport effectué par un transpor-
teur), le taux de TVA est le taux normal de 20 % ; en revanche, si le transport est facturé par l’entreprise
avec les biens livrés, le taux de TVA applicable est celui des ventes de biens.
Dans le cadre des ventes « conditions arrivée », le client n’est propriétaire des biens qu’à l’arrivée des
biens dans son entreprise. Le taux de TVA applicable est celui des ventes de biens.
97
VI Les ventes et les achats en devises

Lorsque les ventes et les achats sont réalisés dans des pays de l’UE, les ventes sont qualifiées de livraisons
intracommunautaires et les achats d’acquisitions intracommunautaires. Les ventes réalisées hors UE sont
qualifiées d’exportations et les achats hors UE d’importations.
Pour les échanges en devises, le coût du bien est converti en monnaie nationale au cours du jour de
l’opération.
A Les livraisons intracommunautaires

Les livraisons intracommunautaires sont exonérées de TVA à condition que le client ait communiqué son
numéro d’identification intracommunautaire.
La facture est établie sans TVA et sa comptabilisation se présente ainsi :
411.2 Clients UE (montant HT) X

70.2 Ventes UE (montant HT) X
Facture n° ...
REMARQUE
En l’absence de numéro d’identification du client, l’opération devient taxable et obéit aux règles nationales
classiques ; la vente sera facturée TTC et la TVA sera collectée par le vendeur.
La société EXPOR vend le 31/03/N des marchandises à un client allemand pour 100 000 €. Le numéro d’identification intracommunau-
taire lui a été communiqué.
Comptabiliser l’écriture de vente.
Correction
31/03/N
411.2 Clients UE 100 000
707.2 Ventes de marchandises UE 100 000
Facture n° …
98
B Les exportations
Les exportations sont exonérées de TVA.
La facture est établie sans TVA et sa comptabilisation se présente ainsi :
411 Clients (montant HT) X

70 Ventes (montant HT) X
Facture n° ...
La société EXPOR vend le 31/03/N des marchandises à un client américain pour 120 000 €.
Comptabiliser l’écriture de vente.
Correction
31/03/N
411 Clients 120 000
Facture n° …
C Les acquisitions intracommunautaires

La TVA est exigible dans le pays de destination à la date de la réception de la facture si cette dernière
est délivrée avant le 15 du mois suivant la livraison ; l’acquéreur acquitte la TVA et la déduit ; la TVA est
auto-liquidée (TVA due et TVA déductible).
60.2 Achats UE X
44566.2 TVA déductible intracommunautaire sur autres biens et services X
401.2 Fournisseurs UE X
4452 TVA due intracommunautaire X
Facture n° ...
Une entreprise a acquis des marchandises auprès d’un fournisseur allemand le 01/08/N pour 10 000 € (facture jointe).
Comptabiliser l’écriture d’acquisition.
99
Correction
01/08/N
607.2 Achats de marchandises UE 10 000
44566.2 TVA déductible intracommunautaire sur autres biens et services 2 000
401.2 Fournisseurs UE 10 000
4452 TVA due intracommunautaire 2 000
Facture n° …
D Les importations
Deux possibilités s’offrent à l’entreprise :
–
la TVA peut être autoliquidée, sur autorisation de l’administration des douanes, sous réserve de
remplir certaines conditions (avoir effectué au moins 4 importations au cours des 12 mois précédant
la demande, disposer d’un système de gestion des écritures douanières et fiscales permettant le suivi
des opérations d’importation, ne pas avoir commis d’infractions graves ou répétées aux dispositions
douanières et fiscales et justifier d’une solvabilité financière suffisante au cours des 12 mois précédant la
demande). À partir de 2020, les entreprises ayant au moins 12 ans d'existence pourront autoliquider la
TVA, même si elles n'ont pas réalisé au moins 4 importations au cours de ces 12 mois.
La TVA est autoliquidée dès la réception de la facture, au même titre que les acquisitions intracommu-
nautaires.
60. Achats X
401 Fournisseurs X
4455. TVA due sur importations X
Facture n° ...
– la TVA est exigible au moment du dédouanement. La TVA est déductible lorsque l’entreprise est en
possession des documents douaniers.
La comptabilisation nécessite deux écritures :
Réception de la facture
60. Achats X
401 Fournisseurs X
Facture n° ...
100
Réception de la facture du transitaire en douane
60. Achats (Droits de douane + Frais accessoires activés) X

44566 TVA sur autres biens et services (*) X
443 Opérations particulières avec l’État X
Facture du transitaire
(*) TVA sur la valeur du bien et sur les droits de douane et frais accessoires
Une entreprise a acquis le 01/03/N des marchandises auprès d’un fournisseur américain pour un montant de 100 000 €. Le 03/03/N,
elle reçoit la facture du transitaire. Les droits de douane sont de 15 000 € HT.
Comptabiliser les écritures relatives à cette acquisition dans les deux cas possibles.
Correction
1er cas : déductibilité de la TVA au dédouanement
TVA déductible au 03/03 = (100 000 + 15 000) x 20 % = 23 000
01/03/N
Facture n° ...
03/03/N
443 Opérations particulières avec l’État 38 000
2e cas : Option pour l’autoliquidation de TVA (on négligera les droits de douane)
01/03/N
607.2 Achats de marchandises 100 000
4455. TVA due sur importations 20 000
Facture n° …
101
8
Chapitre
LES FACTURES D’AVOIRS
La facture d’avoir est une facture rectificative, établi par le fournisseur à son client, suite à un évène-
ment survenu après la facturation : défaut de qualité, défaut de conformité, retard de livraison, règlement
anticipé. Elle est établie dans les cas de retours de biens et/ou de réductions supplémentaires.
I Les retours de biens

Les comptes fonctionnent en sens inverse, ce qui revient à annuler l’opération de vente ou d’achat. Les
modalités fixées au départ subsistent :
–
si des remises commerciales figuraient sur la facture initiale, elles doivent être déduites du montant brut
de l’avoir. Seul le net commercial sera comptabilisé ;
–
si un escompte de règlement figurait sur la facture initiale, il doit être déduit du net commercial de
l’avoir.
• Chez le fournisseur
Il convient de débiter le compte de ventes et le compte de TVA collectée par le crédit du compte clients.
70. Ventes (net commercial) X
44571 TVA collectée (pour régularisation) X
411 Clients (net TTC) X
665 Escomptes accordés (pour régularisation) X
Facture d’avoir n° ...
• Chez le client
Il convient de créditer le compte d’achats et le compte de TVA déductible par le débit du compte fournisseurs.
401 Fournisseurs (net TTC) X
765 Escomptes obtenus (pour régularisation) X
60. Achats (net commercial) X
44566 TVA sur autres biens et services (pour régularisation) X
103
Une entreprise a vendu le 15/03/N des marchandises pour 10 000 € HT (TVA à 20 %) ; une remise de 5 % a été accordée au client ;
un escompte de 1 % a été accordé pour règlement au comptant par chèque bancaire. Le 20/03/N, l’entreprise établit un avoir, corres-
pondant au retour de 2 000 € de marchandises suite à problème de conformité.
Comptabiliser la facture d’avoir chez le fournisseur et chez le client.
Correction
Facture d’avoir
Brut 2 000,00
– Remise 5 % – 100,00
= Net commercial 1 900,00
– Escompte 1 % – 19,00
= Net financier 1 881,00
+ TVA 376,20
= Net à payer 2 257,20
Chez le fournisseur
20/03/N
707 Ventes de marchandises (net commercial) 1 900,00
411 Clients 2 257,20
Chez le client
20/03/N
401 Fournisseurs 2 257,20
765 Escomptes obtenus 19,00
607 Achats de marchandises (net commercial) 1 900,00
44566 TVA sur autres biens et services 376,20
104
Chapitre 8 - Les factures d’avoirs
II Les réductions commerciales supplémentaires

Alors que les réductions commerciales figurant sur une facture de DOIT ne s’enregistrent jamais (seul le
net commercial est comptabilisé), celles figurant sur une facture d’AVOIR (réductions postérieures à la fac-
ture) doivent faire l’objet d’une comptabilisation dans les comptes spécifiques 709 « Rabais, remises et
ristournes » accordées par l’entreprise et 609 « Rabais, remises et ristournes obtenus sur achats ».
Au même titre que les retours de biens, il convient de régulariser les remises commerciales et financières
négociées au départ.
Ces réductions sont portées au débit du compte 709 « Rabais, remises et ristournes accordées par
l’entreprise » par le crédit du compte clients. La TVA collectée doit être régularisée.
709 Rabais, remises et ristournes accordées par l’entreprise X

44571 TVA collectée (pour régularisation) X
411 Clients (net TTC) X
665 Escomptes accordés (pour régularisation) X
• Chez le client
Ces réductions sont portées au crédit du compte 609 « Rabais, remises et ristournes obtenus sur
achats » par le débit du compte fournisseurs. La TVA déductible doit être régularisée.
401 Fournisseurs (net TTC) X

765 Escomptes obtenus (pour régularisation) X
609 Rabais, remises et ristournes obtenus sur achats X
44566 TVA sur autres biens et services (pour régularisation) X
Une entreprise a vendu le 15/03/N des marchandises pour 10 000 € HT (TVA à 20 %) ; une remise de 5 % a été accordée au client.
Le 20/03/N, l’entreprise établit un avoir, correspondant à une remise supplémentaire de 10 % accordée au client suite à un retard de
livraison.
105
Correction
Facture d’avoir
Remise (10 %) 1 000,00 (1)
– Remise 5 % – 50,00
= Net commercial 950,00
+ TVA 190,00
(1) 10 000 x 10 % = 1 000
Il est possible de calculer la remise supplémentaire de 10 % sur le net commercial de la facture de départ :
Remise (10 %) 950,00 (1)

+ TVA 190,00
(1) (10 000 x 95 %) x 10 % = 950
Chez le fournisseur
15/03/N
709 Rabais, remises et ristournes accordées par l’entreprise 950
411 Clients 1 140
Chez le client
15/03/N
609 Rabais, remises et ristournes obtenus sur achats 950
106
Chapitre 8 - Les factures d’avoirs
III L’escompte conditionnel

Si l’escompte figure sur la facture initiale, aucune facture d’avoir n’est établie si le client règle comme
convenu par anticipation ; le cas échéant, une facture d’avoir est établie lors du règlement (chez le client)
ou de l’encaissement (chez le fournisseur). La réduction financière est enregistrée dans les comptes 665
« Escomptes accordés » ou 765 « Escomptes obtenus ». La TVA doit être régularisée. Si des remises
commerciales figuraient sur la facture initiale, elles doivent être déduites du montant brut de l’avoir afin
d’être régularisées.
665 Escomptes accordés X

411 Clients X
• Chez le client
401 Fournisseurs X
765 Escomptes obtenus X
REMARQUE
S’il est mentionné sur la facture d’avoir « net de taxe », l’escompte se calcule sur le montant TTC et la TVA n’est
pas à être régularisée.
Une entreprise a vendu le 15/03/N des marchandises pour 10 000 € HT (TVA à 20 %) ; une remise de 5 % a été accordée au client. Le
20/03/N, l’entreprise établit un avoir correspondant à un escompte de 2 % accordé au client pour un règlement anticipé par chèque.
107
Correction
Facture d’avoir
Escompte (2 %) 200,00 (1)
– Remise 5 % – 10,00
= Net commercial 190,00
+ TVA 38,00
= Net à payer 228,00
(1) 2 % (10 000) = 200
Il est possible de calculer l’escompte de 2 % sur le net commercial de la facture de départ :
Escompte (2 %) 190,00 (1)

+ TVA 38,00
= Net à payer 228,00
(1) (10 000 x 95 %) x 2 % = 190
Chez le fournisseur
15/03/N
411 Clients 228
Chez le client
15/03/N
765 Escomptes obtenus 190
REMARQUE
Dans le cas d’une erreur de facturation, soit la facture initiale est annulée et une nouvelle facture de DOIT
est établie, soit une facture d’AVOIR est établie.
108
9
Chapitre
LES EMBALLAGES
COMMERCIAUX
Ce chapitre va vous permettre de distinguer et de comptabiliser les différentes catégories d'emballages
commerciaux.
I La définition
Les emballages sont les objets destinés à contenir les produits ou marchandises et à être livrés aux
clients en même temps que leur contenu.
On distingue plusieurs types d’emballages :
– les emballages perdus : emballages destinés à être livrés avec leur contenu sans consignation ; leur
valeur est incluse dans le prix de vente ;
– les emballages récupérables : emballages susceptibles d’être provisoirement conservés par le client,
et que le livreur s’engage à reprendre dans des conditions fixes au départ ;
– les emballages mixtes : emballages pouvant être, soit vendus en même temps que les produits et les
marchandises, soit consignés aux clients.
II Le traitement comptable des acquisitions

d’emballages
Le traitement comptable diffère selon la nature de l’emballage :
–
les emballages perdus constituent des approvisionnements ; ils sont comptabilisés au débit du compte
60261 « Emballages perdus » (cartons par exemple) ;
–
les emballages récupérables constituent des immobilisations lorsqu’ils sont identifiables unité par
unité ; ils sont comptabilisés au débit du compte 2186 « Emballages récupérables » ; il s’agit d’em-
ballages récupérables identifiables (caisses ou palettes, par exemple). Lorsqu’ils ne sont pas identi-
109
fiables unité par unité, ils constituent des approvisionnements comptabilisés au débit du compte 60265
« Emballages récupérables non identifiables » (bacs en plastique par exemple) ;
–
les emballages mixtes constituent des approvisionnements ; lorsqu’ils sont achetés, ils sont compta-
bilisés au débit du compte 60267 « Emballages à usage mixte ».
REMARQUE
Si le montant des emballages achetés est peu élevé, leur faible importance ne justifie pas leur suivi en stock ;
l’acquisition peut être comptabilisée dans le compte 606 « Achats non stockés de matières et fournitures ».
III Le traitement comptable des consignations

d’emballages
A La consignation des emballages
1 Chez le vendeur
Le vendeur reçoit des fonds en dépôt, qui constituent une dette envers l’acheteur. Les emballages consi-
gnés sont comptabilisés au crédit du compte 4196 « Clients – Dettes pour emballages et matériels
consignés » par le débit du compte 411. La consignation peut être facturée HT ou TTC.
Selon le référentiel, il n’est pas attendu que le candidat applique de la TVA lors de la consignation.
411 Clients X
4196 Clients – Dettes pour emballages et matériels consignés X
Facture n° …
2 Chez l’acheteur
L’acheteur verse des fonds en dépôt, qui constituent une créance sur le vendeur. Les emballages consignés
sont comptabilisés au débit du compte 4096 « Fournisseurs – Créances pour emballages et matériels
à rendre » par le crédit du compte 401.
4096 Fournisseurs – Créances pour emballages et matériels à rendre X

401 Fournisseurs X
Facture n° …
110
Chapitre 9 - Les emballages commerciaux
Une entreprise a vendu le 15/03/N des marchandises pour 10 000 € HT (TVA à 20 %) ; une remise de 10 % a été accordée au client.
Des emballages ont été consignés au client pour 100 € (10 unités de 10 €).
Comptabiliser la facture chez le fournisseur et chez le client.
Correction
Facture
Brut 10 000,00
– Remise 5 % – 1 000,00
+ TVA 1 800,00
+ Emballages consignés 100,00
= Net TTC 10 900,00
Chez le fournisseur
15/03/N
411 Clients 10 900
707 Ventes de marchandises (net commercial) 9 000
44571 TVA collectée 1 800
4196 Clients – Dettes pour emballages et matériels consignés 100
Facture n° ...
Chez le client
15/03/N
607 Achats de marchandises (net commercial) 9 000
4096 Fournisseurs – Créances pour emballages et matériels à rendre 100
Facture n° ...
B La déconsignation des emballages

Lors du retour de l’emballage, la reprise des emballages peut se faire au prix de la consignation ou à un
prix inférieur.
111
1 La déconsignation au prix de consignation
a Chez le vendeur
Lors du retour de l’emballage, le compte 4196 est soldé (débité) par le crédit du compte clients. Dès lors
que la consignation a été comptabilisée TTC. Aucune régularisation de TVA n’est à effectuer.
4196 Clients – Dettes pour emballages et matériels consignés (solde) X

411 Clients X
Facture d’avoir n° …
b Chez l’acheteur
Lors du retour de l’emballage, le compte 4096 est soldé (crédité) par le débit du compte fournisseurs.
Aucune régularisation de TVA n’est à effectuer puisque la consignation est comptabilisé TTC.
401 Fournisseurs X
4096 Fournisseurs – Créances pour emballages et matériels à rendre
(solde) X
Des emballages avaient été consignés au client pour 100 € (10 unités de 10 €) le 15/03/N. Le client restitue les emballages le 20/03/N.
Comptabiliser la facture relative à la déconsignation des emballages chez le fournisseur et chez le client.
Correction
Chez le fournisseur
20/03/N
4196 Clients – Dettes pour emballages et matériels consignés (solde) 100
411 Clients 100
Chez le client
20/03/N
4096 Fournisseurs – Créances pour emballages et matériels à rendre (solde) 100
112
2 La déconsignation à un prix inférieur au prix de consignation

Si la reprise est effectuée pour un montant inférieur à celui de la consignation (emballage retourné endom-
magé, etc.), la différence est un boni pour le vendeur, ou un mali pour l’acheteur, afin de compenser la
dépréciation de l’emballage consigné.
a Chez le vendeur
La différence est portée dans le compte de produits 7086 « Bonis sur reprises d’emballages consi-
gnés ». La TVA est exigible sur le boni.

411 Clients X
7086 Bonis sur reprises d’emballages consignés X
b Chez l’acheteur
La différence est portée dans le compte de charges, 6136 « Malis sur emballages ». La TVA est déduc-
tible sur le mali.
401 Fournisseurs X
6136 Malis sur emballages X
(solde) X
Des emballages avaient été consignés au client pour 100 € (10 unités de 10 €) le 15/03/N. Le client restitue les emballages le 20/03/N ;
le fournisseur les reprend au prix unitaire de 7 € TTC (TVA à 20 %).
Comptabiliser la facture relative à la déconsignation des emballages chez le fournisseur et chez le client.
113
Correction
Chez le fournisseur
20/03/N
411 Clients (10 x 7) 70
7086 Bonis sur reprises d’emballages consignés (*) 25
44571 TVA collectée (25 x 20 %) 5
(*) [(10 x 10) − (10 x 7)] / 1,20
Chez le client
20/03/N
401 Fournisseurs 70
6136 Malis sur emballages 25
C La non restitution des emballages consignés
1 Chez le vendeur
La non restitution d’emballages consignés est considérée comme une vente comptabilisée hors taxes au
crédit du compte 7088 « Autres produits d’activités annexes » (emballages stockés) ou une cession
d’immobilisations (emballages immobilisés). Le prix de cession correspond au montant consigné. La TVA
est exigible à la date de facturation.

7088 Autres produits d’activités annexes X
Facture n° …
ATTENTION
Si la non restitution des emballages est considérée comme une cession d’immobilisations, la comptabilisa-
tion suit les règles des cessions d’immobilisations, étudiée au Chapitre 21.
114
2 Chez l’acheteur
La non restitution d’emballages consignés est considérée comme un achat comptabilisé hors taxes au
débit du compte 6026 « Emballages ». Le prix facturé correspond au montant consigné. La TVA est
déductible à la date de facturation.
6026 Emballages X
(solde) X
Facture n° …
Des emballages avaient été consignés au client pour 100 € (10 unités de 10 €) le 15/03/N. Le client restitue 7 emballages le 20/03/N et
conserve les 3 autres (TVA à 20 %).
Comptabiliser la facture relative à la non restitution des emballages chez le fournisseur et chez le client.
Correction
Chez le fournisseur
20/03/N
4196 Clients – Dettes pour emballages et matériels consignés (3 x 10) 30
7086 Autres produits d’activités annexes [(3 x 10) / 1,20] 25
44571 TVA collectée (25 x 20 %) 5
Chez le client
20/03/N
6026 Emballages 25
115
10
Chapitre
LES MODALITÉS DE RÈGLEMENT
Ce chapitre va vous permettre d'identifier et de comptabiliser les différentes modalités de règlement des
dettes et des créances.
I Les modalités de paiement au comptant
A Les différents modes de règlement au comptant

Toute commerçant (personne physique ou morale) a l’obligation de se faire ouvrir un compte dans
une banque, dans un établissement de crédit ou dans un bureau de chèques postaux.
Les moyens de règlement au comptant sont les suivants :
– les espèces ;
– les chèques ;
– les virements ;
– les cartes bancaires.
B Le traitement comptable
Les comptes de créances et de dettes sont soldés par la contrepartie d’un compte de trésorerie (compte de
la classe 5) qui varie selon l’instrument de paiement utilisé.
La classe 5. est subdivisée de la façon suivante :
512 Banques
514 Chèques postaux
531 Caisse
Les comptes 512 et 531 peuvent être subdivisés en monnaie nationale et en devises :
– 5121 : Comptes en monnaie nationale ; 5124 : Comptes en devises
– 5311 : Caisse en monnaie nationale ; 5314 : Caisse en devises
117
1 Le règlement des ventes de biens et de prestations de services
a Le règlement des ventes de biens

Le solde du compte clients (baisse de la créance) est crédité par le débit d’un compte de trésorerie (hausse
des liquidités). Les montants sont TTC.
5. Comptes financiers X
411 Clients X
Réception le 15/12/N d’un avis de crédit n° 21 de la banque Kolb concernant le règlement d’une vente de marchandises d’octobre :
600 €.
Comptabiliser l’écriture liée au règlement de la vente.
Correction
15/12/N
512 Banques 600
411 Clients 600
Avis de crédit n° 21…
b Le règlement des prestations de services

La TVA devient exigible à l’encaissement ; le compte 44574 doit donc être soldé par le compte de TVA
collectée.
44574 TVA collectée sur encaissements (solde) X
411 Clients X
118
Chapitre 10 - Les modalités de règlement
Réception le 15/12/N d’un avis de crédit n° 22 de la banque Kolb concernant le règlement d’une vente de prestations de services (TVA à
20 %) réalisée en octobre : 600 € (aucune option pour le régime de la TVA acquittée d’après les débits).
Comptabiliser l’écriture liée au règlement de la prestation de services.
Correction
15/12/N
512 Banques 600
44574 TVA collectée sur encaissements [(600 / 1,20) x 20 %] 100
411 Clients 600
Avis de crédit n° 22…
REMARQUE
Les chèques reçus et déposés en banque transitent par le compte 5112 « Chèques à encaisser ». À la récep-
tion du chèque, le compte 5112 est débité par le crédit du compte 411 ; à la réception de l’avis de crédit de la
banque, le compte 512 est soldé par le débit du compte 512.
Un compte 5115 « Cartes bancaires à encaisser » est créé pour les cartes de crédit avec paiement différé. À
la réception de l’avis de crédit de la banque, le compte 5115 est soldé par le débit du compte 512 ; des com-
missions (de 0,5 % à 0,9 % du montant dû) sont à la charge du fournisseur et sont comptabilisées au débit du
compte 627 « Services bancaires ».
Le transit par les comptes de chèques et de cartes bancaires n’est pas attendu des candidats.
2 Le règlement des achats de biens et de services
a Le règlement des achats de biens

Le solde du compte fournisseurs (baisse de la dette) est débité par le crédit d’un compte de trésorerie
(baisse des liquidités).
401 Fournisseurs X
119
Paiement le 15/12/N par chèque de la facture n° F235, relative à l’achat de marchandises (TVA à 20 %) comptabilisée en novembre :
1 200 €.
Comptabiliser l’écriture liée au règlement de l’achat.
Correction
15/12/N
512 Banques 1 200
Avis de crédit n° …
b Le règlement des achats de services

La TVA devient déductible au règlement ; le compte 44564 doit donc être soldé par le compte de TVA
déductible sur autres biens et services.
401 Fournisseurs X
44564 TVA déductible sur décaissements (solde) X
Paiement par chèque le 15/12/N à la société d’intérim SUPA, de la facture n° F256, relative à la mise à disposition d’un assistant
comptable sur la période du 15/11 au 05/12 (TVA à 20 %), comptabilisée en novembre : 1 800 €. La société SUPA n’a pas opté pour
le régime de la TVA acquittée d’après les débits.
Comptabiliser l’écriture liée au paiement du service.
Correction
15/12/N
44566 TVA sur autres biens et services [(1 800 / 1,20) x 20 %] 300
512 Banques 1 800
44564 TVA déductible sur décaissements (solde) 300
120
II Les modalités de règlement à terme – Les effets

de commerce
A Les définitions des effets de commerce

Les effets de commerce sont des instruments de paiement et ils permettent à une entreprise de faire
face à d’éventuels problèmes de trésorerie durant le cycle d’exploitation (voir Chapitre 11).
Les effets de commerce se composent de lettres de change et de billets à ordre :
–
la lettre de change (LC) : la LC est un titre par lequel le fournisseur d’un bien ou d’un service (le tireur)
donne l’ordre à son client (le tiré) d’effectuer le paiement à un tiers (le bénéficiaire) à une échéance
déterminée ;
–
le billet à ordre (BO) : le BO est un titre par lequel le client (le souscripteur) s’engage à payer au four-
nisseur (le bénéficiaire) une certaine somme à une échéance déterminée ;
–
la lettre de change relevé (LCR) et le billet à ordre relevé (BOR) : la LCR et le BOR ont été créés pour
faciliter la procédure de circulation et pour réduire son coût. La circulation papier est remplacée entre les
banques par un échange informatique. En conséquence, la LCR et le BOR doivent être accompagnés du
relevé d’identité bancaire du débiteur ;
–
la lettre de change relevé magnétique : la LCR magnétique est créée directement sur support
magnétique par le tireur qui le transmet à sa banque. Le traitement est rapide, les tâches administratives
sont allégées, les commissions de traitement sont moindres.
B La création des effets de commerce
1 La création des effets de commerce émis sur support papier

Les lettres de change sont comptabilisées après leur acceptation et les billets à ordre sont comp-
tabilisés dès leur émission. Les effets de commerce sont rattachés aux comptes 41 et 40, via les comptes
413 « Clients – Effets à recevoir » et 403 « Fournisseurs – E ffets à payer ».
Les écritures comptables sont les suivantes :
413 Clients – Effets à recevoir X
411 Clients X
LC papier ou BO n° ...
121
• Chez le client
401 Fournisseurs X
403 Fournisseurs – Effets à payer X
LC ou BO n° ...
La société COM tire une LC papier sur son client OREL le 15/09/N, échéance 30/11/N d’une valeur de 18 000 €. La traite est acceptée
le jour même.
Comptabiliser l’opération chez le fournisseur et chez le client.
Correction
Chez le fournisseur
15/09/N
413 Clients – Effets à recevoir 18 000
411 Clients 18 000
LC papier n° …
Chez le client
15/09/N
403 Fournisseurs – Effets à recevoir 18 000
LC n° …
2 La création des effets de commerce émis sur support magnétique

La LCR magnétique n’a pas d’existence matérielle. Elle n’est pas traitée en comptabilité car, étant déma-
térialisée, elle ne bénéficie pas des garanties du droit cambiaire. À la création de la LCR magnétique, les
créances (compte 411) et les dettes (compte 401) subsistent au bilan et ne sont pas virées dans les comptes
413 et 403. Aucune écriture supplémentaire n’est donc à comptabiliser à la création d’une LCR
magnétique.
122
C Le paiement des effets de commerce à l’échéance
1 Le paiement des effets de commerce émis sur support papier

À l’échéance, la banque règle les effets sur ordre du tiré (LC) ou du souscripteur (BO).
Dans la plupart des cas, les effets sont domiciliés auprès de la banque et le règlement se fait entre la
banque du tiré et celle du tireur, générant un décalage entre la date de remise de l’effet à l’encaissement
et la date de réception de l’avis de crédit de la banque. Le compte intermédiaire 5113 « Effets à l’encais-
sement » est débité par le crédit du compte 413.
À la réception de l’avis de crédit de la banque, le compte 5113 est soldé par le débit d’un compte de
trésorerie, net des frais sur effets supportés par l’entreprise, portés au compte 6275 « Frais sur effets ».
Net en compte = Nominal de la traite – Frais sur effets TTC
1. Remise à l’encaissement
5113 Effets à l’encaissement X

413 Clients – Effets à recevoir (pour solde) X
Bordereau d’encaissement n° ...
2. Avis de crédit reçu de la banque
512 Banques (net en compte) X

6275 Frais sur effets X
44566 TVA sur autres biens et services (sur frais) X
5113 Effets à l’encaissement (pour solde) X
• Chez le client
L’effet non domicilié est payé directement par le tiré et le compte 403 est soldé par le crédit du compte
d’un compte de trésorerie. Aucune commission n’est imputée au client pour ce service.
403 Fournisseurs – Effets à payer (pour solde) X

512 Banques X
123
La société COM a tiré une LC papier sur son client OREL le 15/09/N, échéance 30/11/N d’une valeur de 18 000 €.
La traite est remise à l’encaissement le 28/11/N.
La société COM reçoit l’avis de crédit de sa banque le 30/11/N ; commissions : 18 € TTC (TVA à 20 %).
Comptabiliser les écritures du 28/11/N et du 30/11/N chez le fournisseur et chez le client.
Correction
Chez le fournisseur
28/11/N
5113 Effets à l’encaissement 18 000
Bordereau d’encaissement n° ...
30/11/N
512 Banques (18 000 – 1 8) 17 982
6275 Frais sur effets 15
Chez le client
30/11/N
403 Fournisseurs – Effets à recevoir 18 000
512 Banques 18 000
2 Le paiement des effets de commerce émis sur support magnétique

À l’échéance, la banque se charge du règlement. Les comptes Clients et Fournisseurs sont soldés par un
compte de trésorerie.
L’avis de crédit reçu de la banque est comptabilisé comme suit :

411 Clients X
Si des commissions sont facturées au fournisseur, elles sont portées hors taxes au débit du compte 6272
et supportent la TVA.
124
• Chez le client
L’avis de débit reçu de la banque est comptabilisé comme suit :
401 Fournisseurs X
512 Banques X
III Les règlements en devises
A Le calcul des gains et des pertes de change

Les règlements relatifs aux créances et dettes sont comparés aux valeurs comptabilisées à l’origine et
entraînent la constatation de pertes de change ou de gains de change.
La détermination des gains et des pertes de change est fonction de la hausse ou de la baisse de la créance
et de la dette :
Éléments Chez le client Chez le fournisseur
Si le montant de la créance ou de la dette à la date L’augmentation de la dette L’augmentation de la créance
du règlement est supérieur au montant évalué à la représente une perte de change. représente un gain de change.
date de facturation
Si le montant de la créance ou de la dette à la date La diminution de la dette La diminution de la créance
du règlement est inférieur au montant évalué à la représente un gain de change. représente une perte de change.
date de facturation
B Le traitement comptable
Les gains de change sont comptabilisés dans les comptes 756 « Gains de change sur créances et dettes
commerciales » s’il s’agit d’une opération de nature commerciale ou 766 « Gains de change finan-
ciers » s’il s’agit d’une opération de nature financière.
Les pertes de change sont comptabilisées dans les comptes 656 « Pertes de change sur créances et
dettes commerciales » s’il s’agit d’une opération de nature commerciale ou 666 « Pertes de change
financières » s’il s’agit d’une opération de nature financière.
125
1 Chez le fournisseur
Deux cas se présentent :
Perte de change
512 Banques X
656 Pertes de change sur créances et dettes commerciales X
411 Clients X
Gain de change
512 Banques X
411 Clients X
756 Gains de change sur créances et dettes commerciales X
2 Chez le client
Perte de change
401 Fournisseurs X
656 Pertes de change sur créances et dettes commerciales X
512 Banques X
Gain de change
401 Fournisseurs X
512 Banques X
756 Gains de change sur créances et dettes commerciales X
REMARQUE
Les comptes 666 et 766 seront utilisés pour les opérations de nature financière (emprunts, prêts).
La société FATI exporte une partie de sa production au Danemark. Le 15/10/N, elle adresse à son client KLUG une facture de 45 000
DKK. Le règlement est effectué le 30/11/N.
1 € = 7,45 DKK au 15/10/N
Comptabiliser les écritures liées au règlement chez le fournisseur et chez le client, dans les deux cas suivants :
1er cas : 1 € = 7,55 DKK au 30/11/N ;
2e cas : 1 € = 7,30 DKK au 30/11/N.
126
Correction
Chez le fournisseur
1er cas : 1 € = 7,55 DKK
Montant de la créance chez FATI au 15/10/N = 45 000 / 7,45 = 6 040,27 €
Montant encaissé au 30/11/N = 45 000 / 7,55 = 5 960,27 €, soit une baisse de la créance, d’où une perte de 80 €.
30/11/N
512 Banques 5 960,27
656 Pertes de change sur créances et dettes commerciales 80,00
411 Clients 6 040,27
2e cas : 1 € = 7,30 DKK

Montant encaissé au 30/11/N = 45 000 / 7,30 = 6 164,38 €, soit une hausse de la créance, d’où un gain de 124,11 €.
30/11/N
512 Banques 6 1364,38
411 Clients 6 040,27
756 Gains de change sur créances et dettes commerciales 124,11
Chez le client
1er cas : 1 € = 7,55 DKK
Montant de la dette chez KLUG au 15/10/N = 45 000 / 7,45 = 6 040,27 €
Montant réglé au 30/11/N = 45 000 / 7,55 = 5 960,27 €, soit une baisse de la dette, d’où un gain de 80 €.
30/11/N
512 Banques 5 960,27
756 Gains de change sur créances et dettes commerciales 80,00
2e cas : 1 € = 7,30 DKK

Montant de la dette chez KLUG au 15/10/N = 45 000 / 7,45 = 6 040,27 €
Montant réglé au 30/11/N = 45 000 / 7,30 = 6 164,38 €, soit une hausse de la dette, d’où une perte de 124,11 €.
30/11/N
656 Pertes de change sur créances et dettes commerciales 124,11
512 Banques 6 164,38
127
11
Chapitre
LA GESTION DES BESOINS
DE TRÉSORERIE À COURT TERME
Lorsqu’une entreprise a un besoin de trésorerie, elle peut remettre à l’escompte ses effets de commerce
et céder ses créances à une banque ou à un factor, lui permettant d’obtenir les fonds avant les échéances,
sous déduction de frais (agio), évitant ainsi un éventuel découvert bancaire.
Il semble utile de présenter ces différents modes de financement à ce stade pour bien les différencier des
autres financements à long terme dont disposent les entreprises pour le financement du haut du bilan
(investissements), présentés au Chapitre 23.
I La typologie des moyens de financement à court terme

Plusieurs financements concourent à la couverture des besoins de financement du bas du bilan (stocks,
créances clients, etc.) :
– l’escompte d’effets de commerce ;
– la cession des créances à la banque (crédit de mobilisation des créances commerciales et cession des
créances loi Dailly) ;
– l’affacturage (cession des créances au factor) ;
– le découvert bancaire ;
– les crédits fournisseurs.
129
II Les avantages et les inconvénients des principaux modes

de financement à court terme
Les principaux avantages et inconvénients des modes de financement à court terme sont résumés dans le
tableau ci-après :
Modes de
financement à court Avantages Inconvénients
terme
– moyen de recouvrement obtenu facile- – coût élevé pour les effets ou créances de faible
Négociation d’effets ment grâce aux garanties ; montant ou dont l’échéance est proche ;
de commerce et
cession de créances – coût en principe plus faible que celui du – moyen qui manque de souplesse car le montant
commerciales découvert. des effets et des créances sont parfois supérieurs
aux besoins de trésorerie.
– peut être utilisé pour des périodes brèves ; – t aux nominal souvent élevé.
Découvert bancaire – s’adapte précisément aux besoins en
montant et en durée.
III La négociation (ou remise à l’escompte)

des effets à recevoir
A Les principes
L’escompte d’un effet de commerce est une procédure utilisée par une entreprise pour obtenir de sa
banque une avance de fonds en échange de la remise d’effets de commerce tirés sur ses clients.
Il permet à l’entreprise de mobiliser sa créance avant son échéance. La traite est endossée à l’ordre de la
banque qui en devient propriétaire, moyennant le versement à l’entreprise du nominal de la traite, sous
déduction des intérêts et des commissions. La banque crédite le compte de l’entreprise du montant nomi-
nal des effets de commerce diminué de l’agio.
B Le calcul de l’agio
L’escompte des effets de commerce supporte des agios, décomposés de la façon suivante :
– l’intérêt (ou escompte) ;
– la commission d’endos : l’opération d’escompte nécessite un endos au profit de la banque mais l’endos-
seur reste toutefois garant du paiement à l’échéance ;
130
– diverses commissions fixes : commissions de manipulation, commissions de service, frais de bordereaux.
Chapitre 11 - La gestion des besoins de trésorerie à court terme
Seules les commissions fixes sont soumises à TVA.

L’escompte et la commission d’endos sont déterminés proportionnellement à la durée (n), correspondant
au nombre de jours entre la date de remise à l’escompte et la date d’échéance de l’effet, majorés de jours
banque supplémentaires pris par la banque (prendre des mois entiers sur une base de 360 jours).
Escompte = Nominal x Taux d’escompte x n / 360
Commission d’endos = Nominal x Taux de commission d’endos x n / 360
Agio TTC = Escompte + Commission d’endos + Commissions fixes TTC
Valeur nette en compte = Valeur nominale − Agio TTC
C Le traitement comptable de la négociation des effets à recevoir
1 Le traitement comptable de la négociation des effets à recevoir sur support papier

Dans l’attente du versement des fonds, le compte intermédiaire 5114 « Effets à l’escompte » est débité
par le crédit du compte 413 ; à la réception de l’avis de crédit de la banque, le compte 5114 est soldé par le
débit d’un compte de trésorerie, net de l’agio TTC. L’agio est précompté, c’est-à-dire réglé par anticipation.
1. Remise à l’escompte des effets à recevoir
5114 Effets à l’escompte X

411 Clients – Effets à recevoir (solde) X
Bordereau d’escompte n° …
2. Avis de crédit

6616 Intérêts bancaires X
44566 TVA sur autres biens et services (sur commissions fixes) X
5114 Effets à l’escompte (solde) X
REMARQUE
À l’échéance de la traite, aucune écriture n’est à comptabiliser.
131
• Chez le client
L’effet est payé directement par le tiré à l’échéance et le compte 403 est soldé par le crédit du compte d’un
compte de trésorerie.
403 Fournisseurs – Effets à payer (pour solde) X

512 Banques X
La société COM a tiré une LC papier sur son client OREL le 15/09/N, échéance 30/11/N d’une valeur de 18 000 €.
La société COM escompte la traite le 10/10 et reçoit l’avis de crédit de sa banque le 13/10/N : taux d’escompte de 6 %, commissions
de 15 € HT (TVA à 20 %).
Calculer l’agio et comptabiliser les écritures relatives à l’escompte de la traite chez le fournisseur.
Correction
Calcul de l’agio
Commissions TVA sur

Nominal Durée (n) Escompte fixes Agio HT commissions Agio TTC
HT fixes
18 000 51 (1) 153 (2) 15 168 (3) 3 (4) 171 (5)
(1) (31 – 1
0) + 30 = 51 jours
(2) 18 000 x 6 % x 61 / 360 = 153
(3) 153 + 15 = 168
(4) 15 x 20 % = 3
(5) 168 + 3 = 171
Net en compte = 18 000 – 171 = 17 829
10/10/N
5114 Effets à l’escompte 18 000
Bordereau d’escompte n° ...
13/10/N
512 Banques 17 829
6616 Intérêts bancaires 153
5114 Effets à l’escompte 18 000
132
2 Le traitement comptable de la négociation des effets à recevoir

sur support magnétique
Aucune écriture n’est à comptabiliser à la date de la négociation. L’avance de fonds est comptabilisée
au débit d’un compte de trésorerie par le crédit du compte 519 « Concours bancaires courants ». À
l’échéance de la traite, la créance est encaissée et le compte 519 est soldé par le crédit d’un compte de
trésorerie.
1. Remise à l’escompte des effets à recevoir
La LCR magnétique n’ayant aucune existence matérielle, aucune écriture n’est à comptabiliser lors de sa
remise à l’escompte.
2. Avis de crédit
519 Concours bancaires courants X
3. Échéance de la traite
Encaissement de la créance
512 Banques X
411 Clients X
Remboursement à la banque
519 Concours bancaires courants (solde) X
512 Clients X
• Chez le client
La banque règle l’effet à l’échéance.
401 Fournisseurs X
512 Banques X
133
La société COM transmet le 15/10/N à sa banque une LCR magnétique d’une valeur de 30 000 €, échéance le 15/12/N. Le 18/10/N,
elle reçoit de sa banque un avis de crédit relatif à la LCR magnétique, mentionnant des intérêts pour 100 € et des frais bancaires pour
12 €. La créance est réglée le 15/12 par le client et la société COM rembourse le crédit à sa banque le jour même.
Comptabiliser au journal de la société COM l’ensemble des opérations s’échelonnant du mois d’octobre au
mois de décembre.
Correction
Aucune écriture n’est à enregistrer le 15/10/N lors de la remise à l’escompte de la LCR magnétique.
18/10/N
512 Banques (30 000 – 1 00 – 12) 29 888
6275 Frais sur effets (12 / 1,20) 10
44566 TVA sur autres biens et services (10 x 20 %) 2
519 Concours bancaires courants 30 000
15/12/N
512 Banques (net en compte) 30 000
411 Clients 30 000
15/12/N
519 Concours bancaires courants (solde) 30 000
512 Banques 30 000
IV Le crédit de mobilisation des créances commerciales
A Les principes
Le crédit de mobilisation des créances commerciales (CMCC) est une procédure utilisée pour obtenir des
liquidités avant l’échéance. Il concerne des créances n’ayant pas donné lieu à l’émission de lettres de
change ou de billets à ordre. L’entreprise souscrit un billet à ordre dont le bénéficiaire est sa banque, d’un
montant correspondant à l’avance de fonds octroyée L’entreprise remet ce billet à ordre à sa banque que
cette dernière escompte immédiatement. La banque crédite le compte de l’entreprise du montant du billet
à ordre diminué des agios.
134
Le CMCC permet à l’entreprise d’obtenir une avance de la banque à concurrence des créances qu’elle
détient sur ses clients. Ce financement est moins coûteux que l’escompte et simple de mise en œuvre. Mais
c’est un financement rigide du fait du regroupement des créances par dates de facturation et d’échéance.
B Le traitement comptable du crédit de mobilisation des créances

commerciales
Le traitement comptable est analogue à celui de la LCR magnétique. Les créances subsistent au bilan.
L’avance de trésorerie consentie à l’entreprise est comptabilisée au crédit du compte 5191 « Crédit de
mobilisation de créances commerciales » par le débit d’un compte de trésorerie, net des charges d’in-
térêts et des commissions. À l’échéance de la traite, la créance est encaissée et le compte 5191 est soldé
par le crédit d’un compte de trésorerie.
1. Avis de crédit
5191 Crédit de mobilisation de créances commerciales X
2. Échéance des créances

512 Banques X
411 Clients X
5191 Crédit de mobilisations de créances commerciales (solde) X
512 Banques X
• Chez le client
L’avis de débit reçu de la banque est comptabilisé comme suit :
401 Fournisseurs X
512 Banques X
135
La société COM devant faire face à une échéance importante alors que sa trésorerie est de zéro, la banque lui accorde le 15/10/N
un CMCC sur des créances que la société détient pour 20 000 € à échéance du 20/12/N. La société souscrit un billet à l’ordre de sa
banque. Elle reçoit un avis de crédit le 16/10/N :
Nominal : 20 000 €
Intérêts : 220 €
Commissions : 20 € HT
TVA : 4 €
Net en compte : 19 756 €
mois de décembre.
Correction
16/10/N
512 Banques (20 000 – 2 20 – 20 – 4) 19 756
5191 Crédit de mobilisation de créances commerciales 20 000
20/12/N
512 Banques 20 000
411 Clients 20 000
20/12/N
5191 Crédit de mobilisation de créances commerciales 20 000
512 Banques 20 000
V La cession des créances – Loi Dailly
A Les principes
La mobilisation des créances « loi Dailly » est un procédé consistant à céder à sa banque la propriété
de ses créances au moyen d’un bordereau de cession de créances et la banque, en échange, accorde
à l’entreprise une avance de fonds.
136
Ce financement est rigide car la banque peut demander la justification détaillée des encaissements par rap-
port aux bordereaux de cession ou aux factures et l’entreprise doit suivre le recouvrement de ses créances.
B Le traitement comptable de la cession des créances – L oi Dailly

