Aula 01

AUDITORIA PARA ISS-BH – TEORIA E EXERCÍCIOS
PROFESSOR: MARCELO ARAGÃO

Oi pessoal,
Esta é a aula 3 do nosso curso de auditoria para o ISS BH, na qual vamos
abordar o processo de execução da auditoria contábil, com ênfase para os
procedimentos básicos de auditoria, os tipos de testes utilizados pelos auditores e a
sua aplicação em áreas específicas das demonstrações contábeis.
Portanto, os assuntos a serem tratados nesta aula são os seguintes:
Testes de Auditoria: Substantivos, de Observância, Revisão Analítica.

Procedimentos de Auditoria: Inspeção, Observação, Investigação e
Confirmação, Cálculo, Procedimentos Analíticos.
Tipos de Teste em Áreas Específicas das Demonstrações Contábeis:
Caixa e Bancos, Clientes, Estoques, Investimentos, Imobilizado,
Fornecedores, Advogados, Seguros, Folha de Pagamentos.
Iniciaremos a aula pelos testes e procedimentos básicos de auditoria.
Testes de Auditoria e Procedimentos Básicos de Auditoria
Como demonstramos na aula 2, a auditoria deve ser adequadamente

planejada para que se desenvolva de forma eficaz e eficiente. Portanto, o auditor
deve entender e avaliar o sistema contábil e de controles internos da entidade
auditada, para dimensionar os riscos de auditoria e, consequentemente, elaborar
um plano que estabeleça a forma mais apropriada de aplicação dos testes e
procedimentos de auditoria.
Quanto menor for a confiança depositada nos controles internos, ou seja,

maiores os riscos de distorções relevantes nas demonstrações financeiras, maior
será a extensão dos testes a serem aplicados pelo auditor em seus procedimentos
de auditoria.
Procedimentos de auditoria são as técnicas utilizadas pelo auditor que,

tomadas em seu conjunto, possibilitam a formação de opinião sobre os trabalhos
realizados.
Em auditoria contábil, o auditor realiza procedimentos de auditoria para obter

evidências que fundamentem seu parecer sobre as demonstrações contábeis.
Podemos classificar os procedimentos de auditoria das demonstrações

contábeis, de acordo com os seus objetivos, em três categorias:
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¾ procedimentos para obtenção de entendimento do negócio e dos
controles internos da entidade auditada;
¾ testes de controles ou de observância; e
¾ testes substantivos.
Procedimentos para obtenção de entendimento
Esses procedimentos são aplicados na fase preliminar e/ou de planejamento

da auditoria. Vimos em aula anterior que o auditor independente precisa buscar
entendimento sobre a organização auditada, a respeito de suas atividades, sobre a
estrutura organizacional, competência e práticas gerenciais e operacionais de sua
administração. Esse entendimento é importante para que o auditor avalie os fatores
que possam afetar o risco inerente de que uma afirmação da administração
contenha distorções.
Portanto, o auditor elabora procedimentos específicos para aferir a validade e

a exatidão de cada conjunto de afirmações presentes em uma demonstração,
relacionadas no quadro anterior.
Além do conhecimento sobre o negócio da entidade auditada, o auditor

também busca entendimento acerca dos seus controles internos. Para atingir esse
objetivo, o auditor entrevista ou questiona a administração sobre políticas e
procedimentos de controles e inspeciona manuais de contabilidade e diagramas de
fluxos do sistema contábil. Ele também pode obter conhecimento sobre a estrutura
de controles internos, observando atividades e operações da entidade.
RESUMINDO: Testes para obtenção de entendimento permitem ao auditor

obter evidências sobre o negócio e a organização da entidade auditada e
sobre o funcionamento dos controles internos. Esses procedimentos
constituem os primeiros passos do auditor na execução da auditoria.
Testes de controles (ou de observância)
Os testes de controles visam à obtenção de razoável segurança de que os

procedimentos de controle interno estabelecidos pela administração estão em
efetivo funcionamento. Os testes de controle são também denominados de testes de
procedimentos, testes de aderência ou testes de observância.
Conforme nos ensina Silvio Aparecido Crepaldi, em seu livro Auditoria

Contábil, Teoria e Prática, destinam-se a provar a credibilidade dos procedimentos
de controles da empresa, e não o registro correto das transações. Por exemplo, o
auditor pode verificar que o empregado de contas a pagar aprovou cada fatura para
codificação de contas; esse teste relativo à aprovação constitui um teste de
observância e não se levará em conta se a codificação das faturas é uma realidade
concreta. O teste de correção da codificação seria um teste substantivo.
A aferição da efetividade dos diversos controles internos é de grande

relevância para que o auditor possa dimensionar a natureza e o escopo (extensão e
profundidade) dos testes substantivos a serem realizados.
Apesar de não haver obrigação de realizar os testes de controles, é desejável

que, sempre que o plano de auditoria for elaborado pressupondo confiança nos
controles internos, seja obrigatória a realização dos testes de controles ou de
aderência.
Para aplicação dos testes de controles, o auditor, de início, deve definir com
clareza quais são os controles-chave da unidade auditada e quais as implicações
decorrentes da ausência de efetividade desses controles. Em seguida, deverá
planejar testes específicos para cada um desses controles, definindo, de forma
prévia, qual o padrão aceitável (critérios) e o que poderão ser considerados como
desvios de controle.
Exemplos simplificados:
1) Procedimento de compra de material – a norma estabelece necessidade de

uma prévia requisição do material, pelo setor interessado (critério). A
ausência de tal requisição poderá ser definida como um desvio de
controle.
2) Procedimento de recebimento de material em estoque – a norma prevê

que todo o recebimento de material deve ser mediante nota fiscal
devidamente atestada pelo setor de almoxarifado. Caso o critério seja o de
que 100% das notas devem ser atestadas, a ausência de atesto em nota
fiscal, pelo setor ou pessoa responsável, pode ser considerada como uma
falha ou desvio de controle.
RESUMINDO: Testes de controles são realizados para fornecer evidências

sobre a eficácia do desenho e operação das políticas e procedimentos da
estrutura de controles internos. O auditor testa os controles internos para
verificar se os empregados da entidade auditada estão cumprindo as
normas de procedimentos.
Testes Substantivos
Testes substantivos são procedimentos de auditoria que visam à obtenção de

evidência quanto à suficiência, exatidão e validade dos dados produzidos pelo
sistema contábil da entidade.
Ao contrário dos testes de controle, que podem ou não ser realizados pela
auditoria, os testes substantivos devem sempre ser realizados, pois constituem o
núcleo da realização dos trabalhos de auditoria.
Os testes substantivos são dimensionados conforme a vulnerabilidade ou

probabilidade de erros e irregularidades, aferida em função do risco inerente e de
controle e da avaliação dos controles internos.
Por exemplo: Se o risco inerente for alto e os controles internos fracos, a

vulnerabilidade será alta e, conseqüentemente, deve haver maior volume de testes
substantivos sobre determinada operação ou conta.
Por outro lado, pode ser que o risco inerente seja baixo, mas os controles
internos fracos, o que representaria uma vulnerabilidade de baixa a moderada, e
assim, por diante.
Atenção para os objetivos dos testes substantivos, por ser um

assunto muito cobrado pelas bancas! O objetivo dos testes substantivos é que o
auditor certifique-se da correção de um ou mais dos seguintes pontos:
¾ existência – se o componente patrimonial existe em certa data;
¾ direitos e obrigações – se efetivamente existentes em certa data;
¾ ocorrência – se a transação de fato ocorreu;
¾ abrangência – se todas as transações estão registradas; e
¾ mensuração, apresentação e divulgação – se os itens estão

avaliados, divulgados, classificados e descritos de acordo com os
Princípios Fundamentais de Contabilidade e as Normas Brasileiras de
Contabilidade.
Lembram dos tipos de afirmações em demonstrações. Pois, então, os testes

substantivos têm como propósito as conclusões acima, que dizem respeito aos tipos
de afirmações contidas em demonstrações contábeis.
Por fim, cabe destacar que os testes substantivos subdividem-se em:
¾ Procedimentos de revisão analítica; e
¾ Testes de detalhes de saldos e de transações.
Procedimentos de revisão analítica
Procedimentos de revisão analítica correspondem a uma modalidade de

testes substantivos de elementos econômico-financeiros por meio de análise e
comparação do relacionamento entre eles.
Os procedimentos de revisão analítica envolvem o cálculo e a utilização de

índices financeiros simples, inclusive análise vertical de demonstrações, comparação
de quantias reais com dados históricos ou orçados e utilização de modelos
matemáticos e estatísticos, tal com análise de regressão. Os últimos podem
contemplar a utilização tanto de dados financeiros como não-financeiros
(quantidade de empregados, por exemplo).
De acordo com Crepaldi, se os procedimentos de revisão analítica acusarem

variações inesperadas no relacionamento entre os elementos, ou a existência de
flutuações que seriam esperadas, ou ainda outras alterações de origem inusitada,
suas causas devem ser investigadas se o auditor as julgar como indícios de
anormalidades com significativa influência no resultado do seu exame.
Em outras palavras, a execução dos procedimentos de revisão analítica poderá

indicar a necessidade de procedimentos adicionais ou a redução de outros. Se o
auditor, durante a revisão analítica, não obtiver informações objetivas suficientes
para dirimir as questões suscitadas, deve efetuar verificações adicionais, aplicando
novos procedimentos de auditoria, até alcançar conclusões satisfatórias.
Na aplicação dos procedimentos de revisão analítica, o auditor deve

considerar:
a) o objetivo dos procedimentos e o grau de confiabilidade dos resultados

alcançáveis;
b) a natureza da entidade e o conhecimento adquirido nas auditorias

anteriores; e
c) a disponibilidade de informações, sua relevância, confiabilidade e
comparabilidade.
Alguns autores defendem que a revisão analítica deve ser efetuada na visita
preliminar e antes dos testes nas contas de ativo, passivo, receitas e despesas, de
forma a ajudar o auditor no planejamento do serviço de auditoria e na determinação
do volume, tipos e épocas de aplicação dos procedimentos de auditoria, devendo
ser complementada na visita final.
Porém, alertamos: Os procedimentos de revisão analítica possuem

três funções distintas e podem ser realizados em três momentos da
auditoria:
¾ Como instrumento de planejamento, o qual se emprega antes de ter início

a auditoria;
¾ Como elemento de auditoria, como técnica de obtenção de evidência

durante a mesma; e
¾ Como revisão final das demonstrações financeiras, no final da auditoria.
Testes detalhados de saldos e transações
Procedimentos de revisão analítica por si só podem não ser suficientes para

que o auditor chegue a uma conclusão segura sobre as afirmações contidas nas
demonstrações, sendo necessários testes detalhados de saldos e transações.
Testes de detalhes de saldos envolvem o exame da fundamentação do saldo

final diretamente. Um exemplo é a confirmação do saldo final de contas a receber
diretamente com o cliente, por exemplo. A técnica a ser utilizada, como veremos
mais adiante, é a circularização.
Testes de detalhes de transações envolvem o exame de documentos que

suportam o lançamento de transações específicas em determinadas contas. Nesse
caso, as técnicas utilizadas podem ser a inspeção documental e de registros, o
rastreamento e outras, que também veremos ainda nesta aula.
Os três tipos de testes substantivos são complementares (revisão analítica,

testes detalhados de saldos e testes detalhados de transações). A extensão da
utilização de cada tipo depende da conta em análise e baseia-se em fatores tais
como eficácia e custo relativos.
Cuidado! Vocês já ouviram falar em teste de dupla finalidade ou duplo
propósito?
Em alguns casos, o auditor pode realizar testes de transações para determinar que
tanto os controles internos aplicáveis à empresa foram cumpridos no
processamento das transações (testes de controles) como os detalhes foram
lançados corretamente no diário ou no razão. Um teste que vise a ambos os
objetivos (observância e substantivo) é denominado de testes de dupla finalidade.
Direção dos testes: Testes para superavaliação e para subavaliação
Os procedimentos de auditoria podem ser aplicados com o propósito de

verificar se o saldo de uma conta pode estar errado para mais (superavaliação) ou
para menos (subavaliação). Também podemos classificar os procedimentos em
testes descendentes e ascendentes.
No teste para superavaliação, o auditor parte do valor registrado no razão

geral para o documento-suporte da transação.
Razão geral Registro final Registro inicial Documento
O objetivo desses procedimentos é detectar superavaliação de débitos

(ativos), verificando: a) a falta de documento ou documento não válido; b) a soma
a maior dos registros; e c) o transporte a maior do valor do documento para o
registro inicial e do valor de um registro para outro ou para o razão geral.
No teste para subavaliação o auditor parte do documento para o razão geral,

agindo de forma contrária à do teste de superavaliação. O objetivo dos testes para
subavaliação é identificar subavaliação de créditos (passivos), verificando, por
exemplo, a) a não inclusão do documento no registro inicial; b) a soma a menor dos
registros ou do razão geral; c) transporte a menor do valor do documento para o
registro inicial e do valor de um registro para outro ou para o razão geral.
Documento Registro inicial Registro final Razão Geral
ATENÇÃO: Em prova de auditoria, geralmente as bancas examinadoras costumam
elaborar questões sobre super e subavaliação de contas. Contudo, para questões
dessa natureza, vale mais o conhecimento acerca dos lançamentos contábeis do
que de auditoria. Por exemplo, a banca pode afirmar que o contador registrou a
aquisição de um veículo no Ativo Circulante. Assim, qual seria a consequência desse
erro? A Conta de Ativo Permanente ficaria subavaliada (saldo a menor) e a conta de
Ativo Circulante ficaria superavaliada (saldo a maior).
Veja uma questão dessa natureza elaborada pela ESAF:
(SEFAZ/CE/ESAF/2006) Ao analisar a contabilização em uma imobiliária, de um

terreno destinado à construção da sede da empresa, percebeu-se que o mesmo
tinha sido contabilizado nos Estoques. Pode-se afirmar que
a) ao executar o teste primário de superavaliação na conta de Terrenos no
Imobilizado, esta conta estará sub-avaliada e a conta Estoques de Terrenos estará
superavaliada.
b) ao praticar o teste primário de superavaliação na conta de Estoques, a mesma
estará com seu saldo sub-avaliado e o Contas a Pagar superavaliado.
c) independentemente da atividade da empresa, terrenos devem ser sempre
contabilizados no Imobilizado, por se tratar de bem imóvel.
d) ao proceder o teste primário de superavaliação do Contas a Receber, este
apresentará saldo sub-avaliado.
e) o referido procedimento está adequado, em virtude de a atividade da empresa
ser de comercialização de imóveis.
Solução: Como o terreno foi destinado à construção da sede da empresa, tratava-

se de um bem não circulante (ativo imobilizado). Como foi contabilizado
inadequadamente na conta estoques, a conta terrenos no Imobilizado está a menor
(subavaliada) e a conta Estoques no Ativo Circulante está superavaliada. A
alternativa “a” é a correta.
Testes descendentes e ascendentes
William Boynton e outros autores ensinam que auditores geralmente abordam

uma auditoria em duas direções, simultaneamente, conforme ilustrado na figura
abaixo. De um lado, utilizam seu entendimento do negócio e combinando-o com o
entendimento das vantagens competitivas do cliente, desenvolvem expectativas
sobre as demonstrações contábeis. São os chamados procedimentos descendentes
De outro, auditam os registros de transações individuais e a acumulação de tais
transações, aplicando os chamados procedimentos ascendentes. Um dos desafios da
auditoria é manter o equilíbrio entre as duas abordagens.
Descendentes: avaliar evidência sobre demonstrações
contábeis esperadas, baseadas o conhecimento da entidade e
de seu negócio
Demonstrações
financeiras
Ascendentes: avaliar evidências que fundamentam

transações e sua acumulação nas demonstrações contábeis
Vamos dar uma pausa na teoria, para examinarmos algumas questões de

concurso anteriores sobre o conteúdo estudado até aqui sobre testes de auditoria.
1) (SEFAZ/SP/ESAF/2009) Os testes de observância têm por objeto de análise:

a) as contas patrimoniais e de resultado.
b) os procedimentos de controle de custos adotados pela administração.
c) as contas patrimoniais, apenas.
d) os procedimentos de controle interno estabelecidos pela administração.
e) as contas de resultado, apenas.
Solução: Os procedimentos de auditoria compreendem os testes de auditoria e a

utilização de técnicas para obtenção de evidências suficientes e apropriadas para
que o auditor emita opinião segura sobre a adequação das demonstrações contábeis
(auditoria externa) ou sobre a validade e a propriedade das informações da
entidade (auditoria interna).
De forma geral, os testes de auditoria são classificados em duas categorias:

testes de observância e testes substantivos.
Os testes de observância também denominados de testes de controle e de

aderência visam à obtenção de razoável segurança de que os procedimentos de
controle interno estabelecidos pela administração estão em efetivo funcionamento.
Pelo exposto, a alternativa “d” é a correta. Vale notar que as alternativas “a”,
“c” e “e” correspondem a testes substantivos, pois visam a examinar a validade do
saldo de contas.
2) (SEFAZ/CE/ESAF/2006) Os testes de observância visam:

a) confirmar que as normas e procedimentos da empresa estejam estabelecidos e
previstos em seus manuais.
b) estabelecer normas para implantação dos controles internos na empresa.
c) evidenciar que os procedimentos estabelecidos pela empresa estão funcionando e
sendo cumpridos na prática.
d) assegurar que as demonstrações contábeis sejam apresentadas a todos os
usuários.
e) garantir que os administradores da empresa estejam implantando os sistemas de
controles internos.
Solução: O objetivo dos testes de controles é avaliar se os procedimentos de

controles internos da organização auditada, previstos em seus manuais e normas,
foram colocados em prática e estão sendo cumpridos pelos empregados. A
alternativa correta é a “c”.
3) (AFRE/MG/ESAF/2005/Com adaptações) Assinale a opção incorreta quanto

aos objetivos do auditor na aplicação dos testes substantivos.
a) Existência / direitos e obrigações / ocorrência.
b) Abrangência / avaliação / mensuração.
c) Mensuração / direitos e obrigações / relevância.
d) Ocorrência / avaliação / divulgação.
e) Apresentação e divulgação / abrangência / existência.
Solução: Em auditoria contábil, os testes substantivos são procedimentos de

auditoria que visam à obtenção de evidência quanto à suficiência, exatidão e
validade dos dados produzidos pelo sistema contábil da entidade.
O objetivo dos testes substantivos é que o auditor certifique-se da correção

de um ou mais dos seguintes pontos: a) existência – se o componente patrimonial
existe em certa data; b) direitos e obrigações – se efetivamente existentes em certa
data; c) ocorrência – se a transação de fato ocorreu; d) abrangência – se todas as
transações estão registradas; e e) mensuração, apresentação e divulgação – se os
itens estão avaliados, divulgados, classificados e descritos de acordo com os
Princípios Fundamentais de Contabilidade e as Normas Brasileiras de Contabilidade.
Na questão em análise, repare que a alternativa “c” inclui um aspecto que

não corresponde a um desses objetivos, que é a relevância, constituindo, portanto,
o gabarito da questão.
4) (AFC/CGU/ESAF/2008) Considerando o que dispõe a NBC-T-11, assinale a

opção correta.
a) Testes de transações e de saldos são testes substantivos.
b) Considera-se erro o ato intencional de omissão ou manipulação de transações,
adulteração de documentos, registros e demonstrações contábeis.
c) Os testes substantivos visam à obtenção de razoável segurança de que os
efetivo funcionamento e cumprimento.
d) Considera-se fraude o ato não intencional resultante de omissão, desatenção ou
má interpretação de fatos na elaboração de registros e demonstrações contábeis.
e) Procedimentos de revisão analítica são testes de observância.
Solução: Como foi visto, procedimentos de revisão analítica por si só podem não
ser suficientes para que o auditor chegue a uma conclusão segura sobre as
afirmações contidas nas demonstrações, sendo necessários testes detalhados de
saldos e transações.
Testes de detalhes de saldos envolvem o exame da fundamentação do saldo

final diretamente – confirmando o saldo final de contas a receber diretamente com
o cliente, por exemplo. A técnica a ser utilizada, como veremos mais adiante, é a
circularização.
Testes de detalhes de transações envolvem o exame de documentos que

suportam o lançamento de transações específicas em determinadas contas. Nesse
caso, as técnicas utilizadas podem ser o vouching e/ou o rastreamento, que
também veremos mais adiante.
Os três tipos de testes substantivos são complementares. A extensão da

utilização de cada tipo depende da conta em análise e baseia-se em fatores tais
como eficácia e custo relativos.
A letra “a” é a correta. Testes de transações e de saldos são testes

substantivos. As letras “b” e “d” estão incorretas, pois inverteram os conceitos de
erro e fraude. A letra “c” corresponde ao conceito dos testes de observância. Por
fim, a letra “e” também está incorreta, pois procedimentos de revisão analítica são
testes substantivos.
5) (ICMS/SP/2009/FCC) Os testes substantivos de auditoria dividem-se em

testes de
(A) observância e testes de circularização de saldos.
(B) observância e testes de amostragem estatística.
(C) amostragem estatística e procedimentos de revisão analítica.
(D) eventos subseqüentes e testes de transações e saldos.

