Gestão Financeira Aplicada A Manutenção - Prof - Lamy - Com Capa

Gestão Financeira Aplicada à Mantenção
Diretoria de Pós Graduação

Departamento Acadêmico de Eletrotécnica
Prof. Sérgio Luiz Lamy

lamy@copel.com
Coordenador: Prof. Dr. Marcelo Rodrigues
marcelor@utfpr.edu.br
Novembro 2018
SETEMBRO/2016
Curso de Especialização em
Gerência de Manutenção
Gestão Financeira
Aplicada à Manutenção
Prof. Sérgio Luiz Lamy
Gestão Financeira Aplicada à Manutenção (30 horas)
Ementa: Contabilidade de Custos; Contabilidade Financeira e Gerencial; Teoria de Custos:

Formação; Valor Final; Apuração e Importância; Terminologia Contábil; Classificação dos
Custos; Sistemas de Contabilidade de Custos. Indicadores de Gestão; Relatórios
Gerenciais; Implantação de um Sistema de Contabilidade de Custos; Principais Custos de
Manutenção e Critérios de Apropriação; Estrutura de um Sistema de Custos para a
Manutenção; Depreciação. Custo do Ciclo de Vida de Equipamentos; Análise Econômica
da Manutenção. Análise do Valor-Introdução, Difusão, Conceitos Básicos, Abordagem
Funcional e Plano de Trabalho.
Bibliografia:
ASSAF NETO, A.; Silva, C.A.T., Administração do Capital de Giro, 2.ed., São Paulo,
Atlas, 1997.
GITMAN, L.J., Princípios da Administração Financeira, 7.ed., Harbra, 1997.
LEMES, A.B.; RIGO, C.M.; CHEROBIM, A.P., Administração Financeira, Campus,2002.
MATIAS, A.B.; LOPES Jr, F., Administração Financeira das Empresas de Pequeno Porte,
Ed.Manole, 2002.
ROSS, S.; WESTERFIELD, R.W.; Jaffe, J.F. Administração Financeira:
Corporate Finance, 2.ed., Atlas, São Paulo, 2002.
Curso de Especialização em Gerência de Manutenção

Gestão Financeira aplicada à Manutenção 2
Custos
- Conceitos -

Custos
INTRODUÇÃO
A contabilidade tem passado por grandes evoluções,

distanciando-se da sua origem histórica,
concentrada nas técnicas de registro de fatos patrimoniais cedendo espaço para
novos enfoques e aspectos específicos,
voltados a maiores detalhes e informações.
A contabilidade geral ou financeira é a contabilidade externa,
que se prende aos preceitos consagrados da ciência contábil e às
regulamentações emanadas das autoridades ou instituições legais. Esta
contabilidade costuma trabalhar só com valores monetários.

Custos
A administração das empresas, observando que a preocupação básica da

Contabilidade de uma estrutura de informações relativa a detalhes internos, passou a
criar um sistema que a alimentasse com um maior número de dados específicos.
Historicamente isso nos levou, no passado recente, a criação da contabilidade de
custos, que passou a ser o primeiro campo da Contabilidade Gerencial.
A “contabilidade gerencial” é a contabilidade interna, que tem a capacidade de

moldar-se aos interesses da gerência, chamada também de “contabilidade
administrativa”.

Custos
É a parte da contabilidade que se dedica exclusivamente a auxiliar o administrador

nas suas funções de planejamento, controle e tomada de decisões.
A “contabilidade gerencial” utiliza também dados não monetários.
Neste novo campo, a "contabilidade de custos” tem, portanto,
três funções relevantes:
auxiliar ao planejamento;
auxílio ao controle;
auxílio à tomada de decisões
No que diz respeito ao “planejamento” e “controle” sua mais importante missão é
fornecer dados para o estabelecimento de “padrões”, “orçamentos” e “outras formas
de previsão” e, num estágio imediatamente seguinte, acompanhar o efetivamente
acontecido para comparação com os valores anteriormente definidos.

Conceitos
No que tange à “decisão” seu papel reveste-se de importância, pois

consiste na alimentação de informações sobre valores relevantes que
dizem respeito às consequências de curto e longo prazo sobre as
medidas de alteração de produtos, fixação de preços de vendas, opção
de compra ou fabricação, etc.
Neste contexto a “contabilidade de Custos” se torna mais abrangente e

atinge um novo patamar, que é o de “Administração de Custos”.
Foi basicamente a partir da segunda metade dos anos 70 que os
principais países ocidentais industrializados começaram a sentir o
impacto da prática de uma nova forma de competição global, por parte
dos países Asiáticos ( Japão, Coréia do Sul, Taiwan e outros)

Conceitos
Descobriu-se, então, que na raiz das tecnologias avançadas de produção

estavam novas técnicas de gestão empresarial e a implementação de uma
“FILOSOFIA DE EXCELÊNCIA EMPRESARIAL”.
Neste contexto a “contabilidade de custos” sob o enfoque gerencial de
Administração de Custos assume um papel decisivo da gestão das
empresas.
Os gerentes necessitam de informações concisas, atualizadas, corretas e
formatadas adequadamente para assisti-los na tomada de decisões.
Para atender a estes requisitos as empresas tem implementado “Sistema de
Gerenciamento” (contabilidade) de custos, que propiciam informações, sobre
custos, necessárias para decisões tanto operacionais quanto estratégicas.

A importância do Gerenciamento dos Custos
2.1. Custo x preço
“À medida que os mercados se tornam mais abertos e que a

concorrência se transforma num fator de estabilização e redução de
preços, a visão de que o “custo faz o preço” se torna antiquada, para
ser substituída pela visão moderna de que “ o preço faz o custo”.
O CUSTO FAZ O VISÃO

PREÇO ANTIQUADA
O PREÇO FAZ O VISÃO

CUSTO MODERNA

2.2. Competitividade e Sobrevivência
SOBREVIVÊCIA = f (COMPETITIVIDADE)
COMPETIVIDADE = f (QUALIDADE)
QUALIDADE = f (CUSTO)

2.3.Produtividade

2.4. A importância do gerenciamento (Contabilidade Gerencial) de

custos no contexto da manutenção
• Quando é melhor “não” fazer manutenção?

• Quando é melhor fazer manutenção corretiva?
• Quando é melhor fazer manutenção preventiva sistemática e não
sistemática?
• Quando é melhor fazer manutenção (técnica) preditiva?
• Na aquisição de um novo equipamento, como saber qual é a solução
efetivamente mais econômica?
• Qual é a melhor oportunidade para substituir um equipamento?
• Qual é a responsabilidade da manutenção na “perda de produção”?
• Quando é mais interessante contratar serviços de terceiros?
A “contabilidade gerencial de custos” permite a “Análise Econômica da
Manutenção”.

Conceito e Classificação de Custos
3.1. Conceitos
GASTO
É todo o sacrifício financeiro realizado com a finalidade de obter um “bem” ou
“serviço”.
DESPESA
É o consumo de “ bens” e serviços”, visando a obtenção de receitas.
Ex.: despesa com propaganda
São os gastos que se destinam às fases de administração, esforço de vendas e
financiamento.
CUSTO
É o consumo de “bens” e “serviços”, com a finalidade de obter outros “bens” e
“serviços”. Ex.: Madeira para fabricação de um móvel.
É o gasto relativo ao consumo na produção.

3. Conceito e Classificação de Custos
INVESTIMENTO
É todo o gasto em “bens” que serão imobilizados, com vistas a um benefício futuro.
DESEMBOLSO
É o pagamento do gasto realizado com a finalidade de obter um “bem” ou “serviço”.

Representa a saída do dinheiro.
PERDA
É o consumo de “bens” ou “serviços”, de forma anormal e involuntária.

3. Conceito e Classificação de Custos
CUSTO DE PRODUÇÃO
É o consumo efetuado para a fabricação de um produto. Compreende o custo
da matéria-prima, o salário do pessoal de produção, a depreciação dos
equipamentos utilizados para a produção do bem, as despesas com energia,
enfim, tudo o que é gasto para que o produto fique pronto para ser comercializado.
CUSTO DE CAPITAL
É o ônus do capital empregado pelos proprietários da empresa para a formação
do patrimônio inicial. Os sócios entregam uma quantia em dinheiro para a
formação do capital e esse dinheiro, deve ser revertido através do lucro. Esse
lucro, que deve ser acrescido ao custo dos produtos chama-se custo de capital.

CUSTOS (DESPESAS) FINANCEIRAS

São os gastos efetuados com o capital posto à disposição da empresa por
terceiros (juros, correção monetária, etc).
CUSTOS (DESPESAS) TRIBUTÁRIOS

São os impostos incidentes sobre as vendas e sobre o lucro final da empresa
(ICM, IPI, I.R.), etc.
CUSTOS (DESPESAS) DE VENDAS E DISTRIBUIÇÃO

São os gastos efetuados com a venda e a distribuição dos produtos
(comissões, salários, fretes, publicidade, etc.
CUSTOS (DESPESAS) ADMINISTRATIVOS

São os gastos não ligados à produção (salário pessoal administrativo,
telefone, material expediente, etc).

3.2. Classificação
CUSTOS FIXOS
São os custos que “independem” da quantidade ou volume de
“bens” ou “serviços” produzidos. Ex.: aluguéis, depreciações, juros,
prêmios de seguros, etc.
Em relação às unidades produzidas, os custos se tornam
variáveis, isto é, quanto maior a produção menor será o “custo fixo por
unidade produzida”.
CUSTOS VARIÁVEIS
São os custos que variam de acordo com a quantidade ou volume
de “bens” ou “serviços” produzidos. Portanto, quanto maior a produção,
maiores serão os custos. Ex.: Matéria-prima
Em relação às unidades produzidas os custos variáveis se tornam
fixos, isto é, eles sempre são iguais para cada unidade produzida,
independentemente da quantidade.


CUSTOS DIRETOS
São os custos que podem ser atribuídos especificamente ou
diretamente a um “bem” ou “serviço”. Estes custos identificam plenamente
com o “bem” ou “serviço” e podem ser calculados individualmente para cada
unidade do “bem” ou do parâmetro de mensuração do serviço. Ex.: numa
padaria o custo da farinha é um custo direto.
CUSTOS INDIRETOS
São os custos que não podem ser atribuídos especificamente a um
“bem” ou “serviço”. São custos que incidem sobre toda a produção e devem
ser rateados. Ex.: consumo de energia e despesas administrativas e
financeiras
CUSTOS CONTROLÁVEIS
São os custos que são apropriados para um determinado “centro de
responsabilidade de custos” e que estão sob o controle do encarregado ou
responsável por aquele centro. Ex.: salário do pessoal sob a administração do
CRC.

CUSTOS NÃO CONTROLÁVEIS

São os custos que são apropriados para um determinado “centro de
responsabilidade de custos” e que “não” estão sob o controle do encarregado
ou responsável por aquele centro. Ex.: salário da diretoria.
CUSTO UNITÁRIO
É o custo de cada unidade do bem ou do parâmetro de mensuração
do “serviço” produzido.
CUSTO PADRÃO (CORRENTE)

É um custo pré-determinado, com base em certas condições
presumidas de eficiência. É um custo que pode ser fixado como meta para o
próximo período, para um determinado produto ou serviço, onde são excluídas
as ineficiências que podem ser sanadas no período. É um valor considerado
difícil, mas não impossível de ser alcançado.

CUSTO DE OPORTUNIDADE
É a diferença entre o retorno de um determinado investimento e o
retorno de um outro investimento ou aplicação. Portanto, este custo
depende das oportunidades existentes.
Ex.: se um banco estiver pagando 20% de juros ao ano, o custo
da oportunidade de se deixar uma determinada quantia em dinheiro em
casa, sem aplicar, é de 20% ao ano.
No entanto, se existir a possibilidade de se investir este dinheiro
de forma que ele renda 50% ao ano, o custo de oportunidade de aplicá-lo
no banco é de 30% ao ano.
Obs: Sendo o objetivo do investimento ganhar o máximo de retorno, o

custo de oportunidade é considerado um custo real, ou seja, uns “deixam
de ganhar” do mesmo modo que uns “tem de pagar”.

3.3. Sistemas de Contabilidade de Custos
SISTEMAS DE MÉTODOS DE APROPRIAÇÃO DE CUSTO (CUSTEIO)

Um “Sistema de Contabilidade Gerencial de Custos” se
assemelha a um centro processador de informações, que recebe (ou
obtém) dados, acumula-os de forma organizada, analisa-os e interpreta-os,
produzindo informações de custos para os diversos níveis gerenciais.
SISTEMAS DE CUSTOS POR CENTROS DE RESPONSABILIDADE

O Centro de responsabilidade é um artifício contábil. Representa
um componente organizacional, cujo encarregado é o responsável pelos
custos ali incorridos. Através de procedimentos preestabelecidos de
classificação contábil, os custos e as despesas são debitados a cada
centro. A responsabilidade pelo controle caracteriza-se pela ação de
previsão dos custos, pela sua autorização, pela sua realização e pela
comparação entre o previsto e o realizado, pela análise, pela interpretação
dos motivos do desvio e pela correlação desse desvio.

SISTEMA DE CUSTOS POR “CENTROS DE CUSTOS”

O “centro de custos” é uma unidade que a contabilidade de custos
cria, dentro da organização, como um dos meios para obter dados e
acumular custos. O “centro de custo” pode não ser um “centro de
responsabilidade”. O “centro de custos” é a unidade mínima de acumulação
de custos (indiretos) de produção.
SISTEMA DE CUSTOS POR “ORDEM DE PRODUÇÃO”

É o sistema de custos empregado nas fábricas ou em prestadores
de serviços que trabalham sob o regime de encomenda. O centro do
sistema é sempre o “produto” ou o “serviço”. Neste sistema os custos são
identificados diretamente a cada “ordem de produção ou serviço” e o
produto final do sistema é o custo do produto ou serviço que foi
encomendado.
Ex.: indústrias pesadas, fabricantes de equipamentos especiais, indústrias
de móveis (algumas), empresas de construção civil, escritórios de
engenharia, planejamento, auditoria e consultoria.

SISTEMA DE CUSTOS POR “PRODUÇÃO CONTÍNUA” OU “PROCESSO”

É o sistema de custos empregado nas empresas que trabalham
produzindo produtos iguais de forma contínua (um ou vários),
fundamentalmente para estoque (venda). Neste sistema os custos são
acumulados em contas representativas das diversas linhas de produção, que
somente são encerradas no final de cada período (semana, mês, etc,
conforme o período mínimo contábil de custos da empresa). Não há
encerramento das contas à medida que os produtos são elaborados e
estocados, mas apenas quando do fim do período. Na apuração por processo
não se avalia os custos unidade por unidade, e sim à base do custo médio do
período, dividindo-se o custo total pela quantidade produzida.
Ex.: indústrias de cimento, químicas, de petróleo, açúcar, etc.

Métodos de Apropriação de custos (Custeio) Custeio Direto e Custeio por Absorção
4.1. Custeio Variável (ou Custeio direto)

O “custeio variável”, também chamado de “custeio direto”, apropria todos
os “custos variáveis”, quer diretos, quer indiretos. Isto é, aqueles que podem ser
modificados ou até mesmo evitados, quando se introduz modificações nos
parâmetros básicos que os regem ou comandam. Neste método, enquanto os
custos variáveis são alocados aos produtos, os custos fixos são separados e
considerados como despesas do período.
4.2. Custeio por Absorção

O “custeio por absorção” apropria todos os custos de produção, e somente
os curtos de produção, quer fixos ou variáveis, quer diretos ou indiretos aos
produtos ou serviços resultantes. Este custeio não indaga qual é comportamento
dos custos variáveis diante do volume dos seus parâmetros básicos, como no caso
do custeio direto ou variável.
Obs: Não há, normalmente, grande utilidade par fins gerenciais no uso de um valor
onde existem custos fixos apropriados.

4.3. Considerações sobre Custeio Variável e Custeio por

Absorção.
Desde 1936, quando foi escrito o primeiro artigo divulgando, de modo

sistemático, o critério do custeio direto (ou custeio variável, como
preferem denominar alguns autores da área), nenhum assunto na área
contábil foi tão discutido e tem gerado tanta controvérsia quanto as
vantagens e desvantagens do critério do custeio direto em relação ao
critério por absorção.
Os pontos principais da controvérsia são os seguintes:
A) Toda a controvérsia origina-se do fato de que, pelo custeamento

direto, os custos indiretos ou fixos não são inventariáveis (não fazem
parte dos estoques). Os defensores do critério por custeio por
absorção argumentam que o custeio variável é conflitante com os
fundamentos da teoria contábil, sobretudo em relação ao preceito
contábil aceito que é a base do “regime” da “competência de
exercícios”.

B) A posição oficial tanto da associação dos autores norte-americanos

quanto da associação dos contadores é a seguinte: a principal base da
contabilidade para estoques é o custo; para a finalidade de estoques, custo
significa, em princípio, a soma dos gastos aplicáveis e debitados direta ou
indiretamente aos produtos, para dar suas condições de existência e de
localização. Assim, o custo de um produto é a soma dos custos de aquisição
logicamente identificados ao produto e deve incluir todos as fatores diretos
bem como os indiretos. A omissão de qualquer elemento do custo de
fabricação não é aceitável.

C) Os adeptos do custeamento variável já ganharam parte da disputa. Hoje todos
reconhecem as vantagens do custeio direto, quando empregado na contabilidade
gerencial, produzindo informações para a tomada de decisões e planejamento no
âmbito interno da administração. O custeamento variável hoje é aceito porque os
resultados obtidos pelo seu emprego são mais informativos para gestão interna. Os
argumentos que tornaram o critério do custeio direto um procedimento contábil
geralmente aceito para as finalidades gerenciais são:
1.O critério do custeio separa os custos em fixos e variáveis. Essa separação pode
ser realizada quando a empresa emprega o critério do custeio por absorção, mas
de fato não é este um procedimento usual.
2.O critério do custeio direto dá ênfase às relações custo-volume-lucro. As

relações custo – volume - lucro necessárias às finalidades de planejamento e
decisão são prontamente obtidas das demonstrações contábeis.

3.O critério do custeio direto não sofre influência das variações nos
estoques, isto é, os resultados da empresa ou do segmento analisado, como
apresentados pelo custeio direto, não sofrem influência do aumento ou
diminuição dos estoques. De acordo com o custeamento variável, os
resultados respondem somente pelas variações nas vendas.
4.A apropriação dos custos fixos ou indiretos aos segmentos é sempre feita
com base em critérios arbitrários de rateio. O custo total do produto não é
determinado completamente a não ser que se faça o rateio na base de um
parâmetro qualquer ligado ao volume.
5.Os custos fixos, quando analisados por unidade de produto, sofrem

influência do volume da produção.

6.Os custos fixos não são considerados custos de produção, eles são
considerados como custos necessários para se colocar a atividade pronta para
produzir. Além disso, esses custos fixos são considerados como custos do
período nos quais eles são incorridos, desde que sejam incorridos para as
finalidades de fornecer capacidade para produzir dentro de um específico período
de tempo. Em resumo, eles são considerados como custos do período de tempo,
e, assim, completamente debitáveis ao resultado econômico do período de
tempo, durante o qual eles são incorridos. O impactos dos custos fixos nos
lucros, assim, é melhor apresentado porque o valor desse custo, para o período,
já está na demonstração do resultado.
7.A contribuição marginal facilita a análise do desempenho dos produtos, dos
territórios, dos tipos de clientes e de outros segmentos da empresa, sem que os
resultados fiquem obscurecidos pela apropriação dos custos fixos comuns.
8.O custeio direto facilita a preparação imediata dos instrumentos de controle
como os custos-padrão, os orçamentos flexíveis e a análise do ponto de
equilíbrio.

9.O custeio direto tem estreita relação com os conceitos de custos

desembolsáveis (custos financeiros), isto é, que passam por caixa; isso faz com
que seus resultados sejam mais efetivos para a compreensão dos executivos no
processo de tomada de decisões.
D) O argumento principal dos defensores do critério do custeio por absorção é

que este vai de encontro aos preceitos contábeis geralmente aceitos, sobretudo
o preceito do casamento entre a renda e a despesa, denominado pelos
americanos do norte como “Matching Concept”. Esse preceito contábil e o
fundamento do regime de competência de exercícios. A competência de
exercícios não é contra a competência da atividade. Ambos os conceitos são
válidos.

Quando a teoria contábil afirma que dentro de um exercício d e rendas e os

custos necessários para a obtenção dessas rendas devem competir, isto é,
devem estar casadas, isto não significa que os custos periódicos, fixos,
repetitivos não devam ser todos debitados ao resultado do exercício.
Os custos fixos se referem ao período de atividade. Os proponentes do
custeio por absorção, no entanto, afirmam que os custos fixos existem porque
prestam serviços à produção e são parte da produção e são partes da
produção, do mesmo modo como os custos variáveis o são. Esse argumento
fere a natureza dos custos fixos.
Todos os serviços executados pela fábrica são necessários para produzir
os produtos; nesse caso, todos os custos relacionados a esses serviços devem
ser aplicados às unidades produzidas.
A diferença essencial entre os dois critérios, com vista ao seu emprego
para a preparação das demonstrações contábeis externas, se encontra na
conceituação do período em que os custos são realizados e do período em que
são consumidos.

Um custo é normalmente visto como um ativo que possui em si potencial

para produzir receitas futuras, isto é, que poderá de alguma forma beneficiar
períodos futuros. Os adeptos do custeamento por absorção dizem que se a
produção excede as vendas, os custos fixos realizados para essa produção não
vendida são custos ativados, capitalizados, de vez que beneficiarão períodos
futuros, quando esses produtos forem vendidos.
Esse argumento teria validade se os custos fixos não se repetissem nos
períodos futuros. Um custo só deve ser carregado nos estoques, para períodos
seguintes, se a empresa não tiver necessidade de realizá-lo novamente. Caso
haja essa necessidade, o custo deixa de estar ligado à fabricação mesmo do
produto, para evidenciar sua natureza de custo relacionado ao período.

Formação do Preço de Venda
A única maneira seguida de se estabelecer preços de venda é através da adoção

de sistema de custos bem delineados, principalmente quando se tratar de
empresa que tenha uma variada linha de produção, onde o rateio dos diversos
custos indiretos deve obedecer a um critério que procure traduzir a melhor
realidade de cada situação.
Para que seja possível a formação do preço de venda de produtos, é

necessário que a empresa tenha em mãos, ainda, os dados relacionados à
natureza do produto, os gastos de gestão da empresa, o nível de produção
atual e a capacidade produtiva, os impostos incidentes sobre os preços
(incluídos ou acrescidos), dados do mercado comprador potencial, os preços
dos concorrentes, as exigências governamentais e a definição do retorno
desejado dos investimentos.

Basicamente, o preço de venda deverá ser de um montante total que

remunere o lucro, pague os impostos e possibilite o retorno dos
investimentos fabris e de gestão empresarial, bem como enseje a
remuneração das despesas comerciais proporcionais às vendas realizadas.
Caso forem os produtos comercializados a prazo, deverá ser ainda
computado os correspondentes encargos financeiros por eventual desconto
bancário para antecipação do valor da receita ou, até para compensação
financeira frente a perda do valor dos bens comercializados devido à inflação
do período.

MATERIA MÃO-DE-OBRA
L
DIRETA O esquema básico de formação do
DIRETO
preço de venda é demonstrado a
seguir:
CUSTO CUSTOS INDIRETOS
PRIMÁRIO DE FABRICAÇÃO
CUSTO DESPESAS ADM.,FIN. E DE

VENDAS
INDUSTRIAL
LUCRO E
I.R.
‘’CUSTO’’
IMPOSTOS
TOTAL
INCLUÍDOS NO PREÇO
PREÇO DE
VENDA

Mas sinteticamente, o preço de venda pode ser estruturado conjugando-se os

seguintes fatores:
PREÇO DE VENDA
CUSTOS $ +
DESPESAS $ +
IMPOSTOS $ +
LUCRO $ +
PREÇO DE VENDA $ =

Como cada produto tem por base de formação de seu preço o custo de fabricação
estes terão que ser analisados em termos de influência perante o volume da
atividade (fixos ou variáveis), bem como diferenciado os gastos que ocorrem pela
gestão global da empresa, classificados como despesas, vinculadas a um
determinado período (mês, ano, etc.)
Uma vez identificados os dados de custos e de despesas, relacionam-se
unitariamente por cada produto, cabendo à empresa a identificação do lucro, na
forma de um determinado percentual proporcional ao preço que se vai determinar,
ou como um retorno sobre os investimentos realizados na formação do produto ou
na aplicação do capital na atividade.

A seguir, identificam-se os impostos

PREÇO DE VENDA
incidentes sobre as vendas, CUSTOS $ +
diferenciando-os em: DESPESAS $ +
a) incluídos no preço (proporcionais), LUCRO (incluído (I.R.) $ +
b) acrescidos ao preço; e IMPOSTOS
c) incluídos no lucro. ICMS $ +
Desta forma, a estruturação do PIS $ +
preço de venda acima, passa na prática, COFINS $ +
a ser assim obtido, analiticamente PREÇO DE VENDA $ +
IPI $ +
PREÇO FINAL $ +

Para o cálculo prático, demandará distinguir os componentes proporcionais ao

preço que se quer determinar, ficando os demais itens de valores identificados
(custo, despesas e o lucro, este quando pré-definido em valor – não em
porcentagem), como base à formação do preço.
Sendo este um “quantum” suficiente ao pagamento de todos os custos,
despesas, impostos e lucro, que estejam dentro de um agregado de valor,
identificaremos este na forma proporcional. E esta proporção será de 100% (cem
por cento = um inteiro).
Sobre estes 100%, incidirão os impostos incluídos no preço (ICMS, PIS,
COFINS), bem como, no caso das empresas industriais, o IPI, acrescido ao preço
determinado.
Aqueles itens que não tiverem forma proporcional ao preço, terão que
forçosamente ter base de valor monetário, para, em condição a este, se possa
determinar o preço.