Un compte spécifique 4116 « Clients – Créances cédées – loi Dailly » est créé. L’avance de fonds en
provenance de la banque est comptabilisée au débit d’un compte de trésorerie, net des agios, en contre-
partie du compte 519 « Concours bancaires courants ».
1. Cession des créances
4116 Clients – Créances cédées – Loi Dailly X
411 Clients (solde) X
Bordereau de cession n° ...
2. Avis de crédit
519 Concours bancaires courants X
3. Échéance des créances

512 Banques X
4116 Clients – Créances cédées – L oi Dailly (solde) X
519 Crédit de mobilisations de créances commerciales (solde) X
512 Banques X
• Chez le client
La banque règle l’effet à l’échéance.
401 Fournisseurs X
512 Banques X
137
La société COM cède le 15/10/N à sa banque, une créance sur son client PATO d’un montant de 3 600 €, dont l’échéance est au
20/12/N. Elle complète un bordereau de cession de créances qu’elle transmet à sa banque. Le 22/10/N, la banque lui accorde un crédit
de 3 600 € et prélève 50 € d’intérêts et 12 € de frais bancaires. Le 20/12/N, le client PATO règle sa dette par chèque bancaire ; la société
COM rembourse le crédit à sa banque le jour même.
mois de décembre.
Correction
15/10/N
4116 Clients – Créances cédées – Loi Dailly 3 600
411 Clients 3 600
Bordereau de cession n° ...
22/10/N
512 Banques (3 600 – 50 – 12) 3 538
6275 Frais sur effets (12 / 1,20) 10
20/12/N
3 600
512 Banques
3 600
4116 Clients – Loi Dailly
20/12/N
519 Crédit de mobilisations de créances commerciales 3 600
512 Banques 3 600
VI Les difficultés de recouvrement des créances

Lorsque le client ne peut pas payer à l’échéance, il peut demander à son fournisseur de proroger sa traite ;
le cas échéant, la banque du bénéficiaire se retourne vers son client et prélève sur son compte des frais
d’impayés.
138
A Le renouvellement d’effets de commerce

Le client ne pouvant pas honorer sa dette peut demander à son fournisseur de proroger sa traite. L’an-
cienne traite est annulée ; une nouvelle traite est créée, majorée des intérêts de retard, calculés proportion-
nellement à la durée (n), correspondant au nombre de jours entre la date d’échéance de l’ancienne
traite et la date d’échéance de la nouvelle traite.
Intérêts de retard = Nominal x Taux d’intérêt x n / 360
Nouvelle traite = Nominal de l’ancienne traite + Intérêts de retard
1. Annulation de la traite initiale
411 Clients X
413 Clients – Effets à recevoir (solde) X
Annulation de la traite
2. Création d’un nouvel effet de commerce

763 Revenus des autres créances (intérêts de retard) X
LC ou BO n° …
• Chez le client
403 Fournisseurs – Effets à payer (solde) X

401 Fournisseurs X
401 Fournisseurs (solde) X

LC ou BO n° …
139
La société COM a tiré une LC papier sur son client OREL le 15/09/N, échéance 30/11/N d’une valeur de 18 000 €. À l’échéance de la
traite, le client ne peut pas payer et demande un report d’échéance d’un mois (échéance au 30/12/N), intérêts de retard 12 %, accepté
par le fournisseur.
Comptabiliser les écritures nécessaires chez le fournisseur et chez le client.
Correction
Chez le fournisseur
Nominal de la nouvelle traite = 18 000 + (18 000 x 12 % x 30 / 360) = 18 000 + 180 = 18 180
30/11/N
411 Clients 18 000
30/11/N
411 Clients 18 000
763 Revenus des autres créances 180
LC n° ...
Chez le client
Annulation de la traite initiale
30/11/N
403 Fournisseurs – Effets à payer 18 000
Création d’un nouvel effet de commerce

30/11/N
LC n° ...
140
B Le renouvellement d’effets escomptés

Si la traite a déjà été remise à l’escompte, le fournisseur fait une avance de fonds à son client afin que
ce dernier puisse régler sa traite à l’échéance, et il crée une nouvelle traite pour le montant de l’avance,
majorée des intérêts de retard, déterminés proportionnément à la durée (n) correspondant au nombre de
jours entre la date d’échéance de l’ancienne traite et la date d’échéance de la nouvelle traite.
1. Avance de fonds
411 Clients X
512 Banques X
2. Création d’un nouvel effet accepté par le client

763 Revenus des autres créances
LC ou BO n° …
3. Règlement du premier effet à l’échéance

Aucune écriture n’est à comptabiliser puisque la traite a été négociée avant l’échéance.
4. Règlement du second effet à l’échéance de la nouvelle traite
Remise à l’encaissement
5113 Effets à l’encaissement X
413 Clients – Effets à recevoir (pour solde) X
Bordereau d’encaissement n° …
Avis de crédit reçu de la banque

44566 TVA sur autres biens et services (sur frais) X
5113 Effets à l’encaissement (pour solde) X
141
• Chez le client
1. Avance de fonds
512 Banques X
401 Fournisseurs X
2. Création d’un nouvel effet accepté par le client

LC ou BO n° …
3. Règlement du premier effet à l’échéance de la traite ancienne

512 Banques X
4. Règlement du second effet à l’échéance de la nouvelle traite

512 Banques X
La société COM a tiré une LC papier sur son client OREL le 15/09/N, échéance 30/11/N, d’une valeur de 18 000 €.
À l’échéance de la traite, le client ne peut pas payer et demande de proroger sa traite d’un mois (échéance au 30/12/N). La LC ayant été
remise à l’escompte par la société COM, l’effet ne peut pas être récupéré. COM fait une avance de fonds à OREL et crée une nouvelle
traite pour le montant de cette avance, intérêts de retard 12 %. La nouvelle traite est remise à l’encaissement le 28/12/N ; des frais
bancaires sont facturés pour 12 € TTC (TVA à 20 %).
Comptabiliser l’ensemble des écritures nécessaires chez le fournisseur et chez le client s’échelonnant de
novembre et de décembre.
Correction
Chez le fournisseur
Nominal de la nouvelle traite pour l’avance de fonds = 18 000 + (18 000 x 12 % x 30 / 360) = 18 000 + 180 = 18 180
30/11/N
411 Clients 18 000
512 Banques 18 000
Avis de débit n° ... – Avance de fonds
142
30/11/N
411 Clients 18 000
Nouvelle LC n° ...
28/12/N
18 180
5113 Effets à l’encaissement
18 180
413 Clients – Effets à recevoir
Bordereau d'encaissement n° ...
30/12/N
512 Banques (18 180 – 1 2) 18 168
Chez le client
30/11/N
512 Banques 18 000
Avis de crédit n° ... – Encaissement de l’avance
30/11/N
Nouvelle LC n° ...
30/11/N
18 000
403 Fournisseurs – Effets à payer
18 000
512 Banques
Avis de débit n° … – Règlement du premier effet
30/12/N
512 Banques 18 180
Avis de débit n° … – Règlement du second effet
C Les effets impayés

Lorsque le client ne peut pas payer à l’échéance et ne demande pas à son fournisseur de proroger sa
traite, la banque du bénéficiaire se retourne vers son client (le fournisseur) et prélève sur son compte les
frais d’impayés. Une nouvelle traite peut être créée, majorée des intérêts de retard et des frais d’impayés
imputés au client.
143
Les intérêts de retard sont calculés de la date d’échéance de l’ancien effet à la date d’échéance du
nouvel effet et sont comptabilisés au crédit du compte 763 « Revenus des autres créances » ; les frais
d’impayés sont refacturés HT au client via le compte 791 « Transferts de charges ».
1. Paiement des frais d’impayés à la banque
6275 Frais sur effets (frais d’impayés) X
512 Banques X

411 Clients X
413 Clients – Effets à recevoir (*) X
(*) Lorsque la banque réclame les effets remis à l’escompte par le fournisseur, on utilise le compte 512 à
la place du compte 413.
763 Revenus des autres créances X
791 Transferts de charges (frais d’impayés HT) (*) X
44571 TVA collectée (TVA sur frais d’impayés) X
LC ou BO n° …
(*) Le compte 791 est à utiliser si les frais d’impayés, comptabilisés précédemment au compte 627, sont
imputés à l’euro près. Le cas échéant, l’entreprise impute des frais pour un montant forfaitaire et il est
préférable d’utiliser le compte 708.
• Chez le client
401 Fournisseurs X
144

6275 Frais sur effets (frais d’impayés) X
LC ou BO n° …
La société COM a tiré une LC papier sur son client OREL le 15/09/N, échéance 30/11/N d’une valeur de 18 000 €. La traite avait été
remise à l’escompte le 20/09/N.
Le 03/12/N, la banque avise COM que la traite est revenue impayée et lui réclame 120 € TTC de frais d’impayés pour restituer l’effet.
Une nouvelle traite, acceptée par le client, est créée, échéance 30/12/N, comprenant des intérêts de retard au taux de 12 % et les frais
d’impayés refacturés au client.
Comptabiliser les écritures nécessaires chez le fournisseur et chez le client.
Correction
Chez le fournisseur
Nominal de la nouvelle traite = 18 000 + (18 000 x 12 % x 30 / 360) + 120 = 18 000 + 180 + 120 = 18 300
03/12/N
6275 Frais sur effets (frais d’impayés) 100
512 Banques 120
03/12/N
411 Clients 18 000
03/12/N
411 Clients 18 000
791 Transferts de charges 100
LC n° ... – Nouvelle traite échéance 30/12/N
145
Chez le client
03/12/N
03/12/N
627 Frais d’impayés 100
LC n° ... – Nouvelle traite échéance 30/12/N
VII L’affacturage ou le factoring
A Les principes
L’affacturage est une procédure qui consiste à céder des créances commerciales à un établissement
financier, nommé le factor, qui prend à sa charge le recouvrement des créances pour son compte et
supporte les risques d’impayés. Le factor assure les tâches administratives de gestion des comptes clients
et du recouvrement des créances. Le coût du financement est onéreux.
La rémunération du factor comprend :
–
la commission de financement, proportionnelle à la durée (n), correspondant au nombre de jours entre
la date de cession des créances et l’échéance ;
– la commission générale d’affacturage.
Seule la commission générale d’affacturage est soumise à TVA.
Commission d’affacturage = Créances TTC x Taux de commission
Commission de financement = Créances TTC x Taux de commission x n / 360
146
C Le traitement comptable de la cession des créances au factor

Le compte factor est une subdivision du compte 467 « Débiteurs divers ». La commission d’affacturage,
qui rémunère les travaux et les risques assumés à la place de l’entreprise est portée au débit du compte
6225 « Rémunérations d’affacturage » ; la commission spéciale de financement est comptabilisée au
débit du compte 668 « Autres charges financières ».
1. Cession des créances au factor
467 Débiteurs divers X
411 Clients (pour solde) X
Cession des créances au factor
2. Avis de crédit
668 Autres charges financières (commission de financement) X
6225 Rémunérations d’affacturage (commission générale) X
44566 TVA sur autres biens et services (sur commission générale) X
467 Débiteurs divers (pour solde) X
La société COM décide de recourir à l’affacturage et cède 15/09/N des créances au factor pour une valeur de 20 000 €. Une commis-
sion générale d’affacturage de 1 % et une commission de financement de 12 % sont appliquées.
Un avis de crédit est reçu le 17/09N :
Nominal : 20 000 €
Commission de financement : 400 €
Commission générale d’affacturage : 200 €
TVA : 40 €
Net en compte : 19 360 €
Comptabiliser les écritures nécessaires chez COM.
Correction
15/09/N
467 Débiteurs divers 20 000
411 Clients 20 000
17/09/N
512 Banques 19 360
668 Autres charges financières 400
6225 Rémunérations d’affacturage 200
467 Débiteurs divers 20 000
147
VIII Le découvert bancaire

A Les principes
Le découvert bancaire est une situation exceptionnelle qui peut survenir suite à une hausse imprévue des
dépenses ou à une baisse des recettes. Il peut être accordé par la banque sans autorisation préalable mais
il s’agit d’une tolérance de la part de la banque. Les banques proposent généralement des autorisations
de découvert, sous certaines conditions. Elles facturent en contrepartie des agios.
La rémunération de la banque comprend :
–
l’intérêt sur découvert bancaire, proportionnel à la durée (n), correspondant au nombre de jours (premier
jour et dernier jour de découvert inclus) ;
–
la commission du plus fort découvert bancaire (CPFD) ;
–
la commission de mouvement ou commission de tenue de compte (CMVT) ;
–
la commission de dépassement du découvert autorisé.
Seule la commission de mouvement est soumise à TVA.
C Le traitement comptable
L’écriture comptable de l’agio prélevé par la banque est la suivante :
Avis de débit
661 Intérêts bancaires (Intérêts sur découvert) X
627 Services bancaires (commissions) X
44566 TVA sur ABS (sur CMVT) X
512 Banques X
148
12
Chapitre
LA GESTION
DU COMPTE BANQUE
Ce chapitre va vous permettre de justifier l'intérêt du lettrage et du rapprochement bancaire, d'établir un
état de rapprochement et de comptabiliser les écritures de régularisation.
I Le lettrage des comptes de tiers

Le lettrage permet de rapprocher, dans les comptes de tiers, les règlements avec les facturations. Il
consiste à rechercher un compte de tiers (comptes clients et comptes fournisseurs) et à pointer, avec une
lettre, les lignes correspondant à une même opération. Les opérations lettrées sont alors soldées. Les mou-
vements non lettrés correspondent à des montants non réglés ou à des erreurs d’enregistrement.
A Les méthodes de lettrage

Le lettrage peut être réalisé de deux façons :
– soit un lettrage manuel : le comptable rapproche lui-même, compte par compte, les factures des
règlements ; cette méthode est fastidieuse et nécessite un suivi régulier ;
–
soit un lettrage automatique : les logiciels de comptabilité disposent de cette fonctionnalité, per-
mettant de rapprocher automatiquement les factures de leurs règlements ; cette méthode permet de
gagner du temps mais s’avère moins fiable qu’un lettrage manuel, en particulier lorsqu’une entreprise
émet ou reçoit des factures de montants identiques.
B L’utilité du lettrage
Le lettrage permet de :
–
connaître les factures fournisseurs qui restent à payer ;
–
connaître les factures clients en attente d’encaissement ; l’entreprise sera ainsi en mesure de relancer ses
clients en cas de retard de paiement ;
–
préparer correctement la clôture d’un exercice comptable.
149
II Le rapprochement bancaire
A L’objectif et l’utilité du rapprochement bancaire

Le contrôle du compte « Banques » tenu par l’entreprise avec les relevés bancaires doit être effectué régu-
lièrement pour vérifier la réciprocité des enregistrements réalisés dans chaque comptabilité.
L’objectif du rapprochement bancaire est donc de concilier la comptabilité de l’entreprise et celle de l’éta-
blissement bancaire auprès de qui le compte est ouvert.
Le rapprochement bancaire permet de :
– vérifier régulièrement la concordance entre le solde du compte « Banques » tenu par l’entreprise avec le
solde figurant sur ses relevés bancaires ;
– contrôler la fiabilité des enregistrements comptables afin de mettre en évidence les différences dues aux
décalages temporaires des dates d’enregistrement des opérations, les omissions ou les erreurs ;
– mettre à jour, par de nouvelles écritures comptables, le compte banque tenu par l’entreprise.
B L’établissement du rapprochement bancaire

Le rapprochement bancaire comprend les étapes suivantes :
– report des soldes débiteurs ou créditeurs de fin de période du compte 512 « Banques » et du relevé
bancaire ;
– pointage des opérations communes ;
– report, dans le compte 512 « Banques », des opérations figurant sur le relevé bancaire non enregistrées
dans la comptabilité de l’entreprise ;
– report, dans le compte transmis par la banque, des opérations figurant dans la comptabilité de l’entre-
prise non enregistrées par la banque ;
– calcul des soldes après rapprochement ; les soldes doivent être identiques et de sens opposé ;
– comptabilisation des opérations manquantes relatives aux encaissements et aux décaissements.
L’état de rapprochement se présente comme suit :
Compte Banque tenu Compte banque issu du
par l’entreprise Opérations relevé bancaire
Solde de fin de période
-----
-----
Solde après rapprochement
Σ Σ Σ Σ
150
Chapitre 12 - La gestion du compte banque
C Les écritures de régularisation

Le compte 512 tenu par l’entreprise doit être régularisé. Il convient de comptabiliser les opérations man-
quantes relatives aux encaissements et aux décaissements et de rectifier les erreurs.
ATTENTION
Les charges prélevées par la banque figurent TTC sur le relevé bancaire et doivent être ramenées HT pour les
enregistrements comptables.
À partir du rapprochement bancaire établi à la fin du mois de juin N présenté ci-dessous :
Compte Banque Compte banque

tenu par l’entreprise Opérations issu du relevé bancaire
500 Solde au 30/06/N 2 520
360 24/06 TIP France Télécom
120 26/06 Prélèvement Orange
900 27/06 Erreur sur virement fournisseur
28/06 Loyer local 300
29/06 Chèque fournisseur 1 300
920 Solde après rapprochement 920
1 400 1 400 Totaux 2 520 2 520
Procéder aux écritures comptables nécessaires.
Correction
30/06/N
512 Banques 900
Selon état de rapprochement au 30 juin
30/06/N
626 Frais de télécommunication [(360 + 120) / 1,20] 400
512 Banques 480
151
La banque de la société SOLO a transmis à la société le relevé bancaire suivant au 30/09/N :
Date Libellés des opérations Débit Crédit

02/09 Solde créditeur au 31/08/N 113 265,99
10/09 Prélèvement EDF 240,55
11/09 Carte bancaire 102,23
11/09 Chèque n° 123 120,64
14/09 Chèque n° 234 1 434,27
14/09 Retrait carte bancaire 2 000,00
23/09 Virement Trésor public 6 769,00
23/09 Virement fournisseur 500,00
25/09 Chèque n° 345 576,90
25/09 Chèque n° 456 225,83
28/09 Virement client 13 674,68
28/09 Chèque n° 567 430,56
28/09 Frais de remise à l’encaissement 1,44
28/09 Virement LCR magnétique 984,07
28/09 Commission de virement (dont TVA 0,07 €) 0,42
28/09 Commission pour virement mandat étranger 670,06
28/09 Chèque n° 689 23 831,95
28/09 Échéance emprunt (dont intérêts 15,28 €) 116,87
30/09 Remise de chèques n° 012 2 824,47
Total 38 004,79 133 487,64
Solde créditeur au 30/09/N 95 482,85
152
Chapitre 12 - La gestion du compte banque
Le compte bancaire tenu par la société SOLO se présente comme suit au 30/09/N :
Date Libellés des opérations Débit Crédit

01/09 Solde à nouveau au 31/08/N 111 711,08
10/09 Règlement par carte bancaire 102,23
14/09 Retrait d’espèces par carte bancaire 2 000
14/09 Virement au Trésor public Acompte IS 6 769
14/09 Acompte sur salaire Mr BERG 500
21/09 Chèque n° 345 576,90
21/09 Chèque n° 456 225,83
22/09 Chèque n° 567 403,56
28/09 Chèque n° 678 2 126,30
28/09 Paiement LCR magnétique 984,07
28/09 Chèque n° 983 3 125,50
28/09 Remise de chèques n° 689 23 831 ,95
30/09 Remise de chèques n° 012 2 824,47
Solde débiteur 77 612,71
Totaux 118 258,05 118 258,05
Présenter l’état de rapprochement et comptabiliser les écritures nécessaires au journal de la société SOLO.
153
Correction
Pointage des opérations commune
Le solde au 31/08/N figurant sur le relevé bancaire et celui du compte « Banques » tenu par l’entreprise ne sont pas identiques ; la
différence de 1 554,91 € (113 265,99 – 111 711,98) concernent les deux règlements figurant sur le relevé que l’entreprise a déjà
comptabilisé (120,64 + 1 434,27).
Les sommes figurant en rouge sur les états sont les opérations communes qui ont été pointées.
Les sommes figurant en gris sont une même opération avec une erreur de comptabilisation de la part de l’entreprise (inversion de
chiffres), il est estimé que la banque a toujours raison. La différence est de 27 € (430,56 – 403,56).
Les autres sommes sont à reporter sur l’état de rapprochement.
État de rapprochement
Compte Banque Compte banque
tenu par l’entreprise Opérations issu du relevé bancaire
77 612,71 31/08 : Solde de fin de période 95 482,85
240,55 10/09 : EDF
13 674,68 28/09 : Virement
27,00 28/09 : Erreur chèque
1,44 28/09 : Frais remise à l’encaissement
0,42 28/09 : Frais LCR magnétique
670,06 28/09 : Frais de mandat à l’étranger
116,87 28/09 : Échéance emprunt
28/09 : Chèque n° 678 2 126,30
28/09 : Chèque n° 983 3 125,50
90 231,05 Solde après rapprochement 90 231,05
91 287,39 91 287,39 95 482,85 95 482,85
Comptabilisation
30/09/N
512 Banques 13 674,68
411 Clients 13 674,68
Selon état de rapprochement au 30 septembre
30/09/N
401 Fournisseurs 240,55
627 Services bancaires et assimilés [(1,44 + 0,42 + 670,06) / 1,20] 559,93
44566 TVA sur autres biens et services (559,93 x 20 %) 111,99
164 Emprunts auprès des établissements de crédit (*) 101,59
661 Charges d’intérêts (*) 15,28
512 Banques 1 056,34
(*) Les écritures liées à l’échéance de l’emprunt sont abordées au Chapitre 25.
154
13
Chapitre
LES OPÉRATIONS RELATIVES
AU PERSONNEL ET
AUX ORGANISMES SOCIAUX
Selon le programme officiel de l'exmaen, ce chapitre va vous permettre d'évaluer et de comptabiliser les
opérations relatives au personnel et aux organismes sociaux.
I Les éléments constitutifs du bulletin de paie
A Le salaire brut
Le salaire brut comprend :
–
le salaire de base : il correspond au Nombre d’heures de travail effectif du mois x Taux horaire ; pour
35 heures travaillées, le nombre d’heures de travail effectif du mois est obtenu par la formule suivante :
35 x 52 / 12 = 151,67 heures ;
–
les heures supplémentaires (HS) ou heures complémentaires (contrat de travail à temps par-
tiel) : pour un salarié travaillant à temps complet, le salaire est majoré de 25 % pour les 8 premières
heures supplémentaires au-delà des 35 heures hebdomadaires légales, puis de 50 % pour les heures
supplémentaires suivantes ; depuis le 1er janvier 2019, les HS donnent droit à une réduction de cotisa-
tions salariales et à une exonération d’impôt sur le revenu (plafonnée à 5 000 € par an) ;
–
les primes et gratifications : elles sont attribuées en fonction de la nature du travail (prime d’insalu-
brité), de la personne (prime d’assiduité), de la nature du contrat (prime d’ancienneté), etc. ;
–
les avantages en nature : éléments du salaire accordé à titre gratuit au salarié (avantage en nature
nourriture, logement, voiture de fonction, etc.).
Les retenues pour absences viennent minorer le salaire brut.
155
B Les cotisations salariales et patronales

Les cotisations salariales sont à la charge du salarié et sont collectées par l’entreprise pour le compte des
organismes sociaux ; les cotisations patronales sont à la charge de l’employeur.
Le coût du personnel pour l’employeur est obtenu par le calcul suivant :
Salaire brut + Cotisations patronales
C Le salaire net
Le salaire net est obtenu par le calcul suivant :
Salaire net = Salaire brut – ∑ Cotisations salariales – Avantages en nature – Acomptes versés
– Oppositions sur salaires + Remboursement de frais (frais de déplacement)
D Le salaire net imposable

Le salaire net imposable est obtenu par le calcul suivant :
Salaire net imposable = Salaire brut – ∑ Cotisations salariales + Cotisations CSG et CRDS non
déductibles + Part patronale de la Mutuelle santé + Part non déductible des cotisations
de retraite supplémentaire et de prévoyance complémentaire
Depuis le 1er janvier 2019, les heures supplémentaires défiscalisées (jusqu'à 5 000 €) ne sont pas prises en
compte dans le salaire imposable.
REMARQUE
Les taux de CSG (contribution sociale généralisée) et de CRDS (contribution à la réduction de la dette sociale
sont respectivement de 9,2 % (dont 2,4 % de non déductible) et de 0,5 % (non déductible).
E Le salaire net à payer

Le taux du prélèvement à la source (PAS) transmis par l’Administration fiscale, est appliqué au salaire net
imposable. Le prélèvement à la source est retenu sur le salaire net à payer.
Le salaire net est obtenu par le calcul suivant :
Salaire net à payer = Salaire brut – ∑ Cotisations salariales – Avantages en nature
– Acomptes versés – Oppositions sur salaires + Remboursement de frais
– Retenue à la source de l’impôt sur le revenu
156
Chapitre 13 - Les opérations relatives au personnel et aux organismes sociaux
II La présentation d’un bulletin de salaire

Depuis le 1er janvier 2019, date d’entrée en vigueur du prélèvement à la source (PAS), l’assiette, le taux et
le montant de la retenue à la source ainsi que le « net à payer avant impôt sur le revenu » figurent sur le
bulletin de salaire. Pour permettre au salarié de visualiser plus facilement ces informations, le montant du
net à payer avant impôt sur le revenu doit figurer dans un corps 1,5 fois plus gros que le corps du caractère
utilisé pour la composition des intitulés des autres lignes.
Les deux régimes de retraite complémentaire Arrco (salariés) et Agirc (cadres) ont fusionné en un régime
unique. Quel que soit leur statut, les salariés sont désormais soumis au même barème. Seule la cotisation
due à l’APEC permet encore de distinguer le salarié cadre du salarié non cadre.
Il n’est pas attendu du candidat d’indiquer les taux nécessaires aux calculs des cotisations sociales,
ni d’établir une fiche de paie.
À partir du livre de paie du mois de décembre de novembre N présenté ci-après :

1. Calculer le salaire net au titre du mois de novembre.
2. Calculer le salaire net imposable.
3. Calculer le net à payer par l’employeur à ses salariés.
4. Déterminer le coût du personnel pour l’employeur.
Total des salaires bruts versés : 89 700 €
Total des cotisations salariales et patronales :
Éléments Cotisations salariales Cotisations patronales

Urssaf 12 700 (*) 28 300
Pôle Emploi 2 200 4 000
Caisses de retraites 4 300 6 700
(*) Dont 4 500 € de CSG déductible et 2 500 € de CSG et CRDS non déductibles.
Il a été versé début novembre des acomptes sur salaires pour un montant de 3 500 €.
La société est tenue à chaque fin de mois de prélever la somme de 1 000 € au titre des oppositions sur salaires.
Le montant des prélèvements à la source est de 11 680 €.
157
Correction
1. Salaire net
Salaire net = 89 700 – 12 700 – 2 200 – 4 300 – 3 500 – 1 000 = 66 000
2. Salaire net imposable

Net imposable = 89 700 – 12 700 – 2
200 – 4 300 + 2 500 = 73 000
3. Salaire net à payer

Net à payer = 66 000 – 11 680 = 54 320
4. Coût du personnel pour l’employeur

Coût supporté par l’employeur = 89 700 + 28 300 + 4 000 + 6 700 = 128 700
III La comptabilisation des opérations relatives à la paie

La comptabilisation des aides à l’emploi et des taxes assises sur les salaires n’est pas attendue du candidat.
1. Acomptes et oppositions sur salaires
Les avances et oppositions constituent une créance du personnel sur l’entreprise et sont portées au débit
des comptes 425 « Personnel – Avances et acomptes » et 427 « Personnel – O ppositions ».
425 Personnel – Avances et acomptes X

427 Personnel – Oppositions X
512 Banques X
2. Salaire brut
Le salaire est comptabilité dans le compte 641 « Rémunérations du personnel », subdivisé en fonction
de la nature du salaire (salaire de base, primes, avantages en nature). La contrepartie est une dette de
l’entreprise envers le personnel, portée au crédit du compte 421 « Personnel – R émunérations dues ».
6411 Salaires et appointements (salaire de base + HS) X

6412 Congés payés X
6413 Primes et gratifications X
6414 Indemnités et avantages divers X
421 Personnel – Rémunérations dues X
D’après livre de paie
158
3. Retenues salariales
Le compte 421 est débité du montant total des cotisations salariales par le crédit des comptes de tiers
représentatifs des organismes sociaux.
421 Personnel – Rémunérations dues X

431 Sécurité sociale (URSSAF, CSG, CRDS) X
437 Autres organismes sociaux (à subdiviser selon les régimes) X
425 Personnel – Avances et acomptes (pour solde) X
427 Personnel – Oppositions (pour solde) X
791 Transferts de charges (imputation des avantages en nature) X
4421 Prélèvements à la source (impôts sur le revenu) X
Retenues sur salaires
4. Salaire net à payer

Le compte 421 est soldé par le crédit d’un compte de trésorerie.
421 Personnel – Rémunérations dues (pour solde) X

512 Banques X
5. Charges sociales patronales

Les cotisations patronales, à la charge de l’employeur, sont comptabilisées au débit du compte 645, qui
peut être subdivisé en fonction de la nature des cotisations (cotisations Urssaf, cotisations au Pôle Emploi,
cotisations aux mutuelles, cotisations aux caisses de retraite).
645 Charges de sécurité sociale et de prévoyance (1) X

431 Sécurité sociale (URSSAF, CSG, CRDS) X
437 Autres organismes sociaux (2) X
Cotisations patronales
(1) À subdiviser selon le PCG
(2) À subdiviser selon les régimes
6. Règlement des cotisations aux organismes sociaux

La DSN (déclaration sociale nominative) regroupe l’ensemble des bordereaux de paiement des cotisations
aux différents organismes. Les comptes de tiers sont soldés par le crédit d’un compte de trésorerie. Le
montant à payer est arrondi à l’euro le plus proche ; la différence est portée, soit au débit d’un compte de
charges, soit au crédit d’un compte de produits.
431 Sécurité sociale (pour solde) X

437 Autres organismes sociaux (pour solde) X
658 Charges diverses de gestion courante (arrondis) X
512 Banques X
758 Produits divers de gestion courante (arrondis) X
159
7. Reversement du PAS à l’Administration fiscale

L’entreprise doit reverser à l’Administration fiscale les prélèvements à la source retenus. Le reversement est
effectué le mois suivant du prélèvement (une option est possible pour un versement trimestriel).
Le compte 421 est soldé par le crédit d’un compte de trésorerie.
4421 Prélèvements à la source (impôts sur le revenu) X

512 Banques X
À partir du livre de paie du mois de juin N, présenté ci-dessous, comptabiliser les écritures relatives au personnel.
Total des salaires bruts versés : 28 000 €
Total des cotisations salariales et patronales :
Éléments Cotisations salariales Cotisations patronales

Urssaf 4 410 8 330
Pôle Emploi 670 1 200
Caisses de retraites 1 100 1 750
Mutuelle 350 350
Total 6 530 11 630
Il a été versé des acomptes sur salaires pour un montant total de 1 500 €.
Chaque fin de mois, l’entreprise est tenue de prélever la somme de 1 000 € au titre des oppositions sur salaires.
Les prélèvements à la source s’élèvent à 2 500 €.
Acomptes et oppositions sur salaires
30/06/N
425 Personnel – Avances et acomptes 1 500
427 Personnel – Oppositions 1 000
512 Banques 2 500
Salaire brut
30/06/N
6411 Salaires et appointements 28 000
421 Personnel – Rémunérations dues 28 000
D’après livre de paie
160
Retenues salariales
30/06/N
431 Sécurité sociale (4 410 + 670) 5 080
437 Autres organismes sociaux (1 100 + 350) 1 450
425 Personnel, avances et acomptes 1 500
427 Personnel – Oppositions 1 000
4421 Prélèvements à la source (impôts sur le revenu) 2 500
Retenues sur salaires
Salaire net à payer

Net à payer = 28 000 – 6 530 – 1 500 – 1 000 – 2 500 = 16 470
30/06/N
512 Banques 16 470
Vérification du solde du compte 421 : 28 000 – 11 530 = 16 470
Charges sociales patronales

30/06/N
645 Charges de sécurité sociale et de prévoyance 11 630
431 Sécurité sociale (8 330 + 1 200) 9 530
437 Autres organismes sociaux (1 750 + 350) 2 100
Cotisations patronales
IV Le contingent légal des heures supplémentaires

Des heures supplémentaires peuvent être effectuées sans autorisation de l’inspection générale dans la
limite d’un contingent annuel d’heures supplémentaires fixé à 220 heures ; ce contingent détermine éga-
lement le seuil maximal à partir duquel toute heure supplémentaire ouvre droit à un repos compensateur.
En cas de dépassement, l’employeur doit consulter les représentants du personnel et demander l’autori-
sation à l’inspection du travail avant de faire accomplir de nouvelles heures supplémentaires ; à défaut de
réponse de l’inspection du travail dans un délai de 15 jours, l’autorisation est accordée. Le repos com-
pensateur légal (RCL) est le temps de repos obligatoire accordé aux salaries qui effectuent des heures
supplémentaires au-delà du contingent. Son calcul diffère selon l’effectif de l’entreprise :
Entreprises ≤ 20 salariés : RCL = 50 % (HS) à partir de la 36e heure travaillée
Entreprises > 20 salariés : RCL = 100 % (HS) à partir de la 36e heure travaillée
161
Le droit à la prise des congés est ouvert dès que le salarié a acquis 7 heures de repos. Les droits peuvent
être pris par journée ou demi-journée. Le droit est pris à la convenance du salarié dans un délai maximum
de 2 mois suivant l’ouverture du droit. Le cas échéant, il ne perd pas son droit mais l’employeur est tenu de
lui demander de prendre son repos dans un délai maximum d’un an. Le salarié doit formuler sa demande
de repos au moins une semaine à l’avance en précisant la date et la durée du repos. L’employeur doit lui
faire connaître son accord dans les sept jours.
162
14
Chapitre
LA TAXE SUR
LA VALEUR AJOUTÉE
L’étude se limite aux principes généraux. La connaissance des opérations spécifiques (régularisations de
TVA, redevables et assujettis partiels, etc.) n’est pas exigée des candidats ; elle relève de l’UE 4. Dans tous
les cas, les numéros d’identification intracommunautaire auront été échangés.
I Les opérations imposables

Trois cas de figures existent pour les opérations imposables à la TVA :
– les opérations imposables par nature : il s’agit des livraisons de biens et des prestations de services
effectuées à titre onéreux par un assujetti ;
– les opérations imposables par disposition expresse de la loi : il s’agit des livraisons à soi-même, des
importations, des acquisitions intracommunautaires, de certaines opérations immobilières, de l’achat de
certains produits à des non assujettis (boissons alcoolisées) ;
– les opérations imposables sur option : il s’agit d’opérations exonérées (certaines opérations immo-
bilières et bancaires) pouvant être soumises sur option à l’imposition.
II Les taux de TVA

Quatre taux de TVA s’appliquent en France :
–
le taux normal de 20 %, applicable à toutes opérations ne relevant pas d’un taux spécifique ;
–
le taux intermédiaire de 10 % (produits d’origine agricole, etc.) ;
–
le taux réduit de 5,5 % (livres, alimentation humaine, etc.) ;
–
le taux particulier de 2,1 % (presse quotidienne, etc.).
163
III Le calcul de la TVA due

La TVA due représente la différence entre la TVA exigible et la TVA déductible.
TVA exigible = TVA collectée sur les ventes de biens (à la livraison)
+ TVA collectée sur les prestations de services (à l’encaissement ou à la facturation
en cas d’option pour les débits) + TVA due intracommunautaire
TVA déductible = TVA déductible sur achats de biens + TVA déductible sur achats de services
(au règlement ou à la facturation en cas d’option pour les débits) + TVA déductible sur achats
d’immobilisations (à la facturation) + Crédit de TVA reporté du mois précèdent
–
soit la TVA due est positive : il s’agit d’une TVA à décaisser ; l’entreprise a une dette envers le Trésor
public ;
–
soit la TVA due est négative : il s’agit d’un crédit de TVA ; l’entreprise détient une créance sur le
Trésor public. Le crédit de TVA représente un excédent de TVA déductible sur la TVA collectée. L’entre-
prise peut :
• soit reporter le crédit de TVA sur le mois suivant ; ce crédit réduit le montant de la TVA à payer
dans la déclaration de TVA du mois suivant ; il est reportable sans limite de délai ;
• soit en demander le remboursement ; la procédure de remboursement s’applique à tous les rede-
vables quel que soit leur régime d’imposition ; le crédit remboursable constaté au terme de chaque
année civile peut être remboursé intégralement à condition qu’il soit ≥ 150 € ; les crédits rembour-
sables au terme de chaque mois peuvent être remboursés à condition d’être ≥ 760 €.
Calculer le montant de la TVA due ou du crédit de TVA au titre du mois de septembre N à partir des informa-
tions suivantes, relatives à des opérations réalisées en septembre :
Opérations Montants HT
Ventes en France 25 000
Ventes en UE 8 000
Acquisition d’immobilisations en France 5 000
Achats de biens en provenance de l’UE 10 000
Achats de biens en France 21 500
Achats de services facturés en septembre 5 000
Achats de services réglés en septembre 7 500
Le taux de TVA est de 20 %. Aucun fournisseur n’a opté pour la TVA d’après les débits. L’entreprise disposait d’un crédit de TVA au
titre du mois d’août à reporter de 200 €. Les numéros d’identification intracommunautaires ont été communiqués.
164
Chapitre 14 - La taxe sur la valeur ajoutée
Correction
Calcul de la TVA due ou du crédit de TVA
TVA
TVA due TVA déductible sur
Éléments Base TVA collectée déductible
intracommunautaire immobilisations
sur ABS
Ventes en France 25 000 5 000
Ventes en UE 8 000 Exonérée
Achat d’immobilisations 5 000 1 000
Achat de biens en UE 10 000 2 000 2 000
Achat de biens en France 21 500 4 300
Achat de services 5 000 Au règlement
Règlement de services 7 500 1 500
Total 5 000 2 000 1 000 7 800
TVA due = (5 000 + 2 000) – 1

000 – 7 800 – 200 = – 2 000 (crédit de TVA)
IV Les déclarations de TVA

La compétence visant à compléter une déclaration de TVA n’est pas certifiée dans cette UE. Le candidat
doit cependant être capable de lire une déclaration de TVA simple pour la comptabiliser.
Les entreprises sont soumises à des régimes différents selon leur activité et le chiffre d’affaires
réalisé.
Éléments Réel Normal Réel simplifié Franchise en base

Ventes de biens (€) CA HT > 789 000 82 800 < CA HT ≤ 789 000 CA HT ≤ 82 800
Prestations de services (€) CA HT > 238 000 33 200 < CA HT ≤ 238 000 CA HT ≤ 33 200
Une condition supplémentaire doit être remplie pour bénéficier du régime simplifié : la TVA due de l'année
précédente ne doit pas excéder 15 000 €.
Les déclarations de TVA diffèrent selon le régime applicable.
Trois cas de figure se présentent :
– le régime réel normal ; une déclaration (CA3) est réalisée chaque mois (voire chaque trimestre sous
certaines conditions) ; la TVA est exigible entre le 15 et le 24 du mois suivant la période d’imposition ;
– le régime réel simplifié : deux acomptes sont versés en juillet et en décembre, exigibles entre le 15 et
le 24 du mois suivant le semestre concerné. Une déclaration annuelle (CA12) est effectuée à la clôture
165
de l’exercice, devant être déposée au plus tard début mai ; le paiement du solde de la TVA est simultané
à l’envoi de la déclaration ;
– la franchise en base : l’entreprise est dispensée de déclaration.
REMARQUE
Toutes les entreprises doivent télédéclarer et télérégler leur TVA, sans condition de seuils, directement en ligne
via leur compte fiscal ou par l’intermédiaire d’un expert-comptable ou d’un autre prestataire (mode EDI).
V La comptabilisation de la TVA
Les comptes de TVA doivent être soldés. La TVA à décaisser apparaît dans les comptes de tiers car la TVA
collectée sur les ventes de biens ou de prestations de services constitue une dette envers l’État et la TVA
déductible sur les achats d’immobilisations ou de biens et services représente une créance envers l’État. La
TVA à décaisser est portée au crédit du compte 44551 « TVA à décaisser » et le crédit de TVA est porté
au débit du compte 44567 « Crédit de TVA ». Le montant de TVA due ou le crédit de TVA est arrondi à
l’euro le plus proche ; la différence est portée, soit au débit d’un compte de charges, soit au crédit d’un
compte de produits.
A Le régime réel normal
1 La TVA à décaisser
1. TVA à décaisser au titre d’un mois
44562 TVA sur immobilisations X
44562.2 TVA sur acquisition intracommunautaire d’immobilisations X
44566.2 TVA sur acquisition intracommunautaire de biens et services X
44551 TVA à décaisser (TVA due du mois) X
44567 Crédit de TVA (report du crédit du mois précédent) X
Liquidation de la TVA
166
2. Paiement de la TVA à décaisser

44551 TVA à décaisser X
512 Banques X
2 Le crédit de TVA
Crédit de TVA au titre d’un mois
44567 Crédit de TVA (crédit de TVA du mois) X
44567 Crédit de TVA (report du crédit du mois précédent) X
Le crédit de TVA est reporté sur la déclaration du mois suivant ; le cas échéant, il peut faire l’objet d’un
remboursement, comptabilisé de la façon suivante :
512 Banques X
44567 Crédit de TVA X
Remboursement du crédit de TVA
Reprendre l’exemple précédent et comptabiliser l’écriture de liquidation de la TVA au 30/09/N.
Correction
30/09/N
44567 Crédit de TVA (crédit de TVA du mois) 2 000
44562 TVA sur immobilisations 1 000
44566.2 TVA sur autres biens et services UE 2 000
44566 TVA sur autres biens et services (7 800 – 2 000) 5 800
44567 Crédit de TVA (report du crédit du mois précédent) 200
Liquidation de la TVA du mois de septembre
167
B Le régime réel simplifié

Les acomptes versés sont comptabilisés dans un compte de régularisation 44581 « Acomptes – Réel
simplifié » et seront soldés à la liquidation de la TVA.
1. Acomptes versés en N (en juillet et en décembre)
44581 Acomptes – Régime réel simplifié X
512 Banques X
2. TVA à régulariser à la clôture

44581 Acomptes – Régime réel simplifié (pour solde) X
44551 TVA à décaisser (*) X
(*) En cas de crédit de TVA, le compte 44567 est débité à la place du crédit du compte 44551.
3. Paiement de la TVA due à régulariser (au plus tard en mai)
44551 TVA à décaisser X
512 Banques X
La société ORD est au réel simplifié. Elle a versé 3 201 € d’acomptes en juillet et 2 328 € d’acomptes en décembre.
Calculer et comptabiliser le montant de la TVA due ou du crédit de TVA à régulariser au 31/12/N à partir des
informations suivantes, relatives à des opérations réalisées en N (tous les montants sont donnés hors taxes) :
Opérations Montants HT
Ventes en France 120 000
Ventes en UE 8 000
Prestations de services encaissées 120 000
168
Acquisition d’immobilisations en France 120 000