(E)) transações e saldos e procedimentos de revisão analítica.
Solução: Os testes substantivos dividem-se em procedimentos de revisão analítica

e testes de detalhes de saldos e transações. O gabarito é a letra “E”.
6) (ICMS/SP/2009/FCC) Os procedimentos de auditoria que têm por finalidade

obter evidências quanto à suficiência, exatidão e validade dos dados gerados pelo
sistema de contabilidade da entidade são denominados testes
(A) de controle.
(B) de observância.
(C) substantivos.
(D) de evidência.
(E) de aderência.
Solução: Os procedimentos de auditoria que têm por finalidade obter evidências

quanto à suficiência, exatidão e validade dos dados gerados pelo sistema de
contabilidade da entidade são denominados testes substantivos ou de comprovação.
O gabarito é a letra “C”.
7) (Questão de minha autoria de nível intermediário) Assinale a alternativa

incorreta com relação aos testes de auditoria.
A) a verificação de que o encarregado do contas a pagar aprovou cada fatura para
codificação de contas constitui um teste de observância.
B) a comparação do valor absoluto do saldo final do contas a receber com o do ano
anterior constitui um procedimento de revisão analítica.
C) a confirmação dos saldos finais de uma amostra de clientes, diretamente com
eles, constitui um teste de detalhes de transações.
D) a determinação de que o total dos saldos finais nas contas individuais de clientes
coincide com o saldo na conta-controle constitui um teste de detalhes de saldos.
E) a avaliação da razoabilidade e coerência das pressuposições e recálculo das
estimativas feitas pela administração constitui um teste de detalhes de
estimativas contábeis.
Solução: A letra “a” corresponde de fato a um teste de observância, pois pretende-

se verificar se o funcionário está adotando o mecanismo de controle de codificar
adequadamente as faturas. Outros exemplos de controles seriam a aprovação das
operações e a conferência aritmética das faturas.
A letra “b” refere-se a uma das formas de procedimentos analíticos, mediante

a comparação do valor absoluto do saldo final de uma conta com o saldo
apresentado no ano anterior.
A letra “c” está incorreta e constitui o gabarito da questão. Repare que o

auditor pretende apenas confirmar os saldos finais das contas a receber, mediante a
confirmação direta (carta de circularização), constituindo, portanto, um teste de
detalhes de saldo.
A letra “d” está correta, pois o auditor também pretende apenas confirmar os
saldos finais das contas a receber, mediante a inspeção de registros ou
confrontação dos registros, constituindo um teste de detalhes de saldos.
A alternativa “e” está correta. Os testes de estimativas contábeis geralmente

envolvem testes substantivos de saldos, exigindo do auditor o entendimento do
negócio e das atividades da entidade auditada. O auditor pretende se certificar da
razoabilidade das estimativas feitas pela entidade, como, por exemplo, da previsão
feita para a provisão para devedores duvidosos, sobre receitas ou perdas em
contratos, para contingências trabalhistas, etc.
8) (AUDITOR MG/CESPE/2008). Na aplicação dos testes substantivos, o auditor

deve objetivar determinadas conclusões, entre as quais inclui-se a
A abrangência, isto é, se o que está registrado de fato existe e se está correto.
B verificação da efetividade dos controles internos.
C efetiva ocorrência de uma transação.
D avaliação patrimonial atualizada, com base na sistemática de correção monetária
vigente.
E existência dos direitos e obrigações que integram o patrimônio em algum
momento do período transcorrido.
Solução: Analisando os itens da questão, verifica-se que a alternativa mais correta

e adequada aos termos da norma é a “C”, uma vez que uma das possíveis
conclusões em testes substantivos é a efetiva ocorrência de uma transação.
A alternativa “A” está incorreta, haja vista que a abrangência corresponde a

se todas as transações estão registradas. A alternativa “B” corresponde a uma
possível conclusão em testes de observância e não substantivos. A alternativa “D”
está incorreta. De fato, a avaliação ou mensuração dos itens patrimoniais constitui
um objetivo dos testes substantivos, mas não a avaliação patrimonial atualizada
com base em sistemática de correção monetária. Por fim, a alternativa “E”
apresenta incorreção, pois sua redação não está totalmente aderente aos termos da
norma, qual seja: “Direitos e obrigações – se efetivamente existentes em certa
data”. A data seria a das demonstrações contábeis, geralmente, 31 de dezembro.
9) (ICMS/SP/FCC/2009) Quando o auditor verifica se o valor do documento que

suporta o lançamento contábil foi efetivamente o valor registrado, ele objetiva a
conclusão de
(A) existência.
(B) ocorrência.
(C) mensuração.
(D) avaliação.
(E) materialidade.
Solução: Em conformidade com a NBC T 11, conclusão sobre a adequação do valor,

de acordo com os princípios fundamentais de contabilidade, corresponde ao aspecto
da mensuração. Contudo, repare que a letra “d” também estaria correta à luz da
doutrina, pois também se refere ao valor ou a quantia adequadamente registrada e
divulgada nas demonstrações contábeis. A letra “c” foi considerada a única correta,
em função da literalidade do texto da norma do CFC. A questão poderia ser
questionada mediante recurso.
10) (AFRFB/ESAF/2009) A empresa Evolution S.A. comprou novo sistema de

faturamento para registro de suas vendas. A auditoria externa realizou testes para
confirmar se todas as operações de vendas, efetivamente, haviam sido registradas
na contabilidade. Esse procedimento tem como objetivo confirmar a:
a) existência.
b) abrangência.
c) mensuração.
d) ocorrência.
e) divulgação.
Solução: Quando o auditor aplica testes/procedimentos para verificar se todas as

transações relativas a uma área ou conta estão registradas na contabilidade ele está
procedendo à verificação de abrangência. A alternativa “b” é a correta.
11) (ICMS/SP/FCC/2009) O auditor externo está realizando auditoria em uma

empresa do setor industrial, na área de ativo imobilizado. Ao analisar os parâmetros
do sistema de cálculo da depreciação da conta Móveis e Utensílios do Escritório
Administrativo, constata que a taxa de depreciação, que deveria ser de 5% ao ano,
foi cadastrada como 10% ao ano. Dessa forma, o auditor pode concluir que
(A) a conta de Estoque de Produtos Acabados, no período, está subavaliada.
(B) a conta de Depreciação Acumulada, no período, está subavaliada.
(C) a Despesa de Depreciação, no período, está superavaliada.
(D) a Depreciação Acumulada está com o saldo acumulado correto.
(E) o Custo das Mercadorias Vendidas está superavaliado.
Solução: Trata-se de uma questão muito simples. Como a taxa de depreciação

utilizada foi a maior do que deveria, a conta Depreciação Acumulada está a maior
(superavaliada), por conseqüência a conta Móveis e Utensílios está e menor
(subavaliada) e a conta de Despesa de Depreciação no ano está a maior
(superavaliada). Portanto, a alternativa correta é a C.
12) (ICMS/RIO/FGV/2009) O contador da Cia. Quartzo Rosa incorreu em um

erro no reconhecimento da apropriação da receita de juros sobre o investimento em
debêntures, deixando de contabilizar a receita de juros no ano corrente.
Antes que qualquer ajuste seja efetuado, esse erro gera o seguinte efeito no
patrimônio da empresa:
(A) subavalição do ativo, do lucro líquido e do patrimônio líquido.
(B) subavaliação do passivo, do patrimônio líquido e do lucro líquido.
(C) superavaliação do ativo, do lucro líquido e do patrimônio líquido.
(D) superavaliação do passivo, do patrimônio líquido e do lucro líquido.
(E) subavaliação do ativo e do resultado e superavaliação do patrimônio líquido.
Solução: Como não foi apropriada a receita de juros, ferindo-se o regime de

competência, temos as seguintes conseqüências para o exercício em exame:
a) a conta de receita está a menor (subavaliada);
b) o lucro líquido está a menor (subavaliado);
c) o patrimônio líquido está a menor, em função do resultado a menor
(subavaliado);
d) o ativo está a menor, pois a contrapartida de uma receita é o ativo: caixa,
bancos ou juros a receber (subavaliado). A alternativa “A” é a correta.
13) (TCE-AM/2008/FCC) O auditor externo ao realizar procedimento de

conferência dos valores de depreciação, calculados sobre o imobilizado da empresa,
constata que o cálculo estava incorreto, tendo sido utilizado taxa menor do que a
permitida. Nesse caso, o saldo da conta de
(A) Imobilizado está subavaliado.
(B) Custo das Mercadorias Vendidas está superavaliado.
(C) Estoques de Produtos Acabados está superavaliado.
(D) Depreciação Acumulada está subavaliado.
(E) Despesa de Depreciação está superavaliado.
Solução: As demonstrações contábeis contêm afirmações explícitas e implícitas da

administração, para as quais os auditores coletam evidências com o propósito de
verificar a sua exatidão e adequação. Uma das categorias de afirmações em
demonstrações contábeis é a “avaliação ou alocação”, que se referem às quantias
pelas quais componentes de ativos, passivos, receitas e despesas foram registrados
e incluídos nas demonstrações contábeis de forma adequada.
A questão trata de um erro no lançamento contábil, que terá como

conseqüência uma distorção na afirmação de avaliação/alocação das demonstrações
contábeis. Como foi utilizada uma taxa menor para o cálculo da depreciação do
ativo imobilizado da empresa, teremos as seguintes conseqüências em termos de
contas contábeis:
¾ a conta depreciação acumulada terá saldo menor do que o devido – conta
subavaliada;
¾ a conta despesa de depreciação, contrapartida da conta depreciação
acumulada, também apresentará saldo menor – conta subavaliada;
¾ a classe Ativo Imobilizado terá um saldo maior, pois depreciação acumulada é
conta retificadora desse ativo – conta superavaliada.
Portanto, a alternativa correta é a “D”.
PROCEDIMENTOS BÁSICOS E TÉCNICAS DE AUDITORIA
Vimos que a aplicação dos procedimentos de auditoria deve ser realizada em

razão da complexidade e volume das operações, por meio de provas seletivas,
testes e amostragens, cabendo ao auditor, com base na análise de riscos de
auditoria e outros elementos de que dispuser, determinar a amplitude dos exames
necessários à obtenção dos elementos de convicção que sejam válidos para o todo.
As normas de auditoria definem que o auditor, ao aplicar os testes de

observância e substantivos, deve considerar os seguintes procedimentos técnicos
básicos:
a) inspeção – exame de registros, documentos e de ativos tangíveis. Note

que são três os elementos a serem objeto da inspeção:
¾ os registros – inspeção de registros;
¾ os documentos – inspeção documental;
¾ os bens tangíveis – inspeção física.
b) observação – acompanhamento de processo ou procedimento quando de

sua execução. Repare que são três também os objetos da observação por
parte do auditor:
¾ os processos;
¾ os procedimentos;
¾ as pessoas.
c) investigação e confirmação – obtenção de informações junto a pessoas
ou entidades conhecedoras da transação, dentro ou fora da entidade. A
investigação e confirmação quando de fonte externa à entidade auditada é
realizada mediante a técnica da circularização, que consiste na
expedição de carta de confirmação de uma informação, transação etc
endereçada a essas pessoas que transacionam com a entidade.
d) cálculo – conferência da exatidão aritmética de documentos

comprobatórios, registros e demonstrações contábeis e outras
circunstâncias; e
e) revisão analítica – verificação do comportamento de valores

significativos, mediante índices, quocientes, quantidades absolutas ou
outros meios, com vistas à identificação de situação ou tendências
atípicas.
Cabe aqui fazer uma consideração que julgamos importante! As

normas não vinculam quais os procedimentos que o auditor independente aplica
como teste de controle ou como teste substantivo. Portanto, podemos concluir que
qualquer procedimento pode, em tese, ser utilizado tanto para testar controles
como para avaliar a exatidão de um saldo ou de uma transação.
Todavia, sabemos que a inspeção de documentos, a observação e a

indagação/averiguação são técnicas ou procedimentos muito utilizados em testes de
controles. Por outro lado, os principais procedimentos substantivos ou técnicas
vinculadas a testes substantivos são os seguintes:
a) circularização ou confirmação;
b) verificação física;
c) testes de conciliação;
d) análise de contas;
e) exame de documentos;
f) conferência de cálculos;
Vamos estudar um pouco mais cada um dos procedimentos básicos ou

técnica de auditoria!
INSPEÇÃO OU EXAME DOCUMENTAL
Em que consiste o exame documental?
O exame documental é uma das técnicas mais utilizadas em auditoria, sendo
muitas vezes, por falta de conhecimento daqueles que executam o trabalho,
confundida com a própria auditoria.
No exame documental, a equipe deverá observar se as transações realizadas

estão devidamente documentadas, se a documentação que suporta a operação
contém indícios de inidoneidade, se a transação e a documentação suporte foram
por pessoas responsáveis e se a operação realizada é adequada em função das
atividades da entidade.
Consiste na análise da adequação dos documentos comprobatórios dos fatos

auditados, devendo o auditor atentar para a autenticidade, normalidade, aprovação
e registro.
- autenticidade: constatar se a documentação é fidedigna e merece crédito;
- normalidade: constatar que a transação refere-se à operação normal e de

acordo com os objetivos da empresa;
- aprovação: verificação de que a operação e os documentos foram

aprovados por pessoa autorizada; e
- registro: comprovar que o registro das operações foi adequado, a

documentação é hábil e houve correspondência contábil, fiscal etc.
Quando utilizar o exame documental?
É uma das técnicas mais utilizadas em auditorias contábeis, para constatar a

veracidade dos valores registrados. A equipe observa se as transações estão
documentadas, se esta contém indícios de inidoneidade, se a transação e a
documentação de suporte foram feitas por pessoas responsáveis e se a operação é
adequada em função das atividades da entidade auditada.
INSPEÇÃO FÍSICA
Em que consiste a inspeção física?
Consiste na constatação “in loco”, que deverá fornecer à equipe a certeza da

existência, ou não, do objeto ou item verificado.
Esse exame deve possuir as seguintes características:
¾ existência física: comprovação visual da existência do item;
¾ autenticidade: discernimento da fidedignidade do item;
¾ quantidade: apuração adequada da quantidade real física; e
¾ qualidade: comprovação visual ou laboratorial de que o objeto

examinado permanece em perfeitas condições de uso.
O exame físico realizado pelo auditor relativamente à existência dos estoques

de uma entidade tem por objetivo a constatação visual de que estes existem nas
quantidades apuradas. O exame físico não existe por si só. Trata-se de um
procedimento complementar que permite ao auditor verificar se há correspondência
nos registros da entidade auditada.
Quando utilizar a inspeção física?
Em auditorias contábeis é utilizada para identificar e comprovar a localização,

especificação e utilização de bens móveis e imóveis. Quando relevante, o auditor
acompanha o inventário dos estoques, procedendo à contagem física. Também
podem ser objeto de inspeção física o dinheiro em caixa e títulos (ações, títulos de
aplicações financeiras, etc).
CONFERÊNCIA DE CÁLCULOS
Em que consiste a conferência de cálculo?
Este procedimento é, por si e ao mesmo tempo, o mais simples e o mais

completo. Esta técnica é amplamente utilizada em virtude da quase totalidade das
operações de uma entidade auditada envolver valores, números etc. Muito embora
os valores auditados possam ter sido conferidos pela entidade, é de grande
importância que sejam reconferidos.
Objetiva a conferência das operações que envolvam cálculos; na aplicação da

técnica, a equipe não deve se limitar a conferir os cálculos realizados por terceiros,
fazendo-se necessária a efetivação de cálculos próprios, que serão comparados, ao
final, com aqueles apresentados pelo auditado.
Quando utilizar a conferência de cálculo?
Em auditorias contábeis, como testes substantivos, para certificar a correção

dos registros e demonstrações. As transações para as quais o auditor utiliza esse
procedimento são: a) cálculos de valores de estoques; b) cálculos de amortização
de despesas antecipadas e diferidas; c) cálculos de depreciações dos bens do ativo
imobilizado; d) cálculos dos juros provisionados; etc.
OBSERVAÇÃO
Em que consiste a observação?
É análise dos fatos durante a sua ocorrência. Consiste em olhar como um

determinado processo ou procedimento está sendo executado por outros. São
objetos de observação as pessoas, os procedimentos e os processos.
É a técnica de auditoria mais intrínseca, pois envolve o poder de constatação

visual do auditor. Esta técnica pode revelar erros, problemas ou deficiências através
de exames visuais, e é uma técnica dependente da argúcia, conhecimentos, e
experiências do Auditor, que colocada em prática possibilitará que sejam
identificados quaisquer problemas no item em exame.
Diferença entre a observação e a inspeção física: Na inspeção física, o

auditor verifica situações estáticas (bens e instalações) e na observação o auditor
verifica situações dinâmicas (um procedimento).
Quando utilizar a observação?
A observação é aplicada em todos os tipos de auditoria. É, talvez, a mais

generalizada de todas as técnicas de auditoria. Ela não se aplica à verificação
específica de problemas, da forma que o fazem a circularização ou a conferência de
cálculos, sendo, ao contrário, de alguma utilidade em quase todas as fases do
exame e não devendo jamais ser omitida ou negligenciada.
CONFIRMAÇÃO DIRETA OU CIRCULARIZAÇÃO
Em que consiste a circularização?
Consiste na confirmação, junto a terceiros, de fatos alegados pela entidade.

