DEFRAUDACIN TRIBUTARIA

I. INTRODUCCION La presente tiene como enfoque los aspectos jurdicos-tcnicos de la defraudacin tributaria. Si bien es cierto que nuestro Cdigo Orgnico Tributario lo define desde su nacimiento, y establece los supuestos de hecho, penas y dems caractersticas del mismo, no es menos cierto que su determinacin en la prctica puede causar ciertos inconvenientes y confusiones en virtud de la semejanza que puede tener con otras tipologas que parecidas como puedan ser, discrepan en sus elementos. Muchos e importantes estudiosos del Derecho Tributario en el mundo se han encargado de estudiarla, compararla y definirla. Probablemente no encontremos conclusiones muy distintas a las ya bien conocidas en el argot tributario existen, pero nos delimitaremos en este caso, para no ser tan extensos su estudio en una recopilacin de dichas tendencias y basndonos en la norma de nuestro Cdigo en la materia, conoceremos su alcance, valoracin, desarrollo en la estructura durante los diferentes aos, elementos que la conforman y la actitud dolosa del mismo en la realidad de los hechos. En este estudio tomaremos y especficamente el COT, analizaremos las normas penales tributarias previstas en ste contentivas de la defraudacin tributaria, precisamos la regulacin del tipo, resaltamos sus particularidades y problemas especficos.

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II. CONCEPTUALIZACION. LA DEFRAUDACIN TRIBUTARIA: Segn el Diccionario de la Real Academia Espaola se define la defraudacin como una accin y efecto de defraudar, teniendo estas varias acepciones y una de ellas es eludir o burlar el pago de impuestos o contribuciones. El delito de Defraudacin Tributaria encuentra su razn en el incumplimiento de la obligacin tributaria que tiene todo ciudadano en su condicin de contribuyente. Que en esencia el delito de defraudacin tributaria consiste en la realizacin de uno o varios actos que tengan por fin dejar de pagar en todo o parte los tributos que se establecen en las leyes, perjudicando el sistema de recaudacin de ingresos y realizacin del gasto pblico. Tambin es el acto de abstencin dolosa, constituido en no quererle pagar al Estado sus tributos, premeditadamente; y que por la importancia de los recursos financieros provenientes de la tributacin, constituyen un eminente perjuicio econmico al patrimonio fiscal del Estado. De lo expuesto, se puede inferir que el delito de Defraudacin Tributaria conforma todos los actos conscientes y voluntarios que tienen como fin el no pagar al Estado los tributos. En ese sentido, para que se configure este delito se requerir que exista al menos un tributo impago. El artculo 1 de la Ley Penal Tributaria detalla el tipo base del delito de Defraudacin Tributaria del siguiente modo: Art. 1.- El que, en provecho propio o de un tercero, valindose de cualquier artificio, engao, astucia, ardid u otra forma fraudulenta, deja de pagar en todo o en parte los tributos que establecen las leyes, ser reprimido con pena privativa de libertad no menor de 5 (cinco) aos ni mayor de 8 (ocho) aos y con 365 (trescientos sesenta y cinco) a 730 (setecientos treinta) das-multa. Conforme al artculo citado previamente, a continuacin analizaremos los elementos que intervienen en dicha figura delictiva para la configuracin del delito. A) Tipicidad Objetiva: A.1. Accin Tpica El comportamiento que integra el delito de Defraudacin Tributaria se encuentra vinculado a la idea de fraude. El fraude o la defraudacin debe necesariamente ser parte de la conducta, ya que si consideramos que solo la concurrencia de la falta de pago configura el delito, estaramos cayendo en la llamada prisin por deudas. As lo expone claramente el Art. 1 de la Ley Penal Tributaria, cuando refiere el que...valindose de cualquier artificio, engao, astucia, ardid u otra forma fraudulenta.... Al respecto, DOMINGO GARCA RADA seala que ...en el

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delito de Defraudacin Tributaria el engao se concreta con el no pago de la obligacin tributaria y el consiguiente provecho patrimonial. Asimismo, el referido autor nos seala que el engao constituye la falta de verdad en lo que se dice o se hace con nimo de perjudicar a otro. Dicha definicin nos lleva a considerar que el engao consiste en hacer caer en error o mentirle a otro. Respecto del elemento configurador de la astucia el mencionado autor seala que est comprendida por la habilidad para engaar. Es as que al igual que el ardid lo que se busca mediante la astucia es evitar el logro de algn fin. De igual manera respecto del ardid el autor nos seala que este elemento constituye artificio, medio empleado hbil y maosamente para el logro de algn intento. En ese sentido, consideramos que el ardid es la artimaa utilizada para lograr un fin. Sobre el particular, debemos sealar que, el artculo 1 de la Ley Penal Tributaria deja abierta la posibilidad de cualquier otra forma fraudulenta con la que se pueda evitar el pago de las obligaciones tributarias, entendiendo el Legislador que con el transcurso del tiempo puedan desarrollarse actos defraudatorios ms sofisticados. Ahora bien, resulta importante advertir que, el comportamiento de esta figura delictiva puede desarrollarse tanto por accin como por omisin impropia. Cabe sealar que esta ltima se configurara cuando el deudor tributario omita efectuar la declaracin de su obligacin tributaria. En ese sentido, ser necesario que el sujeto activo cause un perjuicio econmico al Estado, esto se deduce del propio tipo penal donde se exige que deba dejarse de pagar, en todo o en parte, los tributos establecidos por las leyes.

A.2 Sujetos A.2.1 Sujeto Activo: La actual doctrina Penal sita este delito dentro de los delitos especiales esto quiere decir que el tipo exige la concurrencia de ciertas condiciones en el sujeto activo. En ese sentido, el sujeto activo deber ser propiamente considerado como deudor tributarioel sujeto que jurdicamente se halla obligado a realizar la prestacin dineraria objeto de la relacin jurdico-tributaria. Como se puede observar, para que exista el incumplimiento de obligaciones tributarias, ser necesaria la preexistencia de una relacin jurdica entre el Estado y el contribuyente a efectos que se pueda configurar este supuesto delictivo. En ese sentido, el sujeto activo de este delito, ser aquella persona que defrauda al Estado eludiendo el pago de sus tributos. De ello se desprende que, el sujeto activo ser el deudor tributario, entendindose por este a aquella persona obligada al cumplimiento de la prestacin tributaria como contribuyente o responsable.