Achats de biens en provenance de l’UE 20 000
Achats de biens en France 60 000
Achats de services réglés 13 000
Le taux de TVA est de 20 %. Aucun fournisseur n’a opté pour la TVA d’après les débits. Les numéros d’identification intracommunau-
taires ont été communiqués.
Correction
Calcul de la TVA due ou du crédit de TVA
TVA TVA
TVA TVA due
Éléments Base déductible sur déductible
collectée intracommunautaire
immobilisations sur ABS
Ventes en France 120 000 24 000
Ventes en UE 8 000 Exonérée
Prestations de services encaissées 120 000 24 000
Achat d’immobilisations en France 120 000 24 000
Achat de biens en UE 20 000 4 000 4 000
Achat de biens en France 60 000 12 000
Règlement de services 13 000 2 600
Total 48 000 4 000 24 000 18 600
TVA due = (48 000 + 4 000) – 2

4 000 – 1
8 600 = 9 400
TVA à régulariser fin N = 9 400 – (3 201 + 2 328) = 3 871
Comptabilisation
31/12/N
44566.2 TVA sur autres biens et services UE 4 000
44566 TVA sur autres biens et services (18 600 – 4 000) 14 600
44581 Acomptes – Réel simplifié (3 201 + 2 328) 5 529
44551 TVA à décaisser 3 871
169
SYNTHÈSE 1 SUR LES OPÉRATIONS COURANTES

La Société ARTU est spécialisée dans la vente et la maintenance de matériels informatiques. Le taux de TVA est de 20 %. L’entreprise
n’a formulé aucune option pour les débits en matière de TVA. Tous les numéros intracommunautaires ont été échangés.
Comptabiliser les opérations réalisées au cours du mois de mars au journal de la société ARTU.
a. Le 02/03, la facture n° F1234 est adressée à la société CRIS pour la réalisation d’une opération de maintenance logicielle. Brut HT :
2 500 € ; un acompte avait été versé en février pour 600 €. Le solde sera versé en avril.
b. Le 05/03, la facture n° F5678 est adressée à la société ROUT pour une vente au comptant de matériels informatiques. Brut HT :
5 000 € ; remise de 10 %, escompte de 1 % pour règlement comptant. Frais de port forfaitaire : 120 € HT ; le règlement est reçu
le 06/03.
c. Le 09/03, avis de crédit reçu de la banque relatif à l’escompte d’une LCR magnétique. Nominal : 2 000 €, escompte : 100 € ; com-
missions : 20 € HT.
d. Le 10/03, la facture d’avoir AV 9008 est adressée au client LOG, suite au retour d’un matériel informatique défectueux livré le
27 février. Le montant brut est de 800 € HT, une remise avait été accordée de 10 % ; la facture d’avoir mentionne un rabais supplé-
mentaire de 10 % en guise de geste commercial.
e. Le 11/03, la facture n° F3456 est adressée à un client américain pour la vente de matériels informatiques facturés à 3 000 $ ; les
matériels sont livrés dans 2 caisses consignées chacune à 240 $ ; le cours de la devise est de 1 € = 1,20 $.
f. Le 15/03, la facture d’avoir AV 6789 est adressée au client US pour le retour d’une caisse déconsignée au prix de déconsignation ;
l’autre caisse est conservée par le client ; le cours de la devise n’a pas changé.
g. Le 20/03, paiement reçu du client américain pour 2 600 € (converti au cours du jour).
h. Le 21/03, facture reçue n° 9421 du fournisseur italien Aldo pour l’achat de composants électroniques d’une montant de 800 €
(facture jointe).
i. Le 22/03, reçu du fournisseur REAL la facture n° 1765 pour l’achat de matériels informatiques destinés à la vente : Brut : 900 € HT,
remise 10 %, port forfaitaire : 50 € HT, règlement à 30 jours fin de mois.
j. Le 23/03, reçu du cabinet d’avocats CFE la facture d’honoraires n° 2345 pour un montant de 1 000 € HT ; le cabinet est au régime
de la TVA sur les encaissements ; règlement à 30 jours fin de mois.
k. Le 24/03, l’entreprise cède à son factor des créances commerciales, échéance au 30/06/N, pour un montant total de 25 000 € TTC.
l. Le 25/03, réception de l’avis de crédit relatif à la cession du 24/03, sous déduction d’une commission d’affacturage de 1 500 € HT et
de la commission de financement de 400 €.
m. Le 26/03, règlement à un fournisseur anglais d’une facture n° 4568 du 25 janvier d’un montant de 20 000 GBP. Cours au 25/01 :
1 GBP = 1,20 € ; cours au 26 mars : 1 GBP = 1,10 €.
n. Le 27/03, le directeur de l’entreprise récupère sa voiture de tourisme au garage ; les frais de réparation sont facturés 500 € HT (fac-
ture n° 8976) ; règlement en avril.
170
Correction
a. Facture F1234
02/03/N
411 Clients 2 400
4191 Avances et acomptes reçus 600
706 Prestations de services 2 500
4458 TVA à régulariser [(600 / 1,20) x 20 %] 100
44574 TVA sur encaissements [(2 500 x 20 %) – 100] 400
Facture n° F1234
b. Facture F1234
Brut : 5 000
– Remise : 500
= Net commercial : 4 500
– Escompte : 45
= Net financier = 4 455
+ Port : 120
= Total HT : 4 575
+ TVA : 915
= TTC : 5 490
05/03/N
411 Clients 5 490
7085 Port forfaitaire 120
Facture n° 5678
06/03/N
512 Banques 5 490
411 Clients 5 490
c. Avis de crédit
Net en compte = 2 000 – 1
00 – (20 x 1,20) = 1 876
09/03/N
512 Banques 1 876
Avis de crédit n° … – LCR magnétique
171
d. Avoir AV 9008
Brut : 800
– Remise : 10 % (500) = 80
= Net commercial : 720
+ Remise supplémentaire : 10 % (720) = 72
= Total HT : 792
+ TVA : 158,40
= Net TTC : 950,40
10/03/N
707 Ventes de marchandises 720,00
709 RRR accordés 72,00
411 Clients 950,40
Avoir n° AV9008
e. Facture 3456
3 000 / 1,20 = 2 500 € ; (240 / 1,20) x 2 = 200 x 2 = 400 €
Exportation exonérée de TVA
11/03/N
411 Clients 2 900
Facture n° 3456 US
f. Avoir n° 6789
11/03/N
411 Clients 200
7088 Autres produits d’activités annexes 200
Facture d’avoir AV 6789 emballages restitués et conservés
g. Solde facture F 3456

2 900 – 2
00 = 2 700 ; Somme encaissée = 2 600 < 2 700 : baisse de la créance, perte de change de 100 €
20/03/N
512 Banques 2 600
656 Pertes de change sur créances et dettes commerciales 100
411 Clients 2 700
172
h. Facture 9421
Acquisition intracommunautaire : autoliquidation de la TVA
21/03/N
607.2 Achats de marchandises UE 800
44566.2 TVA sur autres biens et services UE 160
401.1 Fournisseurs UE 800
4452 TVA due intracommunautaire 160
Facture n° 9421
i. Facture n° 1765
Brut : 900
– Remise : 90
= Net commercial : 810
+ Port : 50
= Total HT : 860
+ TVA : 172
= TTC : 1 032
22/03/N
607 Achats de marchandises 810
6241 Port sur achats 50
Facture n° 1765
j. Facture n° F 2345
23/03/N
622 Rémunérations d’intermédiaires et honoraires 1 000
44564 TVA déductible sur décaissements 200
k. Cession des créances au factor

24/03/N
467 Autres comptes débiteurs – Factor 25 000
411 Clients 25 000
173
l. Avis de crédit
Net en compte = 25 000 – (1 500 x 1,20) – 400 = 22 800
25/03/N
512 Banques 22 800
668 Autres charges financières 400
467 Autres comptes débiteurs – Factor 25 000
m. Facture n° 4568
Montant décaissé = 20 000 x 1,10 = 22 000 < 20 000 x 1,20 = 24 000, baisse de la dette, gain de change de 2 000 €
26/03/N
512 Banques 22 000
756 Gains de change sur créances et dettes commerciales 2 000
n. Facture n° 8976
Le véhicule de tourisme étant exclus du droit à déduction, les services liés au véhicule sont également exclus du droit à déduction ; les
frais sont donc comptabilisés TTC : 500 x 1,20 = 600
27/03/N
615 Entretien et réparations 600
Facture n° 8976
174
SOUS-PARTIE 2
COURANTES
OPÉRATIONS
ET DE PLACEMENT
D’INVESTISSEMENT
les opérations d’investissement et de placement et leur comptabilisation.
– Distinguer les charges des immobilisations ;
– Identifier la nature d’une immobilisation et d’un actif financier ;
– Justifier les règles d’entrée des immobilisations et des valeurs mobilières de placement
dans le patrimoine de l’entité ;
– Évaluer et comptabiliser l’entrée des immobilisations incorporelles et corporelles
dans le patrimoine de l’entité ;
– Évaluer et comptabiliser l’entrée des immobilisations financières et des valeurs mobilières
de placement dans le patrimoine de l’entité ainsi que les revenus associés.
15
Chapitre
LA DÉFINITION ET LA TYPOLOGIE
DES IMMOBILISATIONS
Ce chapitre va vous permettre de distinguer les charges des immobilisations et d'identifier les différentes
catégories d'immobilisations.
I La définition d’un actif

Un actif est un élément identifiable du patrimoine de l’entreprise générant une ressource que l’entité
contrôle du fait d’événements passés et dont elle attend des avantages économiques futurs.
II La distinction entre immobilisations, charges et stocks

Les immobilisations sont des actifs destinés à servir de façon durable à l’activité de l’entreprise.
Les charges correspondent aux éléments qui ne répondent pas à la définition et aux critères de comptabi-
lisation d’un actif ainsi qu’à ceux qui répondent à ces critères mais qui ne sont pas destinés à être utilisés
au-delà de l’exercice en cours, à savoir une durée supérieure à 12 mois.
Les stocks sont des biens destinés à être vendus dans le cours normal de l’activité (stocks de marchan-
dises), ou en cours de production pour une telle vente (stocks de produits), ou destinés à être consommés
(matières premières) dans le processus de production ou de prestations de services, dont la fourniture
interviendra ultérieurement.
Les stocks doivent répondre aux critères généraux de définition des actifs :
– élément identifiable ;
– élément porteur d’avantages économiques futurs ;
– coût évalué avec une fiabilité suffisante.
177
PARTIE 3 - Sous-partie 2 - Opérations courantes d’investissement et de placement
III Les conditions d’inscription d’une immobilisation

à l’actif
La comptabilisation d’une immobilisation corporelle nécessite que les deux conditions suivantes réunies :
– l’entreprise doit bénéficier des avantages économiques générés par l’immobilisation ;
– l’entreprise doit pouvoir évaluer son coût ou sa valeur avec une fiabilité suffisante.
IV La typologie des immobilisations

On distingue trois catégories d’immobilisations :
–
les immobilisations incorporelles : actifs monétaires sans substance physique ;
–
les immobilisations corporelles : actifs physiques détenus, soit pour être utilisés dans la production
de biens et de services, soit pour être loués à des tiers, soit à des fins de gestion interne, et dont l’entité
attend qu’ils soient utilisés au-delà de l’exercice en cours ;
–
les immobilisations financières : éléments représentant des créances assimilables à des prêts et des
droits dans le capital d’autres sociétés.
V Les immobilisations acquises de faible valeur

Les immobilisations acquises pour une valeur unitaire de 500 € HT (logiciels de faible valeur, petits maté-
riels de bureau et petits matériels industriels) peuvent être comptabilisées en charges.
VI Les principes d’évaluation des actifs

Les différentes valeurs retenues par le PCG lors de l’entrée dans le patrimoine de l’entreprise sont les sui-
vantes :
–
les actifs acquis à titre onéreux sont comptabilisés au coût d’acquisition ;
–
les actifs acquis à titre gratuit sont comptabilisés à leur valeur vénale ;
–
les actifs acquis par voie d’échange sont comptabilisés à leur valeur vénale à condition que cet échange
ait une substance commerciale et que la valeur vénale soit évaluée avec fiabilité ;
–
les actifs produits par l’entreprise sont comptabilisés à leur coût de production.
178
16
Chapitre
LES ACQUISITIONS
D’IMMOBILISATIONS
CORPORELLES
Selon le programme officiel de l'examen, ce chapitre va vous permettre d'évaluer et de comptabiliser l'en-
trée des immobilisations corporelles dans le patrimoine de l'entité.
I La classification comptable
Les immobilisations corporelles sont regroupées dans les comptes de la classe 21, subdivisés selon la
nature de l’immobilisation :
211 Terrains
212 Agencements et aménagements de terrains
213 Constructions
214 Constructions sur sol d’autrui
215 Installations techniques, matériel et outillage industriels
2181 Installations générales, agencements, aménagements divers
2182 Matériel de transport
218 2183 Matériel de bureau et matériel informatique
2184 Mobilier
2186 Emballages récupérables
179
II Les modalités d’entrée des immobilisations

dans le patrimoine de l’entité
A La détermination de la valeur d’entrée

La valeur d’entrée d’une immobilisation comprend obligatoirement :
– un prix d’achat net des remises, rabais et escomptes de règlement ;
– des droits de douane et des taxes non récupérables ;
– des coûts directement attribuables pour mettre l’actif en place et en état de fonctionner (frais de trans-
port, frais de montage et d’installation, frais d’essais de bon fonctionnement, honoraires de certains
professionnels (architectes, géomètres, évaluateurs, etc.) ;
– une estimation initiale des coûts de démantèlement, d’enlèvement et de restauration du site sur lequel
l’immobilisation est située.
Certains frais d’acquisition peuvent, sur option, être activés. L’option est globale et irrévocable.
Les frais d’acquisition concernés sont :
– les honoraires notaires, les frais d’actes, les droits de mutation et les droits d’enregistrement ;
– les coûts d’emprunts, si les conditions d’activation sont réunies.
L’activation est une méthode de référence (règlement ANC n° 2018-01 du 20 avril 2018).
Les frais, qui ne sont pas activés, sont comptabilisés en charges.
REMARQUE
Concernant l’acquisition de véhicules, la carte grise et les frais d’immatriculation peuvent être affectés dans
le coût d’acquisition (compte 2182) ou inscrits dans un compte de charges (compte 635). Ils ne supportent
pas la TVA. Les options (peinture métallisée et autres options) font partie du coût d’acquisition. Les frais de
carburant sont comptabilisés dans un compte de charges (compte 606).
B La période d’incorporation des coûts

Le point de départ d’attribution des coûts est la date à laquelle la Direction a pris et justifié sur le plan
technique et financier, la décision d’acquérir ou de produire l’immobilisation pour l’utiliser ou la céder
ultérieurement, et démontré qu’elle générera des avantages économiques futurs.
Les coûts cessent d’être activés lorsque l’immobilisation est en état de fonctionner.
180
Chapitre 16 - Les acquisitions d’immobilisations corporelles
Sont exclus du coût d’acquisition de l’immobilisation :

–
les coûts supportés avant ou pendant le développement de l’immobilisation qui ne sont pas nécessaires
pour mettre l’actif en état de fonctionner (formation du personnel, frais administratifs généraux) ;
–
les coûts supportés au-delà de la mise en service (coût de réinstallation, pertes d’exploitation).
Ces dépenses sont comptabilisées en charges.
Une entreprise a acquis une machine-outil le 01/03/N pour 100 000 € HT. Elle a versé un acompte de 30 000 € au fournisseur et une
commission de 5 000 € HT à un intermédiaire. La machine a été livrée le 01/10/N. La facture est jointe à la livraison et a été réglée par
chèque bancaire sous déduction d’un escompte de règlement de 1 % du prix de la machine. Les frais de port s’élèvent à 2 000 € HT
et les frais d’installation à 1 500 € HT. Le coût de la formation du personnel s’est élevé à 1 200 € HT.
La méthode de référence est retenue.
Suite à un problème lors de la mise en route, l’entreprise a fait intervenir une entreprise le 15/12/N pour remettre en état la machine.
La facture s’est élevée à 1 000 € HT. Une perte d’exploitation liée au problème de mise en route a été constatée pour 4 000 €.
Calculer la valeur d’entrée de la machine.
Correction
Valeur d’entrée de la machine
Coûts directement Frais d’acquisition

Éléments Prix d’achat net
attribuables activés
Prix d’achat 100 000
– Escompte – 1 000
Commission 5 000
Frais de port 2 000
Frais d’installation 1 500
Total 99 000 3 500 5 000
Les coûts de formation ne sont pas incorporables au coût d’acquisition car ils ne sont pas directement liés à la mise en état d’utilisation
de l’actif. La perte d’exploitation est subie après la mise en état d’utilisation de l’actif et le coût de la remise en état ne sont pas incor-
porables au coût de l’actif car ils interviennent après la mise en état d’utilisation de la machine et n’entrent donc pas dans la période
d’incorporation des coûts.
Valeur d’entrée de la machine = 99 000 + 3 500 + 5 000 = 107 500
181
C La présentation d’un tableau récapitulatif

des différentes dépenses
Les principales dépenses relatives à l’acquisition d’une immobilisation sont résumées dans le tableau suivant :
Dépenses
rattachées
Dépenses Dépenses
au coût
obligatoirement exclues
d’acquisition
rattachées du coût du coût
ou,
d’acquisition d’acquisition
Éléments comptabilisées
en charges
Frais
Coûts
Prix d’acquisition
directement Charges
d’achat et coûts
attribuables
d’emprunts
Prix d’achat net de remises et d’escompte X
Droits de douane et TVA non récupérable X
Frais nécessaires à la mise en place de l’actif : frais
de port, frais d’installation et de montage, honoraires
ingénieur conseil pour installation, frais d’essais de bon
X
fonctionnement, honoraires architectes, géomètres,
experts, évaluateurs, coût de préparation du site, frais
de démolition et travaux de reconstruction
Coût de démantèlement, d’enlèvement
X
et de restauration du site
Honoraires notaire, frais d’actes, commissions,
X
courtages, droits d’enregistrement, droits de mutation
Coûts d’emprunt X
Frais non directement attribuables pour mettre l’actif
en place : frais d’essais après mise en service,
frais de formation du personnel, coûts d’ouverture X
d’une nouvelle installation, frais d’introduction
d’un nouveau produit
Coûts administratifs généraux X
182
III Le traitement comptable des acquisitions

d’immobilisations corporelles à titre onéreux
A La comptabilisation des acquisitions corporelles
Le coût d’acquisition est comptabilisé au débit du compte 21 ; le compte de TVA déductible est le compte
44562 « TVA sur immobilisations ».
1. Avances et acomptes versés
Les avances et acomptes représentent une créance du client sur son fournisseur, comptabilisée au débit du
compte 238 « Avances et acomptes versés sur immobilisations corporelles », qui sera soldée lors de
la facturation. La contrepartie est un compte de trésorerie (compte 512).
238 Avances et acomptes versés sur immobilisations corporelles X
512 Banques X
Facture d’acompte n° ...
2. Réception de la facture
Deux cas de figure se présentent :
– soit les frais d’acquisition sont activés ;
– soit l’entreprise a opté pour la comptabilisation des frais d’acquisition en charges.
Activation des frais d’acquisition
21. Immobilisations corporelles X
Avances et acomptes versés (solde) X
238 Fournisseurs d’immobilisations X
404 Facture n° ...
Option des frais d’acquisition en charges
21. Immobilisations corporelles X
622 Rémunérations d’intermédiaires et honoraires X
44566 TVA sur biens et services X
6354 Droits d’enregistrement et de timbre (pas de TVA) X
238 Avances et acomptes versés (solde) X
Facture n° ...
3. Règlement de la facture
512 Banques X
183
Une entreprise a acquis une machine-outil. La machine est opérationnelle le 31/12/N. La facture s’élève à 10 000 € HT. L’entreprise
bénéficie d’un escompte de 1 % pour règlement sous 8 jours.
Correction
Valeur d’entrée = 10 000 x 99 % = 9 900
31/12/N
2154 Matériel industriel 9 900
404 Fournisseurs d’immobilisations 11 880
Facture n° …
B Le cas particulier des travaux immobiliers

Les travaux immobiliers sont assimilés à des prestations de services. Une partie de la TVA est déductible
au versement de l’acompte, le solde au règlement de la facture (sauf option pour les débits).
1. Avances et acomptes versés
238 Avances et acomptes versés sur immobilisations corporelles (TTC) X
44562 TVA sur immobilisations (Acompte TTC / 1,20) x 20 % X
512 Banques X
2. Réception de la facture
213 Constructions (valeur d’entrée Vo) X

44564 TVA sur encaissements (Vo x 20 %) – TVA sur acompte X
4458 TVA à régulariser ou en attente (solde) X
238 Avances et acomptes versés (solde) X
Facture n° ...
3. Règlement de la facture

44562 TVA sur immobilisations (Montant réglé / 1,20) x 20 % X
512 Banques X
44564 TVA sur encaissements X
184
La société BEHR a acquis un entrepôt. Elle fait appel à une société de BTP pour démolir et reconstruire l’entrepôt. Les travaux sont
commencés le 15/06/N. Un acompte de 60 000 € est versé à la signature du contrat. Les travaux sont achevés le 31/12/N. La facture
s’élève à 300 000 € HT, le règlement est à 30 jours.
Comptabiliser les écritures nécessaires en N.
Correction
31/12/N
238 Avances et acomptes versés sur immobilisations corporelles 60 000
44562 TVA sur immobilisations [(60 000 / 1,20) x 20 %] 10 000
512 Banques 60 000
4458 TVA à régulariser ou en attente 10 000
31/12/N
213 Constructions 300 000
44564 TVA sur encaissements [(300 000 x 20 %) – 10 000] 50 000
4458 TVA à régulariser ou en attente (solde) 10 000
238 Avances et acomptes versés (solde) 60 000
404 Fournisseurs d’immobilisations [(300 000 x 1,20) – 60 000] 300 000
Facture n° ...
C Le cas particulier des véhicules de tourisme

Les véhicules de tourisme sont exclus du droit à déduction de la TVA ; le coefficient de déduction (CDE) est
égal à zéro. La TVA non déductible augmente la valeur d’entrée de l’immobilisation. Le véhicule est donc
comptabilisé pour sa valeur TTC.
2182 Immobilisations corporelles (valeur d’entrée + TVA non déductible) X

Facture n° ...
TVA non déductible = Valeur d’entrée x 20 % x (1 – CDE) = Valeur d’entrée x 20 % x (1 – 0) = Valeur

d’entrée x 20 %. Le calcul du CDE relève de l'UE 4.
185
L’entreprise DASH a acquis le 01/03/N un véhicule de tourisme pour les commerciaux. Le prix d’achat est de 12 000 € HT.
TVA non déductible = 12 000 x 20 % = 2 400
Valeur d’entrée du véhicule = 12 000 + 2 400 = 14 400
Correction
01/03/N
2182 Matériel de transport 14 400
Facture n° …
D La comptabilisation des immobilisations corporelles à l’étranger

Les achats de biens en devises ont déjà été abordés au VI. du Chapitre 7. Les acquisitions d’immobilisations
en devises suivent le même raisonnement.
1 Les acquisitions intracommunautaires

La TVA est exigible à la date de la réception de la facture si cette dernière est délivrée avant le 15 du mois
suivant la livraison ; dans ce cas, la TVA est auto-liquidée.
2. Immobilisations X
44562.2 TVA déductible intracommunautaire sur immobilisations X
404.2 Fournisseurs d’immobilisations UE X
Facture n° ...
Une entreprise a acquis une machine auprès d’un fournisseur allemand le 01/08/N pour 30 000 € (facture jointe).
186
Correction
01/08/N
215 Matériel 30 000
44562.2 TVA déductible intracommunautaire sur immobilisations 6 000
404.2 Fournisseurs d’immobilisations UE 30 000
Facture n° …
2 Les importations
Deux possibilités s’offrent à l’entreprise :
– la TVA peut être autoliquidée, sur autorisation de l’administration des douanes (sous conditions).
La TVA est autoliquidée dès la réception de la facture, au même titre que les acquisitions intracom-
munautaires.
4455. TVA due sur importations X
Facture n° ...
– la TVA est exigible au moment du dédouanement. La TVA est déductible lorsque l’entreprise est en
possession des documents douaniers.
La comptabilisation nécessite deux écritures :
Réception de la facture
Facture n° ...
Réception de la facture du transitaire en douane
2. Immobilisations (droits de douane + frais accessoires activés) X

44562 TVA sur immobilisations (*) X
443 Opérations particulières avec l’État X
(*) TVA sur la valeur de l’immobilisation et sur les droits de douane et frais accessoires
187
Une entreprise a acquis le 01/03/N une machine auprès d’un fournisseur américain pour un montant de 50 000 €. Le 03/03/N, elle
reçoit la facture du transitaire. Les droits de douane sont de 10 000 € HT.
Comptabiliser les écritures relatives à cette acquisition.
Correction
Valeur d’entrée de la machine
Valeur d’entrée = 50 000 + 10 000 = 60 000
TVA déductible au 03/03 = 60 000 x 20 % = 12 000
01/03/N
Facture n° ...
31/12/N
44562 TVA déductible sur immobilisations 12 000
443 Opérations particulières avec l’État 22 000
Cas où l’entreprise opte pour l’autoliquidation : (on négligera les droits de douane)
31/12/N
4455. TVA due sur importations 10 000
Facture n° …
IV Le traitement comptable des acquisitions

d’immobilisations à titre gratuit
L’immobilisation reçue à titre gratuit provoque un enrichissement du patrimoine de l’entité et doit être
comptabilisée comme un produit exceptionnel 778 « Autres produits exceptionnels ».
21 Immobilisations corporelles X
778 Autres produits exceptionnels X
Acquisition gratuite d’immobilisations corporelles
188
V L’approche par composants

La comptabilisation des immobilisations par composants n’est pas attendue dans cette UE et relève de
l’UE 10 (voir Carrés DCG 10 Comptabilité approfondie, du même auteur). Il semble toutefois utile de défi-
nir la décomposition des immobilisations.
A La définition des composants

Lorsque des éléments constitutifs d’une immobilisation ont chacun des durées d’utilisation différentes,
chaque élément est comptabilisé séparément dès son entrée dans l’entité. L’immobilisation est dite
« décomposable ». La partie principale de l’immobilisation décomposée est appelée « structure », les
autres parties sont qualifiés de « composants ».
Un composant est un élément principal d’une immobilisation ayant une durée d’utilisation différente
ou procurant des avantages économiques selon un rythme différent de celui de l’immobilisation dans son
ensemble, nécessitant l’utilisation de taux ou de modes d’amortissement propres.
Tout composant identifié doit :
–
être significatif et doit conserver ce caractère au moment de son remplacement ;
–
être comptabilisé séparément dès l’origine et lors de son remplacement ;
–
faire l’objet d’un plan d’amortissement séparé.
ATTENTION
La décomposition d’une immobilisation en plusieurs composants ne modifie pas le coût global de cette immo-
bilisation.
B L’identification des composants

On distingue les composants de première catégorie et les composants de seconde catégorie.
1 Les composants de première catégorie

Les composants de première catégorie sont les éléments principaux d’une immobilisation devant faire l’ob-
jet de remplacements à intervalles réguliers pendant la durée d’utilisation de l’immobilisation.
189
2 Les composants de seconde catégorie

Les composants de seconde catégorie sont les dépenses d’entretien faisant l’objet de programmes plurian-
nuels de grandes révisions ou de grosses réparations. Ces dépenses peuvent être comptabilisées en tant
que composants ou faire l’objet d’une provision pour grande révision et gros entretien.
C Le traitement comptable des composants

Le traitement comptable diffère selon la catégorie des composants :
–
composants de première catégorie : il est obligatoire de les comptabiliser séparément dès l’origine et
lors de leur remplacement en tant que composant ;
–
composants de seconde catégorie : l’entreprise a le choix entre deux méthodes :
• soit la comptabilisation des dépenses comme composants,
• soit la constitution d’une provision pour gros entretien et grandes révisions.
La méthode comptable doit être mentionnée dans l’annexe.
REMARQUE
Fiscalement, la méthode des composants est interdite. Les dépenses de gros entretien et grandes révisions
n’entrent pas dans le champ d’application des composants. Toutefois, seule l’approche par composants est
compatible avec les normes IFRS dans la mesure où les dépenses de seconde catégorie ne répondent pas aux
critères de définition d’un passif.
1 La comptabilisation des composants de première catégorie

Les composants sont comptabilisés dans des subdivisions du compte de l’immobilisation concernée. Les
coûts directement attribuables au coût d’acquisition de l’immobilisation et les frais d’acquisition activables
sont affectés proportionnellement à la valeur de chaque élément décomposé, sauf mention particulière.
21.1 Immobilisations corporelles – Structure X

21.2 Immobilisations corporelles – Composant X
Facture n° ...
190
2 La comptabilisation des composants de seconde catégorie

Les écritures diffèrent selon la méthode retenue.
a La méthode des composants

Les composants sont comptabilisés dans des subdivisions du compte de l’immobilisation, au même titre
que les composants de première catégorie.
L’écriture comptable à la réception de la facture est la suivante :
21.1 Immobilisations corporelles – Structure X

21.2 Immobilisations corporelles – Composant X
Facture n° ...
b La méthode de la provision
L’immobilisation est comptabilisée dans son ensemble et une provision pour charges sera constatée à la
clôture de l’exercice (voir travaux d’inventaire).
L’écriture comptable à la réception de la facture est la suivante :
Facture n° ...
ATTENTION
Quel que soit la catégorie du composant, son identification n’augmente pas la valeur de l’immobilisation
acquise.
Une entreprise a acquis le 01/01/N un matériel A pour 10 000 € HT dont la durée d’utilisation est de 10 ans. Ce bien est composé d’un
appareillage évalué à 2 000 € HT devant faire l’objet d’un remplacement tous les 4 ans.
Elle a également acquis le 01/01/N un matériel B pour 30 000 € HT amortissable sur 6 ans, devant faire l’objet d’une grande révision
au bout de 3 ans, estimée à 3 000 € HT.
Comptabiliser les écritures d’acquisition.
191
Correction
Matériel A
Le matériel et son appareillage sont dissociables car l’appareillage constitue un élément devant faire l’objet de remplacements à inter-
valles réguliers : les deux éléments doivent donc être comptabilisés séparément.
01/01/N
2154.1 Matériel industriel – Structure 8 000
2154.2 Matériel industriel – Composant appareillage (10 000 – 2 000) 2 000
Facture n° …
Matériel B
Les dépenses d’entretien font l’objet de programmes pluriannuels de grandes révisions.
– s oit elles ne font pas l’objet de provisions pour grandes révisions et sont comptabilisées dès l’origine comme un com-
posant distinct de l’immobilisation
Les éléments « structure » et « révision » doivent être comptabilisés séparément.
01/01/N
2154.1 Matériel industriel – Structure (30 000 – 3 000) 27 000
2154.2 Matériel industriel – Composant révision 3 000
Facture n° …
– soit elles font l’objet de provisions pour grandes révisions

L’immobilisation est comptabilisée dans son ensemble.
01/01/N
Facture n° …
192
17
Chapitre
LA PRODUCTION
D’IMMOBILISATIONS
CORPORELLES
Ce chapitre va vous permettre d'évaluer et de comptabiliser les immobilisations corporelles produites par
l'entreprise pour elle-même.
I Les règles d’évaluation des immobilisations produites

Le coût de production (CP) d’une immobilisation produite par l’entreprise pour elle-même comprend les
éléments suivants :
– le coût d’acquisition des matières consommées ;
– les coûts engagés directs et indirects au cours des opérations de production ;
– les coûts d’emprunt activés sur option (si conditions réunies).
Les dépenses suivantes sont exclues du coût de production de l’immobilisation :
– les dépenses qui ne sont pas directement liées à la préparation de l’actif en vue de son utilisation (frais
de recherche, frais d’administration générale, frais de formation) ;
– les amortissements dérogatoires car ils ne sont pas économiquement justifiés ;
– le coût de la sous-activité.
Le coût de la sous-activité, les amortissements dérogatoires et les coûts d’emprunts ne sont pas attendus
du candidat ; ils relèvent de l’UE 10 (voir Carré DCG 10 Comptabilité approfondie, du même auteur).
193
II Le traitement comptable des immobilisations

produites par l’entreprise
A Les immobilisations produites sur un seul exercice

Lorsque l’immobilisation est achevée et mise en service, les frais engagés comptabilisés au préalable en
charges au fur et à mesure de l’avancement des travaux, sont neutralisés par le biais du compte 722
« Production immobilisée ».
La loi de simplification de la vie des entreprises supprime l’obligation de constater une livraison à soi-
même soumise à TVA dès lors que l’acquisition du bien auprès d’un autre assujetti aurait ouvert droit à la
déduction intégrale de la TVA.
722 Production immobilisée X
Coût de production de l’immobilisation achevée
Une entreprise a construit pour son propre usage une machine-outil. Les travaux ont débuté le 01/03/N et se sont achevés le 31/12/N.
Les dépenses engagées sont les suivantes :
Matières premières : 200 000 €
Main d’œuvre : 220 000 €
Frais de fabrication : 60 000 €
Calculer le coût de production de la machine et comptabiliser l’écriture au 31/12/N.
Correction
Coût de production de la machine
Coût de production = 200 000 + 220 000 + 60 000 = 480 000
31/12/N
722 Production immobilisée 480 000
194
Chapitre 17 - La production d’immobilisations corporelles
B Les immobilisations produites sur plusieurs exercices

Lorsqu’à la clôture de l’exercice N–1, l’immobilisation n’est pas terminée, il convient de procéder à l’évalua-
tion partielle de son coût de production N–1. Il n’y a pas de TVA sur les productions en cours.
À l’achèvement de l’immobilisation en N, on procède à l’évaluation du coût de production total.
1. Évaluation du coût de production à la clôture N–1
231 Immobilisations corporelles en cours (CPN–1 ) X

En-cours de production
2. Évaluation du coût de production à l’achèvement de l’immobilisation
21 Immobilisations corporelles (CP total) X

231 Immobilisations corporelles en cours (solde du CPN–1 ) X
722 Production immobilisée (CPN ) X
Une entreprise a construit pour son propre usage une machine-outil. Les travaux ont débuté le 01/03/N–1 et se sont achevés le 31/12/N.
Les dépenses engagées en N–1 sont les suivantes :
Frais de recherche et Frais administratifs

Matières premières Main d’œuvre Frais de fabrication
d’études préalables généraux
10 000 60 000 100 000 40 000 2 000
Les dépenses engagées en N sont les suivantes :
Matières premières Main d’œuvre Frais de fabrication Sous-traitants

120 000 200 000 140 000 40 000
Calculer le coût de production de la machine et comptabiliser l’écriture au 31/12/N.
195
Correction
Coût de production de la machine
Coût de productionN–1 = 60 000 + 100 000 + 40 000 = 200 000
Coût de productionN = 120 000 + 200 000 + 140 000 + 40 000 = 500 000
Coût de production total = 200 000 + 500 000 = 700 000
31/12/N
231 Immobilisations corporelles en cours 200 000
196
18
Chapitre
LES ACQUISITIONS
D’IMMOBILISATIONS
INCORPORELLES
Selon le programme officiel de l'examen, ce chapitre va vous permettre d'évaluer et de comptabiliser l'en-
trée des immobilisations incorporelles dans le patrimoine de l'entité.
Les immobilisations incorporelles sont regroupées dans les comptes de la classe 20, subdivisés selon la
nature de l’immobilisation :
201 Frais d’établissement

203 Frais de recherche et de développement
205 Concessions et droits similaires, brevets, licences, marques, procédés, logiciels, droits et valeurs similaires
206 Droit au bail
207 Fonds commercial
208 Autres immobilisations incorporelles
II Les critères de comptabilisation

d’une immobilisation incorporelle
La comptabilisation d’une immobilisation incorporelle nécessite que les deux conditions suivantes réunies :
–
l’entreprise doit bénéficier des avantages économiques générés par l’immobilisation ;
–
l’entreprise doit pouvoir évaluer son coût avec une fiabilité suffisante.
Le coût d’acquisition est comptabilisé au débit du compte 20 ; le compte de TVA déductible est le compte
44562 « TVA sur immobilisations ».
197
III Le traitement comptable des frais d’établissement

et de recherche et développement
A La comptabilisation des frais d’établissement

Les frais liés à la constitution de sociétés ou à la réalisation d’une augmentation de capital peuvent être
inscrits à l’actif du bilan dans le compte 201 « Frais d’établissement ».
La constitution de société et l’augmentation de capital relèvent de l’UE 10 (voir Carré DCG 10 Comptabilité
approfondie, du même auteur).
B La comptabilisation des dépenses de recherche

et de développement
Les dépenses de recherche concernent la recherche fondamentale et la recherche appliquée.
Elles se situent trop en amont de la production ou de la commercialisation et ne satisfont pas aux cri-
tères de définition d’un actif (probabilité d’obtention d’avantages économiques futurs) ; elles doivent être
comptabilisées en charges.
Les dépenses de développement concernent la mise en application des travaux de recherche en
vue de l’obtention d’éléments nouveaux, avant le début de leur production commerciale ou de leur utili-
sation.
Elles sont soit comptabilisées en charges, soit activables (méthode de référence). L’activation des
dépenses de développement est autorisée si les conditions suivantes sont simultanément remplies :
– projets nettement individualisés ;
– projets ayant de sérieuses chances de réussite technique et de rentabilité commerciale.
Lorsque les conditions sont remplies, les frais de développement activés sont portés au débit du compte
203 « Frais de recherche et de développement ». Les charges comptabilisées sont annulées via le
compte 721 « Production immobilisée ».
203 Dépenses de recherche et de développement X

Activation des frais de développement
La méthode retenue doit être appliquée à l’intégralité des actifs concernés et non pas projet par projet.
C’est l’application du principe de permanence des méthodes.
L’annexe doit comporter la méthode de comptabilisation des coûts de développement.
198
Chapitre 18 - Les acquisitions d’immobilisations incorporelles
Un projet de recherche et de développement est engagé en interne. Les frais de recherche fondamentale s’élèvent à 6 000 € ; les frais
de développement s’élèvent à 20 000 €.
Les dépenses ont été comptabilisées en charges.
Les conditions d’activation sont réunies.
Comptabiliser les écritures nécessaires au 31/12/N.
Correction
Les frais de recherche sont des charges ; aucune écriture supplémentaire n’est à comptabiliser.
Les frais de développement sont activés.
31/12/N
203 Dépenses de recherche et de développement 20 000
Activation des frais de développement
IV Le traitement comptable de l’acquisition

de brevets et marques
Les brevets et marques constituent des immobilisations incorporelles s’ils sont destinés à servir
de façon durable à l’entreprise.
205 Concessions et droits similaires, brevets --- X

Facture n° ...
V Le traitement comptable de l’acquisition de logiciels

Les logiciels constituent des immobilisations incorporelles s’ils sont destinés à servir de façon durable à
l’entreprise.
La comptabilisation nécessite de distinguer :
– les logiciels standards ;
– les logiciels spécifiques ;
– les logiciels d’exploitation.
199
A Les logiciels standards

Les logiciels standards sont assimilés à des biens incorporels ; la TVA est déductible à la facturation.