No planejamento dos trabalhos, a equipe deve considerar as partes externas que
podem ser circularizadas e os objetivos de auditoria que poderão ser satisfeitos pela
circularização.
Esse procedimento só tem validade para comprovação de auditoria quando o

gerente ou responsável ligado ao assunto a comprovar tem participação no processo,
porém, ficam a remessa e a obtenção das respostas dos pedidos circularizados sob
controle do auditor.
Os dois tipos de pedidos de confirmação de dados, usados pela auditoria, são:
positivo (quando há necessidade de resposta da pessoa de quem se

quer obter uma confirmação formal); e
negativo (quando a resposta somente for necessária em caso de

discordância da pessoa de quem se quer obter a confirmação).
A circularização positiva pode ser utilizada de duas formas:
em preto - registra os valores para os quais se quer a confirmação

do respondente; e
em branco - não contém a indicação dos valores. Pergunta-se, por

exemplo, quanto a pessoa deve ou tem a receber ou o quanto guarda
de bens de propriedade da empresa.
Consiste em fazer com que o auditado expeça cartas dirigidas a empresas e a

pessoas com as quais mantém relação de negócios, solicitando que confirmem, em
carta dirigida diretamente ao auditor, qual a situação desses negócios, em data
determinada. Quando não se obtém resposta, presume-se que o destinatário não
terá nada a contestar (negativa). Pelo princípio da relevância, solicita-se a
circularização para devedores e credores acima de determinada quantia, sendo
necessário incluir porcentagem de saldos e valores menores, a título de teste.
(Franco e Marra, 2007).
Quando utilizar a circularização?
Em auditorias contábeis essa técnica é utilizada para confirmar, por meio de

cartas, bens de propriedade da empresa em poder de terceiros, direitos a receber,
obrigações, etc, ou seja, para confirmar a existência de ativos ou a omissão de
passivos.
Esta técnica é indicada nos casos em que é desejável evitar que haja
influência ou modificação, por parte do auditado, dos dados ou respostas dos itens
objeto do processo da circularização.
AVERIGUAÇÃO OU INDAGAÇÃO OU ENTREVISTA
Observação: Em auditoria contábil, a técnica de formulação de perguntas e
obtenção de repostas para elucidação de questões é denominada de
averiguação, indagação ou questionamento. Portanto, geralmente a
doutrina contábil não a denomina de entrevista.
Em que consiste a averiguação?
Consiste na elaboração de perguntas objetivando a obtenção de respostas

para quesitos previamente definidos.
Segundo Crepaldi, a técnica da averiguação consiste, justamente, em fazer

perguntas e obter respostas favoráveis à elucidação de certas questões, que podem
conduzir a um incremento na profundidade dos exames ou, sem sentido oposto, à
não-realização de determinados testes de auditoria.
Quando utilizar a averiguação?
É aplicada em todas as fases de uma auditoria contábil, para fazer perguntas

ao pessoal do cliente sobre quaisquer aspectos ou questões acerca dos quais o
auditor tenha dúvida ou queira simplesmente confirmar seu pensamento. O auditor
indaga os administradores, contadores e os advogados da empresa, etc.
CONCILIAÇÕES COMO TÉCNICAS DE AUDITORIA
Em que consiste a conciliação?
Objetiva verificar a compatibilidade entre o saldo das contas sintéticas com

aqueles das contas analíticas, ou ainda o confronto dos registros mantidos pela
entidade com elementos recebidos de fontes externas, como no caso de conciliação
ou reconciliação bancária.
Conciliação consiste na confrontação da mesma informação com dados vindos

de bases diferentes, adotando as ações corretivas, quando necessário. A análise,
revisão ou preparação de conciliações bancárias estabelecem qual é o saldo correto
de caixa na data do balanço representam, portanto, fonte importante de evidências
sobre a afirmação de mensuração. Também fornecem evidências sobre as
afirmações de existência ou ocorrência, abrangência e direitos e obrigações.
Quando utilizar a conciliação?
Em auditorias contábeis, para verificar a compatibilidade entre o saldo de
contas sintéticas com aqueles de contas analíticas, ou ainda o confronto dos
registros mantidos pela entidade com elementos recebidos de fontes externas.
REVISÃO ANALÍTICA
Em que consiste a revisão analítica?
Objetiva verificar o comportamento de valores significativos, mediante

índices, quocientes, quantidades absolutas ou outros meios, com vistas à
identificação de situações ou tendências atípicas.
Esta técnica envolve o inter-relacionamento de contas específicas durante o

período e comparação com dados de anos anteriores, orçamentos ou outros valores
esperados.
Quando utilizar a revisão analítica?
Em auditorias contábeis, a revisão analítica é geralmente utilizada na fase de

visita preliminar ou de planejamento, para verificar tendências ou situações
anormais. Todavia, o auditor também utiliza a revisão analítica na fase de execução
e até mesmo na finalização do trabalho, como uma verificação conclusiva para
determinar se o item em questão está correto e, caso não esteja, que perguntas
têm de ser respondidas e que informação é necessária para ter certeza de que o
auditor compreende a atividade em exame.
OUTRAS TÉCNICAS ABORDADAS NO LIVRO DE “WILLIAM ATTIE” QUE

PODEM SER EXPLORADAS EM PROVA:
INVESTIGAÇÃO MINUCIOSA – a investigação minuciosa nada mais é que o

exame em profundidade da matéria auditada, que pode ser um documento, uma
análise, uma informação obtida, entre outras. Quando essa técnica é colocada em
prática, tem por objetivo certificar que o objetivo auditado, no momento, realmente
é fidedigno, devendo o auditor, para tanto, ter os conhecimentos necessários para
detectar a existência de quaisquer anomalias.
INQUÉRITO – o inquérito consiste na formulação de perguntas e obtenção de

respostas satisfatórias. É um dos procedimentos de auditoria de grande valia, desde
que corretamente aplicado, uma vez que a formulação de perguntas tolas, merece,
conseqüentemente, respostas tolas. O inquérito, como procedimento de auditoria,
pode ser utilizado através de declarações formais, conversações normais ou sem
compromisso.
CORRELAÇÃO DAS INFORMAÇÕES OBTIDAS – a correlação das informações

obtidas nada mais é do que o relacionamento harmônico do sistema contábil de
partidas dobradas. Durante os trabalhos realizados pelo auditor, certamente
executará serviços que terão relações com outras áreas do balanço ou do resultado
do exercício. À medida que for observado o relacionamento entre estas, o auditor
estará efetuando a correlação das informações obtidas. Exemplo: recebimento de
duplicatas a receber, que afetam as disponibilidades e contas a receber.
OBSERVAÇÃO – ALÉM DAS TÉCNICAS QUE APRESENTAMOS

ANTERIORMENTE, TEMOS A OBRIGAÇÃO DE ALERTÁ-LOS QUANTO À FORMA
QUE WILLIAM BOYTON E OUTROS ABORDAM E CONCEITUAM TÉCNICAS OU
PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA, POIS PODE SER COBRADO PELA BANCA.
PREFIRO PECAR POR EXCESSO QUE POR OMISSÃO!
Segundo William C. Boynton e outros, no livro Auditoria, da Editora Atlas,

procedimentos de auditoria são os métodos ou técnicas que o auditor utiliza para
coletar e avaliar material de evidência suficiente e competente. Esses
procedimentos podem ser utilizados para obtenção de evidências descendentes e
ascendentes.
A evidência descendente focaliza a atenção do auditor no entendimento do

negócio, nos objetivos e nas metas da administração, em como a administração
utiliza seus recursos para atingir tais objetivos e metas, na vantagem competitiva
que a organização tem no mercado em que atua, em seus principais processos e em
seu livro e fluxo de caixa. Com base nessas informações o auditor desenvolve
expectativas sobre as demonstrações contábeis da companhia. Procedimentos
descendentes também ajudam o auditor a diagnosticar áreas de auditoria que
necessitam de atenção adicional.
A evidência ascendente focaliza diretamente a realização de testes de transações

e de saldos de contas e dos sistemas que registram as transações e apuram os
saldos. Evidência ascendente muitas vezes envolve alguma forma de amostragem
de transações individuais ou de detalhes que fundamentam um saldo de conta
(itens individuais de estoque, por exemplo), e a avaliação da apresentação
adequada do detalhe que se encontra acumulado nas demonstrações contábeis.
Boynton e outros apresentam os 10 tipos de procedimentos (ou técnicas) de
auditoria, conforme a seguir:
Procedimentos de revisão analítica: compreendem estudo e comparação de

relações entre dados. Envolvem o cálculo e a utilização de índices financeiros
simples, inclusive análise vertical de demonstrações, comparação de quantias reais
com dados históricos ou orçados e utilização de modelos matemáticos e estatísticos,
tal como análise de regressão. Geralmente são utilizados em auditoria descendente,
para desenvolver expectativas sobre determinada conta das demonstrações
contábeis, dadas as circunstâncias então presentes.
Inspeção: envolve escrutínio cuidadoso e exame detalhado de documentos e

registros, e exame físico de recursos tangíveis. Inspeções são utilizadas
intensamente em auditoria. Muitas vezes, resultam na coleta e na avaliação tanto
de evidência ascendente como de evidência descendente como, por exemplo,
quando inspeciona um contrato de arrendamento mercantil (inspeção documental),
o auditor avalia não somente a adequação da correspondente contabilização, mas
também como o arrendamento afetará as atividades de financiamento e
investimento, a capacidade de geração de receitas adicionais e a estrutura de
custos fixos da entidade.
Confirmação: é uma forma de investigação que capacita o auditor a obter

informações diretamente com uma fonte externa ao cliente. Geralmente, o cliente
faz a solicitação à parte externa, por escrito, mas o auditor controla a quem a
solicitação deve ser dirigida. Confirmações fornecem importante evidência
ascendente e são utilizadas em auditoria, porque a evidência assim obtida
geralmente é objetiva e provém de fonte independente.
Questionamentos: envolvem a colocação de questões pelo auditor, verbalmente

ou por escrito. Geralmente, dirigem-se à administração ou a empregados, como no
caso de questões de acompanhamento de problemas identificados na realização de
procedimentos de revisão analítica ou de obsolescência de estoques ou possibilidade
de cobrança de contas a receber. Questionamentos produzem evidência verbal ou
sob a forma de representação escrita, e podem fundamentar tanto evidência
descendente como ascendente.
Contagem: as duas implicações mais usuais de contagem são (1) a contagem física
de recursos tangíveis, tais como caixa em tesouraria ou o estoque em mãos, e (2)
localização de todos os documentos pré-numerados. A primeira constitui uma forma
de avaliação da evidência física, enquanto a segunda pode ser vista como uma
forma de avaliação dos controles internos da companhia, mediante evidência
objetiva da integridade dos registros contábeis. Contagem proporciona evidência
ascendente, cujo contexto econômico deve inicialmente ser buscado, via evidência
descendente.
Rastreamento: o auditor seleciona documentos criados quando transações são

executadas e determina quais informações daqueles documentos encontram-se
adequadamente registradas nos livros contábeis (diários e razões). A direção dos
testes é dos documentos para os registros contábeis, refazendo o fluxo original dos
dados do sistema contábil. Assim, constitui importante procedimento para obtenção
de evidências relacionadas com afirmações de integridade. Sua eficácia aumenta
quando o cliente utiliza documentos pré-numerados. Rastreamento fornece
evidência ascendente, inicialmente, para dispor do contexto econômico para
rastreamento e teste de afirmações de integridade.
Vouching: envolve (1) seleção de lançamentos nos registros contábeis e (2)

obtenção e inspeção da documentação com base na qual os lançamentos foram
efetuados, para determinação da validade e exatidão das transações contabilizadas.
A direção do teste é oposta à do rastreamento. É um procedimento muito utilizado
para detectar lançamentos a maior nos registros contábeis. Assim, constitui
procedimento importante para obtenção de evidências sobre afirmações de
existência ou ocorrência. Vouching fornece evidência ascendente e como acontece
com rastreamento e contagem, geralmente é precedido pela realização de
procedimentos descendentes com os quais se obtêm evidências do contexto
econômico com base no qual o vouching deve ser realizado.
Observação: relaciona-se a acompanhar a realização de alguma atividade ou

processo. A atividade pode ser o processamento rotineiro de determinado tipo de
transação, tal como o recebimento de caixa, para verificar se empregados estão
seguindo as políticas e os procedimentos, na realização das tarefas. Observação é
particularmente importante na obtenção de entendimento de controles internos. O
objeto de observação são as pessoas, procedimentos e processos; com base em
observações, o auditor obtém conhecimento pessoal e direto relacionado com o
objetivo da auditoria. Observação geralmente fornece evidência ascendente; como
acontece com outras evidências ascendentes, é importante que o auditor
primeiramente entenda o contexto econômico que a justifica.
Repetição: Um importante procedimento de auditoria é a repetição, pelo auditor,

de conciliações e cálculos realizados pelo cliente – totais de lançamentos contábeis,
cálculos de depreciação, de juros, de ágios ou deságios, de quantidades vezes
preços unitários de itens, etc. O auditor também pode recalcular aspectos
selecionados do processamento de determinadas transações, para verificar se o
processamento original atende aos controles internos estabelecidos pela companhia.
Repetição geralmente representa evidência ascendente: como acontece com outras
evidências ascendentes, é importante que o auditor primeiramente entenda o
contexto econômico de acordo com o qual o teste será realizado.
Técnicas de auditoria computadorizada: quando os registros contábeis do

cliente são mantidos em meio eletrônico, o auditor pode utilizar técnicas de
auditoria computadorizada como ajuda na realização de vários procedimentos
descritos anteriormente. Por exemplo, o auditor pode utilizar software de auditoria
para realizar cálculos e comparações utilizados em procedimentos de revisão
analítica; selecionar uma amostra de contas a receber para confirmação; e analisar
um arquivo para determinar se nele há referências a todos os documentos em
determinada série, etc. Técnicas de auditoria computadorizadas podem ser
utilizadas para obter tanto evidência descendente como ascendente. As técnicas em
questão podem ser utilizadas como procedimentos de revisão analítica para
desenvolvimento de expectativas sobre um saldo de conta ou classe de transações,
ou podem ser utilizadas para realização de testes que confirmem as expectativas do
auditor.
Verifique agora como as bancas examinadoras costumam cobrar esse assunto

em provas de concursos:
14) (SEFAZ/SP/ESAF/2009) Assinale a opção que preenche corretamente a

lacuna da seguinte frase: “Considerado um procedimento técnico básico a ser
aplicado em testes de observância e substantivos, ____________ consiste(m) na
verificação do comportamento de valores significativos, mediante índices,
quocientes, quantidades absolutas ou outros meios, com vistas à identificação de
situação ou tendências atípicas.”
a) a inspeção
b) a observação
c) a investigação e a confirmação
d) o cálculo
e) a revisão analítica
Solução: A letra “e” é a que satisfaz o enunciado. “Considerado um procedimento

técnico básico a ser aplicado em testes de observância e substantivos, A REVISÃO
ANALÍTICA consiste na verificação do comportamento de valores significativos,
mediante índices, quocientes, quantidades absolutas ou outros meios, com vistas à
identificação de situação ou tendências atípicas”.
15) (AFC/CGU/ESAF/2008) Quando da aplicação dos testes de observância e

substantivos, o auditor deve considerar alguns procedimentos técnicos básicos. Um
deles – a revisão analítica – tal como a define a NBC-T-11, consiste no(a):
a) exame de registros, documentos e de ativos tangíveis.