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Para estos efectos, resulta importante observar las definiciones precisadas en el Cdigo Tributario respecto a los sujetos mencionados previamente: - Contribuyente: Es aqul que realiza, o respecto del cual se produce el hecho generador de la obligacin tributaria. - Responsable: Es aqul que, sin tener la condicin de contribuyente, debe cumplir la obligacin atribuida a ste. Cabe sealar que tenemos dentro de esta categora a los agentes retenedores y los agentes perceptores. En ese sentido, el sujeto activo podr ser tanto una persona natural como jurdica (en su calidad de contribuyente o responsable), teniendo en cuenta que en este ltimo caso quien ser responsable por el ilcito cometido ser el representante legal de la persona jurdica. A.2.2 El sujeto pasivo: El sujeto pasivo es en la mayora de casos la Administracin Tributaria, en razn de ello el sujeto pasivo del ilcito penal ser el Estado, el mismo que mediante la actuacin u omisin del sujeto activo -en este caso el contribuyente- ve afectado el sistema financiero, en la medida que sus ingresos financieros se reducirn por el incumplimiento del sujeto pasivo. Ahora bien, como indicamos en el prrafo anterior, el Estado por medio del incumplimiento de obligaciones por parte del contribuyente ante la Administracin Tributaria ve afectado su sistema financiero, es por ello que en un inicio antes de la modificacin de la Ley Penal Tributaria, por el numeral 4 de la Primera Disposicin Complementaria y Final del Decreto Legislativo N 957 que regula el Cdigo Procesal Penal, se estableca lo siguiente: Artculo 7:.- El Ministerio Pblico, en los casos de delito tributario, podr ejercitar la accin penal slo a peticin de parte agraviada. A efecto se considera parte agraviada al rgano Administrador del Tributo. Al respecto, en opinin de DOMINGO GARCA RADA, las razones de restringir a la administracin tributaria la capacidad de accionar penalmente se ubican en el hecho que la ponderacin de la Administracin garantiza la seriedad del proceder y el Juez instructor tendra asegurada la veracidad de los cargos contenidos. Ahora bien, conforme a la nueva disposicin sobre el artculo 7 de la Ley Penal Tributaria, el legislador ha establecido que no necesariamente es el ente administrador el que se encuentre afectado con la actuacin del agente, sino que es el Estado como sociedad jurdicamente organizada el que se ve perjudicado como consecuencia del no pago de los tributos por parte de los deudores tributarios. B) Tipicidad Subjetiva:

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Este tipo penal exige necesariamente una conducta dolosa.Asimismo debemos sealar que resulta irrelevante que dicha conducta delictiva haya sido perpetrada en beneficio propio o de terceros, pues la norma no restringe una sancin punitiva como consecuencia del ilcito cometido slo cuando se haya realizado en beneficio propio. C) Autora y participacin C.1 Autora el autor de un delito es aquel a quien un tipo penal del catlogo seala como su realizador. Se trata de alguien a quien el tipo penal designa con la frmula simple <el que> Ahora bien, de conformidad con el artculo 23 del Cdigo Penal, se entiende por autora lo siguiente: Artculo 23.- Autora, autora mediata y coautora El que realiza por s o por medio de otro el hecho punible y los que lo cometan conjuntamente sern reprimidos con la pena establecida para esta infraccin. En ese sentido, el Cdigo Penal admite distintos tipos de autora, pudiendo ser stos la autora directa, cuando el autor es el que domina la accin; la autora mediata, cuando por medio de un tercero se busca realizar el hecho delictivo; y la coautora, cuando de manera conjunta varios sujetos realizan el ilcito penal. Ahora bien, respecto del delito de Defraudacin Tributaria, el autor del delito es el que, en provecho propio o de un tercero , valindose de cualquier artificio, engao, astucia, ardid u otra forma fraudulenta, deja de pagar en todo o en parte los tributos que establecen las leyes. C.2 Participacin se entiende por participacin a la intervencin secundaria que tiene alguien en un hecho delictivo ajeno, el del autor, coautor o autor mediato. El partcipe no tiene dominio del hecho, ni realiza formalmente el tipo aunque colabore con su realizacin o lo haya inducido o instigado, por lo que su intervencin es dependiente del acaecimiento delictivo principal y no estando comprendida su conducta en el tipo realizado podra quedar impune si el legislador no hubiera ampliado la punibilidad a la contribucin perifrica que terceros hacen a la realizacin tpica Ahora bien, en este delito se admite la participacin, comprendiendo tanto al coautor como a los cmplices en la realizacin del delito. Es as que, el artculo 16 de la Ley Penal Tributaria, establece que si hay ms de un imputado, los autores debern responder solidariamente, de igual manera respondern los partcipes , toda vez que stos ltimos forman parte de la

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ejecucin del hecho ilcito cometido en cooperacin o ayuda con los autores directos del mismo. D) Grados de desarrollo del delito D.1 Consumacin Para la consumacin del delito, la doctrina ha planteado como criterio esencial que el sujeto activo realice la liquidacin provisional o definitiva de la deuda tributaria, es decir que el sujeto realice un pago menor al que est obligado a pagar a la Administracin Tributaria, toda vez que este delito requiere que el sujeto activo deje de pagar sus tributos. La situacin de la siguiente manera: si la liquidacin fue realizada por la propia Administracin Tributaria, la doctrina dominante ha estimado que el delito se consuma cuando el agente es notificado para el pago de tributos que no corresponden con la realidad en virtud a una previa declaracin falsa del sujeto activo. Por otro lado, otro sector de la doctrina opina que el momento de consumacin se da cuando el sujeto activo realiza el pago menor de los tributos a la administracin tributaria. Esta ltima posicin es la ms aceptada entre los autores nacionales. En ese orden de ideas, la consumacin se dar cuando el sujeto activo deje de pagar una suma, en virtud a una declaracin falsa del agente o cuando el agente no paga dentro de los trminos establecidos por la norma tributaria. D.2 Tentativa Como es de conocimiento general, la tentativa consiste en haber comenzado con la ejecucin de un delito y no haber realizado todo lo que es necesario para la consumacin del mismo por causas independientes de la voluntad del sujeto activo. En ese sentido, el delito de Defraudacin Tributaria admitir la tentativa en la medida que los contribuyentes no estn obligados a la autoliquidacin de sus tributos, pues cuando los mismos se encuentran obligados a efectuar la liquidacin respectiva, la tentativa slo podr darse hasta antes de que finalice el plazo para el pago del tributo, previa declaracin y liquidacin de parte de la Administracin Tributaria.

Por otro lado, debemos indicar que el delito de Defraudacin Tributaria es un delito de resultado. Al respecto, la doctrina alemana y espaola entiende como resultado a la lesin del deber de colaboracin, en la medida en que dicha violacin sea idnea para inducir a error a la Administracin Tributaria26. Por otro lado una buena parte de la doctrina espaola afirma que el resultado no se agota con la simple conducta infractora del deber, sino que consiste en un dao patrimonial entendido como la frustracin en las expectativas de ingreso en las arcas del Estado27.

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E) Concurso de delitos: Como es de conocimiento general, existen dos tipos de concursos, el concurso ideal y el concurso real de delitos. El concurso ideal de delitos se configura cuando en una sola accin u omisin se infringen varios tipos penales. En este tipo de concurso, la conducta se sanciona con el mximo de la pena ms grave, pudiendo incrementarse sta hasta en una cuarta parte, sin que en ningn caso pueda exceder de 35 aos.28 En la tentativa el agente comienza la ejecucin de un delito, que decidi cometer, sin consumarlo. El Juez reprimir la tentativa disminuyendo prudencialmente la pena. El concurso real de delitos se configura cuando concurren varias acciones o hechos autnomos, es decir, que cada uno constituye un delito particular e independiente, aunque puedan merecer un solo proceso penal. En este tipo de concursos, se sumaran las penas privativas de libertad que fije el juez para cada uno de ellos hasta un mximo del doble de la pena del delito ms grave, no pudiendo exceder de 35 aos. Por lo sealado, se podr advertir que, este delito podr realizar el concurso con otros delitos, como lo son los delitos contra la Fe pblica, en su modalidad de falsificacin de documentos tanto pblicos como privados; as como con los delitos aduaneros, como la defraudacin de rentas de aduanas, receptacin, contrabando; y los delitos contra la administracin de personas jurdicas. F) Medidas Coercitivas: Cuando el juez estime que no concurren los requisitos establecidos en el artculo 135 del Cdigo Procesal Penal art. 30 para dictar mandato de detencin, ser posible la apertura de instruccin con mandato de comparecencia. Art. 29 De conformidad con el artculo 48 del Cdigo Penal. Art. 30Artculo 135.-El Juez puede dictar mandato de detencin si atendiendo a los primeros recaudos acompaados por el Fiscal Provincial sea posible determinar: 1. Que existen suficientes elementos probatorios de la comisin de un delito que vincule al imputado como autor o partcipe del mismo. No constituye elemento probatorio suficiente la condicin de miembro de directorio, gerente, socio, accionista, directivo o asociado cuando el delito imputado se haya cometido en el ejercicio de una actividad realizada por una persona jurdica de derecho privado. 2. Que la sancin a imponerse o la suma de ellas sea superior a un ao de pena privativa de libertad o que existan elementos probatorios sobre la habitualidad del agente al delito. 3. Que existen suficientes elementos probatorios para concluir que el imputado intenta eludir la accin de la justicia o perturbar la accin probatoria. No constituye criterio suficiente para establecer la intencin de eludir a la justicia, la pena prevista en la Ley para el delito que se le imputa. En todo caso, el juez penal podr revocar de Pgina 7