Facture n° ...
B Les logiciels spécifiques

Les logiciels spécifiques sont assimilés à des prestations de services ; la TVA est déductible au règlement.
4458 (*) TVA à régulariser ou en attente X
Fournisseurs d’immobilisations X
404 Facture n° ...
(*) On peut utiliser le compte 44564.
C Les logiciels d’exploitation

Les logiciels d’exploitation intégrés à l’ordinateur, dont le prix est dissocié de celui de l’ordinateur, sont
immobilisés dans le compte 205 ; les logiciels d’exploitation intégrés à l’ordinateur, dont le prix est indis-
socié de celui de l’ordinateur, sont immobilisés dans le compte 2183.
REMARQUE
Sont comptabilisés en charges :
– les logiciels de faible valeur de moins de 500 € HT ;
– les logiciels ne correspondant pas à la définition d’une immobilisation : logiciels utilisés en une seule fois ;
– l’actualisation d’un logiciel ;
– la mise à jour ponctuelle d’un logiciel.
Toutefois, la modification de fond d’un logiciel et la mise à jour d’un logiciel en vue d’accroître les possibi-
lités de son utilisation, sont comptabilisées dans le compte 205.
200
Chapitre 18 - Les acquisitions d’immobilisations incorporelles
La société BUR a acquis le 10/12/N un ordinateur :
Prix d’achat de l’ordinateur : 2 000 € HT ; carte réseau : 120 € HT ; logiciel pack office : 200 € HT
Logiciel de comptabilité : 600 € HT
Logiciel spécialement développé pour ses propres besoins : 1 200 € HT
Papier imprimante : 80 € HT
Correction
Valeur d’entrée de l’ordinateur = 2 000 + 120 + 200 = 2 320
Valeur d’entrée des logiciels = 600 + 1 200 = 1 800
10/12/N
2183 Matériel de bureau 2 320
205 Concessions et droits similaires, brevets 1 800
6064 Fournitures administratives 80
44562 TVA sur immobilisations [(2 320 + 600) x 20 %] 584
4458 TVA à régulariser ou en attente (1 200 x 20 %) 240
Facture n° ...
VI Le traitement comptable de l’acquisition

de sites internet
Le coût d’acquisition des sites est porté en immobilisations incorporelles dès lors que les sites sont destinés
à servir durablement à l’activité de l’entreprise.
205 Concessions et droits similaires, sites internet X

Facture n° …
201
VII Le traitement comptable de l’acquisition

de fonds commerciaux
La valeur du fonds acquis représente la différence entre le prix d’acquisition total et les actifs devant
figurer à d’autres postes du bilan (matériel, stocks, etc.). Si certains éléments acquis du fonds com-
mercial ne peuvent pas figurer à d’autres postes du bilan, ils sont comptabilisés en immobilisations incor-
porelles.
207 Fonds de commerce X

Acquisition d’un fonds de commerce – facture n° …
REMARQUE
Si l’acquisition du fonds entraîne pour l’acheteur le versement de droits d’enregistrement, elle n’est pas
soumise à TVA.
La société RETO acquiert le 02/01/N un fonds de commerce pour 80 000 € ; il comprend une machine-outil de 10 000 € et des stocks
de marchandises pour 5 000 €.
Calculer la valeur du fonds et comptabiliser l’écriture d’acquisition.
Correction
Valeur du fonds = 80 000 – 1
0 000 – 5
000 = 65 000
02/01/N
207 Fonds de commerce 65 000
37 Stocks de marchandises 5 000
Acquisition d’un fonds de commerce – Facture n° ...
202
19
Chapitre
LA PRODUCTION
D‘IMMOBILISATIONS
INCORPORELLES
Ce chapitre va vous permettre d'évaluer et de comptabiliser les immobilisations incorporelles créées en
interne par l'entité.
I Les logiciels créés à usage interne
A Les conditions d’activation

Les logiciels créés constituent des immobilisations incorporelles lorsque les conditions suivantes sont simul-
tanément remplies :
–
projet présentant de sérieuses chances de réussite technique et de rentabilité commerciale ;
–
intention clairement exprimée par la direction de produire le logiciel et de l’utiliser durablement ;
–
indication de la durée d’utilisation minimale estimée compte-tenu de l’évolution prévisible des connais-
sances techniques en matière de conception et de production du logiciel ;
–
précision de l’impact attendu sur le compte de résultat.
ATTENTION
L’activation est obligatoire et non optionnelle lorsque les conditions sont remplies. Toutefois, Il ne s’agit pas
d’une méthode de référence.
203
B Le calcul du coût de production

Le coût de production des logiciels correspond à l’ensemble des coûts supportés par l’entité durant les
phases suivantes :
Charges incorporées Charges exclues

Éléments
au coût de production du coût de production
Étude générale (analyse préalable)
Analyse organique (conception détaillée
Phase conceptuelle Analyse fonctionnelle (conception générale
de l’application)
d’application)
Programmation (codification)
Phase de production
Réalisation des tests et jeux d’essais
Phase de mise à disposition Formation
Élaboration de la documentation technique
de l’utilisateur et du suivi Suivi des logiciels (maintenance)
La comptabilisation est conforme à celle des immobilisations produites par l’entreprise. Lorsque l’immobi-
lisation est achevée et mise en service, les frais engagés comptabilisés au préalable en charges au fur et à
mesure de l’avancement des travaux, sont neutralisés par le biais du compte 721 « Production immobi-
lisée ». Lorsqu’à la clôture de l’exercice N–1, l’immobilisation n’est pas terminée, il convient de procéder
à l’évaluation partielle de son coût de production N–1, inscrit au débit du compte 232 « Immobilisations
incorporelles en cours ». À l’achèvement de l’immobilisation en N, on procède à l’évaluation du coût
de production total.
1. Logiciel produit sur un seul exercice
205 Concessions et droits similaires, logiciels --- X

Coût de production du logiciel achevé
204
Chapitre 19 - La production d‘immobilisations incorporelles
2. Logiciel produit sur plusieurs exercices

Coût de production du logiciel non achevé à la clôture de l’exercice N–1
232 Immobilisations incorporelles en cours X

En-cours de production (CPN–1 )
Coût de production du logiciel achevé à la clôture de l’exercice N
205 Immobilisations incorporelles (CP total) X

232 Immobilisations incorporelles en cours (CPN–1 ) X
L’entreprise LOGA a conçu un logiciel de gestion destiné à être utilisé en interne. Les dépenses engagées en N sont les suivantes :
Étude préalable : 500 €
Analyse organique : 2 000 €
Programmation : 1 000 €
Tests et jeux d’essais : 1 200 €
Documentation : 100 €
Formation : 200 €
Les dépenses ont été comptabilisées en charges.
Le logiciel est opérationnel le 31/12/N.
Calculer le coût de production du logiciel et comptabiliser l’écriture nécessaire au 31/12/N.
Correction
Coût de production du logiciel
Coût de production = 2 000 + 1 000 + 1 200 + 100 = 4 300
31/12/N
205 Immobilisations incorporelles 4 300
205
II Les sites créés en interne
A La typologie des sites

On distingue les sites actifs et les sites passifs.
–
les sites actifs : ils permettent l’enregistrement de commandes ou de commerce électronique et/ou
participent aux systèmes d’information ou commerciaux de l’entreprise, générant ainsi des avantages
économiques ;
–
les sites passifs : ils sont limités à la présentation des produits et de l’entreprise (vitrine) et ne parti-
cipent pas directement aux systèmes d’information ou commerciaux de l’entreprise ; ils ne correspon-
dant donc pas à la définition d’un actif ; les dépenses sont comptabilisées en charges.
B Les conditions d’activation des coûts de développement

des sites
L’activation des coûts de développement des sites est autorisée si les conditions suivantes sont remplies :
– sites ayant de sérieuses chances de réussite technique ;
– intention clairement exprimée par la Direction, d’achever le site et de l’utiliser ou de le vendre ;
– capacité à utiliser ou à vendre le site ;
– façon dont le site génèrera des avantages économiques futurs probables ;
– identification des ressources appropriées pour achever le développement et utiliser ou vendre le site ;
– capacité à évaluer de façon fiable les dépenses attribuables au site au cours de son développement.
La comptabilisation est conforme à celle des logiciels créés à usage interne.
1. Site internet produit sur un seul exercice
205 Concessions et droits similaires, logiciels --- X

Coût de production du site achevé
206
Chapitre 19 - La production d‘immobilisations incorporelles
2. Site internet produit sur plusieurs exercices

Coût de production du site non achevé à la clôture de l’exercice N–1
232 Immobilisations incorporelles en cours X

En-cours de production (CPN–1 )
Coût de production du site achevé à la clôture de l’exercice N
205 Immobilisations incorporelles (CP total) X

232 Immobilisations incorporelles en cours (solde CPN–1 ) X
Coût de production du site achevé
La société WEB a débuté en N–1 la création d’un site internet – actif. Le site est achevé et mis en service le 31/12/N. Les dépenses
engagées se sont élevées à 3 000 € en N–1 et 8 000 € en N ; elles ont été correctement comptabilisées en charges.
Correction
Coût de production du site = 3 000 + 8 000 = 11 000
31/12/N
205 Immobilisations incorporelles 11 000
232 Immobilisations incorporelles en cours 3 000
207
20
Chapitre
LES ACQUISITIONS
D’ACTIFS FINANCIERS
Selon le programme officiel de l’examen, ce chapitre va vous permettre de comprendre les opérations de
placement.
– Identifier la nature d’un actif financier ;
– Justifier les règles d’entrée des valeurs mobilières de placement dans le patrimoine de l’entité ;
– Évaluer et comptabiliser l’entrée des immobilisations financières et des valeurs mobilières de placement
dans le patrimoine de l’entité ainsi que les revenus associés.
Les différentes catégories de titres proposés par le PCG sont les suivantes :
les titres de participations : actions et parts sociales dont la possession durable est estimée utile à
–
l’activité de l’entité car elles sont détenues à des fins de contrôle ou d’influence dans la société émettrice
des titres. Sont présumés être des titres de participation les titres représentant au moins 10 % du capital
de l’entreprise émettrice ;
les titres de l’activité de portefeuille (TIAP) : titres détenus durablement avec pour seul objectif de
–
retirer, à plus ou moins longue échéance, un gain en capital, sans intention d’intervenir dans la gestion
de la société émettrice ;
autres titres immobilisés : titres autres que les titres de participation et les TIAP (actions ou obligations)
–
que l’entreprise a l’intention de conserver durablement ou qu’elle n’a pas la possibilité de vendre à bref
délai ; par-ailleurs, les titres conférant un droit de propriété (actions), donnés en nantissement ou faisant
l’objet d’un blocage temporaire (garantie d’honorer le remboursement d’un découvert, etc.) sont inscrits
en titres immobilisés ;
les valeurs mobilières de placement (VMP) : titres (actions ou obligations) acquis dans un but spécu-
–
latif en vue de réaliser un gain à brève échéance ou un placement de trésorerie à court terme.
209
Les différentes catégories de titres sont regroupées dans les comptes de la classe 2 et de la classe 5 en
fonction de leur nature :
261 Titres de participation

271 Autres titres immobilisés – Actions
272 Autres titres immobilisés – Obligations
273 TIAP
503 VMP – Actions
506 VMP − Obligations
REMARQUE
Une action est un droit de propriété alors qu’une obligation est un droit de créance.
II Les principes d’évaluation des actifs financiers

à l’entrée
A L’évaluation du coût d’acquisition
Les titres acquis à titre onéreux sont évalués à leur coût d’acquisition (cours en bourse, valeur probable
de négociation, etc.).
Les titres acquis à titre gratuit sont évalués à leur valeur vénale.
B Le traitement comptable des frais d’acquisition

Les frais d’acquisition sont :
– soit comptabilisés en charges ;
– soit rattachés au coût d’acquisition des titres.
Le rattachement des frais au coût d’acquisition des titres immobilisés et des titres de placement est une
méthode de référence (règlement ANC n° 2018-01 du 20 avril 2018).
L’option peut être exercée de manière différenciée, dans le respect du principe de permanence des
méthodes, pour l’ensemble des immobilisations incorporelles et corporelles d’une part, et pour l’en-
semble des titres immobilisés et des titres de placement, d’autre part.
210
Chapitre 20 - Les acquisitions d’actifs financiers
Lorsque les frais d’acquisition sont rattachés au coût d’acquisition de titres immobilisés, ils sont amortis-
sables sur 5 ans à compter de la date d’acquisition des titres. Cet amortissement est exclusivement fiscal et
donne lieu à la comptabilisation d’un amortissement dérogatoire.
ATTENTION
Les coûts d’emprunts liés à l’acquisition de titres ne peuvent pas être inclus dans le coût d’entrée de l’actif.
Ils restent comptabilisés en charges car les titres ne constituent pas des actifs éligibles.
1 Le traitement comptable des acquisitions des actifs financiers

Le cas particulier des libérations partielles d’actions n’est pas attendu du candidat pour l’évaluation de
cette UE ; il relève de l’UE 10 (voir Carrés DCG 10 Comptabilité approfondie, du même auteur).
Le coût d’acquisition est comptabilisé au débit des comptes 2 ou des comptes 5 selon la nature des titres ;
l’opération d’acquisition de titres n’est pas soumise à TVA. Seuls les frais d’acquisition sont soumis à
la TVA.
Frais d’acquisition inclus dans le coût d’acquisition
261 Titres de participations X
27 Autres immobilisations financières X
50 Valeurs mobilières de placement X
44562 TVA sur immobilisations (sur frais) X
44566 TVA sur biens et services (sur frais) X
512 Banques (*) X
(*) Si l’acquisition n’est pas réglée immédiatement, on utilise les comptes 404 et 464.
Frais d’acquisition exclus du coût d’acquisition
261 Titres de participations X
27 Autres immobilisations financières X
627 Frais sur titres X
44566 TVA sur biens et services (sur frais) X
512 Banques (*) X
(*) Si l’acquisition n’est pas réglée immédiatement, on utilise les comptes 404 et 464.
L’entreprise BOSH a acquis le 01/01/N des titres de participation pour 10 000 € ; les frais sur titres s’élèvent à 500 € HT.
211
Correction
Soit les frais d’acquisition sont comptabilisés en charges
01/01/N
261 Titres de participation 10 000
6271 Frais sur titres 500
44566 TVA sur biens et services 100
512 Banques 10 600
Soit les frais d’acquisition sont activés (méthode de référence)

01/01/N
44562 TVA sur immobilisations 100
512 Banques 10 600
2 Le cas particulier des acquisitions d’obligations

Le cas particulier des obligations cotées n’est pas attendu du candidat pour l’évaluation de cette UE ; il
relève de l’UE 10 (voir Carré DCG 10 Comptabilité approfondie, du même auteur).
Il semble utile de présenter l’acquisition des obligations sachant que les taux d’intérêts courus auront été
échangés.
La cotation des obligations est effectuée en pourcentage de la valeur nominale « au pied du cou-
pon », c’est-à-dire hors intérêts courus. Le montant déboursé, à l’acquisition d’obligations à une date
donnée, comprend le prix d’acquisition et les intérêts courus.
Prix d’achat d’une obligation = Cotation en % x Valeur nominale
Intérêt couru unitaire à l’achat = Valeur nominale x Taux d’intérêt couru à l’achat
Les intérêts courus seront comptabilisés au débit des comptes 7621 « Revenus des titres immobilisés »
ou 764 « Revenus des valeurs mobilières de placement » pour faciliter la comptabilisation ultérieure
des coupons encaissés à l’échéance (voir revenus sur titres).
272 Titres immobilisés X

7621 Revenus des titres immobilisés X
506 VMP – Obligations X
764 Revenus des valeurs mobilières de placement X
512 Banques X
212
Chapitre 20 - Les acquisitions d’actifs financiers
Dans le cas d’une souscription d’obligations à l’émission, aucun intérêt couru n’est à comptabiliser à la
souscription.
L’écriture comptable est alors la suivante :
272 Titres immobilisés X

506 VMP – Obligations X
512 Banques X
La société PLACI a acquis au comptant le 15/12/N les titres suivants :
–
100 actions Accor au prix unitaire de 40 € dans le but de réaliser un placement à court terme ;
– 4
00 parts sociales sur les 1 000 qui composent le capital de la SART Bio ; la direction souhaite exercer une influence notable sur la
gestion de Bio. Le prix d’achat d’une part sociale est de 12 € ;
– 2
00 actions sur les 1 000 qui composent le capital de la SAS Cash ; la direction ne souhaite pas s’immiscer dans la gestion de Cash.
Le prix d’achat d’une action est de 10 € ;
–
100 obligations de nominal 200 €, cotation 105 %, taux d’intérêt couru à l’achat 2 %, acquises dans un but spéculatif.
Comptabiliser les écritures d’acquisition.
Correction
Les titres Accor acquis à but spéculatif sont classés en VMP.
Les parts sociales Bio représentent 40 % du capital de BIO (400 / 1 000) et sont classés en titres de participation.
Les actions Cash représentent 20 % du capital de Cash (200 / 1 000) et sont classés en TIAP et non en titres de participation car l’en-
treprise n’a aucune intention d’intervenir dans la gestion de Cash.
Les obligations acquises dans un but spéculatif sont classées en VMP.
15/12/N
503 Valeurs mobilières de placement – Actions 4 000
512 Banques 4 000
Avis de débit n° ... (100 x 40)
15/12/N
512 Banques 4 000
Avis de débit n° ... (400 x 12)
15/12/N
506 Valeurs mobilières de placement – Obligations (100 x 210) 21 000
764 Revenus des VMP – obligations (100 x 200 x 2 %) 400
512 Banques 21 400
213
3 Les revenus sur titres

Les revenus sur titres (dividendes, coupons d’intérêts, etc.) constituent des produits financiers, compta-
bilisés dans les comptes 76, subdivisés selon la nature des titres.
Nature des titres Numéro de compte de revenus sur titres

261 : Titres de participation 761
27 : Titres immobilisés 762
50 : VMP 764
512 Banques X
761 Produits de participation X
762 Produits des autres immobilisations financières X
764 Revenus des VMP X
Intérêts perçus
La société TRESO dispose de 1 000 titres de participation Corner, acquis en N–2 à 30 € l’un. Le 02/05/N, la société Corner distribue un
dividende unitaire de 3 €.
Comptabiliser l’écriture de l’encaissement des dividendes chez CORNER.
Correction
02/05/N
512 Banques 3 000
716 Produits de participation 3 000
Intérêts perçus (1 000 x 3)
214
SOUS-PARTIE 3
OPÉRATIONS
COURANTES LIÉES
AUX CESSIONS
D’IMMOBILISATIONS
ET DE VALEURS
MOBILIÈRES
DE PLACEMENT
les opérations concernant les cessions d’immobilisations et de valeurs mobilières
de placement dans les comptes individuels.
– Analyser les règles spécifiques de comptabilisation applicables aux cessions
d’immobilisations et de valeurs mobilières de placement ;
– Évaluer et comptabiliser le prix de cession des immobilisations et des valeurs mobilières
de placement cédées au cours de l’exercice.
21
Chapitre
LES CESSIONS D’IMMOBILISATIONS
CORPORELLES ET INCORPORELLES
Ce chapitre va vous permettre de comptabiliser le prix de cession des immobilisations corporelles et incor-
porelles.
I
Le traitement comptable des cessions
d’immobilisations corporelles et incorporelles
La cession d’une immobilisation entraîne les conséquences suivantes :
–
une entrée de trésorerie (ou d’une créance) correspondant au prix de cession ;
–
la sortie du bien à sa valeur nette comptable.
La sortie du bien à sa VNC sera comptabilisée lors des travaux d’inventaire (voir Chapitre 28).
II
La comptabilisation de la cession
L’entrée de trésorerie ou de la créance est constatée au débit du compte 512 « Banques » ou du compte
462 « Créances sur cessions d’immobilisation » par le crédit d’un compte de produit exceptionnel
775 « Produits des cessions d’éléments d’actifs ». Si la cession est soumise à la TVA, la TVA est exigible
à la livraison du bien.
L’écriture comptable de la constatation de la cession est la suivante :
462 Créances sur cessions d’immobilisations X
775 Produits des cessions d’éléments d’actifs X
Constatation de la cession
217
PARTIE 3 - Sous-partie 3 - Opérations courantes liées aux cessions d’immobilisations
et de valeurs mobilières de placement
REMARQUE
Parfois, le compte d’attente 471 est crédité par le débit du compte 512. Il suffit de solder ce compte d’at-
tente en le débitant par le crédit des comptes appropriés.
L’écriture est alors la suivante :
471 Compte d’attente X

775 Produits des cessions d’éléments d’actifs X
Pour régularisation
Une entreprise avait acquis un camion le 01/06/N-3 pour 35 880 € HT. La durée d’utilisation retenue par l’entreprise est de 3 ans. À
l’issue de cette durée, l’entreprise souhaite revendre le véhicule 16 000 € HT. La cession a lieu comme prévu le 01/06/N.
Comptabiliser l’écriture de cession.
Correction
01/02/N
462 Créances sur cessions d’immobilisations 19 200
775 Produits des cessions d’éléments d’actifs 16 000
III L’aspect fiscal lié à la TVA

Les cessions des biens meubles sont soumises à la TVA, excepté certains cas particuliers, comme les
véhicules de tourisme exclus du droit à déduction à la TVA, cédés à des entreprises ou à des particuliers.
Les cessions de terrains constructibles et d’immeubles détenus moins de 5 ans sont imposables de
plein droit à la TVA. En revanche, les cessions de terrains constructibles et d’immeubles détenus depuis
plus de 5 ans ne sont pas imposables à la TVA (sauf option) et génèrent des régularisations de TVA. Ces
régularisations relèvent de l’UE 10 (voir Carré DCG 10 Comptabilité approfondie, du même auteur).
218
Chapitre 21 - Les cessions d’immobilisations corporelles et incorporelles
Une entreprise avait acquis un immeuble le 01/06/N–10 pour 100 000 €. L’entreprise cède l’immeuble le 10/08/N pour 116 000 €.
Elle cède également le 10/08/N un véhicule de tourisme à une autre entreprise pour un montant de 3 000 €. Ce véhicule avait été
acquis 12 000 € TTC le 01/03/N–4.
Comptabiliser les écritures de cession.
Correction
L’immeuble étant détenu depuis plus de 5 ans, la cession n’est pas soumise à TVA. La vente du véhicule de tourisme à une autre entre-
prise n’est pas soumise à la TVA.
01/02/N
Constatation de la cession de l’immeuble
01/02/N
Constatation de la cession du véhicule
219
22
Chapitre
LES CESSIONS
D’ACTIFS FINANCIERS
Ce chapitre va vous permettre de comptabiliser le prix de cession des actifs financiers.
I Le traitement comptable des cessions

d’actifs financiers
Le traitement comptable diffère selon la catégorie des titres.
La constatation de la cession de titres est en principe comptabilisée à partir du relevé bancaire. La sortie
des titres sera comptabilisée lors des travaux d’inventaire (voir Chapitre 34).
A La cession des titres de participation et les titres immobilisés

L’écriture de constatation de la cession est conforme à celle d’une cession d’immobilisation incorporelle
ou corporelle. L’entrée de trésorerie est constatée au débit du compte 512 « Banques » par le crédit du
compte de produits exceptionnels 775 « Produits des cessions d’éléments d’actif ». Les frais éventuels
sont supportés par le vendeur et sont comptabilisés au débit du compte 6271 « Frais sur titres ».
512 Banques (*) X

775 Produits des cessions d’éléments d’actif X
(*) Possibilité d’utiliser le compte 462
221
PARTIE 3 - Sous-partie 3 - O
pérations courantes liées aux cessions d’immobilisations
B La cession des titres immobilisés de l’activité de portefeuille (TIAP)

Lors de la cession, seul le montant global de la plus-value ou le montant global de la moins-value figure
au compte de résultat.
Les écritures sont conformes à celles d’une cession de titres de participation ou d’autres titres immobilisés,
excepté que le compte utilisé est :
–
soit le compte de charges exceptionnelles 675 « Valeurs comptables des éléments d’actif cédés »
dans le cas d’une moins-value ;
–
soit le compte de produits exceptionnel 775 « Produits des cessions d’éléments d’actif », dans le
cas d’une plus-value.
± Value = Prix de vente – Prix d’achat
– la cession génère une plus-value
La plus-value apparaît indirectement dans les comptes, via le compte 775.
L’écriture de la constatation de la cession est la suivante :
512 Banques (*) X

– la cession génère une moins-value
La moins-value apparaît indirectement dans les comptes, via le compte 675.
512 Banques (*) X

675 Valeurs comptables des éléments d’actif cédés X
C La cession des valeurs mobilières de placement (VMP)

Les plus ou moins-values de cession des VMP sont constatées dans des comptes spécifiques apparaissant
au compte de résultat. Les plus-values sont comptabilisées en produits financiers dans le compte 767
« Produits nets sur cessions de VMP » et les moins-values en charges financières dans le compte 667
« Charges nettes sur cessions de VMP ».
222
Chapitre 22 - Les cessions d’actifs financiers

– la cession génère une plus-value
L’entrée de trésorerie est constatée au débit du compte 512 « Banques » par le crédit du compte de pro-
duits exceptionnels 767 « Produits nets sur cessions de VMP ».
512 Banques (*) X
767 Produits nets sur cessions de VMP X
(*) Possibilité d’utiliser le compte 465.
– la cession génère une moins-value
L’entrée de trésorerie est constatée au débit du compte 512 « Banques » par le crédit du compte de pro-
duits exceptionnels 667 « Charges nettes sur cessions de VMP ».
512 Banques (*) X
667 Charges nettes sur cessions de VMP X
(*) Possibilité d’utiliser le compte 465.
Le 01/09/N, la société AERU a réalisé les cessions suivantes :
Cession de 100 titres de participation au prix unitaire de 150 €, acquis en N–2 à 210 € l’unité
Cession de 50 valeurs mobilières de placement au prix unitaire de 120 €, acquises en N–3 à 110 € l’une
Cession de 20 TIAP au prix unitaire de 80 €, acquis en N–1 à 90 € l’unité
Comptabiliser les écritures de cession.
Correction
Cession des titres de participation
01/09/N
512 Banques 15 000
Avis de crédit n° ... (100 x 150)
Cession des VMP

Plus ou moins-value = (50 x 120) – (50 x 110) = 6 000 – 5 500 = + 500 (plus-value)
01/09/N
512 Banques 5 500
767 Produits nets sur cessions de VMP 5 500
223
PARTIE 3 - Sous-partie 3 - O
pérations courantes liées aux cessions d’immobilisations
Cession des TIAP

Plus ou moins-value = (20 x 80) – (20 x 90) = 1 600 – 1 800 = – 200 (moins-value)
01/09/N
512 Banques 1 600
675 Valeurs comptables des éléments d’actif cédés 1 600
Sortie des TIAP
II Le cas particulier des cessions d’obligations

Les intérêts courus encaissés à la cession sont calculés, de la date d’échéance à la date de la cession. Ils
constituent des produits financiers comptabilisés au crédit des comptes 76 subdivisés selon la catégo-
rie des obligations par le débit d’un compte de trésorerie.
Intérêt couru unitaire à la cession = Valeur nominale x Taux d’intérêt couru à la cession
Les écritures comptables de la cession sont analogues à celles des autres titres.
100 obligations ont été acquises en N–3 dans un but spéculatif, cotation 98 %, valeur nominale 200 €. Elles sont cédées le 31/12/N,
cotation 105 %, taux d’intérêt couru à la cession 4 %.
Comptabiliser l’écriture de cession.
Correction
Intérêt couru à la cession = 100 x 200 x 4 % = 800
Prix d’achat unitaire = 200 x 98 % = 196
Prix de vente unitaire = 200 x 105 % = 210
Plus ou moins-value = (100 x 210) – (100 x 196) = 21 000 – 19 600 = 1 400
Total encaissé = 21 000 + 800 = 21 800
01/09/N
512 Banques 21 800
764 Revenus des VMP 21 000
767 Produits nets sur cessions de VMP 800
224
SOUS-PARTIE 4
COURANTES
OPÉRATIONS
DE FINANCEMENT
Selon le programme officiel de l’examen, cette partie va vous permettre de connaître
les sources de financement que peut mobiliser l’organisation.
– Identifier les différents types de financement ;
– Élaborer les différents tableaux d’amortissement d’emprunts bancaires ;
– Analyser pour une modalité de financement donnée ses caractéristiques
et en déduire ses avantages et inconvénients ;
– Comptabiliser les opérations de financement.
23
Chapitre
LES MODES DE FINANCEMENT
À LONG TERME
Ce chapitre va vous permettre d'identifier les différents types de financement à long terme et de mettre
en évidence leurs avantages et leurs inconvénients.
I La typologie des moyens de financement à long terme

Plusieurs financements concourent à la couverture des besoins de financements durables de l’entre-
prise, notamment pour financer ses investissements :
– les subventions ;
– les emprunts ;
– le crédit-bail ;
– les apports en capital.
L’étude des comptes courants d’associés n’est pas attendue par le candidat.
Les financements concourant à la couverture des besoins de financement à court terme ont été abor-
dés au Chapitre 11 (négociation des effets de commerce, mobilisation des créances commerciales, décou-
verts bancaires).
A Le financement par les subventions

Des aides publiques sont attribuées par l’État, des régions ou des communes et peuvent prendre diverses
formes, comme les subventions d’exploitation et les subventions d’équilibre, ou les subventions d’équipe-
ment ou d’investissement.
227
PARTIE 3 - Sous-partie 4 - Opérations courantes de financement
B Le financement par emprunts

Les emprunts contractés auprès des établissements de crédit sont qualifiés d’emprunts indivis dans la
mesure où il y a un bénéficiaire et donc indivisibilité de la ressource allouée. On distingue les crédits à
moyen terme (de 2 à 7 ans) et les crédits à long terme (> 7 ans). Les principales modalités de rembourse-
ment sont les remboursements par amortissements constants, par annuités constantes et in fine.
C Le financement par crédit-bail

Le crédit-bail correspond à une location, assortie d’une option d’achat à un prix déterminé à l’avance.
En fin de contrat, l’entreprise peut lever l’option et acheter le bien ou restituer le bien.
D Le financement par capitaux propres

Lors de la création d’une entreprise, les capitaux propres sont constitués des sommes versées par les asso-
ciés ou par l’exploitant individuel.
Durant un exercice comptable :
– la société peut procéder à une augmentation de capital par émission d’actions ou de nouvelles parts
sociales, réalisée par apports en numéraire, en nature ou par incorporation de réserves ;
– l’exploitant d’une entreprise individuelle peut effectuer des apports personnels.
228
Chapitre 23 - Les modes de financement à long terme
II Les avantages et les inconvénients des principaux

financements à moyen et long terme
Les avantages et les inconvénients des différents modes de financement sont résumés dans le tableau
suivant :
Modes de
Avantages Inconvénients
financement
− nécessite une capacité d’emprunt au départ ;
− permet de bénéficier de l’effet de levier si le − financement coûteux : frais de gestion, intérêts,
taux de rentabilité économique est supérieur au remboursement du capital ;
Emprunt taux d’endettement ; − diminue la rentabilité de l’entreprise (intérêts) ;
− permet de bénéficier d’économies d’impôts sur − réduit l’autonomie financière ;
les intérêts et les frais d’émission de l’emprunt.
− augmente la dépendance financière vis à vis
des banques.
− supprime les décaissements initiaux liés à
l’achat du bien ;
− n’obère pas la capacité d’endettement de
− financement coûteux : frais de gestion, loyers ;
l’entreprise ;
Crédit-bail − diminue la rentabilité de l’entreprise (rede-
− permet de faire face à l’obsolescence et à la
vances).
revente des biens ;
− permet de bénéficier d’économies d’impôts sur
les redevances.
− peut provoquer un effet de dilution du capital
et une perte de contrôle de la société en cas de
− augmente la garantie des tiers ;
nouveaux actionnaires ;
Augmentation − ne génère aucun remboursement ultérieur ;
− financement coûteux : frais, dividendes à
de capital − permet de bénéficier d’économies d’impôts sur verser ;
les frais d’augmentation de capital.
− suppose la capacité des actionnaires à recapi-
taliser.
229
24
Chapitre
LE FINANCEMENT
PAR SUBVENTIONS
Ce chapitre va vous permettre d'identifier les différentes subventions accordées à l'entité et de procéder
à leur comptabilisation.
I Les définitions
Une subvention est une aide accordée à l’entreprise par l’État ou les collectivités publiques.
On distingue trois catégories de subventions :
–
les subventions d’exploitation. Elles servent à compenser l’insuffisance de certains produits d’exploi-
tation ou à faire face à certaines charges d’exploitation ;
–
les subventions d’équilibre. Elles servent à compenser le déficit global que l’entreprise aurait constaté
si la subvention ne lui avait pas été accordée ;
–
les subventions d’équipement ou subventions d’investissement. Elles sont attribuées aux entre-
prises pour les aider à financer leurs opérations d’investissement à long terme. Elles servent à financer
des éléments d’actif immobilisé nettement précisés (subventions d’équipement) ou des activités à long
terme (subventions d’investissement).
II Le traitement comptable des subventions

d’exploitation
Les subventions d’exploitation représentent un produit dès que l’entreprise a la certitude de leur octroi et
sont portées au crédit du compte 74 « Subventions d’exploitation ». En contrepartie, le compte de tiers
4417 « État − Subventions d’exploitation » est débité, puis soldé à l’encaissement de la subvention.
231

1. Attribution de la subvention
4417 État − Subventions d’exploitation X

74 Subventions d’exploitation X
Attribution de la subvention
2. Encaissement de la subvention
512 Banques X
4417 État − Subventions d’exploitation X
III Le traitement comptable des subventions d’équilibre

Au même titre que les subventions d’exploitation, les subventions d’équilibre représentent un produit dès
que l’entreprise a la certitude de leur octroi et sont portées au crédit du compte 7715 « Subventions
d’équilibre ». En contrepartie, le compte de tiers 4418 « État − Subventions à recevoir » est débité,
puis soldé à l’encaissement de la subvention.
4418 État − Subventions d’équilibre X
7715 Subventions d’équilibre X
512 Banques X
4418 État − Subventions d’équilibre X
ATTENTION
Les subventions d’exploitation et les subventions d’équilibre sont imposables à la TVA si la condition de
« lien direct » est remplie (subvention octroyée en contrepartie d’un service rendu ou en complément de
prix).
232
Chapitre 24 - Le financement par subventions
Une société a encaissé le 01/01/N une subvention de 6 000 € accordée par la société mère afin qu’elle puisse poursuive son activité défi-
citaire depuis plusieurs années.
La poursuite de cette activité est nécessaire au développement futur du groupe.
Comptabiliser l’écriture relative à l’encaissement de la subvention.
Correction
La subvention est assujettie à la TVA car elle est assortie de l’obligation par la société de poursuivre son activité.
01/01/N
512 Banques 6 000
7715 Subventions d’équilibre 5 000
Encaissement de la subvention
IV Le traitement comptable des subventions

d’équipement ou d’investissement
L’entreprise a le choix entre deux méthodes de comptabilisation :
– comptabiliser la subvention immédiatement en produits ;
– étaler la subvention.
A La subvention est comptabilisée immédiatement en produit

La subvention représente un produit exceptionnel dès que l’entreprise a la certitude de leur octroi. En
contrepartie, le compte de tiers 4411 « État − Subventions d’investissement » est débité, puis soldé à
l’encaissement de la subvention.
4411 État − Subventions d’investissement X

77 Produits exceptionnels X
233

512 Banques X
B La subvention est étalée

La subvention est considérée comme une ressource de financement ; elle est comptabilisée dans un compte
faisant partie des capitaux propres, le compte 131 « Subventions d’équipement ». Le compte de tiers
4411 « État − Subventions d’investissement » est débité dès que l’entreprise reçoit la notification de
l’attribution de la subvention, puis soldé par un compte de trésorerie à l’encaissement de la subvention.
À la date de clôture, les subventions sont rapportées au résultat de l’exercice (voir travaux d’inventaire).

131 Subventions d’équipement X
512 Banques X
ATTENTION
Les subventions d’équipement et d’investissement ne sont pas imposables à la TVA.
L’entreprise SUBU reçoit le 15/02/N la notification de l’attribution d’une subvention de 500 000 €, destinée à financer l’acquisition
d’un ensemble immobilier de 800 000 € (dont 200 000 € pour le terrain) et un matériel industriel d’une valeur de 200 000 € HT (TVA
à 20 %). Les acquisitions sont réalisées le 01/03/N. La subvention est encaissée le 01/03/N. L’acquisition de l’ensemble immobilier n’est
pas soumise à TVA mais aux droits d’enregistrement.
Comptabiliser les écritures nécessaires dans les deux cas suivants :
− la subvention est inscrite immédiatement en produits ;
− l’entreprise a opté pour l’étalement de la subvention.
234
Chapitre 24 - Le financement par subventions
Correction
1er cas : la subvention est inscrite immédiatement en produits
15/02/N
4411 État – Subventions d’investissement 500 000
777 Produits exceptionnels 500 000
01/03/N
512 Banques 500 000
01/03/N
211 Terrains 200 000
213 Constructions (800 000 – 200 000) 600 000
44562 TVA sur immobilisations (200 000 x 20 %) 40 000
512 Banques 1 040 000
Facture n° ...
2e cas : l’entreprise a opté pour l’étalement de la subvention

15/02/N
131 Subventions d’équipement 500 000
01/03/N
512 Banques 500 000
01/03/N
211 Terrains 200 000
213 Constructions (800 000 – 200 000) 600 000
44562 TVA sur immobilisations (200 000 x 20 %) 40 000
512 Banques 1 040 000
Facture n° ...
235
25
Chapitre
LE FINANCEMENT
PAR EMPRUNT BANCAIRE
Les emprunts participent à la couverture des besoins de financement durables de l'entité. Ce chapitre va
vous permettre d'élaborer les tableaux d'emprunts et de comptabiliser les écritures à la souscription de
l'emprunt et à son remboursement.
I Les modalités de remboursement des emprunts

Les emprunts contractés sont remboursables à terme selon plusieurs modalités.
Table des abréviations :

A : Amortissement de l’emprunt a : Annuité de l’emprunt
i : Taux d’endettement n : Durée de l’emprunt
Les modalités de remboursement d’un emprunt que peut proposer la banque, sont les suivantes :
a = Vo x i / [1 – (1 + i)-n]
Emprunt remboursable par annuités constantes
A = a – Intérêts
A = Vo / n
Emprunt remboursable par amortissements constants
a = A + Intérêts
A = 0 ; la dernière année : A = Vo
Emprunt remboursable in fine
a = Intérêts ; la dernière année : a = Vo + Intérêts
237
II L’établissement des tableaux d’amortissement

d’emprunts
L’établissement du tableau d’amortissement d’un emprunt met en évidence le montant de l’annuité, cor-
respondant à la somme des intérêts et des amortissements, ainsi que le montant du capital restant
dû après chaque échéance.
Les tableaux sont présentés selon le modèle suivant :
Emprunt remboursable par amortissements constants
Capital début Intérêts Amortissements Annuités Capital fin

Années
(1) (2) (3) (4) (5)
N+1 Vo (1) x i A = Vo / n (2) + (3) (1) – (3)
---
Emprunt remboursable par annuités constantes
Capital début Intérêts Annuités Amortissements Capital fin

Années
(1) (2) (3) (4) (5)
N+1 Vo (1) x i Vo x i / [1 – (1 + i)–n] (3) – (2) (1) – (4)
---
Emprunt remboursable in fine
Capital début Intérêts Amortissements Annuités

Années Capital fin
(1) (2) (3) (4)
N+1 Vo (1) x i 0 (2) + (3) Vo
---
Dernière année Vo (1) x i Vo (2) + (3) 0
REMARQUE
Le remboursement par amortissements constants ou par annuités constantes est moins coûteux qu’un rem-
boursement in fine ; en effet, les intérêts sont calculés sur le capital en début de période dont le montant
est décroissant car il est diminué, à chaque période, des remboursements effectués ; dans le cas d’un amor-
tissement in fine, les intérêts sont calculés sur le montant total de l’emprunt à chaque période.
238
Chapitre 25 - Le financement par emprunt bancaire
L’entreprise IMP a contracté le 02/01/N un emprunt de 30 000 €, remboursable à terme échu sur 3 ans au taux annuel de 1 %. Le
premier remboursement a lieu le 31/12/N.
Présenter les tableaux d’amortissement de l’emprunt selon les trois modalités de remboursement possibles.
Correction
Amortissement par amortissements constants
A = 30 000 / 3 = 10 000
Années Capital début Intérêts Amortissements Annuités Capital fin

31/12/N 30 000 300 10 000 10 300 20 000
31/12/N+1 20 000 200 10 000 10 200 10 000
31/12/N+2 10 000 100 10 000 10 100 0
Total 600
Amortissement par annuités constantes

a = 30 000 x 0,01 / [1 – (1,01)-3] = 10 201

31/12/N 30 000 300 9 901 10 201 20 099
31/12/N+1 20 099 201 10 000 10 201 10 099
31/12/N+2 10 100 101 10 100 10 201 0
Total 602
Amortissement par amortissements in fine

31/12/N 30 000 300 0 300 30 000
31/12/N+1 30 000 300 0 300 30 000
31/12/N+2 30 000 300 30 000 30 300 0
Total 900
Les frais supportés par l’entreprise sont plus faibles pour un remboursement par amortissements constants.
239
III Le traitement comptable à la souscription de l’emprunt

L’emprunt constitue une dette envers la banque, portée au crédit du 164 « Emprunts auprès des éta-
blissements de crédit », qui sera soldé au fur et à mesure des remboursements.
À la souscription de l’emprunt, l’écriture comptable est la suivante :
512 Banques X
164 Emprunts auprès des établissements de crédit X
Dans le cas où des frais de dossier sont imposés par la banque, ceux-ci sont supportés par l’entreprise et
comptabilisés au débit du compte 6272 « Commissions et frais sur émission d’emprunts ». L’entre-
prise reçoit le net en compte :
Net en compte = Montant de l’emprunt – Frais de dossier TTC
L’écriture est alors la suivante :

6272 Commissions et frais sur émission d’emprunts X
44566 TVA sur autres biens et services (TVA sur frais) X
164 Emprunts auprès des établissements de crédit X
L’entreprise IMP a contracté un emprunt le 02/01/N pour 30 000 €. Des frais de dossier sont supportés par l’entreprise à hauteur de
1 % HT du montant de l’emprunt.
Comptabiliser l’écriture de souscription de l’emprunt.
Correction
02/01/N
512 Banques (30 000 – 3 00 x 1,20) 29 640
6272 Commissions et frais sur émission d’emprunts 300
164 Emprunts auprès des établissements de crédit 30 000
240
Chapitre 25 - Le financement par emprunt bancaire
IV Le traitement comptable à l’échéance

Seul le principal de la dette figure au passif du bilan et fait l’objet d’un amortissement (remboursement)
qui apure petit à petit le compte 164, débité à chaque échéance. Les intérêts constituent une charge pour
l’entreprise, portée au débit du compte 661 « Charges d’intérêt » ; ils peuvent être majorés de frais
d’assurance imposés par la banque.
L’écriture du paiement de l’annuité à l’échéance est la suivante :
6611 Intérêts des emprunts X

164 Emprunts auprès des établissements de crédit (A) X
512 Banques X
REMARQUE
Les intérêts courus sur emprunts sont regroupés dans une subdivision du compte 168. Leur comptabilisation
sera effectuée au moment des écritures d’inventaire (voir travaux d’inventaire).
Reprendre l’application précédente.
Présenter l’écriture au 31/12/N dans le cas où l’emprunt est remboursable par annuités constantes.
Correction
31/12/N
6611 Intérêts des emprunts 300
512 Banques (30 000 – 3
00 x 1,20) 10 201
V Les mentions à porter dans l’annexe

Toutes les entreprises sont tenues de donner dans l’annexe le montant des dettes classées selon la durée
restant à courir à un an au plus, à plus d’un an et cinq ans au plus et à plus de cinq ans.
241
26
Chapitre
LE FINANCEMENT
PAR CRÉDIT-BAIL MOBILIER
Ce chapitre va vous permettre de comptabiliser les opérations de financement par crédit-bail à la signature
du contrat et à la levée de l'option.
I La définition du crédit-bail
Le contrat de crédit-bail (ou leasing) est une opération de location de biens, assortie d’une promesse
de vente du bien à l’issue de la période de location, moyennant un prix convenu à l’avance, tenant
compte des versements effectués à titre de loyers. Le preneur (locataire) dispose du bien sans devoir inves-
tir la totalité du prix correspondant. Le PCG ne permet pas, dans les comptes individuels, l’inscription des
biens pris en crédit-bail à l’actif du bilan. L’immobilisation ne figure donc pas dans le bilan de l’entreprise
locataire.
En fin de contrat, l’entreprise locataire peut :
– prolonger la période de location ;
– lever l’option d’achat (acheter l’immobilisation à un prix d’achat fixé à la conclusion du contrat) ;
– restituer le bien.
Par opposition au crédit-bail, la location financière n’est pas assortie d’une option d’achat.
II Le traitement comptable pendant la période de location

Une somme est généralement versée à la signature du contrat à titre de garantie d’exécution du contrat.
Elle est enregistrée au débit du compte 275 « Dépôts et cautionnements versés » par le crédit d’un
compte de trésorerie. Ce dépôt de garantie sera récupéré en fin de contrat.
Les redevances liées à l’utilisation d’un bien mobilier en crédit-bail sont versées en début ou en fin de
période ; elles sont comptabilisées en charges au débit du compte 6122 « Redevances de crédit-bail
mobilier » par le crédit d’un compte de trésorerie.
243

1. Versement d’un dépôt de garantie à la signature du contrat
275 Dépôts et cautionnements versés X

512 Banques X
Versement du dépôt de garantie
2. Règlement des redevances à l’échéance (en début ou en fin de période)
6122 Redevances de crédit-bail mobilier X

44566 TVA sur biens et services (*) X
512 Banques X
Règlement des loyers
(*) Le CDE étant de 0 pour les loyers sur véhicules de tourisme, les redevances seront comptabilisées TTC.
À la clôture de l’exercice, des régularisations devront être réalisées pour les redevances non acquittées
concernant la période écoulée (charges à payer), ou pour les redevances concernant la période d’utilisation
postérieure à la date de clôture (charges constatées d’avance). Leur comptabilisation sera effectuée au
moment des écritures d’inventaire (voir travaux d’inventaire).
Le 02/01/N, une entreprise signe un contrat de crédit-bail relatif à l’utilisation, pendant 3 ans, d’un véhicule de tourisme d’une valeur
de 20 000 € HT. Le dépôt de garantie est de 1 000 €. La redevance mensuelle est fixée à 600 € TTC et est versée en début de période.
Comptabiliser les écritures à la signature du contrat.
Correction
Le crédit-bail portant sur un véhicule de tourisme, la TVA n’est pas déductible. La redevance est comptabilisée TTC.
02/01/N
512 Banques 1 000
02/01/N
6122 Redevances de crédit-bail mobilier 600
512 Banques 600
Règlement des loyers
244
Chapitre 26 - Le financement par crédit-bail mobilier
III Le traitement comptable à la levée de l’option

en fin de contrat
Si l’entreprise locataire lève l’option d’achat, l’immobilisation est inscrite à l’actif du bilan en immobilisa-
tions pour la valeur résiduelle fixée à la signature du contrat.
Le cas échéant, l’entreprise restituera le bien à la société de location.
L’écriture de la levée de l’option est la suivante :
2. Immobilisations (*) X
44562 TVA sur immobilisations (*) X
275 Dépôts et cautionnements versés (solde) X
Facture n° … – Levée d’option
(*) Le CDE étant de 0 pour les véhicules de tourisme, le compte 2 sera comptabilisé TTC.
Si l’entreprise restitue le bien, l’écriture du remboursement du dépôt de garantie est la suivante :
512 Banques X
275 Dépôts et cautionnements versés (solde) X
Restitution du dépôt de garantie
IV Les mentions à porter dans l’annexe

Afin d’informer les tiers sur les engagements pris en matière de crédit-bail, les entreprises doivent commu-
niquer dans l’annexe des informations concernant les contrats de crédit-bail.
Ces informations concernent :
–
la valeur des biens pris en crédit-bail au moment de la signature du contrat ;
–
le montant des redevances afférentes à l’exercice et le montant cumulé des redevances des exercices
précédents ;
–
les dotations aux amortissements qui auraient été enregistrées pour ces biens au titre de l’exercice clos
s’ils avaient été acquis par l’entité et le montant cumulé des amortissements qui auraient été effectués
au titre des exercices précédents ;
–
l’évaluation des redevances restant à payer ;
–
le prix d’achat résiduel de ces biens stipulé aux contrats.
Le tableau annexé se présente comme suit :
Redevances Amortissements Redevances restant à payer Prix
Valeur
Postes de de > 1 an et d’achat
d’entrée cumulées cumulés ≤ 1 an > 5 ans
l’exercice l’exercice ≤ 5 ans résiduel
Une présentation simplifiée est possible pour les sociétés ne dépassant pas à la clôture de l’exercice
deux des trois seuils suivants : Total bilan ≤ 4M€ ; CA HT ≤ 8 M€ et effectif ≤ 50.
245
Le 02/01/N, une entreprise signe un contrat de crédit-bail relatif à l’utilisation, pendant 3 ans, d’un matériel d’une valeur de 10 000 €
HT, amortissable sur 5 ans si l’entreprise en était propriétaire. Le dépôt de garantie est de 500 €. La redevance mensuelle est fixée à
320 € HT et est versée en début de période. La levée de l’option peut être réalisée au prix de 3 000 € HT en fin de contrat, le 01/01/N+3.
1. Comptabiliser les écritures à la signature du contrat.
2. Présenter le tableau à annexer au 31/12/N.
3. Comptabiliser l’écriture de la levée de l’option.
Correction
1. Signature du contrat
02/01/N
275 État – Subventions d’investissement 500
512 Banques 500
02/01/N
44566 TVA sur biens et services 64 384
512 Banques
Paiement de la redevance
2. Tableau annexé au 31/12/N
Redevances Amortissements Redevances restant à payer Prix