b) acompanhamento de processo ou procedimento quando de sua execução.
c) obtenção de informações junto a pessoas ou entidades conhecedoras da
transação, dentro ou fora da entidade.
d) conferência da exatidão aritmética de documentos comprobatórios, registros e
demonstrações contábeis e outras circunstâncias.
e) verificação do comportamento de valores significativos, mediante índices,
situação ou tendências atípicas.
Solução: A alternativa correta é a letra “e”. A letra “a” corresponde à inspeção; a

letra “b” corresponde à observação; a letra “c” é a investigação e confirmação; a
letra “d” refere-se ao cálculo.
16) (AFTE RS/FUNDATEC/2009) Na aplicação dos testes de observância e

substantivos, o auditor deve considerar os seguintes procedimentos técnicos
básicos, exceto:
A) investigação e confirmação – obtenção de informações junto a pessoas ou
entidades conhecedoras da transação, dentro e fora da entidade.
B) comparação – dados realizados com os dados projetados.
C) inspeção – exame de registros, documentos e de ativos tangíveis.
D) observação – acompanhamento de processo ou procedimento quando de sua
execução.
E) cálculo – conferência da exatidão aritmética de documentos comprobatórios,
registros e demonstrações contábeis e outras circunstâncias.
Solução: A questão trata dos cinco procedimentos básicos de auditoria, previstos

nas normas brasileiras de auditoria contábil. De acordo com a norma, na aplicação
dos testes de observância e substantivos, o auditor deve considerar os seguintes
procedimentos técnicos básicos: a inspeção; a observação; a investigação e
confirmação; o cálculo e a revisão analítica.
Examinando, os itens da questão, percebe-se que a letra B está incorreta,

pois o nome da técnica é revisão analítica e não comparação.
17) (Auditor/TCE-SC/FEPESE/2006) Os procedimentos de revisão analítica

compreendem o estudo e a comparação de relações entre dados. Envolvem o
cálculo e a utilização de índices financeiros. Procedimentos de revisão analítica
muitas vezes implicam a mensuração das atividades subjacentes às operações e a
comparação de medidas dos direcionadores econômicos do negócio com os
correspondentes resultados financeiros.
I - Inspeção envolve escrutínio cuidadoso e exame detalhado de documentos e

intensamente em auditoria e, muitas vezes, resultam na coleta e na avaliação tanto
de evidência ascendente como de evidencia descendente.
II - Confirmação é uma forma de investigação que capacita o auditor a obter
solicitação deve ser dirigida.
III - Questionamentos envolvem a colocação de questões pelo auditor, verbalmente
procedimentos de revisão analítica ou de obsolescência de estoques.
IV - As duas aplicações mais usuais de contagem são (1) contagem física de
recursos tangíveis, tais como o caixa em tesouraria ou o estoque em mãos e (2)
localização de todos os documentos pré-numerados.
V - Um importante procedimento de auditoria é a repetição, pelo auditor, de
conciliações e cálculos realizados pelo cliente – totais de lançamentos contábeis,
preços unitários de itens, etc.
VI - Observação relaciona-se a acompanhar a realização de alguma atividade ou
seguindo as políticas e os procedimentos, na realização das tarefas.
Com base no que foi descrito acima sobre os procedimentos de revisão analítica,
assinale a alternativa correta:
a) Todas as opções estão corretas.
b) Apenas as opções I está correta.
c) Apenas as opções II e IV estão corretas.
d) Apenas as opções II, V e VI estão corretas.
e) Apenas as opções I, II, IV e VI estão corretas.
Solução: Todos os conceitos relacionados às técnicas de auditoria adotados pela

banca na questão foram extraídos do livro Auditoria de William C. Boynton e outros,
da Atlas, conforme vimos nesta aula.
Pelo exposto e examinando cada afirmativa da questão, em comparação com

o que nos ensinam os autores citados, verifica-se que todas as opções ou itens
apresentados no enunciado da questão estão corretos. O gabarito é a letra “a”.
18) (AUDITOR MG/CESPE/2008). A confirmação externa, ou circularização,

consiste na expedição de cartas a empresas ou pessoas com as quais o auditado
mantém relações de negócios, solicitando confirmação a respeito da situação desses
negócios em data determinada. Acerca da confirmação externa, assinale a opção
correta.
A Na correspondência encaminhada, os valores constantes dos livros do cliente
devem ser obrigatoriamente discriminados.
B As cartas são assinadas pelos auditores; as informações prestadas por terceiros
devem ser previamente compartilhadas com o cliente e por ele reconhecidas.
C As divergências entre os registros do cliente e os de terceiros só serão
consideradas válidas mediante reconhecimento por parte do cliente.
D Se a resposta for considerada muito relevante, sua falta implicará na emissão de
parecer com abstenção de opinião.
E Decidida a aplicação da confirmação, as cartas serão enviadas apenas às
empresas e pessoas selecionadas mediante amostragem, considerando, entre
outros fatores, as limitações de tempo, os custos do procedimento e os riscos
associados.
Solução: A questão trata do procedimento ou técnica de auditoria denominada de

confirmação externa ou circularização, que consiste em fazer com que o auditado
expeça cartas dirigidas a empresas e a pessoas com as quais mantém relação de
negócios, solicitando que confirmem, em carta dirigida diretamente ao auditor, qual
a situação desses negócios, em data determinada.
A alternativa “A” está incorreta, pois podem ser discriminados os valores

(circularização positiva em preto) ou não registrados os valores a serem
confirmados pelo respondente (circularização positiva em branco).
A alternativa “B” está incorreta. As cartas são preparadas e expedidas pelo

auditor, mas assinadas pela administração. As informações prestadas por terceiros
são enviadas diretamente aos auditores, não devendo ser conferidas pela
administração.
A alternativa “C” está incorreta, pois as divergências são verificadas pelos

auditores.
A alternativa “D” está incorreta, pois a ausência da resposta pode significar

uma limitação relevante para a auditoria, ensejando, dependendo das circunstâncias
e do impacto sobre os objetivos do trabalho, parecer com ressalva ou negativa de
opinião. Vale notar ainda que a ausência da resposta, poderia levar o auditor a
conseguir superar a limitação mediante procedimentos alternatives, o que não o
obrigaria a modificar o seu parecer, mesmo diante da limitação inicial.
A alternativa “E” está correta (gabarito da questão), pois decidida a aplicação
da confirmação, as cartas serão enviadas apenas às empresas e pessoas
selecionadas mediante amostragem, considerando, entre outros fatores, as
limitações de tempo, os custos do procedimento e os riscos associados. Hilário
Franco e Ernesto Marra ensinam que, pelo princípio da relevância, solicita-se a
circularização para devedores e credores acima de determinada quantia, sendo
necessário incluir porcentagem de saldos e valores menores, a título de teste. Deve-
se contemplar 10% ou mais das firmas fornecedoras e pelo menos 80% do valor da
conta fornecedor.
19) (ICMS/RIO/FGV/2009) Avalie as seguintes situações:

I. O auditor deve obter informações junto a pessoas ou entidades conhecedoras da
II. O auditor verifica o comportamento de valores significativos, mediante índices,
Os procedimentos técnicos aplicáveis a essas situações são, respectivamente:
(A) inspeção e investigação / inspeção dedutiva.
(B) revisão e análise / confirmação analítica.
(C) cálculo e observação / revisão confirmativa.
(D) investigação e confirmação / revisão analítica.
(E) revisão e observação / análise quantitativa.
Solução: A situação I corresponde ao procedimento técnico da investigação e

confirmação (cuidado, pois constitui um único procedimento, que é a confirmação
direta ou circularização no caso de confirmação dieta com terceiros fora da entidade
ou externa).
A situação II refere-se à revisão analítica. Portanto, a letra D é o gabarito da

questão.
20) (AFRFB/ESAF/2009) A empresa Grandes Resultados S.A. possui prejuízos

fiscais apurados nos últimos três anos. A empresa estava em fase pré-operacional e
agora passou a operar em plena atividade. As projeções para os próximos cinco
anos evidenciam lucros. O procedimento técnico básico que aplicado pelo auditor
constataria esse evento seria:
a) ocorrência.
b) circularização.
c) cálculo.
d) inspeção.
e) inventário físico.
Solução: O procedimento técnico mais adequado e completo no caso seria o

auditor examinar ou inspecionar os documentos e os registros que dão suporte a
essas projeções. A alternativa correta é a “d”. O candidato poderia ficar em dúvida
quanto ao cálculo, mas perceba que o auditor não pretende apenas verificar o
correto cálculo do montante registrado, mas assegurar-se de que as projeções
estão feitas em bases razoáveis.
21) (AFRFB/ESAF/2009) A auditoria externa realizou na empresa Avalia S.A. o

cálculo do índice de rotatividade dos estoques para verificar se apresentava índice
correspondente às operações praticadas pela empresa. Esse procedimento técnico
básico corresponde a:
a) inspeção.
b) revisão analítica.
c) investigação.
d) observação.
e) confronto.
Solução: Mais uma questão referente à revisão analítica, desta vez em concurso
recente para Auditor da Receita Federal do Brasil. A revisão analítica é um
procedimento utilizado em toda auditoria contábil e compreende estudo e
comparação de relações entre dados, envolvendo o cálculo e a utilização de índices
financeiros simples, inclusive análise vertical de demonstrações, comparação de
quantias reais com dados históricos ou orçados e utilização de modelos matemáticos
e estatísticos, tais como análise de regressão. O gabarito é a letra “b”.
22) (Auditor UFFS/FEPESE/2009) Na aplicação dos testes de auditoria é correto

afirmar:
a. ( ) Investigação e confirmação são a obtenção de informações junto a pessoas ou
entidades conhecedoras da transação, dentro ou fora da entidade
b. ( ) A inspeção é o acompanhamento de processo ou procedimento quando de sua
execução.
c. ( ) Cálculo é a verificação do comportamento de valores significativos.
d. ( ) Inspeção é o cálculo de índices, quocientes, quantidades absolutas ou outros
meios, com vistas à identificação de situação ou tendências atípicas.
e. ( ) Investigação é o cálculo de índices, quocientes, quantidades absolutas ou
outros meios, com vistas à identificação de situação ou tendências atípicas.
Solução: A letra “a” é a única alternativa correta. Investigação e confirmação são a

obtenção de informações junto a pessoas ou entidades conhecedoras da transação,
dentro ou fora da entidade. A letra “b” corresponde à observação; a letra “c”
corresponde à revisão analítica; a letra “d” refere-se ao cálculo e a letra “e”
constitui exemplo de revisão analítica.
23) (Auditor/BADESC/FEPESE/2005) Assinale a alternativa correta.

a. ( ) A técnica de auditoria chamada de circularização ou confirmação do tipo
branco é aquela em que se colocam os valores nos pedidos efetuados a clientes.
b. ( ) A confirmação ou circularização implica a obtenção de declaração informal e
parcial de pessoas independentes à empresa e que estejam habilitadas a confirmar.
c. ( ) A técnica de auditoria chamada de exame físico serve para determinar se os
registros estão corretos e seus valores adequados, em função da qualidade do item
examinado.
d. ( ) O tipo de confirmação ou circularização a ser empregado na auditoria é algo
pertinente aos desejos de evidências que a entidade auditada escolher para o
auditor.
Solução: A alternativa “a” está incorreta, pois a circularização ou confirmação do

tipo branco é aquela em que não se colocam os valores nos pedidos efetuados a
clientes.
A alternativa “b” está incorreta, tendo em vista que a confirmação ou

circularização implica a obtenção de declaração formal e imparcial de pessoas
independentes à empresa e que estejam habilitadas a confirmar
A alternativa “c” é a correta e constitui o gabarito da questão. Pelo exame ou

inspeção física o auditor compara o resultado da inspeção nos bens tangíveis
(estoques, bens móveis e imóveis etc) e compara com os controles e registros
contábeis.
A alternativa “d” está incorreta. O tipo de confirmação ou circularização a ser

empregado na auditoria (positivo ou negativo) é definido pelo auditor em função da
relevância e do risco da conta ou do componente patrimonial que o auditor deseja
verificar e confirmar. Logicamente que não é pertinente aos desejos de evidências
que a entidade auditada escolher para o auditor, pois se assim o fosse, haveria total
perda da independência, da objetividade e da imparcialidade do auditor.
24) (TCE-AC/CESPE/2008) Com base nos procedimentos e técnicas de auditoria

externa, assinale a opção correta.
A O exame físico é uma técnica de auditoria que não mensura a comprovação das
condições de uso do objeto examinado, tendo em vista que o importante nesse
exame é a existência física do objeto examinado.
B A observação não é técnica de auditoria.
C A provisão para devedores duvidosos, no balanço patrimonial, é classificada no

passivo circulante.
D O valor das duplicatas descontadas é classificado deduzindo-se o passivo
circulante.
E O auditor externo não só elabora um parecer ao final dos trabalhos, mas emite
também relatórios-comentários, com descrição dos problemas de maior importância
e sugestões para solucioná-los.
Solução: A alternativa “A” está incorreta, em virtude de que o exame físico busca
não só constatar a existência física do objeto examinado, mas também a sua
autenticidade, quantidade e qualidade, quanto às condições de manutenção e de
uso e se pode ser aproveitado na produção ou venda.
A alternativa “B” está incorreta, pois a observação é uma técnica de auditoria.

Cabe ressaltar que alguns autores, ao se referirem a uma técnica de auditoria, por
vezes se referem à mesma denominando-a de procedimento, da forma como fazia a
NBC T 11.
As alternativas “C” e “D” estão incorretas ou erradas. A provisão para

devedores duvidosos é uma conta redutora de ativo circulante e o valor das
duplicatas descontadas é classificado deduzindo-se o ativo circulante.
A alternativa “E” está correta, pois o auditor externo elabora não só o

parecer, que é um relatório curto, mas pode elaborar também relatórios longos,
onde são detalhados os procedimentos da auditoria ou em forma de carta-
comentário sobre os controles internos, relatando deficiências encontradas e
apontando soluções/recomendações. Veremos várias questões sobre relatórios e
pareceres na última aula.
25) (Analista Técnico/SUSEP/ESAF/2010) O auditor interno, ao realizar seus

testes, efetuou o acompanhamento dos inventários físicos, confrontou as notas
fiscais do período com os registros e realizou a circularização dos advogados
internos e externos. Esses procedimentos correspondem respectivamente a:
a) investigação, inspeção e observação.
b) inspeção, observação e investigação.
c) confirmação, investigação e observação.
d) circularização, observação e inspeção.
e) observação, Inspeção e investigação.
Solução: O acompanhamento dos inventários físicos corresponde ao procedimento

da observação. O confronto das notas fiscais do período com os registros constitui
exemplo do procedimento da inspeção. A circularização dos advogados internos e
externos representa a investigação e confirmação (circularização). Assim, a
alternativa correta é a “e”.
26) (ISS Rio/ESAF/2010) Para a obtenção de informações junto a pessoas ou

entidades conhecedoras da transação, dentro ou fora da entidade, o procedimento
de auditoria a ser aplicado é:
a) inspeção.
b) observação.
c) revisão analítica.
d) confirmação.
e) solicitação de informações.
Solução: A obtenção de informações junto a pessoas ou entidades conhecedoras da

transação, dentro ou fora da entidade, refere-se ao procedimento de confirmação.
Também estaria correto afirmar-se investigação e confirmação. Quando a
confirmação é externa mediante carta diz-se que o auditor está realizando uma
circularização.
27) (ICMS SP/FCC/2009) Para certificar-se que direitos de crédito efetivamente

existem em determinada data, o auditor independente utiliza, principalmente, o
procedimento de
(A) conferência do cálculo dos créditos.
(B) observação de processo de controle.
(C) revisão analítica de recebíveis.
(D) inspeção de ativos tangíveis.
(E))circularização dos devedores da companhia.
Solução: A confirmação de direitos a créditos (contas a receber) é feita mediante a

confirmação ou a circularização junto aos devedores da companhia. O gabarito é a
letra E.
TIPOS DE TESTE EM ÁREAS ESPECÍFICAS DAS DEMONSTRAÇÕES
Agora, veremos a forma como os auditores direcionam e aplicam os

procedimentos e testes de auditoria sobre as demonstrações contábeis,
especialmente os testes substantivos, os quais objetivam, principalmente, confirmar
a exatidão dos saldos das contas e a veracidade das transações evidenciadas nos
registros e demonstrações contábeis da entidade.
Antes vimos que os testes substantivos são desenvolvidos por meio dos
chamados procedimentos básicos de auditoria, quais sejam; inspeção, observação,
investigação e confirmação, cálculo e procedimentos de revisão analítica.
Em linhas gerais, a auditoria das demonstrações consiste na análise dos fatos

contábeis ocorridos, verificando-se (1) se tais fatos estão documentados (notas
fiscais, faturas/duplicatas, contratos, declarações de importação ou exportação, etc)
e se os valores estão corretos; (2) se os dados consignados nos documentos foram
corretamente transpostos para a escrituração da sociedade (confronto de
documentos com registros contábeis); e (3) se as informações constantes nas
demonstrações contábeis estão de acordo com os registros analisados.
Atenção: Os procedimentos de auditoria são aplicados sobre um item

patrimonial ou área das demonstrações na base de testes, de forma integral ou por
amostragem, a depender do tipo de conta e das circunstâncias (riscos,
procedimentos, custos etc).
AUDITORIA DAS PRINCIPAIS CONTAS DO BALANÇO PATRIMONIAL
Normalmente, a primeira demonstração contábil auditada é o balanço

patrimonial. Nesse sentido, o auditor examina as contas de ativo, passivo e de
patrimônio líquido, geralmente na seqüência estabelecida pela Lei nº 6.404/76:
ativo circulante, realizável a longo prazo, permanente, passivo circulante, exigível a
longo prazo, resultado de exercícios futuros e patrimônio líquido.
Com relação ao balanço patrimonial, veremos os principais procedimentos

que são aplicados pelo auditor, considerando os aspectos mais cobrados em
concursos. Começaremos pelos procedimentos de auditoria para as contas do Ativo.
Observação: Todos os livros de auditoria contábil indicam procedimentos

de auditoria para cada grupamento de contas do Balanço Patrimonial e
também das contas de receita e de despesa objetos da Demonstração do
Resultado do Exercício. Nossa abordagem tem como referência
principalmente os livros de Hilário Franco e Ernesto Marra, Auditoria
Contábil, da Atlas, e de Marcelo Cavalcanti Almeida, Auditoria – Um Curso
Moderno e Completo, também da editora Atlas, por serem os livros mais
adotados no meio acadêmico e também pelas bancas de concurso.
1. AUDITORIA DAS DISPONIBILIDADES
De grande importância é a auditoria das disponibilidades, justamente por

serem os bens integrantes deste subgrupo - formado pelas contas caixa, bancos
conta movimento e aplicações financeiras de liquidez imediata – os mais
susceptíveis de sofrerem desfalques, desvios e erros. Neste grupo, deve ser
aplicada uma maior quantidade de testes mesmo na existência de um bom sistema
de controles internos.
O objetivo do exame das disponibilidades é não só apurar se existem todas as

disponibilidades informadas no balanço, mas, também, assegurar-se de que existem
todas as que deveriam existir.
a) Conciliações bancárias.
Nas conciliações bancárias, são confrontados os documentos representativos

desta conta com os respectivos registros contábeis. Os documentos bancários
principalmente utilizados são os extratos bancários.
Os registros contábeis são analisados principalmente no livro razão analítico.