oficio el mandato de detencin previamente ordenado cuando nuevos actos de investigacin pongan en cuestin la suficiencia de las pruebas que dieron lugar a la medida. Ahora bien, si el juez estima conveniente aperturar el proceso con mandato de comparecencia deber imponerse al autor la prestacin de una caucin. Cabe sealar que, la legislacin procesal vigente indica que la determinacin del monto de la caucin debe establecerse en base a la naturaleza del delito, la condicin econmica, personalidad, antecedentes del imputado, la modalidad en la comisin del delito y la gravedad del dao. Como se puede advertir, la aplicacin del monto de la caucin, ser de acuerdo a la gravedad del perjuicio econmico que se ocasiona a la sociedad por el delito de Defraudacin Tributaria, la cual deber estar directamente relacionada con el beneficio obtenido indebidamente por el sujeto activo del delito. Conforme a ello, el juez deber imponer al autor la prestacin de una caucin de acuerdo a lo siguiente: a) Cuando se cometa el delito de Defraudacin Tributaria, as como cuando se realicen algunas de sus modalidades y se deje de pagar los tributos durante un ejercicio gravable, tratndose de tributos de liquidacin anual o durante un periodo de 12 meses tratndose de tributos de periodicidad mensual por un monto que no exceda de las 5 UIT, se aplicar la caucin de acuerdo a las normas generales establecidas. De igual manera se aplicar la caucin de acuerdo a las normas generales establecidas, cuando el agente estando obligado por las normas tributarias a llevar libros y registros contables, incumpla totalmente con dicha obligacin; no hubiera anotado actos, operaciones, ingresos en los libros y registros contables; realice anotaciones de cuentas, asientos, cantidades, nombres y datos falsos en los libros y registros contables o destruya u oculte total o parcialmente los libros y/o registros contables o los documentos relacionados con la tributacin. b) Cuando se incurra en algunas de las modalidades de la Defraudacin Tributaria; es decir cuando se oculten total o parcialmente bienes, ingresos, rentas, o consignen pasivos total o parcialmente falsos para anular o reducir el tributo a pagar, la caucin ser no menor al 30% de la deuda tributaria actualizada, excluyndose las multas. c) Cuando se obtenga exoneraciones o inafectaciones, reintegros, saldos a favor, crdito fiscal, compensaciones, devoluciones, beneficios o incentivos tributarios simulando la existencia de hechos que permitan gozar de los mismos, la caucin ser no menor al monto efectivamente dejado de pagar, reintegrado o devuelto.

d) Cuando se simule o provoque estados de insolvencia patrimonial que imposibiliten el cobro de tributos de una vez iniciado el procedimiento de fiscalizacin y/o verificacin, la caucin ser no menor al 50% del monto de la deuda tributaria actualizada, excluyndose multas.

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En el caso de los partcipes del delito, la caucin ser un monto no menor al 10% de la caucin que le corresponde al autor. Resulta importante advertir que, en los casos en que se haya cumplido con el pago de la deuda tributaria actualizada, el Juez o la Sala Penal, determinar el monto de la caucin de acuerdo a la responsabilidad y gravedad del hecho punible cometido, as como a las circunstancias de tiempo, lugar, modo y ocasin. G) Penalidad: El delito de Defraudacin Tributaria es sancionado con la pena privativa de libertad no menor de 5 ni mayor de 8 aos y de 365 a 730 das multa. Modalidades Especiales: A. Ocultamiento de bienes, ingresos, rentas o consignacin de pasivos falsos: El ocultamiento consiste en disfrazar algo o impedir que se conozca la verdad a efectos de obtener un beneficio. En ese sentido, la accin de ocultar podr materializarse a travs de una accin positiva o mediante una omisin por parte del sujeto obligado con la Administracin Tributaria. la ocultacin constituye la substraccin de los recursos fiscales, cuando el sujeto pasivo tributario procede a la ocultacin de bienes, constituido en cosas propias, muebles o inmuebles, que se substraen en manifestaciones patrimoniales, con el propsito premeditado e ilcito de defraudarle al Estado. As por ejemplo, si una empresa declarara una prdida mayor a la que ha generado su empresa con la intencin de disminuir su renta neta imponible o desaparecerla se configurar este supuesto, toda vez que, la misma habr tenido la intencin de pagar menos tributos o no pagarlos. Resulta importante advertir que, si el tributo no se reduce pese a la consignacin falsa, no habr delito y ello ser as puesto que lo que se busca evitar es que se afecte a la Administracin Tributaria eludiendo el pago de los tributos a los cuales nos encontramos obligados. En consecuencia, el ocultamiento de ingresos requerir de la falta de declaracin de los mismos y de la reduccin del tributo, toda vez que ste es el medio idneo para dejar de pagar los mismos. B. Omisin en la entrega de retenciones y percepciones: En esta modalidad solamente se admite la omisin, pues es el agente retenedor o perceptor de tributos quien tiene el deber tributario de actuar entregando lo retenido o percibido a la Administracin Tributaria. En ese sentido, el delito de Defraudacin Tributaria califica como un delito especial propio, toda vez que responder solamente aquel en quien recae el deber, que adems debe estar expresamente sealado por la ley.