Valeur
Postes de de > 1 an et d’achat
d’entrée cumulées cumulés ≤ 1 an > 5 ans
l’exercice l’exercice ≤ 5 ans résiduel
Matériel 10 000 0 3 840 (1) 0 2 000 (2) 3 840 (1) 3 840 (1) 0 3 000
(1) 320 x 12 = 3 840
(2) 10 000 / 5 = 2 000
Vérification : 320 x 12 x 3 = 11 520 = 3 840 + 3 840 + 3 840 = 11 520
3. Levée de l’option
02/01/N+3
215 Matériel 3 000
44562 TVA déductible sur immobilisations 600
275 Dépôts et cautionnements versés 500
Levée de l’option
246
27
Chapitre
LE FINANCEMENT
PAR CAPITAUX PROPRES
Il n’est pas attendu du candidat de procéder au calcul et de comptabiliser la répartition du résultat.
La constitution de sociétés et les augmentations de capital relèvent de l’UE 10. Seule l’étude de l’entreprise
individuelle relève de cette UE.
I Le capital individuel
À la différence des sociétés qui sont dotées de la personnalité juridique, les entreprises individuelles ne
disposent pas d’un patrimoine propre.
Le capital initial correspond à la valeur des éléments actifs que l’exploitant décide d’inscrire au bilan
de son entreprise. L’apport peut être réalisé en nature (immobilisations, etc.) et en numéraire (liquidités).
L’apport est inscrit en ressources au crédit du compte 101 « Capital individuel ».
L’écriture de constitution est la suivante :
101 Capital individuel X
Création de l’entreprise individuelle
Le 02/01/N, Monsieur CACH créé une entreprise individuelle, dont l’activité est la restauration de meubles. Il apporte une machine-outil
d’une valeur de 10 000 € ; il ouvre un compte bancaire au nom de l’entreprise sur lequel il dépose 5 000 €.
Comptabiliser l’écriture de constitution.
247
Correction
02/01/N
512 Banques 5 000
101 Capital individuel 15 000
Création de l’entreprise individuelle
II Le compte de l’exploitant
Le capital initial est modifié ultérieurement par les apports ou les retraits personnels de l’exploitant via le
compte spécifique 108 « Compte de l’exploitant ».
Le solde de ce compte est ensuite viré au compte 101 « Capital individuel » à la fin de l’exercice comp-
table. Le compte 101 est porté soit au crédit, soit au débit, selon le solde du compte de l’exploitant (solde
créditeur ou débiteur).
1. Apports de l’exploitant
108 Compte de l’exploitant X
Apports personnels
2. Retraits de l’exploitant

Retraits personnels
3. Solde du compte en fin d’exercice comptable

Cas où le compte de l’exploitant est créditeur
Virement pour solde du compte de l’exploitant
Cas où le compte de l’exploitant est débiteur

Virement pour solde du compte de l’exploitant
248
Chapitre 27 - Le financement par capitaux propres
Reprendre l'application précédente. Monsieur CACH a réalisé les opérations suivantes courant N :
Il procède le 01/07/N à un apport personnel par un virement de 1 000 € de son compte personnel sur le compte bancaire de l’entreprise.
Le 15/11/N, il règle avec sa carte bancaire personnelle une facture relative à l’entretien de ses locaux professionnels pour un montant
de 600 € TTC.
Le 15/12/N, il règle 180 € TTC avec le chéquier de l’entreprise pour un cadeau destiné à son épouse.
Comptabiliser les écritures nécessaires.
Correction
01/07/N
512 Banques 1 000
108 Compte de l’exploitant 1 000
15/11/N
44566 TVA sur biens et services 100
108 Compte de l’exploitant 600
Achats réglés par carte bancaire personnelle
15/12/N
108 Compte de l'exploitant 180
512 Banques 180
Dépenses personnelles
Solde du compte 108 :

Débit Crédit
180 15 000
1 000
600
Solde créditeur = 16 420
249
SYNTHÈSE 2 SUR LES OPÉRATIONS D’INVESTISSEMENT ET DE FINANCEMENT

La société PAN, spécialisée dans le négoce de robots multifonctions a réalisé les opérations suivantes en juin N.
Comptabiliser les écritures nécessaires du mois de juin.
a. Le 03/06/N, acquisition d’un matériel informatique, facture n° F345 :
Montant brut HT : 50 000 € ; remise de 10 % sur le prix du matériel, escompte de 2 %, frais de transport : 1 000 € HT, frais d’ins-
tallation : 1 500 € HT, acompte versé en mars de 10 000 € ; pour financer ce bien, une subvention a été attribuée le 01/06/N de
5 000 € ; la subvention est versée sur le compte bancaire de l’entreprise le 01/06/N. L’entreprise souhaite étaler la subvention.
b. Le 05/06/N, la société a conclu un contrat de crédit-bail portant sur du matériel informatique ; un dépôt de garantie de 300 € a
été versé à la signature du contrat. Les redevances mensuelles sont payées d’avance ; le montant des loyers trimestriels s’élève à
2 000 € HT.
c. Le 06/06/N, le personnel de l’entreprise a achevé une machine dont la fabrication avait débuté en octobre N–1. Les coûts de cette
réalisation sont les suivants :
Éléments N–1 N
Matières premières 400 300
Main d’œuvre 200 600
d. Le 08/06/N, la société a acquis un terrain pour 100 000 € HT ; l’opération est soumise à la TVA ; les honoraires du notaire s’élèvent
à 2 000 € HT ; le règlement est effectué le jour même par chèque bancaire. L’entreprise a opté pour la comptabilisation des frais en
charges.
Pour financer l’acquisition, l’entreprise a contracté un emprunt de 80 000 €, remboursable à terme échu dans 5 ans, au taux de 2 %.
e. Des dividendes ont été virés au compte bancaire de la société le 12/06/N pour 240 €.
f. La société a acquis une camionnette le 15/06/N ; facture n° F 678 :
Montant brut : 20 000 € HT ; remise de 2 % sur le montant brut du véhicule ; aménagements intérieurs : 2 000 € HT ; carte grise :
200 € ; plein de gazole : 50 € HT ; le règlement est à 30 jours fin de mois.
250
Chapitre 27 - Le financement par capitaux propres
Correction
a. Valeur d’entrée du matériel informatique subventionné
(50 000 x 90 %) x 98 % + 1 000 + 1 500 = 46 600
01/06/N
512 Banques 5 000
03/06/N
2183 Matériel de bureau 46 600
238 Acomptes versés sur commandes d’immobilisations 10 000
Facture n° ...
04/06/N
512 Banques 45 920
b. Contrat de crédit-bail
05/06/N
275 Dépôts et cautionnements versés 300
512 Banques 300
05/06/N
6122 Redevances de crédit-bail mobilier 2 000
512 Banques 4 000
c. Coût de production de la machine

CP N–1 = 400 + 200 = 600
CP N = 300 + 600 = 900
CP total = 600 + 900 = 1 500
31/12/N
231 Immobilisations corporelles en cours 600
722 Production immobilisée 900
Coût de production du matériel achevé
251
d. Achat du terrain financé par emprunt

08/06/N
211 Terrain 100 000
44564 TVA sur décaissements 400
467 Créditeurs divers 122 400
Facture n° ...
08/06/N
467 Créditeurs divers 122 400
512 Banques 122 400
44564 TVA sur décaissements 400
08/06/N
512 Banques 80 000
e. Dividendes
12/06/N
512 Banques 240
761 Produits de participations 240
f. Camionnette
Valeur d’entrée = (20 000 x 98 %) + 2 000 = 21 600
La carte grise sera comptabilisée en charge.
15/06/N
6358 Autres droits 200
6061 Fournitures non stockables 50
Facture n° ...
252
PARTIE 4
TRAVAUX
D’INVENTAIRE
Selon le programme officiel de l’examen, cette partie va vous permettre

de présenter les règles de comptabilisation des principales opérations d’inventaire
(écritures de régularisation, écritures de regroupement).
SOUS-PARTIE 1
OPÉRATIONS
D'INVENTAIRE
Selon le programme officiel de l’examen,
cette sous-partie va vous permettre de comprendre la finalité et les enjeux
des opérations d’inventaire et leurs spécificités par rapport aux opérations courantes.
– Expliquer la finalité et les enjeux des opérations d’inventaire ;
– Établir l’articulation entre les principes comptables et les opérations d’inventaire ;
– Évaluer et comptabiliser les différentes opérations d’inventaire.
28
Chapitre
LES PRINCIPES D’ÉVALUATION
DES OPÉRATIONS À L’INVENTAIRE
Selon le programme officiel de l'examen, ce chapitre va vous permettre d'expliquer la finalité et les enjeux
de l'inventaire.
I La finalité de l’inventaire
Les travaux d’inventaire sont indispensables pour contrôler et ajuster la comptabilité d’une entre-
prise, dans la perspective d’établir les comptes annuels à la clôture d’un exercice.
Avant de clôturer les comptes, les travaux d’inventaire sont nécessaires pour, d’une part, respecter l’en-
semble des principes comptables, et d’autre part, pouvoir présenter aux différents partenaires écono-
miques (banques, État, actionnaires, etc.) des comptes reflétant la situation économique et financière de
l’entreprise.
Les opérations d’inventaire nécessitent de :
– recenser tous les éléments d’actif et de passif composant le patrimoine de l’entreprise (inven-
taire physique). Ce recensement porte sur les immobilisations, les stocks, les valeurs mobilières de pla-
cement, etc. L’utilité d’un tel recensement est de permettre d’établir une balance des comptes après
inventaire, en apportant aux comptes repris dans la balance avant inventaire toutes les corrections et
modifications nécessaires ;
– évaluer ces éléments actifs et passifs ; les biens sont évalués à leur valeur actuelle, correspondant à
la valeur du bien, estimée en fonction du marché et de l’utilité du bien pour l’entreprise, et génèrent des
plus ou moins-values latentes, selon que la valeur d’inventaire est supérieure ou inférieure à la valeur
nette comptable du bien.
La comptabilisation des écritures d’inventaires, qualifiée d’OD d’inventaires (opérations diverses), traduisent
les corrections mises en évidence par le recensement et par l’évaluation des éléments du patrimoine de
l’entreprise. Ces traitements comptables revêtent une importance capitale :
– par leur caractère réglementaire et fiscal ;
– pour le respect des principes comptables ;
– par la présentation de documents de synthèse fiables et destinés à l’information des tiers.
257
PARTIE 4 - Sous-partie 1 - Opérations d'inventaire
II Les travaux d’inventaire

Les travaux d’inventaire portent sur :
–
les variations de stocks ;
–
les amortissements des immobilisations ;
–
les dépréciations des immobilisations, des stocks et des créances d’exploitation ;
–
les sorties des éléments d’actifs ;
–
les provisions ;
–
les écarts de conversion (variation des changes) ;
–
les ajustements des comptes de gestion.
III L’organisation des travaux d’inventaire

Les travaux d’inventaire s’organisent de la façon suivante :
–
Édition de la balance avant inventaire à partir des comptes du grand-livre
–
Recensement des actifs et des passifs
–
Régularisation de la valeur des stocks (annulation des stocks initiaux et constatation des stocks finaux
selon la méthode de l’inventaire intermittent)
–
Constatation des amortissements des immobilisations
–
Ajustement des dépréciations des immobilisations
–
Constitution ou ajustement des dépréciations sur actifs circulant et certaines immobilisations financières
(stocks, créances douteuses, titres de participation, TIAP, autres titres immobilisés, VMP)
–
Constitution ou ajustement des provisions (provisions réglementées et provisions pour risques et charges)
–
Régularisation des comptes de gestion
–
Contrôle des comptes de trésorerie par « état de rapprochement » et les comptes de tiers par « let-
trage » et enregistrement des opérations de régularisations
–
Édition d’une balance après inventaires comptable et extra-comptable
–
Solde des comptes de gestion de l’exercice par virement au compte 12 « Résultat de l’exercice »
–
Établissement d’une balance de clôture regroupant tous les comptes non soldés (comptes de bilan)
–
Établissement des comptes annuels (compte de résultat, bilan, annexe)
–
Clôture des comptes (opération irréversible qui empêche tout accès à la comptabilité au titre de l’exer-
cice clos).
258
Chapitre 28 - Les principes d’évaluation des opérations à l’inventaire
IV Les principes comptables liés aux travaux

de fin d’exercice
Les principes comptables liés aux travaux d’inventaire sont les suivants :
–
le principe de prudence : il correspond au principe qui permet d’éviter le risque de transfert, sur des
périodes à venir, d’incertitudes présentes susceptibles de grever le patrimoine et les résultats de l’entité ;
il conduit à ne comptabiliser que les pertes latentes et jamais les gains probables ; il justifie la constata-
tion d’une dépréciation et d’une provision ;
–
le principe d’indépendance des exercices : il conduit à régulariser les charges et les produits à la clô-
ture d’un exercice afin de rattacher à l’exercice les seules charges et les seuls produits qui le concernent
pour la détermination du résultat de l’exercice ;
–
le principe d’intangibilité du bilan d’ouverture : le bilan d’ouverture d’un exercice doit correspondre
au bilan de clôture avant répartition de l’exercice précédent. Ce principe interdit de corriger les comptes
clos de l’exercice précédent.
259
29
Chapitre
LES VARIATIONS DE STOCKS
Ce chapitre va vous permettre de distinguer l'inventaire intermittent de l'inventaire permanent et de

comptabiliser les variations de stocks. Les stocks ont été définis au Chapitre 15 de cet ouvrage.
La classe 3, destinée à comptabiliser les stocks et en-cours, est subdivisée de la façon suivante :
Éléments Caractéristiques
Marchandises (37) Éléments acquis pour être revendus en l’état
Matières premières (31) Éléments destinés à entrer dans la fabrication de produits
Autres approvisionnements (32) Éléments consommés rapidement et qui concourent au traitement ou à la fabrication
de produits sans entrer dans leur composition
Produits intermédiaires (351) Produits ayant atteint un stade d’achèvement mais destinés à entrer dans une nouvelle
phase de production
Produits finis (355) Produits ayant atteint un stade définitif d’achèvement
Produits résiduels (358) Déchets, rebuts de fabrication et matières de récupération
En-cours de production (33 / 34) Biens ou services en cours de formation dans le processus de fabrication
261
II Les modalités d’évaluation des stocks
A L’évaluation du coût d’entrée des stocks
1 L’évaluation du coût d’acquisition des stocks d’approvisionnements

et marchandises
Le coût d’acquisition des stocks comprend les coûts d’acquisition, de transformation et autres coûts
encourus pour amener les stocks à l’endroit et dans l’état où ils se trouvent. Les pertes et gaspillages sont
exclus des coûts.
Le tableau suivant récapitule le coût d’acquisition des stocks :
Dépenses Frais exclus

Éléments rattachées au coût du coût
d’acquisition d’acquisition
Prix d’achat net de rabais, remises et escomptes X
Droits de douane X
Frais de transport, de manutention, de déchargement X
Coûts administratifs des structures dédiées (affectés à l’achat) X
Commissions sur achats X
Coûts administratifs généraux X
Coût d’approvisionnement (sélection des fournisseurs, etc.) X
Coûts de commercialisation non engagés avant la vente des marchandises
(ou transformation des MP) X
Pertes et gaspillages X
Coûts de stockage X
2 L’évaluation du coût de production des stocks de produits et en-cours

Le coût de production des stocks comprend les coûts directement liés aux unités produites (main
d’œuvre directe) ainsi que les frais généraux de production fixes et variables encourus pour trans-
former les matières premières en produits finis.
262
Chapitre 29 - Les variations de stocks
Une entreprise fabrique un produit P à partir de matières premières. Au cours du mois de décembre, les charges relatives à la fabrication
de 1 000 produits P sont les suivantes : prix d’achat des matières consommées : 40 000 € ; charges de production : 160 000 € ; frais
administratifs généraux : 20 000 € ; frais de stockage : 10 000 €.
Calculer le coût de production du produit P.
Correction
Éléments Coûts rattachés au coût de production Frais exclus du coût de production

Matières premières 40 000
Charges de production 160 000
Frais d’administration générale 20 000
Frais de stockage 10 000
200 000 30 000
Coût de production = 200 000
Coût de production unitaire = 200 000 / 1 000 = 200
B L’évaluation des stocks à la sortie

Les méthodes d’évaluation diffèrent selon la nature des biens :
–
si les éléments non interchangeables (biens individualisés, matériellement identifiés et affectés à des
projets spécifiques), le coût d’entrée doit être déterminé en procédant à une identification spécifique de
leurs coûts individuels ;
–
si les éléments sont interchangeables ou fongibles ne pouvant pas être unitairement identifiés
après leur entrée en magasin, le coût d’entrée est égal au total du coût des stocks à l’arrêté du précédent
exercice et du coût d’entrée des achats et des productions de l’exercice. Ce total est réparti entre les élé-
ments consommés dans l’exercice et les articles existants en stocks, par application d’un mode de calcul
sur la base soit, du coût moyen pondéré calculé à chaque entrée, soit du coût moyen pondéré
calculé sur une période n’excédant pas la durée moyenne de stockage, soit selon la méthode du
premier entré-premier sorti. Pour des stocks de nature ou d’usage différents, la méthode du coût
standard et la méthode du prix de détail peuvent être utilisées.
Une entité doit utiliser la même méthode pour tous les stocks ayant une nature et un usage similaire
pour l’entité. Un changement de méthode de valorisation des stocks est assimilé à un changement de
méthode comptable.
263
Une entreprise a effectué un inventaire physique le 31/12/N et a constaté l’existence d’un stock de marchandises au 31/12/N de
50 unités. Les mouvements de stock de la marchandise en N sont les suivants :
01/01/N 15/03/N 20/03/N 20/09/N 01/12/N

Stock initial Entrée de Sortie de 120 unités Entrée de Sortie de 60 unités
100 unités à 10 € 50 unités à 11 € 80 unités à 8 €
Valoriser les stocks au 31/12/N selon les méthodes du PEPS et du CUMP.
Correction
Valorisation du stock selon la méthode du PEPS
Entrées Prix d’achat Sorties Valeur Quantités Valeur

Dates Opérations
en quantités unitaire en quantités de sortie restant en stock du stock
01/01 Stock initial 100 10 100 100 x 10 = 1 000
15/03 Entrées 50 11 100 + 50 = 150 100 x 10 = 1 000
50 x 11 = 550
20/03 Sorties 120 100 x 10 = 1 000 50 – 20 = 30 30 x 11 = 330
20 x 11 = 220
20/09 Entrées 80 8 30 30 x 11 = 330
80 80 x 8 = 640
01/12 Sorties 60 30 x 11 = 330 80 – 30 = 50 50 x 8 = 400
30 x 8 = 240
Valeur du stock au 31/12/N = 400

Valorisation du stock selon la méthode du CUMP calculé après chaque entrée
CUMP = (100 x 10) + (50 x 11) + (80 x 8) / (100 + 50 + 80) = 9,52
Valeur du stock au 31/12/N = 50 x 9,52 = 476
Valorisation du stock selon la méthode du CUMP calculé sur la durée moyenne de stockage
Stock moyen = (100 + 50) / 2 = 75 unités
Consommation = 120 + 60 = 180 unités
Durée moyenne = (75 x 12) / 180 = 5 mois
Le CUMP est calculé sur la période allant du 01/08 au 31/12/N = (80 x 8) / 80 = 80
Valeur du stock au 31/12/N = 50 x 80 = 400
264
III Les principes d’évaluation des stocks à l’inventaire
A L’inventaire physique
Toute personne physique ou morale ayant la qualité de commerçant doit contrôler par inventaire au moins
une fois tous les 12 mois l’existence de la valeur des éléments actifs et passifs du patrimoine de l’entre-
prise.
B L’inventaire comptable
La comptabilité financière préconise la méthode de l’inventaire intermittent pour le suivi des stocks.
1 L’inventaire intermittent
L’inventaire intermittent est pratiqué dans les entreprises ne disposant pas d’une organisation capable
d’effectuer un suivi permanent de l’état des stocks. Il est réalisé de façon ponctuelle, le plus souvent une
fois par an à la clôture de l’exercice. Les comptes de stocks ne sont pas mis à jour au cours de l’exer-
cice ; aucun mouvement de stock n’est comptabilisé au cours de l’exercice, les comptes de stocks restent
débiteurs du stock initial durant tout l’exercice.
À l’arrêté des comptes, il est procédé à un inventaire physique. Lors de l’inventaire annuel, le stock ini-
tial est soldé et remplacé par le stock de fin d’exercice ; cette mise à jour s’opère par l’intermédiaire des
comptes de variation des stocks.
Deux écritures sont donc nécessaires :
– l’annulation des stocks initiaux : le compte de stocks est crédité par le débit d’un compte de variation
des stocks ;
– la constatation des stocks finaux : le compte de stocks est débité par le crédit d’un compte de varia-
tion des stocks.
Le compte de variation de stocks, correspondant aux stocks de matières premières, autres approvision-
nements et marchandises, est une subdivision du compte 603 « Variation des stocks, approvisionne-
ments, marchandises ».
Éléments Compte de variation de stocks

Matières premières (31) Variation dans stocks de matières premières (6031)
Autres approvisionnements (32) Variation dans stocks d’autres approvisionnements (6032)
Marchandises (37) Variation dans stocks de marchandises (6037)
265
Le compte de variation de stocks correspondant aux stocks de produits et en-cours est une subdivision du
compte 713 « Variation des stocks (en-cours de production, produits) ».
Éléments Compte de variation de stocks

En-cours de production de biens (33) Variation des en-cours de production de biens (7133)
En-cours de production de services (34) Variation des en-cours de production de services (7134)
Produits intermédiaires (351) Variation des stocks de produits intermédiaires (71351)
Produits finis (355) Variation ds stocks de produits finis (71355)
Produits résiduels (358) Variation ds stocks de produits résiduels (71358)
REMARQUE
La valeur du stock au 01/01/N est la même que celle au 31/12/N–1. Le principe comptable appliqué est le
principe d’intangibilité du bilan d’ouverture. Pour rappel, ce principe dispose que le bilan d’ouverture d’un
exercice doit correspondre au bilan de clôture de l’exercice précédent ; il permet de respecter l’obligation
légale de clôture des comptes et de réouverture sur la situation patrimoniale existante.

1. Annulation du stock initial
603 Variation des stocks (approvisionnements, marchandises) X

713 Variation des stocks (produits, en-cours) X
3. Stocks (*) X
Annulation du stock initial
(*) À subdiviser selon la nature des stocks.
2. Constatation du stock final
3. Stocks (*) X
603 Variation des stocks (approvisionnement, marchandises) X
713 Variation des stocks (produits, en-cours) X
Constatation du stock final
266
2 L’inventaire permanent
L’inventaire permanent est réalisé de manière constante tout au long de l’exercice ; il permet de tenir un
état permanent des stocks en comptabilité financière et supprime la nécessité d’effectuer ce travail
en comptabilité de gestion. L’enregistrement des mouvements de stocks permet de connaître régulière-
ment l’état des stocks, en quantité et en valeur, tout au long de l’exercice.
Un inventaire permanent est considéré comme fiable s’il permet de s’assurer de l’existence et de l’appar-
tenance des stocks, de détecter leur qualité et leur degré de rotation.
Si l’inventaire permanent est considéré comme fiable, l’entreprise peut effectuer, au choix :
– un inventaire physique annuel complet, à la date de clôture ou à une date antérieure, avec un écart
maximal de deux à trois mois entre la date d’inventaire et la date de clôture. Il s’agit d’un inventaire
extracomptable destiné à recenser les existants ;
– des inventaires tournants au cours de l’exercice, en vue de contrôler les quantités figurant sur les
fiches de stocks avec les quantités réelles, de manière à ce que chaque référence en stock soit contrôlée
au moins une fois par an.
Les écritures sont comptabilisées à chaque mouvement de stock (achats et ventes). Les entrées génèrent
une écriture de création de stock et les sorties une écriture d’annulation de stock.
La comptabilisation des stocks selon la technique de l’inventaire permanent n’est pas attendue du candidat.
L’entreprise LANG détient en stock au O1/01/N 10 tonnes de marchandises ; le coût d’achat est de 0,50 € le kg. Lors de l’inventaire
physique au 31/12/N, elle dispose d’un stock de 8 tonnes à un coût d’achat de 0,40 € le kg.
Comptabiliser les écritures nécessaires au 31/12/N selon la méthode de l’inventaire intermittent.
Correction
31/12/N
6037 Variation des stocks de marchandises 5 000
Annulation du stock initial (10 000 x 0,50)
31/12/N
Constatation du stock final (8 000 x 0,40)
267
IV L’impact de la variation des stocks sur le bilan

et le compte de résultat
Si l’entreprise retient la méthode PEPS, le stock final sera composé des éléments les plus récents ; la valeur
du stock sera donc plus importante en situation de hausse des prix ; a contrario, la valeur du stock sera
moins importante en situation de baisse des prix. La méthode du CUMP a pour avantage de niveler les
variations en période de hausse des prix.
Les stocks finaux figurent à l’actif du bilan.
La variation des stocks apparaît au débit ou au crédit du compte au compte de résultat selon la nature
des stocks ; elle peut être positive ou négative :
Débit Crédit
Variation des stocks de marchandises, matières et autres Production stockée (ou déstockage) : Variation des stocks
approvisionnements de produits et en-cours
Stocks initiaux – Stocks finaux Stocks finaux – Stocks initiaux
268
30
Chapitre
L’AMORTISSEMENT
DES IMMOBILISATIONS
Pour donner une image fidèle de la situation de l’entreprise, il est obligatoire de comptabiliser les amortis-
sements, même en cas de perte.
I Les définitions
A La définition de l’amortissement
L’amortissement d’un actif est la répartition systématique de son montant amortissable en fonction
de son utilisation. Il représente la constatation comptable de la consommation des avantages attendus
d’une immobilisation, le rythme de cette consommation étant déterminé sur une durée d’utilisation ou
une consommation d’unités d’œuvre.
B La définition du plan d’amortissement

Le plan d’amortissement est la traduction de la répartition de la valeur amortissable d’un actif selon
le rythme de consommation des avantages économiques attendus en fonction de son utilisation probable.
II La base amortissable
La base amortissable comptable est la valeur brute d’un actif sous déduction de sa valeur résiduelle.
La valeur brute d’un actif est sa valeur d’entrée dans le patrimoine de l’entité.
Valeur d’entrée =
PA HT net de remises et d’escomptes
+ Droits de douane
+ Coûts directement attribuables
+ Frais d’acquisition activables (méthode de référence)
269
La valeur résiduelle est le montant qu’une entité obtiendrait de la cession de l’actif sur le marché à l’issue
de son utilisation, net des coûts de sortie attendus ; elle doit être à la fois significative (modification
sensible du montant des amortissements) et mesurable (possibilité de déterminer de manière fiable la
valeur de revente du bien).
Valeur résiduelle =
Valeur vénale brute à l’issue de la durée d’utilisation du bien
– Coûts nets de sortie (commissions, transport, publicité)
Fiscalement, la base amortissable ne doit pas être réduite de la valeur résiduelle.
III La durée d’amortissement

La durée d’amortissement comptable est la durée d’utilisation réelle retenue par l’entreprise. C’est
donc aux caractéristiques propres de l’entreprise qu’il convient de se référer pour déterminer la durée
d’amortissement comptable. Cette durée varie selon l’utilisation que souhaite faire l’entreprise du bien.
Fiscalement, il faut se référer à des usages ou à des pratiques admis pour certaines catégories de biens.
À titre indicatif, les taux pratiqués sont les suivants : 5 % pour les bâtiments industriels ; 10 % à 20 %
pour le matériel et l’outillage ; 20 % à 25 % pour les véhicules de transport ; 10 % pour le mobilier, etc.
Ces durées sont des durées fiscales et peuvent être différentes des durées comptables retenues par
l’entreprise.
Une mesure de simplification est réservée aux PME ne dépassant pas deux des trois seuils ci-après : « total
bilan < 4 M€, total CA < 8 M€, nombre de salariés < 50 ».
Si la durée d’usage est inférieure la durée comptable, ces entreprises peuvent pratiquer l’amortissement
comptable sur la durée la plus courte, afin d’éviter la constatation d’amortissements dérogatoires. Le sup-
plément d’amortissement n’est donc pas comptabilisé en amortissement dérogatoire.
Cette dérogation n’est pas obligatoire. Il ne s’agit que d’une option comptable. Elle doit être mentionnée
dans l’annexe.
IV Les modes d’amortissement

A Les modes d’amortissement autorisés par le PCG
Le mode d’amortissement doit traduire au mieux le rythme de consommation des avantages économiques
attendus par l’entité. Il est déterminé en fonction des caractéristiques propres à l’entreprise. La consom-
mation attendue peut être déterminée en unités de temps ou en unités d’œuvre. Le mode linéaire est
appliqué à défaut de mode mieux adapté.
270
Chapitre 30 - L’amortissement des immobilisations
1 L’amortissement linéaire
a Le champ d’application
Le mode d’amortissement linéaire est le mode d’amortissement de droit commun.
b Le taux d’amortissement linéaire (tl)

Le taux d’amortissement linéaire est obtenu par la formule suivante :
tl = 100 % / N
N = Nombre d’années d’utilisation du bien à amortir
c Le point de départ de l’amortissement

L’amortissement commence à la date de début de consommation des avantages économiques qui lui sont
attachés. Cette date correspond à la date exacte de la mise en service de l’actif (à défaut la date exacte
d’acquisition). L’année est prise en compte pour 360 jours (mois de 30 jours) ou pour 365 jours (mois de
jours réels).
d L’annuité d’amortissement (A)

L’annuité d’amortissement linéaire est obtenue par la formule suivante :
A = Base amortissable x tl
Il convient d’appliquer un prorata temporis lorsque la première est incomplète :
A1 = Base amortissable x tl x n / 360 ;
Dernière annuité (An) = A – A1 ou An = Vo x tl x (360 – n
) / 360.
(n) est le nombre de jours entre la date exacte de mise en service et la date de clôture de l’exercice.
Ainsi un amortissement sur 5 ans peut concerner 6 annuités lorsque la première annuité est incomplète.
Une entreprise a acquis le 01/10/N un matériel pour 25 000 € HT. La durée d’utilisation est de 4 ans. Le mode d’amortissement est
linéaire.
Présenter le plan d’amortissement.
271
Correction
Plan d’amortissement
Années Base Annuités Cumul VNC

N 25 000 1 562,50 (1) 1 562,50 23 437,50
N+1 25 000 6 250,00 (2) 7 812,50 17 187,50
N+2 25 000 6 250,00 (2) 14 062,50 10 937,50
N+3 25 000 6 250,00 (2) 20 312,50 4 687,50
N+4 25 000 4 687,50 (3) 25 000,00 0,00
(1) (25 000 / 4) x 90 / 360 = 1 562,50 ; (2) 25 000 / 4 = 6 250 ; (3) 6 250 – 1 562,50 = 4 687,50
2 L’amortissement variable sur la base des unités d’œuvre

Cette méthode devrait permettre une approche plus réelle de l’amortissement que la méthode linéaire.
Elle peut être évaluée en fonction du nombre de kilomètres parcourus, les quantités fabriquées de produits, etc.
REMARQUE
Selon l’Administration, le mode d’amortissement par unités d’œuvre revêt un caractère exceptionnel et
n’est pas reconnu fiscalement.
Une entreprise a acquis le 01/01/N un matériel pour 25 000 € HT. La durée d’utilisation est de 4 ans. Les amortissements sont propor-
tionnels aux unités d’œuvre consommées, respectivement de 1 000, 2 000, 3 000 et 4 000 pour les exercices N, N+1, N+2 et N+3.
Présenter le plan d’amortissement sur la base des unités d’œuvre.
Correction

N 25 000 2 500 (1) 2 500 22 500
N+1 25 000 5 000 (2) 7 500 17 500
N+2 25 000 7 500 (3) 15 000 10 000
N+3 25 000 10 000 (4) 25 000 0
(1) 25 000 x 1 000 / 10 000 = 2 500
(2) 25 000 x 2 000 / 10 000 = 5 000
(3) 25 000 x 3 000 / 10 000 = 7 500
(4) 25 000 x 4 000 / 10 000 = 10 000
272
B Les modes d’amortissement fiscaux

Dans le but de favoriser l’investissement, le législateur a offert aux entreprises la possibilité de pratiquer,
pour certains biens, des amortissements visant à enregistrer, pour les premières années, des montants
supérieurs à la dépréciation réelle du bien. Il s’agit de l’amortissement dégressif et de l’amortissement
exceptionnel. L’utilisation de tels amortissements permet de constater davantage de charges les premières
années, donc de diminuer le bénéfice et, par conséquent l’impôt sur les bénéfices ; cette pratique
est un choix de l’entreprise, lui permettant de bénéficier du maximum de déductibilité.
1 L’amortissement dégressif
a Le champ d’application
L’amortissement dégressif est réservé aux biens suivants :
– le bien doit être acquis neuf ou fabriqué par l’entreprise ;
– la durée d’utilisation doit être supérieure ou égale à 3 ans ;
– les immobilisations concernées sont les matériels et outillages utilisés pour des opérations industrielles
de fabrication, de transformation ou de transport, les matériels de manutention, les installations des-
tinées à l’épuration des eaux et à l’assainissement de l’atmosphère, les installations productrices de
vapeur, de chaleur ou d’énergie, les installations de sécurité, les matériels et outillage utilisés à des
opérations de recherche scientifique et technique, les installations de stockage et de magasinage, les
véhicules de transport (sauf véhicules particuliers et véhicules utilitaires < 2 tonnes de charge utile), les
matériels de bureau, les bâtiments industriels de construction légère d’une durée d’utilisation < 15 ans,
les investissements hôteliers.
b Le taux d’amortissement dégressif (td)

Le taux d’amortissement dégressif est obtenu par la formule suivante :
td = tl x k
k est un coefficient variable selon la durée d’utilisation de l’immobilisation.
Le coefficient k est fixé :
–
à 1,25 pour une durée normale d’utilisation comprise entre 3 et 4 ans ;
–
à 1,75 pour une durée normale d’utilisation comprise entre 5 et 6 ans ;
–
à 2,25 une durée normale d’utilisation supérieure à 6 ans.
273
À titre indicatif, les principaux taux dégressifs sont les suivants :
Années Taux linéaire Taux dégressif

3 33,33 % 41,66 %
4 25 % 31,25 %
5 20 % 35 %
6 16,66 % 29,16 %
8 12,50 % 28,12 %
10 10 % 22,50 %
12 8,33 % 18,75 %
15 6,66 % 15 %
20 5% 11,25 %
c Le point de départ de l’amortissement

L’amortissement commence à partir du premier jour du mois d’acquisition. La durée courue est calcu-
lée en mois.
d L’annuité d’amortissement
À la clôture de chaque exercice, le montant de l’annuité est déterminé en appliquant le taux dégressif à la
valeur nette comptable :
A = VNC x td
Lorsque le taux d’amortissement dégressif devient, à la clôture d’un exercice, inférieur au quotient de
100 % par le nombre d’années d’utilisation restant à courir à compter de l’ouverture dudit exercice, l’en-
treprise peut pratiquer un amortissement linéaire égal à la VNC sur le nombre d’années restant à courir.
Une entreprise a acquis le 15/10/N un matériel pour 25 000 € HT. La durée d’utilisation est de 4 ans. L’entreprise bénéficie du mode
d’amortissement dégressif.
Présenter le plan d’amortissement dégressif.
274
Correction
Taux dégressif = (100 % / 4) x 1,25 = 31,25 %
Années Base Taux linéaire Annuités Cumul VNC

N 25 000,00 25 % 1 953,13 (1) 1 953,13 23 046,87
N+1 23 046,87 33,33 % 7 682,29 (2) 9 635,42 15 364,58
N+2 15 364,58 50 % 7 682,29 (3) 17 317,71 7 682,29
N+3 7 682,29 100 % 7 682,29 (4) 25 000 0
(1) 25 000 x 31,25 % x 3 / 12 = 1 953,13
(2) 23 046,87 x 33,1/3 % = 7 682,29
(3) 15 364,58 x 50 % = 7 682,29
(4) 7 682,29 x 100 % = 7 682,29
2 L’amortissement exceptionnel
a Les biens éligibles à l’amortissement exceptionnel sur 12 mois

Sont éligibles à l’amortissement exceptionnel sur 12 mois :
–
les logiciels standards et spécifiques, les logiciels d’exploitation dissociés de la facture de l’ordinateur et
les sites internet acquis au cours d’exercices ouverts avant le 1er janvier 2017, à compter du premier
jour du mois de l’achat. Depuis le 1er juillet 2017, ils sont amortissables sur leur durée réelle d’utilisa-
tion ;
–
les investissements en faveur des économies d’énergie acquis avant le 1er janvier 2010 ainsi que les
matériels destinés à économiser l’énergie, les équipements d’énergie renouvelable, les matériels desti-
nés à réduire le niveau acoustique d’installations et les biens bénéficiant de mesures de protection de
l’environnement, acquis ou fabriqués avant le 1er janvier 2011, à compter de la date exacte de la mise
en service. Ils sont désormais sont amortissables sur leur durée réelle d’utilisation.
b Les biens éligibles à l’amortissement exceptionnel sur 24 mois

Sont éligibles à l’amortissement exceptionnel sur 24 mois :
–
les robots industriels, acquis ou créés entre le 1er octobre 2013 et le 31 décembre 2016, à compter de la
date exacte de leur mise en service ;
– les équipements de fabrication additive (imprimantes 3D), acquis ou créés entre 1er octobre 2015 et le
31 décembre 2017, à compter de la date de leur mise en service.
Ce dispositif est réservé aux entreprises répondant aux conditions de la PME communautaire (entreprises
de CA < 50 M€, de total bilan < 43 M€ et d’effectif < 250).
275
Une imprimante 3D avait été acquise le 01/08/N–3 pour 24 000 € HT, amortissable en linéaire sur 10 ans. L’entreprise bénéficie d’un
amortissement exceptionnel sur 24 mois.
Présenter le plan d’amortissement exceptionnel sur 24 mois.
Correction
Plan d’amortissement fiscal
Années Amortissement fiscal

N–3 5 000 (1)
N–2 12 000 (2)
N–1 7 000 (3)
(1) (24 000 / 2) x 5 /12 = 5 000
(2) (24 000 / 2) = 12 000
(3) 12 000 – 5 000 = 7 000
C L’amortissement dérogatoire
Le calcul et la comptabilisation des amortissements dérogatoires ne sont pas attendus du candidat. Il
semble toutefois utile de présenter le fondement de l’amortissement dérogatoire et sa comptabilisation.
L’amortissement dérogatoire représente l’amortissement ne correspondant pas à l’objet normal d’un
amortissement. Il résulte :
– soit de l’application de textes fiscaux de niveau supérieur (amortissement dégressif, amortissement
exceptionnel, etc.) ;
– soit de divergences entre les règles comptables et les règles fiscales. Ces divergences concernent
les trois éléments suivants :
• la base amortissable :
Base amortissable comptable = Vo – VR
Base amortissable fiscale = Vo
• la durée d’amortissement :
Durée d’amortissement comptable = Durée réelle retenue par l’entreprise
Durée fiscale = Durée d’usage
276
• le mode d’amortissement :
Mode d’amortissement comptable = Unités d’œuvre ou linéaire en unités de temps
Mode d’amortissement fiscal = Dégressif, exceptionnel ou linéaire en unités de temps
Un amortissement dérogatoire doit être doté lorsque l’annuité fiscale est supérieure à l’annuité comptable.
Une reprise dérogatoire est ensuite constatée lorsque l’annuité fiscale devient inférieure à l’annuité comp-
table.
Le plan d’amortissement se présente ainsi :
Amortissement dérogatoire
Années Amortissement fiscal Amortissement comptable
Dotations Reprises
--- (1) (2) [(1) – (2)] [(2) – (1)]
REMARQUE
Si l’annuité fiscale, dès la première année, est inférieure à l’annuité comptable, il faut réintégrer fiscalement
l’excédent d’amortissement comptable ; l’étude relève de l’UE4 (voir Carré DCG 4 Droit fiscal, du même auteur).
V Le traitement comptable
A L’amortissement comptable
Les comptes d’amortissement sont regroupés à l’actif du bilan dans la rubrique 28 « Amortissements
des immobilisations », subdivisée en fonction de la classification des immobilisations. Le numéro de
compte correspond au compte de l’immobilisation auquel est inséré un 8 en deuxième position. Il est cré-
dité de l’augmentation des amortissements de l’exercice par le débit du compte 6811 « Dotations aux
amortissements des immobilisations incorporelles et corporelles ».
L’écriture de l’annuité comptable est la suivante :
6811 Dotations aux amortissements des immobilisations X

28 (*) Amortissements des immobilisations X
Annuité comptable
(*) À subdiviser selon la nature des immobilisations.
277
À partir de l’extrait du tableau d’amortissement comptable d’une machine-outil présenté ci-dessous.