São confrontados então os dados constantes nos extratos bancários – créditos e
débitos nas contas – com os respectivos registros nos livros contábeis. As
divergências devem ser analisadas, verificando-se se são regulares ou não.
O registro deve ser feito no momento em que o cheque é emitido, mas nem
sempre o depósito efetuado pelo fornecedor é simultâneo, o que irá gerar uma
divergência temporária. Nesta situação, caso o auditor tenha alguma suspeita da
ocorrência de fraude deverá circularizar junto ao fornecedor para que este confirme
o recebimento do cheque.
b) Circularização junto às instituições financeiras para confirmação das

contas e saldos bancários.
O auditor não deverá guiar-se unicamente pelos extratos bancários em poder

do cliente. Deverá exigir a confirmação direta do banco, por carta dirigida e
recebida pelo próprio auditor. A falta de resposta enseja um novo pedido. Para
cartas não respondidas, deve-se obter confirmação pessoalmente. Portanto, nessa
situação, estará sendo aplicado o procedimento básico de "investigação e
confirmação", no qual o auditor solicita à entidade que envie carta ao
estabelecimento bancário para que sejam prestadas informações, as quais deverão
ser respondidas diretamente ao auditor.
c) Contagem de valores do caixa.
Recomenda-se a contagem de surpresa dos valores em poder do caixa, em

data próxima à do balanço. Obviamente, a contagem deve ser executada na
presença do responsável pelo caixa para que este testemunhe qualquer eventual
divergência constatada entre os valores físicos e os escriturados. Neste sentido,
será importante que o auditor solicite no final da contagem declaração do
responsável pelo caixa de que os numerários foram devolvidos.
Deve-se proceder à contagem simultânea de todos os caixas, para evitar

fraudes.
d) Cut-off na data da contagem.
Significa anotar as últimas operações ou faturas, ou cheques, efetuados ou

emitidos antes do exame da auditoria. É a interrupção da continuidade das
operações em determinado momento, para fins de contagem ou verificação de
valores. A finalidade é assegurar-se de que o exame inclui tudo o que é devido e
exclui o indevido.
e) Operações subseqüentes.
Consiste em examinar, através dos extratos bancários, as operações

imediatamente posteriores à data do exame (cerca de 10 dias), pesquisando
quaisquer evidências que possam ter influenciado, ou distorcido, a contagem e a
verificação dos valores.
f) testes de detalhes de saldos e transações contábeis.
As contagens de valores devem ser, oportunamente, confrontadas com a

escrituração contábil para verificar sua conformidade. Por amostragem, deve-se
conferir os lançamentos contábeis selecionados com a documentação que lhes deu
origem, atentando para a sua autenticidade e credibilidade.
2. AUDITORIA DE CONTAS A RECEBER
Por serem de natureza intangível, as contas a receber requerem

procedimentos de auditoria diferentes, em vários aspectos, daqueles usados na
auditoria de disponibilidades. Aqui, o auditor usa, na maior parte do tempo,
evidências indiretas, em vez de diretas.
Os principais objetivos da auditoria de contas a receber são: apurar se as

contas são autênticas e têm origem em transação relacionada com vendas; os
valores são realizáveis; não há devoluções, desconto e abatimentos; há avaliação
prudente do montante de contas a receber.
a) Listagem das contas a receber.
O auditor deve obter listagem analítica de todas as contas (títulos) a receber

em determinada data, verificando sua conformidade com as respectivas contas do
razão. Será conveniente que a listagem seja preparada por ordem de antiguidade
de vencimentos, isto é, em primeiro lugar os títulos vencidos há mias tempo até
chegar aos vencimentos futuros.
O auditor deve antecipar seus exames, escolhendo como data-base uma que
não seja muito remota, nem muito próxima da data do balanço (aproximadamente
dois meses antes).
b) Circularização.
Após testada a listagem, o auditor determinará a amostragem adequada para

confirmação direta. Segundo Franco e Marra, o uso corrente recomenda que a
amostragem não seja inferior a 10% do volume físico dos títulos, nem a 80% do
valor pecuniário de todas as contas a receber. Para algumas contas, com
faturamento muito alto no fim do exercício, cujos devedores se encontram em má
situação financeira, contas canceladas e com saldos credores, recomenda-se a
circularização integral e reiteração dos pedidos, nos casos de falta de resposta.
c) provisão para devedores duvidosos
Terminado o exame da área, o auditor terá condições de determinar qual o

montante da provisão Para Devedores Duvidosos. A verificação da antiguidade,
aliada ao resultado das circularização, dará uma idéia bem aproximada do montante
da provisão a ser formada.
Todavia, o auditor examina outros aspectos, como o comportamento em

exercícios anteriores, e recorre a subsídios de outras fontes para assegurar-se da
adequação da provisão, indagando o departamento de cobrança, os advogados da
empresa ou contratados para tratar de casos de devedores morosos, inadimplentes
ou falidos.
3. AUDITORIA DE ESTOQUES
Os principais objetivos da auditoria de estoques são: assegurar-se de que os

estoques existem fisicamente e são de propriedade da empresa auditada;
determinar a eventualidade da existência de ônus pesando sobre os estoques e qual
a natureza do ônus; determinar se os estoques são apropriados para sua finalidade
e se têm condições de realização, isto é, verificar se há obsolescências, defeitos, má
conservação, etc; examinar os critérios de avaliação e a adequação desses critérios,
tendo em vista os princípios fundamentais de contabilidade e a correção dos
cálculos.
a) Inventários físicos.
A auditoria do estoque compreende a realização do inventário físico, para

contagem e inspeção de todos os estoques existentes, em como a avaliação dos
mesmos. Ao auditor cabe observar o desenvolvimento do inventário físico, para
poder assegurar-se de que está sendo levado corretamente. Todavia, o auditor deve
inteirar-se antecipadamente do programa de realização do inventário, não só para
comparecer, mas principalmente, para verificar se o programa é satisfatório e para
poder sugerir procedimentos que julgar necessários.
OBSERVAÇÃO IMPORTANTE: A NBCT 11 estabelece que, quando o valor

envolvido for expressivo em relação à posição patrimonial e financeira e ao
resultado das operações, deve o auditor:
a) confirmar os valores das contas a receber e a pagar, através de comunicação

direta com os terceiros envolvidos; e
b) acompanhar o inventário físico realizado pela entidade, executando os

testes de contagem física e procedimentos complementares aplicáveis.
b) Verificações.
Nas verificações de estoques, alguns procedimentos básicos devem ser

adotados, visando assegurar-se da sua real existência e propriedade. Portanto,
além do acompanhamento e observação das contagens, o auditor verificará se os
itens contados foram efetivamente incluídos nas folhas de inventário. O auditor
efetuará testes de contagens, anotando-os em seus papéis.
O auditor deve verificar os cálculos efetuados nas folhas de inventário,

especialmente as multiplicações das quantidades pelos preços unitários.
Nos casos em que parte dos estoques esteja armazenada junto a terceiros, se
tais estoques não forem de valor relevante, a simples confirmação por parte do
armazenador será suficiente. Entretanto, sendo relevante o seu montante, cabe
verificação e contagem visual, inclusive para avaliar suas condições de conservação,
defeitos ou obsolescência.
A arrumação dos estoques deve ser objeto de observação cuidadosa, para
evitar fraudes (embalagens vazias como se estivessem completas).
É muito comum que o inventário seja realizado com antecipação à data do

balanço. Isso é desejável também porque o auditor preferirá realizar o maior
número possível de procedimentos antes do fechamento do balanço.
Na data do balanço, faz-se o exame das entradas e saídas referentes ao

período intermediário, para se determinar a razoabilidade dos valores dos estoques
que irão figurar no balanço.
É conveniente que o inventário seja feito sem interrupção, a fim de diminuir-

se o risco de incluir duplamente alguns lotes de materiais, ou deixar de incluí-los.
Somente deve ser admitido o levantamento físico em datas diferentes, quando os
materiais permitirem fácil identificação, de forma que não causem nenhuma
confusão e quando houver um sistema de controle bastante confiável.
Quando for adotado o sistema de colocar etiquetas nos lotes de materiais que
estão sendo inventariados, ao auditor caberá verificar se todos os lotes foram
convenientemente etiquetados e, posteriormente, se todas as etiquetas foram
transcritas nas folhas de inventário.
O auditor deve verificar ainda se os estoques são adequados às finalidades

operacionais da empresa, em quantidades adequadas e o estado de conservação
que permita o seu aproveitamento em condições normais.
c) Cortes (cut-off).
O corte consiste em determinar o momento em que os registros contábeis

auxiliares, bem como os documentos com eles relacionados, refletem o
levantamento do inventário. Assim, o que estiver registrado até aquele momento
deverá ser incluído no inventário; o que vier a ser registrado depois será excluído.
Escolhida a data, e estando os registros rigorosamente em dia, verifica-se a

última anotação constante dos registros, a qual indicará os materiais que, até ali,
farão parte do inventário. Lançamentos posteriores corresponderiam a materiais
não registrados até o momento do corte e que, portanto, não deverão ser
inventariados.
O auditor deverá anotar os últimos registros efetuados, na data do corte, e,

posteriormente, investigar as entradas e saídas anteriores e posteriores a esse corte
(5 dias, por exemplo) para assegurar-se de que o inventário incluiu corretamente os
materiais que deverão aparecer no balanço, bem como excluiu aqueles que nele não
deveriam figurar.
d) Outros testes.
Para apurar a razoabilidade do resultado final do inventário, o auditor poderá

cotejar o montante atual dos estoques com o montante do inventário do exercício
anterior e pode comparar compras e vendas (entradas e saídas) mensalmente, para
verificar se há uma linha uniforme ou variações relevantes cujas causas devem ser
investigadas.
e) Avaliação de estoques.
O auditor deve verificar qual o método de avaliação de estoques aplicado pela

empresa, examinar se é uniforme em relação ao exercício anterior e se obedece aos
princípios fundamentais de contabilidade. Para efetuar seus testes sobre a avaliação
dos estoques, o auditor deve recorrer a todos os elementos que a empresa prepare
a esse respeito, como por exemplo, mapas de custos, pois são muito úteis para
esse efeito.
f) Influência de eventos subseqüentes.
O auditor deve analisar os efeitos de compromissos firmados de compra e

venda futura, se relevantes, sobre os resultados do próximo exercício. Caso possam
determinar um prejuízo, desde que relevante, deve-se ponderar a conveniência de
formar provisão para tender a esse prejuízo em expectativa.
4. AUDITORIA DOS INVESTIMENTOS RELEVANTES
O auditor deve verificar o comportamento dos capitais próprios da empresa

aplicados ou investidos em outra empresa, em particular a segurança e
lucratividade da empresa onde foi feito o investimento.
Franco e Marra apontam que, dentre os procedimentos de auditoria

recomendados para o exame desta área, pode-se destacar:
a) verificação física dos títulos representativos do investimento (ações

ordinárias ou preferenciais ou cotas de capital);
b) verificação da contabilização do investimento, quando de sua aquisição, e

das variações ocorridas, para assegurar-se da adequação dos valores
atuais registrados no balanço patrimonial que está sendo auditado;
c) quanto à avaliação do investimento em coligada ou controlada

(investimento relevante), deve ser feita através do Método de Equivalência
Patrimonial, como determina a lei.
5. AUDITORIA DO ATIVO NÃO-CIRCULANTE - IMOBILIZADO
O objetivo básico do exame do imobilizado é assegurar-se de que o custo

corrigido desses bens não representa superavaliação e de que as depreciações
acumuladas não estão subavaliadas; constatar a existência, posse e propriedade
dos bens, bem como a existência ou não de ônus, e sua natureza e extensão, sobre
os bens.
a) Inventário anual.
Por ocasião do inventário anual dos bens, o auditor testa a sua existência,
localização, utilização e estado de conservação. O exame será acompanhado de
listagem detalhada de todos os bens ou de fichas individuais corretamente
elaboradas, que permitam a fácil identificação. O auditor acompanha o inventário,
fazendo suas observações e anotações.
b) Verificações.
Tratando-se de primeira auditoria, os exames e verificações dos bens são

extensos e profundos. O auditor verifica a documentação dos bens (veículos –
certificados de propriedade emitidos pelo departamento de trânsito e imóveis -
escrituras de compra e certidões do registro de imóveis).
Além dessa documentação, o auditor pode recorrer ao auxílio de

especialistas. Em qualquer caso, o auditor deve obter a carta do advogado da
empresa, esclarecendo e confirmando as condições de propriedade do imóvel e
eventual existência de ônus ou qualquer outra restrição a essa propriedade. Não se
tratando da primeira auditoria, o auditor deverá concentrar suas verificações nos
lançamentos de adições ao imobilizado durante o exercício.
c) Ônus sobre os bens permanentes.
Deve-se examinar a possibilidade de ônus ligados a financiamentos,

procedendo-se, neste caso, às confirmações bancárias para revelar o fato.
Entretanto, o financiamento pode ser do próprio vendedor. Neste caso, quando o
pagamento está sendo feito parceladamente, o contrato de compra e venda
revelará o caso. Pode ainda haver o caso de bens serem dados em garantia da
execução de contrato, ou do parcelamento de dívida (principalmente de caráter
fiscal ou previdenciário). Neste caso, deve-se verificar a existência de tais contratos.
Normalmente, o exame do Passivo é revelador de tais fatos.
6. AUDITORIA DO PASSIVO
Além de verificar se os controles internos estão organizados de forma a

assegurar a correta contabilização de todas as obrigações passivas da empresa, a
auditoria de passivos tem como objetivos assegurar-se de que todas as obrigações
foram contabilizadas, que todas obrigações são realmente devidas, foram
liquidadas, conforme a política financeira da empresa, e que estão adequadamente
demonstradas no Balanço.
a) Listagens.
O auditor deve obter listagem analítica de todos os passivos da empresa em

determinada data, verificando sua conformidade com as respectivas contas do
razão. A listagem deve ser preparada observando a natureza dos passivos
(fornecedores, contas a pagar, investimentos, impostos, etc) e por ordem de
vencimentos, figurando em primeiro lugar os vencimentos mais próximos, para
facilitar o que deverá ser classificado no Circulante e que irá para o Exigível de
Longo Prazo.
b) Circularização.
Depois de submetidas a testes para verificar sua conformidade com os

registros contábeis, as listagens permitirão a efetivação da circularização.
Franco e Marra nos ensinam que a circularização de passivos sempre se

revela mais eficiente do que a de ativos, pois o credor tem mais interesse em
confirmar seu crédito ou apontar irregularidades. Igualmente, a circularização é o
meio mais indicado para detectar a omissão de passivos.
Deve-se circularizar não apenas os credores em aberto, mas também aqueles

que tenham efetuado transações durante o exercício, mas que não figurem na
listagem. Para os fornecedores, a amostragem deve ser mais ou menos extensa,
dependendo da eficiência dos controles internos. Para os financiamentos, a
circularização deve ser integral e minuciosa.
c) Passivos omitidos.
Para a descoberta de eventuais passivos omitidos, intencional ou
fortuitamente, além da circularização, o auditor poderá percorrer os pagamentos
lançados, após o balanço, já no exercício seguinte, para verificar se estes se
referem a passivos registrados no balanço ou se, embora tenham por fulcro o
exercício anterior, não constavam contabilizados naquele exercício. Além disso, os
registros fiscais, ou auxiliares, de compras ou de entradas, de produtos e de
matérias-primas são bons indicadores para esse efeito.
OBSERVAÇÃO: Não confundir passivo omitido com passivo fictício. A omissão de

passivo é a não apropriação contábil de uma dívida. Já o passivo fictício ocorre
quando existiu uma dívida que foi registrada na contabilidade e paga, mas não
baixada, provavelmente por omissão de receita ou caixa dois.
7. AUDITORIA DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO
O auditor concentra sua atenção na auditoria do patrimônio líquido nos

formalismos legais e estatutários.
Caso seja a primeira auditoria, o auditor deverá organizar sua Pasta

Permanente com todos os elementos necessários para demonstrar a evolução do
Capital. Organizará quadro demonstrativo de evolução e movimentação de todas as
contas do Patrimônio Líquido, desde o início da empresa até a data do balanço que
está sendo auditado.
Deve-se verificar as atas das Assembléias Gerais de Acionistas, de Reuniões

do Conselho de Administração e da Diretoria, pois a movimentação das contas
desse grupo é precedida de deliberação em assembléia.
Como as operações relacionadas com Dividendos têm como contrapartida a

conta do Patrimônio Líquido, o auditor deve examinar (1) a Lei, quanto ao dividendo
obrigatório; (2) o Estatuto Social; (3) a deliberação da Assembléia Geral que
declarou o montante do dividendo e a forma de pagá-lo; (4) a Resolução de
Diretoria, complementando e confirmando o que foi referido.
IMPORTANTE: Segundo Franco e Marra, é recomendável que a verificação

seja feita sobre todas as operações em lugar de através de testes. Normalmente as
operações são em número reduzido, porém, muito importantes. Portanto,
recomenda-se censo ou exame integral das operações envolvendo o PL.
AUDITORIA DE CONTAS DE RESULTADO E REVISÃO FINAL
1. AUDITORIA DAS CONTAS DE RESULTADO
O objetivo maior do exame auditorial nestas contas é a busca de indícios ou a

detecção de fraudes, desvios, sonegação, apropriação ou outros tipos de
irregularidades praticadas contra a o patrimônio da empresa, intencionalmente ou
por falhas dos controles.
Franco e Marra afirmam que o exame das contas de resultado requer

dedicação e paciência do auditor, em função do grande volume de lançamentos,
assim como o de comprovantes e a enorme possibilidade de erros e fraudes. Assim,
a época mais indicada para efetuar esse trabalho é a visita anterior ao
encerramento do exercício. Nesta oportunidade, um ou dois meses antes do
fechamento do exercício, a maior parte das despesas terão sido realizadas, podendo
ser analisadas com mais tranqüilidade.
Depois de levantado o balanço, antes do fechamento dos trabalhos de

auditoria, faz-se o exame complementar dos meses não abrangidos, para testar a
normalidade dos lançamentos.
Algumas contas devem ser examinadas com maior profundidade, como

aquelas referentes à movimentação de valores com o pessoal interno: diretores,
gerentes, encarregados de serviços ou da contabilidade. Também as contas que
envolvam descontos concedidos, abatimentos, juros recebidos ou pagos, prêmios e
outras da mesma natureza devem ser analisadas minuciosamente.
Todavia, outras contas podem ser examinadas por testes e amostragens.