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Debemos sealar que, para que surja esta figura, ser necesario que el sujeto activo, no obstante haber retenido el tributo respecto del cual estaba obligado a retener, se apropie ilcitamente del monto retenido no entregando dicho monto a la Administracin Tributaria y por tanto incumpliendo con sus obligaciones tributarias. Por lo sealado, resulta importante advertir que, si el agente de retencin o percepcin no retiene los montos a los cuales est obligado, no habr tipicidad. 5.1.3. Defraudacin Tributaria atenuada: El Art. 3 de la Ley Penal Tributaria, Decreto Legislativo N 813, describe la forma atenuada de la Defraudacin Tributaria de la siguiente manera: El que mediante la realizacin de las conductas descritas en los artculos 1 y 2 del presente Decreto Legislativo, deja de pagar los tributos a su cargo durante un ejercicio gravable, tratndose de tributos de liquidacin anual, o durante un periodo de 12 (doce) meses, tratndose de tributos de liquidacin mensual, por un monto que no exceda de 5 (cinco) Unidades Impositivas Tributarias vigentes al inicio del ejercicio o del ltimo mes del perodo, segn sea el caso, ser reprimido con pena privativa de libertad no menor de 2 (dos) ni mayor de 5 (cinco) aos y con 180 (ciento ochenta) a 365 (trescientos sesenta y cinco) das-multa. Tratndose de tributos cuya liquidacin no sea anual ni mensual, tambin ser de aplicacin lo dispuesto en el presente artculo. Como puede observarse de la norma citada anteriormente, cuando un agente incumpla con su obligacin de pago en los tributos de liquidacin anual (Impuesto a la Renta) o durante el periodo de 12 meses en los tributos de liquidacin mensual (Impuesto General a las Ventas) y dicho monto no exceda de 5 UIT conforme seala la norma, la pena a imponerse podr encontrarse dentro del rango de 2 a 5 aos de pena privativa de libertad y con 180 a 365 das multa. En ese sentido, la pena a imponerse en este caso ser tanto la privacin de la libertad as como la imposicin de das multa. 5.1.4. Defraudacin Tributaria agravada: En el caso de las formas agravadas de la Defraudacin Tributaria, el artculo 4 de la Ley Penal Tributaria precisa lo siguiente: La Defraudacin Tributaria ser reprimida con pena privativa de libertad no menor de 8 (ocho) ni mayor de 12 (doce) aos y con 730 a 1460 (mil cuatrocientos sesenta) dasmulta cuando: a) Se obtenga exoneraciones o inafectaciones, reintegros, saldos a favor, crdito fiscal, compensaciones, devoluciones, beneficios o incentivos tributarios, simulando la existencia de hechos que permitan gozar de los mismos.

b) Se simule o provoque estados de insolvencia patrimonial que imposibiliten el cobro de tributos una vez iniciado el procedimiento de verificacin y/o fiscalizacin. Pgina 10

Como se puede observar, constituye una figura agravada del tipo base, cuando el sujeto activo obtiene indebidamente beneficios fiscales cuando no le correspondan, simulando hechos que le permiten acceder a ellos o cuando simule o provoque estados de insolvencia patrimonial que perturben o frustren el cobro de tributos. En ese sentido se puede observar que la finalidad del sujeto activo es beneficiarse ilcitamente con una ventaja o beneficio del cual no debera gozar. VI. LAS CONSECUENCIAS JURIDICAS. 6.1.1. La pena: De conformidad con el artculo 28 del Cdigo Penal, existen cuatro tipos de penas: Las penas privativas de libertad; las restrictivas de libertad; las limitativas de derechos; y la Multa. Ahora bien, el artculo 1 de la Ley Penal Tributaria establece el tipo base, el artculo las modalidades del tipo base, el artculo 3 el tipo atenuado, el artculo 4 un tipo autnomo agravado y el artculo 5 un tipo autnomo referido a las obligaciones contables. Cabe sealar que teniendo en cuenta dicha sistemtica se proponen las siguientes penas: Artculo 1 (El que valindose de cualquier artificio, engao, astucia, ardid u otra forma fraudulenta, deja de pagar en todo o en parte los tributos que establecen las leyes): No menor de 5 ni mayor de 8 aos de pena privativa de libertad. Artculo 2 (El que oculta, total o parcialmente, bienes, ingresos rentas, o consigna pasivos total o parcialmente falsos para anular o reducir el tributo a pagar y el que no entrega las retenciones o percepciones de tributos que se hubieren efectuado): No menor de 5 ni mayor de 8 aos de pena privativa de libertad. Artculo 3 (El que mediante la realizacin de las conductas descritas en los artculos 1 y 2, deja de pagar los tributos a su cargo durante un ejercicio gravable, tratndose de tributos de liquidacin anual, o durante un perodo de 12 meses, tratndose de tributos de liquidacin mensual, por un monto que no exceda de 5 UIT): No menor de 2 ni mayor de 5 aos de pena privativa de libertad. Artculo 4 (El que obtenga hechos que permitan gozar insolvencia patrimonial que procedimiento de verificacin pena privativa de libertad. beneficios tributarios indebidos simulando la existencia de los mismos o el que simule o provoque estados imposibiliten el cobro de tributos una vez iniciado y/o fiscalizacin): No menor de 8 ni mayor de 12 aos de de el de

Artculo 5 (El que incumpla totalmente la obligacin de llevar Libros y registros contables o los destruya u oculte total o parcialmente, as como el que no anote actos, operaciones, ingresos en los libros o registros contables o realice anotaciones con datos falsos): No menor de 2 ni mayor de 5 aos de pena privativa de libertad. Asimismo, se impone la pena de multa como pena complementaria a la privativa de libertad sealada anteriormente, las mismas que oscilan entre 365 a 730 das multa para el tipo base, llegando hasta 730 a 1460 das multa para el tipo agravado. En ese sentido, se sanciona doblemente con pena pecuniaria por el mismo hecho, toda vez que el Cdigo Pgina 11

Tributario sanciona con multa a los hechos que podran configurar delitos al ser considerados tambin como infracciones tributarias. En efecto, de conformidad con el artculo 190 del Cdigo Tributario, las penas por delitos tributarios se aplicarn sin perjuicio del cobro de la deuda tributaria y la aplicacin de las sanciones administrativas a que hubiere lugar. 6.1.2. Las consecuencias accesorias: En la ejecucin de los delitos de Defraudacin Tributaria se utiliza generalmente la organizacin de personas jurdicas, quienes se benefician ilcitamente. En este sentido, es necesario que la ciudadana constate, que las sentencias emitidas por el rgano Jurisdiccional, contengan medidas administrativas contra las personas jurdicas que se benefician con la comisin del delito. Por ello se determina que si en la ejecucin del delito tributario se hubiera utilizado la organizacin de una persona jurdica o negocio unipersonal, con conocimiento de sus titulares, el Juez podr aplicar, conjunta o alternativamente segn la gravedad de los hechos, las siguientes medidas: -Cierre temporal o clausura definitiva del establecimiento, oficina o local en donde desarrolle sus actividades. El cierre temporal no ser menor de dos ni mayor de cinco aos. -Cancelacin de licencias, derechos y otras autorizaciones administrativas. -Disolucin de la persona jurdica. 6.1.3. La reparacin civil: La accin penal es generada por la perpetracin de un hecho delictuoso, da origen a un proceso penal que tiene como fin la aplicacin de una pena o medida de seguridad y adems la reparacin civil del dao causado. As, nuestro Cdigo Penal en el artculo 92, prescribe que conjuntamente con la pena se determinar la reparacin civil correspondiente, que conforme a lo previsto en el artculo 93 del Cdigo Penal, comprende: a)Institucin del bien o, si no es posible, el pago de su valor; y, b)La indemnizacin de los daos y perjuicios. Cabe sealar que, no habr lugar a reparacin civil en los delitos tributarios cuando la Administracin Tributaria haya hecho efectivo el cobro de la deuda tributaria correspondiente, que es independiente a la sancin penal. VII. PRINCIPALES CONCLUSIONES. la regulacin de los Delitos Tributarios obedece a que la comisin de Delitos Tributarios perjudica la economa de un pas, toda vez que los tributos tienen como fin primordial obtener los ingresos necesarios para el sostenimiento del gasto pblico. Anteriormente en nuestro pas, los delitos tributarios se encontraban regulados en el Cdigo Penal, sin embargo el legislador decidi regular dichos delitos en una ley especial Pgina 12