Da Origem
e Aplicação
de Recursos

Análise do Equilíbrio e Planejamento de Custo-Volume-Lucro
O ponto de Equilíbrio é um instrumento financeiro de ser analisar resultados

(lucros ou prejuízos), através de estudos das relações entre custos fixos, custos
variáveis e os respectivos resultados. A análise do ponto de equilíbrio é
fundamentada pela existência de duas variáveis nos custos das empresas: custos
fixos e custos variáveis Se existissem, em qualquer empresa, apenas os custos
variáveis, não haveria a menor necessidade de se calcular o ponto de equilíbrio.
Mas pelo fato de qualquer empresa arcar com os custos fixos (o que significa que
se a mesma produzir ou não produzir aqueles custos já existem), isto indica que,
até um determinado volume de produção, a empresa contabiliza prejuízos.
Para exemplificar, se a empresa, por qualquer motivo,não produzir num
determinado período e automaticamente, não obtiver receitas de vendas, mas
pagar aluguel, mão de obra, honorários, energia elétrica, etc., custos estes fixos,
houve prejuízo naquele período, pois a empresa não pode deixar de arcar com
aqueles custos obrigatórios.
A análise de Ponto de Equilíbrio vem a determinar, considerando o parâmetro
existente entre custos (ou despesas) fixos, custos (ou despesas) variáveis e preço
de venda (receitas), o momento (produtivo e comercial) em que a empresa
consegue equilibrar os resultados, ou seja, sair do prejuízo, passando para um
resultado superavitário.

7.1. Análise do ponto de Equilíbrio

Em muitas empresas verifica-se que uma série de alterações se processam na
razão direta das variações da produção. Quando a produção aumenta 5%, os
custos variáveis também se elevam 5%, se a produção aumenta 10%, idem para
os custos variáveis e assim por diante.
A ilustração 7.1, demonstra graficamente o comportamento dos custos
variáveis:
Por outro lado, todas as

empresas possuem uma série de
gastos que independem do volume
fabril (até atingir a sua capacidade
fabril), ou seja, são permanentes e
fixos por período.
Ilustração 7.1

A ilustração 7.2, apresenta o

comportamento gráfico dos custos fixos:
Ilustração 7.2
Uma indústria produtora de
luminárias elaboradas com
chapas de aço, considera como
custo variável, a chapa de aço
e a tinta utilizada, o que
significa que quanto mais a
empresa produzir, mais
recursos serão necessários
para o suprimento daquelas
matérias-primas. Considera-se
ainda, como custos variáveis,
as embalagens aplicadas no
produto.

Os custos fixos, ou seja, aqueles que não se alteram em relação ás variações

dos níveis de produção, são demonstrados como uma linha horizontal em relação
aos valores monetários e a produção. Como exemplo, podemos citar como fixos
os honorários, a mão de obra (geralmente) aluguéis, depreciações de
equipamentos e instalações industriais. Existem, entretanto, determinadas
situações em que não se pode analisar com certa rigidez os conceitos de custos
fixos e custos variáveis.
Os custos fixos existem em razão de sua relação não varias em função direta
do volume de produção. Caso na empresa haja uma ligeira queda de produção,
não se fará a dispensa, por exemplo, de nenhum contramestre. Mas a partir de
momento em que houver uma queda acentuada da produção, tem-se que
eventualmente reduzir o quadro de contramestres e fazer com que os
remanescentes executem a supervisão de um maior número de setores.

7.2 Cálculo de Ponto de Equilíbrio

Os cálculos do ponto de equilíbrio podem ser elaborados algebricamente, ou
pelo método de tentativa.
7.2.1. Cálculo de PE por tentativa
Para elaborarmos o cálculo por tentativa, necessitamos de duas informações
básicas: o custo variável por unidade e o valor total dos custos fixos, além do
preço de venda unitário.
Exemplo: Identificar o ponto de desequilíbrio de uma empresa que apurou os
seguintes dados:
Custo e Despesas Variáveis = $ 24,00 unid
Custos e Despesas Fixas = $ 1.000.000,00/mês
Preço de Venda = $ 40,00 p/unid.
Capacidade máxima de produção: 160.000 unid./mês.

Solução:
Custos
Unidade Custos Custos Lucro
Variáveis Vendas
s Fixos Totais (Prejuízo)
Totais $
Vendidas $ $ $
$
20.000 480.000 1.000.000 1.480.000 800.000 (680.000)
40.000 960.000 1.000.000 1.960.000 1.600.000 (360.000)
50.000 1.200.000 1.000.000 2.220.000 2.000.000 (200.000)
60.000 1.440.000 1.000.000 2.440.000 2.400.000 (40.000)
62.500 1.500.000 1.000.000 2.500.000 2.500.000 -.-.-.-.-.-.-
70.000 1.680.000 1.000.000 2.680.000 2.800.000 120.000
80.000 1.920.000 1.000.000 2.920.000 3.200.000 280.000
100.000 2.400.000 1.000.000 3.400.000 4.000.000 600.000
120.000 2.880.000 1.000.000 3.800.000 4.800.000 920.000

Gráfico do
ponto de
equilíbrio
Ilustração 7.3

7.2.2. Cálculo Algébrico do Ponto de Equilíbrio:

A quantidade no ponto de equilíbrio equivale ao volume de produção, onde a receita de
vendas é exatamente igual ao somatório dos custos totais, sendo custos totais = custos fixos
+ custos variáveis.
No ponto de Equilíbrio: RECEITAS TOTAIS – CUSTOS TOTAIS
Donde vem que:
Preços x Quantidade = Custos Fixos + Custos Variáveis
Preços x Quantidade = Custos Fixos + Custos Variáveis Unit. X Quantidade
Preços x Quantidade - Custos Variáveis Unit. x Quantidade = Custos Fixos
Quantidade x (Preço - Custos Variáveis Unit.) = Custos Fixos

Exemplo:
Calcular o ponto de equilíbrio através da fórmula cima, com os dados do exemplo
anterior.
Solução:
Observação importante: - O Preço de Venda, diminuído dos custos e

despesas variáveis, traduz o conceito de Contribuição Marginal (ou margem
de contribuição).

7.2.3. Cálculo do ponto de Equilíbrio baseado em valores monetários

O cálculo do ponto de equilíbrio expresso em valores monetários é muito simples de ser
calculado, como também, é de grande utilidade para as empresas. As únicas informações
necessárias para esse cálculo, são os valores dos custos e despesas fixas, do custo e despesa
variável unitário e do preço de venda. Se a empresa detém informações de realidade, o cálculo
de ponto de equilíbrio baseado no volume de vendas será de grande utilidade.
A partir do exemplo anterior, o cálculo do PE baseado em volume de vendas será procedido

através da escolha de uma base de volume qualquer, entre o intervalo da capacidade produtiva.
Base escolhida: 50.000 unid/mês (a quantidade, em termos de unidades produzidas, é indiferente para o
cálculo).
Assim:
O que significa que a empresa necessita de uma receita mínima de $ 2.500.000,00/mês, para
não operar com prejuízo.
Veja a ilustração 7.4 a seguir, com a identificação gráfica do Ponto de Equilíbrio.

Gráfico do ponto de
Equilíbrio – Área de
Significância
Ilustração 7.4.

7.2.4 Área de Significância para análise do Ponto de Equilíbrio

Um fator que não pode ser nunca deixado de lado quando utilizamos a
análise do PE, ou seja, análise entre custo-volume-lucro é a área de
significância dos dados.
Para que não se elabore projeções absurdas sobre a empresa em
análise, devemos considerar os dados reais a nível de capacidade
produtiva. Se considerarmos, por exemplo, que a nossa empresa em
análise possui uma capacidade instalada de 160.000 unidades no período,
e que a mesma nunca conseguiu trabalhar a 100% de sua capacidade, não
podemos elaborar projeções considerando-se a capacidade plena.
A partir do momento em que analisamos os dados históricos
estatísticos da empresa chegamos à conclusão que a mesma sempre
operou a com certa capacidade ociosa, e que a área de significância dos
dados é entre 30% e 75% da capacidade instalada, significando que nunca
deveremos elaborar projeções fora desses limites, pois nunca terão
validade. Veja a ilustração 7.4.

7.3. Análise do P.E. quando a empresa produz e/ou vende mais de um

produto
Quando a empresa produz mais de um produto, seria necessário conhecer
o ponto de equilíbrio de cada um deles e responder a pelo menos três perguntas
básicas:
→ Qual produto deve ser mais promovido ou vendido?
→ Qual o produto mais lucrativo?
→ Como deve ser a política de determinação de preços?
A única forma que temos para elaborar o cálculo do PE de cada produto,
seria através da apropriação dos custos e despesas fixas, através de rateio, a
cada produto específico,
Nesse momento, surge uma série de problemas, pois não existe uma forma
perfeita de se apropriar os custos, o que normalmente pode causar uma série de
transtornos, apresentando resultados fora da realidade.
Para fins de análise de tais distorções na apropriação dos custos fixos, é
necessário identificar as margens de contribuição de cada produto, para que, em
condição ao volume obtido de cada um, se obtenha as contribuições marginais
totais por produto, base para o rateio dos custos e despesas fixas. Uma vez
obtida a participação por produto nos custos fixos, fica definido o ponto de
Equilíbrio desses produtos, com base no “mix” de participação que serviu de
referência.

7.4. Margem de Segurança

Margem de segurança representa o intervalo entre o volume atual de produção e vendas, quando este
superior ao volume de equilíbrio de receitas, custos e despesas.
A margem de Segurança é obtida, desta forma, pela diferença quantitativa entre o volume atual e o
PE, significando que, para este resultado, haverá lucro.
7.5. Alavancagem Operacional
A Alavancagem, em termos gerais, é a “capacidade” que a empresa possui para usar ativos ou
recursos, com um custo fixo determinado, a fim de aumentar o retorno de seus proprietários.
A alavancagem Operacional pode ser definida como a capacidade de usar os custos fixos nas
operações para aumentar os efeitos das variações das vendas sobre os resultados operacionais ou, ainda, é
a maneira em que uma dada modificação no volume de produção afeta os lucros de uma empresa.
Assim, a Alavancagem Operacional, seus riscos e níveis de retorno, estão ligados diretamente à opção
que a empresa faz pela utilização de um maior ou menor volume de custos fixos.
Para tentar facilitar o conceito de Alavancagem Operacional, podemos fazer uma analogia a um
esforço físico que se faz para que um homem ou um grupo de homens, removam uma grande pedra
irregular que pesa uma tonelada. Se os mesmos tentarem carregá-las na mão, a dificuldade será muito
grande e o risco de acidente também. A partir do momento em que se ajusta uma alavanca e um pequeno
ponto de apoio, uma menor quantidade de homens será necessária para efetuar o deslocamento da pedra
gigante. A alavanca neste caso, ajudou bastante.
No Ca do uso da Alavancagem Operacional dentro da empresa, os elementos de custo fixo são
utilizados para que uma pequena variação naqueles custos fixos, resulte numa mudança relativamente
grande nos lucros.

7.5.1. Grau de Alavancagem Operacional

O grau de Alavancagem Operacional (GAO)
é medido através do resultado da variação
porcentual do lucro operacional, dividido pela
variação percentual nas vendas, representado
pela seguinte equação.
Podemos assim definir o GAO como sendo a modificação porcentual do

Lucro Operacional como resultado de uma modificação percentual no volume
de vendas.
A alavancagem operacional existe sempre que a variação percentual
do Lucro Operacional, resultante de uma determinada variação percentual das
vendas, for maior que a variação percentual das vendas. Dessa forma, quando
o GAO for superior a 1, existe a Alavancagem Operacional.

Para ilustração, vamos utilizar os dados do exemplo já apresentado nesta

seção, calculando o lucro operacional para diversos níveis de venda, bem
como o GAO correspondente.
LUCRO OPERACIONAL PARA DIVERSOS NÍVEIS DE VENDAS
Onde: situação base = situação atual de

produção/vendas.

Como podemos verificar, uma redução de 25% no atual volume de produção/vendas,

faz decrescer o Lucro Operacional em 66,67%. Da mesma forma, com referência a situação
base, se aumentarmos em 25% o volume das vendas (e consecutivamente a produção), o
lucro operacional aumentará em 25%.
Desta forma, podemos calcular o Grau de Alavancagem Operacional para o aumento e
a diminuição nas vendas:
1º caso: aumento de 25% nas vendas:
2º caso: redução de 25% nas vendas:
Concluímos assim que, sendo o resultado maior que 1, existe a Alavancagem Operacional. Quanto
maior for o resultado (maior que 1), para um determinado volume de vendas, maior será a Alavancagem
Operacional.
Análises empreendidas comparativas, entre empresas de diferentes níveis de produção e custos
fixos, poderá indicar, através dos respectivos graus de alavancagem operacional, que a empresa que detém o
menor volume de custos fixos, poderá ter menor alavancagem operacional, em detrimento de outras, com
maiores custos fixos, que ensejarão, caso houver uma grande capacidade ociosa, maiores lucros quando
alavancados a produção.

ABC
Custeio
Por
Atividades

A. B. C. – Custeio por Atividades - Activity Based Costing
8.1. Introdução
Tradicionalmente as empresas são
controladas por áreas de responsabilidade
departamentais, como se cada um dos
departamentos fosse estanque, auto-suficiente
e imune a decisões, ações e custos originados
em outros departamentos.
Este esquema pode ser representado
pelo seguinte modelo:


No entanto, existe um estreito inter-relacionamento e até em certos casos, uma total
interdependência entre os diversos departamentos de uma empresa, de forma que decisões e
custos incorridos em um deles afetam o desempenho do outro. Isto se dá principalmente
porque os processos desenvolvidos na empresa não são, na maioria dos casos iniciados,
desenvolvidos e concluídos inteiramente em um Único departamento. A quase totalidade dos
processos envolve um ou mais departamentos.
Além disso, a realidade que se observa atualmente não empresas é:
•Redução das margens de lucros
•Proliferação de linhas de produtos e serviços
•Competição global entre as empresas
•Grande evolução tecnológica
Neste contexto a economia de escopo ganha importância em relação à economia de escala,
fato que implica numa complexidade muito maior na gestão das empresas.
As consequências deste contexto para se manter a competitividade são:
•Redução dos tempos de projeto, produção e entrega de produtos e serviços.
•Contínuo aperfeiçoamento da qualidade de produtos e serviços (Kaizen).
•Melhora no atendimento ao cliente.
•Redução dos custos (uso eficaz e eficiente dos recursos e eliminação de desperdício).
•Automação com consequente redução dos custos diretos.
•Ênfase na qualidade, diversidade e inovações com consequente aumento dos custos
indiretos (engenharia, marketing. gestão, etc.)
•Mudança na cultura organizacional.

Como a maior complexidade dos processos, maior interdependência departamental e o

aumento dos custos indiretos, surge o "ABC" como uma alternativa para solucionar o
problema da "apropriação dos custos indiretos" e num contexto mais amplo permitir, "análise
do desempenho dos processos internos" da empresa como conseqüência através da
"avaliação" da "quantidade", "relação de causa e efeito, "eficiência" e "eficácia" com que os
"recursos" não "consumidos" nas "atividades" mais relevantes da empresa.
A este processo se dá o nome de "gestão estratégica de custos" ou "A B M" – Activity
Based Management, onde o ABC se constitui numa das suas partes mais importantes.
O que se propõe é a Substituição do "rateio" tradicional dos·"custos indiretos"
diretamente aos "produtos" pelo Sistema ABC, que introduz o conceito de "atividades"
"consumindo recursos" e de "produtos" "consumindo atividades". Os "rateios" tem se
constituído nas principais causas das distorções nos custos dos produtos e têm provocado
inúmeros erros de decisões.
Os "rateios" são praticados com grande dose de arbitrariedade pessoal de quem os
utiliza prejudicando a qualidade dos números relacionados com os custos finais dos
produtos. Apesar de todas as críticas em muitos casos os "rateios" são absolutamente
necessários e nas situações em que se tem pouca complexidade de produtos e grande
volume de produção eles não causam grandes distorções.


8.2. Exemplo de apropriação incorreta de custos
A empresa CDI S/A fabrica, entre outros produtos, um "direcionador de fluxos" que
comercializa em um mercado altamente exigente em termos de custo e qualidade, a
um preço de R$ 173,92. Comparado a outros custos da empresa, todos fabricados em
um mesmo departamento e com as mesmas máquinas. Este é um dos mais complexos
de se fabricar e acabar, pois é composto de dez partes. Os demais produtos são
compostos de três a cinco componentes no máximo. Além dos diferentes graus de
complexidade dos produtos da DBI S/A observa-se que o mesmo ocorre também em
seu processo de produção.
Pela planilha de custo abaixo, sabe-se que o custo-padrão do "direcionador de fluxo’’ é
de R$ 113,00 e a margem bruta corresponde a 35% do preço de venda, que é
considerada como a ideal pela empresa.
PLANILHA DE CUSTOS DO “DIRECIONADOR DE CUSTOS"
 matérias-primas 44,00
 mão-de-obra direta 12,80
 custos indiretos de 56,20
fabricação
 total 113,00

Recentemente, sob forte pressão da concorrência e temendo perder sua participação

no mercado, a empresa decidiu rever o custo deste produto, aplicando o ABC.
Efetuando-se a análise de custos, foram obtidos os seguintes dados:-
‘’PLANlLHA DE CUSTOS DO “DIRECIONADOR DE FLUXOS”
 matérias primas 44, 00

 mão-de-obra direta 12,80
 recebimento e movimentação de 85,28
materiais
 serviços de engenharia 25,00
 serviços de manutenção 1,12
 set up de máquinas 0,96
 depreciações 10, 00
 embalagem e embarque de produtos 22, 00
 TOTAL 201,16
Para surpresa de todos, na verdade, este produto não estava contribuindo com uma
margem bruta de 35% sobre o preço de venda como se imaginava, mas com um
prejuízo de R$ 27,24.

É portanto, no contexto de custos indiretos significativos com grande

complexidade e diversidade de produtos e pequenos volumes de produção que
a utilização do ABC, se torna importante, e substitui o conceito de ‘’rateio’’ pelo
conceito de ‘’rastreamento’’ das atividades para numa primeira etapa identificar,
classificar e mensurar a maneira como as atividades consomem recursos e,
numa segunda etapa, como os produtos ou serviços consomem as atividades de
uma empresa.
Idealmente, todos os ‘’custos’’ deveriam se ‘’diretamente’’ ‘’apropriados’’
às atividades e aos produtos, mas, como já vimos, e temos insistido, à medida
que as tecnologias evoluem, ‘’cada vez mais’’ os ‘’custos’’ vão se tornando
‘’indiretos’’. Desta forma, o ‘’ABC’’, é um ‘’facilitador’’ para a ‘’apropriação direta’’
dos ‘’custo indiretos’’ e o ‘’rateio’’ deve ser usado somente de último caso.

Este esquema pode ser apresentado pelo seguinte modelo:

8. 3.3. Hierarquia das atividades

O objetivo de uma atividade é converter recursos (humanos, materiais, tecnológicos,
de informações, etc.) em produtos ou serviços.
Nível de Função
Agregação de atividades que têm um propósito comum.
Exemplo:- compras, vendas, produção, marketing finanças, etc.
Nível de Processo
Cadeia de atividades relacionadas entre si, interdependentes e ligadas pelos produtos
que elas intercambiam. Um evento dá o inicio a uma atividade no processo, e esta, par
sua vez dará início às atividades subsequentes.
Um Pert/CPM retrata bem a relação entre as atividades de um processo e a sua
duração.
Nível de Atividade
Conjunto de ações necessárias, que converte recursos em produtos e/ou serviços de
uma função.
As atividades podem ser decompostas em tarefas e operações.
Exemplo: Usinagem de peças.
Nível de Tarefa
A tarefa é o elemento básico da atividade e é, por sua vez, constituída de um conjunto
de operações .
Exemplo: Fazer furos.

Nível de Operações
A operação é a menor unidade possível de trabalho utilizada para se realizar uma
atividade
Exemplo: Preencher uma nota de recebimento.
Esta forma de hierarquização favorece uma análise mais apropriada do consumo de
recursos pelas atividades e de como elas são utilizadas na obtendo dos produtos e
serviços.
8.3.4. Escolha do nível de detalhes das atividades
A escolha do nível de detalhes é um dos aspectos mais importantes para o sucesso da
implementação do A.B.C.
Uma grande quantidade de detalhes poderá ser útil ao aperfeiçoamento dos processos tanto
para a eliminação de desperdícios quanto para a obtenção de Kaizens.
Para certos níveis hierárquicos da escala gerencial uma grande quantidade de detalhes
pode ser desnecessária, mesmo porque eles não terão tempo para analisá-los. No entanto,
estes detalhes poderão ser analisados pelos níveis hierárquicos menores. Tal análise pode
permitir a identificação e eliminação de atividades que não adicionavam valor aos produtos e
aos clientes.

Esta dicotomia a propósito da quantidade de detalhes, cria um dilema que pode ser
resolvido com os conceitos de micro e macroatividades. As primeiras descem aos mínimos
detalhes e as últimas trabalham com informações mais agregadas. Na prática, as
microatividades, podem ser usadas para a eliminação de desperdícios e a obtenção de
Kaizens e as macroatividades para o custeio de produtos.
As microatividades precisam ser custeadas para se conhecer os custos das

macroatividades e estas, através dos direcionadores ou vetores de custo (cost drivers)
devem ser apropriadas aos produtos e serviços de atendimento aos clientes.

8.3.5. Escolha dos direcionadores ou vetores de custos (Cost Drivers).

O direcionador de custo é o fator causal que determina ou influência o consumo
de recursos pelas atividades e o consumo de atividades pelos produtos.
Exemplo: número de clientes, distância percorrida, etc.
Basicamente, todo fator que altere o custo de uma atividade é um direcionador de
custos. Ele é usado no ABC para caracterizar duas situações:
a) Mecanismo para rastrear e indicar os recursos consumidos pelas
atividades, caço em que é chamado de "direcionador de custos de recursos".
b) Mecanismo para rastrear e indicar as atividades necessárias para a
obtenção de Produtos e serviços, caso em que é chamado de "direcionador de
custos deatividades". Os três fatores mais importantes que devem ser
considerados na escolha dos direcionadores de custos são os seguintes:

a) Grau de facilidade de coletar e processar os dados relativos a os

direcionadores, porque os custos de mensuração comparados cona os
custos associados aos erros de decisão, determinam o sistema ótico de
custeio.
b) Grau de correlação com o consumo de recursos
Exemplo: O número de pedidos atendidos dever ser proporcional ao montante
de recursos consumidos para atendê-los.
c) Efeitos comportamentais da sua utilização na avaliação do desempenho
das atividades.
Exemplo:
Se os custos indiretos da empresa forem apropriados à área de vendas com
base no número de clientes atendidos (direcionadores de custos), pode
acontecer de os vendedores menosprezarem os pequenos clientes, devido ao
maior valor dos pedidos dos grandes clientes, prejudicando a qualidade de
atendimento aos pequenos clientes.

8.3.6. Análise Funcional

A análise funcional se baseia na “Análise ou Engenharia de Valor’’
Esta abordagem define o produto em termos das funções esperadas pelos clientes,
atribuindo-lhes os valores que são determinados pelos clientes.
Se o custo de uma função se revelar maior do que o valor atribuído pelo cliente,
esta função deve ser reavaliada.
A aplicação da Análise Funcional, associada ao ABC para a redução de custos, é
feita em três etapas:
CONSTRUÇÃO DE UMA ÁRVORE FUNCIONAL
O desenho desta árvore deve contemplar a “função básica da atividade”,

subdividindo-a em seus níveis de análise, através dos quais se identificará as
oportunidades de melhoria e redução de custos.


8.3.7. CONCLUSÃO
O Sistema ABC apresenta, inegavelmente, um importantíssimo avanço nas técnicas de

custeio e de controle dos gastos das empresas. Nem por isso, entretanto, os sistemas
tradicionais devem ser desprezados e arquivados. Haverá sempre um campo de atuação
para os chamados sistemas convencionais, visto que nem todas as empresas necessitam
de um sistema de custeio complexo, dispendioso e sofisticado como o sistema ABC.
Em linhas gerais, pode-se dizer que a empresa que requer o custeio por atividade a
aquela: cujos custo indiretos representam parcela considerável dos seus custos industriais
totais; que produz, em um mesmo estabelecimento, produto, serviços de extrema

variedade no que respeita ao processo produtivo ou ao volume de produção; e que
trabalha com clientela igualmente diversificada, abrangendo clientes que compram muito,
clientes que compram pouco, clientes que exigem especificações especiais, serviços
adicionais, etc.

As empresas com tais características tem a apresentar graves distorções no custeio

de seus produtos e serviços, requerendo técnicas mais apuradas para orientação de
suas decisões gerenciais.
Assim, pode-se dizer, em contrapartida, que as empresas que apresentam pequena
variedade de produtos, serviços e clientes e que adotam um processo de produção no
Qual o componente mão de obra direta é claramente preponderante, podem conviver,
sem grande problemas, com os sistemas tradicionais de custeio, evitando, dessa forma,
os custos adicionais de sistemas mais sofisticados.
Com relação a esses custos, convém lembrar que o sistema ABC A complexo,
envolvendo dispendiosas e demoradas análises dos objetivos e das ponderações da
empresa.
A sua adoção, muito provavelmente, implicará a realização de consideráveis
investimentos em informatização, treinamento de pessoal, e, até por se tratar de assunto
relativamente novo, a implementação consistirá, sempre, na confirmação de que a
diretoria da empresa tem conhecimento adequado do sistema e de que está disposta
não só a investir o tempo e os recursos requeridos, como também a concretizar as
mudanças organizacionais e de estrutura que venham a ser recomendados,
passando pela reengenharia dos processos, com a racionalização das operações em
todas as áreas.

E por fim, como já foi dito, os custos de mensuração nem sempre são pequenos e devem ser
comparados.
Com os custos associados aos erros de decisão, para se determinar o sistema ótimo de
custeio.
(ABC) Custeio baseado em atividades
Custos $
Custos totais
Custos de erros
Custos de mensuração
Acurácia

Depreciação

Depreciação
9.1.Conceitos
A depreciação significa a perda de valor de um ‘’bem’’ ao longo do tempo. Existem duas
causas que provocam a perda de valor de bem do longo do tempo: causas físicas e causas
funcionais. As causas físicas decorrem do uso, do desgaste natural ou da ação de
elementos da própria natureza. Nestes casos, a depreciação é chamada de ‘’depreciação
física’’. As causas funcionais decorrem do avanço tecnológico, do aperfeiçoamento dos
bens, tornando aqueles adquiridos pela empresa obsoletos, inadequados ou
desatualizados. Nestes casos, a depreciação é chamada de ‘’depreciação econômica’’.
A depreciação é, portanto, distribuída ao longo da ‘’vida útil’’ do equipamento.
A vida ‘’econômica’’ útil de um equipamento ou instalação é o período de tempo no qual ele
se torna ‘’improdutivo(desgaste físico)’’ ou ‘’obsoleto’’, o que ocorrer primeiro, ou no qual ele
pode ser utilizado de modo econômico.
A ‘’depreciação econômica’’ é a diferença entre valor o valor do bem no início e no
final de um determinado período.
Existem diversos métodos para se determinar a depreciação de equipamentos e
instalações. A legislação brasileira utiliza o ‘’método de depreciação linear com valor
residual igual a zero’’.
A ‘’depreciação’’, é portanto, uma forma contábil de desgaste ou perda de valor dos
equipamentos ou instalações entrar no ‘’custo’’ dos produtos ou serviços.