Feita a seleção, o auditor analisará os comprovantes, sua autenticidade, sua
autorização, sua aplicabilidade, adequação e necessidade em relação às operações e
ao negócio da empresa.
Os principais testes são: a) teste das receitas operacionais, b) teste das

receitas financeiras, c) teste de receitas não operacionais, d) teste de conexão das
despesas com as contas do balanço patrimonial; e) teste das aquisições de
matérias-primas e serviços, f) teste do custo das vendas, g) teste das despesas
com impostos; h) teste de folha de pagamento; i) testes das outras despesas e
gastos gerais de produção.
2. TESTE DE FOLHA DE PAGAMENTO
O auditor deve obter entendimento dos componentes da estrutura de controle

interno referentes a transações de folha de pagamento.
Ao avaliar o risco de controle, o auditor tem consciência de que distorções em
transações de folha de pagamento podem resultar tanto de erros quanto de fraude.
Fonte especial de preocupação é o risco de que a folha de pagamento esteja
superavaliada em razão de:
Pagamento a empregados fictícios;
Pagamento de horas não trabalhadas;
Pagamento de remuneração a maior a empregados que realmente
existem.
Em função desses riscos o auditor geralmente aplica testes de controles

voltados para empregados desligados, verificando se os mesmos continuaram a
receber remuneração, e para acompanhamento da remuneração dos empregados,
verificando se existe segregação entre preparação e pagamento da folha, se cada
empregado recebe apenas uma remuneração e se existe controle da existência e
freqüência dos empregados.
Dimensionados os riscos e testados os controles, o auditor aplica os testes

substantivos de saldos de contas relacionadas com a folha de pagamento,
geralmente realizados na data do balanço ou em data próxima a ela.
É muito comum o auditor aplicar procedimentos de revisão analítica no início

da auditoria do ciclo de serviços de pessoal que são eficazes do ponto de vista de
custos.
Além dos procedimentos analíticos, o auditor pode aplicar os seguintes

procedimentos como testes substantivos:
Recálculo de passivos relacionados com a folha de pagamento;
Auditoria de planos de benefícios e de pensão;
Auditoria de planos de opção de compra e de valorização de ações, por
constituir uma forma usual de remuneração de empregados em muitas
companhias;
Verificação da remuneração de executivos, que é um ponto sensível na
auditoria, dados os riscos.
3. AUDITORIA DOS EVENTOS SUBSEQUENTES
O auditor contábil preocupa-se com a ocorrência de eventos subseqüentes à

data de encerramento do exercício, que possam ter efeito relevante sobre as
demonstrações. O auditor constata e avalia o evento, revelando os efeitos que
produzirá sobre as demonstrações contábeis já encerradas e das perspectivas
futuras de resultados.
Embora a preocupação maior do auditor seja com os eventos negativos, os
positivos, se relevantes, também devem ser revelados pelo auditor. Como exemplo
de evento subseqüente negativo tem-se uma perda irreparável, pela inesperada
falência de seu principal cliente. Como exemplo de evento positivo tem-se a
aquisição de uma fábrica concorrente, com perspectivas de grande aumento nas
vendas.
O período de investigação da existência de eventuais eventos relevantes é o

que se compreende entre a data do encerramento do exercício e data de
encerramento dos trabalhos de campo.
Nesse período, o auditor geralmente aplica os seguintes procedimentos que

podem revelar eventos subseqüentes: revisão dos procedimentos que a
administração estabeleceu para assegurar que eventos subseqüentes sejam
identificados; leitura de atas de assembléia de acionistas ou quotistas, de reunião
dos conselhos de administração e fiscal, da diretoria, etc; leitura das
Demonstrações Contábeis intermediárias posteriores àquelas auditadas; indagação
aos advogados da entidade a respeito de litígios e reclamações; e indagação à
administração sobre se ocorreu qualquer evento subseqüente que possa afetar as
Demonstrações Contábeis e obtenção de carta de responsabilidade, com a mesma
data do parecer do auditor.
As normas estabelecem que o auditor não é responsável pela execução de

procedimentos ou indagações sobre as Demonstrações Contábeis após a data do
seu Parecer. Após a data do seu parecer, ele até pode adotar medidas pertinentes
se for comunicado sobre a ocorrência de eventos e transações subseqüentes
relevantes, mas não é obrigado a aplicar procedimentos de auditoria em busca
desses eventos.
Cabe ressaltar que existem eventos que podem requerer ajuste ou divulgação
nas Demonstrações Contábeis. Determinados eventos que já tenham acontecido e
que possam ser imputados ao exercício encerrado, devem ser objeto de ajustes às
demonstrações contábeis. Eventos já acontecidos, mas que não possam ser
ajustados nas demonstrações contábeis, podem ser mencionados em parágrafo
intermediário do Parecer do auditor.
Já os eventos ainda não acontecidos, mas muito prováveis, e ainda aqueles

que tenham ocorrido após a data de encerramento, devem ser revelados em Nota
Explicativa.
4. REVISÃO FINAL
Antes do encerramento dos trabalhos de campo, o auditor procede a uma
revisão final dos trabalhos para verificar se todos os procedimentos foram aplicados
e as evidências são suficientes. Nessa revisão, o auditor pode aplicar a revisão
analítica para assegurar-se da exatidão das demonstrações contábeis.
Para ultimar a revisão, depois de executado todo o programa, é

recomendável que o auditor se reúna com as pessoas responsáveis do cliente e
discuta com as mesmas as suas conclusões e divergências com os registros e
demonstrações examinados.
Nesse momento o auditor deverá solicitar a carta de representação, em que

se define a responsabilidade da empresa quanto aos fatos de sua competência, a
chamada Carta de Responsabilidade da Administração.
Para concluirmos esta abordagem sobre procedimentos de auditoria em áreas

específicas das demonstrações contábeis, apresentamos a seguir um quadro resumo
contendo alguns procedimentos de auditoria com a indicação da (s) técnica (s) mais
apropriada (s), como segue:
Procedimento de Auditoria Técnicas de Auditoria indicadas
- Verificação de tendências e - Revisão analítica (análise de índices, e

anormalidades em contas a receber indicadores, comparação do valor das
contas a receber ao final do exercício
com o valor do final do exercício
anterior, comparação do montante de
contas a receber com a política de
vendas da empresa, etc)
- Confirmação de uma transação junto - Confirmação externa (circularização)
ao devedor ou ao banco.
- Verificação da existência de bens - Corte (cut-off)

permanentes, valores em caixa ou - Inspeção física
estoques (bens tangíveis). - Contagem dos itens físicos
- Verificação dos bens intangíveis - Inspeção documental

(patentes, marcas, fundo de comércio,
direito de uso).
- Verificação da existência de ônus - Inspeção documental
sobre os imóveis.
- Verificação da propriedade dos
veículos.
- Indagação à administração acerca de - Indagação, inquérito ou

critérios para estimativas contábeis. questionamento (entrevista)
- Indagação aos advogados quanto a - Confirmação interna (carta de
ações judiciais, para revelação de confirmação)
eventos subseqüentes.
- Verificação da adequada - Cálculo ou repetição de cálculo

contabilização de uma provisão, do
valor da depreciação ou do montante
de uma despesa financeira.
- Verificação do desenvolvimento de - Observação (ou estudo dos métodos

uma operação de compra e dos operacionais)
métodos de recebimento e
armazenamento dos produtos.
- Testar os débitos nas contas de - Inspeção de registros

reparos e manutenção para verificar se - Inspeção documental
há itens que deveriam ter sido
imobilizados ou levados a custos ou
despesas no período de sua ocorrência.
- Verificação de passivos omitidos - circularização de credores

- inspeção de registros (de pagamentos,
de compras, entrada de produtos, etc.).
- Detecção de desfalques ou registro - contagem física

inadequado de ativos - conciliação (confronto) entre a
contagem e o registro contábil
Por fim, considerando o disposto no programa do edital, apresentamos um

resumo dos procedimentos de circularização e indagação dos advogados da
entidade auditada, com o propósito de revelar eventos subseqüentes relevantes e,
especialmente, passivos não-registrados e contingências.
PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA JUNTO AOS ADVOGADOS DA ENTIDADE

AUDITADA
Com o intuito de verificar a existência de passivos não-registrados e de
contingências para a avaliação de sua adequada apresentação nas Demonstrações
Contábeis, o auditor aplica vários procedimentos, dentre os quais, a obtenção de
representação formal da administração, contendo a lista de consultores ou
assessores jurídicos que cuidam do assunto e representação de que todas as
contingências potenciais ou ainda não-formalizadas, relevantes, foram divulgadas
nas Demonstrações Contábeis.
O auditor deve pedir à administração do cliente para preparar carta de

solicitação de confirmação de dados (circularização) aos consultores jurídicos
encarregados dos processos e litígios em andamento, para que o auditor a
encaminhe a esses como forma de obter e evidenciar o julgamento desses
profissionais acerca do grau da probabilidade de um resultado favorável ou
desfavorável e do montante envolvido.
Caso considere necessário, o auditor, baseado nas informações obtidas dos

consultores jurídicos, tendo em vista eventuais incertezas e relevância do assunto,
deve solicitar à administração a opinião de outro consultor jurídico independente.
A circularização dos consultores jurídicos é uma forma de o auditor obter

confirmação independente das informações fornecidas pela administração referentes
a situações relacionadas a litígios, pedidos de indenização ou questões tributárias.
As respostas recebidas do departamento jurídico da entidade, ou de seus

consultores internos, quando estes não forem os patronos das causas, mas as
acompanham, servem de evidência para o auditor avaliar se a administração adotou
os procedimentos adequados para a contabilização e/ou divulgação dos passivos
não-registrados e/ou das contingências (ativas ou passivas).
No entanto, essas respostas não devem ser consideradas como evidências

definitivas ou substitutas, no caso da recusa dos consultores jurídicos externos em
responder ao pedido, principalmente, se formalizadas. Quando advogados internos
(ou o departamento competente) forem os patronos da causa, todavia, é adequado
que respondam às cartas referidas no parágrafo seguinte.
A extensão da seleção dos consultores jurídicos a serem circularizados

depende do julgamento do Auditor, que deve levar em consideração sua avaliação
da estrutura de controles internos mantida pela entidade auditada para identificar,
avaliar, contabilizar e\ou divulgar questões relativas a contingências, bem como a
natureza e a relevância dos assuntos envolvidos. Por exemplo, o auditor pode
aplicar técnicas de amostragem (incluindo estratificação) na seleção dos consultores
a serem circularizados que estejam envolvidos com grande volume de questões, de
natureza similar e de pequeno valor individual.
Em circunstâncias especiais, o auditor pode complementar a resposta para

assuntos cobertos na carta de circularização em uma reunião que ofereça
oportunidade para discussões e explicações mais detalhadas que uma resposta
escrita.
O auditor revisa eventos passíveis de potencial ajuste ou divulgação nas

Demonstrações Contábeis ocorridas até a data de seu relatório. Portanto, a última
data do período coberto pela resposta do advogado (data da carta) deve se
aproximar, ao máximo possível, da conclusão do trabalho de campo.
Limitações na extensão da resposta do consultor jurídico
O consultor jurídico pode fazer remissão na sua resposta a assuntos por ele já
informados anteriormente, validando-os. Esse procedimento não representa uma
limitação na extensão da auditoria.
Contudo, a recusa de um consultor jurídico em fornecer a informação

solicitada, por meio de circularização ou em reunião ou a ausência de opinião de
outro consultor jurídico independente nas condições consideradas necessárias é
uma limitação na extensão da auditoria suficiente para impedir a emissão de um
parecer sem ressalvas, conforme definido na norma sobre Parecer dos Auditores
Independentes sobre as Demonstrações Contábeis.
Nesse caso, diante da ausência de evidência e da impossibilidade de aplicar

procedimentos alternativos, o auditor deve emitir opinião com ressalva ou
abstenção de opinião.
Vejamos, agora, algumas questões de concursos anteriores sobre

procedimentos de auditoria em áreas específicas das Demonstrações Contábeis.
28) (AFTE RS/FUNDATEC/2009) Assinale a alternativa incorreta, quanto à

finalidade da auditoria das disponibilidades.
A) determinar sua existência, que poderá estar na empresa, em bancos ou
terceiros.
B) determinar se é pertencente à empresa.
C) determinar se as ações ou o título de propriedade do capital social foram
adequadamente autorizados e emitidos.
D) determinar a existência de restrições de uso ou de vinculações em garantia.
E) determinar se foram utilizados os princípios fundamentais de contabilidade.
Solução: As alternativas A, B, D e E representam objetivos a serem atingidos na

aplicação de procedimentos de auditoria em caixa e bancos (disponibilidades), quais
sejam: a) determinar sua existência, que poderá estar na empresa, em bancos ou
terceiros; b) determinar se são de propriedade da empresa em exame; c)
determinar a existência de restrições de uso ou de vinculações em garantia; d)
determinar se foram utilizados os princípios fundamentais de contabilidade, em
bases uniformes; e) determinar se está corretamente classificado nas
demonstrações contábeis e se as divulgações cabíveis foram expostas por notas
explicativas.
Determinar a quantidade de ações ou títulos de propriedade do capital social,

bem como se tais foram adequadamente autorizados e emitidos constitui um dos
objetivos da auditoria das contas de Patrimônio Líquido. A alternativa incorreta é a
C.
29) (SEFAZ SP/ESAF/2009) A inspeção física, por meio da contagem de

numerário, é procedimento básico de auditoria aplicável à verificação em conta do:
a) Ativo Circulante.
b) Ativo Realizável a Longo Prazo.
c) Ativo Permanente.
d) Passivo Circulante.
e) Patrimônio Líquido.
Solução: A inspeção ou contagem física dos valores em caixa é aplicável em cotas

do Ativo Circulante. O gabarito é a letra “a”. Recomenda-se a contagem de surpresa
dos valores em poder do caixa, em data próxima à do balanço, devendo ser
executada na presença do responsável pelo caixa para que este testemunhe
qualquer eventual divergência constatada entre os valores físicos e os escriturados.
Neste sentido, será importante que o auditor solicite no final da contagem
declaração do responsável pelo caixa de que os numerários foram devolvidos.
Deve-se proceder à contagem simultânea de todos os caixas, para evitar fraudes.
30) (AFRE MG/ESAF/2005) Ao ser feita a análise da conta de Estoques da

empresa Comercial de sapatos Ltda., o auditor externo depara-se com lançamento a
débito, dessa conta, do valor referente a ICMS sobre mercadorias adquiridas. A
consideração que pode ser feita sobre o processo de auditoria é que o auditor
afirmará que:
a) o saldo da conta encontra-se sub-avaliado em decorrência de o débito de ICMS
ser um crédito de imposto da empresa.
b) o lançamento deveria ter sido efetuado a débito de ICMS no resultado, por

tratar-se de imposto sobre mercadorias.
c) o lançamento é devido e o saldo da conta não se encontra nem super-avaliado,
nem sub-avaliado.
d) a conta deve ser ajustada, sendo creditada pelo valor e a contrapartida levada a
resultado em despesa de ICMS.
e) o saldo da conta encontra-se super-avaliado, em função do ICMS sobre
mercadorias ser um direito da empresa.
Solução: Em operações com compras de mercadorias, o valor a ser ativado ou a

compor a entrada nos estoques compreende o valor original da operação mais os
gastos com seguro e fretes. O valor do ICMS na compra deve ser segregado e
lançado na conta ICMS a recuperar, pois constitui um crédito da empresa a ser
confrontado ao final do período com a conta ICMS a recolher. Portanto, como
lançou-se inadequadamente o ICMS a débito da conta estoque, o saldo desta
encontra-se super-avaliado (a maior), em função do ICMS sobre mercadorias ser
um direito da empresa. A alternativa correta é a “e”.
31) (ICMS PB/FCC/2006) Em relação ao Inventário Físico de Estoques a ser

realizado pelas empresas, é responsabilidade do auditor:
(A) sempre acompanhar e aplicar testes que confirmem a existência física dos
elementos registrados nas contas contábeis da empresa auditada.
(B))quando o valor dos estoques for expressivo em relação à posição patrimonial e
financeira da empresa, o auditor deve acompanhar o inventário físico executando
testes de confirmação das contagens físicas e procedimentos complementares
necessários.
(C) acompanhar e colaborar na execução do inventário físico, quando a empresa for
industrial elaborando os ajustes necessários nas demonstrações contábeis.
(D) proceder ao inventário físico, apresentando as divergências para que a empresa
possa realizar os ajustes e elaborar as demonstrações contábeis.
(E) confirmar que os ajustes apurados no inventário físico tenham sido
contabilizados, sendo desobrigado de acompanhar o inventário físico em qualquer
situação.
Solução: Os estoques constituem o principal item de ativo de muitas empresas e,

nestas, dedica-se geralmente um tempo considerável à verificação dos estoques. Os
auditores se preocupam em determinar quantidades e qualidades dos mesmos,
assim como em conferir a exatidão dos cálculos referentes ao seu valor. As normas
de auditoria independente das demonstrações contábeis definem que, quando o
valor dos estoques for expressivo em relação à posição patrimonial e financeira
da empresa, o auditor deve acompanhar o inventário físico executando testes de
confirmação das contagens físicas e procedimentos complementares necessários.
Portanto, só quando estoques forem relevantes no contexto das demonstrações. A
letra “b” é a correta.
32) (AFRFB/2009/ESAF) A empresa Agrotoxics S.A. tem seus produtos

espalhados por diversos representantes, em todas as regiões do Brasil. Seu
processo de vendas é por consignação, recebendo somente após a venda. O
procedimento de auditoria que garantiria confirmar a quantidade de produtos
existentes em seus representantes seria:
a) inventário físico.
b) custeio ponderado.
c) circularização.
d) custeio integrado.
e) amostragem.
Solução: Essa é uma questão polêmica, considerando-se que a ESAF apontou como
gabarito da questão a letra “a”. Ocorre que a banca utilizou uma expressão
inadequada para designar a técnica ou o procedimento de auditoria de inspeção
física de inventário físico. O inventário físico é um procedimento de controle da
administração da empresa. O auditor acompanha a realização do inventário físico e
procede à contagem e à inspeção dos bens.
Por outro lado, o auditor poderia ter confirmado os estoques em poder de

terceiros mediante a confirmação direta (circularização), conforme ensinam Franco
e Marra, em seu livro Auditoria Contábil, da Atlas, 4ª edição, pág. 308.
Por conclusão, discordamos do gabarito da banca. Contudo, poder-se-ia

também confirmar a existência de estoques em poder de terceiros, quando
relevantes, mediante a inspeção física in loco.
33) (AUDITOR/PETROBRAS/CESGRANRIO/2008). Em um teste no processo

de contas a receber de clientes, quais procedimentos de auditoria podem ser
utilizados para verificar se as vendas realizadas foram provisionadas contabilmente
como valores a receber e se a quitação ocorreu conforme os valores e os prazos
envolvidos?
(A) Fazer a contagem física do Caixa na data do vencimento da fatura e a revisão
analítica do saldo contábil da conta Bancos.
(B) Verificar a composição analítica do saldo contábil do Contas a Receber e o
extrato bancário com o correspondente crédito na data do vencimento da fatura.
(C) Realizar entrevista com um funcionário da contabilidade e verificar o fluxo de
caixa da companhia.
(D) Realizar inventário físico do estoque para verificar a saída do bem da empresa,
verificar a movimentação contábil do saldo das contas Estoques e Contas a Receber,
e entrevistar os funcionários do Financeiro e da Contabilidade.
(E) Efetuar a circularização dos bancos para obter os extratos na data do
vencimento da fatura e realizar o cálculo das provisões contábeis no Contas a
Receber.
Solução: O auditor pode aplicar os seguintes procedimentos acerca das contas a