con la finalidad de lograr una mayor difusin y conocimiento de dichos delitos con el objetivo de generar una mayor conciencia tributaria y una abstencin de su comisin. Para nuestra legislacin, el bien jurdico protegido en los delitos tributarios es la recaudacin de ingresos y la realizacin del gasto pblico, toda vez que el sujeto que comete dichos delitos pone en riesgo el financiamiento del Estado para la realizacin de los servicios pblicos a favor de la sociedad en general. Cualquier sujeto est facultado para informar ante la Administracin Tributaria sobre la existencia de actos que puedan constituir delitos tributarios. Asimismo, los funcionarios y servidores pblicos de la Administracin Pblica que, en el ejercicio de sus funciones, conozcan de hechos que presumiblemente constituyan delitos tributarios, estn obligados A informar de su existencia a su superior jerrquico por escrito y bajo su responsabilidad. De igual manera, la Autoridad Policial, el Ministerio Pblico o el Poder Judicial cuando presuman o tengan conocimiento de la comisin de un delito tributario, informarn a la Administracin Tributaria lo sucedido debiendo as remitir los antecedentes respectivos. La Administracin Tributaria, realizar la correspondiente investigacin administrativa cuando presuma la comisin del delito tributario; para esto elaborar un informe motivado sobre los hechos, el mismo que deber ser remitido al Ministerio Pblico a efectos de que ste formalice la investigacin preparatoria correspondiente. El Delito de Defraudacin Tributaria conforma todos los actos que tienen como finalidad no pagar al Estado los tributos valindose de cualquier artificio, engao, astucia, ardid u otra forma fraudulenta. La Ley Penal Especial regula el tipo base del delito tributario, el mismo que se encuentra sancionado con pena privativa de libertad no menor de 5 ni mayor de 8 aos y con 365 a 730 dasmulta. Asimismo, se regulan modalidades del tipo base sancionadas con la misma pena del tipo base y se crea un tipo atenuado, un tipo autnomo y un tipo agravado, los mismos, que atendiendo a la magnitud del dao causado, sern sancionados con una pena menor o mayor al tipo penal bsico. Las penas por delitos tributarios se aplican sin perjuicio del cobro de la deuda tributaria y la aplicacin de las sanciones administrativas a que hubiere lugar. En el caso que en la ejecucin del delito tributario se hubiera utilizado una persona jurdica o un negocio unipersonal con conocimiento de sus titulares, conjunta o alternativamente segn la gravedad de los hechos, el juez podr aplicar entre otras medidas, el cierre temporal o clausura definitiva del establecimiento y la disolucin de la persona jurdica. 4. FRAUDE DE LEY , implica soslayar o esquivar la norma jurdica aplicable al negocio jurdico o contrato realizado, cobijndose en otra norma del ordenamiento, con arreglo al cual el acto sera vlido y eficaz. El presupuesto de fraude de ley es la presencia simultnea de dos normas, una que es la que sirve de amparo para sustentar la legalidad del negocio, contrato o acto, que se produce y otra, que es la que aspira a desaplicar para no soportar sus consecuencias. Pgina 13

Por su parte, en el mbito tributario el fraude de ley consiste en la desaplicacin de un enunciado normativo que regula un hecho imponible o que grava con mayor severidad el supuesto fctico de la norma, por otro enunciado que no grava tal situacin fctica o resulta menos abrumador. El enunciado normativo defraudado da nacimiento a la obligacin tributaria del sujeto pasivo, el de cobertura lo declara exento o no sujeto, o lo grava en menor cuanta En este sentido, en el fraude de ley, la ilegitimidad de la conducta por parte del sujeto pasivo, como consecuencia del contraste entre el resultado y el fin de la ley tributaria, no puede merecer reproche penal. En todo caso existe un quebrantamiento indirecto de la ley, que si bien alcanza para recalificarla a los efectos fiscales, no configura un ilcito penal, un delito. Cualquier violacin de las normas tributarias, que producecomo resultado una recaudacin inferior a la resultante de una correcta aplicacin de las normas, en este concepto tan amplio cabran las ocultaciones de datos, rentas, bienes, etc. En sentido estricto, actuacin al amparo de una norma tributaria no adecuada a un supuesto concreto, para defraudar otra que responde ha dicho supuesto. Igualmente resalta caractersticas para que el mismo se pueda efectuar: a) Una aparente legalidad, b) Forma jurdica atpica, en relacin al fin econmico que se persigue, c) Propsito de defraudar un precepto legal de Derecho Tributario material, d) El resultado perseguido u obtenido coincida con el resultado tpico del H.I. tipificado por una norma tributaria, e) Inaplicacin en principio, de la norma defraudada; f) La inaplicacin del precepto defraudado ira tanto contra el espritu, como contra la unidad y fines del Ordenamiento Jurdico Es a m entender el fraude de ley el abuso de la forma jurdica, la utilizacin de una figura con la nica finalidad de eludir las normas tributarias, existe la discrepancia entre la figura utilizada y la relacin econmica subyacente.

Se trata de operaciones sin fin comercial o sin efectos jurdicos duraderos, de elaboracin compleja que le derecho no prohbe pero que tampoco ampara por su carcter artificial. Considerando fraude el supuesto en el cual el sujeto no realiza la accin prevista en el tipo penal sino que elude la aplicacin de la penalidad. 5. LA ECONOMA DE OPCIN: Este principio se basa en la idea de que nadie est obligado a escoger las vas impositivas ms onerosas para estructurar sus negocios (reconocido por el Tribunal Supremo de Justicia Venezolano) la economa de opcin implica un negocio amparado Pgina 14

por una norma aplicable al caso concreto, ya que hay correspondencia entre la realidad, la forma jurdica asumida y la norma aplicable, la cual constituye una opcin legtima ofrecida por el ordenamiento jurdico. El supuesto de la economa de opcin si bien busca disminuir el efecto fiscal de los hechos jurdicos utiliza mecanismos lcitos para lograrse el objetivo. El ahorro fiscal o economa de opcin es una manifestacin de los principios de la autonoma de voluntad y la libertad de empresa. El mismo consiste en la posibilidad que detenta el sujeto pasivo tributario de escoger una alternativa entre varias que le permite y ofrece el orden jurdico para obtener el fin deseado, que en ocasiones puede implicar renunciar a las dems, lo cual tendr como consecuencia la mayor o menor reduccin del impacto fiscal de la operacin econmica que realizar en el ejercicio de sus actividades comerciales. La economa de opcin es una forma lcita que tienen los sujetos pasivos de pagar menos impuestos. Cuando el contribuyente ahorra fiscalmente, no lo hace desconociendo ni abusando de algn enunciado normativo, ni utilizando figuras jurdicas del derecho privado que persigue una finalidad distinta a la que se le est dando. Por el contrario, la economa de opcin se logra aplicando correctamente el enunciado normativo o valindose de los resquicios que el legislador, con o sin intencin, ha establecido al regular positivamente alguna situacin de hecho o negocio jurdico. En relacin al ahorro fiscal o economa de opcin, la eleccin por parte del sujeto pasivo se basa en la utilizacin de opciones u oportunidades ofrecidas por el legislador, cuya decisin le implica, al mismo tiempo, la renuncia o prdida de otras. En este sentido, la economa de opcin o ahorro fiscal exhibe un coste de oportunidad: es el coste al que se tiene que abdicar para conseguir algo que se considera ms conveniente. En efecto, el ahorro fiscal, economa de opcin, planificacin fiscal o como en lo particular preferimos denominarla: programas de racionalizacin de la carga tributaria, estn dirigidos a disear formas legales y legtimas, empleando los propios beneficios fiscales establecidos aisladamente en los cuerpos normativos reguladores de los distintos subsistemas impositivos (impuesto sobre la renta, impuesto al valor agregado, etc.), o que resulten de su interpretacin sistemtica, con la finalidad de racionalizar el impacto fiscal, esto es, estructurar jurdicamente la actividad negocial que se pretende realizar para obtener el resultado econmico deseado, pagando menos impuestos de manera lcita. Si analizamos en su conjunto las definiciones anteriores, encontramos que no hay un acuerdo entre los autores sobre el contenido sustancial de los conceptos, comparativamente, no resulta fcil en la prctica encuadrar un caso dentro de una u otra figura, sin embargo hay un elemento comn en las diferentes modalidades de conducta, y es que estn dirigidas a conseguir la ocultacin total o parcial de la renta, o a su declaracin inexacta para evitar el cumplimiento o el nacimiento de las obligaciones fiscales. III. NATURALEZA JURDICA DE LA DEFRAUDACION TRIBUTARIA.