Depreciação
Alguns autores consideram o termo ‘’depreciação’’ somente para efeitos fiscais e
chamam o ‘’valor depreciado’’ de ‘’valor de reposição’’. Neste caso, a ‘’previsão para
depreciação é chamada de ‘’previsão para reposição’’.
A legislação fiscal aceita a perda de valor do bem ao longo do tempo e permite que a
empresa deduza como despesas, parcelas anuais, do valor declarado, sob o título de
‘’depreciação’’. Além disso, esta legislação, estabelece percentuais para a ‘’depreciação
linear’’ anual de diversos bens com ‘’valor residual’’ igual a zero.
Este procedimento determina a ‘’vida útil’’, para efeitos fiscais, dos bens. A dedução
como despesa de parcelas anuais do valor declarado é um benefício fiscal, porque
permite à empresa deduzir do lucro operacional o valor da depreciação, diminuindo o
lucro tributável.
9.2.Métodos de Depreciação
9.2.1 Método da Depreciação linear
Esse método consiste em depreciar um bem durante sua vida útil por meio de quotas
anuais constantes.
Sendo: V0 = valor inicial
Vr = valor residual
m= vida útil em anos
Pd= parcela de depreciação
Pd= (V0-Vr)/m

Depreciação
Valores Percentuais (tacas para a depreciação anual de bens (legislação brasileira)
Edificações..........................................................04%
Móveis.................................................................10%
Veículos...............................................................20%
Ambulâncias........................................................33%
Ferramentas em geral.........................................15%
Ferramentas elétricas portáteis............................33%
Máquinas e instalações fixas de oficinas mecânicas,
carpintarias e eletricidade....................................17%
Caminhões Diesel 5ton........................................20%
Diesel 5ton........................................15%
Gasolina.............................................25%

Depreciação
9.2.2. Método de “Depreciação Exponencial’’
Para equipamentos de eficiência decrescente, parece mais realista uma depreciação mais
rápida no início do que no fim da vida útil. Segundo este modelo, o valor do equipamento
decresce, de modo que no fim de um período ‘’t’’ valha:
Vt = V0 (1-a) t
Onde ‘’a’’ é a taxa de depreciação anual.

O valor residual no final de vida útil é,
VR = V0(1-a) m
Ou seja,
t/m
(1-a) m = VR
V0
De forma que,
Vt = V0 VR t/m e Pd = (Vt-1 – Vt)
V0
Obs: Este método exige VR > 0 para o cálculo de a.

Depreciação
Ex.: Sendo V0 = $10.000
Vr = $ 1.000
m = 10
V1 = 7.943,3 ; Pd1 = 2.056,7

V2 = 6.309,6 ; Pd2 = 1.633,7
V3 = 5.011,9 ; Pd3 = 1.297,7
V4 = 3.981,1 ; Pd4 = 1.030,8
V5 = 3.162,3 ; Pd5 = 818,8
V6 = 2.511,9 ; Pd6 = 650,4
V7 = 1.995,3 ; Pd7 = 516,6
V8 = 1.584,9 ; Pd8 = 410,4
V9 = 1.258,9 ; Pd9 = 326,0
V10 = 1.000,0 ; Pd10 = 258,9
Obs.: Para depreciações mais rápidas que a linear, a

legislação brasileira exige autorização especial.

Depreciação
9.2.3.Método de “Depreciação pela Soma de Dígitos’’
É um método de cálculo mais fácil que o anterior, e que também apressa a depreciação no
início da vida do equipamento. A soma dos dígitos é:
E, Pdt = V0 – Vr (m – t + 1)
N
Ex.: Sendo m = 10
V0 = 550
Vr = 0
N = 1 + 2 + 3 + ... + 10 = 55
Pd1 = 550 x10 = 100 ; V1 = 550 – 100 = 450
55
Pd2 = 550 x9 = 90 ; V2 = 450 – 90 = 360
55
Pd3 = 550 x8 = 90 ; V3 = 360 – 80 = 280
55
Pd4 = 70 ; V4 = 210
Pd5 = 60 ; V5 = 150
Pd6 = 50 ; V6 = 100
Pd7 = 40 ; V7 = 60
Pd8 = 30 ; V8 = 30
Pd9 = 20 ; V9 = 10
Pd10 = 10 ; V10 = 0
Depreciação
9.2.4. "Método Progressivo de "Depreciação“
O procedimento nesse método ocorre de forma inversa ao do método da soma dos dígitos.
Desta forma, durante os primeiros anos de uso do bem, a depreciação se dá por meio de quotas
menores, enquanto que nos últimos anos as quotas são maiores. Neste caso, o valor de N é o
mesmo do método anterior, ou seja,
E, Pdt = V0 – Vr (t)
N
Ex.: No exemplo anterior, onde m = 10; V0 = 550 e Vr = 0
Pd1 = 550 x1 = 10 ; V1 = 550 – 10 = 550

55
Pd2 = 550 x2 = 20 ; V2 = 540 – 20 = 520
55
Pd3 = 550 x3 = 30 ; V3 = 490
55
Pd4 = 40 ; V4 = 450
Pd5 = 50 ; V5 = 400
Pd6 = 60 ; V6 = 340
Pd7 = 70 ; V7 = 270
Pd8 = 80 ; V8 = 190
Pd9 = 90 ; V9 = 100
Pd10 = 100 ; V10 = 0

Depreciação
9.2.5. “Método das Unidades Produtivas’’ ou ‘’Método Máquina/Hora’’
Nesse método a parcela anual da depreciação varia em função das unidades produzidas no ano,
ou das horas de operação, ou seja, varia proporcionalmente com a produção do equipamento. A
fórmula utilizada é:
Pdt = [ (V0 – Vr)/ X] Xt
Onde,
X = Capacidade de produção em unidades físicas ou horas de trabalho.
Xt = Produção ou horas de operação no período considerado.
Ex: V0 = 600.000 m = 10 Vida útil em horas de produção = 30.000
Ano Horas de Produção Valor da Depreciação (Pdt)

01 5000 100.000,00
02 4800 96.000,00
03 4500 90.000,00
04 4200 84.000,00
05 3600 72.000,00
06 3000 60.000,00
07 2300 46.000,00
08 1500 30.000,00
09 800 16.000,00
10 300 6.000,00
Análise de Valor

Análise de Valor
Engenharia de Valor
1.Introdução
Durante a 2ª Guerra Mundial, o governo dos E.U.A. determinou que toda a
disponibilidade de matérias-primas consideradas ‘’nobres’’, como por exemplo o níquel, o
cromo, a platina, o chumbo, o paládio, o ferro, o alumínio, etc, ficasse reservada
exclusivamente para o uso da indústria de material bélico ou de interesse militar.
Esta medida fez com que a indústria civil, que precisava sobreviver à guerra, sentisse a
necessidade de encontrar materiais alternativos para mantê-la em funcionamento e
assegurar a continuidade da produção de bens de consumo.
Nestas condições, Lawrence D. Miles, engenheiro da General Eletric Co., iniciou trabalhos
objetivando atender a estas necessidades, que se impunham como um fator de
sobrevivência de alguns setores da G.E. (1947).
Os resultados obtidos nestes trabalhos foram extraordinários, uma vez que muitos dos
materiais alternativos pesquisados e adotados, eram perfeitamente adequados ao
desempenho requerido e, não obstante a isto, eram mais baratos e mais fáceis de serem
obtidos e processados.
Nesta época, verifica-se a sensível evolução na utilização dos materiais plásticos.

Análise de Valor
Terminada a guerra e passada a necessidade bélica, todas as matérias-primas’’proibidas’’

voltaram a estar disponíveis para o uso civil, porém muitas delas já tinham sido
substituídas por alternativas melhores. Esta constatação gerou algumas reflexões e
perguntas do tipo: ‘’Será necessário sempre uma guerra para nos motivar a encontrar
alternativas racionais? Por que procurar sempre ‘’alternativas’’ quando forçados pelas
circunstâncias? Por que não buscá-las de propósito? Isto fez com que, após estas
reflexões, alguns departamentos da G.E. oficializassem e efetivassem estudos
sistematizados na busca de materiais, processos e aplicações alternativos, objetivando
manter ou até melhorar a qualidade e aumentar a lucratividade dos seus produtos,
reduzindo custos de produção. Neste contexto, Lawrence D. Miles, um engenheiro de
reconhecida capacidade criativa e espírito analítico, foi designado para tentar desenvolver
uma metodologia que propiciasse uma sistemática para a racionalização da busca de
materiais alternativos, sempre mais baratos e que, no mínimo, mantivessem a qualidade
dos originais. O raciocínio lógico de Miles levou-o a elaborar a seguinte pergunta: ‘’Como
fazer para encontrar materiais que, embora mais baratos, DESEMPENHEM A MESMA
FUNÇÃO daqueles já utilizados?"

Análise de Valor
A partir desta pergunta Miles constatou que a chave de questão estava na palavra mágica
‘’FUNÇÃO’’.
E prosseguindo o seu raciocínio, Miles concluiu que se fosse possível manter as mesmas
funções de um produto qualquer, mas ao meso tempo reduzir o seu custo, este produto
passaria a ter, para quem o produzisse, um maior ‘’VALOR’’.
Concentrando-se nestes conceitos, Miles metodizou a busca do maior “VALOR’’ através da
manutenção ou, se possível, melhoria das ‘’FUNÇÕES’’.
Neste contexto, nasceu a “ANÁLISE DE VALOR’’.
Miles fundou depois a S.A.V.E - Society of American Value Engineers – (SAVE = poupar) e
escreveu o livro ‘’TECHNIQUES OF VALUE ANALYSIS’’, no qual define a análise de valor
como segue:
“Análise de valor é uma filosofia (método de resolver problemas) implementada de
técnicas... É a abordagem organizada e criativa de identificar custos desnecessários, isto é,
custos que não criam melhor qualidade, maior duração, melhor aparência, etc. A análise de
valor não pode ser substituída pelos métodos convencionais de redução de custos... porque
dá resultados muito maiores.
O trabalho desenvolvido pelo Eng° Lawrence D. Miles (pai da análise de valor) incluiu-o,
juntamente com o Eng° Henri Fayol (fundador da ciência da administração), na lista dos
engenheiros meritórios que deram os subsídios mais relevantes à administração.

Análise de Valor
2. DEFINICÕES DE ANÁLISE DE VALOR (OUTRAS)

A análise de valor, estuda as "funções" de um produto, serviço ou processo, buscando determinar
seus respectivos custos. O objetivo da aplicação da A.V./E.V é obter a função e o desempenho
plenos ao menor custo possível. O valor consiste em oferecer ao usuário, cliente ou consumidor a
utilidade ou benefício que este espera obter de um produto ou serviço (e pelo qual está disposto a
pagar), Enquanto mantemos os custos de produção do bem ou serviço os mais baixos possíveis. A
análise do valor constitui uma abordagem muito original para reduzir custos de produção de bens e
serviço. Consiste basicamente em identificar as funções de determinado produto, avaliá-las E
finalmente propor uma forma alternativa de desempenhá-las a um custo menor que o da maneira
conhecida. A "Engenhar ia de Valores’' é a aplicação da "Análise de Valores" em um projeto ou
estudo, ou seja, na fase de criação de um produto, sistema ou serviço, visando otimizar o resultado
antes de se iniciarem os gastos e investimentos na sua fabricação ou aplicação.
"Engenharia de Valor " é considerada sinônimo de "Análise de Valor’’.
- Engenharia do Valor é a aplicação sistemática de técnicas reconhecidas
• identificam a função de um produto ou serviço;
• estabelecem um valor para aquela função; e
• objetivam prover tal função ao menor custo total, sem degradação.
Engenharia do Valor é a aplicação sistemática consciente de um conjunto de técnicas, que identificam
funções necessárias, estabelecem valores para as mesmas e desenvolvem alternativas para
desempenhá-las ao mínimo custo.
‘’Análise de Valor’’ é encontrar o ‘’menor custo global’’ para uma ‘’função essencial (ou serviço)’’ no
‘’prazo’’ e ‘’lugar’’ desejados e com a ‘’qualidade’’ e a ‘’confiabilidade’’ exigidas.

Análise de Valor
3. A Difusão da A.V./E.V.
O novo método, desenvolvido por Miles, economizou para G.E., num ano, para um só item,
US$200.000. Encorajada pelo sucesso, a G.E. investiu US$ 800.000 para aperfeiçoar as técnicas de
análise de valor e economizou US$200.000.000 em 17 anos, um retorno de 24.900%.
Com os inúmeros projetos desenvolvidos nos primeiros anos na G.E., Miles pôde, portanto, aperfeiçoar
o método e substanciá-lo com resultados reais.
Somente após 5 anos de emprego limitado à G.E., que Miles passou a divulgar esta técnica através de
jornais e revistas.
Tais publicações despertaram imediato interesse e, a partir de 1952, a análise de valores difundiu-se
rapidamente por todos os E.U.A.
A fundação da S.A.V.E foi um marco muito importante na divulgação em todo o país como ainda no
exterior, da A.V/E.V.
A partir de 1954, o Departamento de Defesa dos E.U.A. começou a formar especialistas em A.V., e em
1963, foi incluída nas normas de compras acima de US$ 100.000.
Induzidos pelos resultados dos militares, a NASA, e os Ministérios de Transporte, Saúde e Construção
Civil, Correios, e, finalmente, as indústrias em geral, adotaram a A.V.
Em fins da década de 50, a Engenharia e a Análise de Valores passou a ser empregada na Europa
(Inglaterra, França, Bélgica e Alemanha) e no Japão, onde é considerada como uma das técnicas
responsáveis pelo ‘’milagre japonês’’, pois foi naquele país que esta técnica foi adotada com maior
intensidade.
No Brasil, a Análise de Valores não teve grande destaque, embora algumas Empresas tenham realizado
programas de utilização da A.V., pois a existência de um mercado fechado não motivou esforços de
racionalização.

Análise de Valor
4. Conceitos Básicos
4.1. Função
É a finalidade ou motivo da existência de um item ou parte de um item.
É a característica de um item ou serviço que atinge as necessidades e desejos do
comprador e/ ou usuário.
4.2.Valor
Na teoria da ‘’Análise de Valor’’ defini-se quarto tipos de valores econômicos:
-Valor de Custo:
-É total de recursos medido em unidades monetárias, necessário para produzir/obter um
item. (É o que se precisa pagar).
-Valor de Uso:
É a medida monetária das propriedades ou qualidades que possibilitam o desempenho
de uso, trabalho ou serviço.
(É o desempenho da função atribuída em unidades monetárias).
-Valor de Estima:
É a medida monetária das propriedades, características ou atratividades que tornam
desejável a sua posse. (É o desejo de se possuir o produto em unidades monetárias).
-Valor de Troca:
É a medida monetária das propriedades ou qualidades de um item que possibilitam a sua
troca ou revenda.

Análise de Valor
O valor real de um produto é o seu grau de aceitação pelo cliente.
O valor real de um produto depende tanto de condições locais quanto de temporais. Assim,
uma geladeira vale mai9s em regiões tropicais do que no polo norte e acessórios para árvore
de natal valem mais em dezembro do que em março.
A propaganda criam modas e marcas e tenta enraizar hábitos, para querermos valores de
estimação, em prejuízo de valores de uso.
O valor real de um produto é sempre uma entidade relativa e correspondente à combinação de
tipos específicos de valores. Em geral, aumenta com maiores valores de uso, estima e de troca
e diminui com o crescimento do valor de custo.
O valor padrão ou ‘’valor’’ é definido para produtos com o equivalente em dinheiro do
desempenho apropriado destes produtos. Representa o custo mínimo de um produto, que irá
desempenhar confiavelmente as funções, sem prejuízo das especificações requeridas, e que foi
produzido usando-se os mais modernos materiais e métodos de manufatura.
Assim o ‘’valor’’ de um produto indica quanto o seu desempenho(uso, estima e troca) deve
custar e serve como base de comparação com os custos reais.
Outras definições de ‘’valor’’:
“VALOR’’ é
-Uma estimativa da maneira mais econômica de desempenhar uma função (S.A.V.E.).
-Uma estimativa idealisticamente baixa do custo de realizar uma função requerida (S.A.V.E).
-O custo mais baixo possível de uma função requerida especificada (S.A.V.E).
-A representação de menor gasto necessário para prover a função requerida (O’ Brien, 1976).

Análise de Valor
Assim pode-se obter o índice de Valor
VALOR =__________
‘’VALOR’’
‘’CUSTO REAL’’
Além das conceituações anteriores é importante, também, considerar que o valor de um bem ou serviço é composto
diferentemente sob os enfoques do cliente e do fornecedor.
O valor para o cliente ou usuário é caracterizado pelas ‘’funções’’, ‘’preço’’ e ‘’desempenho’’ do produto ou serviço.
O valor para o produtor ou fornecedor é caracterizado pelo ‘’lucro líquido’’, ‘’retorno do investimento’’ e ‘’fluxo de caixa’’.
4.3. Análise
“Análise’’ é a decomposição de um todo em partes. É o exame minucioso de cada uma das partes de um todo.
“Análise de Valor’’ é o exame minucioso do valor de um produto, no que diz respeito ás ‘’funções’’ que ele exerce.

Análise de Valor
5. A Abordagem funcional ou análise de funções

5.1. Introdução
A abordagem funcional pode ser definida como a determinação da natureza essencial de uma
finalidade, considerando que todo o produto, para existir, tem uma finalidade.
A teoria da Análise de Valor considera que:
-O pensamento criativo é bloqueado pela forma física ou pelo conceito dos produtos ou
serviços.
- A análise das funções facilita a remoção dos bloqueios para a visualização e fornece
oportunidades excepcionais para o pensamento criativo.
O âmago da questão é que o ‘’CLIENTE QUE UMA FUNÇÃO’’. É só isso que ele quer. É só
com isso que ele se importa.
Primeiro, deve-se compreender uma ‘’função’’. Depois, descobrir seu ‘’valor’’.
5.2. Definição da Função

O processo de definir uma função requer habilidade, prática e a consciência de que a definição
deve ser tal que amplie a oportunidade para pensar criativamente gerando maior número de
possibilidades.
Desta forma, deve-se descrever a função com um verbo e um substantivo

Análise de Valor
5.3. Classificação das Funções
O cliente quer dois tipos de função em diferentes graus de intensidade para os produtos ou
serviços diferentes. As ‘’FUNÇÕES DE USO’’ e “AS FUNÇÕES DE ESTIMA OU ESTÉTICAS’’.
As funções de uso fazem alguma coisa que ele quer que seja feita.
As funções de estima ou estética agradam-no ou agradam a alguém que ele quer agradar.
Muitos produtos e serviços exigem tanto funções de uso quanto funções estéticas. Alguns
exigem apenas funções de uso, ao passo que outros exigem apenas funções estéticas.
A geladeira, o carro, a roupa, os sapatos e um vaso de flores exigem funções d euso e
estéticas em proporções variadas.
O prego nas paredes de um edifício, o fio oculto no motor e o óleo do carro exigem somente
funções de uso.
Uma obra de Rembrandt, uma joia de diamante e um perfume têm apenas funções estéticas.
As funções de uso devem ser descritas com um substantivo que tenha um parâmetro
mensurável em alguma unidade de medida (tempo, custo, volume, peso, etc.).
Exemplos de verbos e substantivos para funções de uso:

Análise de Valor
VERBO SUBSTANTIVO UNIDADE DE MEDIDA
controlar ruído decíbel
evitar vibração ciclo/s
frezar metal cm³
isolar calor calor °C
suportar peso kgf
transmitir torque kg x m
As funções de estima podem ser definidas com substantivos não mensuráveis.

Exemplos de verbos e substantivos para funções de estima:
VERBO SUBSTANTIVO
aumentar beleza
melhorar aparência
manter comodidade
dar forma
As funções podem, ainda, ser classificadas em:

-Básicas ou primárias; e
-Secundárias.

Análise de Valor
A função básica ou primária é aquela sem a qual o produto ou serviço perderá o seu valor
e, em alguns casos, a identidade.
Ex.: a função básica de um relógio de pulso é ‘’indicar a hora.’’
A função secundária acrescenta um interesse maior ao produto ou ajuda a função básica
ser executada de modo mais eficaz
Ex: as funções secundárias de um relógio são: “indicar data’’ (calendário); ‘’contar
segundos’’ (cronômetro) e ‘’sinalizar tempo’’ (despertador).
Além das anteriores, as funções podem, também, ser classificadas em:

-Necessárias; e
-Desnecessárias.
As funções necessárias se caracterizam por ter o seu desempenho procurado pelo cliente.
Ex.: indicar hora; indicar data; sinalizar tempo e contar segundos.
As funções desnecessárias somente existem para que o fabricante possa realizar as

funções necessárias tanto do ponto de vista do produto como do processo.
Ex.: um furo de centro de uma peça usinada origina funções desnecessárias para o cliente,
apesar de importantíssima para o fabricante, considerando o seu processo de fabricação.

Análise de Valor
5.4. Avaliação Funcional
O processo mais comum para a avaliação das funções é o seguinte:
1. Identificar, individualizar e separar as funções;

2. Classificar as funções básicas e secundárias;
3. Compreender inteiramente as funções
4. Determinar o custo de cada função;
5. Estimar os valores de cada função;
6. Encontrar, através de métodos criativos, outra forma alternativa de desempenhar a função
básica;
7. Estimar o custo das formas alternativas.
A maior dificuldade é, sem dúvida, obter o ‘’valor’’ das funções. Desde que todos os valores
são relativos, uma das técnicas mais diretas é a de “VALIAR POR COMPARAÇÃO’’, isto é,
quantificar o ‘’custo’’ de outra função conhecida a ela comparável e, se possível, de um
outro produto similar existente, próprio ou de concorrente.

Análise de Valor
5.5. Exemplos
5.5.1. Tela para Motor Elétrico Grande
As seguintes funções foram determinadas:

- Permitir ventilação;
- Facilitar manutenção;
- Proteger de corpos estranhos;
- Agradar o cliente.

Análise de Valor
5.5.2. Isqueiro comum descartável
Funções do Isqueiro

Análise de Valor

Análise de Valor
6. O projeto de ‘’Análise de Valores’’ou ‘’Plano de Trabalho’’
6.1. Introdução
O ‘’Plano de Trabalho’’ é uma forma sistematizada de desenvolvimento e aplicação da

Análise de Valor.
A prática da Análise de Valores através dos anos, levou a criação de diversos planos de
trabalho.
Desta forma, nos E.U.A. surgiu o método desenvolvido pela S.A.V.E., que foi adotado
praticamente sem alterações pela S.J.V.E. (Society of Japanese Value Engineers) no Japão,
e na Alemanha foi desenvolvido um método pela V.D.I. (Verein Deutscher Ingeniure –
Associação dos Engenheiros Alemães), que foi normalizado pela D.I.N.
Além destes dois planos, que são os mais importantes e mais difundidos, existem muitos
outros criados para aplicações específicas, tais como:
a) Planos para ‘’Peças e Produtos’’
Miles (1960); Prendergost (1961); Departamento de Defesa dos E.U.A. (1963); Gage (1967);
Mikulak (1967); Ames(1968); Joineau (1968); Clawson (1970); Heller (1971); Toco/Fallon
(1971); Mudge (1971); Creasy (1971); Fasel (1972); Rye, Owen E. (1980).

Análise de Valor
b) Planos para “Processos e Serviços’’

Illman (1971); Groothuis (1977); King (1977); Lenef (1980).
c) Planos para “Economia de Energia”

Stainton (1979); Pumpelly (1980).
d) Planos para “Construções Civis e Instalações’

Public Building Services (E.U.A.) (1972); Macedo, Dobrow e O’Rourke (1978); Hart,
Zimmerman e Wohlscheid (1979).
e) Planos para ‘‘Desenvolvimento Organizazcional’’

Horrworth (1975); Friedman (1978); Higgins e Dice (1982).
f) Plano para a “Área Comercial”

Wasserman (1977).

Análise de Valor
6.2. O Plano de Trabalho da S.A.V.E./S.J.V.E.
Este plano de trabalho esta estruturado em 5 (cinco) fases, que correspondem a 5

(cinco) reuniões do grupo de trabalho. A descrição a seguir é apresentada no livro de
CIRCEU MARAMALDO – “Análise de Valores’’ - 2ª Edição 1983 – Editora Intercultural.
Fase 1 – Introdução
É a fase onde o Coordenador do Grupo deve coletar e manter disponíveis todas as

informações pertinentes ao objeto a ser analisado, a fim de facilitar os trabalhos e evitar
perda de tempo posterior. Essas informações são:
A – desenhos e especificações técnicas;

B – folhas de processo e dados de fabricação;
C – catálogos e folhetos, literatura, etc.;
D – amostras e componentes desmontados;
E – folhas de custos, cálculos, etc.;
F – dados de mercado, volumes, preços, etc.;
G – informações e dados sobre produtos concorrentes ou similares;
H- toda e qualquer informação ligada ao objeto que possa ser útil no desenvolvimento
do projeto de Análise de Valores.