receber:
¾ Providenciar uma listagem analítica de todas as contas a receber;
¾ Proceder à circularização (carta de confirmação) junto aos principais clientes;
¾ Confirmar o crédito na conta, mediante a verificação do extrato bancário, e
confrontação com os registros contábeis.
A alternativa correta quanto aos procedimentos em contas a receber é a “B”.
34) (ANALISTA/SENADO/FGV/2008) Na empresa é necessário que,

periodicamente, os ativos sob a responsabilidade de empregados sejam
confrontados com os registros da contabilidade, com o objetivo de detectar
desfalques ou registro inadequado de ativos. Não é exemplo desse confronto:
(A) contagem de caixa com o saldo do razão geral.
(B) contagem física de títulos com o saldo da conta de investimentos.
(C) saldo da conta corrente bancária com o saldo do extrato enviado pelo banco.
(D) inventário físico dos bens em estoque com o razão geral da respectiva conta.
(E) inventário do ativo imobilizado com o saldo das vendas efetuadas.
Solução: A contagem física de valores e bens e a conciliação e o confronto entre o

resultado de uma contagem física e os valores registrados na contabilidade, bem
como entre o saldo apresentado em um registro auxiliar e o saldo registrado no
razão geral são procedimentos comumente utilizados em auditoria contábil, para
verificar a superavaliação ou subavaliação de um saldo de uma conta ou para
evidenciar se o bem existe de fato.
Esse procedimento é muito aplicado nas áreas de caixa, bancos, estoques,

títulos e bens permanentes. Das alternativas apontadas na questão, verifica-se que
não é exemplo desse confronto o inventário do ativo imobilizado com o saldo das
vendas efetuadas, pois não há correlação entre esses elementos patrimoniais.
Poder-se-ia até realizar uma revisão analítica comparando-se o saldo de estoque
com o saldo de vendas efetuadas, mas não o ativo imobilizado com as vendas. A
alternativa incorreta é a “E”.
35) (Contador/CELESC/FEPESE/2006) É o procedimento no qual o valor

necessário é determinado em duas etapas: 1) numa primeira etapa deve-se
identificar as perdas já conhecidas (clientes em concordata, clientes em falência,
clientes em dificuldades financeiras, dentre outros); 2) na segunda etapa é
realizada uma estimativa de perdas das contas a receber dos clientes restantes,
com base nas experiências de exercícios anteriores ou de empresas do mesmo ramo
de negócio. Essa estimativa, normalmente, consiste em segregar as contas a
receber por idade de vencimento e aplicando os percentuais históricos de perda. O
saldo corresponde ao somatório dos valores das duas etapas aqui mencionadas.
Assinale a alternativa correta para o texto acima descrito:
a. ( ) Confirmação de contas a receber de clientes.
b. ( ) Avaliação das contas a receber e da provisão para devedores duvidosos.
c. ( ) Teste de avaliação das contas a receber de clientes.
d. ( ) Inspeção de notas de crédito emitidas.
e. ( ) Conferência de cálculos de contas a receber de clientes.
Solução: A questão foi extraída do livro de Marcelo Cavalcanti Almeida, Auditoria

Um Curso Moderno e Completo. Em procedimento de auditoria de avaliação das
contas a receber e provisão para devedores duvidosos, o auditor testa a
provisão em duas etapas. A primeira etapa deve-se identificar as perdas já
conhecidas (clientes em concordata, clientes em falência, clientes em dificuldades
financeiras, dentre outros). Na segunda etapa é realizada uma estimativa de perdas
das contas a receber dos clientes restantes, com base nas experiências de
exercícios anteriores ou de empresas do mesmo ramo de negócio. Essa estimativa,
normalmente, consiste em segregar as contas a receber por idade de vencimento e
aplicando os percentuais históricos de perda. O saldo da provisão corresponde ao
somatório dos valores das duas etapas mencionadas. A alternativa correta é a “b”.
36) (Contador/CELESC/FEPESE/2006) Procedimentos do auditor: Obter uma

listagem individual dos bens do ativo imobilizado, com data-base do fim do período,
e, conferir a soma dessa listagem. Verificar se o total dessa listagem concorda com
o saldo do custo corrigido no fim do período, apresentado no papel de trabalho de
movimentação das contas envolvidas. Selecionar bens para uma identificação física.
Selecionar, de forma aleatória, bens fisicamente e identificá-los na listagem.
Assinale a alternativa correta para os procedimentos de auditoria, acima descritos:
a. ( ) Teste das baixas.
b. ( ) Teste de aquisições.
c. ( ) Teste de depreciações.
d. ( ) Verificação da existência física.
e. ( ) Verificação das imobilizações em andamento.
Solução: Segundo Marcelo Cavalcanti Almeida, em procedimento de verificação
da existência física, deve-se:
- Obter uma listagem individual dos bens do ativo imobilizado, com data-base
do fim do período, e, conferir a soma dessa listagem.
- Verificar se o total dessa listagem concorda com o saldo do custo corrigido no
fim do período, apresentado no papel de trabalho de movimentação das
contas envolvidas.
- Selecionar bens para serem identificados fisicamente.
- Selecionar, de forma aleatória, bens fisicamente e identificá-los na listagem.
Portanto, a alternativa correta é a “d”.
37) (Fiscal/Alagoinhas/UFRJ/2004) Indique a opção que NÃO contém um

procedimento de auditoria do Ativo Imobilizado:
(A) teste das aquisições;
(B) conferência dos saldos iniciais e finais;
(C) verificação das existências físicas;
(D) teste das despesas de manutenção e reparos;
(E) confirmação de contas a receber de clientes.
Solução: A única alternativa que não corresponde a um procedimento de auditoria

no Ativo Imobilizado é a confirmação de contas a receber de clientes, que se refere
a vendas e estoques. Portanto, a alternativa E constitui o gabarito da questão.
38) (Questão de minha autoria) NÃO constitui um teste de folha de pagamento

A) verificação de remuneração de executivos.
B) confirmação direta de passivos.
C) existência física de empregados.
D) revisão analítica.
E) recálculo de passivos.
Solução: O auditor avalia os gastos com folha de pagamento em função dos riscos
inerente e de controle avaliados. Nesse sentido, o auditor aplica testes de controles
no processamento da folha de pagamentos.
Além de testes de controle, o auditor procede à revisão analítica no início da

auditoria dos gastos com pessoal, com o intuito de verificar alguma tendência ou
anormalidade.
Quanto aos testes substantivos, os auditores aplicam procedimentos para

recálculo dos passivos, realizam auditoria de planos de benefícios e de pensão,
auditoria de planos de opção de compra e de valorização de ações e para verificação
da remuneração de executivos.
Outro procedimento decorre do risco de fraudes em folha de pagamento.

Empregados que trabalham com preparação e pagamento da folha podem processar
dados para empregados fictícios e desviar os correspondentes cheques para seu
próprio uso. Assim, o auditor pode confrontar os dados da folha com os registros e
proceder à inspeção física dos empregados.
Por conclusão, a única alternativa que não corresponde a um possível teste

ou procedimento de auditoria em folha de pagamento é a confirmação direta de
passivos com os empregados. O auditor dispõe de outros meios mais eficazes para
isso.
39) (ICMS/SP/FCC/2009) Na auditoria da Demonstração de Resultado do

Exercício de uma companhia, foi constatado pelo auditor:
I. Um prêmio de seguro pago no dia 1º de julho do exercício, no valor de R$
84.000,00, com vigência de dois anos, a partir dessa data, foi lançado
integralmente como despesa.
II. Duplicatas aceitas por uma empresa cliente no valor de R$ 30.000,00, com
pagamento atrasado em mais de dez meses, sem perspectiva nenhuma de
recebimento, que estão classificadas no ativo circulante da companhia auditada.
III. A depreciação de um imóvel da companhia adquirido por R$ 500.000,00, com
vida útil estimada de 25 anos, não tinha sido contabilizada.
Em função dos ajustes corretamente efetuados pelo auditor, o resultado do
exercício
(A)) aumentou em R$ 13.000,00.
(B) aumentou em R$ 3.000,00.
(C) ficou inalterado.
(D) diminuiu em R$ 9.000,00.
(E) diminuiu em R$ 29.000,00.
Solução: Trata a questão de lançamentos incorretos e que ferem o princípio da

competência e alteram o resultado do exercício.
Na condição I, somente deveria ser apropriada a despesa correspondente ao

período de 1º de julho a 31 de dezembro, no valor de R$ 21.000,00. Portanto, como
a despesa foi lançada a maior, a diferença deve ser acrescida ao resultado, em
lançamentos de ajustes no valor de R$ 63.000,00.
Na condição II, a despesa de provisão de devedores duvidosos deveria ter
sido lançada ou procedida à baixa do contas a receber, com a correspondente
despesa no valor de R$ 30.000,00.
Na condição III, como o imóvel foi adquirido por R$ 500.000,00 e a sua vida
útil foi estimada em 25 anos, o valor anual de depreciação deveria corresponder a
1/25 (um vinte cinco avos) do valor do imóvel, ou seja, R$ 20.000,00.
Pelo exposto, verifica-se que mediante os ajustes corretamente efetuados

pelo auditor, o resultado do exercício aumentou R$ 13.000,00: R$ 63.000,00 -
(R$ 30.000,00 + R$ 20.000,00) = R$ 13.000,00. A alternativa A é a correta.
*******************************************************************
QUESTÕES COMENTADAS NESTA AULA
1) (SEFAZ SP/ESAF/2009) Os testes de observância têm por objeto de análise:

a) as contas patrimoniais e de resultado.
b) os procedimentos de controle de custos adotados pela administração.
c) as contas patrimoniais, apenas.
d) os procedimentos de controle interno estabelecidos pela administração.
e) as contas de resultado, apenas.
2) (SEFAZ CE/ESAF/2006) Os testes de observância visam:

a) confirmar que as normas e procedimentos da empresa estejam estabelecidos e
previstos em seus manuais.
b) estabelecer normas para implantação dos controles internos na empresa.
c) evidenciar que os procedimentos estabelecidos pela empresa estão funcionando e
sendo cumpridos na prática.
d) assegurar que as demonstrações contábeis sejam apresentadas a todos os
usuários.
e) garantir que os administradores da empresa estejam implantando os sistemas de
controles internos.
3) (AFRE MG/ESAF/2005/Com adaptações) Assinale a opção incorreta quanto

aos objetivos do auditor na aplicação dos testes substantivos.
a) Existência / direitos e obrigações / ocorrência.
b) Abrangência / avaliação / mensuração.
c) Mensuração / direitos e obrigações / relevância.
d) Ocorrência / avaliação / divulgação.
e) Apresentação e divulgação / abrangência / existência.
4) (AFC/CGU/ESAF/2008) Considerando o que dispõe a NBC-T-11, assinale a

opção correta.
a) Testes de transações e de saldos são testes substantivos.
b) Considera-se erro o ato intencional de omissão ou manipulação de transações,
adulteração de documentos, registros e demonstrações contábeis.
c) Os testes substantivos visam à obtenção de razoável segurança de que os
efetivo funcionamento e cumprimento.
d) Considera-se fraude o ato não intencional resultante de omissão, desatenção ou
má interpretação de fatos na elaboração de registros e demonstrações contábeis.
e) Procedimentos de revisão analítica são testes de observância.
5) (ICMS/SP/2009/FCC) Os testes substantivos de auditoria dividem-se em

testes de
(A) observância e testes de circularização de saldos.
(B) observância e testes de amostragem estatística.
(C) amostragem estatística e procedimentos de revisão analítica.
(D) eventos subseqüentes e testes de transações e saldos.
(E))transações e saldos e procedimentos de revisão analítica.
6) (ICMS SP/2009/FCC) Os procedimentos de auditoria que têm por finalidade

obter evidências quanto à suficiência, exatidão e validade dos dados gerados pelo
sistema de contabilidade da entidade são denominados testes
(A) de controle.
(B) de observância.
(C) substantivos.
(D) de evidência.
(E) de aderência.
7) (Questão de minha autoria de nível intermediário) Assinale a alternativa

incorreta com relação aos testes de auditoria.
a) a verificação de que o encarregado do contas a pagar aprovou cada fatura para
codificação de contas constitui um teste de observância.
b) a comparação do valor absoluto do saldo final do contas a receber com o do ano
anterior constitui um procedimento de revisão analítica.
c) a confirmação dos saldos finais de uma amostra de clientes, diretamente com
eles, constitui um teste de detalhes de transações.
d) a determinação de que o total dos saldos finais nas contas individuais de clientes
coincide com o saldo na conta-controle constitui um teste de detalhes de saldos.
e) a avaliação da razoabilidade e coerência das pressuposições e recálculo das
estimativas feitas pela administração constitui um teste de detalhes de
estimativas contábeis.
8) (AUDITOR MG/CESPE/2008). Na aplicação dos testes substantivos, o auditor

deve objetivar determinadas conclusões, entre as quais inclui-se a
A abrangência, isto é, se o que está registrado de fato existe e se está correto.
B verificação da efetividade dos controles internos.
C efetiva ocorrência de uma transação.
D avaliação patrimonial atualizada, com base na sistemática de correção monetária
vigente.
E existência dos direitos e obrigações que integram o patrimônio em algum
momento do período transcorrido.
9) (ICMS SP/FCC/2009) Quando o auditor verifica se o valor do documento que

suporta o lançamento contábil foi efetivamente o valor registrado, ele objetiva a
conclusão de
(A) existência.
(B) ocorrência.
(C) mensuração.
(D) avaliação.
(E) materialidade.
10) (AFRFB/ESAF/2009) A empresa Evolution S.A. comprou novo sistema de

faturamento para registro de suas vendas. A auditoria externa realizou testes para
confirmar se todas as operações de vendas, efetivamente, haviam sido registradas
na contabilidade. Esse procedimento tem como objetivo confirmar a:
a) existência.
b) abrangência.
c) mensuração.
d) ocorrência.
e) divulgação.
11) (ICMS SP/FCC/2009) O auditor externo está realizando auditoria em uma

empresa do setor industrial, na área de ativo imobilizado. Ao analisar os parâmetros
do sistema de cálculo da depreciação da conta Móveis e Utensílios do Escritório
Administrativo, constata que a taxa de depreciação, que deveria ser de 5% ao ano,
foi cadastrada como 10% ao ano. Dessa forma, o auditor pode concluir que
(A) a conta de Estoque de Produtos Acabados, no período, está subavaliada.
(B) a conta de Depreciação Acumulada, no período, está subavaliada.
(C) a Despesa de Depreciação, no período, está superavaliada.
(D) a Depreciação Acumulada está com o saldo acumulado correto.
(E) o Custo das Mercadorias Vendidas está superavaliado.
12) (ICMS RIO/FGV/2009) O contador da Cia. Quartzo Rosa incorreu em um

erro no reconhecimento da apropriação da receita de juros sobre o investimento em
debêntures, deixando de contabilizar a receita de juros no ano corrente.
Antes que qualquer ajuste seja efetuado, esse erro gera o seguinte efeito no
patrimônio da empresa:
(A) subavalição do ativo, do lucro líquido e do patrimônio líquido.
(B) subavaliação do passivo, do patrimônio líquido e do lucro líquido.
(C) superavaliação do ativo, do lucro líquido e do patrimônio líquido.
(D) superavaliação do passivo, do patrimônio líquido e do lucro líquido.
(E) subavaliação do ativo e do resultado e superavaliação do patrimônio líquido.
13) (TCE-AM/2008/FCC) O auditor externo ao realizar procedimento de

conferência dos valores de depreciação, calculados sobre o imobilizado da empresa,
constata que o cálculo estava incorreto, tendo sido utilizado taxa menor do que a
permitida. Nesse caso, o saldo da conta de
(A) Imobilizado está subavaliado.
(B) Custo das Mercadorias Vendidas está superavaliado.
(C) Estoques de Produtos Acabados está superavaliado.
(D) Depreciação Acumulada está subavaliado.
(E) Despesa de Depreciação está superavaliado.
14) (SEFAZ SP/ESAF/2009) Assinale a opção que preenche corretamente a

lacuna da seguinte frase: “Considerado um procedimento técnico básico a ser
aplicado em testes de observância e substantivos, ____________ consiste(m) na
verificação do comportamento de valores significativos, mediante índices,
situação ou tendências atípicas.”
a) a inspeção
b) a observação
c) a investigação e a confirmação
d) o cálculo
e) a revisão analítica
15) (AFC/CGU/ESAF/2008) Quando da aplicação dos testes de observância e

substantivos, o auditor deve considerar alguns procedimentos técnicos básicos. Um
deles – a revisão analítica – tal como a define a NBC-T-11, consiste no(a):
a) exame de registros, documentos e de ativos tangíveis.
b) acompanhamento de processo ou procedimento quando de sua execução.
c) obtenção de informações junto a pessoas ou entidades conhecedoras da
d) conferência da exatidão aritmética de documentos comprobatórios, registros e
demonstrações contábeis e outras circunstâncias.
e) verificação do comportamento de valores significativos, mediante índices,
16) (AFTE RS/FUNDATEC/2009) Na aplicação dos testes de observância e

substantivos, o auditor deve considerar os seguintes procedimentos técnicos
básicos, exceto:
a) investigação e confirmação – obtenção de informações junto a pessoas ou
entidades conhecedoras da transação, dentro e fora da entidade.
b) comparação – dados realizados com os dados projetados.
c) inspeção – exame de registros, documentos e de ativos tangíveis.
d) observação – acompanhamento de processo ou procedimento quando de sua
execução.
e) cálculo – conferência da exatidão aritmética de documentos comprobatórios,
registros e demonstrações contábeis e outras circunstâncias.
17) (Auditor/TCE-SC/FEPESE/2006) Os procedimentos de revisão analítica

compreendem o estudo e a comparação de relações entre dados. Envolvem o
cálculo e a utilização de índices financeiros. Procedimentos de revisão analítica
muitas vezes implicam a mensuração das atividades subjacentes às operações e a
comparação de medidas dos direcionadores econômicos do negócio com os
correspondentes resultados financeiros.
I - Inspeção envolve escrutínio cuidadoso e exame detalhado de documentos e
intensamente em auditoria e, muitas vezes, resultam na coleta e na avaliação tanto
de evidência ascendente como de evidencia descendente.
II - Confirmação é uma forma de investigação que capacita o auditor a obter
solicitação deve ser dirigida.
III - Questionamentos envolvem a colocação de questões pelo auditor, verbalmente
procedimentos de revisão analítica ou de obsolescência de estoques.
IV - As duas aplicações mais usuais de contagem são (1) contagem física de
recursos tangíveis, tais como o caixa em tesouraria ou o estoque em mãos e (2)
localização de todos os documentos pré-numerados.
V - Um importante procedimento de auditoria é a repetição, pelo auditor, de
conciliações e cálculos realizados pelo cliente – totais de lançamentos contábeis,
preços unitários de itens, etc.
VI - Observação relaciona-se a acompanhar a realização de alguma atividade ou
seguindo as políticas e os procedimentos, na realização das tarefas.
Com base no que foi descrito acima sobre os procedimentos de revisão analítica,
assinale a alternativa correta:
a) Todas as opções estão corretas.
b) Apenas as opções I está correta.
c) Apenas as opções II e IV estão corretas.
d) Apenas as opções II, V e VI estão corretas.
e) Apenas as opções I, II, IV e VI estão corretas.
18) (AUDITOR MG/CESPE/2008). A confirmação externa, ou circularização,

consiste na expedição de cartas a empresas ou pessoas com as quais o auditado
mantém relações de negócios, solicitando confirmação a respeito da situação desses
negócios em data determinada. Acerca da confirmação externa, assinale a opção
correta.
A Na correspondência encaminhada, os valores constantes dos livros do cliente
devem ser obrigatoriamente discriminados.
B As cartas são assinadas pelos auditores; as informações prestadas por terceiros
devem ser previamente compartilhadas com o cliente e por ele reconhecidas.
C As divergências entre os registros do cliente e os de terceiros só serão
consideradas válidas mediante reconhecimento por parte do cliente.
D Se a resposta for considerada muito relevante, sua falta implicará na emissão de
parecer com abstenção de opinião.
E Decidida a aplicação da confirmação, as cartas serão enviadas apenas às
empresas e pessoas selecionadas mediante amostragem, considerando, entre
outros fatores, as limitações de tempo, os custos do procedimento e os riscos
associados.
19) (ICMS RIO/FGV/2009) Avalie as seguintes situações:

I. O auditor deve obter informações junto a pessoas ou entidades conhecedoras da
II. O auditor verifica o comportamento de valores significativos, mediante índices,
Os procedimentos técnicos aplicáveis a essas situações são, respectivamente:
(A) inspeção e investigação / inspeção dedutiva.
(B) revisão e análise / confirmação analítica.
(C) cálculo e observação / revisão confirmativa.
(D) investigação e confirmação / revisão analítica.
(E) revisão e observação / análise quantitativa.
20) (AFRFB/ESAF/2009) A empresa Grandes Resultados S.A. possui prejuízos

fiscais apurados nos últimos três anos. A empresa estava em fase pré-operacional e
agora passou a operar em plena atividade. As projeções para os próximos cinco
anos evidenciam lucros. O procedimento técnico básico que aplicado pelo auditor
constataria esse evento seria:
a) ocorrência.
b) circularização.
c) cálculo.
d) inspeção.
e) inventário físico.
21) (AFRFB/ESAF/2009) A auditoria externa realizou na empresa Avalia S.A. o

cálculo do índice de rotatividade dos estoques para verificar se apresentava índice
correspondente às operações praticadas pela empresa. Esse procedimento técnico
básico corresponde a:
a) inspeção.
b) revisão analítica.
c) investigação.
d) observação.
e) confronto.
22) (Auditor UFFS/FEPESE/2009) Na aplicação dos testes de auditoria é correto

afirmar:
a. ( ) Investigação e confirmação são a obtenção de informações junto a pessoas ou
entidades conhecedoras da transação, dentro ou fora da entidade
b. ( ) A inspeção é o acompanhamento de processo ou procedimento quando de sua
execução.
c. ( ) Cálculo é a verificação do comportamento de valores significativos.
d. ( ) Inspeção é o cálculo de índices, quocientes, quantidades absolutas ou outros
meios, com vistas à identificação de situação ou tendências atípicas.
e. ( ) Investigação é o cálculo de índices, quocientes, quantidades absolutas ou
outros meios, com vistas à identificação de situação ou tendências atípicas.
23) (Auditor/BADESC/FEPESE/2005) Assinale a alternativa correta.

a. ( ) A técnica de auditoria chamada de circularização ou confirmação do tipo
branco é aquela em que se colocam os valores nos pedidos efetuados a clientes.
b. ( ) A confirmação ou circularização implica a obtenção de declaração informal e
parcial de pessoas independentes à empresa e que estejam habilitadas a confirmar.
c. ( ) A técnica de auditoria chamada de exame físico serve para determinar se os
registros estão corretos e seus valores adequados, em função da qualidade do item
examinado.
d. ( ) O tipo de confirmação ou circularização a ser empregado na auditoria é algo
pertinente aos desejos de evidências que a entidade auditada escolher para o
auditor.
24) (TCE-AC/CESPE/2008) Com base nos procedimentos e técnicas de auditoria

externa, assinale a opção correta.
A O exame físico é uma técnica de auditoria que não mensura a comprovação das
condições de uso do objeto examinado, tendo em vista que o importante nesse
exame é a existência física do objeto examinado.
B A observação não é técnica de auditoria.
C A provisão para devedores duvidosos, no balanço patrimonial, é classificada no
passivo circulante.
D O valor das duplicatas descontadas é classificado deduzindo-se o passivo
circulante.
E O auditor externo não só elabora um parecer ao final dos trabalhos, mas emite
também relatórios-comentários, com descrição dos problemas de maior importância
e sugestões para solucioná-los.
25) (Analista Técnico/SUSEP/ESAF/2010) O auditor interno, ao realizar seus

testes, efetuou o acompanhamento dos inventários físicos, confrontou as notas
fiscais do período com os registros e realizou a circularização dos advogados
internos e externos. Esses procedimentos correspondem respectivamente a:
a) investigação, inspeção e observação.
b) inspeção, observação e investigação.
c) confirmação, investigação e observação.
d) circularização, observação e inspeção.
e) observação, Inspeção e investigação.
26) (ISS Rio/ESAF/2010) Para a obtenção de informações junto a pessoas ou

entidades conhecedoras da transação, dentro ou fora da entidade, o procedimento
de auditoria a ser aplicado é:
a) inspeção.
b) observação.
c) revisão analítica.
d) confirmação.
e) solicitação de informações.
27) (ICMS SP/FCC/2009) Para certificar-se que direitos de crédito efetivamente
existem em determinada data, o auditor independente utiliza, principalmente, o
procedimento de
(A) conferência do cálculo dos créditos.
(B) observação de processo de controle.
(C) revisão analítica de recebíveis.
(D) inspeção de ativos tangíveis.
(E))circularização dos devedores da companhia.
28) (AFTE RS/FUNDATEC/2009) Assinale a alternativa incorreta, quanto à

finalidade da auditoria das disponibilidades.
a) determinar sua existência, que poderá estar na empresa, em bancos ou
terceiros.
b) determinar se é pertencente à empresa.
c) determinar se as ações ou o título de propriedade do capital social foram
adequadamente autorizados e emitidos.
d) determinar a existência de restrições de uso ou de vinculações em garantia.
e) determinar se foram utilizados os princípios fundamentais de contabilidade.
29) (SEFAZ SP/ESAF/2009) A inspeção física, por meio da contagem de

numerário, é procedimento básico de auditoria aplicável à verificação em conta do:
a) Ativo Circulante.
b) Ativo Realizável a Longo Prazo.
c) Ativo Permanente.
d) Passivo Circulante.
e) Patrimônio Líquido.
30) (AFRE MG/ESAF/2005) Ao ser feita a análise da conta de Estoques da

empresa Comercial de sapatos Ltda., o auditor externo depara-se com lançamento a
débito, dessa conta, do valor referente a ICMS sobre mercadorias adquiridas. A
consideração que pode ser feita sobre o processo de auditoria é que o auditor
afirmará que:
a) o saldo da conta encontra-se sub-avaliado em decorrência de o débito de ICMS
ser um crédito de imposto da empresa.
b) o lançamento deveria ter sido efetuado a débito de ICMS no resultado, por
tratar-se de imposto sobre mercadorias.
c) o lançamento é devido e o saldo da conta não se encontra nem super-avaliado,
nem sub-avaliado.
d) a conta deve ser ajustada, sendo creditada pelo valor e a contrapartida levada a
resultado em despesa de ICMS.
e) o saldo da conta encontra-se super-avaliado, em função do ICMS sobre
mercadorias ser um direito da empresa.
31) (ICMS PB/FCC/2006) Em relação ao Inventário Físico de Estoques a ser

realizado pelas empresas, é responsabilidade do auditor:
(A) sempre acompanhar e aplicar testes que confirmem a existência física dos
elementos registrados nas contas contábeis da empresa auditada.
(B))quando o valor dos estoques for expressivo em relação à posição patrimonial e
financeira da empresa, o auditor deve acompanhar o inventário físico executando
testes de confirmação das contagens físicas e procedimentos complementares
necessários.
(C) acompanhar e colaborar na execução do inventário físico, quando a empresa for
industrial elaborando os ajustes necessários nas demonstrações contábeis.
(D) proceder ao inventário físico, apresentando as divergências para que a empresa
possa realizar os ajustes e elaborar as demonstrações contábeis.
(E) confirmar que os ajustes apurados no inventário físico tenham sido
contabilizados, sendo desobrigado de acompanhar o inventário físico em qualquer
situação.
32) (AFRFB/ESAF/2009) A empresa Agrotoxics S.A. tem seus produtos

espalhados por diversos representantes, em todas as regiões do Brasil. Seu
processo de vendas é por consignação, recebendo somente após a venda. O
procedimento de auditoria que garantiria confirmar a quantidade de produtos
existentes em seus representantes seria:
a) inventário físico.
b) custeio ponderado.
c) circularização.
d) custeio integrado.
e) amostragem.
33) (AUDITOR/PETROBRAS/CESGRANRIO/2008). Em um teste no processo

de contas a receber de clientes, quais procedimentos de auditoria podem ser
utilizados para verificar se as vendas realizadas foram provisionadas contabilmente
como valores a receber e se a quitação ocorreu conforme os valores e os prazos
envolvidos?
(A) Fazer a contagem física do Caixa na data do vencimento da fatura e a revisão
analítica do saldo contábil da conta Bancos.
(B) Verificar a composição analítica do saldo contábil do Contas a Receber e o
extrato bancário com o correspondente crédito na data do vencimento da fatura.
(C) Realizar entrevista com um funcionário da contabilidade e verificar o fluxo de
caixa da companhia.
(D) Realizar inventário físico do estoque para verificar a saída do bem da empresa,
verificar a movimentação contábil do saldo das contas Estoques e Contas a Receber,
e entrevistar os funcionários do Financeiro e da Contabilidade.
(E) Efetuar a circularização dos bancos para obter os extratos na data do
vencimento da fatura e realizar o cálculo das provisões contábeis no Contas a
Receber.
34) (ANALISTA/SENADO/FGV/2008) Na empresa é necessário que,

periodicamente, os ativos sob a responsabilidade de empregados sejam
confrontados com os registros da contabilidade, com o objetivo de detectar
desfalques ou registro inadequado de ativos. Não é exemplo desse confronto:
(A) contagem de caixa com o saldo do razão geral.
(B) contagem física de títulos com o saldo da conta de investimentos.
(C) saldo da conta corrente bancária com o saldo do extrato enviado pelo banco.
(D) inventário físico dos bens em estoque com o razão geral da respectiva conta.
(E) inventário do ativo imobilizado com o saldo das vendas efetuadas.
35) (Contador/CELESC/FEPESE/2006) É o procedimento no qual o valor

necessário é determinado em duas etapas: 1) numa primeira etapa deve-se
identificar as perdas já conhecidas (clientes em concordata, clientes em falência,
clientes em dificuldades financeiras, dentre outros); 2) na segunda etapa é
realizada uma estimativa de perdas das contas a receber dos clientes restantes,
com base nas experiências de exercícios anteriores ou de empresas do mesmo ramo
de negócio. Essa estimativa, normalmente, consiste em segregar as contas a
receber por idade de vencimento e aplicando os percentuais históricos de perda. O
saldo corresponde ao somatório dos valores das duas etapas aqui mencionadas.
Assinale a alternativa correta para o texto acima descrito:
a. ( ) Confirmação de contas a receber de clientes.
b. ( ) Avaliação das contas a receber e da provisão para devedores duvidosos.
c. ( ) Teste de avaliação das contas a receber de clientes.
d. ( ) Inspeção de notas de crédito emitidas.
e. ( ) Conferência de cálculos de contas a receber de clientes.
36) (Contador/CELESC/FEPESE/2006) Procedimentos do auditor: Obter uma

listagem individual dos bens do ativo imobilizado, com data-base do fim do período,
e, conferir a soma dessa listagem. Verificar se o total dessa listagem concorda com
o saldo do custo corrigido no fim do período, apresentado no papel de trabalho de
movimentação das contas envolvidas. Selecionar bens para uma identificação física.
Selecionar, de forma aleatória, bens fisicamente e identificá-los na listagem.
Assinale a alternativa correta para os procedimentos de auditoria, acima descritos:
a. ( ) Teste das baixas.
b. ( ) Teste de aquisições.
c. ( ) Teste de depreciações.
d. ( ) Verificação da existência física.
e. ( ) Verificação das imobilizações em andamento.
37) (Fiscal/Alagoinhas/UFRJ/2004) Indique a opção que NÃO contém um

procedimento de auditoria do Ativo Imobilizado:
(A) teste das aquisições;
(B) conferência dos saldos iniciais e finais;
(C) verificação das existências físicas;
(D) teste das despesas de manutenção e reparos;
(E) confirmação de contas a receber de clientes.
38) (Questão de minha autoria) NÃO constitui um teste de folha de pagamento

A) verificação de remuneração de executivos.
B) confirmação direta de passivos.
C) existência física de empregados.
D) revisão analítica.
E) recálculo de passivos.
39) (ICMS SP/FCC/2009) Na auditoria da Demonstração de Resultado do
Exercício de uma companhia, foi constatado pelo auditor:
I. Um prêmio de seguro pago no dia 1º de julho do exercício, no valor de R$
84.000,00, com vigência de dois anos, a partir dessa data, foi lançado
integralmente como despesa.
II. Duplicatas aceitas por uma empresa cliente no valor de R$ 30.000,00, com
pagamento atrasado em mais de dez meses, sem perspectiva nenhuma de
recebimento, que estão classificadas no ativo circulante da companhia auditada.
III. A depreciação de um imóvel da companhia adquirido por R$ 500.000,00, com
vida útil estimada de 25 anos, não tinha sido contabilizada.
Em função dos ajustes corretamente efetuados pelo auditor, o resultado do
exercício
(A)) aumentou em R$ 13.000,00.
(B) aumentou em R$ 3.000,00.
(C) ficou inalterado.
(D) diminuiu em R$ 9.000,00.
(E) diminuiu em R$ 29.000,00.
Bom pessoal, chegamos ao final desta aula 3 do nosso curso de auditoria.
Na próxima aula veremos, a título de complemento, os papéis de trabalho dos

auditores, além dos demais assuntos indicados na aula demonstrativa.
Bons estudos e até a próxima aula!

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AUDITORIA PARA ISS-BH – TEORIA E EXERCÍCIOS

PROFESSOR: MARCELO ARAGÃO

Portanto, os assuntos a serem tratados nesta aula são os seguintes:

 Testes de Auditoria: Substantivos, de Observância, Revisão Analítica.

Iniciaremos a aula pelos testes e procedimentos básicos de auditoria.

Testes de Auditoria e Procedimentos Básicos de Auditoria

Como demonstramos na aula 2, a auditoria deve ser adequadamente

Quanto menor for a confiança depositada nos controles internos, ou seja,

Procedimentos de auditoria são as técnicas utilizadas pelo auditor que,

Em auditoria contábil, o auditor realiza procedimentos de auditoria para obter

Podemos classificar os procedimentos de auditoria das demonstrações

¾ testes de controles ou de observância; e

Procedimentos para obtenção de entendimento

Esses procedimentos são aplicados na fase preliminar e/ou de planejamento

Portanto, o auditor elabora procedimentos específicos para aferir a validade e

Além do conhecimento sobre o negócio da entidade auditada, o auditor

RESUMINDO: Testes para obtenção de entendimento permitem ao auditor

Testes de controles (ou de observância)

Os testes de controles visam à obtenção de razoável segurança de que os

Conforme nos ensina Silvio Aparecido Crepaldi, em seu livro Auditoria

A aferição da efetividade dos diversos controles internos é de grande

Apesar de não haver obrigação de realizar os testes de controles, é desejável

1) Procedimento de compra de material – a norma estabelece necessidade de

2) Procedimento de recebimento de material em estoque – a norma prevê

RESUMINDO: Testes de controles são realizados para fornecer evidências

Testes substantivos são procedimentos de auditoria que visam à obtenção de

Os testes substantivos são dimensionados conforme a vulnerabilidade ou

Por exemplo: Se o risco inerente for alto e os controles internos fracos, a

Atenção para os objetivos dos testes substantivos, por ser um

¾ existência – se o componente patrimonial existe em certa data;

¾ direitos e obrigações – se efetivamente existentes em certa data;

¾ ocorrência – se a transação de fato ocorreu;

¾ abrangência – se todas as transações estão registradas; e

¾ mensuração, apresentação e divulgação – se os itens estão

Lembram dos tipos de afirmações em demonstrações. Pois, então, os testes

Por fim, cabe destacar que os testes substantivos subdividem-se em:

¾ Procedimentos de revisão analítica; e

¾ Testes de detalhes de saldos e de transações.

Procedimentos de revisão analítica

Procedimentos de revisão analítica correspondem a uma modalidade de

Os procedimentos de revisão analítica envolvem o cálculo e a utilização de

De acordo com Crepaldi, se os procedimentos de revisão analítica acusarem

Em outras palavras, a execução dos procedimentos de revisão analítica poderá

Na aplicação dos procedimentos de revisão analítica, o auditor deve

a) o objetivo dos procedimentos e o grau de confiabilidade dos resultados

b) a natureza da entidade e o conhecimento adquirido nas auditorias

Porém, alertamos: Os procedimentos de revisão analítica possuem

¾ Como instrumento de planejamento, o qual se emprega antes de ter início

¾ Como elemento de auditoria, como técnica de obtenção de evidência

¾ Como revisão final das demonstrações financeiras, no final da auditoria.

Testes detalhados de saldos e transações

Procedimentos de revisão analítica por si só podem não ser suficientes para

Testes de detalhes de saldos envolvem o exame da fundamentação do saldo

Testes de detalhes de transações envolvem o exame de documentos que

Os três tipos de testes substantivos são complementares (revisão analítica,

Direção dos testes: Testes para superavaliação e para subavaliação

Os procedimentos de auditoria podem ser aplicados com o propósito de

No teste para superavaliação, o auditor parte do valor registrado no razão

Razão geral Registro final Registro inicial Documento

Testes de Auditoria: Substantivos, de Observância, Revisão Analítica.