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Aun cuando en el nuevo COT la defraudacin tiene pena privativa de libertad, disertar acerca de la naturaleza jurdica de la defraudacin, en el texto derogado, resulta til por aquellas conductas tpicas cometidas bajo la vigencia de esa disposicin y que todava no se encuentran prescritas. La diferente naturaleza jurdica resulta significativa a la hora de determinar si se aplica o no la pena privativa de libertad prevista en el artculo 464 del Cdigo Penal para el delito de estafa. La forma como se encuentra concebida la defraudacin tributaria en el Cdigo de 1.994 nos pone en dificultades a la hora de determinar la naturaleza jurdica del tipo. No obstante a lo antes mencionado el delito de estafa y defraudacin en nuestro ordenamiento, a pesar de concebir situaciones similares, la diferencia entre el uno y otro efectivamente est en el bien jurdico tutelado. La estafa por su parte protege el patrimonio privado y extraamente, de acuerdo con el texto de la misma disposicin, tambin el patrimonio de la Administracin.

IV. EL BIEN JURIDICO DE LA DEFRAUDACION TRIBUTARIA. El bien jurdico en los delitos econmicos presenta interesantes puntos para la discusin por su dificultad de precisin ya que cuando se estudian los tipos a detalle, encontramos que existe una sumatoria de los bienes jurdicos afectados. Este debe ser extrado del derecho Tributario, y a su estructura, de las implicaciones de la conducta de los integrantes de la relacin jurdico tributaria en relacin con los hechos imponibles: en la forma como se les afecta, como se les desvirta o como se les subvierte para evitar las consecuencias jurdicas de su acaecimiento, ya que no existe delito de defraudacin sin manipulacin maliciosa del hecho imponible por parte del sujeto pasivo de la relacin tributaria. El delito de defraudacin tributaria es ms especfico, en virtud de que este viene a lesionar el patrimonio del estado, bajo una modalidad: en su derecho a percibir el tributo, el no incremento ilegitimo del patrimonio en perjuicio del inmaterial derecho de crdito que se genera por el nacimiento de la obligacin tributaria. Desde el punto de vista del bien jurdico genrico, se protege el orden econmico, el Estado protege sus impuestos como parte de ese orden, no as en la estafa cuyo bien jurdico es patrimonial individual, no colectivo y adems, no tiene una modalidad de ataque particular como la defraudacin que lo hace a travs de tributos.

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El delito se considera materializado en la elusin del pago de tributos, cantidades retenidas o que se hubieran debido retener o ingresos a cuenta de retribuciones en especie, obteniendo indebidamente devoluciones o disfrutando de beneficios fiscales. Sin embargo no toda defraudacin supone la comisin del ilcito penal, sino que dicha defraudacin ha de superar un lmite cuantitativo. Este lmite ha sido establecido en el artculo 116 del COT, el cual viene a fijar la cuanta de Dos Mil (2.000 U.T). Por tanto, vemos que existe un elemento objetivo, como es la elusin del pago, y uno cuantitativo, pero no se debe olvidar que existe un tercer elemento en este delito como es el subjetivo ya que la defraudacin puede darse tanto por accin como por omisin, evidentemente, con la consiguiente exigencia de un nimo de lucro. Este lucro consistira en la obtencin de una ventaja patrimonial que en el delito fiscal es el resultado de no pagar una deuda o de obtener un determinado beneficio. El delito de defraudacin tributaria lesiona de manera directa: a) El patrimonio del Estado, b) El derecho de este de percibir el tributo, c) El no incremento ilegitimo de su patrimonio en perjuicio del inmaterial derecho de crdito que se genera por el nacimiento de la obligacin tributaria. La defraudacin atenta directamente contra la Hacienda Pblica, no ingresa una suma que deba haber entrado o se extrae de esta un beneficio indebido, el cual configura el dao inmediato, directo y cuantificable. Visto en forma individual, se trata de un dao patrimonial a la par de uno mediato que, a diferencia del anterior, es inmaterial y constituye un peligro abstracto para el orden socioeconmico, producido por atentar contra la aplicacin del principio de justicia fiscal en el reparto de las contribuciones, como es el deber de solidaridad expresado en la obligacin de colaborar con las cargas pblicas. El dao mediato se causa por sumarse y propiciar la generalizacin de una conducta que apareja desprecio o indiferencia por el deber ciudadano de colaborar. Desde el punto de vista del bien jurdico, se protege el orden socioeconmico porque tambin se protege el inters que tiene el Estado por salvaguardar todos los bienes que asume como propios para mantener el equilibrio social. En esta norma, el objeto se precisa en forma ms cercana a los intereses del estado y no es necesario que este haga la ficcin de asumir bienes como si fueran propios, en virtud de sus deberes como Estado, porque sin duda protege bienes que le son propios: los impuestos son sus impuestos, y parte del orden econmico y de este forma parte el inters general del Estado que garantiza la eficacia del Derecho Tributario, mediante la lucha contra los distintos mecanismos de ocultacin de la riqueza y contra todas aquellas conductas que violan la legitimidad e impiden la eficaz recaudacin de los dineros provenientes del tributo. V. SUJETOS EN LA DEFRAUDACION TRIBUTARIA.

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1. SUJETO ACTIVO: Revisando la tradicin de lo establecido en el derogado COT de 1.994, la forma genrica no exiga condiciones especiales, pero en el pargrafo nico del artculo 93 consideraba como agravante de la defraudacin que los funcionarios pblicos participaran en la ejecucin del delito. Dicha norma poda ser interpretada de varias maneras, sin embargo, la reforma del COT de 2.001 no exige que el autor sea una persona con caractersticas especiales y no contiene como agravante por la participacin del funcionario pblico. Lo que nos hace deducir una interpretacin literal de la letra de la ley puede llevar a decir que se trata de un delito comn y de acuerdo a esa interpretacin podra ser cometido por cualquier sujeto sea o no obligado tributario. 2. LOS CONTRIBUYENTES. Son los sujetos pasivos por excelencia, personas naturales o jurdicas respecto de las cuales se verifica el hecho imponible y nace la obligacin que atiende o debe atender a su capacidad econmica, ya que la prestacin genuina del contribuyente consiste en dar dinero en calidad de tributo. El concepto de contribuyente es til para identificar al autntico obligado a Contribuir con las cargas pblicas, este sujeto viene determinado por la ley y los convenios particulares no pueden alterar su posicin, de manera que la utilizacin de representantes no le hace perder su condicin. 3. LOS RESPONSABLES: Son los sujetos que por imposicin de la ley estn obligados a cumplir las obligaciones del contribuyente. Se trata de un sujeto pasivo material de la obligacin tributaria, podramos decir, que no es un sujeto activo natural, se tratara entonces de un sujeto activo instrumental, anmalo, que el ordenamiento jurdico inventa para la eficaz gestin de los tributos. El responsable adquiere obligaciones propias frente a la ley tributaria sin que porello pierda su condicin de tal el contribuyente principal. Este viene a formar parte de la relacin jurdico tributaria como un instrumento de gestin, que no realiza el hecho imponible, ni es su capacidad econmica la que msest siendo gravadas. 4. SUJETO PASIVO: Como hemos mencionado el bien jurdico tutelado es la Hacienda Pblica, es decir que el sujeto pasivo ser el titular de ese bien jurdico protegido, el ente pblico acreedor del tributo. VI. TIPICIDAD. La tipicidad de los ilcitos tributarios, al igual que de los delitos comunes debe estar claramente delimitada en sus especificaciones y dems caracteres.