Análise de Valor
Fase 2 – Análise dos Dados

Nesta etapa, todos os dados coletados, especialmente os mais relevantes para o estudo, são analisados pelo
grupo, com o objetivo de familiarizar todos os integrantes com o objeto em seus vários aspectos.
É nesta fase que se processa a descrição de todas as funções que o objeto desempenha, e a sua análise no
sentido de se encontrar os seus custos e determinar quais são as funções desnecessárias, e que portanto
podem ser eliminadas, ou ainda quais são as funções que devem ser otimizadas ou ter seu custo reduzido.
Fase 3 – Criatividade
Uma vez encontradas as funções que devem ser otimizadas seja quanto ao seu custo, como quanto ao seu
desempenho (dependendo do objetivo do trabalho), procede-se a procura de alternativas para essas funções,
utilizando-se processos de criatividade de grupo. Como base para o trabalho, o grupo deve-se orientar em
responder a seguinte pergunta:
-Como posso exercer essa função de forma mais barata (ou melhor) ?
Fase 4 – Julgamento
O grupo irá agora julgar as alternativas apresentadas na fase de criatividade, escolhendo as que mais
poderão atender aos objetivos, comparando cada alternativa com as exigências de projeto, de mercado, de
custos, etc.
Fase 5 – Planejamento do Desenvolvimento

Procede-se agora a um detalhado estudo de viabilidade técnica, econômica e mercadológica para cada uma
das alternativas selecionadas na fase anterior.
Dependendo dos resultados, o grupo poderá então encaminhar aos setores competentes, uma ou mais
propostas para estudo final de implantação.

Análise de Valor
1. Fase de Informação:
A função deste conjunto é de operar um equipamento num circuito de 110 V. Isto requer ligar e
interromper o circuito milhões de vezes. Ele liga o circuito com uma corrente máxima
inicial de 10 A, e interrompe com um máximo de 3A, e com uma indutância conhecida. Ele
opera em temperatura ambiente, normalmente seco e razoavelmente isolado de vibrações
causadas pelo equipamento.
O contato é usado em quantidade de 1 milhão, e a quantidade de prata necessária para
executar a função está bem determinada. A prata é comprada como peça acabada e é
soldada no suporte de latão.
Desenhos, especificações, nomes dos fornecedores, custos, quantidades programadas e toda
informação pertinente está disponível.
O custo é US$ 22,00 por mil peças. Como normalmente acontece com outros contatos
elétricos, a técnica usual é de prover a quantidade suficiente de prata na superfície de
contato e de fixar numa base de latão, que é ótimo condutor de eletricidade e tem eficiente
capacidade de dissipação do calor.
2. Fase de Análise
Fabricar este conjunto requer muito trabalho:
Uma fita de prata é colocada a uma fita de latão para depois ser recortada por estampagem
em botões de ¼ de diâmetro.
Estes, são calibrados e enviados pelo fornecedor. Fitas de latão são estampadas e recortadas
para fazer os suportes, e os botões são soldados a eles.

Análise de Valor
Somente o pequeno ponto de prata efetivamente realiza o contato; menos de um décimo da
área total.
Muitos contatos em novos produtos, mais modernos, em produção e operação semelhantes,
foram analisados.
Para baixos volumes, o contato como fabricado atualmente, faz sentido. Porém analisando
esses produtos mais modernos, também de alto volume e com projetos mais criativos,
conclui-se que US$ 22.000,00 por ano era um custo exagerado e inaceitável para a função
deste contato.
A função foi avaliada a US$ 10.000,00 por ano, ou US$ 10,00 por mil unidades.
Foi também concluído que, apesar dos contatos que formam o par com este, terem algumas
diferenças de projeto, estes também poderiam provavelmente utilizar a mesma solução
desenvolvida para o terminal objetivo da análise.
3. Fase de Criatividade
Toda possível solução ao problema é agora buscada. Aplicando intensivamente a capacidade
e a imaginação criativa, aproximadamente 100 diferentes alternativas podem ser geradas.
Este é um resultado viável de ser alcançado, seguindo-se um trabalho de criatividade
programado, por exemplo, para seguir a seguinte linha:
Pergunta:
Como poderia o circuito, com os requisitos de corrente, voltagem, indutância, vida,
temperatura e outras condições estabelecidas, ser satisfatoriamente ligado e interrompido um
número de vezes adequado?

Análise de Valor
Alternativas:
1. Usar fita de aço.
2. Usar fita de aço, na qual a prata é soldada, colada ou fundida.
3. Usar fita de latão ou cobre.
4. Usar fita de latão ou cobre a qual a prata é soldada.
5. Usar fio de aço.
6. Usar fio de latão ou cobre.
7. Usar fio ou fita de aço, latão ou cobre com banho de prata.
8. Usar fio de prata.
9. Soldar fio de prata numa base de aço, latão ou cobre.
10. Soldar fio de prata ao longo de uma fita de aço, latão ou cobre e recortar.
11. Soldar fio de prata ao longo de uma base de aço, latão ou cobre, recortar e calibrar.
12. Soldar fita de prata a uma fita de latão, cortar e calibrar.
13. Soldar fita de prata recortada ma forma de uma fita latão e recortar.
14. Usar rebites de prata em base de aço, latão ou cobre.
15. Soldar ou fundir bolas de prata sobre base de aço, cobre e latão.
16. Comprar os contatos atuais a preços melhores.
17. a 100. – etc.

Análise de Valor
4. FASE DE JULGAMENTO
Aqui surgem comentários que são típicos, porém não completos, tais como:
Alternativa 1: “Usar fita de aço’’
Aço não tem sido aceito como contato - elétrico satisfatório quando deve conduzir uma
quantidade de corrente por um número requerido de ciclos.
Alternativa 2: ‘’Usar fita de aço, na qual a prata é soldada, colada ou fundida’’
A forte crença da parte de técnicos especializados, de que deve-se usar metais não-ferrosos,
combinada com o problema do calor gerado pelo aço, faz desta alternativa uma das menos
desejáveis.
Alternativa 3: “Usar fita de latão ou cobre’’
Esta não foi considerada satisfatória para as condições de operação exigida.
Alternativa 4: “Usar fita de latão ou cobre a qual a prata é soldada’’
Provavelmente uma solução correta. É a forma que vem sendo feita atualmente. Outras
alternativas, mais para frente, utilizam esta alternativa com bases mais específicas.
Alternativa 5: “Usar fio de aço’’
Provavelmente contatos de elementos de aço com aço, não irão funcionar convenientemente
nas condições exigidas.
Alternativa 6: “Usar fio de latão ou cobre”
Provavelmente uma solução satisfatória. Todavia a forma tecnicamente acreditada, e mais
usual, é a de utilizar prata como ponto de contato para ligar e interromper circuito nas
condições exigidas.

Análise de Valor
Alternativa 7: “Usar fio ou fita de aço, latão ou cobre, com um banho de prata’’
É provavelmente uma boa alternativa. Se o banho pudesse ser obtido economicamente
e com a espessura adequada nos pontos de contato, poderia exercer a função a custos
mais baixos.
Alternativa 8: “usar fio de prata’’
Esta alternativa está fora de cogitação pelo seu custo elevado.
Alternativa 9: “Soldar fio de prata numa base de aço, latão ou cobre’’
Esta é uma alternativa que deve ser melhor investigada.
Alternativa 10: “Soldar fio de prata ao longo de uma fita de aço, latão ou cobre e
recortar’’
Esta alternativa deve ser investigada em um conjunto com a alternativa 9.
Alternativa 11: “Soldar fio de prata ao longo de uma base de aço, latão ou cobre,
recortar e calibrar’’
Esta também deve ser investigada com a alternativa 9
Alternativa 12: “Soldar fita de prata a uma fita de latão, cortar e calibrar”
É uma solução prática, porém não tão útil quanto a alternativa 13.
Alternativa 13: “Soldar fita de prata recortada na forma, a uma fita de latão e
recortar’’
É uma alternativa viável, e merece ser melhor investigada.

Análise de Valor
Alternativa 14: “Usar rebites de prata em base de aço, latão ou cobre’

Também viável, deve ser melhor investigada.
Alternativa 15: “Soldar ou fundir bolas de prata sobre base de aço, cobre ou latão’’
Viável, também deve ser investigada.
Alternativa 16: “Comprar os contatos atuais a preços melhores’’
Rever eficiência das compras.
5. Fase de Planejamento do Desenvolvimento

Conforme o exposto anteriormente, há indicações de ações que precisam ser tomadas para
melhor investigar as alternativas selecionadas. Isto requer uma programação para cada uma
das alternativas consideradas as mais viáveis de oferecer resultados.
Assim sendo, as alternativas 7, 9, 11, 13, 14 e 15 foram designadas a especialistas ou
fornecedores que, julga-se, dominam as tecnologias envolvidas.
Meios eficientes de identificar e selecionar esses especialistas, são a primeira necessidade.
Depois, deve-se prover esse pessoal com toda a informação pertinente e com a necessária
motivação para que eles proponham qualquer solução que eles julgam, irá satisfazer a
função requerida e também fornecer os custos.

Análise de Valor
Quanto a alternativa 16 , ela foi designada para o setor de compras, para ação.
Sempre que houver uma tentativa de realizar um trabalho específico, de uma forma
diferente do atual, novas perguntas surgirão.
A cada um de seus fornecedores ou especialistas foi designado um elemento de apoio para
fornecer informações ou orientações para adaptar a tecnologia deles função requerida. Suas
perguntas foram respondidas prontamente, e eles ficaram convencidos de que a Empresa
(fabricante do contato) faria todos os esforços para resolver qualquer problema e aplicar a
solução que efetivamente executasse a função pretendida pelo mínimo custo.
O resultado foi que várias das alternativas apontadas mostraram uma eficiência equivalente
aos requisitos da função, e a um custo mais baixo. Foi escolhida a alternativa mostrada na
‘’folha de sugestão’’ anexa, que apresentava os mesmos materiais funcionais da original. Era
uma peça intercambiável com ela, não requerida nenhuma mudança em outras peças e
reduziu os custos pela metade.
6.3. Plano de Trabalho da VDI (Norma DIN 69910)
A descrição deste plano é apresentada no livro de Dirceu Maramaldo – “Análise de Valores’’
2ª Edição – 1993 – Editora Intercultural.
A V.D.I. modificou um pouco o plano da S.A.V.E., incluindo uma fase de “Preparação’’, para
garantir um bom começo, e uma fase onde inclui, como encerramento, a implantação do
projeto finalmente aprovado.
Este plano é o mais recomendado, por ser mais detalhado e prático, embora na essência
seja semelhante ao anterior.

Análise de Valor
Fase 1 – Preparatória
Etapa 1: Escolha do objeto e Determinação da Tarefa
Dentre as várias oportunidades de aplicação da Análise de Valores porventura identificadas
na Empresa, trata-se de escolher aqui qual delas será executada. Qual será o objeto de
análise e o que se pretende obter com essa análise: uma redução de custos, uma
simplificação, desburocratização, melhoria do produto, etc.
Etapa 2: Determinação do Objetivo
Sabendo-se qual o objeto, e o que se pretende obter com a análise, pode-se determinar o
objetivo devidamente qualificado que se pretende atingir. Esse objetivo será expresso
sempre que possível em valores numéricos para:
-Quantidade
-Qualidade
- Custo
Etapa 3: Formação do Grupo de Trabalho
De posse dos dados acima, há agora plenas condições para se saber quais os melhores
elementos que deverão fazer parte do grupo de trabalho.
Os setores que devem estar representados neste trabalho, serão então consultados para a
designação e consequente liberação do elemento mais indicado.
Fase 2 – Informativa
Etapa 1 : Coleta de Informações
Esta etapa corresponde integralmente à fase I – Informação do plano da S.A.V.E.
apresentado anteriormente.

Análise de Valor
Etapa 2: Descrição das Funções

Aqui o grupo irá utilizar-se de processos de criatividade em grupo, para descrever todas
funções (com um verbo e um substantivo) que puderem ser identificadas no objeto.
Quanto mais completa for a lista de funções obtidas, melhore será a possibilidade de se
atingir o objetivo previamente estabelecido.
As funções serão analisadas e classificadas em:
-Principal
- Secundárias e
- Desnecessárias
Bem como em:
- De uso e
- De estima
Etapa 3: Determinação dos Custos das Funções

Trata-se de preceder a um julgamento subjetivo. Porém, com a participação de todos a fim de
garantir maior precisão, para determinar quanto custa ao fabricante do objeto realizar cada
uma das funções identificadas. Para cada função, poderá haver uma parcela de custo de
mão-de-obra, de materiais e de despesas gerais, devendo a soma dos custos das funções
coincidir com o custo de fabricação, ou seja, mão-de-obra, mais materiais e mais as despesas
gerais.

Análise de Valor
Fase 3 – Crítica
Processa-se aqui à crítica das Funções, ou seja um exame detalhado do entrelaçamento
entre os interesses do fabricante e de comprador ou usuário, no que diz respeito á
realizações das funções. Já estando classificadas as funções desnecessárias, e havendo
algum custo alocado a elas e só a elas, aí está a primeira e mais simples redução a se fazer:
basta eliminar essas funções e automaticamente estaremos eliminando os custos a elas
alocados.
Em seguida, processa-se à crítica para verificar se todas as funções exigidas pelo
comprador ou usuário estão plenamente realizados e se o seu custo está compatível com o
valor dado pelo usuário a essa função. Todos os desvios significativos devem ser objeto de
estudo mais detalhado, podendo-se é claro, por simplicidade, deixar de lado as funções que
apresentam baixo valor e baixo custo simultaneamente. Somente as funções assim
consideradas críticas, continuarão a ser consideradas para as próximas etapas do Plano.
Fase 4 – Criatividade
É nesta fase que, usando-se outra vez de processos de criatividade em grupo, procuram-se
alternativas de como exercer as funções críticas de forma mais barata ou mais satisfatória,
dependendo do objetivo previamente estabelecido.

Análise de Valor
Fase 5 – Analítica
Trata-se da análise do ponto de vista de viabilidade técnica, econômica e mercadológica
de todas as soluções encontradas na fase anterior, selecionando-se somente aquelas que
podem satisfazer a esses três campos.
Fase 6 – Planejamento
Etapa 1: Escolha de Soluções
De posse de todos os dados obtidos na Fase anterior, pode agora o grupo escolher qual
ou quais as soluções que considera viáveis de serem encaminhadas como propostas para
a implantação.
O principal fator de escolha é claro, é se a alternativa em questão atende aos objetivos
previamente estabelecidos.
Etapa 2: Apresentação da Solução
Utilizando formatos adequados e de acordo com os procedimentos internos da Empresa,
o grupo procede agora ao encaminhamento da proposta escolhida, oferecendo todos os
subsídios que o levou a selecionar essa alternativa.
Etapa 3: Acompanhante da Implantação
Um dos fatores de maior motivação para qualquer grupo força tarefa é poder acompanhar
e policiar a implantação de seus projetos. É também importante sua participação em
regime de consulta direta durante essa fase, a fim de se assegurar que tudo se passa
como efetivamente planejado. Deve então, haver uma forma sistemática de se manter o
grupo informado e em permanente contato com os setores envolvidos na implantação do
projeto.

Análise de Valor
6.4. “Metodologia Brasileira’’ ou ‘’Receitas de Bolo’’, de Dirceu Maramaldo
O Engenheiro Dirceu Maramaldo desenvolveu planos de trabalho para 4 (quatro)

aplicações básicas:
1. Análise de Valores para Racionalização e Desburocratização;

2. Análise de Valores para Análise e Resolução de Problemas;
3. Análise de Valores para Inovação, Adequação ou Nacionalização;
4. Engenharia de Valores.

Análise de Valor
6.4.1.Plano de Trabalho para

“Racionalização’’
No campo da racionalização, estão

atividades com a redução de custos
de produto, serviços ou sistemas, os
programas de economia e
simplificação, e o melhor
aproveitamento dos recursos
humanos, técnicos ou econômicos.
Este plano de trabalho está
estruturado em 6 etapas:

Análise de Valor
1ª Etapa: Procura de Oportunidades
Em toda Empresa ou organização, sempre há uma quantidade enorme de oportunidades
para racionalização, algumas bem evidentes e determinadas, e outras que embora não tão
visíveis, podem trazer resultados tão bons, ou muitas vezes melhores que as primeiras.
O primeiro passo para a prática da Análise de Valores em racionalização, algumas bem
visíveis, podem trazer resultados tão bons, ou muitas vezes melhores que as primeiras.
O primeiro passo para a prática da Análise de Valores em racionalização é exatamente a
busca e a preparação de uma listagem de oportunidades, evidentes ou não, para
racionalizar.
Essa tarefa vai-se tornado cada vez mais necessária à medida que a prática da Análise de
Valores se difunde na organização e os projetos e multiplicam . Porém sempre haverá
projetos de importância a realizar, mesmo depois de muitos anos de prática de
racionalização, pois as necessidades se renovam e o campo é interminável.
Esta Etapa se desenvolve em duas fases:
1ª Fase: Escolha dos objetos e listagem
2ª Fase: Determinação dos objetivos
A primeira fase é a procura de oportunidades, realizada até a definição de todos os objetivos
possíveis de racionalização, ou de uma listagem substancial para o desenvolvimento dos
estudos posteriores. É claro que esta fase pode ser realizada cobrindo-se toda a empresa;
Porém, a equipe ou pessoa encarregada de executá-la, deve se restringir a um setor apenas
por vez, a fim de executar uma procura mais minuciosa e eficiente.

Análise de Valor
Essa procura pode ser feita por um dos seguintes critérios, ou pela combinação
deles:
1. Por simples indicação, recomendação ou consultas.
2. Cada chefia, cada elemento dentro de uma organização, já possui inúmeras
oportunidades de racionalização de seu conhecimento, e que podem servir de
ponto de partida para a elaboração da listagens específicas, obtidas pelo
método de “Brainstorming’’ Individual.
A segunda fase deve ocorrer simultaneamente com a primeira, ou seja, cada
objeto claro e determinado, e se possível quanto a:
- custos
- Quantidade
- Qualidade
- Prazo
O próprio elemento que indica ou identifica a oportunidade, deve ser consultado
quanto ao objetivo esperado a ser atingido pela racionalização.

Análise de Valor
Esse objetivo, um para cada objeto listado, deve ser reconhecido e aceito por todos
quantos estejam envolvidos com o objeto, com o intuito de manter o envolvimento e o
interesse de todos no programa.
A primeira etapa, ou seja a procura de oportunidades, estará terminada quando houver
uma listagem de objetos, cada um com seu objetivo de racionalização claramente definido
e reconhecido por todos, dos quais será escolhido um para tentativa de análise.
2ª Etapa: Priorização (D.E.I.P.)
Uma tarefa sempre aparentemente difícil de ser realizada, é a seleção por prioridade entre
as várias oportunidades para racionalizar.
Entre os vários objetos para estudo de redução de custos, por exemplo, será o mais
importante para a análise, aquele que apresenta a possibilidade de obter a obtida na
primeira etapa, aquele ao qual o grupo irá se dedicar em primeiro lugar? Como evitar as
influências pessoais nessa escolha?

Análise de Valor
Não é, no entanto, uma tarefa difícil, e pode ser realizada com simplicidade pelo método “D.E.I.P’’. Esse
método é uma derivação do método apresentado por D. Maramaldo em “Análise de Valores’’, tendo sido
apresentado por Duilio H. Pinton no livro “Engenharia de Valores – Vetor de Competitividade’’. Este
método permite que cada integrante da equipe de projeto estabeleça um debate, baseado nas
informações apresentadas, são atribuídos os pesos consensuais da equipe para cada proposta de
projeto.
Métodos “DEIP’’ de Priorização de Projetos

Pesos D E I P
Dificuldade Economia Interesse Prazo de
Técnica Estimada Estratégico Realização
10 Extremamente Muito Elevada Muito Muito Curto
Fácil Acima de Alto Abaixo de
8 Muito Elevada Alto Curto
Fácil Até Até
5 Difícil Razoável Médio Médio

3 Muito Baixa Baixo Longo
Difícil Até Até
1 Extremamente Muito Baixa Muito Muito Longo

Difícil Abaixo de Baixo Acima de

Análise de Valor
Estes pesos são multiplicado entre si para cada proposta de projeto. O maior produto
indicará o projeto a ser desenvolvido, conforme o exemplo a seguir:
Priorização de Projetos
Projetos D E I P DxExIxP
1. Reduzir o custo do produto A em 15% 8 5 8 10 3200
2. Agilizar a emissão de RM’s em 20% 10 3 10 3 900
3. Reduzir o refugo do suporte E.46 em 40% 3 8 5 10 1200
4. Diminuir a reposição das esferas U/20 em 1 10 10 1 100
5%
5 1 3 8 120

Análise de Valor
3ª Etapa: Análise de Funções

Trata-se da etapa mais importante da Análise de Valores, e antes de realizá-la, a fim de
reduzir o tempo em reuniões do grupo de análise, sugere-se que seja feita uma completa
coleta de dados relevantes para a análise, referentes ao objeto selecionado na etapa
anterior.
Estes dados devem cobrir ao máximo as possibilidades, informações e detalhes sobre:
-Custos
- Desenhos, Especificações, etc.
- Formulários, Organogramas, Fluxogramas, etc.
- Modelos, amostras.
- Métodos e processos.
- Procedimentos.
- Dados mercadológicos e econômicos
- Produtos concorrentes ou similares.
-Etc.

Análise de Valor
A Análise de Funções se processa em seis fases distintas:
-1ª Fase: Descrição das Funções
- 2ª Fase: Classificação das Funções
- 3ª Fase: Custos das funções
- 4ª Fase: crítica da Realização das Funções
- 5ª Fase: Criatividade: Busca das Alternativas
- 6ª Fase: Formação das Alternativas Viáveis
1ª Fase: Descrição das Funções

Quanto mais completo for o grupo nesta fase, mais fácil será, e maior a possibilidade de
êxito terá a análise.
Recomenda-se então que o grupo lance mão de todos os recursos possíveis, inclusive com
a participação de especialistas, para a execução desta fase.
2ª Fase: Classificação das Funções
Funções de uso ou estima, principais ou secundárias e necessárias ou desnecessárias.
São as identificações a serem feitas. Esta classificação é importante para um perfeito
entendimento do papel de cada função no objeto, e sua participação no valor do mesmo.
3ª Fase: Custos das Funções
Dependendo do objeto e da finalidade, o custo pode ser determinado em reais, em tempo,
em número de operações, etc.; ou seja, racionalizar (reduzir custos, economias,
simplificações, etc.).

Análise de Valor
Exemplo das fases anteriores:
Exemplo de descrição de Funções: Óculos de Segurança
Nº Componente Descrição de Funções U Custo das

Verbo + Substantivo E Funções
1. Conjunto de Lentes U 8,0
1.1. Lente Esquerda Proteger os olhos U 42,00
1.2. Lente Direita Permitir a Visão
2. Conjunto de Armação Fixar as Lentes U 8,0
2.1. Suporte das Lentes Posicionar os Óculos U 8,0
2.2. Haste Direita Posicionar os Óculos U 10,0
2.3. Haste Esquerda Suportar o Suporte das Lentes U 2,0
Prender nas Orelhas
U 4,0
Suportar Anteparos
U -
2.4. Conjunto Dobradiça Unir Haste U 1,0
Permitir Articulação U 9,0
2.5. Rebites Fixar Dobradiças U 0,5
Prover Ornamentação E 2,5
3. Conjunto Anteparos Proteger os Olhos U 3,0
3.1. Anteparo Direito Permitir a Visão U 1,0
3.2. Anteparo esquerdo
4. Gravação Identificar Fabricante U 1,0

Análise de Valor
Função Componentes Cr$

a) USO
Permitir a Visão 1.1~1.2.~3.1.~3.2 43,0
Posicionar os Óculos 2.1~2.2.~2.3. 18,0
Permitir a Articulação 1.1.~1.2.~3.1.~3.2. 11,0
Fixar as Lentes 2.4. 9,0
Prender nas Orelhas 2.1. 8,0
Suportar o Suporte das Lentes 2.2.~2.3. 4,0
Unir Haste 2.2.~2.3. 2,0
Identificar Fabricante 2.4. 1,0
Fixar Dobradiças 4. 1,0
2.5. 0,5
b) ESTIMA
Prover Ornamentação 2.5. 2,5

Análise de Valor
Exemplo das fases anteriores:

Análise de Valor
4ª Fase: Crítica da realização das Funções
É a fase onde se compara o valor para o usuário com o valor de custo do objeto. Aqui se
busca identificar as funções onde o custo, seja ele em reais, em tempo ou número de
operações, pareça alto e acima do que deveria ser, conforme a expectativa do grupo. Nesta
fase, cada função recebe uma crítica sob o aspecto comparativo de como é contra como
deveria ser: sobre o que falta ou o que sobra, e portanto pode ser eliminado.
Selecionam-se então as funções que devem ser:
-Eliminadas
- Modificadas
-Acrescentadas
As funções a serem eliminadas, serão desnecessárias, mas somente se a sua eliminação
não causar mudanças ou alterações que aumentem o custo em cruzeiros, tempo ou número
de operações, ou que compliquem a realização de outras funções necessárias.
Toda vez que for identificada uma falha no valor do objeto, pela falta de uma função
requerida pelo usuário, ou por má execução da mesma, esta deverá ser identificada para ser
acrescentada, desde que não represente um aumento no custo final do objeto.
5ª Fase: Criatividade: Busca das Alternativas
A relação das funções a modificar e a acrescentar elaborada na fase anterior, será objeto de
um estudo de criatividade, com o objetivo de se encontrar alternativas que reduzam seu
custo, ou simplifiquem a burocracia.
Para cada função a modificar, deve o grupo procurar alternativas de como exercer essa
função da maneira mais satisfatória, ou seja, com menor custo ou mais simples.

Análise de Valor
Após examinar cada função a modificar, ou seja, reduzir seu custo ou simplificar sua
burocracia, poderá o grupo ocupar-se em buscar alternativas de como exercer novas funções
que eventualmente foram detectadas como necessárias na fase anterior, e não oferecidas
pelo objeto.
Nesta fase, procuram-se apenas listar alternativas, sem a preocupação com a viabilidade
técnica ou econômica, e quanto maior for essa lista, maior serão as possibilidades de
sucesso.
6 ª Fase: Formação das Alternativas Viáveis
De posse da listagem de alternativas para modificar ou acrescentar novas funções, deve
agora o grupo analisar todas elas, eliminando as que possuem evidência de inviabilidade,
modificando conforme surgirem novas ideias e, finalmente, combinado as alternativas de
várias maneiras, a fim de elaborar novas formas para o objeto.
Serão então estabelecidas várias prováveis soluções para a racionalização do produto ou
serviço, devendo-se agora proceder-se à análise de viabilidade econômica e técnica de cada
uma delas, antes de se passar para a quarta etapa do programa.