N 25 000 5 000 5 000 20 000
Comptabiliser l’écriture d’amortissement au 31/12/N.
Correction
31/12/N
6811 Dotations aux amortissements des immobilisations 5 000
28154 Amortissements du matériel industriel 5 000
Annuité comptable
B L’amortissement dérogatoire
L’amortissement dérogatoire est assimilé à une provision réglementée et est inscrit au passif du bilan dans
le compte 145 « Amortissement dérogatoire » en contrepartie du débit du compte 68725 « Dota-
tions aux provisions réglementées ». La reprise sera constatée au crédit du compte 78725 « Reprises
sur provisions réglementées » par le débit du compte 145.
Annuité dérogatoire
68725 Dotations aux provisions réglementées X

145 Amortissements dérogatoires X
Annuité dérogatoire
Reprise dérogatoire
145 Amortissements dérogatoires X

78725 Reprises sur provisions réglementées X
Reprise dérogatoire
278
31
Chapitre
LA RÉVISION DU PLAN
D’AMORTISSEMENT
Deux cas de figures obligent une entreprise à réviser le plan d’amortissement d’un actif amortissable :
– le rythme ou la durée de consommation des avantages économiques est modifié(e) de façon significative
par rapport à ce qui avait été prévu à l’origine ;
– le bien a subi une dépréciation.
I La modification de l’utilisation d’un actif immobilisé

La modification significative de l’utilisation d’un actif (durée ou rythme de consommation des avantages
économiques attendus de l’actif, changements techniques, évolution du marché, etc.) a une incidence sur
le plan d’amortissement. Les amortissements sont ajustés pour les exercices ultérieurs, en application des
dispositions du plan comptable relatives au changement d’estimation.
L’incidence du changement sur l’exercice en cours est enregistrée dans les comptes de l’exercice.
Dès lors qu’il s’agit d’une information significative, la mention et la justification des changements d’esti-
mation doivent être portées dans l’annexe.
Une entreprise avait acquis le 01/01/N–2 un matériel pour 15 000 € HT. La durée d’utilisation est de 8 ans. Le mode d’amortissement
est linéaire. Après 3 ans d’utilisation, il est nécessaire d’augmenter la cadence. La durée d’amortissement totale est ramenée à 5 ans.
Présenter le plan d’amortissement rectifié.
279
Correction
Plan d’amortissement rectifié
VNC fin N = 15 000 – (15 000 / 8) x 3 = 9 375
Durée résiduelle = 5 – 3 = 2
Annuité de N = 9 375 / 2 = 4 687,50

N–2 15 000,00 1 875,50 1 875,00 13 125,50
N–1 15 000,00 1 875,50 3 750,00 11 250,50
N 15 000,00 1 875,50 5 625,00 9 375,50
N+1 9 375,00 4 687,50 10 312,50 4 687,50
N+2 4 687,50 4 687,50 15 000,00 0
II La dépréciation des immobilisations

incorporelles et corporelles
La dépréciation d’une immobilisation modifie la base amortissable et a une incidence sur le plan d’amor-
tissement.
A La définition de la dépréciation
La dépréciation d’un actif est la constatation que sa valeur actuelle est devenue inférieure à sa valeur
nette comptable. Elle constate un amoindrissement réversible de la valeur de l’immobilisation.
Pour rappel, le principe comptable justifiant la constatation d’une dépréciation est le principe de pru-
dence. Ce principe conduit à constater les pertes latentes mais jamais les gains latents.
B Les règles d’évaluation des dépréciations

Trois étapes sont nécessaires pour déterminer une dépréciation.
1 L’existence d’un indice de perte de valeur

L’entité doit apprécier s’il existe un indice quelconque montrant qu’un actif a pu perdre de la valeur.
280
Chapitre 31 - La révision du plan d’amortissement
On distingue deux types d’indices :

–
les indices internes : obsolescence ou dégradation physique de l’actif, modification des perspectives
d’exploitation, moins bonne performance économique, etc. ;
–
les indices externes : changements dans l’environnement économique, social, juridique, évolution des
taux d’intérêt ou des taux de rendement du marché, etc.
2 La mise en œuvre d’un test de dépréciation

En présence d’indices de perte de valeur, l’entité doit mettre en œuvre un test de dépréciation pour com-
parer la VNC de l’actif à sa valeur actuelle. La valeur actuelle (Va) est la valeur la plus élevée entre la
valeur vénale nette des coûts de sorties et la valeur d’usage.
La valeur vénale (VV) représente le montant qui pourrait être obtenu de la vente d’un actif lors d’une
transaction conclue à des conditions normales de marché. Elle est prise en compte nette des coûts de
sortie.
La valeur d’usage (VU) représente la valeur des avantages économiques futurs attendus de son utilisa-
tion et de sa sortie ; elle est déterminée en fonction des flux nets de trésorerie attendus ou selon d’autres
critères plus performants.
Va = Max (VV brute – Coûts de sortie ; VU)
3 La constatation de la dépréciation
L’entité doit comparer la valeur actuelle de l’actif à sa VNC comptable d’origine (VNC0). Elle constate une
dépréciation si la valeur actuelle de l’actif est inférieure à sa VNC. Pour un bien non amortissable, la VNC
correspond à son prix d’achat.
Dépréciation = VNC0 – Va
Les comptes de dépréciations des immobilisations sont regroupés à l’actif du bilan dans la rubrique 29
« Dépréciations des immobilisations », subdivisée en fonction de la classification des immobilisations.
Le numéro de compte correspond au compte de l’immobilisation auquel est inséré un 9 en deuxième
position. L’augmentation des dépréciations de l’exercice est portée au crédit du compte 29 par le débit du
compte 6816 « Dotations aux dépréciations des immobilisations incorporelles et corporelles ».
L’écriture de la constatation de la dépréciation est la suivante :
6816 Dotations aux dépréciations des immobilisations X

29 (*) Dépréciations des immobilisations X
Suite au test de dépréciation
(*) À subdiviser selon la nature des immobilisations. 281
III La modification du plan d’amortissement

A Les incidences de la dépréciation sur le plan d’amortissement
La dépréciation constatée a une incidence sur le plan d’amortissement. Les amortissements sont ajustés
pour les exercices ultérieurs, en application des dispositions du plan comptable relatives au changement
d’estimation. Un plan d’amortissement rectifié est établi à partir d’une nouvelle base amortissable, amortie
sur une durée résiduelle.
1 La nouvelle base amortissable

La base amortissable correspond à la valeur actuelle de l’immobilisation.
Nouvelle base amortissable = Va
2 L’annuité d’amortissement
L’annuité d’amortissement se calcule comme suit :
Annuité comptable = Va / Durée résiduelle
Durée résiduelle = Durée d’utilisation – Durée écoulée
REMARQUE
Il est possible que la durée résiduelle ne soit pas entière si l’actif a été acquis en cours d’année.
B Les ajustements des dépréciations sur les exercices ultérieurs

1 Le suivi des dépréciations
Les différents ajustements en matière de dépréciation sont soit, la constatation d’une dépréciation com-
plémentaire, soit la constatation d’une reprise partielle ou totale.
282
Chapitre 31 - La révision du plan d’amortissement
Les cas suivants peuvent se présenter :
a 1er cas : Va < VNC0

La base à prendre en compte pour le calcul des dépréciations futures est la valeur actuelle :
– soit Va < VNC après dépréciation : Dépréciation = VNC après dépréciation – Va ;
– soit Va > VNC après dépréciation : Reprise sur dépréciation = Va – VNC après dépréciation.
b 2e cas : Va > VNC0

La base à prendre en compte pour le calcul des dépréciations futures est la VNC0 :
– soit Va < VNC après dépréciation : Dépréciation = VNC après dépréciation – VNC0 ;
– soit Va > VNC après dépréciation : Reprise sur dépréciation = VNC0 – V
NC après dépréciation.
2 Le traitement comptable
L’ajustement de la dépréciation se traduit soit par une nouvelle dépréciation, soit par une reprise sur
dépréciation.
Si les ajustements traduisent une nouvelle dépréciation, l’écriture est la suivante :
6816 Dotations aux dépréciations des immobilisations X

S’ils traduisent une reprise, l’écriture comptable est alors la suivante :

7816 Reprises sur dépréciations des immobilisations X
Une machine acquise le 01/01/N pour 10 000 € HT est amortie en linéaire sur 4 ans. Suite à l’identification d’un indice de perte de
valeur, un test de dépréciation est effectué et fait apparaître une valeur actuelle de 4 000 € au 31/12/N+1 et de 2 600 € au 31/12/N+2.
Présenter le plan rectifié et comptabiliser les écritures au 31/12/N+1.
283
Correction
Plan d’amortissement d’origine

N 10 000 2 500 2 500 7 500
N+1 10 000 2 500 5 000 5 000
N+2 10 000 2 500 7 500 2 500
N+3 10 000 2 500 10 000 0
Plan d’amortissement rectifié
Amortissements Dépréciations
Valeur actuelle
VNC définitive
dépréciation
dépréciation
Années
VNC avant
VNC après
Dotations
Annuités
Reprises
Cumul
Cumul
Base
N 10 000 2 500 2 500 7 500 7 500 7 500

N+1 10 000 2 500 5 000 5 000 5 000 4 000 1 000 (a) 1 000 4 000 (b)
N+2 4 000 (c) 2 000 (d) 7 000 3 000 (e) 2 000 (f) 2 600 500 2 500
N+3 2 500 2 500 9 500 500 0 500 (g) 500 0
(a) Va (4 000) < VNC d’origine (5 000) : dépréciation = 5 000 – 4 000 = 1 000
(b) VNC définitive = 10 000 – 5 000 – 1 000 = 4 000 = Va
(c) Nouvelle base = 4 000
(d) Amortissement = 4 000 / 2 = 2 000
(e) VNC avant dépréciation = 10 000 – 7 000 = 3 000
(f) VNC après dépréciation = 3 000 – 1 000 = 2 000
(g) Va (2 600) > VNC d’origine (2 500) ; base = VNC d’origine = 2 500 ; Va (2 600) > VNC après dépréciation (2 000) : reprise = 2 500
– 2 000 = 500 ; Nouvelle base amortissable = 2 500.
31/12/N+1
6811 Dotations aux amortissements sur immobilisations 2 500
2815 Amortissements du matériel 2 500
Annuité comptable
31/12/N+1
6816 Dotations aux dépréciations des immobilisations 1 000
2915 Dépréciations du matériel 1 000
Dépréciation du matériel
284
32
Chapitre
LES DÉPRÉCIATIONS DES STOCKS
Selon le programme officiel de l'examen, ce chapitre va vous permettre d'évaluer et de comptabiliser les
dépréciations des stocks.
I L’évaluation des stocks à l’inventaire

Une dépréciation des stocks doit être constatée si la valeur actuelle est inférieure à la valeur d’entrée. Toute
dépréciation constatée antérieurement doit être reprise.
II Le traitement comptable
Les comptes de dépréciations des stocks sont regroupés à l’actif du bilan dans la rubrique 39 « Dépré-
ciations des stocks et en-cours », subdivisée en fonction de la classification des stocks. Le numéro de
compte correspond au compte de l’immobilisation, auquel est inséré un 9 en deuxième position. Les dépré-
ciations des stocks finaux sont portées au crédit du compte 39 par le débit du compte 68173 « Dotations
pour dépréciations des stocks et en-cours ».
Les dépréciations sur stocks initiaux sont reprises via le compte 78173 « Reprises sur dépréciations des
stocks et en-cours ».
285

Dépréciation du stock final
68173 Dotations pour dépréciations des stocks et en-cours X

39 Dépréciations des stocks et en-cours (*) X
Dépréciation du stock
Reprise de la dépréciation du stock initial
39 Dépréciations des stocks et en-cours (*) X

78173 Reprises sur dépréciations des stocks et en-cours X
Reprise de la dépréciation du stock
L’état des stocks de l’entreprise CALID se présente ainsi :
31/12/N–1 31/12/N
Éléments Valeur comptable au Valeur comptable au

coût d’achat ou au coût Valeur vénale coût d’achat ou au Valeur vénale
de production coût de production
Matières premières 83 200 81 200 81 800 80 100
Produits finis 160 000 158 000 149 000 138 000
Marchandises 9 300 10 400 11 600 10 400
286
Chapitre 32 - Les dépréciations des stocks
Correction
Matières premières :
Valeur actuelle N–1 < Valeur comptable N–1 : dépréciation = 83 200 – 81 200 = 2 000
Valeur actuelle N < Valeur comptable N : dépréciation = 81 800 – 80 100 = 1 700
Produits finis :
Valeur actuelle N–1 < Valeur comptable N–1 : dépréciation = 160 000 – 158 000 = 2 000
Marchandises :
Valeur actuelle N–1 > Valeur comptable N–1 : dépréciation = 0
31/12/N
6031 Variation des stocks de matières premières 83 200
7135 Variation des stocks de produits 160 000
31 Stocks de matières premières 83 200
355 Stocks de produits 160 000
Annulation des stocks initiaux
31/12/N
31 Stocks de matières premières 81 800
35 Stocks de produits 149 000
6031 Variation des stocks de matières premières 81 800
7135 Variation des stocks de produits 149 000
Constatation des stocks finaux
31/12/N
391 Dépréciations des stocks de matières 2 000
395 Dépréciations des stocks de produits 2 000
78173 Reprises sur dépréciations des stocks et en-cours 4 000
Reprise de la dépréciation du stock initial
31/12/N
68173 Dotations pour dépréciations des stocks et en-cours 13 900
391 Dépréciations des stocks de matières 1 700
395 Dépréciations des stocks de produits 11 000
397 Dépréciations des stocks de marchandises 1 200
Dépréciation du stock final
287
33
Chapitre
LES DÉPRÉCIATIONS
DES CRÉANCES DOUTEUSES
Ce chapitre va vous permettre d'établir un suivi des créances douteuses et irrécouvrables et de comptabi-
liser les écritures nécessaires.
I Les définitions
Lors de l’inventaire, il est nécessaire de distinguer les créances douteuses et litigieuses ainsi que les créances
irrécouvrables des autres créances et d’apprécier le risque de non recouvrement. L’examen des comptes
clients est facilité s’ils sont tenus par échéances.
La créance douteuse est une créance dont le recouvrement est incertain ; la créance risque de ne pas être
recouvrée en totalité. Une créance est litigieuse lorsque le client est en litige pour divers motifs (contesta-
tion du montant de la facture, etc.).
Un client est considéré comme irrécouvrable lorsqu’il a fait l’objet d’une procédure collective (redresse-
ment judiciaire, liquidation judiciaire). Si le montant des créances est peu élevé et ne justifie pas de procé-
dure collective, l’entreprise doit prouver qu’elle a effectué toutes les diligences normales pour récupérer
cette créance (envoi de lettres recommandées, etc.) ; en l’absence de réponses de la part du client, la
créance est considérée comme irrécouvrable.
II Les règles d’évaluation des créances douteuses

ou litigieuses
Le montant de la dépréciation d’une créance correspond au risque de perte prévisible évalué par le chef
d’entreprise. L’évaluation peut s’appuyer sur la base de statistiques. La dépréciation est estimée hors taxes,
puisque la TVA sera soit versée par le client si ce dernier règle sa dette, soit récupérée par l’entreprise si le
client devient insolvable.
289
III Le suivi des créances douteuses et irrécouvrables

Il est conseiller d’établir un état des créances douteuses pour d’évaluer les créances douteuses ou irrécou-
vrables et pour ajuster les dépréciations. Il se présente comme suit :
État des créances au 31/12/N–1
Clients Créances TTC Créances HT DépréciationsN–1
% DépréciationN–1 x Créances HT
ou (1 − % RécupérationN–1) x Créances HT
État des créances au 31/12/N
Créances DépréciationsN DépréciationsN–1 Perte

Client Créances dues TTC DAP RAP
dues HT (1) (2) certaine
Si Si
Dû TTC % DépréciationN Report des
(1) > (2) : (1) < (2) : Dû HT
– RèglementsN x Créances dues HT dépréciationsN–1
(1) – (2) (2) – (1)
IV Le traitement comptable
A La constatation de la créance douteuse ou litigieuse

Lorsqu’une créance sur un client ordinaire devient douteuse, le montant de la créance TTC est viré au
débit du compte 416 « Clients douteux ou litigieux », le compte 411 « Clients » étant crédité en
contrepartie.
416 Clients douteux ou litigieux X

411 Clients X
Clients devenus douteux
290
Chapitre 33 - Les dépréciations des créances douteuses
B La comptabilisation des dépréciations des créances douteuses

ou litigieuses
Seules les créances douteuses ou litigieuses donnent lieu à la constatation d’une dépréciation. Cette der-
nière doit être constatée dès lors qu’un doute existe sur le règlement futur d’une créance. Les comptes
de dépréciations des créances douteuses sont regroupés à l’actif du bilan dans la rubrique 491 « Dépré-
ciations des comptes de clients ». Le numéro de compte correspond au compte « Clients », auquel est
inséré un 9 en deuxième position. Les dépréciations sont portées au crédit du compte 491 par le débit du
compte 68174 « Dotations pour dépréciations des créances ». Les reprises sont portées au débit du
compte 491 par le crédit du compte 78174 « Reprises sur dépréciations des créances ».
1. Dépréciation des créances
6817 Dotations pour dépréciations des créances X

491 Dépréciations des comptes de clients X
Dépréciation des créances
2. Reprise des dépréciations
49 Dépréciations des comptes clients X

78174 Reprises sur dépréciations des créances X
Reprise de la dépréciation des créances
C La comptabilisation des créances irrécouvrables

Lorsqu’une créance douteuse devient irrécouvrable, elle est annulée en créditant le compte 416 par le
débit d’un compte de charges 654 « Pertes sur créances irrécouvrables » pour le montant hors taxes.
Le compte 6714 « Créances devenues irrécouvrables dans l’exercice » est utilisé lorsque la perte
présente le caractère d’opérations exceptionnelles. L’entreprise peut récupérer la TVA collectée antérieure-
ment, à condition que le caractère irrécouvrable de la créance soit réel. Un duplicata de la facture a dû être
adressé au client portant la mention « facture demeurée impayée pour la somme de (prix net) et la somme
de (TVA) qui ne peut faire l’objet d’une déduction ».
654 Pertes sur créances irrécouvrables X

44571 TVA collectée (*) X
416 Clients douteux ou litigieux X
Perte devenue certaine
(*) On peut utiliser le compte 44551 « TVA à reverser ».
291
L’état des créances douteuses de l’entreprise RISSE se présente ainsi au 31/12/N :
Clients Créances TTC Règlements en N Dépréciations N–1 Observations

Client A 12 000 6 000 7 000 Règlement effectué pour solde définitif
Client B 3 000 1 800 500 Perte probable de 30 %
Client C 4 800 1 200 800 Récupération probable de 60 %
De plus, le client D, dont la créance s’élève à 6 000 €, est totalement irrécouvrable.

Le taux de TVA est de 20 %.
Correction
État des créances douteuses
Créances Créances Perte

Client DépréciationsN DépréciationsN–1 DAP RAP
dues TTC dues HT certaine
A 6 000 5 000 0 6 000 6 000 5 000
B 1 200 1 000 300 500 200
C 3 600 3 000 1 200 800 400
D 6 000 5 000 0 0 5 000
Total 400 6 200 10 000
31/12/N
416 Clients douteux ou litigieux 6 000
411 Clients 6 000
Client D devenu douteux
31/12/N
6817 Dotations pour dépréciations des créances 400
491 Dépréciations des comptes de clients 400
Dépréciation des créances
31/12/N
491 Dépréciations des comptes clients 2 000
78174 Reprises sur dépréciations des créances 4 000
Reprise de la dépréciation des créances
31/12/N
654 Pertes sur créances irrécouvrables 10 000
Perte devenue certaine
292
34
Chapitre
LES DÉPRÉCIATIONS
DES ACTIFS FINANCIERS
Ce chapitre va vous permettre d'établir un portefeuille des titres et de comptabiliser les écritures néces-
saires.
I Les règles d’évaluation des titres à l’inventaire

À la clôture de l’exercice, les titres sont évalués différemment, selon leur nature :
–
les titres de participation sont évalués à la valeur d’utilité (ou valeur d’usage ou valeur économique),
correspondant liée à l’utilité de la participation pour l’entreprise, ses perspectives de rentabilité et à la
conjoncture ;
–
les TIAP sont évalués à la valeur tenant compte des perspectives d’évolution générale de l’entité
dont les titres sont détenus (valeur fondée notamment sur la valeur de marché) ;
–
les autres titres immobilisés et valeurs mobilières de placement : les titres cotés sont évalués au
cours moyen du dernier mois ; les titres non cotés sont évalués à leur valeur probable de négo-
ciation ;
–
les titres d’OPCVM : les titres de SICAV et les parts de FCP sont évalués à leur valeur liquidative.
II Le suivi des dépréciations

La valeur d’inventaire doit être comparée à la valeur d’achat des titres. La comparaison doit être effectuée
séparément pour chaque titre.
Seules les moins-values latentes sont comptabilisées sous la forme d’une dépréciation. Aucune plus-value
latente n’est comptabilisée (cas où le cours de clôture est supérieur au cours d’achat).
Il est conseillé d’établir les portefeuilles des titres pour déterminer les dépréciations et les ajuster.
293
Portefeuille des titres au 31/12/N–1
Nature des titres Nombre de titres Cours d’achat moyen Cours au 31/12/N–1 Dépréciation N–1
(1) (2) (3)
Si (3) < (2)
(1) x [(2) – (3)]
Portefeuille des titres au 31/12/N
Nature Nombre Cours d’achat Cours au Dépréciation Dépréciation

des de titres moyen 31/12/N N N–1 Dotations Reprises
titres restant (1) (2) (3) (4)
Si (3) < (2) : Si (3) > (4) : Si (3) < (4) :
(à reporter)
(1) x [(2) – (3)] (1) x [(3) – (4)] (1) x [(4) – (3)]
III Le traitement comptable

Lors de la constitution ou de l’augmentation d’une dépréciation déjà constituée, les comptes 29 et 59
sont crédités par le débit du compte 6866 « Dotations aux dépréciations des éléments financiers ».
Les rubriques 29 et 59 sont subdivisées en fonction de la classification des titres. Le numéro de compte
correspond au compte titre, auquel est inséré un 9 en deuxième position.
Lors de la diminution d’une dépréciation ou de l’annulation d’une dépréciation devenue sans objet, les
comptes 29 et 59 sont débités par le crédit du compte 7866 « Reprises sur dépréciations des éléments
financiers ».
Dotations aux provisions
6866 Dotations aux dépréciations des éléments financiers X

29 ou 59 Dépréciations X
Dotations aux dépréciations sur titres
Reprises sur dépréciations
29 ou 59 Dépréciations X
7866 Reprises sur dépréciations des éléments financiers X
Reprises sur dépréciations des titres
294
Chapitre 34 - Les dépréciations des actifs financiers
Soit le portefeuille suivant composé de titres de placement :
Éléments Date d’achat Prix d’achat unitaire Quantité Cours 31/12/N–1 Cours 31/12/N
A 01/10/N–3 80 100 50 65
A 01/03/N–1 50 200
B 01/04/N 100 400 80
Comptabiliser les écritures au 31/12/N.
Correction
Portefeuille au 31/12/N–1
Éléments Nombre de titres Cours d’achat moyen Cours au 31/12/N–1 Dépréciation N–1
A 300 60 (1) 50 3 000 (2)
(1) [(80 x 100) + (50 x 200)]
(2) 300 x (60 – 5
0)
Portefeuille au 31/12/N
Nombre
Cours d’achat Cours au Dépréciation Dépréciation
Éléments de titres au Dotations Reprises
moyen 31/12/N N N–1
31/12/N
A 300 60 65 0 3 000 3 000
B 400 100 80 8 000 (1) 0 8 000
Total 8 000 3 000
(1) 400 (100 – 80)
31/12/N
6866 Dotations aux dépréciations des éléments financiers 8 000
5903 Dépréciations des valeurs mobilières de placement 8 000
Constatation de la dépréciation
31/12/N
5903 Dépréciations des valeurs mobilières de placement 3 000
786 Reprises sur dépréciations des éléments financiers 3 000
Reprise de la dépréciation
295
35
Chapitre
LES SORTIES D’ÉLÉMENTS D’ACTIFS
INCORPORELS ET CORPORELS
La sortie d’un actif est constatée lorsqu’une entreprise vend une immobilisation dont elle n’a plus l’usage
et lorsqu’un bien hors d’usage est mis au rebut.
I La sortie de biens non amortissables

La comptabilisation de la cession d’un bien non amortissable comprend :
– la constatation de la cession ;
– la sortie de l’immobilisation à sa valeur d’origine (Valeur d’entrée Vo).
La constatation de la cession est effectuée à la date de la cession (voir Chapitre 21).
La sortie de l’immobilisation est effectuée à la clôture de l’exercice. Elle entraîne le retrait du bilan de la
valeur d’entrée du bien. Le même montant est porté au débit du compte 675 « Valeurs comptables des
éléments d’actifs cédés ».
L’écriture de la sortie de l’immobilisation est la suivante :
675 Valeurs comptables des éléments d’actifs cédés (Vo) X

2. Immobilisations (Vo) X
Sortie du bien
II La sortie de biens amortissables

La comptabilisation de la cession d’un bien amortissable comprend les étapes suivantes :
– la constatation de la cession ;
–
la sortie de l’immobilisation à sa valeur nette comptable (VNC) : la VNC est le montant brut (valeur
d’origine) de l’actif, diminuée des amortissements cumulés ;
– l’annuité comptable.
297
La sortie de l’immobilisation est effectuée à la clôture de l’exercice. Les immobilisations cédées ou mises au
rebut cessent de figurer dans les comptes d’immobilisations. Les amortissements et dépréciations corres-
pondant à ces immobilisations sont eux-mêmes soldés. Le montant net est porté au débit d’un compte de
charges exceptionnelle 675 « Valeurs comptables des éléments d’actifs cédés ».
Sortie du bien
675 Valeurs comptables des éléments d’actifs cédés (1) X

28 Amortissements des immobilisations (2) X
21 Immobilisations (valeur d’entrée) X
Sortie du bien
(1) VNC comptable = Valeur d’entrée – ∑ Amortissements
(2) ∑ Amortissements comptables de la date de la mise en service à la date de la cession
Annuité comptable

28 Amortissements des immobilisations X
Annuité comptable
Pour les cessions d’immobilisations ayant fait l’objet d’une dépréciation, la dépréciation constatée anté-
rieurement doit être reprise.
L’écriture de la reprise de la dépréciation est la suivante :
29 Dépréciations des immobilisations X

7816 Reprises sur dépréciations des immobilisations X
Reprise de la dépréciation devenue sans objet
Une entreprise avait acquis un camion le 01/06/N–2 pour 20 880 € HT. La durée d’utilisation retenue par l’entreprise est de 3 ans. Le
véhicule est cédé le 01/02/N pour 16 000 € HT.
Comptabiliser les écritures relatives à la cession et à la sortie du camion.
298
Chapitre 35 - Les sorties d’éléments d’actifs incorporels et corporels
Correction
Années Amortissement comptable Cumul VNC comptable

N–2 4 060 (1) 4 060 16 820
N–1 6 960 (2) 11 020 9 860
N 580 (3) 11 600 9 280
(1) (20 880 / 3) x 210 / 360 = 4 060
(2) 20 880 / 3 = 6 960
(3) (20 880 / 3) x 30 / 360 = 580
01/02/N
31/12/N
675 Valeurs comptables des éléments d’actifs cédés 9 280
28182 Amortissements du matériel de transport 11 600
Sortie du bien
31/12/N
68112 Dotations aux amortissements des immobilisations corporelles 580
2182 Amortissements du matériel de transport 580
Annuité comptable
Une entreprise a cédé le 15/03/N un véhicule de tourisme à une autre entreprise pour 8 000 €. Ce véhicule avait été acquis le 01/10/N–2
pour 11 000 € TTC. L’amortissement est linéaire sur 5 ans.
Comptabiliser les écritures relatives à la cession et à la sortie du véhicule de tourisme.
299
Correction
Années Annuité Cumul VNC

N–2 550 (1) 550 10 450
N–1 2 200 (2) 2 750 8 250
N 458 (3) 3 208 7 792
(1) (11 000 / 5) x 3 / 12 = 550
(2) 11 000 / 5 = 2 200
(3) (11 000 / 5) x 2,5 / 12 = 458
15/03/N
31/12/N
Sortie du véhicule
31/12/N
6811 Dotations aux amortissements sur immobilisations 458
28182 Amortissements du matériel de transport 458
Annuité comptable
III La mise au rebut d’un actif

La mise au rebut est considérée comme une vente à prix zéro. L’immobilisation peut ou ne pas être
totalement amortie.
A La mise au rebut d’une immobilisation totalement amortie

Seule l’écriture de la sortie du bien est comptabilisée.

21 Immobilisations (valeur d’entrée de l’immobilisation) X
Sortie du bien
300
Chapitre 35 - Les sorties d’éléments d’actifs incorporels et corporels
B La mise au rebut d’une immobilisation non totalement amortie

L’immobilisation est sortie à sa VNC et les écritures sont les mêmes que celles d’une cession classique.
Sortie du bien
675 Valeurs comptables des éléments d’actifs cédés (1) X

28 Amortissements des immobilisations (2) X
Sortie du bien à sa VNC
(1) VNC comptable = Valeur d’entrée – ∑ Amortissements
(2) ∑ Amortissements comptables de la date de la mise en service à la date de la cession.
Annuité comptable
68112 Dotations aux amortissements des immobilisations corporelles X

Annuité comptable
L’entreprise peut pratiquer une dotation exceptionnelle pour ramener la VNC à zéro.
Les écritures comptables sont alors les suivantes :
Sortie du bien

Sortie du bien
Annuités comptable et exceptionnelle

6871 Dotations aux amortissements exceptionnels des immobilisations X
Un matériel acquis le 01/12/N−4 pour 81 000 € HT, amortissable en linéaire sur 6 ans, est mis au rebut le 01/04/N. L’entreprise pratique
une dotation exceptionnelle pour ramener la VNC à zéro.
Comptabiliser les écritures relatives à la mise au rebut.
301
Correction

N–4 81 000 1 125 (1) 1 125 79 875
N–3 81 000 13 500 (2) 14 625 66 375
N–2 81 000 13 500 (2) 28 125 52 875
N–1 81 000 13 500 (2) 41 625 39 375
N 81 000 3 375 (3) 45 000 36 000
(1) (81 000 / 6) x 30 / 360 = 1 125
(2) 81 000 / 6 = 13 500
(3) (81 000 / 6) x 90 / 360 = 3 375
31/12/N
Sortie du bien
31/12/N
6871 Dotations aux amortissements exceptionnels des immobilisations 36 000
302
36
Chapitre
LES SORTIES DE TITRES
Ce chapitre va vous permettre d'évaluer et de comptabiliser les sorties d'actifs financiers du patrimoine de
l'entité.
I Les principes d’évaluation des actifs financiers

à la sortie
En cas de cession partielle d’un ensemble de titres conférant les mêmes droits, la valeur des titres sortis du
bilan est estimée soit au coût unitaire moyen pondéré (CUMP), méthode préconisée par le PCG, soit
au « premier entré-premier sorti » (PEPS).
La comptabilisation de la cession d’un titre comprend :
–
la constatation de la cession ;
–
la sortie du titre à sa valeur d’origine.
Le traitement comptable de la sortie des titres diffère selon la catégorie des titres.
303
A La sortie des titres de participation et les titres immobilisés

La sortie des titres, effectuée à la clôture de l’exercice, entraîne le retrait du bilan de la valeur d’entrée
des titres. Elle est constatée au crédit du compte de titres concerné, dont la contrepartie est une charge
exceptionnelle portée au débit du compte 675 « Valeurs comptables des éléments d’actif cédés ».
L’écritures est la suivante :

261 Titres de participation X
271 Titres immobilisés – Actions X
Sortie des actions
B La sortie des titres immobilisés de l’activité de portefeuille (TIAP)

Comme nous l’avons évoqué au Chapitre 22, le compte 675 « Valeurs comptables des éléments d’ac-
tif cédés » s’applique lorsque la cession est génératrice d’une moins-value ; c’est le compte 775 « Pro-
duits des cessions d’éléments d’actif » qui est appliqué lorsqu’il s’agit d’une plus-value.
– La cession génère une plus value

273 Titres immobilisés de l’activité de portefeuille X
Sortie des TIAP
– La cession génère une moins-value

273 Titres immobilisés de l’activité de portefeuille X
Sortie des TIAP
C La sortie des valeurs mobilières de placement

Comme nous l’avons évoqué au Chapitre 22, les plus-values de cession des VMP sont comptabilisées
en produits financiers au compte 767 « Produits nets sur cessions de VMP » et les moins-values en
charges financières au compte 667 « Charges nettes sur cessions de VMP ».
304
Chapitre 36 - Les sorties de titres

– La cession génère une plus-value

Sortie des VMP
– La cession génère une moins-value

Sortie des titres

Sortie des VMP
Une seule écriture aurait pu être constatée si la sortie des titres est constatée en même temps que la
constatation de la cession.
Les écritures seraient alors les suivantes :
La cession génère une plus-value
512 Banques X
503 VMP – Actions X
La cession génère une moins-value
512 Banques X
503 VMP – Actions X
Le 01/09/N, la société AERU a réalisé les cessions suivantes :
Cession de 100 titres de participation au prix unitaire de 150 €, acquis en N–2 à 210 € l’unité
Cession de 50 valeurs mobilières de placement au prix unitaire de 120 €, acquises en N–3 à 110 € l’une
Cession de 20 TIAP au prix unitaire de 80 €, acquis en N–1 à 90 € l’unité
Comptabiliser les écritures de cession et de sortie des titres.
305
Correction
Cession des titres de participation
01/09/N
512 Banques 15 000
775 Produits des cessions d’éléments d’actif 15 000
Avis de crédit n° ... – (100 x 150)
31/12/N
Sortie des actions (100 x 210)
Cession des VMP

Plus ou moins-value = (50 x 120) – (50 x 110) = 6 000 – 5 500 = 500
01/09/N
512 Banques 6 000
31/12/N
503 VMP – Actions 5 500
Cession des TIAP

Plus ou moins-value = (20 x 80) – (20 x 90) = 1 600 – 1 800 = – 200
01/09/N
512 Banques 1 600
Sortie des TIAP
31/12/N
273 Titres immobilisés de l’activité de portefeuille 1 800
Sortie des TIAP
306
37
Chapitre
L’ÉTALEMENT DES SUBVENTIONS
D’INVESTISSEMENT
Même si les modalités de reprise de la subvention d’investissement et la comptabilisation des écritures
correspondantes ne sont pas attendues du candidat, il semble utile d’en expliquer le fondement.
I Les modalités de reprise des subventions

d’investissement
Les règles d’étalement dépendent du type d’immobilisation :
–
pour une immobilisation amortissable, l’étalement se fait au même rythme que l’amortissement fiscal
de l’immobilisation ;
–
pour une immobilisation non amortissable, l’étalement se fait sur une durée d’inaliénabilité si elle
existe, le cas échéant, sur 10 ans.
Les comptes doivent être soldés en fin d’étalement de la subvention.
II Le traitement comptable de la reprise des subventions

À la clôture de chaque exercice, une part de la subvention est virée au compte de résultat par le débit du
compte 139 « Subvention d’investissement virée au résultat » et le crédit du compte 777 « Quote-
part de subvention virée au résultat ».
1. Reprise de la subvention à la clôture
139 Subventions d’investissement inscrites au compte de résultat X

777 Quote-part des subventions virées au résultat X
Reprise de la subvention
307
2. Reprise de la subvention totale en fin d’étalement
131 Subventions d’équipement X

139 Subventions d’investissement inscrites au compte de résultat X
Reprise de la subvention totale
Une subvention d’investissement a été attribuée pour 100 000 €, afin de financer l’acquisition d’un matériel industriel, acquis le
01/04/N pour 200 000 €, amorti selon le mode linéaire sur 5 ans.
Comptabiliser l’écriture de la reprise de la subvention au 31/12/N.
Correction
Reprise de la subvention en N = (100 000 / 5) x 270 / 360 = 15 000
31/12/N
139 Subventions d’investissement inscrites au compte de résultat 15 000
777 Quote-part des subventions virées au résultat 15 000
Reprise de la subvention
308
38
Chapitre
LES PROVISIONS
POUR RISQUES ET CHARGES
Ce chapitre va vous permettre d'identifier les différentes catégories des passifs et de comptabiliser les
provisions pour risques et charges.
I La définition d’un passif

Un passif est un élément du patrimoine ayant une valeur économique négative pour l’entité, c’est-à-dire
une obligation de l’entreprise à l’égard d’un tiers existant à la clôture d’un exercice, dont il est
probable ou certain qu’elle provoquera une sortie de ressource au bénéfice de ce tiers, sans contre-
partie au moins équivalente attendue de celui-ci.
Cette obligation peut être d’ordre légal, réglementaire ou contractuel, le tiers pouvant être une personne
physique ou morale ou un ensemble de personnes.
II Les différents passifs externes
A Les dettes
Une dette est un passif certain dont l’échéance et/ou le montant sont fixés de façon précise.
B Les provisions
Une provision est un passif dont l’échéance et/ou le montant ne sont pas fixés de façon précise.
309
C Les charges à payer

Une charge à payer est un passif certain dont il est parfois nécessaire d’estimer le montant ou
l’échéance avec une incertitude moindre que s’agissant des provisions pour risques et charges.
III Les conditions de constitution des provisions

Une provision est comptabilisée à la clôture d’un exercice si les conditions suivantes sont réunies :
–
une obligation existe à la date de clôture ;
–
il est probable ou certain, à la date d’établissement des comptes, que cette obligation provoquera une
sortie de ressources au bénéfice de tiers sans contrepartie au moins équivalente attendue de ceux-ci
après la date de clôture ;
–
le montant de l’obligation peut être évalué avec une fiabilité suffisante.
ATTENTION
Même en l’absence ou insuffisance de bénéfice, il convient de procéder aux provisions nécessaires. Leur non
constitution peut entraîner la distribution de dividendes fictifs et la présentation des comptes annuels ne
donnerait pas une image fidèle de l’entreprise.
D’autre part, la constitution de provisions trop élevées par rapport aux risques encourus est proscrite.
IV La classification comptable des provisions

pour risques et charges
Les provisions pour risques prennent en compte les risques identifiés eu égard l’activité de l’entreprise
(litiges).
Les provisions pour charges correspondent à des charges auxquelles l’entreprise devra faire face dans
les exercices futurs, mais dont l’échéance ou le montant ne sont pas fixés de façon précise (gros entretien
et grandes révisions).
310
Chapitre 38 - Les provisions pour risques et charges
La classe 15, destinée à comptabiliser les provisions pour risques et charges, est subdivisée de la façon
suivante :
Catégorie Nature des provisions Numéros de comptes

Pour litiges 1511
Pour garanties données aux clients 1512
Pour pertes sur marchés à terme 1513
Provisions pour risques
Pour amendes et pénalités 1514
Pour pertes de change 1515
Pour pertes sur contrats 1516
Pour pensions et obligations similaires 153
Pour restructuration 154
Pour impôts 155
Provisions pour charges
Pour renouvellement des immobilisations 156
Pour gros entretien et grandes révisions 1572
Pour remise en état 1581
V L’étude des principales catégories de provisions
A Les provisions pour risques
1 Les provisions pour litiges

La provision pour litiges est destinée à couvrir les risques pécuniaires encourus suite à des litiges
dans lesquels l’entreprise est impliquée. L’évaluation des indemnités, des dommages et intérêts et
autres frais (honoraires d’avocats, etc.) doit être effectuée à la date d’arrêté des comptes par l’organe
compétent. Ces dépenses peuvent être provisionnées si les conditions de constitution sont réunies :
–
obligation (vente avant la clôture assortie d’une garantie) envers un tiers (client) ;
–
probabilité de sorties de ressources sans contrepartie (coûts de réparation, etc.) ;
–
échéance et montant non nettement précisés ;
–
estimation fiable (avocat, etc.).
311
2 Les provisions pour garanties données aux clients

Les dépenses susceptibles d’être engagées du fait de la garantie jouant sur les biens vendus ou services
rendus doivent être évaluées à la clôture d’un exercice dans le respect de la régularité et la sincérité du
résultat de l’exercice. Leur évaluation s’appuie en principe sur des statistiques basées sur des données his-
toriques propres à l’entreprise. Ces dépenses peuvent être provisionnées si les conditions de constitution
sont réunies :
–
obligation (payer des dommages et intérêts) envers un tiers (client ou fournisseur, etc.) ;
–
probabilité de sorties de ressources sans contrepartie (dommages et intérêts) ;
–
–
estimation fiable (statistiques basées sur des données propres à l’entreprise).
3 Les provisions pour amendes et pénalités

En principe, les amendes et pénalités résultant de condamnations pénales ont un caractère personnel et
n’ont pas lieu d’être provisionnées car elles ne peuvent pas être déduites des charges de l’entreprise. Tou-
tefois, certaines pénalités (pénalités fiscales, pénalité pour retard de dépôt des déclarations fiscales, etc.)
peuvent être provisionnées si les conditions de constitution sont respectées :
– obligation (payer une pénalité fiscal ou sociale envers un tiers (Trésor public, etc.)) ;
– probabilité de sorties de ressources sans contrepartie (pénalités) ;
– échéance et montant non nettement précisés ;
– estimation fiable (contrôleur fiscal, etc.).
Ces provisions ne sont pas déductibles fiscalement.
4 Les provisions pour pertes de change

Les pertes de change latentes entraînent la constitution d’une provision pour pertes de change, dans le
respect du principe de prudence (voir Chapitre 38).
B Les provisions pour charges

1 Les provisions pour impôts
Les provisions pour impôts enregistrent la charge probable d’impôt rattachable à l’exercice mais différée
dans le temps et dont la prise en compte dépend des résultats futurs (étalement de l’impôt suite à l’en-
caissement d’une indemnité d’assurance pour un bien sinistré ou exproprié, etc.). L’impôt différé peut être
provisionné si les conditions de constitution sont réunies :
–
obligation (payer un impôt) envers un tiers (Trésor public) ;
–
probabilité de sorties de ressources sans contrepartie (impôt) ;
–
–
estimation fiable (calcul de la plus-value sur le bien sinistré, etc.).
312
2 Les provisions pour gros entretien et grandes révisions

Les dépenses d’entretien faisant l’objet de programmes annuels de gros entretien ou de grandes révisions
peuvent donner lieu à la comptabilisation d’une provision pour gros entretien et grandes révisions (com-
posant de seconde catégorie).
VI L’évaluation des provisions pour risques et charges

À l’origine, les provisions sont évaluées pour le montant correspondant à la meilleure estimation de la
sortie des ressources nécessaires à l’extinction de l’obligation.
Ultérieurement, les provisions sont revues à chaque date d’établissement des comptes et ajustées pour
refléter la meilleure estimation à cette date.
Les provisions sont rapportées au résultat de l’exercice lorsque les raisons qui les ont motivées ont cessé
d’exister.
VII Le traitement comptable

Répondant à la définition de passifs externes, les provisions pour risques et charges sont portées au crédit
du compte 15 « Provisions ».
Les dotations sont portées au débit des sous-comptes 68, subdivisés en fonction de la nature de la provi-
sion. Le compte de provision est réajusté (à la hausse ou à la baisse) à la fin de chaque exercice :
Nature des provisions Numéros de comptes des dotations Numéros de comptes des reprises
6815 Dotations aux provisions d’exploitation 7815 Reprises sur provisions d’exploitation
liées à l’exploitation
6865 Dotations aux provisions financières 7815 Reprises sur provisions d’exploitation
financières
6875 Dotations aux provisions exceptionnelles 7815 Reprises sur provisions d’exploitation
exceptionnelles

1. Création de la provision
68 Dotations aux provisions (*) X

15 Provisions (*) X
(*) À subdiviser selon la nature des provisions.
313
2. Ajustement de la provision
Ajustement à la hausse
68 Dotations aux provisions (*) X

15 Provisions (*) X
Ajustement à la baisse
15 Provisions (*) X
78 Reprises sur provisions (*) X
Reprises sur provisions
3. Réalisation du risque ou de la survenance de la charge au cours de l’exercice suivant

La charge est inscrite dans le compte de charges intéressé et la provision antérieurement constatée doit
être soldée.
15 Provisions (*) X
78 Reprises sur provisions (*) X
Reprises sur provisions
La société LIVIER procède aux ajustements des provisions au 31/12/N.
Le litige l’opposant au client EDEC a été tranché par le tribunal de commerce et l’entreprise est condamnée à payer 3 000 € pour
dommages et intérêts ; l’entreprise a procédé au règlement le 10/10/N. Elle avait constaté une provision de 2 500 € au 31/12/N–1.
Un nouveau litige oppose l’entreprise au fournisseur OLI ; l’entreprise espère récupérer une somme de 2 000 € en réparation d’un
préjudice subi suite à un retard de livraison.
L’entreprise accorde une garantie sur les produits qu’elle vend. Statistiquement, le risqué est estimé à 3 % du chiffre d’affaires HT. Le
chiffre d’affaires réalisé au 31/12/N–1 est de 500 000 € HT ; il est de 600 000 € HT au 31/12/N.
Un contrôle fiscal fait apparaître des omissions sur les déclarations de TVA ; l’entreprise s’attend à régler 1 500 € de pénalités.
Les grandes réparations estimées à la date d’acquisition d’un matériel industriel sont estimées à 3 000 € HT à réaliser dans 3 ans.
314
Correction
31/12/N
1511 Provisions pour litiges 2 500
7815 Reprises sur provisions d’exploitation 2 500
Reprises sur provisions pour litige avec Edec
31/12/N
6815 Dotations aux provisions d’exploitation 2 000
Dotations aux provisions pour litiges avec Oli
31/12/N
1512 Provisions pour garanties données aux clients 3 000
Dotations aux provisions pour garanties (*)
(*) 600 000 x 3 % = 18 000 > 500 000 x 3 % = 15 000 : provision = 18 000 – 15 000 = 3 000
31/12/N
6875 Dotations aux provisions exceptionnelles 1 500
1514 Provisions pour amendes et pénalités 1 500
Dotations aux provisions pour amendes et pénalités
31/12/N
1572 Provisions pour grandes révisions 1 000
Dotations aux provisions pour grandes révisions (3 000 / 3)
315
39
Chapitre
LES VARIATIONS DE CHANGE
Ce chapitre va vous permettre d'ajuster les actifs et les passifs en monnaie étrangère à la clôture d'un
exercice.
I Le calcul des écarts de conversion