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La defraudacin por ser un delito y estos de la reserva legal, debe estar establecida en una ley nacional, como en efecto lo est, por lo que no sera posible establecer defraudacin tributaria con pena privativa de libertad en ordenanzas o leyes estadales. La tipificacin implica que la defraudacin debe estar establecida en todos los elementos, ya que de la clara determinacin del delito depende principalmente su efectividad al momento de sancionar dicha conducta.

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III. CONCLUSIONES. 1.- La defraudacin como anteriormente hemos sealado tiene similitud con otras figuras del derecho como lo son: la elusin, economa de opcin, fraude de ley, los cuales hemos definido tomando en consideracin las distintas posiciones de autores en la materia y en la ma propia. Si bien es cierto son figuras semejantes, no es menos cierto que cada una de ellas discrepan en sus elementos pero corresponden en el hecho de que todas son del parecer que el propsito del sujeto activo es querer obtener la ocultacin de la renta o la disminucin de la misma. El elemento que viene a distinguir la defraudacin de las otras figuras es como el sujeto logra sus objetivos, mediante la utilizacin de maniobras y engaos para obtener un provecho de la Administracin Tributaria. Los juristas del derecho han igualmente diferenciado la evasin conocida en PERU como Defraudacin Tributaria, prevista y sancionada en nuestro Cdigo Orgnico Tributario de estas figuras de la siguiente manera: La elusin fiscal se diferencia de la evasin fiscal, fundamentalmente, porque en sta no se evita el nacimiento de la obligacin tributaria a cargo del contribuyente, sino que, una vez realizado el hecho imponible y nacida la obligacin, se pretende, a travs de la utilizacin de medios engaosos, ocultarla total o parcialmente, y con ello, disminuir ilcitamente la carga tributaria subjetiva y los ingresos del Fisco. La elusin fiscal y la evasin fiscal constituyen los resultados o consecuencias que se pueden originar a travs de la utilizacin de las figuras de fraude de ley, negocio jurdico indirecto, ahorro fiscal, abuso del derecho y de las formas, y simulacin, que representan son los medios o mecanismos a travs de los cuales aqullas se instrumentan. La elusin fiscal se diferencia de la evasin fiscal, fundamentalmente, porque en sta no se evita el nacimiento de la obligacin tributaria a cargo del contribuyente, sino que, una vez realizado el hecho imponible y nacida la obligacin, se pretende

, a travs de la utilizacin de medios engaosos, ocultarla total o parcialmente, y con ello, disminuir ilcitamente la carga tributaria subjetiva y los ingresos del Fisco. Que la naturaleza del delito de defraudacin 4. La elusin fiscal y la evasin fiscal constituyen los resultados o consecuencias que se pueden originar a travs de la utilizacin de las figuras de fraude de ley, negocio jurdico indirecto, ahorro fiscal, abuso del derecho y de las formas, y simulacin, que representan son los medios o mecanismos a travs de los cuales aqullas se instrumentan.

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2.- El sujeto Pasivo en la Defraudacin Tributaria es el Fisco Nacional, Estadal o Municipal. 3.- La Defraudacin en el Cdigo Orgnico Tributario de Venezuela se concibe como un delito especial, tanto en su forma omisiva, como positiva, porque las condiciones fcticas, para que haya delito de defraudacin, exigen una relacin jurdica, y a diferencia de la estafa como parangn de la defraudacin tributaria es un delito que puede ser cometido por cualquier persona, no exige para su comisin especiales condiciones por parte del sujeto activo. 4.- la defraudacin no se constituye por simple violacin de deber, se requiere de acciones y omisiones que en suma sean capaces de constituir engao, inducir en error y producir un provecho y un dao. El tipo no seala expresamente que las omisiones sean capaces de constituir defraudacin y las normas complementarias como el artculo 117, nos llevan a deducir que en la prctica es casi imposible la defraudacin por omisin. 5.- Que tanto la estafa como la defraudacin son delitos de dao. 6.- No existen calificativos para el delito, en virtud de que el mismo llevo implcito un nimo malicioso de inducir en error a la Administracin y de obtener un lucro indebido. 7.- En la Defraudacin de tributos que autoliquiden, no es posible hablar de tentativa, en general es difcil determinarla porque existe una detallada regulacin en el COT de conductas que podran ser medios para la defraudacin y que hacen difcil lograr un conjunto de actos inequvocos de defraudacin que no sean constitutivos de otros ilcitos, caso en el cual deben ser castigados segn el ilcito cometido y no como tentativa de defraudacin. 8.-La sancin en la defraudacin tributaria debe ser racional y corta pero cierta, y debe formar parte de una poltica fiscal compuesta por diversos factores como: mecanismos de fiscalizacin y determinacin eficaces complementados con educacin ciudadana, retribucin social a partir de la recaudacin, disciplina fiscal con equilibrio entre los ingresos y los gastos, justicia en la tributacin y adecuada presin fiscal, justificacin y moralidad de los gastos del Estado, estableciendo metas, seguimiento y control de resultados. 9.- que debe realizarse una actividad inspectora de la Administracin que, entre otras cosas, se manifiesta en la inexistencia de procesos penales por defraudacin. 10.- La falta de equilibrio en la relacin entre el contribuyente y la Administracin por lo poderosas que son ciertas sanciones y por qu la Administracin decide y es parte interesada en el proceso. 11.- Para que pueda considerarse como delito, deben cumplirse los supuestos establecidos en el artculo 116 de COT, no solo la conducta y el nimo pueden ser considerados defraudacin, sino que la misma supere las 2000 UT. 12.- La ubicacin del tipo de defraudacin dentro de una ley especial como el Cdigo Orgnico Tributario, en Venezuela ha implicado que en su elaboracin ha sido encomendada a funcionarios de la Administracin que tienen una pauta y unos Pgina 21

objetivos de defensa de los fines de la Administracin Tributaria que privan y desconocen los fines del Derecho Penal.