Análise de Valor
4ª Etapa: Escolha da Solução (F.I.R.E.)

Dentre as várias soluções consideradas viáveis na etapa anterior deverá ser
selecionada uma ou mais, que o grupo considere como possíveis, e que deve ou devem
ser apresentadas como proposta de racionalização ou desburocratização do objeto.
Os valores de investimento, o resultado final esperado e a exequibilidade ou viabilidade
de implantação que depende das dificuldades previstas para esta implantação são os
outros fatores considerados para o cálculo do valor do F.I.R.E., que se obtém pela
multiplicação dos valores de cada fator.
A proposta de mais alto valor de F.I.R.E, ou as várias que obtiverem esse valor mais
alto, ou de valores próximos, podem ser consideradas para a apresentação final.

Análise de Valor
Pesos F I R E
Funções Investimento Resultado Exequibilidade
10 Desempenha Nenhum Acima do Extremamente
todas as funções Estimado Fácil
necessárias
8 Não se Aplica Pequeno Conforme Muito Fácil
(zero) Abaixo de Estimado
5 Não se Aplica Razoável Pouco Abaixo do Fácil
(zero) Até Estimado
3 Não se Aplica Alto Razoavelmente Difícil
(zero) Acima de Abaixo do
Estimado
1 Não se Aplica Muito Alto Muito Abaixo do Muito
(zero) Acima de Estimado Difícil
Observando os F.I.R.E., a equipe de projeto, através de debate, atribuirá pesos relativos para
cada um dos fatores em cada alternativa, conforme exemplo a seguir:

Análise de Valor
Escolha da Proposta
Alternativa F I R E FxIxRx
E
1. Subst. Do Sub - Conj.A/23 por Circuito 10 8 5 8 3200
Int./Carcaça de Alumínio
2. Manter Sist. Mecânico .Trocando Rol. Por Bucha 10 5 3 3 450
Sinterizada
3. Eliminar Velocidade 2 com retirada do Sub – Conj. 0 10 8 10 0
A/23
4. Eliminar Mecanismo de Transmissão do Eixo 10 3 10 5 1500
Came Principal
5. Bratzclatze was there Trocando a carcaça de 10 8 8 1 640
poliuretano
5ª Etapa: Encaminhar a Solução

As propostas selecionadas na etapa anterior, deverão ser encaminhadas dentro das normas
da organização, porém com todos os detalhes levantados durante o processo, a fim de
facilitar a análise e eventual aprovação pelo órgão competente da Empresa.

Análise de Valor
6ª Etapa: Acompanhar a Implantação
Esta etapa é acrescentada como parte da Análise de Valores, porque o método somente
deve ser considerado completo quando a solução estiver implantada e seus resultados
comprovados.
Durante a fase de implantação pode ser importante a participação do grupo para esclarecer
dados, analisar novas alterações que se façam necessárias e, acima de tudo, manter-se
informado e atualizado, sobre o andamento da implantação.
É da maior importância a motivação assim gerada, bem como os conhecimentos e dados
adquiridos para futuros projetos de Análise de Valores. Somente quando a implantação
termina e os resultados são comprovados, que o grupo poderá considerar sua missão
cumprida.
6.5. Criatividade
Para um adequado desenvolvimento de um Plano de Trabalho na Análise de Valor é
fundamental o conhecimento do processo criativo.
Pelo que já foi exposto, fica da criatividade, claro que a aplicação individual ou em grupo,
acontece repetidas vezes no processo da Análise de Valor, havendo uma dependência
direta dos resultados dessa criatividade com os resultados finais do projeto.
Algumas das técnicas de geração de ideias que podem ser utilizadas são:
Brainstorming - Brainstorming Aberto Reverse Brainstorming
Método 6.3.5. (Brainwriting) Synectics
Brainstorming com recuperação Brainstorming Individual
Clínicas e Centros de criatividade
Ábaco Eurístico, Método do Analogismo, etc.

Análise
de
Projetos
de
Investimentos

Análise de Projetos de Investimento
Efeitos de Imposto de Renda

Após ter sido entendido o conceito de depreciação sob os pontos de vista físico e contábil,
pode-se agora avaliar a influência que o Imposto de Renda provoca no fluxo de caixa. A rigor,
o “Imposto de Renda’’ é uma saída de caixa proporcional à renda tributável (lucro antes do
Imposto de Renda e, como tal, deve ser considerada nos fluxos de caixa).
A depreciação, embora seja um custo de produção, não se caracteriza como um desembolso,
isto é, uma saída de caixa. Os valores correspondentes à depreciação seriam, teoricamente,
acumulados em um fundo denominado FUNDO DE DEPRECIAÇÃO é a de permitir, ao se dar
baixa de um bem depreciável, o valor monetário correspondente contabilizado nesse fundo
seja suficiente para a aquisição de outro bem similar.
A depreciação de um equipamento pode acontecer por desgaste ou por obsolescência
tecnológica. Atualmente, a obsolescência tecnológica tem levado as empresas a
questionarem as taxas definidas pelas legislação brasileira e o método de depreciação linear.
Os E.U.A., Japão e Alemanha tem adotado a depreciação exponencial com percentuais de
depreciação mais acelerados no início para incentivar as empresas a modernizarem os seus
parques industriais.
Para efeito de elaboração de um fluxo de caixa, o fato importante é que a ‘’depreciação’’ tem
que ser acrescida ao ‘’lucro antes do I.R.’’ para complementar o ‘’fluxo de caixa antes do I.R.’’
e permitir a geração do ‘’fluxo de caixa após I.R.’’

O procedimento é bastante simples:
a) Explicite a parcela referente à depreciação e exclua-a do ‘’fluxo de caixa antes do I.R.’’ para
obter a renda tributável.
b) Calcule o I.R. fazendo incidir sobre a ‘’renda tributável’’ a alíquota correspondente.
c) Calcule o ‘’fluxo de caixa após o I.R.’’ subtraindo o valor do I.R. do fluxo de caixa do I.R.
Exemplo: Suponha-se um projeto que demande Investimento Inicial da ordem de $10.000 na

compra e instalação de determinado equipamento. O equipamento em questão deverá gerar
superávit de caixa de $3.000/ano durante a vida útil do projeto. A vida útil do equipamento
está estimada, em condições normais de uso, para cinco anos. Mesmo podendo ser
depreciado totalmente, após cinco anos de uso o equipamento ainda deve ser apresentar um
valor residual igual a 10% de seu valor original. Analisar a atratividade do projeto s ea alíquota
do Imposto de Renda for de 30% e a TMA da empresa, após Imposto de Renda, for de 8% ao
ano.
Solução:

Efeitos da Fonte de Financiamento

Os projetos podem evidentemente ser executados integralmente com recursos próprios. Nos
casos de indisponibilidade de recursos próprios e/ou alta atratividade das fonte de
financiamento, parte-se para o financiamento de parte de todo o projeto.
O financiamento do tipo PRICE, SAC ou qualquer outro, tem evidentemente implicações no
resultado econômico do projeto, que podem ser aliviados.
No caso de financiamento existem ajustes simples no fluxo de caixa que podem ser
descritos da seguinte forma:
a) Determinar o valor da amortização e do juro contido em cada prestação do
financiamento.
b) Do ‘’fluxo de caixa antes do I.R.’’, subtrair os valores do juro e da depreciação, para se
chegar ao valor da renda tributável.
c) Calcular o I.R., fazendo incidir sobre a ‘’renda tributável’’ a ‘’alíquota’’ correspondente.
d) Do ‘’fluxo de caixa antes do I.R.’’, subtrair os valores da amortização, do juro e do I.R.,
para se chegar ao ‘’fluxo de caixa após financiamento e I.R.’’

Exemplo: Um projeto que demanda investimento inicial de $25.000 e que propiciará

benefícios líquidos anuais da ordem de $4.500, por dez anos, pode ser integralmente com
capital próprio, ou pode utilizar recursos de financiamento. Por imposição da linha de
financiamento disponível, a empresa só pode financiar 80% do valor do investimento inicial. O
Sistema de Amortização utilizado pela instituição financeira é o SAC, prazo de amortização de
oito anos e com juros de 8% ao ano. Se a TMA da empresa é de 9% ao ano, verificar qual a
melhor forma de financiar esse projeto.
Solução:
a) Projeto com recursos próprios

Risco e Incerteza
Um fato real, e que introduz uma nova dimensão na análise de projeto de investimentos, é a incerteza e a
falta de controle absoluto sobre a forma com os eventos irão acontecer no futuro. Pode-se fazer previsão
sobre o comportamento futuro de determinados eventos, mas não se pode determinar exatamente quando e
em que intensidade eles deverão ocorrer. Apesar da incerteza, o investidor tem de decidir, à luz das
informações presentes disponíveis, qual o melhor curso de ação a ser tomado.
Nas análises anteriores tinha-se como pressuposto básico um conhecimento determinístico dos elementos
que compõem o fluxo de caixa, ou seja, conhecia-se com certeza qual a taxa de desconto a ser utilizada,
qual iria ser a duração dos projetos e quais seriam a receita e os custos em cada período. Sabe-se, no
entanto, que na maioria dos projetos que os valores determinísticos não passam de aproximações ou
médias de valores. Esta abordagem é, evidentemente, frágil e a solução de contorno é se utilizar das
técnicas que levam em conta a ‘’aleatoriedade’’ dos elementos que compõe o fluxo de caixa de um projeto
de investimento.
Embora na prática eles se confundam, academicamente, os termos ‘’risco’’ e ‘’incerteza’’ são diferentes. O
termo ‘’incerteza’’ é utilizado quando se conhece nada sobre o comportamento futuro dos eventos. E os
termos ‘’risco’’ quando se conhece, pelo menos, distribuição de probabilidades de comportamento futuro dos
eventos.
É evidente que uma situação de absoluta incerteza não ocorre. No mínimo, conhecer-se os limites de
variação dos possíveis valores futuros que os eventos poderão assumir:
As técnicas mais conhecidas para tratar com risco e incerteza são:
-Análise de sensibilidade
- Geração analítica da distribuição de probabilidade do VLP
- Geração numérica da distribuição de probabilidade do VLP

Análise de Sensibilidade
. Poucos componentes do fluxo estão sujeitos a um projeto de pequeno grau de aleatoriedade .
Pequenas variações da T.M.A.,
Ou no investimento inicial,
Ou nos benefícios líquidos,
Ou no prazo do projeto.
Exemplo: Não se tem certeza do valor da taxa de desconto a ser utilizada, mas aceita-se uma
variação de 8% a 10%.
Procedimento: VARIAR, UM DE CADA VEZ, os PARÂMETROS DE ENTRADA, resolver o
problema.
ANALISAR os RESULTADOS nas faixas de variação consideradas.
Geração Analítica do VLP

Procedimento: Obter a FUNÇÃO DENSIDADE DE PROBABILIDADE DO VLP.
Distribuição de
Geração Analítica do VLP (conhecer)
Probabilidade do “Fluxo de
Benefícios’’
Valor Médio e variância de
cada um dos componentes
do “Fluxo de Benefícios’’

TEOREMA DO LIMITE CENTRAL

A soma de n variáveis aleatórias ‘’independentes’’ tende para uma distribuição normal com
média igual à soma das médias e variância igual à soma de variâncias.
Distribuição Beta: Funções de probabilidade para representar cada um dos benefícios

líquidos do fluxo de caixa.
Parâmetros de Caracterização da Distribuição Beta:
a – valor mínimo
m – valor mais provável
b – valor máximo
μj = (a = 4m + b) / 6
σ ² = [ (b – a) / 6] ²
A distribuição Beta é definida por 5 parâmetros.

Esta tentativa é uma simplificação válida, na qual estão fixados os outros 2 parâmetros.

Geração Numérica do VLP

A abordagem analítica em se estimar o VALOR MÉDIO e a variância dos
elementos do fluxo de benefícios.
Normalmente a estimação de valor médio não é muito difícil, o que não ocorre com
a estimação da variância. Neste caso, a alternativa é a utilização de abordagem
numérica para a geração da Função Densidade de Probabilidade do VLP.
Abordagem numérica
A abordagem numérica é uma abordagem experimental, isto é, geram-se diversos
cenários que obedeçam às características do fluxo de caixa e, posteriormente,
sistematizam-se os resultados dos experimentos em tabelas e gráficos.
Esta abordagem também é conhecida como simulação.
Nas simulações geram-se, através de geradores de números aleatórios, valores
para os elementos do ‘’fluxo de benefícios’’, segundo a função densidade de
probabilidade que os caracteriza.


“ANÁLISE ECONÔMICA DA MANUTENÇÃO’’
1. Custo de “Ciclo de Vida dos Equipamentos” – (LCC)
2. 1.1. Introdução
Até hoje, em grande parte das Empresas, constata-se que a compra é feita considerando-se apenas o
custo inicial dos equipamentos, deixando-se de considerar os demais custos futuros que incorrerão
durante a vida útil dos equipamentos.
Observa-se que em muitas situações o custo de aquisição de equipamentos pode ser pequeno se
comparado com os custos de manutenção e operação durante a vida útil ou ciclo de vida do
equipamento.

O correto é, no momento da aquisição, levar em conta, além do custo de

aquisição, os demais custos que incorrerão durante a vida útil dos
equipamentos.
Atualmente, verifica-se uma nova tendência, principalmente na aquisição de
equipamentos muito caros (aeronaves, caminhões, etc.), de se analisar o custo
total do ciclo de vida do produto.
Quando se compra um equipamento, compra-se também os encargos de
manutenção. Por isto é fundamental a participação de representantes da
manutenção nas etapas de projeto de instalações e de aquisição de
equipamentos.

Análise Econômica
da
Manutenção

Análise Econômica da Manutenção
1.2. Conceito do Custo de propriedade
O custo de propriedade é a soma de todos os custos que incorrerão durante a vida útil do equipamento,
incluindo-se desde custo de aquisição até o custo de desativação e remoção.
1.3. Conceito do LCC
O custo do ciclo de vida, ou LCC (Life Cycle Cost) de um produto, é a soma de todos os custos para se
adquirir e possuir o produto ao longo de toda a sua vida útil, isto é, o ‘’custo de propriedade’’ de um
equipamento ou sistema, descontando-se as receitas oriundas daquele produto.
O CCV ou LCC é uma excelente ferramenta de apoio à decisão, pois visualiza e acumula todos os dados
econômicos obtidos ao longo da vida total do equipamento.


t0 = Colocação em serviço
t0, tl = Período de exploração deficitária
tl = Amortização do investimento
tl, tl2 = período de rentabilidade
tN = Idade de ganho máximo
t2 = Início da exploração deficitária
Investimentos Pagamentos
1.4. Composição do LCC Empréstimos
Despesas
Reais Pessoal
Operacional
Consumos
Custo de manutenção preventiva
CCV (LCC) Custo de Custo de manutenção

Falha corretiva
Custo de perda de produção
Receitas Faturamento dos serviços prestados

Valor residual após vida útil

1.5. Modelo Genérico para a Composição do LCC
Existem diversos modelos, que variam em função do tipo de equipamento e das
circunstâncias da aquisição. Cada organização deve possuir o(s) seu(s) modelo(s), em função
dos seus critérios próprios para avaliação de comprar e apropriação de custos.
Modelo Genérico:
CCV = Σ Cj
Onde : CCV = valor do custo total do ciclo de vida
n = número dos diferentes custos que incorrem durante a vida útil do equipamento
Cj = representa os diferentes custos que incorrem durante a vida útil do
equipamento, que podem ser:

-Custos de pesquisa e desenvolvimento

- Custos de fabricação e instalação
- Custo de operação
- Custos de manutenção
- Custos de baixa do ativo e remoção após vida útil
- Custo de aquisição
- Custos de transporte e seguro
- Custos de treinamento
- Custos de comissionamento
- Custos de investimento
- Custos das falhas
- etc.

1.6. CLL Típico

Custo Total do ciclo de vida vida útil operacional
econômica
1.6.1. Custos
Custo de aquisição - pagamento
- empréstimo/juros
Custos de transporte
Custo de instalação e
Custo de colocação em serviço (comissionamento)
Custo de possuir Depreciação Operacional

Remuneração Capital
Imposto/RGR

Custo de manter
Manutenção -Mão de obra

(preventiva e corretiva) - gastos gerais (rateio custos fixos)
- Materiais de consumo
- Serviços de terceiros
- Custos de propriedade: - oportunidade
- estoques (sobressalente)
- ferramentas
- instrumentos
- veículos
- equipamentos
Programada
Custo de interrupção
Forçada (falha)

Custo de operar -Custo de baixa do ativo e remoção após vida útil.

Outros custos - Custo de venda, caso possua valor residencial e
mercado para venda.
1.6.2. Receitas
- Faturamento sobre o serviço prestado
- Valor residual (receita e venda)
- Benefício Fiscal
Ganhos com redução do custo de manter e operar.


1.7. Análise de alternativas de aquisição
1.7.1. Valor presente do LCC
Para se decidir sobre mais de uma alternativa de aquisição de um determinado tipo de
equipamento, é necessário, evidentemente, comparar todos os seus custos numa mesma
base de tempo.
Neste caso, o ‘’valor presente do custo total do ciclo de vida’’ é a soma dos valores presentes
de todos os custos que serão incorridos durante a vida do equipamento, é a ferramenta
adequada.
Considerando-se apenas os custos de aquisição e manutenção tem-se:
CCV (vp), = V0 + Cm (vp) – VR(vp)
Onde:
CcV(vp) = valor presente do custo total do ciclo de vida
V0 = valor de aquisição
m
Cm(vp) = Σ Cm (n)
n=1 (1 + i)n
Onde:
Cm (n) = Custo de manutenção no período n
VR(vp) = Vr
(1 + i)m

Ex.: Deseja-se comprar um equipamento com as seguintes características:

Valor de venda: ......................$1.000
Vida útil estimada..................15 anos
Valor residual estimado:........$100
Custo médio anual de
manutenção estimado...........80
Taxa anual de juros:................10%
Calcular o ‘’valor presente do custo total do ciclo de vida do equipamento’’.
Solução:
a) Cálculo do’’ valor presente do custo médio de manutenção Cm(vp):
Cm(vp) = Cm 1-(1+i)
-m
= 80 1-(1+0,1)
i 0,1
Cm(vp) = 608,5$
b) Cálculo do valor presente do valor residual após 15 anos de utilização:
V R(vp) = Vr = 100 = 23,9$

(1+i)m (1+0,1)15

c) Cálculo do valor presente do custo total do ciclo de vida do equipamento ao longo de 15

anos de uso:
CCV(vp) = Vo + Cm(mp) – VR(vp)
= 1000 + 608,5 – 23,9

= 1.584,6 US$

1.7.2. Análise de oportunidade

Este é um método gráfico utilizado também para avaliar alternativas concorrentes.
Neste método separam-se os ‘’custos de cada máquina’’ em ‘’custos fixos’’ e ‘’custos
variáveis’’. Em seguida plota-se no ‘’gráfico de oportunidade’’ os ‘’custos totais’’, de cada
máquina, em função do parâmetro segundo o qual os ‘’custos’’ variam (unidade produzidas,
horas de operação, etc.).
Máquina II
Custos
Custo
Totais
Fixo Máquina I
Máquina I
Custo
Fixo
Máquina II
Ponto de
P (parâmetro de variação)
Oportunidade
O ponto de oportunidade corresponde ao valor do parâmetro, segundo o qual os custos

variam, que separa as faixas vantajosas de cada uma das alternativas.

2. Análise de “Parâmetros da Manutenção’’ em função do ‘’custo’’

2.1. “Quantidade e “Complementaridade’’ da “Manutenção’’ (preventiva e corretiva) em
função do ‘’custo’’.
2.1.1. Decisão de implantação da manutenção preventiva.

a) Custo da Manutenção Corretiva
CMC = Custo total da manutenção corretiva

CDC = Custo direto da manutenção corretiva
CF = Custo da falha
λ = talha de falha
T = tempo de funcionamento
b) Custo da Manutenção Preventiva

b.1) Custo da preventiva
CMP = T CDP
ti
CMP = Custo total da preventiva
CDP = Custo direto da preventiva
ti = Periodicidade de intervenção

Obs: Caso a manutenção preventiva provoque perda de produção, este valor deve ser
considerado na análise.
Neste caso,
CMP = T (CDP + Cpp)

ti
b.2) Custo da corretiva residual
CCR = (CDC + CF) λR T
CCR = Custo total da corretiva residual

λR = taxa de falha residual

b.3) Custo total com preventiva
CTP = CMP + CCR
CTP = T CDP + (CDC + CF) λR

ti
c) Decisão de implantação da preventiva
Se CMC > Ctp
(CDC + CF) λ .T > T CDP + (CDC + CF) λR

ti
(CDC + CF) (λ – λR) > CDP

ti
λ – λR > CDP . 1
CDC + CF ti

2.1.2. Otimização da Manutenção
Custos CPP
CASO 1 CASO 2
CM
Δ CM2
Δ CPP1
Δ CPP2
Δ CM1
1 2 3 4 nível de manutenção
Cm = Custo de manutenção
Cpp = Custo de perda de produção

Caso 1: Δ CPP1 > Falta de manutenção

Δ CM1
Caso 2: Δ CPP2 < Excesso de manutenção

Δ CM2
Portanto:
Se ΔCM < ΔCPP Falta de manutenção
Se ΔCM > ΔCPP Excesso de manutenção
Se ΔCM ~
= ΔCPP Nível (quantidade) otimizado de manutenção

Não houve Houve
suficiente preventiva
Custos preventiva demais Custo total otimizado
Custo devido a ações preventivas
Custo devido à corretiva

(direto + indireto)
Preventiva 0 30 % 60 % 90 % Divisão
Corretiva 100 % 56 % 29 % 5 % das horas
Nível ótimo de preventiva

Dependendo das características dos equipamentos e instalações e manutenção preventiva

‘’pode’’ reduzir o tempo total de parada para a manutenção (programada e intempestiva),
reduzindo desta forma, o custo total (manutenção + perda de produção).
A manutenção preventiva reduz o custo total (manutenção + perda de produção), quando o

custo da perda de produção em função das paradas intempestivas é maior que o custo da
perda de produção em função de paradas programadas.
Na definição da quantidade de manutenção preventiva deve-se, ainda, levar em conta a

eventual ocorrência de custos não-monetários.
2.2. “Tempo para reparo’’ em função do ‘’custo’’
Custo
mínimo
t
TTR mínimo TTR econômico

CA + CP
Custo do Ciclo de Vida
CA
Zona
de
Otimização
Econômica CP
Confiabilidade

2.4. “Disponibilidade’’ em função do ‘’custo’’.
Custos de falhas
Custo de perda de produção
Zona de Custo de reparo

Otimização
Econômica
0 2 4 6 8 10 12 14 16 18 20 22 TAN
(em horas de parada)
Do
Disponibilidade 1 0,99 0,98 0,97 0,96 0,95

operacional
Disponibilidade
econômica

CF(V) = NF x t (CmR + CMPP)
Onde:
CF(V) = Custo de falha durante a vida útil
NF = (N° de falhas)/ ano
t = Tempo estimulado de vida útil anos
CmR= Custo médio do reparo
CmPP = Custo médio de perda de produção

Substituição
de
Equipamentos

Substituição de Equipamentos
O nome consagrado Substituição de Equipamentos deve ser entendido de uma

forma mais ampla:
Substituição Baixa e Substituição
Equipamentos Ativos fixos Equipamentos

Bens capitais Máquinas
Instalações
Ferramentas: Matemática Financeira
Engenharia Econômica ( Análise de Investimentos)
Contabilidade de Custos.
Decisões: Análise Técnica

Análise Econômica – financeira
Análise de Fatores imponderáveis (experiência)
Informações: Custos de aquisição (capital)

Custos de operação e manutenção

Dificuldades
Os Métodos e Técnicas Quantitativas = Dados e

para Análise Econômica de Equipamentos Informações de Custo
Custos de
Aquisição >>> Custos de
Operação e Manutenção
Ausência de mercado secundário
O valor de mercado secundário é de difícil mensuração.

Consequências
Enfoques exclusivamente Decisões

Técnicos Subótimas
Decisões a postergar a substituição dos ativos, desconsiderando a época economicamente

mais vantajosa.
Resultados são otimizados no curto prazo que, muitas vezes, comprometem a empresa no
longo prazo (perda de competitividade).
Manutenção Rentabilidade
Anti-econômica Valor artificialmente (Retorno sobre o Investimento)
de bens de capital baixo do ativo artificialmente alto

Conclusão
Os aspectos técnicos são determinantes em muitos casos, principalmente nos

casos de obsolescência tecnológica.
No entanto, na maioria dos caos, as melhores decisões só podem ser alcançadas

se os aspectos econômicos e financeiros forem considerados.
As análises técnica e econômica – financeira embora indispensáveis, muitas vezes
não são suficientes e devem ser complementadas pela análise de fatores
imponderáveis, onde a experiência dos engenheiros, administradores e
economistas é de inestimável importância. Este enfoque se torna mais relevante
nas situações de risco elevado.

Casos de Substituição Econômica de Equipamentos:

1. Baixa sem reposição
2. Baixa com Reposição (substituição)
2.1. Substituição Idêntica (similar)
2.2. Substituição Não – Idêntica
2.3. Substituição com Progresso Tecnológico
Sem Equipamento
Reposição Idêntico
Quanto à Equipamento
Reposição Não - Idêntico
Com
Reposição Equipamento com
Progresso Tecnológico

1. Baixa Sem Reposição
A baixa sem reposição refere-se aos casos em que o equipamento, se for desativado, não
será substituído.
Portanto, a decisão não é propriamente substituir, mas desativar.
Decisão:
O ativo deve ser mantido por mais um período de:
VLPmanut > Ø
VLPmanut = Valor Presente Líquido de Fluxo de caixa das receitas e custos futuros.

Vida Econômica
Vida Econômica é um conceito semelhante ao de Vida Útil, porém em vez de se

referir á capacidade física de produção, diz respeito aos custos globais em que a
empresa incorre para manter em operação certo equipamento.
Esses custos são basicamente de três tipos:
1. De Capital
2. De Operação
3. De Manutenção
Vida econômica é o tempo necessário para se atingir o nível mínimo do custo total
(capital, operação e manutenção) do equipamento.