à la clôture de l’exercice
Comme nous l’avons évoqué précédemment, les dettes et créances en monnaie étrangères sont converties
en euros sur la base du dernier cours de change.
Lorsque l’application du taux de conversion à la date de clôture de l’exercice modifie les montants précé-
demment comptabilisés, les différences de conversion correspondent, soit à des pertes latentes, soit à des
gains latents.
–
soit le montant de la dette à la date de clôture est supérieur à celui évalué à la date de facturation, ou le
montant de la créance à la date de clôture est inférieur à celui évalué à la date de facturation ; la hausse
de la dette ou la baisse de la créance génère une perte latente ;
–
soit le montant de la dette à la date de clôture est inférieur à celui évalué à la date de facturation, ou le
montant de la créance à la date de clôture est supérieur à celui évalué à la date de facturation ; la baisse
de la dette ou la hausse de la créance génère un gain latent.
En application du principe de prudence, les pertes de change latentes entraînent la constitution d’une
provision pour risques.
Conformément au principe de non compensation, il n’est pas possible de compenser les pertes et les
gains latents (sauf dérogation).
317
Les différences de conversion sont inscrites à des comptes transitoires, 476 « Différences de conver-
sion – Actif » et 477 « Différences de conversion – Passif », en attente de régularisation ultérieure.
Les pertes latentes entraînent la constitution d’une provision pour pertes de change, en respect du
principe de prudence.
Perte latente
476 Différences de conversion – Actif X

40, 41 Fournisseurs, Clients X
Perte latente
Provision pour pertes de change
6815 Dotations aux provisions d’exploitation (*) X

1515 Provisions pour pertes de change X
(*) Compte 6865 « Dotations aux provisions financières » pour les pertes latentes portant sur des opérations financières.
Gain latent
40, 41, Fournisseurs, Clients X

477 Différences de conversion – Passif X
Gain latent
La provision pour pertes de change, devenant sans objet, doit être reprise à la clôture de l’exercice suivant
sa dotation. L’écriture comptable est la suivante :
1515 Provisions pour pertes de change X

7815 Reprises sur provisions d’exploitation (*) X
Reprise de la provision pour pertes de change
(*) Compte 7865 « Reprises sur provisions financières » pour les pertes latentes portant sur des opérations financières.
ATTENTION
Les écarts de conversion sont assimilés à des comptes de régularisation et doivent être contrepassés à l’ou-
verture de l’exercice suivant leur constatation.
318
Chapitre 39 - Les variations de change
La société FATI exporte une partie de sa production au Danemark. Le 15/10/N, elle adresse à son client KLUG une facture de 45 000 DKK.
Le règlement est prévu le 15/01/N+1.
1 € = 7,45 DKK au 15/10/N.
Comptabiliser les écritures nécessaires au 31/12/N chez le fournisseur et chez le client dans les deux cas
suivants :
1er cas : 1 € = 7,55 DKK au 30/11/N ;
2e cas : 1 € = 7,30 DKK au 30/10/N.
Correction
Chez le fournisseur
1er cas : 1 € = 7,55 DKK
Montant au 31/12/N = 45 000 / 7,55 = 5 960,27 €, soit une baisse de la créance, d’où une perte latente de 80 €.
31/12/N
476 Différences de conversion – Actif 80
411 Clients 80
Perte latente
31/12/N
6815 Dotations aux provisions d’exploitation 80
1515 Provisions pour pertes de change 80
2e cas : 1 € = 7,30 DKK

Montant encaissé au 30/11/N = 45 000 / 7,30 = 6 164,38 €, soit une hausse de la créance, d’où un gain de 124,11 €.
31/12/N
411 Clients 124,11
477 Différences de conversion – Passif 124,11
Gain latent
319
Chez le client
1er cas : 1 € = 7,55 DKK
Montant de la dette chez KLUG au 15/10/N = 45 000 / 7,45 = 6 040,27 €.
Montant réglé au 30/11/N = 45 000 / 7,55 = 5 960,27 €, soit une baisse de la dette, d’où un gain de 80 €.
31/12/N
401 Fournisseurs 80
477 Différences de conversion – Passif 80
Gain latent
2e cas : 1 € = 7,30 DKK

Montant de la dette chez KLUG au 15/10/N = 45 000 / 7,45 = 6 040,27 €.
Montant réglé au 30/11/N = 45 000 / 7,30 = 6 164,38 €, soit une hausse de la dette, d’où une perte de 124,11 €.
31/12/N
476 Différences de conversion – Actif 124,11
Perte latente
31/12/N
6815 Dotations aux provisions d’exploitation 124,11
1515 Provisions pour pertes de change 124,11
320
40
Chapitre
L’AJUSTEMENT
DES COMPTES DE GESTION
Ce chapitre va vous permettre d'appliquer les règles d'ajustement et de rattachement des charges et des
produits au résultat d'un exercice.
I Le principe de l’ajustement des comptes de charges

et de produits
Afin d’avoir une image fidèle du résultat de l’entreprise, et par souci du respect du principe de
l’indépendance des exercices, l’ajustement des charges et des produits vise à rattacher à un exercice
déterminé l’ensemble des charges et des produits qui le concernent.
Il convient donc :
– d’exclure de l’exercice N, les charges et les produits comptabilisés en N alors qu’ils ne concernent pas
l’exercice N (charges et produits constatés d’avance) ;
– d’inclure dans l’exercice N, les charges et produits qui n’ont pas été comptabilisés alors qu’ils concernent
l’exercice N (charges à payer et produits à recevoir).
II Les charges et les produits constatés d’avance
A Les charges constatées d’avance
1 La définition
Les charges constatées d’avance sont les charges qui ont été comptabilisées au cours d’un exercice alors
que tout ou partie de ces charges concerne un exercice ultérieur.
321
Y sont notamment enregistrés :

–
les factures reçues des fournisseurs au cours d’un exercice alors que la livraison des biens ou l’exécution
des prestations de services n’a lieu qu’au cours de l’exercice à venir ;
–
les charges comptabilisées au cours d’un exercice (loyers, primes d’assurance, intérêts) alors que tout ou
partie concerne l’exercice suivant ;
–
les existants, à la clôture d’un exercice, de fournitures non consommées au cours d’un exercice (fourni-
tures administratives, d’entretien, etc.).
Pour rétablir dans la classe 6 les charges se rapportant à la période concernée, les comptes de la classe 6
sont annulés en étant crédités par le débit du compte 486 « Charges constatées d’avance ». Aucune
régularisation de TVA n’est à effectuer. La TVA a été comptabilisée lors de l’enregistrement de la facture.
486 Charges constatées d’avance X

6. Comptes de charges X
Charges constatées d’avance
La charge constatée d’avance à la clôture doit être contrepassée à la réouverture de l’exercice suivant.
Aucune autre écriture supplémentaire ne sera comptabilisée au cours de l’exercice suivant.
Vous êtes chargé(e) des travaux d’inventaire de l’entreprise XAV.

L’entreprise XAV a réglé le loyer du local professionnel pour un montant de 9 000 € concernant la période du 01/10/N au 30/09/N+1.
Il reste des fournitures de bureau (non stockées) lors de l’inventaire d’une valeur de 120 € HT.
Des marchandises ont été facturées en décembre pour 12 000 € HT ; la livraison n’est toujours pas parvenue.
Une redevance trimestrielle de crédit-bail sur un matériel a été réglée le 01/11/N pour 900 €.
322
Chapitre 40 - L’ajustement des comptes de gestion
Correction
31/12/N
486 Charges constatées d’avance 6 750
613 Location 6 750
Charges constatées d’avance (9 000 x 9 / 12)
31/12/N
486 Charges constatées d’avance 120
31/12/N
31/12/N
Charges constatées d’avance (900 x 1 / 3)
B Les produits constatés d’avance
1 La définition
Les produits constates d’avance sont des produits qui ont été comptabilisés au cours d’un exercice alors
que tout ou partie de ces produits concerne un exercice ultérieur.
–
les factures transmises aux clients au cours d’un exercice, alors que la livraison des biens ou l’exécution
des prestations de services n’a lieu qu’au cours de l’exercice à venir ;
–
les produits perçus (loyers, intérêts) comptabilisés au cours d’un exercice, alors que tout ou partie
concerne l’exercice suivant.
Pour rétablir dans la classe 7 les produits se rapportant à la période concernée, les comptes de la classe
7 sont annulés en étant débités par le crédit du compte 487 « Produits constatés d’avance ». Aucune
régularisation de TVA n’est à effectuer. La TVA a été comptabilisée lors de l’enregistrement de la facture.
323
7. Comptes de produits X
487 Produits constatés d’avance X
Produits constatés d’avance
Le produit constaté d’avance à la clôture doit être contrepassé à la réouverture de l’exercice suivant.
Aucune autre écriture supplémentaire ne sera comptabilisée au cours de l’exercice suivant.

La facture adressée au client pour 10 000 € HT de marchandises vendues a été comptabilisée en décembre alors que les marchandises
n’ont pas été livrées ;
L’entreprise XAV loue un entrepôt à une société et a perçu un loyer semestriel de 6 000 € le 01/11/N concernant la période du 01/11/N
au 30/04/N+1.
Correction
31/12/N
487 Produits constatés d’avance 10 000
Produits constatés d’avance
31/12/N
708 Produits des activités annexes 4 000
487 Produits constatés d’avance 4 000
Produits constatés d’avance (6 000 x 4 / 6)
324
III Les charges à payer et les produits à recevoir
A Les charges à payer
1 La définition
Les charges à payer sont des charges qui concernent l’exercice en cours mais qui ne seront fac-
turées qu’au cours d’exercices ultérieurs. Il faut donc inclure les charges relatives à l’exercice en les
enregistrant au débit du compte de charges concerné par le crédit de l’une des subdivisions des comptes
de tiers suivants :
16884 Intérêts courus sur emprunts bancaires

4081 Fournisseurs – Factures non parvenues
428 Personnel – Charges à payer
438 Organismes sociaux – Charges à payer
448 État – Charges à payer
468 Créditeurs divers – C
harges à payer

– les achats de biens livrés ou de services exécutés au cours de l’exercice, alors que la facture n’est reçue
qu’au cours d’un exercice ultérieur ;
– les charges à payer courues et non échues (loyers, assurance, congés à payer, etc.) ;
– les intérêts courus sur emprunts.
La TVA ne sera déductible qu’à la réception de la facture ou à l’encaissement de la prestation de services
(sauf option pour les débits).
Les principales charges à payer sont comptabilisées au 31/12/N de la façon suivante :
44586 TVA à régulariser sur factures non parvenues X
4081 Fournisseurs – Factures non parvenues X
Charges à payer
63 Impôts, taxes et versements assimilés X
4486 État – Charges à payer X
Charges à payer
325
64 Charges de personnel X
428 Personnel – Charges à payer X
438 Organismes sociaux – Charges à payer X
Charges à payer
6611 Intérêts des emprunts et dettes X
16884 Intérêts courus sur emprunts bancaires X
Charges à payer
Les charges à payer constatées à la clôture doivent être contrepassées à la réouverture de l’exercice suivant.
Les charges sont ensuite effectivement comptabilisées à la facturation au cours de l’exercice suivant.

L’entreprise loue un local qu’elle règle à terme échu le 31/03/N pour un montant de 12 000 €, couvrant la période du 01/04/N au
31/03/N ; le loyer suivant sera réglé le 01/04/N+1.
Le chiffre d’affaires réalisé en N a été évalué ; il est prévu de verser aux salaries commerciaux des commissions d’un montant de
15 000 €, relatives au chiffre d’affaires qu’ils ont réalisé en décembre N.
La société a contracté un emprunt de 20 000 € le 01/10/N, remboursable à terme échu in fine au taux annuel de 2 %.
Des marchandises ont été reçue en décembre N pour un montant de 30 000 € HT, la facture n’est toujours pas parvenue.
Correction
31/12/N
613 Comptes de charges 9 000
4081 Fournisseurs – Factures non parvenues 9 000
Charges à payer (12 000 x 9 / 12)
31/12/N
6413 Primes et gratifications 15 000
428 Personnel – Charges à payer 15 000
Charges à payer
31/12/N
6611 Intérêts des emprunts et dettes 100
16884 Intérêts courus sur emprunts bancaires 100
Charges à payer (20 000 x 2 % x 3 / 12)
31/12/N
44586 TVA à régulariser sur factures non parvenues 6 000
4081 Fournisseurs – Factures non parvenues 36 000
Charges à payer
326
2 Les factures d’avoir à établir

Les retours sur ventes, les rabais, remises, ristournes et escomptes à accordées sont assimilés à des
« charges à payer », plus précisément à une diminution d’un produit. Les produits sont enregistrés au
débit du compte de produit concerné par le crédit du compte de tiers suivant :
4198 RRR à accorder et autres avoirs à établir
709 Rabais, remises, ristournes accordés X

44587 TVA à régulariser sur factures à établir X
4198 RRR à accorder X
RRR à accorder
B Les produits à recevoir
1 La définition
Les produits à recevoir sont des produits qui concernent l’exercice en cours mais qui ne seront facturés
qu’au cours de l’exercice ultérieur. Il faut donc inclure les produits relatifs à l’exercice en les enregistrant au
compte de produits concerné par le débit de l’une des subdivisions des comptes de tiers suivants :
27684 Intérêts courus sur prêts

4181 Clients – Factures à établir
428 Personnel – Produits à recevoir
438 Organismes sociaux – Produits à recevoir
448 État – Produits à recevoir
468 Débiteurs divers – P roduits à recevoir

–
les ventes de biens livrés ou les prestations de services exécutées au cours de l’exercice, alors que la
facture n’est reçue qu’au cours d’un exercice ultérieur ;
–
les produits à recevoir courus et non échus (loyers, etc.) ;
–
les intérêts courus sur prêts.
327
Les principaux produits à recevoir sont comptabilisés au 31/12/N de la façon suivante :
4181 Clients – Factures à établir X

44587 TVA à régulariser sur factures à établir X
Produits à recevoir
27684 Intérêts courus sur prêts X
7626 Revenus des prêts X
Les produits à recevoir constatés à la clôture doivent être contrepassés à la réouverture de l’exercice sui-
vant. Les produits sont ensuite effectivement comptabilisés à la facturation au cours de l’exercice suivant.

Un prêt a été consenti le 01/10/N à la filiale de XAV pour 80 000 €, remboursable à terme échu dans 2 ans au taux annuel de 1 %.
Un lot de marchandises a été expédié en décembre pour 9 000 € HT ; la facture n’était pas incluse dans le colis.
Correction
31/12/N
27684 Intérêts courus sur prêts 200
7626 Revenus des prêts 200
Produits à recevoir ICNE (80 000 x 1 % x 3 / 12)
31/12/N
4181 Clients – Factures à établir 10 800
44587 TVA à régulariser sur factures à établir 1 800
3 Les factures d’avoirs à recevoir

Les retours sur ventes, les rabais, remises, ristournes et escomptes à recevoir sont assimilés à des « produits
à recevoir », plus précisément à une diminution d’une charge. Les charges sont enregistrées au crédit du
compte de charge concerné par le débit du compte de tiers suivant :
4098 RRR à obtenir et autres avoirs non encore reçus
328
L’écriture est la suivante :
4098 RRR à obtenir X

609 RRR obtenus sur achats X
44586 TVA à régulariser sur factures non parvenues X
RRR à obtenir
Le constructeur automobile accorde annuellement une ristourne sur objectifs à la société LOUV, en fonction des achats de pièces déta-
chées. Le taux annuel est de 3 %. Le montant des achats réalisés en N est de 1 800 000 € HT.
Calculer et comptabiliser la ristourne à recevoir chez LOUV au 31/12/N.
Correction
Ristourne = 1 800 000 x 3 % = 54 000
31/12/N
4098 Rabais, remises, ristournes à obtenir 64 800
6097 Rabais, remises et ristournes obtenus sur achats de marchandises 54 000
44586 TVA à régulariser sur factures non parvenues 10 800
RRR à obtenir
Schématisation des charges et des produits constatés d’avance

Exclure N+1
Courant N 31/12/N 01/01/N+1 Courant N+1

X X X X
Comptabilisation Comptabilisation Contrepassation Aucune écriture
des factures des CCA et des PCA
Schématisation des charges à payer et des produits à recevoir

Inclure N
Courant N 31/12/N 01/01/N+1 Courant N+1
X X X X
Aucune écriture Comptabilisation Contrepassation Comptabilisation
des charges à payer et des factures
des produits à recevoir
329
SYNTHÈSE 3 TRAVAUX D’INVENTAIRE
À partir des informations ci-après, procéder aux travaux d’inventaire de la société XYDRU.
a. Au 31/12/N–1, la valeur comptable du stock de robots est de 15 000 € ; la valeur actuelle au 31/12/N–1 est de 16 000 € ; la valeur
comptable du stock au 31/12/N est de 18 000 € ; sa valeur actuelle au 31/12/N est de 17 000 €.
b. La société a vendu des robots le 02/11/N à un client danois pour 45 000 DKK ; le cours au 02/11/N est de 1 € = 7,5 DKK ; le cours
au 31/12/N est de 1 € = 8 DKK.
c. La société a livré des robots le 26/12/N à son client Ritou pour 5 000 € HT ; la facture n’a toujours pas été envoyée.
d. La société a acquis le 05/12/N des robots destinés à la revente pour un montant de 5 000 € HT. Suite à un retard de livraison, le
fournisseur accepte d’accorder un rabais de 10 % sur le montant facturé ; l’avoir n’est toujours pas reçu.
e. La société est en litige avec un ancien salarié M. Loutin, qui a été licencié pour faute lourde ; ce dernier conteste le motif de licen-
ciement ; la société a reçu le 15/12/N une assignation du tribunal et a fait appel à son avocat qui estime le risque à 10 000 €.
f. Un emprunt a été souscrit le 01/10/N pour 100 000 €, remboursable à terme échu sur 5 ans par amortissements constants au taux
de 2 %.
g. La société a cédé le 31/12/N une machine-outil pour 1 000 € HT ; la machine avait été acquise le 01/07/N−3 pour 10 000 € HT,
amortissable en linéaire sur 5 ans.
h. Le 01/12/N, la société a signé un crédit-bail portant sur un véhicule de tourisme. La redevance trimestrielle est versée en début de
période et s’élève à 1 500 € HT.
i. La société a réglé le 01/04/N la facture correspondant au contrat annuel de son installation de chauffage pour un montant de
1 200 € HT ; cette facture couvre la période 01/04/N – 31/03/N+1.
j. La situation des clients douteux au 31/12/N se présente ainsi :
Clients Créances TTC au 31/12/N–1 Dépréciations constatées en N–1 Observations

A 12 000 2 000 Règlement de 2 400 € courant N
Dépréciation estimée 80 %
B 6 000 1 000 Règlement de 600 € courant N
Pour solde définitif (client insolvable)
C 18 000 4 000 Recouvrement estimé 60 %
k. Il reste des fournitures administratives non stockées estimées à 200 € HT.

l. La société a acquis et mis en service le 01/07/N–3 un véhicule utilitaire pour 26 000 € HT, amortissable en linéaire sur 5 ans ; l’entre-
prise a estimé sa valeur de revente à l’issue de son utilisation à 7 000 € ; les frais de revente sont estimés à 1 000 €. Au 31/12/N–1,
suite à une mauvaise utilisation du bien par les chauffeurs, la valeur vénale du bien est estimée à 14 750 € et sa valeur d’usage à
14 000 € ; un nouveau test de dépréciation est effectué au 31/12/N ; la valeur vénale est estimée à 13 000 € et sa valeur d’usage
à 12 000 €.
330
m. Le portefeuille de titres de la société est le suivant au 31/12/N–1 :
N° Prix d’achat Cours moyen de Cours moyen de

Titres Quantités Date d’achat
Comptes unitaire (€) décembre N–1 (€) décembre N (€)
271 A 50 20/02/N–3 40 55 58
50 03/01/N 68
503 B 20 21/03/N–2 60 58 54
40 15/02/N 48
261 C 100 15/06/N–2 15 20 14
503 D 50 15/03/N–1 20 18 16
L’entreprise a cédé les titres suivants le 31/12/N :

0 titres A au prix unitaire de 62 € ;
– 3
–
40 titres D au prix unitaire de 35 €.
Les sorties sont valorisées selon la méthode du PEPS.
Correction
a. Annulation des stocks initiaux et constatation des stocks finaux
31/12/N
6037 Variations des stocks de marchandises 15 000
Annulation du SI
31/12/N
6037 Variations des stocks de marchandises 18 000
Constatation du SF
Calcul des dépréciations sur stocks

Valeur actuelle au 31/12/N–1 = 16 000 > 15 000 ; aucune dépréciation
Valeur actuelle au 31/12/N = 17 000 < 18 000 ; dépréciation = 1 000
31/12/N
68173 Dotations aux dépréciations des stocks et en-cours 1 000
397 Dépréciations des stocks de marchandises 1 000
Constatation de la dépréciation sur SF
331
b. Créance danoise au 31/12/N

45 000 / 8 = 5 625 < 45 000 / 7,5 = 6 000 ; la créance diminue de 375 € (perte latente)
31/12/N
476 Différence de conversion – Actif 375
411 Clients 375
Perte latente
31/12/N
6815 Dotations aux provisions d'exploitation 375
Constatation de la provision
c. Robots livrés non facturés

Il s’agit d’un produit à recevoir.
31/12/N
418 Clients – Facture à établir 6 000
44587 TVA sur factures à établir 1 000
Régularisations N Produits à recevoir
d. Avoir RRR à obtenir

RRR : 10 % (5 000) = 500
+ TVA : 100
= TTC : 600
31/12/N
4098 Fournisseurs – RRR à obtenir 600
609 RRR obtenus sur achats 500
44586 TVA sur factures non parvenues 100
Régularisations N Produits à recevoir
e. Litige avec le salarié

31/12/N
Régularisation N Litige en cours salarié LOUTIN
332
f. Intérêts courus sur emprunt

100 000 x 2 % x 3 / 12 = 500
31/12/N
6611 Intérêts des emprunts et dettes 500
1688 Intérêts courus 500
Régularisation N ICNE
g. Cession de la machine-outil
Années Base amortissable Annuités Cumul VNC

N–3 10 000 1 000 (1) 1 000 9 000
N–2 10 000 2 000 (2) 3 000 7 000
N–1 10 000 2 000 5 000 5 000
N 10 000 2 000 7 000 3 000
(1) (10 000 / 5) x 6 / 12 = 1 000
(2) 10 000 / 5 = 2 000
31/12/N
31/12/N
Sortie du matériel à sa VNC
31/12/N
Annuité comptable
h. Crédit-bail
Charges constatées d’avance sur la période du 01/01/N+1 au 28/02/N+1, calculée sur une base TTC car le crédit-bail porte sur un
véhicule exclu du droit à déduction de la TVA : (1 500 x 1,20) x 2 / 3 = 1 200.
31/12/N
Régularisation N Crédit-bail
333
i. Contrat d’entretien
La société a réglé le 01/04/N la facture correspondant au contrat annuel de son installation de chauffage pour un montant de
1 200 € HT ; cette facture couvre la période du 01/04/N au 31/03/N+1.
Charges constatées d’avance sur la période du 01/01/N+1 au 31/03/N+1 : 1 200 x 3 / 12 = 300.
31/12/N
615 Entretien et réparations 300
Régularisation N Contrat d’entretien
j. État des créances douteuses et irrécouvrables
Dépréciations Dépréciations Perte

Clients Dû TTC Dû HT Dotations Reprises
N N–1 certaine HT
A 9 600 8 000 6 400 2 000 4 400
B 5 400 4 500 0 1 000 1 000 4 500
C 18 000 15 000 6 000 4 000 2 000
Total 6 400 1 000 4 500
31/12/N
68174 Dotations aux dépréciations des créances 6 400
491 Dépréciations des comptes de clients 6 400
Dépréciations des clients
31/12/N
491 Dépréciations des comptes de clients 1 000
78174 Reprises sur dépréciations des créances 1 000
Reprises des dépréciations sur clients
31/12/N
416 Clients douteux 5 400
Créance irrécouvrable
k. Fournitures administratives
31/12/N
Régularisation N Fournitures
334
l. Amortissement et dépréciation d’une immobilisation

Plan d’amortissement comptable

N–2 20 000 (1) 2 000 (2) 2 000 24 000 (4)
N–1 20 000 4 000 (3) 6 000 20 000
N 20 000 4 000 10 000 16 000
N+1 20 000 4 000 14 000 12 000
N+2 20 000 4 000 18 000 8 000
N+3 20 000 2 000 20 000 6 000
(1) 26 000 – (7 000 – 1 000) = 26 000 – 6 000 = 20 000
(2) (20 000 / 5) x 6 / 12 = 2 000
(3) 20 000 / 5 = 4 000
(4) 26 000 – 2 000 = 24 000
Plan rectifié
Amortissements Dépréciations
VNC VNC Valeur VNC
Années
Base Annuités Cumul avant après actuelle Dotations Reprises Cumul définitive
dépréc. dépréc.
N–2 20 000 2 000 2 000 24 000 24 000 24 000
N–1 20 000 4 000 6 000 20 000 20 000 14 750 (1) 5 250 (1) 5 250 14 750 (2)
N 8 750 (3) 2 500 (4) 8 250 17 750 12 500 13 000 (5) 500 (5) 4 750 13 000
N+1 7 000 (6) 2 800 (7) 11 050 14 950 10 200 4 750 10 200
N+2 4 200 2 800 13 850 12 150 7 400 4 750 7 400
N+3 1 400 1 400 15 250 10 750 6 000 4 750 6 000
(1) Valeur actuelle N–1= Max (14 750, 14 000) = 14 750 < 20 000 : dépréciation = 5 250
(2) 26 000 – 6 000 – 5 250 = 14 750 = Valeur actuelle
(3) 14 750 – 6 000 = 8 750
(4) 8 750 / 3,5 = 2 500
(5) Valeur actuelle N = Max (13 000, 12 000) = 13 000 < 16 000 ; base : 13 000 > 12 500 : dépréciation = 13 000 – 12 500 = 500
(6) 13 000 – 6 000 = 7 000
(7) 7 000 / 2,5 = 2 800
335
31/12/N
Annuité comptable
31/12/N
29182 Dépréciations du matériel de transport 500
7816 Reprises sur dépréciations des immobilisations 500
Reprise de la dépréciation N
m. Portefeuille de titres
Portefeuille au 31/12/N–1
Titres Quantités Prix d’achat Cours au 31/12/N–1 Dépréciations

A 50 40 55 0 (1)
B 20 60 58 400 (2)
C 100 15 20 0 (1)
D 50 20 18 100 (2)
(1) Cours supérieur au prix d’achat : aucune dépréciation
(2) 20 x (60 – 5
8) = 400 ; 50 x (20 – 18) = 100
Cours au Dépréciations Dépréciations

Titres Quantités Prix d’achat Dotations Reprises
31/12/N N N–1
271 : A (1) 70 60 58 140 0 140
503 : B (2) 60 52 54 0 400 400
261 : C 100 15 14 100 0 100
503 : D (3) 10 20 16 40 100 60
Total 240 460
(1) 50 – 3 0 + 50 = 70 ; [(50 – 30) x 40 + (50 x 68)] / 70 = 60 ; 70 x (60 – 58) = 140
(2) [(20 x 60) + (40 x 48)] / 60 = 52
(3) 50 – 4 0 = 10
Cession des titres
Cession des titres A :
Prix de vente = 30 x 62 = 1 860
Sortie des titres selon la méthode PEPS : 30 x 40 = 1 200
Cession des titres D
Prix de vente = 40 x 35 = 1 400
Sortie des titres = 40 x 20 = 800
Plus-value = 1 400 – 800 = 600
336
31/12/N
512 Banques 1 860
31/12/N
271 Titres immobilisés – Actions 1 200
Sortie des titres immobilisés
31/12/N
512 Banques 1 400
31/12/N
767 Produits nets sur cessions de VMP 800
503 Valeurs mobilières de placement – Actions 800
Sortie des VMP
31/12/N
6866 Dotations pour dépréciations des éléments financiers 240
2971 Dépréciations des autres titres immobilisés 140
2961 Dépréciations des titres de participation 100
Dotations aux dépréciations
31/12/N
5903 Dépréciations des VMP 460
7866 Reprises sur dépréciations des éléments financiers 460
Reprises sur dépréciations
337
SOUS-PARTIE 2
COMPTABLE
DU RÉSULTAT
DÉTERMINATION
ET PASSAGE D’UN
EXERCICE À L’AUTRE
Selon le programme officiel de l’examen, cette sous-partie va vous permettre
de comprendre les écritures de regroupement permettant la détermination du résultat.
Elle va vous permettre également de comprendre la finalité des opérations d’inventaire
par la mise en œuvre des procédures pour respecter la continuité entre exercices comptables
ainsi que le principe d’intangibilité du bilan d’ouverture.
– Expliquer les mécanismes conduisant à solder les comptes de gestion
et permettant la détermination du résultat ;
– Calculer et qualifier le résultat de l’exercice ;
– Comptabiliser les opérations permettant de solder les comptes de gestion ;
– Expliquer les mécanismes de clôture et de réouverture des comptes de bilan ;
– Comptabiliser les opérations de clôture et de réouverture des comptes de bilan.
41
Chapitre
LA DÉTERMINATION
DU RÉSULTAT DE L’EXERCICE
Selon le programme officiel de l'examen, ce chapitre va vous permettre de comprendre les écritures de
regroupement permettant la détermination du résultat.
I L’organisation des travaux de synthèse

L’objectif est de déterminer le résultat de l’exercice (bénéfice ou perte) qui résulte de l’activité de
l’entreprise. L’entreprise pourra ensuite procéder à la clôture de l’exercice achevé puis à la réouverture du
nouvel exercice.
Le principe comptable mis en évidence est le principe d’indépendance des exercices qui a pour consé-
quence la clôture des comptes en fin d’exercice et leur réouverture quasi-simultanée.
II Des comptes de gestion au résultat de l’exercice

La détermination du résultat de l’exercice comprend deux étapes :
–
le solde des comptes soustractifs afin de déterminer les achats et les ventes nets de rabais, remises et
ristournes ;
–
le solde des comptes de charges et de produits par le compte 12 « Résultat de l’exercice ».
A Le solde des comptes soustractifs

1 La détermination des achats nets de RRR
Pour déterminer les achats nets, il convient de diminuer les rabais, remises et ristournes des comptes
d’achats et concernés.
Achats nets = Achats (comptes 60, 61/62) – RRRO (609, 619, 629)
341
PARTIE 4 - Sous-partie 2 - Détermination du résultat comptable et passage d’un exercice à l’autre
609, 619, 629 RRR obtenus sur achats et services extérieurs X

60, 61/62 Achats et autres services extérieurs X
Soldes des comptes d’achats nets
2 La détermination des ventes nettes de RRR

Pour déterminer les ventes nettes, il convient de diminuer les rabais, remises et ristournes des comptes
de ventes concernées.
Ventes nettes = Ventes (comptes 70) – RRRO (709)
70 Ventes X
709 RRR accordés par l’entreprise X
Solde des comptes de ventes nettes
B Le solde des comptes de charges et de produits

Cette procédure concerne les comptes contribuant à former le résultat généré par l’activité (bénéfice ou
perte). Les comptes de charges sont soldés (crédités) et les comptes de produits sont soldés (débités). La
différence est inscrite dans le compte 12 « Résultat », subdivisé en deux comptes 120 « Résultat de
l’exercice (bénéfice) » et 129 « Résultat de l’exercice (perte) ».
L’écriture est la suivante :
603 Variations des stocks (solde créditeur) X

7. Compte de produits X
713 Variations des stocks (solde créditeur) X
129 Résultat de l’exercice (perte) X
603 Variations des stocks (solde débiteur) X
713 Variations des stocks (solde débiteur) X
120 Résultat de l’exercice (bénéfice) X
Solde des comptes de gestion
REMARQUE
Il est possible d’utiliser un sous-compte, non prévu par le PCG, comme compte de regroupement des éléments
constitutifs du résultat net de l’exercice. Le solde de ce sous-compte sera ensuite viré à un sous-compte du compte
12 « Résultat de l’exercice » : le compte 120 « Résultat de l’exercice (bénéfice) » ou le compte 129 « Résultat de
l’exercice (perte) ».
342
42
Chapitre
LA CLÔTURE ET LA RÉOUVERTURE
DES COMPTES
Selon le programme officiel de l'examen, ce chapitre va vous permettre d'expliquer et de comptabiliser les
mécanismes de clôture et de réouverture des comptes de bilan. Le passage d’un exercice à un autre est en
principe simple à réaliser grâce aux fonctions paramétrées dans les logiciels de comptabilité.
I La clôture des comptes

Lorsque les comptes sont définitifs et validés, il convient de les clôturer.
A L’arrêté des comptes du grand-livre

Cette procédure ne concerne que les comptes de bilan (comptes de la classe 1 à 5). Elle consiste à totali-
ser les mouvements inscrits dans les comptes et à calculer le solde définitif de chaque compte :
– solde débiteur si le total débit est supérieur au total crédit ;
– solde créditeur si le total crédit est supérieur au total débit.
B L’arrêté des journaux

Les comptes débiteurs sont crédités pour leur solde en contrepartie du débit du compte 891 « Bilan de
clôture ». Les comptes créditeurs sont débités pour leur solde en contrepartie du crédit du compte 891
« Bilan de clôture ».
1. Annulation des comptes de bilan à solde créditeur
1à5 Comptes de bilan X

891 Bilan de clôture X
Annulation des comptes de bilan à solde créditeur
343
PARTIE 4 - Sous-partie 2 - Détermination du résultat comptable et passage d’un exercice à l’autre
2. Annulation des comptes de bilan à solde débiteur
891 Bilan de clôture X

1à5 Comptes de bilan X
Annulation des comptes de bilan à solde débiteur
À l’issue de la clôture, tous les comptes de gestion sont soldés par le compte 12 et les comptes de bilan
sont arrêtés.
II La réouverture des comptes

La réouverture des comptes passe par trois étapes.
– Étape 1 :
Les comptes de gestion sont ré-ouverts avec un solde égal à zéro.
– Étape 2 :
Les comptes de bilan sont ré-ouverts par le débit des comptes débiteurs et le crédit des comptes créditeurs.
Il convient d’inscrire le solde dégagé lors de la clôture au débit lorsqu’il s’agit d’un solde débiteur et au
crédit s’il s’agit d’un solde créditeur. Cette inscription est précédée du libellé « À nouveau ».
Le PCG utilise le compte 890 « Bilan d’ouverture » qui reprend la transcription des écritures du bilan de
clôture de l’exercice précédent.
– le montant des postes de l’actif est crédité par le débit des comptes correspondants
2à5 Comptes d’actifs de bilan X

890 Bilan d’ouverture X
Réouverture des comptes d’actifs de bilan
– le montant des postes du passif est débité par le crédit des comptes correspondants
890 Bilan d’ouverture X

1, 4 Comptes de passifs du bilan X
28,29 Comptes d’amortissements et de dépréciations X
Réouverture des comptes de passifs de bilan
–
Étape 3 :
Les écritures d’inventaire de régularisation des charges et des produits sont contrepassées. Il s’agit des écri-
tures comptabilisées à la clôture précédente relatives aux charges constatées d’avance, produits constatés
d’avance, charges à payer et produits à recevoir, écarts de conversion actif et passif.
344
Chapitre 42 - La clôture et la réouverture des comptes

Soldes des charges constatées d’avance
486 Charges constatées d’avance X
Contrepassation des CCA
Soldes des produits constatés d’avance
487 Produits constates d’avance X

Contrepassation des PCA
Solde des charges à payer
4.8 (*) Comptes de tiers – factures non parvenues ou charges à payer X

1688 Intérêts courus sur emprunts X
44586 TVA sur factures non parvenus X
Contrepassation des charges à payer
(*) Le compte 4.8 est subdivisé en 408, 428, 438, 448 selon la nature des charges à payer.
Solde des produits à recevoir
7. Comptes de ventes X
44587 TVA sur factures à établir X
2768 Intérêts courus X
4.8 Comptes de tiers – Factures à établir ou produits à recevoir X
Contrepassation des produits à recevoir
(*) Le compte 4.8 est subdivisé en 418, 428, 438, 448 selon la nature des produits à recevoir.
Solde des écarts de conversion − Actif
41, 40 Clients ou fournisseurs X

476 Écart de conversion actif X
Contrepassation des ECA
Solde des écarts de conversion − Passif
477 Écart de conversion passif X

41, 40 Clients ou fournisseurs X
Contrepassation des ECP
À l’issue de ces opérations, le bilan d’ouverture est soldé et les soldes des comptes de bilan ont été repris.
345
ET
PARTIE 5
NUMÉRIQUE
COMPTABILITÉ
ENVIRONNEMENT
Selon le programme officiel de l’examen, cette partie va vous permettre d’analyser
les apports et les contraintes de la dématérialisation des pièces comptables
et de la numérisation sur l’organisation et le traitement de la comptabilité.
– Exposer la réglementation en matière d’établissement, de dématérialisation
et de conservation des factures et autres pièces comptables ;
– Expliquer les obligations légales relatives à l’établissement, la conservation
et la transmission des fichiers informatisés obligatoires ;
– Utiliser un logiciel comptable ou un module comptable d’un progiciel de gestion intégré ;
– Identifier et analyser les impacts actuels de la dématérialisation et de la numérisation
sur l’organisation comptable et l’évolution des pratiques comptables ;
– Proposer des modalités adaptées de sauvegarde et de confidentialité
des données comptables, dans une situation donnée.
PARTIE 5 - Comptabilité et environnement numérique
I La réglementation en matière d’établissement

et de conservation des documents comptables
Toute écriture doit s’appuyer sur une pièce justificative datée, établie sur papier ou sur un support assurant
la fiabilité, la conservation et la restitution en clair de son contenu pendant les délais prévus.
A L’établissement des pièces comptables

Les pièces comptables s’entendent des documents comptables et des pièces justificatives. L’enregistrement
des écritures comptables s’appuie sur des pièces justificatives et nécessite de tenir obligatoirement certains
livres, le livre-journal et le grand-livre.
L’étude des pièces justificatives et des livres obligatoires a déjà été abordé au Chapitre 4.
Outre les mentions obligatoires devant figurer sur certaines pièces, notamment sur les factures de vente
(voir Chapitre 5), la loi ne définit pas les mentions générales devant figurer sur les pièces justificatives ; tou-
tefois, certaines mentions sont nécessaires aux enregistrements comptables (date, nature de l’opération,
tiers intervenant, montant de l’opération).
B La liaison entre les pièces justificatives et les livres obligatoires

Les dirigeants de l’entreprise et les vérificateurs de la comptabilité (expert-comptable, commissaire aux
comptes, inspecteur des impôts) doivent pouvoir examiner et contrôler la validité d’un enregistrement en
le comparant à la pièce justificative.
C La conservation des pièces comptables
1 La conservation des livres obligatoires

La tenue des livres doit être effectuée en monnaie nationale. Elle peut être effectuée sous forme de
registres ou sous forme électronique.
Le livre-journal et le grand-livre peuvent prendre la forme :
–
de registres cousus et collés ;
–
de registres à feuillets mobiles ;
–
de documents sous forme électronique, à condition d’être identifiés et datés dès leur établissement
par des moyens offrant toute garantie en matière de preuve.
349
Afin de garantir leur caractère définitif, les enregistrements sont validés par l’absence de tout blanc ou de
toute altération (comptabilité manuelle) ou par une procédure interdisant toute modification ou suppres-
sion ultérieure (comptabilité informatisée).
Des sanctions sont prévues en cas d’irrégularité de forme ou de fond.
Les livres obligatoires doivent être conservés pendant 10 ans.
REMARQUE
Les livres obligatoires doivent conservés sous leur forme originale, ce qui exclut la possibilité lorsqu’ils ont
été établis manuellement de les archiver sur supports informatiques.
2 La conservation des pièces justificatives

Les pièces justificatives établies ou reçues sur support papier doivent être conservées pendant 10 ans à
compter de la clôture de l’exercice comptable.
Selon la législation fiscale, les pièces justificatives doivent en principe être conservées 6 ans à compter de la
date de la dernière opération mentionnée sur les livres ou de la date à laquelle les pièces ont été établies,
afin de permettre à l’Administration d’exercer des droits de communication et de contrôle. La durée de
conservation est toutefois commandée par le délai de reprise de l’Administration qui est de 3 ans. Ainsi,
dans certaines situations particulières, le délai de conservation fiscal peut être plus long que le délai comp-
table ; une facture d’acquisition d’immobilisation, amortissable sur une durée de 10 ans, devra donc être
conservée pendant au moins 13 années.
II Les systèmes comptables

Deux systèmes comptables sont utilisés pour la saisie des écritures comptables :
–
le système classique : les opérations sont enregistrées sous forme d’écritures au journal à partir des
pièces justificatives. Elles sont ensuite décrites dans le livre-journal puis reportées dans le grand-livre ;
toutefois, le recours à ce système est à éviter si le nombre d’écritures ou si le nombre de comptes utilisés
est important ;
–
le système centralisateur : des journaux auxiliaires sont créés pour les différents types d’opérations
au journal (journal des achats, journal des ventes, journal de banque, journal de caisse, journal des
opérations diverses (OD)). Une centralisation des écritures est effectuée en fin de chaque mois (enre-
gistrement des totaux des journaux auxiliaires sur le livre-journal). Ce système centralisateur permet la
division du travail comptable. Afin d’éviter un double enregistrement pour des opérations nécessitant
deux journaux auxiliaires, un compte de virements internes est utilisé en contrepartie des comptes
concernés ; il s’agit du compte 58 « Virements internes ».
350
III La dématérialisation des pièces justificatives
A Les modalités de transmission des factures par voie électronique

Les entreprises assujetties à la TVA ont la possibilité de transmettre leurs factures par voie électronique,
sous certaines conditions. L’authenticité de leur origine, l’intégrité de leur contenu et leur lisibilité doivent
être assurées à compter de leur émission et jusqu’à la fin de la période de conservation pour tenir lieu de
factures d’origine.
Plusieurs modes de transmission sont possibles :
– la signature électronique avancée. Le signataire est obligatoirement une personne physique ; la
signature électronique est présumée fiable à condition qu’elle soit sécurisée, établie grâce à un dispositif
sécurisé de création de signature et que sa vérification repose sur l’utilisation d’un certificat électronique
qualifié ;
– la mise en œuvre d’un système de transmission des factures au moyen d’un échange informatisé de
données (EDI) ;
– toute autre solution technique dès lors que des contrôles documentés et permanents sont mis en
place par l’entreprise et permettent d’établir une piste d’audit fiable entre la facture émise ou reçue et
la livraison de biens ou de prestations de services qui en est le fondement.
L’Administration a admis temporairement qu’une facture créée sur papier, puis numérisée, pour être
envoyée et reçue par voie électronique (courriel, etc.), soit considérée comme une facture électronique,
à condition que l’émetteur sécurise et conserve la facture numérisée et que le récepteur conserve la fac-
ture sous format dématérialisé. Cette mesure est réservée aux seules micro-entreprises jusqu’au 1er janvier
2020.
B La conservation des pièces numérisées

Les pièces justificatives peuvent être numérisées pour être conservées sous une forme dématérialisée. De
simples scans ne sont pas admis. Des conditions techniques de numérisation doivent être respectées. Les
fichiers issus de la numérisation doivent notamment être aux formats PDF ou PDF A/3 assortis, soit d’une
signature électronique, soit d’une empreinte numérique, soit d’un certificat. Les pièces justificatives éta-
blies ou reçues sur support informatique doivent être conservées sous leur format informatique original
jusqu’à la fin de la troisième année qui suit celle à laquelle elles se rapportent. À l’issue de ce délai, et
jusqu’à l’expiration du délai légal de conservation, il est possible de changer de support.
351
IV La sauvegarde et l’archivage des données comptables
A La sauvegarde des données