RESPONSABILIDAD PENAL DEL CONTADOR PBLICO El Decreto Legislativo N 813-Ley Penal Tributaria de fecha 19 de abril de 1996 regula el Delito de Defraudacin Tributaria, y describe el tipo de base, el tipo de atenuado, el tipo agravado y el Delito Contable. Cabe precisar que el citado D.L No 8 13 derog los Artculos 268 y 2690 del Cdigo Penal, donde se encontraba tipificado el Delito de Defraudacin Tributara y sus modalidades; slo veremos el tipo de base del delito de defraudacin tributaria y el delito contable. 1. Delitos tributarios Es definido como el incumplimiento por parte del contribuyente de las obligaciones legales, reglamentarias o administrativas, relativas a los tributos establecidos en el sistema impositivo y que acarrean sanciones para quien resulte responsable por dicho incumplimiento. Se encuentran pues incluidos dentro de este concepto todo incumplimiento de una conducta exigida por las normas tributarias, tales como las referidas a la inscripcin en los registros de la administracin tributaria, emitir y exigir comprobantes de pago, presentar declaraciones y comunicaciones, permitir el control de la Administracin Tributaria y pagar los tributos. 2. Delito Contable El Artculo 5 de la Ley Penal Tributara regula el delito contable, el cual se produce en un momento anterior a la determinacin del tributo y en consecuencia supone una alteracin voluntaria en la determinacin de la obligacin tributara dificultando la labor de fiscalizacin de la Administracin Tributaria, que considera delito contable a los siguientes supuestos: 1. Incumpla totalmente dicha obligacin 2. No hubiera anotado actos, operaciones, ingresos en tales libros y registros 3. Realice anotaciones de cuentas, asientos, cantidades, nombres y datos falsos en los mencionados libros y registros. 4. Destruya u oculte total o parcialmente los libros y/o registros contables o los documentos relacionados con la tributacin. Como puede observarse, se trata de un tipo autnomo de la defraudacin tributaria y se sanciona por el solo hecho de la conducta criminalizada, siempre y cuando el agente haya actuado con dolo (conciencia y voluntad), aun cuando no haya tenido como resultado el dejar de pagar tributos.

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Debemos sealar que la pena privativa de libertad prevista para el delito contable es no menor de dos ni mayor de cinco aos. La pena prevista para el autor del delito es la misma que se aplica para el caso de los coautores, instigador y para el cmplice necesario. En caso de cmplices comunes la pena ser reducida prudencialmente por el juez, de acuerdo con segundo prrafo del Artculo 25 del Cdigo Penal. DELITOS TIPIFICADOS DE ACUERDO A LA LEY GENERAL DE SOCIEDADES Y SU SANCIN PENAL CIVIL DE ACUERDO AL CASO QUE EST VENTILANDO Nuestra profesin exige total transparencia en la informacin que emitimos, no podemos desligarnos de la obligacin de dar a conocer los delitos tipificados de acuerdo a la nueva Ley General de Sociedades, que son las siguientes: Primer Delito: Ocultamiento a socios, accionistas, asociados y otros de la verdadera situacin de la empresa falseando balances, reflejando u omitiendo, beneficios o prdidas. Segundo Delito: Proporcionar datos falsos sobre la situacin de la empresa, alterando informacin contable, suministrando datos que no guardan relacin con la realidad patrimonial de la empresa. CONCLUSIONES 1. Hoy la carrera contable es una de las profesiones ms dinmicas, sometida a los constantes cambios y exige al Contador Pblico la responsabilidad que se nos encomienda por formacin y obligacin dentro de las caractersticas de comprensibilidad y aplicabilidad. 2. Debemos ejercer la profesin con el ms alto sentido tico, tambin deber fomentar permanentemente la conciencia tributaria para que no sigan incentivando a la evasin. 3. El Contador Pblico que incumpliera con dichas obligaciones incurrir en el comportamiento de culpa inexcusable a que se refiere el cdigo civil.

TERMINOLOGA TRIBUTARIA TRIBUTARIO: Son prestaciones pecuniarias, generalmente en dinero, que establecidos por la ley, deben su cumplimiento por las personas privadas a favor de los entes pblicos para el cumplimiento de

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sus fines. En este sentido el trmino genrico tributario, segn el Cdigo Tributario comprende de los siguientes conceptos: Impuestos, Contribucin, Tasa. DEUDOR TRIBUTARIO: Persona natural o jurdica que no cumpla con cancelar su deuda tributaria. DERECHO TRIBUTARIO: Es una rama del derecho que estudia las relaciones provenientes de la aplicacin de tributos. DEFRAUDACION FISCAL: Es el delito mediante el cual se evita el pago total o parcial del tributo establecidos en la ley a travs de artificios, engao, astucia, ardid o otra forma fraudulenta. DELITO TRIBUTARIO: En nuestro derecho, el delito tributario no tiene una existencia propia, el delito tributario no tiene una existencia propia, determinada inequvocamente, pues no existe diferencia esencial o cualitativa entre los delitos y las meras infracciones, una misma transgresin puede revestir uno u otro carcter. ELUSION: Acto permitido por la ley, mediante el cual un contribuyente busca l a manera de pagar menos tributos. INFRACCION TRIBUTARIA: Es toda accin u omisin que importe violacin de las normas tributarias formales o sustanciales. TIPO AUTONOMO (DELITO CONTABLE): El artculo 5 del Proyecto crea el delito contable relacionado estrechamente a la tributacin. La razn de este artculo responde a la constatacin de la lesin que se origina al bien jurdico (proceso de ingresos y egresos) en virtud del incumplimiento de normas contables bsicas. Este tipo penal es una constatacin de la extensin del bien jurdico, por cuanto el proceso de ingresos y egresos es un bien jurdico dinmico que esta presente desde el momento en que se realizan hechos gravados y por ende no es necesario esperar a que exista un perjuicio econmico para sostener que existe el delito de defraudacin tributaria, sino basta con cualquier alteracin seria que se produzca sobre este bien jurdico. TIPO AUTONOMO (FIGURAS AGRAVADAS): Han sido extradas de las modalidades existentes en los numerales 8 y 9 del artculo 269, las mismas que fueran explicadas en los 2.2.3. Sin embargo, es conveniente mencionar que su separacin del tipo base y del tipo que seala las modalidades se debe, en el caso del numeral 8 (inciso a del artculo 4 del proyecto) a que contiene una figura distinta a la de "dejar de pagar los tributos" (tipo base y modalidades), y supone la indebida obtencin de beneficios fiscales
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que, en algunos casos, no implica un impago de los tributos. En cuanto al numeral 9 (inciso b del artculo 4 del Proyecto), su autonoma deriva del hecho que el tipo base y el que seala las modalidades se dirigen a establecer el delito de defraudacin tributaria en su fase de liquidacin y/o determinacin, mientras que este numeral contempla el fraude tributario en la etapa de recaudacin. TIPO ATENUADO: El artculo 3 del proyecto ha creado, en virtud de la intensidad de dao al bien jurdico, un delito de defraudacin tributaria con los mismos elementos del tipo base pero atenuado en lo que corresponde a la pena. La atenuacin responde a la naturaleza del bien jurdico, por cuanto al ser ste de carcter econmico es imprescindible sealar diferencias en las consecuencias jurdicas - penales (pena) en virtud de la magnitud del dao causado por el comportamiento del sujeto activo. CAUCIN: Es una garanta que se establece a fin de que el inculpado en una averiguacin previa en un proceso penal, pueda gozar del beneficio de la libertad provisional, siempre y cuando el delito o los delitos que se le imputan no sean de aquellos que por su gravedad, la ley prohba otorgar dicho beneficio. La caucin puede constituir en depsito en efectivo, fianza, prenda, hipoteca o fideicomiso formalmente constituido. ACCIN PENAL: Es el medio por el cual el Ministerio Pblico impulsa la accin del Juez competente para que inicie el proceso penal, y determine o no la existencia del cuerpo del delito y de la responsabilidad del indiciado; adems, constituye un presupuesto procesal en materia penal, porque no puede haber proceso sin que se presente antes la accin penal. Poder jurdico de excitar y promover el ejercicio de la jurisdiccin penal, para el conocimiento de una determinada relacin de derecho penal y obtener su definicin mediante la sentencia.

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