Custo de Capital
É o custo total de aquisição, incluindo transporte, instalação e comissionamento.
L (alienação)
0 1 2 3 4 5 6 ........ n -1 n
Valor Presente Líquido – VLP = P - L

(1=i) n
Custo Anual Equivalente de Capital (manter por n períodos)
CAEC = P- L (A/P; i%; n)

(1+i)

Colocando esta equação numa forma adequada para análise, tem-se:
CAEC = (P-L) (A/P;i%;n) + L . i CAEC = (P-L) (A/P;i%;n) + Li
(P – L) Depreciação Econômica Depreciação contábil atende

(perda de valor de mercado) legislação I.R.
Se o equipamento não perder valor... (hipótese pouco plausível)
L=P CAEC = Cte = Li = Pi
Se o valor residual for nulo...
L= Ø CAEC Decrescente

Constatações
A depreciação econômica, que se refere à perda de valor do mercado, em geral, é

de difícil mensuração.
Se não existir mercado secundário para o equipamento em análise o seu ‘’valor de

mercado’’ é o seu ‘’valor de sucata’’.
Se houver mercado secundário para o equipamento em análise, o fato da empresa

manter o equipamento significa, do ponto de vista econômico, que a cada período
estaria comprando-o por seu preço de mercado.

Influência do Valor de Mercado Sobre o CAEC
Se não houver mercado secundário (valor de sucata) o CAEC será decrescente no

tempo, porque os prazos maiores requerem valores menores para a recuperação do
investimento.
Se o equipamento puder ser vendido no mercado secundário, o fato de estar sujeito

à depreciação econômica reduz período o valor do capital imobilizado, resultando
igualmente um custo anual equivalente de capital decrescente no tempo.
Exemplo: Comparação dos C.A.E. de dois equipamentos que diferem apenas
quanto à existência de mercado secundário.
Valor de aquisição (A/B) = 100(ambos)

Valor de sucata (A) = 5
Redução do valor de mercado (B) = 10/ano.

Custos de Operação e Manutenção

Em geral, para máquinas, equipamentos e instalações...
t Com
Exemplo: Custo Anual Equivalente de Operação e Manutenção para três equipamentos que
apresentam custos iguais no 1º anos e crescimento uniforme destes custos e taxas anuais de
5%, 15% e 20%, respectivamente (TMA = 10%a.a., n= 25 anos).
Custo Anual Equivalente de Operação

1000 E Manutenção dos Equipamentos A, B e C
C
800
Custos
600
400 B
200
A
0
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25
Tempo (ano)

Conclusões
O Custo Anual Equivalente de Capital é, tipicamente, Decrescente no tempo, pois prazos
maiores requerem valores menores para a recuperação do investimento.
t CAEC
Os Custos Anuais Equivalentes de Operação e Manutenção crescem ao longo do tempo e

apresentam grande sensibilidade em relação à taxa de crescimento dos custos de operação e
manutenção.
t CAEom
Vida Econômica = t min [ CAEC + OM]
Exemplo:
a) Custo de aquisição = 100
b) Custo de operação e manutenção = 6 (1º ano) (inclue perda de produção)
c) Valor de mercado = reduz 20% no 1º ano e 10? Nos anos seguintes
d) Vida útil = 10 anos
e) TMA = 10% (antes I.R.)

Custo Equivalente Capital
Total
40
35
30 Total
25
Custos
20
Capital
15
10
5
0
0 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 Tempo (anos)

2. Baixa com Reposição – Substituição
2.1. Substituição Idêntica (desafiante Similar)
O possível substituto (desafiante) é basicamente, sob o ponto de vista econômico, igual ao

equipamento que está em operação (defensor).
Decisão:
O ativo deve ser substituído quando atingir o final da sua vida econômica – (CAEC = OM) min.
Portanto:
A época economicamente ótima para a substituição corresponde à vida econômica
Esta situação é típica para ativos curta e de baixa evolução tecnológica.

Baixa com Reposição – Substituição
2.2.Substituição Não – Idêntica (Desafiante Não – Similar)
O possível substituto (desafiante) é diferente do equipamento que está em operação

(defensor).
Para o futuro considera-se que os equipamentos novos (desafiantes) não sofrerão mudanças
significativas.
Decisão:
Calcula-se o CAE para ambas as alternativas – manter e substituir.

A alternativa que apresentar o menor CAE deverá ser escolhida.
Casos:
1º Caso: O defensor já atingiu a vida econômica

2º Caso: O defensor ainda não atingiu a vida econômica

1° Caso:
O defensor já atingiu sua vida econômica.
a) Se, CAE vida econômica < CAE vida econômica

(desafiante não – similar) (defensor)
Substituir imediatamente pelo desafiante não - similar.
b) Se, CAE vida econômica CAE vida econômica

(desafiante não – similar) > (desafiante)
Substituir por um desafiante similar.
Portanto, nenhum equipamento deveria ser utilizado além de sua vida econômica.

2º Caso:
O defensor ainda não atingiu sua vida econômica.
Neste caso, a substituição por um desafiante similar está descartada.
a) Se, CAE vida econômica < CAE vida econômica

(desafiante não – similar) (defensor)
A substituição deve ser feita na época economicamente mais apropriada, a ser determinada.
Determinação da época ótima de substituição
Comparar (período a período)
a) Se, CAE alternativa manter CAE vida econômica

1.2. ...,K Períodos desafiante
defensor

Baixa com Reposição – Substituição
2.3. Substituição com Progresso Tecnológico
O possível substituto (desafiante) é também diferente do equipamento que está em

operação (defensor).
Para o futuro considera-se que os equipamentos novos (novos desafiantes) que serão
lançados no mercado sofrerão mudanças (ganhos) significativas.
Neste caso, a obsolescência, no lugar da deterioração, é a característica intrínseca do

equipamento.
O fator condicionante da obsolescência é o acelerado progresso tecnológico, que é a
característica dos novos equipamentos lançados no mercado período a período.

Reforma ou Recondicionamento
O equipamento ou recondicionado deve ser considerado um desafiante similar ou não, que

estaria sendo adquirido pelo valor de mercado, sem deixar de considerar os custos de reforma.
Uma forma preliminar, não completa, pois apresenta a desvantagem de não permitir a
comparação com outras alternativas de substituição, para avaliar economicamente uma
reforma é através do cálculo do VLP dos custos e receitas decorrentes da reforma ou
recondicionamento.
Imposto de Renda
É sabido que o Imposto de Renda influencia os resultados, pois a depreciação contábil,

prevista em lei, pode ser deduzida como despesa para o cálculo do imposto devido.
Supondo um equipamento que custa 100 u.m. e que seria depreciado em 10 anos com valor
residual nulo.
Se este equipamento for substituído após 6 anos de uso, perde-se a oportunidade de abater
10 u.m. ao ano do lucro nos 4 anos seguintes.
Por outro lado, se este equipamento for mantido em operação por 12 anos em vez de ser
substituído ao final do 10º ano, perde-se a oportunidade de se abater no 11º e 12º ano, a
depreciação do equipamento novo que não foi adquirido.

Contabilidade
Empresarial
- Conceitos -

Contabilidade Empresarial- Conceitos
Contabilidade
É a ciência concebida para captar, acumular, resumir e interpretar os fenômenos
que afetam as situações patrimoniais, financeiras e econômicas de qualquer ente,
seja pessoa física, entidade de finalidade não lucrativa, empresas, pessoas de
direito público (estado,município, União), etc.
Capitalização
Situação Patrimonial Procedência dos capitais
Composição do ativo
Garantia de capital de terceiros
Situação Financeira Reflete a liquidez financeira do patrimônio
Situação Econômica Reflete o potencial de gerar lucros ou a

lucratividade, ou a rentabilidade do
capital

Ativo Passivo
(Aplicações) (Origens)
Obrigações
Bens – AP (Capital de Terceiros) PC
(Imobilização) PELP
REF
+ +
Direitos – AC Patrimônio Líquido

ARLP (Capital Próprio)
Total = Total
Ativo Passivo

O Decreto – Lei n. 1598/77, que reformulou parte da legislação do Imposto de

Renda, introduziu diversas obrigações fiscais, aplicáveis a todas as empresas, que
comerciais, industriais ou de serviços, e para o cumprimento dessas obrigações as
empresas devem organizar sua contabilidade estruturando o seu plano de contas de
acordo com a lei de S/A’s, mesmo que não o sejam (Lei n. 6404/76).
Plano de contas – É uma peça técnica contábil que estabelece, previamente, a
conduta a ser adotada na escrituração.
Ativo Ativo circulante
Realizável a longo prazo
Permanente
Ativo Circulante Disponível (caixa, conta-corrente, aplicações

financeiras realizáveis à vista).
Realizável a Curto Prazo
(realizações no ano seguinte ao
balanço)

Ativo Permanente Ativo de Investimentos

Ativo Imobilizado
Ativo Diferido
Ativo de Investimentos Participações societárias, não se

destinam à manutenção da atividade
Bens destinados à manutenção atividade

Ativo Imobilizado da empresa, incluindo propriedade
industrial como marcas e patentes
-Saldos de investimentos em
Ativo Diferido desenvolvimento de novos produtos
- Despesas pré-operacionais ou de
instalações em andamento.
- Despesas com juros sobre o capital
pago a acionistas no início das
operações

Obs.: Nas contas do Ativo permanente devem ser substraídas as depreciações e as

provisões para perdas prováveis.
Passivo Circulante ou Exigível a Curto Prazo

Exigível a Longo Prazo
Resultado de exercícios futuros
Passivo Circulante ou exigível a Curto Prazo

Débitos com terceiros vencíveis durante o exercício seguinte
Passivo exigível a Longo Prazo

Débitos vencíveis após o encerramento do ano social seguinte
Resultado de Exercícios futuros

- Contas que representam operações ainda não consumadas, ou cujo
resultado ainda não é conhecido
- Resultados.

Capital Social
Patrimônio Reserva de Capital
Líquido Reserva de Reavaliação
(Capital próprio) Reservas de Lucros
Lucros ou Prejuízos Acumulados
Capital Social – É o montante capital dos investidores que, juridicamente, representa a

responsabilidade dos componentes da empresa.
Reserva de capital
Representa o aumento do valor em qualquer elemento do ativo, não sendo proveniente do
resultado econômico da empresa, como por exemplo:
Correção monetária do ativo imobilizado
Agio na colocação de ações
Reserva de Reavalição
Acréscimos decorrentes de novas avaliações de ativos.
Reserva de Lucros
Reserva deduzidas dos lucros anuais com destinações legais, estatuárias ou decididas pela
Assembléia ou pelos sócios.
Lucros ou Prejuízos Acumulados
Saldos de lucros e perdas sem destinação específica ou à disposição da AGO.

Análise Empresarial
Situação Patrimonial Posses de bens

Direitos
Econômica Capacidade da empresa na geração de lucros.

Rentabilidade,
Lucratividade
Financeira Liquidez financeira do patrimônio

(Direitos e obrigações no tempo)
1. Análise Patrimonial
A situação patrimonial pode ser analisada sob os aspectos:
Patrimônio Líquido e sua evolução; Capitalização; Garantia de capital de terceiros;
Procedência dos Capitais; Aplicações dos Capitais; Composição do A.C.
1ª) Variação do Patrimônio líquido (Crescimento) – (VLP)

1b) Capital de Giro Próprio (CGP)
CGP = PL – AP
O CGP indica o maior ou menor capacidade da empresa de autofinanciar as suas atividades
produtivas, bem como as suas possibilidades de expansão.

1c) Capital Circulante líquido (CCL)

CCL = AC – PC
O CCL representa o quanto o ativo circulante está comprometido com obrigações de curto prazo.
1d) Grau de Endividamento
Os índices de participação de capital próprio e de terceiros indicam o grau de endividamento da
empresa.
A prática tem demonstrado o máximo de capitais de terceiros ou grau de endividamento
desejável é de 70%. Se os capitais de terceiros forem não onerosos e com prazos dilatados,
pode-se aceitar um grau de endividamento maior, na presunção de maiores vantagens.
1d.1) Índice de Participação de Terceiros / Endividamento do ativo
(Indica o montante de dinheiro obtido de terceiros aplicado nos negócios da empresa)
IPT = PC + ELP
AT
1d.2) Garantia dos Capitais de Terceiros

Indica o quanto estão garantidos os créditos dos fornecedores, das instituições financeiras, do
governo e de todos os demais credores da empresa. Quanto maior for este índice mais sólida
patrimonialmente é a devedora
GCT = PL
PC + ELP

1e) Valor Patrimonial de Ação

Mostra a tendência de remuneração do capital investido.
VPA = P.L.
Nº ações em circulação
1f) Coeficiente de capitalização
CC = (Δ%) R.O.L. R.O.L. = Receita Operacional Líquida
(Δ%) P.L.
Se o coeficiente de capitalização aumentar constantemente acima de um, significa que o
incremento das vendas não está correspondendo a um aumento do PL, o que pode ser,
ocasionado por vendas com prejuízo ou pela retirada de lucros não propiciados a
capitalização.
1g) Aplicação de capitais/ Composição do Ativo
A.C (%) = A.C x 100

A.T
ARLP (%) = RLP x 100

A.T
AP(%) = A.P x 100

A.T

Muitas empresas experimentam sérias dificuldades financeiras devido ao crescimento exagerado
A.P. em relação ao A.C.
2. Análise Financeira
2a.) Índices de liquidez
São utilizados para medir a capacidade de pagamento da empresa, especialmente no curto
prazo.
2a.1) Índice de Liquidez Corrente ou Comum
(Solvência Líquida)
ILC = A.C
P.C
Indica a capacidade teórica da empresa pagar sua dívidas de curto prazo.
2ª.3) Liquidez Geral ou Solvência Bruta
ILG = AC + ARLP
PC + PELP
2.b) Índices de Atividade
2b.1) Rotação de Estoques
I.R.E = Custos de mercadorias Vendidas
Estoque médio
Este índice indica quantas vezes o estoque médio é renovado durante o exercício.
Uma redução do I.R.E indica uma elevação do número de dias em que os estoques
permanecem na empresa, o que indicar uma anomalia (redução de vendas, por exemplo).

2b.2) Rotação de Duplicatas a receber (Rotação de recebimentos)

Mede a liquidez dos valores a receber proveniente da venda de mercadorias e serviços.
R.D.R = Vendas a Prazo
Duplicatas a Receber
Dividindo-se o n. de dias do período pelo quociente de rotação tem-se o prazo médio de

cobrança.
2b.3) Rotação de Duplicatas a Pagar
(Rotação de pagamentos)
R.D.P = Compras a Prazo

Duplicatas a Pagar
3) Análise Econômica (rentabilidade)
3.1) Taxa de retorno sobre o P.L
R.P.L = Lucro líquido no Exercício
Patrimônio Líquido
Indica a rentabilidade obtida pelos sócios ou acionistas.
3.2) Taxa de retorno sobre o Ativo Permanente
R.A.P = Lucro Líquido
Ativo Permanente

Indica a rentabilidade obtida pelos sócios ou acionistas.

3.2) Taxa de retorno sobre o Ativo Permanente
R.A.P = Lucro Líquido
Ativo Permanente
Indica o potencial do Permanente em geral lucros.
3.4) Lucro por Ação

L.P.A = Lucro Líquido
Nº de ações
3.5) Relação Preço/lucro

R.P.L = Preço Ação mercado
Lucro por ação

Anexos

Anexos
Gerência Geral
Redução de Custos: A Hora É Agora! – I
Neste artigo, mostraremos que fazendo as contas de mais ou menos 1% em redução de custos
ou em ganho de produtividade, os resultados são bastante estimulantes. No entanto, esse
potencial de ganho não parece motivar especialmente as nossas empresas. Confira.
Caro leitor, por acaso já não assistiu por aí, no palco das empresas, algumas situações
parecidas com as que seguem?
Abre-se o pano...
Cena I
O contramestre comentou: “Esta semana estamos numa boa! A quebra e desperdício estão em
2%, e a média permitida é de 4%. Graças a Deus, de hoje a sexta vou descansar a cabeça!’’
Cena II
O diretor – presidente, após aquela inútil reunião de mais de três horas, sai apressado e vai
tomar o jatinho especialmente alugado. Podia, é claro, ir de ponte-aérea...E é com um misto de
inveja e gozação que você diz para a secretária: “Vai ver que é para lançar em São Paulo a
nossa Campanha Anual de Produtividade!’’
Cena III
Ele se aproximou ansioso do buffet no restaurante da empresa e serviu-se de um prato cheio até
as bordas. Depois comeu, comeu e ainda deixou metade no prato, para jogar fora!

Anexos
Cena IV
Os negócios vão bem, os preços são favoráveis e o lucro deste ano promete ser espetacular! Já
os custos...”Soubeste da última – diz o colega adentrando teu escritório – acabam de contratar
um jardim lá com o Murle Bax – será mesmo esse nome? – custo pra mais de 500 milhões!
Agora, que cortaram nosso cafezinho, lá isso cortaram!’’
Cena V
“Essa ideia é boa, aliás, é muito boa, é mesmo ótima” – diz o Diretor de Produção. ‘Mas, rapaz,
por que você não disse antes?’’ Após um silêncio embaraçoso, o encarregado de manutenção
responde, meio sem jeito: “Bem, o senhor nunca me perguntou antes...”
Fim de nosso teatrinho.
Bem, se você já assistiu a cenas parecidas com essas e se apesar disso, ainda continua
corajoso e confiante à procura de uma maneira de produzir mais, com menos desperdício, com
mais lucro para todos e, ainda, com mais satisfação para o pessoal envolvido, então... Este
artigo foi escrito para você que, certamente, fará bom uso dele, tenho toda a certeza.
Quanto Vale a Redução de Custos?
Nos últimos anos, o incremento da produtividade, as técnicas de redução de custos e o controle
de eficiência vêm despertando cada vez maior interesse e atenção das empresas norte-
americanas e europeias. Mas, talvez tenha sido o Japão quem conseguiu resultados mais
surpreendentes nessa área. Na Matsushita, por exemplo, as técnicas de redução de custos
chegaram a oferecer economias anuais equivalentes a 30% dos lucros anuais teriam sido
reduzidos de um terço! E o mesmo afirmaram a Kawasaki, a Toyota, etc.

Anexos
Com efeito, o potencial de lucro, mesmo numa pequena redução de custos, é bastante
significativo. Numa empresa de médio porte, com um capital de CR$ 20.000.000,00 e com a
estrutura de custos a seguir exemplificada, poderia ter:
Demonstração de Resultados (em CR$ 1.000)
Receitas mensais......................10.000
Custos ‘’normais’’......................(9.000)
Lucro mensal..............................1.000
Os custos ‘’normais’’ são aqueles incorridos dentro de um determinado padrão de desempenho,
sem especial preocupação com a eficiência mas, também, sem maior ‘’desperdício’’.
Entretanto, se nessa empresa o ambiente fosse de pouca atenção em relação aos custos,
instalando-se, em consequência, um regime de ‘’desperdício’’, poderíamos ter, por exemplo, um
ligeiro aumento de 1% dos custos, acima do normal, com os seguintes resultados:
Receitas mensais...........................10.000
Despesas com desperdício
(‘’normais’’ + 1%.............................(9.090)
Lucro mensal...................................910
Rentabilidade
Anual projetada = CR$ 910.000 x 12 x 100 = 54,6%
(em relação ao Capital) CR$ 20.000.000

Anexos
Agora, suponhamos que se implante um programa de redução de custos, modificando-se e
controlando-se as operações da empresa e que, em consequência, obtenhamos uma pequena
redução de custos de 1% (em relação ao nível normal). Os resultados seriam já agora os
seguintes:
(em CR$ 1.000)
Receitas mensais....................................10.000
Despesas sem desperdício
(‘’normais – 1%).......................................(8.910)
Lucro mensal............................................1.090
Rentabilidade
anual projetada = CR$ 1.090.000 x 12 x 100 = 65,4%
(em relação ao Capital) CR$ 20.000.000
O que aconteceu? Com somente mais ou menos 1% obteríamos os seguintes valores:

Rentabilidade ‘’sem desperdício’’
Ou ‘’com redução de custos’’.............65,4 118
Rentabilidade ‘’com desperdício’’......(54,6) 100
Aumento de rentabilidade.................(10,8) 18

Anexos
Como se verifica, os nossos 1% a menos ou a mais provocaram um aumento substancial na

rentabilidade da empresa. O resultado foi potencializado e é surpreendentemente maior que a
redução da qual resulta. A explicação é simples: a redução de custos não exige, normalmente,
investimentos, desembolsos, nem prazo de maturação. Ela é, quase sempre, ‘’deixar de gastar’’,
Transferindo-se, assim, diretamente a Conta de Resultados da empresa.
Ainda um outro exemplo? Suponhamos uma empresa com a seguinte estrutura de custos:
(em CR$ 1.000) em%
Receitas.....................500.000 100
Despesas...................(450.000) 90
Lucro ..........................50.000 10
Se objetivamos um aumento, digamos de 50% em nosso lucro, poderíamos alcançá-lo pelo menos
de duas maneiras diferentes (conservadas as mesmas percentagens de Despesa e Lucro):
Alternativa ‘’A’’
Aumento do lucro em 50% através de um aumento de vendas em 50%.
Receitas.......................750.000 100
Despesas.....................(675.000) 90
Lucro............................75.000 10

Anexos
Alternativa ‘’B’’
Aumento do lucro em 50% através de uma redução de custos em 5%.
Receitas.........................500.000 100
Despesas.......................(425.000) - 85
Lucro...............................75.000 15
Ou seja, 5% de redução de custos equivale, no exemplo, a 50% de aumento de vendas! Além

disso, o aumento de vendas vai depender de fatores externos ( a existência de uma demanda
no mercado, por exemplo), enquanto os 5% de redução são quase sempre alcançados com
medidas de caráter interno – estão mais ao nosso alcance...
Redução de 1% nos Custos: Fácil ou Difícil?
Mas o que seria afinal 1% de nossos custos? Tomemos uma folha de papel e vamos dobrá-la
em duas, quatro e oito partes. Continuaremos a operação até marcar nessa folha cerca de 1%
da área original.
Ora, será que não daria para escrever, aí nessa folha (sem o pedaço representativo de cerca
de 1%), a mesmíssima mensagem escrita originalmente? E quanto reduzir de 100 para 99
litros o consumo de combustível, será assim tão difícil? Ou organizar nossa mão-de-obra de
maneira a utilizar 99 homens/hora ao invés de 100 homens/hora para realizar determinada
operação? Pois os técnicos afirmaram, ao contrário, que dá até para se obter resultados bem
mais expressivos.

Anexos
Como exemplo, a técnica de Análise do Valor examina o problema da redução de custos partindo
do pressuposto de que se pode obter um mínimo de 10% de redução (otimização) em relação
aos gastos atuais. A presunção assim se justifica: é que sempre se conseguiu bem mais que isso
e reduções da ordem de 50%, 60% e até de 100% são frequentemente alcançadas (se o gasto
se prova inútil e o cortarmos totalmente, a economia é de 100%). Nos Círculos de Controle de
Qualidade, ganhos em Produtividade de 15%, 20% ou mais não são raros!
Mas, se uma redução de custos de somente 1%, 2% ou 5% pode ser tão importante e se
percentagens até bem maiores são prometidas e obtidas pelas técnicas de redução de custos,
por que será que entre nós, aqui no Brasil, as empresas parecem dar tão pouca importância ao
assunto?
Quando se examina a história econômica dos países desenvolvidos, o que se nota, exatamente,
é essa procura ininterrupta, constante e sistemática de níveis mais elevados de produtividade.
Essa diferença de cultura empresarial se expressa, basicamente, por uma valorização e
utilização diferentes, calculada dos insumos de tempo, matéria, recursos humanos, energia etc.,
consumidos no processo produtivo e que merecem, nos países mais adiantados, um cuidado e
uma preocupação permanentemente administrados.
Além disso, a redução de custos não é uma ocupação, digamos, ‘’natural’’ dos empresários,
mesmo em contextos economicamente mais desenvolvidos. Muito ao contrário, essa
preocupação é uma atividade ‘’induzida’’, que nasce e se desenvolve aos poucos.

Anexos
Algumas Barreiras... E como Ultrapassá-las!
Até recentemente era bem raro encontrar-se empresas nacionais com programas ou esforços
específicos de otimização de recursos e nossa experiência de consultoria nessa área é, por vezes,
até frustrante.
Empenhadas em programas de crescimento e investimento, lutando para implantarem novas
tecnologias, enfrentando dificuldades de mão de obra especializada, a braços com a falta de
competência gerencial, à míngua de capital para se desenvolverem à altura das exigências de
mercado e , last but not least, lutando contra dia a dia das flutuações inflacionárias e da
desorganização político administrativa social do País, parece que não vem sobrando tempo para
tratarem elas de um detalhe pequeno mas de consequência críticas: produzir mais e melhor com
menor custo e com mais satisfação das pessoas envolvidas no processo...
Há, evidentemente, um conjunto enorme de razões para não se fazer nada, mas dentre elas
destacaríamos algumas barreiras (internas ou externas à empresas) especialmente limitantes de
ações e intenções de melhoria nessa área. São elas:
Problemas de conceito;
As fases do controle de custos;
O comportamento organizacional: as leis do desperdício; e
O desconhecimento das técnicas e programas de otimização.
No que diz respeito ao conceito, há pelos menos três aspectos a corrigir, quando nos empenhamos
num trabalho de otimização:

Anexos
Diferença entre otimizar e reduzir;
Erro de alvo: recursos e não custos; e
Um programa versus resultados espontâneos.
Diferença entre Otimizar e Reduzir
O primeiro erro consiste em nos concentrarmos na redução de custos, o que é em si um objetivo
pelo menos mal colocado.
As empresas lutam para alcançar uma relação custo/benefício que justifique sua existência e
garanta sua continuidade. O que importa é a margem, entendida como a diferença entre os
custos (ou despesas) e as receitas (ou benefícios) obtidos.
Receitas e/ou Benefícios
M1 - Margem - M2
M2 > M1
Despesas e/ou Custos

Anexos
Ora, essa margem poderá ser aumentada ou mantida de diversas formas:
•Reduzindo custos;
•Aumentando receitas e/ou benefícios;
•Fazendo as duas proposições anteriores; ou
•Até aumentando os custos, desde que se aumentem as receitas e/ou benefícios.
Este último caso, ilustrado a seguir, é particularmente interessante, pois nos lembra que a
melhor política para uma empresa pode ser justamente... Aumentar seus custos! Se, afinal, a
margem inicial M1 for menor que M2, após os aumentos de custos, tudo vai bem.
M2
M1
(Os custos aumentaram

mas a margem M, é maior)

Anexos
Ou seja, o conceito de otimização é mais abrangente (e mais correto) que o de redução de
custos. Mesmo porque a preocupação com a redução de custos nos leva muitas vezes a cortar
na própria carne, despedindo nossa melhor mão de obra, fazendo cortes em nossas verbas de
publicidade (e vendendo menos, em consequência), reduzindo o cafezinho e com isso criando
uma enorme má vontade e desmotivação entre nosso pessoal etc. E uma empresa que, no
limite, eliminasse todos os seus custos...fecharia por inanição logo em seguida!
Assim, o segredo não é gastar menos, mas gastar bem. Judiciosamente, otimamente, investindo
no que, a curto e a longo prazos, garanta alcançarmos os objetivos sociais da organização.
Erro de Alvo: Recursos e não Custo!