La sauvegarde est conçue pour une conservation des données à court terme. Elle consiste à faire des
copies des fichiers sur un support magnétique afin de pallier à tout risque de destruction (vol, sinistre,
panne d’un ordinateur, mauvaise manipulation, etc.). Les pièces justificatives peuvent faire l’objet de
copies à partir des documents originaux. Une copie fiable a la même force probante que l’original, que ce
dernier subsiste ou non. Une copie est fiable si elle résulte d’une reproduction à l’identique de la forme et
du contenu de l’acte et si son intégrité est garantie dans le temps par un procédé.
B L’archivage
L’archivage répond aux obligations de conservation des documents. Il peut être traditionnel ou élec-
tronique, interne ou externalisé. La politique et la définition du périmètre d’archivage sont fonction des
spécificités de chaque entreprise, qui arbitre entre coûts et risques liés à l’archivage. L’augmentation des
volumes de données amène les entreprises à choisir un arbitrage sur support informatique, permettant de
sécuriser les documents et d’optimiser la recherche d’informations.
V L’organisation d’une comptabilité

dans un environnement informatique
Les entreprises ont le choix entre plusieurs outils informatiques ; soit elles utilisent un logiciel de comp-
tabilité unique, soit elles installent un progiciel de gestion, soit elles louent une application informatique
hébergée.
A L’utilisation d’un logiciel de comptabilité unique

Un logiciel de comptabilité unique permet de tenir la comptabilité d’une entreprise.
Diverses manipulations permettent de valider fiablement le traitement d’une comptabilité informatisée :
–
saisie en mode « brouillard », avant de valider une écriture ;
–
validation de l’écriture, figeant les éléments d’une écriture, en transformant le brouillard en journal et
en interdisant toute modification ou suppression de l’enregistrement.
352
Toute modification intervenue après la validation est visualisée dans les écritures comptables par la contre-
passation d’écritures et la passation de nouvelles écritures.
Les étapes du traitement d’une comptabilité informatisée se résument de la façon suivante :
–
Travaux de paramétrage :
Création d’un nouveau dossier (identification de l’entreprise, exercice comptable, etc.)
Création ou copie du plan comptable et des journaux
–
Travaux quotidiens :
Saisie des écritures dans le « brouillard »
Contrôle du brouillard
Corrections des erreurs dans le brouillard
–
Travaux périodiques :
Validation des écritures
Impression périodique des journaux, grand-livre et balance
–
Travaux de fin d’exercice :
Impression des documents de synthèse (bilan, compte de résultat, annexe)
Clôture de l’exercice N et ouverture de l’exercice N+1
B L’utilisation d’un module comptable d’un progiciel

de gestion intégré
Certaines entreprises utilisent un module comptable d’un progiciel de gestion intégré (PGI). Le PGI est un
système informatique de gestion des informations conçu dès la mise en place de l’organisation de manière
globale et intégré ou développé ultérieurement autour de fonctionnalités spécifiques. L’organisation dif-
fère selon la taille de l’entreprise. Les PGI destinés aux grandes entreprises sont adaptées à leur structure
et génèrent une organisation lourde ; en revanche, les PGI destinées aux entreprises de taille moyenne et
aux petites entreprises ont des fonctionnalités réduites et plus générales, ne permettant pas de prendre en
compte des particularités propres à l’entreprise.
Les écritures sont saisies sur un module du progiciel de gestion. Les modules principaux sont les suivants :
– le module de gestion comptable : traitement des enregistrements dans les différents brouillards,
établissement des documents comptables obligatoires (journaux, grand-livre, balance) et fiscaux (décla-
ration de TVA, etc.), lettrage des comptes, etc. ;
– le module de gestion des immobilisations : traitement des opérations liées aux immobilisations
(acquisitions, tableaux d’amortissement, cessions) avec un transfert direct des enregistrements dans le
module comptable ;
– le module de gestion commerciale : traitement des opérations liés à la facturation (établissement
des bons de commande, des bons de livraisons, des factures), au suivi des stocks, avec une mise à jour
directe des enregistrements dans le module comptable ;
353
– le module de gestion de la paie : établissement des bulletins de paie, des livres de paie, des borde-
reaux de cotisations sociales, avec une mise à jour directe dans le module comptable.
Les principaux atouts du PGI reposent sur :
– une sécurité renforcée (gestion des droits d’accès, etc.) ; le principe de la séparation des tâches est
mieux respecté ;
– un paramétrage étendu de ses applications, qui permet d’adapter le système au fonctionnement et
aux particularités propres à chaque entreprise.
C L’environnement internet
L’environnement informatique de l’entreprise a été transformé par l’utilisation d’internet, que ce soit pour
de simples publications d’informations, d’échanges d’informations en interne ou en externe que de véri-
tables transactions (gestion des comptes bancaires, déclarations fiscales et sociales en ligne, etc.) ; les
téléprocédures, permettant aux entreprises de déclarer et de payer leurs principaux impôts en ligne, sont
obligatoires pour l’ensemble des entreprises.
Les PME et certains cabinets d’expertise comptable font appel à des fournisseurs de services d’applications
ou fournisseurs d’applications en ligne, qualifiés de Fournisseurs d’Applications Hébergées (FAH) ou
Application Service Provider (ASP), qui leur fournissent des logiciels ou des services informatiques au
travers d’un réseau (internet en général), leur offrant la possibilité d’utiliser un logiciel comptable à dis-
tance, en se connectant directement sur le serveur du fournisseur de services, tout en assurant le service
technique du matériel et des logiciels utilisés. Les coûts d’acquisition sont réduits et les mises à jour des
données fiscales et comptables sont rapides. Le coût de la location est toutefois onéreux et le risque de
blocage en cas de défaillance internet n’est pas négligeable.
L’ouverture de l’organisation d’une entreprise sur l’extérieur est un facteur de risques supplémentaires
(perte de confidentialité, modification de données, etc.) et nécessite la mise en place de procédures de
surveillances et de contrôles permanents.
354
DE
PARTIE 6
SYNTHÈSE
DOCUMENTS
Selon le programme officiel de l’examen, cette partie va vous permettre de comprendre les
enjeux de l’établissement des documents de synthèse, en conformité avec les règles du PCG.
– Établir et lire les documents de synthèse conformément aux dispositions du PCG ;
– Élaborer les principaux tableaux de l’annexe
(immobilisations, amortissements, dépréciations et provisions) ;
– Justifier l’utilisation des documents de synthèse dans le cadre
de la communication financière et/ou de l’obtention d’un financement.
PARTIE 6 - Documents de synthèse
I Les formes de présentation des documents

de synthèse
Les comptes annuels (bilan, compte de résultat et annexe) sont établis à la clôture d’un exercice au vu
des enregistrements comptables et de l’inventaire.
Différentes présentations des documents de synthèse sont possibles : le système de base, le système
abrégé et le système développé.
A Le système de base
La présentation de base est fournie par le Code de commerce. Ce dernier retient une présentation sous
forme de compte (Actif / Passif). Le bilan est présenté avant affectation du résultat (le résultat apparaît
au passif du bilan dans les capitaux propres).
Le PCG retient également un modèle de bilan après affectation du résultat (le résultat est affecté au capital
pour une entreprise individuelle ; il est affecté à des réserves, à des dividendes et à un report à nouveau
(reliquat) pour une société).
Il prévoit aussi une présentation en liste mais le Code de commerce n’a pas prévu cette possibilité pour les
commerçants.
L’actif du bilan comprend, pour l’exercice en cours, une colonne « brut », une colonne « amortis-
sements et dépréciations » et une colonne « Net ». Une colonne supplémentaire « Net » concerne
l’exercice précédent.
Le passif du bilan comporte une seule colonne pour l’exercice en cours et une colonne pour l’exercice
précédent. Le total net de l’actif est égal au total du passif.
Le compte de résultat reprend les produits et les charges de l’exercice. La présentation peut être en
compte (débit à gauche et crédit à droite) ou en liste. La présentation en liste est intéressante car elle met
en évidence certains soldes supplémentaires comme le résultat d’exploitation, le résultat courant avant
impôts et le résultat exceptionnel.
Il est utile d’indiquer les comptes correspondants à chaque poste du bilan et du compte de résultat pour
la compréhension du fonctionnement des comptes.
1 Le bilan en système de base

Le tableau de passage des principaux comptes aux postes du bilan pour le système de base est présenté
ci-après.
357
a L’actif
Comptes attribués N N–1
Actif Amortissements
Brut Net Net
et dépréciations
Capital souscrit non appelé 109
Actif immobilisé
Frais d’établissement 201 2801
Frais de recherche et de développement 203 2803
Immobilisations
incorporelles
Concessions, brevets, licences, logiciels 205 2805 ; 2905

Fonds commercial 206 ; 207 2807 ; 2906 ; 2907
Autres immobilisations incorporelles 208 2808 ; 2908
Immobilisations incorporelles en cours 232
Avances et acomptes 237
Terrains 211 ; 212 2812 ; 2911
Constructions 213 ; 214 2813 ; 2814
Immobilisations
corporelles
Installations techniques, matériel et outillage 215 2815 ; 2915

industriel
Autres immobilisations corporelles 218 2818 ; 2918
Immobilisations corporelles en cours 231
Avances et acomptes 238
Participations 261, 266 2961 ; 2966
Créances rattachées à des participations 267, 268 2967 ; 2968
Immobilisations
financières
Autres titres immobilisés 271 ; 272 ; 27682 ; 277 2971 ; 2972

TIAP 273 2973
Prêts 274 ; 27684
Autres immobilisations financières 275 ; 2761 ; 27685 ;
27688 ; 278
358
Actif circulant
Stocks de matières et autres approvisionne- 31 ; 32 391 ; 392
ment
En-cours de production de biens et de 33 ; 34 393 ; 394
services
Stocks de produits 35 395
Stocks de marchandises 37 397
Avances et acomptes versés 4091
Créances clients et comptes rattachés 411 ; 413 ; 416 ; 418 491
Actif circulant
Autres créances 4096 ; 4097 ; 4098 ;

425 ; 4287 ; 4387 ; 441 ;
443 D ; 444 D ; 4452 ;
4456 ; 44581 ; 44582 ;
44583 ; 44586 ; 4487 ;
451 D ; 455 D ; 456
D ; 458 D ; 462 ; 465 ;
467 D ; 4687 ; 478 D
Capital souscrit, appelé, non versé 4562
Actions propres 502 59
Valeurs mobilières de placement 50 (sauf 502 et 509) 59
Disponibilités 51 D (sauf 519 et 5181) ;
53 ; 54
Charges constatées d’avance 486
Comptes de régularisation
Charges à répartir sur pluqsieurs exercices 481
Primes de remboursement des emprunts 169
Écarts de conversion Actif 476
359
b Le passif
Passif Comptes attribués N N–1
Capitaux propres
Capital 101 ; 108

Primes d’émission 104
Écarts de réévaluation 105
Reserve légale 1061
Réserves statutaires ou réglementées 1063
Réserves réglementées 1064
Autres réserves 1068
Report à nouveau 110 ; 119
Ressources stables
Résultat de l’exercice 120 ; 129

Subventions d’investissement 13
Provisions réglementées 14
Autres fonds propres
Provisions pour risques et charges 15
Produits des émissions de titres participatifs 1671
Avances conditionnées 1674
Dettes
Emprunts obligataires convertibles 161 ; 16881
Autres emprunts obligataires 163 ; 16883
Emprunts auprès des établissements de crédit 164 ; 16884 ; 512 C ; 514 C ; 517 C ; 5181 ; 519
Emprunts et dettes financière divers 165 ; 166 ; 167 ; 168 (sauf 16881, 16883, 16884) ; 17
Avances et acomptes reçus 4191
Dettes fournisseurs et comptes rattachés 401 ; 403 ; 4081
Passif circulant
Dettes fiscales et sociales 421 ; 422 ; 424 ; 427 ; 4282 ; 4284 ; 4286 ; 43 (sauf
4387) ; 442 ; 443 C ; 444 C ; 4455 ; 4457 ; 44584 ;
44587 ; 446 ; 447 ; 4482 ; 4486 ; 449 ; 457
Dettes sur immobilisations et comptes rattachés 404 ; 405 ; 4084 ; 269 ; 279
Autres dettes 4196 ; 4197 ; 4198 ; 464 ; 467 C ; 4686 ; 478 C ; 509
Produits constatés d’avance 487
Écarts de conversion Passif 477
Les comptes suivis de C concernent des comptes d’actifs ou de tiers créditeurs.

Les comptes suivis de D concernent des comptes de passifs ou de tiers débiteurs.
360
2 Le compte de résultat en système de base

Le tableau de passage des comptes aux postes du compte de résultat pour le système de base est présenté
ci-après.
a Les charges
Charges Comptes attribués

Achats de marchandises 607 ; – 6097
Variation de stocks de marchandises 6037
Achats de matières et autres approvisionnements 601 ; 602 ; – 6091 ;
– 6092
Variation de stocks de matières et autres approvisionnements 6031 ; 6032
Autres charges externes 604 ; 605 ; 606 ; 608 ;
61 ; 62 ;
– 6094 ; – 6095 ; – 6096
Charges
Impôts, taxes et versements assimilés 63
d’exploitation
Salaires et traitements 641 ; 644 ; 648
Charges sociales 645 ; 646 ; 647 ; 648
Dotations aux amortissements sur immobilisations 6811 ; 6812
Dotations aux dépréciations sur immobilisations 6816
Dotations aux dépréciations sur actif circulant 6817
Dotations aux provisions 6815
Autres charges 65 (sauf 655)
Quotes-parts de résultat sur opérations en commun 655
Dotations aux amortissements, dépréciations et provisions financières 686
Charges Intérêts et charges assimilées 661 ; 664 ; 665 ; 668

financières Différences négatives de change 666
Charges nettes sur cessions de VMP 666
Charges exceptionnelles sur opérations de gestion 671
Charges
Charges exceptionnelles sur opérations en capital 675 ; 678
exceptionnelles
Dotations aux amortissements, dépréciations et provisions exceptionnelles 687
Participation des salariés aux résultats 691
Impôts sur les bénéfices 695 ; – 699
361
b Les produits
Produits Comptes attribués
Ventes de marchandises 707 ; 708 ; – 7097 ;
– 7098
Production vendue de biens et de services 701 ; 702 ; 703 ; 704 ;
705 ; 706 ; 708 ;
– 7091 ; – 7092 ; – 7094 ;
– 7095 ; – 7096 ; – 7098
Produits
Production stockée 713
d’exploitation
Production immobilisée 72
Subventions d’exploitation 74
Reprises sur provisions, dépréciations et amortissements et transferts de 781 ; 791
charges
Autres produits 75 (sauf 755)
Quotes-parts de résultat sur opérations faites en commun 755
Produits financiers de participation 761
Produits Autres intérêts et produits assimilés 763 ; 764 ; 765 ; 768

financiers Reprises sur provisions et dépréciations et transferts de charges 786 ; 796
Produits nets sur cessions de VMP 766
Produits exceptionnels sur opérations de gestion 771
Produits
Produits exceptionnels sur opérations en capital 775 ; 777 ; 778
exceptionnels
Reprises sur provisions et dépréciations et transferts de charges 787 ; 797
B Le système abrégé
La petite taille de certaines entreprises ne justifie pas nécessairement l’adoption du système de base ; les
petites entreprises peuvent ainsi adopter une présentation simplifiée de leurs comptes annuels.
La présentation est limitée aux rubriques principales du bilan de base avec certains regroupements des
créances et des dettes.
362
Le bilan en système abrégé

Actif Passif
Immobilisations : Capitaux propres :
Immobilisations incorporelles : Capital
Fonds commercial Écarts de réévaluation
Autres Réserves :
Immobilisations corporelles Réserve légale
Immobilisations financières Réserves réglementées
Total I Autres
Actif circulant : Report à nouveau
Stocks et en-cours (autres que marchandises) Résultat de l’exercice
Stocks de marchandises Provisions réglementées
Avances et acomptes versés sur commandes Total I
Créances : Provisions II
Clients et comptes rattachés Dettes :
Autres Emprunts et dettes assimilées
Valeurs mobilières de placement Avances et acomptes reçus sur commandes
Disponibilités (autres que caisse) Fournisseurs et comptes rattachés
Caisse Autres
Total II Total III
Charges constatées d’avance (III) Produits constates d’avance IV
Total général (I + II + III) Total général (I + II + III + IV)
Le compte de résultat en système abrégé

La présentation est limitée aux rubriques principales du compte de résultat de base avec certains regroupe-
ments au niveau des charges et des produits financiers et exceptionnels. De plus, les charges et les produits
financiers sont compris dans les charges et les produits d’exploitation.
Charges Produits
Charges d’exploitation Produits d’exploitation
Achats de marchandises Ventes de marchandises
Variations de stocks de marchandises Production vendue (biens et services)
Achats d’approvisionnements Production stockée
Variations de stocks d’approvisionnements Production immobilisée
Autres charges externes Autres produits
Impôts, taxes et versements assimilés Produits financiers
Rémunération du personnel Total I
Charges sociales Produits exceptionnels (II)
Dotations aux amortissements Total des produits (I + II)
Dotations aux provisions Solde débiteur (perte)
Autres charges Total général
Charges financières
Total I
Charges exceptionnelles (II)
Total des charges (I + II)
Solde créditeur (bénéfice)
Total général
363
C Le système développé
Les entreprises souhaitant affiner leur plan comptable, peuvent utiliser le système développé.
1 Le bilan en système développé

Le bilan du système développé comporte les mêmes postes que ceux du système de base, excepté pour les
créances et les dettes qui sont classées selon leur caractère (exploitation, autres, etc.) :
Créances d’exploitation :
Créances clients et comptes rattachés
Créances Autres créances
Créances diverses :
Capital souscrit et appelé, non versé
Dettes d’exploitation :
Dettes fournisseurs et comptes rattachés
Dettes fiscales et sociales
Autres dettes
Dettes
Dettes diverses :
Dettes sur immobilisations et comptes rattachés
Dettes fiscales (impôts sur les bénéfices)
Autres dettes
Un tel classement est utile pour le calcul du besoin en fonds de roulement d’exploitation (ce calcul relève
de l’UE 6, voir Carré DCG 6 Finance d’entreprise, du même auteur).
2 Le compte de résultat en système développé

Le compte de résultat du système développé comporte les mêmes postes que ceux du système de base ;
il comprend cependant des totaux partiels supplémentaires (coût d’achat des marchandises vendues,
consommation de l’exercice, etc.) :
Coût d’achat des marchandises vendues

Consommations de l’exercice en provenance des tiers
Charges
Charges de personnel
Dotations aux amortissements, dépréciations et provisions d’exploitation
Reprises sur amortissements, dépréciations et provisions d’exploitation
Produits
Transferts de charges d’exploitation
Un tel classement est utile pour l’établissement du tableau des soldes intermédiaires de gestion (ce tableau
relève de l’UE 6, voir Carré DCG 6 Finance d’entreprise, du même auteur).
364
En outre, le système développé comporte, par rapport au système de base, la présentation :

– d’un tableau de calcul de la capacité d’autofinancement ;
– d’un modèle de tableau des emplois et des ressources de l’exercice (tableau de financement) ;
– d’un tableau des soldes intermédiaires de gestion.
L’étude de ces tableaux relève de l’UE 6, voir Carré DCG 6 Finance d’entreprise, du même auteur.
II L’annexe
A Les règles d’établissement de l’annexe
Pour répondre à l’exigence d’une image fidèle, l’annexe a pour objectif de compléter et commenter l’in-
formation donnée par le bilan et le compte de résultat.
Ces informations sont :
– des informations obligatoires prévues par le Code de commerce ;
– des informations prévues par le PCG lorsqu’elles sont significatives ;
– d’autres informations d’importance significative sur la situation de l’entreprise.
L’annexe doit certes fournir des informations significatives mais aussi être claire et à la portée de tous.
Aucune règle n’existe quant à la forme des informations à fournir dans l’annexe.
B Les obligations légales

Toute personne physique ou morale, ayant la qualité de commerçants, est en principe assujettie à l’établis-
sement de comptes annuels, donc de l’annexe.
Des simplifications de contenu et des dispenses ont été prévues pour certaines entités. Les obligations
légales dépendent de la catégorie des commerçants (personnes morales ou personnes physiques) et de la
taille des entreprises. Leurs obligations légales sont résumées comme suit :
– les entreprises (personnes physiques ou morales) de grande taille doivent présenter l’annexe de
base ;
– les entreprises de petite taille (personnes morales) peuvent présenter l’annexe simplifiée. Si elles sont
soumises au réel simplifié, de plein droit ou sur option (entreprises dont le chiffre d’affaires HT n’excède
pas 789 000 € pour les ventes de biens et 238 000 € pour les prestations de services), et ne dépassent
pas deux des trois seuils (total bilan ≤ 4 M€ ; total chiffre d’affaires ≤ 8 M€, salariés ≤ 50), elles peuvent
présenter une annexe abrégée ;
– les micro-entreprises (personnes physiques ou morales) ne dépassant pas deux des trois seuils (total
bilan ≤ 350 000 € ; total chiffre d’affaires ≤ 700 000 € ; salariés ≤ 10) sont dispensées d’annexe ; elles
peuvent toutefois avoir à fournir des informations complémentaires à la suite du bilan, pour donner une
image fidèle du patrimoine, de la situation financière et du résultat de l’entreprise.
365
C Les principaux tableaux contenus dans l’annexe

Le PCG préconise la présentation de plusieurs tableaux dont :
– le tableau des immobilisations ;
– le tableau des amortissements ;
– le tableau des dépréciations ;
– le tableau des provisions ;
– l’état des échéances des créances et des dettes.
Conformément au référentiel du programme de l'UE 4, seuls les quatre premiers tableaux seront présentés
dans cet ouvrage. Ils permettent de détailler les mouvements de l’exercice et sont plus ou moins détaillés
selon le régime d’imposition.
REMARQUE
Les totaux des tableaux doivent correspondre aux sommes des bilans et des comptes de résultat.
Tableau des immobilisations
Valeur brute Valeur brute

Immobilisations Augmentations Diminutions
début N fin N
Immobilisations incorporelles
Immobilisations corporelles
Immobilisations financières
Tableau des amortissements
Cumul des Cumul des

Amortissements amortissements Augmentations Diminutions amortissements
début N fin N
366
Tableau des dépréciations
Cumul des Cumul des

Dépréciations dépréciations Augmentations Diminutions dépréciations
début N fin N
Stocks
Créances
Valeurs mobilières de placement
Tableau des provisions
Cumul des Cumul des

Provisions Augmentations Diminutions
provisions fin N provisions fin N
Provisions réglementées
Provisions pour risques
REMARQUE
L’absence d’annexe prévue pour les micro-entreprises est à mentionner dans le rapport du commissaire aux
comptes sur les comptes annuels.
Une machine-outil, acquise le 01/01/N–3 pour 12 000 € HT, amortissable sur 5 ans en linéaire, a été cédée le 31/12/N pour 2 000 € HT.
Une autre machine a été acquise le 01/12/N pour 22 000 € HT, amortissable en linéaire sur 5 ans.
Présenter les tableaux d’immobilisations et des amortissements au 31/12/N.
367
Correction
Plan d’amortissement de la machine cédée
Années Base Annuité Cumul VNC

N–3 12 000 2 400 2 400 9 600
N–2 12 000 2 400 4 800 7 200
N–1 12 000 2 400 7 200 4 800
N 12 000 2 400 9 600 2 400
Plan d’amortissement de la nouvelle machine
Années Base Annuité Cumul VNC

N 21 000 350 350 20 650
(1) (21 000 / 5) x 1 / 12 = 350
Tableau des immobilisations au 31/12/N
Immobilisations Valeur brute début N Augmentations Diminutions Valeur brute fin N

Immobilisations corporelles 12 000 21 000 12 000 21 000
Tableau des amortissements
Amortissements Cumul des Cumul des

amortissements Augmentations Diminutions amortissements
début N fin N
Immobilisations corporelles :
Machine outil ancienne 7 200 2 400 9 600 0
Nouvelle machine 0 350 350
368
SUJET
À L'EXAMEN
D'ENTRAÎNEMENT
Ce sujet a été conçu pour évaluer vos compétences dans la compréhension

des techniques comptables appliquées aux opérations courantes,
aux opérations d’investissement et de financement, et aux opérations d’inventaire.
Sujet d’entraînement à l’examen
Vous avez été recruté(e) en qualité d’assistant(e) comptable au sein du cabinet d’expertise SOCOVA et vous devez aider
l’expert-comptable dans la mise à jour d’un dossier des clients du cabinet, la société PICA, entreprise spécialisée dans le
négoce et la réparation de matériels de bureau. Son exercice est clos le 31 décembre de chaque année. La société a opté
pour la TVA d’après les débits. Le taux de TVA est de 20 %.
Tous les numéros intracommunautaires ont été fournis.
DOSSIER 1 – OPÉRATIONS COURANTES
1. À partir des informations suivantes, comptabiliser au journal de la société PICA les opérations courantes
du mois de novembre N.
a. Le 02/11/N, vente à la société Cima de divers articles de bureau, Montant brut HT : 2 000 €, remise de 10 %,
escompte de règlement de 1 % sur le net commercial pour paiement au comptant ; port forfaitaire : 200 € HT ; un
acompte de 300 € avait versé en octobre.
b. Le 03/11/N, livraison au client Uggo de divers matériels : Montant brut HT : 3 000 €, remise de 5 %, paiement à
30 jours fin de mois.
c. Le 06/11/N, le client Uggo retourne pour 1 000 € HT de marchandises non conformes ; la société Pica lui accorde un
rabais supplémentaire de 10 % sur le reste des marchandises. La facture d’avoir est établie le jour même.
d. Le 09/11/N, livraison de matériels divers au client Comei : Brut HT : 1 500 € ; trois cartons sont consignés au prix de
20 € l’un. Le règlement est à 30 jours.
e. Le 12/11/N, le client Comei retourne deux caisses consignées et en conserve une ; le prix de déconsignation est de
18,50 €. La facture d’avoir est établie le jour même.
f. Le 13/11/N, reçu la facture du fournisseur allemand pour l’achat de 1 200 € de marchandises diverses.
g. Le 17/11/N, reçu la facture du fournisseur Linou pour l’achat de 3 500 € HT de marchandises, remise de 5 %, port
forfaitaire de 200 € HT ; un acompte de 500 € avait été versé.
h. Le 20/11/N, la société Pica remet à l’escompte à sa banque une LCR magnétique de nominal 6 000 € échéance
31/01/N+1 ; le taux d’escompte est de 10 % ; une commission de manipulation de 4 € HT est appliquée ; l’avis de
crédit est reçu le 22/11/N.
DOSSIER 2 – OPÉRATIONS D’INVESTISSEMENT ET DE FINANCEMENT
Le 01/11/N, la société Pica a acquis un matériel industriel pour 26 600 € HT ; les frais d’installations sont de 1 000 € HT ;
un acompte avait été versé en septembre pour 1 000 €.
2. C
omptabiliser l’écriture d’acquisition.
La société Pica avait acquis un matériel le 15/06/N au prix de 40 000 € HT. Ce bien a été financé par un emprunt de
30 800 €, contracté le 10/07/N et remboursable à compter du 10/08/N au taux mensuel de 0,725 % par 60 mensualités
constantes. L’écriture d’acquisition du matériel et de l’encaissement des fonds relative à l’emprunt contracté ont été
correctement comptabilisés. 371
Un extrait du tableau d’amortissement de l’emprunt vous est fourni :
Mensualité
Capital début Intérêts Amortissement A Capital fin
constante
10/8/N 30 800,00 223,30 634,88 411,58 30 388,42
10/9/N 30 388,42 220,32 634,88 414,56 29 973,86
10/10/N 29 973,86 217,32 634,88 417,57 29 556,29
10/11/N 29 556,29 214,28 634,88 420,60 29 135,69
10/12/N 29 135,69 211,23 634,88 423,65 28 712,04
10/01/N+1 28 712,04 208,16 634,88 426,72 28 285,32
3. C
omptabiliser l’échéance de l’emprunt au 10/11/N.
Une machine a fait l’objet d’un contrat de crédit-bail conclu le 28/11/N sur 5 ans ; le loyer mensuel est de 8 900 € HT.
4. C
omptabiliser l’écriture au 28/11/N.
Une subvention d’investissement a été attribuée le 01/11/N et encaissée le 30/11/N de 60 000 €, destinée à financer
l’achat d’un matériel acquis le 15/12/N pour 150 000 € HT. L’entreprise opte pour l’étalement de la subvention.
5. C
omptabiliser les écritures de novembre.
DOSSIER 3 – TRAVAUX MENSUELS – LA TVA
6. Vous êtes chargé(e) de comptabiliser la déclaration de TVA générée par le PGI au titre du mois de novembre.
372
373
DOSSIER 4 – OPÉRATIONS D’INVENTAIRE
7. Comptabiliser les écritures nécessaires au 31/12/N relatives aux opérations suivantes :

a. Variation des changes
Concernant la facture reçue du 12/09/N du fournisseur suisse Breng dont le montant était de 15 000 CHF (cours 1 € =
1,60 CHF), le cours au 31/12 N est de 1 € = 1,50 CHF.
b. Régularisation des stocks
Vous disposez de l’extrait du grand-livre relatif aux stocks de marchandises :
Journal Libellé Débit Crédit

01/01/N AN Stock au 31/12/N–1 1 600
01/01/N AN Dépréciation au 31/12/N–1 300
Au 31/12/N, le stock de marchandises est estimé à 2 630 € ; parmi ce stock, des articles dont le coût unitaire d’achat est
de 12 €, seront vendus en janvier en solde au prix de 10 € ; les quantités de ces articles sont de 100 unités.
c. Suivi des créances douteuses
L’état des créances douteuses au 31/12/N–1 se présente comme suit (TVA à 20 %) :
Clients Créances TTC Règlements en N Dépréciations N-1 Observations

A 2 700 300 600 Créance irrécouvrable
C 3 600 500 Dépréciation probable de 40 %
D 1 200 Récupération envisageable de 80 %
d. Gestion des titres

Le portefeuille de titres est le suivant au 31/12/N–1 :
Prix d’achat Dépréciation Cours au

Titres Nature des titres Quantités Dates d’achat
unitaire N–1 31/12/N
15 120 11/03/N–4
X Titres de participation 500 130
25 100 22/11/N–1
20 50 30/11/N–1
Y VMP 100 40
30 40 18/12/N
Il a été cédé le 31/12/N 20 titres X à 140 € l’un. Les écritures relatives à la cession n’ont pas été comptabilisées.
La société utilise la méthode du PEPS.
374
e. Amortissements et cession d’un véhicule

La société Pica avait acquis le 01/07/N–2 un véhicule utilitaire pour 25 000 € HT, d’une durée d’utilisation prévue de
5 ans ; la valeur de revente à l’issue de cette durée est estimée à 5 500 € HT, des frais de remise en état sont évalués à
500 € HT ; le rythme de consommation prévu des unités d’œuvre au 01/07/N est le suivant :
20 000 kms en N–2
50 000 kms en N–1
50 000 kms en N
60 000 kms en N+1
20 000 kms en N+2
Le bien est finalement vendu le 31/12/N pour 10 000 € HT ; l’écriture suivante a été comptabilisée :
31/12/N
512 Banques 12 000
471 Comptes d’attente 12 000
f. Régularisations diverses
Le 01/10/N, l’entreprise a réglé son loyer commercial pour la période du 01/10/N au 30/09/N+1 pour 12 000 €.
Il reste des fournitures de bureaux lors de l’inventaire N évaluées à 100 € HT.
L’entreprise a perçu 300 € de loyer commercial le 01/12/N pour la période du 01/12/N au 28/02/N+1 pour un bâtiment
qu’elle donne en location à un client.
Un lot de marchandises vendues a été expédié en décembre pour 1 500 € HT. La facture n’a pas encore été établie.
L’entreprise a renvoyé le 28/12/N des marchandises non conformes pour 300 € HT ; un avoir doit être établi par le four-
nisseur.
Le préposé EDF a relevé le compteur le 15/10/N ; la facture est reçue le 25/10/N pour 1 300 € HT. Depuis ce relevé, on
peut estimer une consommation de 400 € HT.
375
Correction Dossier 1
1. Comptabilisation des opérations courantes du mois de novembre
a. Facture du 2 novembre
Brut HT 2 000,00
– Remise 10 % – 200,00
– Escompte 1 % – 18,00
= Net financier = 1 782,00
= Total HT = 1 982,00
+ TVA 20 % + 396,40
= Total TTC = 2 378,40
– Acompte – 300,00
= Net TTC = 2 078,40
02/11/N
411 Clients 2 078,40
4191 Clients – Avances et acomptes reçus (solde) 300,00
707 Ventes de marchandises 1 800,00
7085 Ports et frais accessoires facturés 200,00
Facture n° ...
02/11/N
512 Banques 2 078,40
411 Clients 2 078,40
b. Facture du 3 novembre
Brut HT 3 000
– Remise 5 % – 150
= Net commercial 2 850
+ TVA 20 % + 570
= Total TTC = 3 420
03/11/N
411 Clients 3 420
Facture n° ...
376
c. Facture d’avoir du 6 novembre

Retour brut HT 1 000
– Remise 5% – 50
= Net commercial = 950
+ Rabais 10% + 190 (1)
= Total HT = 1 140
+ TVA 20% + 228
= Net TTC = 1 368
(1) 10 % [(3 000 x 95%) – 950] = 190
06/11/N
707 Ventes de marchandises 950
709 RRR accordées par l’entreprise 190
411 Clients 1 368
Facture n° ...
d. Facture du 9 novembre
Brut HT 1 500
+ TVA 20 % + 300
+ Emballages (3 x 20) + 60
= Net TTC = 1 860
09/11/N
411 Clients 1 860,00
707 Ventes de marchandises 1 500,00
4196 Clients – Dettes pour emballages et matériels consignés 60,00
Facture n° ...
31/12/N
4196 Clients – Dettes pour emballages et matériels consignés (1) 60,00
411 Clients (2) 37,00
7086 Bonis sur reprises d’emballages consignés (3) 2,50
7088 Autres produits d’activités annexes (4) 16,67
44571 TVA collectée (5) 3,83
(1) 3 x 20 = 60
(2) (2 x 20) – (2 x 1,50) = 37
(3) 2 x (20 – 1
8,50) / 1,20 = (2 x 1,50) / 1,20 = 2,50
(4) 1 x 20 / 1,20 = 16,67
(5) (2,50 + 16,67) x 20 % = 3,83
377
f. Facture du fournisseur allemand du 13 novembre

13/11/N
607.2 Achats de marchandises UE 1 200
44566.6 TVA sur autres biens et services UE 240
401.2 Fournisseurs UE 1 200
4452 TVA due intracommunautaire 240
Facture n° ...
g. Facture du 17 novembre
Brut HT 3 500
– Remise 5 % – 175
= Net commercial = 3 325
+ Port forfaitaire + 200
= Total HT = 3 525
+ TVA 20 % + 705
= Total TTC = 4 230
– Acompte – 500
= Net TTC = 3 730
17/11/N
6241 Transport sur achats 200
4091 Fournisseurs – Avances et acomptes versés 500
Facture n° ...
h. LCR magnétique du 20 novembre
TVA sur
Nombre de Commission de
Nominal Escompte Agio HT commissions Agio TTC
jours manipulation
fixes
6 000 72 (1) 120 (2) 40 160 8 168
(1) (30 – 2
0) + 31 + 31 = 72 jours
(2) 6 000 x 10 % x 72 / 360 = 120 €
Net en compte = 6 000 – 1
68 = 5 832 €
378
Le 20/11/N, aucune écriture à enregistrer puisqu’il s’agit d’une LCR magnétique.

22/11/N
512 Banques 5 832
2. Valeur d’entrée du matériel
26 600 + 1 000 = 27 600
01/11/N
238 Avances et acomptes versés sur immobilisations (solde) 1 000
Facture n° ...
3. Échéance de l’emprunt
10/11/N
6611 Intérêts des emprunts et dettes 214,28
164 Emprunts auprès des établissements de crédit 420,60
512 Banques 634,88
Facture n° ...
3. Contrat de crédit-bail
28/11/N
512 Banques 10 680
Avis de débit n° ... – Règlement de l’échéance crédit-bail
379
5. Subvention d’investissement
01/11/N
4411 État – Subventions d’investissement à recevoir 60 000
Notification de l'attribution de la subvention
28/11/N
512 Banques 60 000
4411 État – Subventions d’investissement à recevoir 60 000
Avis de crédit n° ... – Encaissement de la subvention
6. Liquidation de la TVA de novembre
30/11/N
44571.1 TVA collectée – Taux 20% 9 172
44571.2 TVA collectée – Taux 5,5% 254
44551 TVA à décaisser 2 060
Liquidation de la TVA du mois de novembre
7. Comptabilisation des écritures nécessaires au 31/12/N
a. Variation des changes
Dette au 31/12/N = 15 000 / 1,50 = 10 000 € > 15 000 / 1,60 = 9 375 €, la hausse de la dette représente une perte latente de 625 €.
31/12/N
476 Différences de conversion – Actif 625
Perte latente
31/12/N
6815 Dotations aux provisions d’exploitation 625
Constatation de la provision
380
b. Régularisation des stocks

Dépréciation du stock au 31/12/N = 100 x (12 – 10) = 200 €
31/12/N
Annulation du stock initial
31/12/N
397 Dépréciations des stocks de marchandises 300
78173 Reprises sur dépréciations des stocks 300
Annulation de la dépréciation sur stock initial
31/12/N
Constatation du stock final
31/12/N
68173 Dotations pour dépréciations des stocks 200
397 Dépréciations des stocks de marchandises 200
Constatation de la dépréciation sur stock final
c. Suivi des créances douteuses

État créances douteuses
Dépréciation Dépréciations
Clients Dû TTC Dû HT Dotations Reprises Perte certaine
N N–1
A 2 400 (1) 2 000 0 600 600 2 000
C 3 600 3 000 1 200 (2) 500 700
D 1 200 1 000 200 (3) 0 200
Total 900 600 2 000
(1) 2 700 – 3
00 = 2 400
(2) 3 000 x 40 % = 1 200
(3) 1 000 x 20 % = 200
381
31/12/N
411 Clients 1 200
Clients devenus douteux en N
31/12/N
68174 Dotations pour dépréciations des créances 900
Dépréciations des créances
31/12/N
78174 Reprises sur dépréciations des créances 600
Reprise sur la dépréciation des créances
31/12/N
Perte certaine
d. Gestion des titres

Prix d’achat Cours au Dépréciation

Titres Quantités Dépréciation N Dotations Reprises
unitaire 31/12/N N–1
X 20 (1) 100 130 0 500 500
Y 50 44 (2) 40 200 (3) 100 100
Total 100 500
(1) 15 + 25 – 2 0 = 20
(2) [(20 x 50) + (30 x 40)] / 50 = 44
(3) 50 x (44 – 4
0) = 200
31/12/N
512 Banques 2 800
Avis de crédit n° … – Ventes des titres (20 x 140)
31/12/N
Sortie des titres (15 x 120) + (5 x 100)
31/12/N
6866 Dotations pour dépréciations des éléments financiers 100
5903 Dépréciations des VMP 100
Constatation de la dépréciation des titres
31/12/N
2961 Dépréciations des titres de participation 500
7866 Reprises sur dépréciations des éléments financiers 500
Reprise de la dépréciation sur titres
382
e. Amortissements et cession du véhicule

Base amortissable comptable = 25 000 – (5 500 – 500) = 20 000

N–2 20 000 2 000 (1) 2 000 23 000
N–1 20 000 5 000 (2) 7 000 18 000
N 20 000 5 000 (2) 12 000 13 000
(1) 20 000 x 20 000 / 200 000 = 2 000
(2) 20 000 x 50 000 / 200 000 = 5 000
31/12/N
471 Comptes d’attente 12 000
Pour régularisation du compte d’attente
31/12/N
Sortie du matériel à sa VNC
31/12/N
Annuité comptable
f. Régularisations diverses
Loyer commercial
31/12/N
613 Locations 9 000
Régularisation d’inventaire (12 000 x 9 / 12)
Fournitures non stockées

31/12/N
Régularisation d’inventaire
383
Loyers perçus
31/12/N
708 Produits des activités annexes 200
487 Produits constatés d’avance 200
Régularisation d’inventaire (300 x 2 / 3)
Factures à établir
31/12/N
4181 Clients – Factures à établir 1 800
44587 TVA sur factures à établir 300
Retour de marchandises non conformes

31/12/N
4098 RRR à obtenir et autres avoirs non encore reçus 360
607 Achats de marchandises 300
Facture EDF
31/12/N
6061 Fournitures non stockables 480
408 Fournisseurs – Factures non parvenues 80
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ACULTE DES SCIENCES JURIDIQUES ECONOMIQUES ET SOCIALES - SETTAT:340637514:88875548:160.

Dans la même collection :

© 2019, Gualino, Lextenso

Programme officiel de l’UE 9 - Comptabilité

1 - INTRODUCTION (15 heures)

Compétences attendues Savoirs associés

1.2 Normalisation et réglementation comptables

Compétences attendues Savoirs associés

2 - MÉTHODE COMPTABLE (20 heures)

Compétences attendues Savoirs associés

2.2 Organisation comptable

Compétences attendues Savoirs associés

3 - ANALYSE COMPTABLE DES OPÉRATIONS COURANTES (50 heures)

Compétences attendues Savoirs associés

3.2 Opérations courantes d’investissement et de placement

Compétences attendues Savoirs associés

Compétences attendues Savoirs associés

3.4 Opérations courantes de financement

Compétences attendues Savoirs associés

4 - TRAVAUX D’INVENTAIRE (50 heures)

Compétences attendues Savoirs associés

4.2 Déterminatiorésultat comptable

Compétences attendues Savoirs associés

4.3 Passage d’un exercice à l’autre

Compétences attendues Savoirs associés

5 - COMPTABILITÉ ET ENVIRONNEMENT NUMÉRIQUE (20 heures)

Compétences attendues Savoirs associés

6 - DOCUMENTS DE SYNTHÈSE (15 heures)

Compétences attendues Savoirs associés

Chapitre 1. Histoire, définition et rôle de la comptabilité 27

Chapitre 2. La normalisation et la réglementation comptables 31

Chapitre 3. Les mécanismes de la technique comptable 45

Chapitre 4. L’organisation comptable 51

I. Les pièces justificatives de la comptabilité 51

III. L’organisation comptable au sein d’une entreprise 54

V. La comptabilité d’engagement et la comptabilité de trésorerie 56

VII. De la balance aux documents de synthèse 58

VIII. Les obligations comptables des petites entreprises 63

Chapitre 5. Les pièces comptables 71

Chapitre 6. Les mécanismes généraux en matière de TVA 75

IV. L’option du paiement de la TVA acquittée d’après les débits 76

Chapitre 8. Les factures d’avoirs 103

Chapitre 9. Les emballages commerciaux 109

Chapitre 10. Les modalités de règlement 117

Chapitre 11. La gestion des besoins de trésorerie à court terme 129

Chapitre 12. La gestion du compte banque 149

Chapitre 14. La taxe sur la valeur ajoutée 163

Chapitre 15. La définition et la typologie des immobilisations 177

Chapitre 16. Les acquisitions d’immobilisations corporelles 179

Chapitre 17. La production d’immobilisations corporelles 193

Chapitre 18. Les acquisitions d’immobilisations incorporelles 197

Chapitre 19. La production d‘immobilisations incorporelles 203

Chapitre 20. Les acquisitions d’actifs financiers 209

Chapitre 21. Les cessions d’immobilisations corporelles et incorporelles 217

III. L’aspect fiscal lié à la TVA 218

Chapitre 22. Les cessions d’actifs financiers 221

Chapitre 23. Les modes de financement à long terme 227

Chapitre 24. Le financement par subventions 231

I. Les définitions 231