Numa empresa de fato não existem custos a reduzir ou otimizar! Custo é de certa forma uma
ficção contábil. O que existe é um conjunto de recursos que são consumidos, para através deles
se obter o produto – bem ou serviço – que será em seguida comercializado. Dentre esses
recursos destacam-se, por sua importância: a mão de obra, os materiais, tempo, espaço,
equipamentos, energia etc. Assim, o problema amplo e complexo de otimizar custos é
simplificado ao ser subdividido em uma série de problemas menores: de como se otimizar o
consumo de mão de obra, do tempo, dos materiais etc.

Anexos
Mão de Obra
Materiais
Tempo
Energia
Equipamento
Espaço

Anexos
Além disso, esses recursos são consumidos ou aplicados em uma série de setores e/ou
atividades da empresa, como na produção, vendas, administração, setores de apoio,
manutenção, finanças, recursos humanos etc.
A
d
F M V P m C
i a e r i o
n n n o n m
a u d d i p
n t a u s r
ç e s ç t a
a n ã r s
s ç o a s
ã ç
o ã
o

Anexos
Finalmente, se combinarmos as duas figuras ficaremos com a Matriz de Otimização de

Recursos, que trata bem o que realmente ocorre na empresa. Com isso, podemos identificar
nas organizações uma série de oportunidades de otimização de custos – nós as chamamos de
binômios de otimização de custos. Por exemplo, a célula resultante do cruzamento entre
produção e energia poderia levantar o subproblema (e a oportunidade de resolvê-lo): “Como
poderíamos otimizar o consumo de energia nas linhas de produção da fábrica?’’. E assim por
diante, para todos os demais binômios da matriz.
Uma das consequências importantes dessa visão matricial do problema é que, agora, é bem
mais fácil aceitar que todos dentro da empresa são responsáveis pela boa administração dos
custos – pois, na verdade, todos consomem recursos, não é mesmo? Assim, do boy ao diretor –
presidente, todos estão envolvidos no processo produtivo e, consequentemente, na preocupação
de aplicar bem os recursos consumidos. Isso é uma tarefa para todo mundo e, certamente, não
só do departamento de contabilidade de custos, do controller ou do diretor – financeiro da
organização.

Anexos
Mão de Obra
Materiais
Tempo
Energia
Equipamentos
Administração
Manutenção
Compras
Produção
Binômio
Finanças
Vendas
Tempo
X
Produção

Anexos
Um Programa Versus Resultados Espontâneos
Como se consegue produzir e vender numa organização? Através de uma administração
dessas duas funções. Ora, administrar pode-se distribuir em pelo menos três fases: o
planejamento, a execução e o controle. Ou seja, tanto em vendas como em produção define-se
inicialmente um objetivo, organizam-se recursos a partir daí e decide-se quanto a um plano;
passa-se à execução e, finalmente, compara-se a execução com o que foi planejado (e isto é
controle), corrigindo-se eventuais desvios e assim por diante, repetindo-se o processo.
Aliás, é mesmo através do desenvolvimento integrado dessas três fases que as atividades de
vendas e produção se aprimoram, se desenvolvem e alcançam seus objetivos. Ora, o que
fazemos com nossos custos, com a otimização de nossos recursos? Alguém por acaso já viu em
algum organograma o departamento ou setor de otimização de custos? Por acaso há, com
razoável frequência, objetivos de redução/otimização definidos e divulgados dentro da empresa?
Há, por exemplo, um programa de atividades nessa área com um responsável de alto nível, com
credibilidade, um acompanhamento do desempenho, um controle dos resultados ou uma análise
eficiente dos desvios observados? Bem, sabemos qual a resposta a todas essas perguntas...Ou
seja, espera-se que essa atividade- a otimização de recursos – ocorra espontaneamente, como
por encanto, como se todos estivessem preocupadíssimos com isso na empresa e pudéssemos
deixar o problema tomar conta de si mesma. Ora, infelizmente, a realidade é outra e, se não
administrarmos o processo, nada de muito espetacular ocorrerá nessa área. Mas, ao contrário,
quando dedicamos tempo e esforço aos programas e campanhas, objetivando obter resultados
em produtividade e redução de desperdícios, os resultados chegam a ser com frequência
surpreendentes... Paulo Jacobsen e autor do livro Otimização de Custos e Recursos da COP Editora

Anexos
Gerência Geral
Redução de Custos: A Hora É Agora! – II
Na abordagem deste artigo, que concluiu o apresentado no Informativo anterior, o autor
engloba os conceitos desenvolvidos até aqui e traz aspectos bem práticos da implantação de
uma política de custos.
Leia-se com atenção e escolha pelo menos duas ou três ideias para aplicar de imediato em
sua empresa.
Decálogo do Desperdício
Há, como dissemos anteriormente, uma série de barreiras internas que influenciam ou até
determinam o perfil do consumo de todos nas empresas e organizações em geral. Tais
princípios, a seguir, sob o título de Decálogo da Otimização de Recursos (embora também
pudesse ser chamado de Decálogo de Desperdício...).
Onde há produção, há sempre desperdício.
Com efeito, em qualquer processo produtivo, a aplicação de recursos vai depender da
tecnologia utilizada e das pessoas que aplicam tal tecnologia.
Custo é um misto sócio técnico, pois quem escolhe e opta por determinada tecnologia são
pessoas e , por outro lado, a tecnologia também influencia o comportamento social no
trabalho. Mas qualquer que seja a escolha, esse misto funciona com desperdício, isto é, abaixo
de sua aplicação ótima de recursos, entendida como tal aquela que maximiza a margem, ao
longo da existência da empresa, e que leva a alcançar seus objetivos sociais.

Anexos
Há uma anedota antiga, muito elucidativa sobre o assunto, que é a do ‘’cavalo do inglês’’. O
nosso inglês foi tirando a ração e a comida do seu cavalo para acostumá-lo a não comer ( o
inglês devia ser, no mínimo, um escocês pão duro...). Ocorre que, como explicava mais tarde o
dono, ‘’o cavalo infelizmente acabou morrendo, exatamente quando já estava se acostumando
com a dieta...’’
Mas a experiência do inglês é válida. Quem afinal sabe qual a ração ideal de um cavalo? Se foi
usado simplesmente para passeio, ou para correr no jóquei – clube, ou para tração de
carroças pesadas, provavelmente essa ração ‘’ideal’’ será diferente em cada caso.
Pois o mesmo ocorre com os recursos consumidos numa empresa. Quem afinal sabe qual a
relação ótima entre quilo de produto final e o número de pessoas que trabalham na linha de
produção? Ou entre um quilo de matéria prima e cada unidade produzida? Ou que relação
devemos prosseguir, por exemplo, entre os gastos de viagem de um representante comercial e
o volume de pedidos que consegue fechar? E assim por diante.
Likert, psicólogo norte americano, observou através de pesquisas em diversas empresas qu
um operário de linha de produção pode trabalhar até a metade de sua real capacidade de
produção, sem que o seu supervisor imediato sequer o perceba. Lembro-me de um exemplo
dado por um industrial aluno nosso, que, premido por circunstâncias familiares, teve de
assumir a direção de uma empresa sem entender mesmo nada do assunto (ele era biólogo e a
empresa fabricava estruturas de aço...). Ora, em face do grande atraso nas entregas, sujeito a
pesadas multas, ameaçado até de falências, resolveu ele, como último recurso, fazer uma
proposta aos operários.

Anexos
Cada setor trabalharia para produzir uma cota diária que permitisse atender aos pedidos, sem
multa, e quem acabasse sua parcela diária simplesmente ‘’fecharia o expediente’’ e iria para a
casa.
Contava ele que, após a primeira semana, todos estavam terminando seu expediente lá pelas
duas horas da tarde! E mais, no ritmo inicialmente programado, levar-se-ia cinco meses para
entregar a encomenda, e o pessoal acabou por conseguir terminá-la em menos de 90 dias!
Feitas as contas, os operários tinham aumentado a produção diária em mais de três vezes o
inicialmente programado!
Como é evidente, o exemplo é um caso isolado, cujas circunstâncias não podem ser
extrapoladas para toda e qualquer empresa. No entanto, a verdade é que as técnicas de
otimização garantem, em geral, reduções surpreendentes no consumo de recursos.
A análise de valor, como vimos, como vimos no artigo anterior, promete uma redução de, no
mínimo, 10% nos custos diretos no produto. As técnicas da matriz de otimização e RSC –
Redução Sistemática de Custo – que também já estudamos, conseguem obter, na
experiência do autor, economias surpreendentes de 10, 20, 30, ou mais, por cento! Parece,
assim, que antes de chegarmos a matar o cavalo de fome, há ainda muita margem para
redução na ração... E nos custos das empresas!
Acresce que, se um processo produtivo funciona, ele já está provavelmente obsoleto...Pois
quanto tempo se leva desde a pesquisa de mercado até a entrega efetiva do produto ao
cliente? Um, dois, dez, até mais anos, às vezes.

Anexos
Lembro-me do acelerador nuclear da Universidade da Califórnia, que seria o maior do mundo
e que levou cinco anos para ser construído. Ele teria, como realmente ainda tem, cinco
quilômetros de comprimento, mas, quando ficou pronto, poder-se-ia obter os mesmos
resultados com um acelerador de apenas 500 metros de extensão!
Sei que o leitor estará, e com razão, pensando o seguinte: “Mas, então, não se deve construir
nem inventar nada, pois tudo estará obsoleto dentro em pouco!’’ Não - respondo - , não é
bem assim, porque entre não investir nada e não mudar nada há, provavelmente, um espaço
de manobra que pode melhorar a eficiência da empresa. É nessa área que nos situamos, nem
‘’não fazer nada’’ nem ‘’mudar a todo instante’’... Ou seja, a atitude das empresas tem de ser a
de vigilância constante, fixando-se padrões que, no entanto, serão reexaminados com
frequência, com aquela certeza de ‘’se funciona, está obsoleto!’’ E que, finalmente, há sempre
uma melhor maneira de fazer o que estamos fazendo, e a solução é descobri-la a cada
instante, através do reexame sistemático e administrado da realidade organizacional.
2 – Os sistemas de contabilização de custos não reduzem, por si só, os custos da
empresa.
Com efeito, há por vezes a ingênua impressão de que um bom sistema de informações
contábeis na área de custos pode contribuir automaticamente para obter-se bons níveis de
produtividade. Ora, isso não é absolutamente verdade.
Os sistemas de custos servem para informar quanto custa, em geral indicando custos médios
para determinado período. Com essa informação, nós avaliamos estoques, fechamos
balanços, decidimos quanto aos preços de venda e até organizamos nossos orçamentos. Mas
não reduzimos, ou otimizamos, necessariamente nossos custos.

Anexos
Tudo se passa como se, pelo esforço despendido em se organizar e fazer funcionar nossos
sistemas de informações, nós já chegássemos tão cansados que parássemos antes do fim da
corrida, no meio do caminho - na verdade , difícil – da procura de níveis mais elevados de
produtividade e de eficiência.
3 – Os custos aumentam com a disponibilidade de recursos e tendem a consumi-los
integralmente.
Nossa tendência – como já comentamos – é concentrar nossa atenção no custo do produto.
Agora, afirmamos que os recursos é que têm um custo e que tendemos a utilizá-los na medida
de sua disponibilidade.
Por exemplo, se temos necessidade de uma cadeira e nos dão madeira de pinho e couro cru, de
pinho e couro será a cadeira e custará CR$ 100.000,00. Mas, se nos dão jacarandá e veludo,
então ela custará dez vezes mais, porque os recursos mudam, são mais sofisticados e , com
eles, o custo da nossa cadeira também muda!
Há ainda, a possibilidade, se os recursos são escassos mesmo, de optarmos por almofadas
distribuídas pelo chão, mais modernas, mais originais e bem mais econômicas! Já viram, por
acaso, num escritório, uma sala ocupada pela metade? Provavelmente não, pois tendência é de
ocupá-las toda (e até comprando mais móveis e recrutando mais uma datilógrafa, para ‘’encher’’
espaço!). Ou, por acaso, já visitaram uma oficina onde metade do pessoal está de braços
cruzados por falta de fazer? Novamente, é difícil – sempre encontramos uma ocupação para
eles.

Anexos
Isso também funciona como o recurso tempo. Se temos um mês para fazer um relatório, ele
sairá no trigésimo dia, mas se nos dão somente uma semana para escrevê-lo, então em cinco
dias eles estará pronto...Assim, o custo da produção tende, inexoravelmente, a ser igual aos
custos somados dos recursos colocados à nossa disposição...
4 – Quem consome recursos não é o controller da empresa, mas o pessoal ao nível das
operações. É lá que se ganha a batalha da produtividade.
Quem consome os recursos, em contato físico com os materiais, como as unidades de tempo
perdido, com o pessoal mal aproveitado é a turma lá de baixo! E é o pessoal de vendas que
maximiza nossa margens... E como há sempre desperdício, serão eles próprios – seja na
Produção ou nas Vendas – que terão maiores oportunidades de melhorar o nível atual de
produtividade, desde que, devidamente motivados, sua natural engenhosidade seja colocada
a funcionar em benefício da empresa.
5 – Há sempre uma melhor maneira de fazer... Mas há também o “Triângulo das
Bermudas!’’
Havendo sempre uma melhor maneira de fazer, a procura de eficiência deverá ser, então,
incessantemente renovada, pois é bom hoje poderá já não ser amanhã, com a modificação da
conjuntura empresarial. Entretanto, as mudanças alcançam com dificuldades a sua
implementação, pois, se existe, com toda certeza, vasto manancial de ideias no meio de
qualquer organização, existe lá também o famigerado “Triângulo das Bermudas...’’

Anexos
O “triângulo’’ é o resultado da dissociação entre três grupos de pessoas: as que tomam
decisões, conhecem as operações ou detêm as informações. O pessoal envolvido nas
operações conhecem como melhorá-las, embora talvez nem tenha pensado nisso. Falta-lhes
informações quanto aos custos, uma orientação para o que é ou não relevante do ponto de
vista da empresa, e da contribuição que poderão dar para os objetivos da organização. Falta-
lhes visão do conjunto e o detalhamento quantitativo e monetário do que se realizam, das
consequências econômicas da produção.
Já a turma das informações não conhece em geral as operações. A sua realidade é a de
números, que são ‘’modelos de realidade’’, mas não são necessariamente a realidade.
Depois, os números devem ainda ser analisados, recombinados e interpretados para serem
realmente úteis.
E os dados de custos acabam por ficar com quem nada pode fazer com eles...
Finalmente, o pessoal das decisões talvez não conheça bem uma coisa nem outra, está
longe das operações e das informações, e o contato com as pessoas que ali estão é feito à
distância, separado que está pela hierarquia, pela disciplina, pelo medo de delegar poder,
além de estar naturalmente voltado ‘’para fora’’ da empresa. Com isso, com frequência, quem
decide esquece de perguntar ao resto do pessoal ‘’o que eles realmente acham...’’
Grande parte dos resultados de um programa instalado de otimização de custos advém da
interação dessa três instâncias. Em alguns seminários de Produtividade, o consultor externo
constata, com surpresa, que pela primeira vez o pessoal está realmente junto, trocando
informações, reunido como uma equipe em torno de um problema de produtividade, de
eficiência, de otimização de custos...

Anexos
6 – Quanto mais uma atividade consome recursos, tanto mais status tem dentro da
organização.
A afirmação é antiga, mas nem sempre são perfeitamente reconhecidas as suas
consequências: custo é status! Quem tem 15 subordinados ‘’vale mais’’ que aquele que tem
somente dez. O fato de existir 12 automóveis em nosso departamento prova que ele é mais
importante que o outro que tem cinco operando. Minha área é maior que a tua (e portanto
custa mais) e isso revela, através de consumo do recurso espaço, a distância relativa entre
nós dois. E se eu tenho duas linhas diretas ligadas à mesa telefônica, e você uma só, então,
você não é nada no contexto da organização!
Mas a coisa complica mais ainda quando passamos até consumir, para provar que a atividade
é importante. Pois se nos cortam os custos, diminuem também o nosso status. Ou seja, quem
consome mais é mais importante que quem consome menos... E a solução então é gastar
mais para conservar ou até aumentar nosso status.
7 – Custo envolve pessoas e é problema sócio – técnico.
Quem pensa que custo é um problema só para os técnicos da área contábil ou de produção
acaba tendo problemas. O consumo de recursos reflete e é consequência da cultura, dos
valores, dos interesses da organização, dos setores dentro dela e das pessoas em cada setor.
Assim, ele é uma realidade psicossocial e talvez fosse até uma área a ser tratada por
sociólogos e não por contadores de custos.
Por isso mesmo é difícil otimizar nosso custo, pois sempre acabamos por mexer com pessoas
e grupos. E quem se beneficia com a situação atual reagirá a qualquer tentativa de mudança.

Anexos
Mas não custa acrescentar que esse ‘’benefício’’ não somente é o material, de ganhar mais ou
menos dinheiro, por exemplo. Há uma série de outras necessidades e motivações na pessoa
humana que, se atendidas, representam outros tantos ‘’benefícios’’, sendo às vezes até mais
altamente valorizadas que o dinheiro. Reconhecimento, imagem, poder, fama, amor, amizade e
auto - realização compõem o complexo quadro das motivações humanas e que serão afetadas
pelos esforços de otimização de recursos.
8 – Se a atividade é inútil, então, o jeito é gastar um monte de dinheiro com ela... Para
justificá-la!
Ninguém critica uma verba de um bilhão – ela dá para todo mundo ‘’levar uma casquinha’’. Ma
suma verba de um milhão é um escândalo, pois é ‘’personalizada’’ e só dá pra um... E não
pensem que isso só ocorre na Administração Pública! Além disso, se investimos rapidamente
grandes somas de dinheiro no projeto, ele se torna irreversível ( e não estamos falando de
nossas usinas atômicas...).
9 – Nossa preocupação com custos depende da situação em que estamos.
Há uma maneira rápida e eficiente de uma organização levar a sério a administração dos seus
custos. É levar uma boa paulada da concorrência, do mercado consumidor ou mesmo do
Governo. Empresa que está dando muito lucro não costuma ligar lá muito para controle de
seus custos!
Enquanto ela estiver ‘’dando as cartas’’ no mercado e vendendo pelo preço que aprouver, a
direção não levará, em geral, a sério os esforços de otimização. Mesmo porque o controle de
custos e a preocupação com a sua otimização vão depender da fase em que se encontra a
empresa e as variáveis econômicas conjunturais que intervêm no seu processo produtivo.

Anexos
10 – Mas, finalmente, existe também uma lei otimista...

É que há sempre nas empresas um bom contingente de pessoas que trabalham
eficientemente, têm boas sugestões e ideias para melhorar a produtividade e têm satisfação
em trabalhar certo e economicamente (esse grupo é de pelo menos a metade dos que estão lá
dentro!) E é só deixar essa boa metade com autoridade, motivação e responsabilidade que
todas as outras leis se curvarão à sua força ! Aliás, as técnicas de otimização abordam
justamente o problema de como utilizar eficientemente essa reserva de boa vontade e
empenho que existe potencialmente nas empresas.
Gerência de Produção
ABC – Activity Based Costing
A última palavra em ferramenta gerencial começa com as primeiras três letras do alfabeto –
ABC – iniciais de Activity Based Costing. Não se trata de curva ABC, muito menos de
classificação ABC dos estoques. Na realidade, estamos discorrendo sobre uma das mais
poderosas estratégias empresariais dos últimos anos, através da qual as companhias cortam
desperdícios, melhoram os serviços, avaliam iniciativas de qualidade e impulsionam para o
melhoramento contínuo.
O sistema ABC de custeio baseado em atividades não só é a única forma de se medir e
melhorar as atividades que compõem os processos de negócios, como também permite que se
calculem com precisão os custos dos produtos.

Anexos
Em 1920, no auge da linha de montagem de Henry Ford, onde proliferam os ‘’Ford T’’ de
uma única cor, a preta, foi quando se desenvolveram práticas contábeis tradicionalmente
aceitas, realizadas, entre outros, para o custeio dos produtos. O próprio advento posterior da
Informática, apesar de toda a sua potencialidade, não trouxe mudanças nessa sistemáticas.
A maneira de custear as despesas indiretas (aluguéis, impostos, apreciações de prédios ou
de equipamentos, mão de obra indireta, manutenção de máquinas, materiais indiretos, etc.)
não trazia maiores dificuldades naquela ocasião, dado que havia pequena diversificação de
produtos, como no caso da produção dos “Ford T’’. Nos tempos atuais, contudo, extensa
variedade de produtos, com volumes e complexidade variadas, já é um fato irrefutável, e,
aliás, tende a crescer quando se prevê que necessidades dos clientes fazem com que as
empresas caminhem para a produção personalizada ou, pelo menos, para a vasta gama de
itens direcionados para um grande número de pequenos nichos de mercado.
Por outro lado, no passado, a parcela de mão de obra diretamente associada ao produto
representava valor apreciável, mormente nas produções com alta intensidade manual. Isso
cambiou, e ,hoje máquinas automáticas, processos informatizados, novas técnicas de
produção ( Just in Time, CIM, etc.), substituem mão de obra direta por despesas indiretas
(manutenção/depreciação desses equipamentos/sistemas,etc.). Em suma, enquanto antes
as despesas indiretas representavam não mais que 10% do custo fabril, hoje estão próximas
de 50% (em alguns casos podendo até atingir 70%); ao passo que a participação de mão de
obra direta reduziu-se sensivelmente, chegando, em alguns casos de empresas muito
automatizadas, a não mais do que 5% dos custos totais de fabricação.

Anexos
É ai então que surgem os problemas. Quando as despesas indiretas eram pequenas, os rateios
que a sistemática tradicional recomendava, embora falhos, não traziam grandes transtornos aos
custos finais dos produtos. No atual cenário, todavia, a aplicação dessa sistemática tradicional
pode conduzir a sérias distorções nos custos, a ponto de alguns produtos ficarem ‘’subcusteados’’,
sem que a empresa os perceba como tal. Enquanto isso, outros produtos, como consequência
natural, acabam sendo ‘’supercusteados’’, ainda, com o total desconhecimento por parte da
organização – esses últimos, na realidade, carregam os prejuízos ou as pequenas margens dos
primeiros. Se a empresa conhecesse os custos reais com adequada exatidão, estaria em
condições vantajosas de tomar decisões de manter ou não determinadas linhas, incrementar
outras, melhorar os processos que trazem pouca margem etc.
Contudo, graças aos esforços realizados nos anos recentes, principalmente com os professores
Kaplan e Cooper, de Harvard, surgiram e estão espalhando pelas empresas sistemas de custeio
baseados nas atividades que consomem recursos. Enquanto que a sistemática convencional rateia
as despesas indiretas usualmente na mesma proporção das horas de mão de obra direta
efetivamente gastas, o sistema ABC o faz segundo alguns fatores, denominados direcionadores de
custos, que distribuem de forma mais adequada essas despesas, acumuladas previamente em
centros de atividades que consomem recursos.
O conceito de custeio baseado em atividades não se restringe apenas aos custos fabris. Trata-se
de outro paradigma, pois no passado o custo de fabricação dos produtos representava, em todos
os casos, a maior parcela das despesas totais de Vendas, Gerais e Administrativas (VG&A)
representam de 50% a 100% dos custos de fabricação.

Anexos
Esses custos (despesas administrativas de vendas, depósitos de produtos acabados,
embalagem/expedição, promoção/propaganda, fretes,despesas de administração) são
também usualmente distribuídos aos produtos, segundo rateios simplistas típicos da
contabilidade de custos tradicional, tais como o da porcentagem sobre as vendas. Assim,
também aí, sempre que for o caso, deve-se empregar o custeio baseado em atividades para
atribuir aos produtos as parcelas que lhes cabem nos recursos consumidos.
As organizações prestadoras de serviços, como bancos, seguradoras etc., também podem se
beneficiar do ABC, pois as despesas indiretas que lá ocorrem nos seus diversos produtos
(contas correntes, poupanças etc.m, no caso dos bancos), à semelhanças das fábricas,
também podem ser distribuídas segundo atividades.
Como dito no início dessa matéria, o ABC consegue captar os custos das atividades que
compõem os processos de negócios, facilitando as decisões de melhorias. Ao custear esses
processos, entre as diversas alternativas de incremento da produtividade, podem focalizar a
de menor custo. Nesses particular, o ABC caminha unido à técnica da análise de valor dos
processos, com a qual guarda uma relação muito estreita. A análise de valor dos processos
procura eliminar as atividades que não agregam valor, nem para o cliente, nem para o negócio
da empresa; atua ainda nas atividades cujo valor agregado ao cliente é pequeno em face dos
investimentos nelas realizado.
No que se refere ainda ao custeio dos processos de negócios, o ABC faz através da
determinação dos custos das diversas atividades e tarefas. Inclusive num trabalho de
reengenharia de processos, quando se apresenta mais de uma alternativa para o processo a
ser reengenheirado, é o sistema ABC que permite a escolha do mais eficiente.

Anexos
Enquanto isso, as práticas convencionais vigentes apenas reportam funcionalmente as despesas

ocorridas, dando as informações pelos totais de cada função departamental/setorial, sem
maiores indicações que permitam uma análise mais acurada por parte da empresa. Num
departamento de compras, por exemplo, a contabilidade tradicional apresenta mensalmente as
despesas das siglas salários, leis sociais, telefonemas, suprimentos, despesas fixas etc., não
informando, contudo, quanto dessas despesas pode ser atribuído a cada um dos
processos/subprocessos executados naquele departamento. Somente o ABC consegue isso.
Gerenciamento de Custos no Japão

Participantes do CAM – I visitaram indústrias e instituições no Japão para estudar e entender
suas práticas; identificar suas tendências de mudanças e explorar as diferenças significativas
entre os métodos contábeis utilizados no Japão e no Ocidente. Este capítulo discute os achados
da equipe: assim como na América e Europa os métodos de gerenciamento de custos utilizados,
não suportam adequadamente a medição estratégica do negócio. Primeiro, é importante
estabelecer algumas limitações deste estudo. Nenhum dos membros da equipe era especialista
na cultura ou língua japonesa. O estudo não foi cientificamente controlado; a equipe entrevistou
uma pequena amostra de empresas industriais, empresas de consultoria e auditoria e entidades
acadêmicas. Nenhuma pequena empresa industrial foi selecionada para ser visitada ou
entrevistada. Embora as observações aqui apresentadas possam impressionar, não podem ser
consideradas como representativas da administração japonesa como um todo.

Anexos
Além disto, é difícil generalizar a respeito de ambientes complexos, onde as práticas contábeis
se misturam com o ambiente político e social. E em função das barreiras linguísticas, diferentes
interpretações de ter provocado entendimentos parciais das práticas japonesas e dos
fundamentos que suportam suas práticas.
Entretanto, mesmo considerando estas limitações, a equipe reportou os seguintes achados:
• O gerenciamento de custos japonês é guiado pelo conceito de custo alvo. Isto é, a
administração decide, antes que o produto seja desenhado, qual deve ser o custo do produto,
baseado no mercado em vez de nos custos de manufatura.
• O planejamento de custos e as reduções de custos recebem mais ênfase do que o controle de
custos.
• Decisões e investimentos são guiados mais por consenso geral para as metas de
custo/desempenho do que pela justificativa financeira das empresas do ocidente.
Filosofia Japonesa de Gerenciamento de Custos
Pelo menos parcialmente, por causa de questões sócio culturais, a filosofia geral japonesa de
gerenciamento de custos, enfatiza uma abordagem logística para o gerenciamento em geral, e
particular para planejamento e reduções de custos. Isto é diferente dos métodos ocidentais que
são dedicados para o controle de custos de unidades especializadas.
Questões de Pessoal
As ramificações de gerenciamento de custos de práticas japonesas (em grandes empresas), em
ambiente de fidelidade do empregado com a empresa, é fortemente enfatizado na melhoria da
produtividade e redução de custos.

Anexos
Anexos
Empregados participativos reduzem custos demão de obra para um dado produto
transferindo a para onde ela é mais necessária, isto é, para linhas de produto novas ou em
crescimento. Isto permite às empresas garantir o cumprimento da promessa de garantia de
emprego, sem fixar os custos de mão de obra na base de produto a produto.
Além disto, a administração japonesa tende a ter a visão de longo prazo na justificativa de
investimentos e procura um consenso geral na empresa a respeito de questões
tecnológicas. Isto propicia uma visão consistente e estável de crescimento enquanto
melhora a visão individual dos empregados sobre seu valor para a empresa.
O compromisso japonês para a rotatividade do trabalho também é importante. Um gerente
trabalha seus primeiros 10 a 15 anos na fábrica, contabilidade, engenharia e outras áreas,
geralmente permanecendo 3 a 4 anos em cada uma. Isto possibilita aos gerentes ter
conhecimento detalhado a respeito das práticas e fatores de custos.Diferente dos incentivos
do gerenciamento por objetivo, os bônus japoneses relacionam-se com o desempenho da
empresa e não com o do indivíduo. Esta prática tem um efeito significativo na medição de
desempenho.
Importância Relativa dos Custos
O compromisso japonês com a estabilidade do emprego, associado com as limitações do
mercado interno, determinou uma ênfase nacional em relação ao crescimento, participação
no mercado (domínio), flexibilidade e atendimento das necessidades do cliente. Entretanto,
a realização destas metas não impede a ênfase em realizar o lucro. A meta primeira das
empresas japonesas, assim como nas do ocidente, é o lucro. Diferenças repousam no
método empregado para realizar os lucros: japoneses enfatizam aumento na participação

Anexos
De mercado como chave para rentabilidade. Além disto, o papel das medições físicas (tempo do
ciclo, realização dos cronogramas de produção, taxas de defeito, inovação) é importante para
filosofia japonesa de gerenciamento de custos. Os gerentes japoneses acreditam que melhorias
nas medições físicas vão propiciar a realização de maiores lucros no futuro. Isto parece diminuir
a importância do controle formal dos custos como um item da manufatura. Na realidade,
representa uma forma diferente de controle, com o objetivo final de aumentar a lucratividade. Por
exemplo, é claro que o entendimento do comportamento dos custos pelos gerentes, em todas as
fases do desenvolvimento e fabricação do produto, conduzirá melhor a empresa para a
rentabilidade continuada.
Importância das Perspectivas de Longo Prazo
Michiharu Sakurai, professor de contabilidade da Universidade de Senshu, em Tóquio, atribui os
métodos japoneses de investimento de capital à perspectiva de longo prazo das empresas
japonesas. A ênfase nacional do desempenho de longo prazo tem tido uma grande influência na
administração. Esta abordagem de longo prazo está em contraste direto com os métodos
americanos. É claro como o desempenho de uma empresa é medido, quem o mede, como e
para quem será reportado. Presidentes e Gerentes Gerais são raramente substituídos em
empresas japonesas. Em alguns casos, em empresas muito endividadas, os bancos são
envolvidos com a empresa e claramente medem seu desempenho.

Anexos
Ênfase nos Resultados dos Custos – Alvo para Reduzir Custos
O custo – alvo é um conceito chave para muitas das empresas visitadas. Este custo é
orientado aos fatores de mercado. Uma organização o descreveu desta forma: “Nós
examinamos os competidores similares e seus produtos e então estimamos o custo unitário do
produto para viabilizar a entrada no mercado. Este custo é chamado de custo – alvo.
Trabalhamos então com os engenheiros de produto para saber como podemos desenhá-lo e
fabricá-lo àquele custo.
Empresas japonesas empregam uma técnica específica de custo – alvo para reduzir custos.
Antes de desenhar um novo produto, um custo – alvo é estabelecido de forma tal que o
produto será competitivo depois de um período introdutório a certo nível de produção. Os
engenheiros (que provavelmente trabalharam algum tempo na fábrica e em contabilidade)
desenham o produto de forma tal que possa ser fabricado aos custo – alvo. Uma vez atingido
(provavelmente mais cedo do que se esperava) um novo e menor custo é definido. A
engenharia, a fabricação e outros departamentos trabalham então em conjunto para alcançar o
custo – alvo revisado. aAs empresas japonesas podem ou não reduzir preços continuamente
para obter maior participação de mercado à medida que os custos são reduzidos.
Justificativa de Investimentos
O ambiente empresarial no Japão encoraja os empresários a ter uma visão de longo prazo das
operações; desta forma, esperam-se que estejam mais preparados para investir em novas
tecnologias, tais como: robotização, FMS (Sistema de Fabricação Flexível) e CIM (Manufatura
Integrada por Computador), mas tendem a usar automações menos sofisticadas, tais como
‘’apanhar e colocar no lugar’’ e em equipamentos reformados.

Anexos
Parece também que as medições que os gerentes japoneses aplicam em decisões de

investimentos não são baseadas nos difíceis e quantificáveis cálculos que os gerentes
ocidentais utilizam.
Com certeza, a principal dificuldade em comparar os métodos é estabelecer o que é “o”
método japonês, assim como não se pode definir concretamente’’o’’ método americano ou ‘’o’’
método inglês. Os gerentes japoneses não são menos motivados ao lucro que os ocidentais,
embora os japoneses provavelmente sintam menos pressão por resultados de curto prazo.
Motivação ao Investimento
A maioria dos investimentos dos negócios japoneses é feita para alcançar uma ‘’posição
estratégica’’. Isso significa que um critério chave da justificativa é a habilidade para alcançar o
custo – alvo de um produto. Outros tais como ‘’medições livres’’ incluem a flexibilidade de
produção, melhor qualidade do produto, posicionamento no mercado e reduções de custo.
Em todas as entrevistas conduzidas no Japão pela equipe CAM – I foi detectada a falta de
ênfase (pelos executivos japoneses) na quantificação da análise de investimentos. Ninguém,
incluindo os professores universitários, referiu-se a uma taxa mínima, embora alguns tenham
dito que a análise de fluxo de caixa descontado era usada como parte do processo de análise
de investimentos. Em todos os casos, os entrevistados referiram-se ao cálculo de uma taxa de
retorno de projeto. Também todos concordaram que os resultados destes cálculos financeiros
eram secundários para orientações estratégicas.

Anexos
Papel do Custo-Alvo no Investimento
A ênfase japonesa no custo alvo torna a conveniente aos gerentes para justificar o investimento
na base de que o projeto ajude a tingir o custo alvo. Em outras palavras, pode ser menos
importante para os japoneses que para os americanos mostrar como a depreciação, as
reduções de inventário em processo, aumento da produção e outros fatores afetam a aquisição
de uma nova tecnologia. Em função de que é fundamental para a estratégia geral de produtos
alcançar o custo alvo (na divisão, na fábrica, na empresa e no país), as justificativas de
investimentos como as conhecemos são tão enfatizadas.
Acreditando na Abordagem de Compromisso
Em matéria de investimento e estratégia, os gerentes japoneses de alto nível tendem a apostar
pesadamente na análise e compromisso pelos gerentes de nível médio. O consenso é atingido
através de algumas reuniões, a um considerável custo em tempo e esforço. A prática de contar
com gerentes de experiências diversas melhora esta abordagem gerencial de investimento.
Tanto gerentes de pesquisa quanto financeiros, passaram algum tempo em posições da linha de
fabricação, o que lhes proporciona uma ampla perspectiva da ‘’propriedade’’ de um determinado
investimento. A aprovação final pelos gerentes de alto nível é mais dependente da concordância
dos gerentes de nível médio do que em cálculos a respeito do valor presente líquido.
Relatórios de Custos
Foi percebido que uma grande diferença entre os métodos de gerenciamento de custos dos
japoneses e dos ocidentais é o crédito japonês em medições qualitativas em vez de
quantitativas. Esta seção descreve como os japoneses usam medições quantitativas para
gerenciamento de custos.

Anexos
Práticas de Acumulação de Custos
Os progressos nas práticas de acumulação de custos dos japoneses mostraram-se óbvios em
planejamento de custos, reduções e controle dos custos no setor de manufatura. Diversos
entrevistados manifestaram preocupação a respeito do progresso limitado realizado nestas
atividades nas áreas comercial e de distribuição. Os gerentes japoneses têm uma visão de
custos que abrange toda a fábrica e o ciclo de vida.
Planejamento de Custos. O compromisso com esta atividade é iniciado antes que a produção e
algumas vezes, antes da construção da linha de fabricação. Os engenheiros industriais e de
produto têm papel importante no planejamento dos custos. O objetivo é desenhar tanto o
produto como as facilidades de produção com a composição apropriada de custo, qualidade,
facilidade de entrega e flexibilidade.
Redução de Custos. Esta atividade está presente tanto na pré-produção como nos estágios de
produção do ciclo de vidado produto. Em diversas fábricas japonesas, as metas de redução de
custos são estabelecidas para cada produto, dependendo de seu estágio no ciclo de vida. Por
exemplo; um produto tem uma meta de redução de custo em 25% em seu primeiro ano e 15%
em seu segundo ano. Metas de redução de custos são mais comuns em linhas de fabricação e
montagem do que em linhas de processos.
Em diversas empresas, todos os trabalhos de linha são membros dos círculos de redução de
custos, pesquisando meios para alcançar as metas de custo alvo. Isto reflete a abordagem de
círculos de qualidade aplicada na acumulação de custos. A cada ano, colaboradores individuais
são requisitados a submeter um número específico de ideias de redução de custos, o que nossa
equipe também presenciou em uma empresa de consultoria.

Anexos
Controle de Custos. Esta atividade começa com a produção. As fontes de informação para
atividade de controle de custos incluem observações visuais da linha de produto por
trabalhadores, gerentes de fábrica e pessoal de escritório; medições de desempenho financeiro
(taxas de giro de inventário, variações baseadas em custos padrão de materiais, mão de obra e
overhead) e medições de desempenho não financeiras (lead time de produção, tempo de setup,
percentagem de produtos defeituosos, atendimento do programa de fabricação). A impressão
consistente é que o planejamento e redução de custos são atividades chave nas organizações
japonesas. Consultores que trabalham tanto no Japão como nos Estados Unidos reportaram que
empresas japonesas devotam mais recursos a planejamento e reduções de custos que fazem os
gerentes norte-americanos.
Custos Alvo vs. Custos Padrão
Custos alvo são conceitualmente diferentes de custos padrão. Estes são predeterminados e
baseados em uma análise interna feita por engenheiros industriais, enquanto que aqueles são
baseados em análise externa de mercado e competidores. Algumas empresas se utilizam de
duas comparações: custo real com custo alvo e custo real com custos padrão.
Influência da Legislação Fiscal
Muitos observadores atribuem os métodos contábeis japoneses à legislação fiscal exigente. Por
exemplo, a vida útil de um ativo do ponto de vista de depreciação não precisa ser
necessariamente a mesma na empresa que a usada no ambiente econômico. Exemplos incluem
seis anos para computadores eletrônicos e oito anos para direitos sobre patentes. As empresas
japonesas podem usar depreciação direta ou de declínio balanceado.

Anexos
Similaridades com Empresas Norte Americanas
Os sistemas contábeis utilizados pelas empresas do Japão são muito similares ao das norte
americanas.
Custos de Absorção
Muitas empresas usam o custo de absorção. Enquanto estudos especiais podem ser realizados
para estimar os custos fixos e variáveis, sua categorização de forma regular são exceção em vez
de norma.
Mão de Obra Direta
A base comum para alocação de overhead é a mão de obra direta. Tipicamente, isto significa horas
de mão de obra em vez de custo de mão de obra. Muitos gerentes japoneses têm conhecimento de
que, com o aumento da automação em suas fábricas, a mão de obra direta pode não ter uma
relação de causa e efeito com o overhead de fábrica. Entretanto, são relutantes em mudar
rapidamente a base corrente de horas de mão de obra. Um desses gerentes tem a seguinte
conceituação a respeito de mudar para horas/máquina como base para alocação:
•Em algumas áreas da fábrica, os custos de mão de obra são altos e criar uma relação causal entre
overhead e mão de obra ainda parece razoável.
• Existe pouca informação sobre a complexidade que podem surgir com o uso de horas/máquina.
As máquinas cobertas por cada conjunto não são necessariamente homogêneas. Seria necessário
decidir como atribuir o peso das horas de máquina de cada máquina individualmente para
desenvolver uma base alocação acurada.
• Os gerentes estão muito familiarizados com o uso de mão de obra direta.Não parece existir uma
razão urgente para fazer uma mudança.

Anexos
Mão de Obra e Overhead como um Conjunto Único de Custos

Diversas empresas combinam os custos de mão de obra mais o overhead de fábrica em um
único conjunto de custos quando calculando os custos dos produtos. Para estas empresas, os
custos de mão de obra são menos do que 10% do total dos custos de fabricação.
Medição de Desempenho
Os gerentes japoneses aplicam diferentes medidores de desempenho em diferentes níveis de
administração dentro da empresa.
Corporativo ( Alta Administração)
No mais alto nível de administração, a diferença entre as medições japonesas e ocidentais é
caracterizada pela estratégia geral de mercado dos japoneses: foco na parcela do mercado e
crescimento, em vez de lucro ou retorno de investimento.
Unidade Industrial ou Divisão
Nos níveis intermediários de administração os gerentes japoneses usam medidores financeiros
e não financeiros tipicamente incluem: custo total, realização de custos alvo específicos e
demonstração de melhoria de custos. Os não financeiros são frequentemente sumários de
medições da fábrica: Iead time (em dias), qualidade, produtividade, inventário em processo de
fabricação, turnover de inventário e realização das metas de produção.

Anexos
Chão de Fábrica
Os medidores são principalmente físicos. Os gerentes aparentemente sentem que a conversão
financeira dos medidores requeria muito esforço enquanto que as medições físicas são
suficientemente boas para serem entendidas. Tais medições incluem: realização da produção,
partes produzidas, horas de trabalho, defeitos e inventário em processo.
Exemplos de Medição de Desempenho
Para ilustrar as práticas de medição de desempenho dos japoneses, considere os conceitos
usados para o ciclo de desenvolvimento de um novo carro (ver Tabela 9.1). A fase de
planejamento está diretamente associada com as áreas de contínua melhoria de desempenho.
Importância de Medidores Dinâmicos
Os gerentes também sentem que é muito importante, para a medição de desempenho, medir
aquelas áreas que tenham significado tanto para as perspectivas atuais como para as de longo
prazo.

Anexos
Tabela 9.1 - Modelo Toyota: Melhoria na Execução do Planejamento
I II III IV
Facilidades de Segurança Conforto ao dirigir Padronização de
produção partes
Alta qualidade Economia Dirigibilidade Desempenho
Durabilidade Baixa emissão Conforto Redução de peso
Confiança Baixo ruído Funcionalidade Vida longa
Nível de serviço Economia de Facilidade na Inexistência de

combustível operação manutenção
Baixo Custo Economia de Espaço interno Baixo preço

recursos amplo

Anexos
Indústria Pessoas Entrevistas

Fuji Electric Company, Ltd. Sr. Shinya Ueda, Gerente Geral
Fuji Electric F.A. Engineering Company, Ltd Sr. Wataru Yuzawa, Diretor
Sr. Takashi Kurihara, Vice - Presidente
Fujitsu Limited Sr. Sadao Fujii, Gerente
Ministry of Posts & Telecommunications Sr. Masaaki Sakamaki, Staff Superior
Nippon Steel Corporation Sr. Kuniichi Fuju, Assistente, Gerente Geral
Oki Electric Industry Company Ltd. Sr. Hirokuni Takano, Gerente do Depto. De
Pessoal
Sharp Corporation Sr. Issei Terashi, Gerente Geral
Toshiba Corporation Dr. Masaharu Kinoshita, Gerente
Sr. Eiichi Sano, Gerente

Anexos
Firmas de Contabilidade/Consultoria Pessoas Entrevistas

Bain & Company Japan, Inc. Sr. Jiro Sekine, Consultor
Chuo Coopers & Lybrand Consulting Sr. Yoshiharu Hayakawa, CPA
Hong Kong Productivity Council Dr. Daniel Doo, Consultor
Japan Information Service, Ltd. Sr. Tetsuo Hashimoto, Gerente
Peat, Marwick, Mitchell & Company Sr. L.S. Miller, Diretor –Gerente
Sr. Kenichi Takahashi, CPA
Sr. William R. Sexsmith, Sócio
Tohmatsu Awoki & Sanwa Sr. Junichi Inoue, CPA

Sr. Naoko Hatakeyama, Consultor
Consultores Acadêmicos
Aoyama Gakuin University Dr. Kenyo Kobayashi, Professor
Hitotsubashi University Sr. Koyoshi Okamoto, Professor

Anexos
Depreciação – O método da soma dos dígitos decrescentes – Uma nota
A depreciação já foi objeto de discussão no Boletim IOB, diversas vezes. Este texto procura
analisar um aspecto específico da depreciação, qual seja, o método da soma dos dígitos
decrescentes.
O Contador pode lançar mão de várias formas para apurar o desgaste físico de um bem. A
mais usual é o método linear, por sua facilidade de cálculo e por ser permitido pela legislação
fiscal. No entanto, nas situações em que o desgaste do ativo ocorre mais rapidamente nos
primeiros meses de sua utilização, recomenda-se que a Contabilidade Gerencial use métodos
que se adequem melhor a esta realidade, como, por exemplo, o método da soma dos dígitos
decrescentes.
Forma de cálculo
O valor da depreciação anual pelo método da soma dos dígitos decrescentes é obtido através
da seguinte fórmula:
Daj = n- i + 1 x BC
1+2+...+n
Onde:
Daj = Depreciacão anual no ano (j)
n = número de anos da vida útil do ativo;
BC = Base de Cálculo. Deve ser incluída nesta base de cálculo o valor de aquisição corrigido,
menos o valor residual corrigido, mais as despesas necessárias à colocação do ativo em uso
corrigidas.

Anexos
Dada, hipoteticamente, uma situação em que existe variação de preços na economia, tendo sido
um ativo adquirido por uma empresa pelo valor de $ . Não existe valor residual nem despesas de
instalação. A vida útil estimada para o ativo é de cinco anos.
A base de cálculo (BC da fórmula) é $ , o valor de n é cinco e a soma dos anos (denominador da
fórmula, que corresponde a uma progressão aritmética) é 15. A depreciação para cada ano na
tabela abaixo:
Tabela 1 – Depreciação Anual
j n–j+1 Depreciação Anual
1 5–1+1=5 (5/15) x 500 = $ 167
2 5–2+1=4 (4/15) x 500 = $ 138
3 5–3+1=3 (3/15) x 500 = $ 100
4 5–4+1=2 (2/15) x 500 = $ 67
5 5–5+1=1 (1/15) x 500 = $ 33
Depreciação Total $ 500

Anexos
O lançamento contábil para o primeiro ano seria o seguinte:
D – Despesas de Depreciação (Resultado)
C – Depreciação Acumulada (Ativo Imobilizado) 167
O Problema no Registro da Depreciação Mensal

Uma questão interessante com respeito ao método da soma dos dígitos decrescentes é a de
como registrar a depreciação ocorrida mensalmente. Muitas vezes é sugerido que a depreciação
anual seja lançada mensalmente pelo método linear. Deste modo, nos doze primeiros meses de
utilização do ativo (supondo um exercício social de 12 meses) o lançamento seria o seguinte:
D – Despesas de Depreciação (Resultado)
C – Depreciação Acumulada (Ativo Imobilizado) 13,92
Este valor corresponde à depreciação anual ($ 167) dividida pelo número de meses (12. no caso).
No entanto, tal sugestão nem sempre satisfaz, uma vez que, linearizando-se mensalmente o
método da soma dos dígitos, perde-se a principal vantagem deste método, que é a depreciação
mais rápida nos primeiros meses.

Anexos
Uma forma enganosa de resolver tal problema seria usar uma fórmula apresentada supra
para a depreciação mensal, fazendo com que a base de cálculo correspondesse ao valor
obtido anteriormente. Neste caso, para o primeiro ano de uso do ativo, a base de cálculo
seria $ 167 e o valor de n seria doze. Para o segundo, o valor de BC da fórmula seria $ 133,
assim por diante.
Entretanto, esta solução também não é adequada porque a depreciação obtida não é sempre
decrescente. Por exemplo: no décimo segundo mês do primeiro ano, a depreciação seria de
$ 2,14 enquanto no mês seguinte ( o primeiro mês do exercício social seguinte) o valor seria
de $ 20,46
O que se pode fazer é considerar na fórmula o valor n como sendo em meses e não em anos.
Assim, a empresa atinge o objetivo de depreciar mais rapidamente nos primeiros anos de uso
do ativo, por intermédio da utilização do método da soma dos dígitos decrescentes.

Anexos
Gráfico 1
23 Redução de Custos de Produtos
0 Fonte: DOD – USA
% 4 mostra: 463 projetos
16
14
% O = % quantidade de produtos
% R = % redução de custos
7
4 4 4
2
1
%R
5 15 25 35 45 55 65 75 85 95

Anexos
Gráfico 2
8,0
RC x 100
FA
5,5 5,0
RC = Redução de Custos
FA = Faturamento Anual
1,9
1,8 1,5
NEC Hitachi Fujitsu Fuji Yanmar Matsushita

Bibliografia
Martins, Eliseu Contabilidade de Custos

- Editora Atlas – 1979
Leone, Jorge Guerra Custos – Planejamento, Implantação e Controle
- Editora Atlas S.A. – 1982
Leone, Jorge Guerra Custos – Um Enfoque administrativo
-Editora da Fundação Getúlio Vargas 1987
Santos, Joel José dos Análise de Custos – Um Enfoque Gerencial
- Editora Atlas 1987
Piletti, Balduíno e Guimarães, Contabilidade Geral – Noções de Custos e
Análise de Balanço
Chevitarese, Salvador Contabilidade Industrial
- Editora da Fundação Getúlio Vargas – 1983
Anthony, Robert N. Contabilidade Gerencial
-Editora Atlas – 18970
Backer, Morton e Contabilidade de Custos – Uma
Jacobsen, Lyle E. Abordagem Gerencial
-Editora Mc. Graw Hill do Brasil, Ltda – 1972
Tavares, Lourival Augusto Controle de Manutenção por Computador
-Editora técnica, Ltda - 1987

Bibliografia
Lamy, Sergio Luiz Proposição de um Sistema de Contabilidade

Gerencial de Custos Aplicado à Operação e
Manutenção de Usinas Hidrelétricas – X SNPTEE
Ctba - 1989
Monchy, François A Função Manutenção
- EBRAS Editora Brasileira;
- Editora Durban - 1989
Lauria, Luciano Carlos Custos

- Fundação Dom Cabral - 1994
Casarotto Filho, Nelson e Análise de Investimentos
Kopittke, Bruno Hartmut - Edições Vértice - 1992
Ehrlich, Pierre Jacques Engenharia Econômica

- Editora Atlas - 1986
COGE Renovação de Equipamentos de Transportes –

Aplicação Prática
- COGE/STR 07/85 – Ver. Dez/93

Bibliografia
Maramaldo, Circeu Análise de Valor / Engenharia
De Valor
-Intercultural Livraria e Editora Ltda- 1984
Pinton, Duilio H. Engenharia e Análise de Valores – Vetor de

Competitividade
Csillag, João Mário Análise do Valor – Metodologia do Valor

- Editora Atlas S.A. - 1985
Souza, José Luiz Análise Econômica e Financeira do Setor Elétrico

-CEADE – Fundação Getúlio Vargas
- 1988
Dória, Oswaldo Contabilidade e Finanças para Executivos
- 1990
COPEL Análise Comparativa entre Empresas Congêneres,

1990 a 1994
- DEF/SPF - 1995

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