4/10/2017 Hoja de Insumo

Nmero Sede Importancia Tipo

57/2008 Suprema Corte de Justicia ALTA DEFINITIVA

Fecha Ficha Procedimiento

04/04/2008 1-199/2007 PROCESO DE INCONSTITUCIONALIDAD

Materias

DERECHO PROCESAL

DERECHO CONSTITUCIONAL

DERECHO TRIBUTARIO

Firmantes

Nombre Cargo

Dr. Jorge RUIBAL PINO Ministro Suprema Corte de Justicia

Dr. Hipolito Nelson RODRIGUEZ CAORSI Ministro Suprema Corte de Justicia

Dra. Sara Auristela BOSSIO REIG Ministro Suprema Corte de Justicia

Dr. Leslie Alberto VAN ROMPAEY SERVILLO Ministro Suprema Corte de Justicia

Dr. Daniel Iberico GUTIERREZ PROTO Ministro Suprema Corte de Justicia

Dra. Martha Beatriz CHAO FERNANDEZ Secretario/a Letrado/a SCJ

Redactores

Nombre Cargo

Dr. Hipolito Nelson RODRIGUEZ CAORSI Ministro Suprema Corte de Justicia

Discordes

Nombre Cargo

Dr. Leslie Alberto VAN ROMPAEY SERVILLO Ministro Suprema Corte de Justicia

Dr. Daniel Iberico GUTIERREZ PROTO Ministro Suprema Corte de Justicia

Abstract

Camino Descriptores Abstract

DERECHO ADMINISTRATIVO->SEGURIDAD SOCIAL->JUBILACIONES

DERECHO ADMINISTRATIVO->SEGURIDAD SOCIAL->RETIROS ADECUADOS-

>POSIBILIDAD DE GRAVAMEN

DERECHO ADMINISTRATIVO->SEGURIDAD SOCIAL->RETIROS ADECUADOS-

>INTANGIBILIDAD DEL HABER DE RETIRO

DERECHO CONSTITUCIONAL->DERECHO HUMANO->RECONOCIDO EN LA

CONSTITUCIN->IGUALDAD->JUICIO DE RAZONABILIDAD

DERECHO CONSTITUCIONAL->PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES->PRINCIPIO

DE IGUALDAD->VULNERACION

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Abstract

Camino Descriptores Abstract

DERECHO CONSTITUCIONAL->DERECHO HUMANO->INHERENTE A LA

PERSONALIDAD HUMANA

DERECHO CONSTITUCIONAL->PODER LEGISLATIVO->POTESTAD TRIBUTARIA-

>LIMITACION

DERECHO CONSTITUCIONAL->PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES->PRINCIPIO

DE SEPARACION DE PODERES

DERECHO PROCESAL->PROCESO DE INCONSTITUCIONALIDAD DE LEY N 18.083 ART. 8 MODIFICATIVO DEL TITULO 7 DEL TEXTO
LA LEY->OBJETO DE LA DECLARACION ORDENADO DE 1996, ART. 2 LITERAL C Y ART. 33 -

DERECHO TRIBUTARIO->DERECHO TRIBUTARIO MATERIAL->IMPUESTO

DERECHO TRIBUTARIO->DERECHO TRIBUTARIO MATERIAL->IMPUESTO-

>IMPUESTO A LA RENTA->RENTA

DERECHO TRIBUTARIO->NORMAS GENERALES->INTERPRETACION->DEL

HECHO GENERADOR

DERECHO CONSTITUCIONAL->DERECHO HUMANO->RECONOCIDO EN LA

CONSTITUCIN->PROPIEDAD

DERECHO PROCESAL->RESOLUCION JUDICIAL->MOTIVACION DE LA

(D).
RESOLUCION JUDICIAL->VALOR DEL PRECEDENTE

DERECHO CONSTITUCIONAL->DERECHO ABSOLUTO->LMITE->INTERS

(D).
GENERAL

DERECHO TRIBUTARIO->NORMAS GENERALES->CODIGO TRIBUTARIO-

>AMBITO DE APLICACION

DERECHO TRIBUTARIO->NORMAS GENERALES->PRINCIPIOS

DERECHO TRIBUTARIO->NORMAS GENERALES->PRINCIPIOS->DE LEGALIDAD

DERECHO TRIBUTARIO->NORMAS GENERALES->TRIBUTOS-

>EXONERACIONES->CARACTER->OBJETIVO

Descriptores

Resumen

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Resumen

LA MAYORIA DE LOS INTEGRANTES DE LA CORPORACION ESTIMAN QUE PROCEDE HACER LUGAR AL ACCIONAMIENTO DE
INCONSTITUCIONALIDAD DEL ART. 8 DE LA LEY N 18.083.

DICHA DISPOSICION INFRINGE EL DERECHO CONSTITUCIONAL DE IGUALDAD CONSAGRADO EN EL ART. 8 DE LA CARTA. EN

PARTICULAR LA DETERMINACION DEL GRUPO DE PERSONAS AFECTADOS POR LA NORMA, RESULTA INJUSTA O CAPRICHOSA.

INCLUSO EN LA MATERIA QUE REGULA LA DISPOSICION IMPUGNADA, DERECHO TRIBUTARIO, EXISTE UN PRINCIPIO DE IGUALDAD
ANTE LAS CARGAS PUBLICAS, QUE EN EL CASO A ESTUDIO SE INFRINGE CUANDO SE EQUIPARA LA SITUACION DE LOS ACTIVOS
Y DE LOS PASIVOS.

LA IMPOSICION DE LAS JUBILACIONES POR LA NORMA CUESTIONADA IMPLICA UNA MANIFIESTA DISMINUCION DEL MONTO
JUBILATORIO A PERCIBIR, DE MANERA CONTRARIA A LA VOLUNTAD DEL CONSTITUYENTE PLASMADA EN EL ART. 67 DE NUESTRA
CONSTITUCION. SE DEBE AGREGAR QUE LA VIOLACION SURGE DE CONSIDERAR EN FORMA ERRONEA LA JUBILACION COMO
RENTA.

LA LEY 18.083 EN SU ART. 8 INFRINGE TAMBIEN EL ART. 72 DE LA CARTA, YA QUE LOS DERECHOS DE PASIVIDAD SE PUEDEN
CONSIDERAR COMO INHERENTES A LA PERSONALIDAD HUMANA.

SIN EMBARGO NO SE ACEPTA QUE LA NORMA ATACADA VULNERE LOS ARTS. 7 Y 32 DE LA CONSTITUCION.

(D). MINISTRO Dr. GUTIERREZ, VOTA POR DESESTIMAR LA ACCION DE INCONSTITUCIONALIDAD, ESTO PORQUE EN CONTRA DE LO
QUE ADUCEN LOS ACCIONANTES, NO EXISTE EN EL ART. 67 INC. 2 DE LA CONSTITUCION UN PRINCIPIO DE INTANGIBILIDAD DEL
PODER ADQUISITIVO DE LAS JUBILACIONES.

(D). MINISTRO Dr. VAN ROMPAEY, CONSIDERA IRRELEVANTE LA ALEGACION DE QUE LAS JUBILACIONES Y PENSIONES NO PUEDEN
SER CONSIDERADAS TECNICAMENTE COMO RENTAS, PUES ES EVIDENTE QUE DICHAS PRESTACIONES DE SEGURIDAD SOCIAL
HAN SIDO GRABADAS EN SU CONDICION DE INGRESOS.

TAMPOCO SE VULNERA EL PRINCIPIO DE IGUALDAD, YA QUE NO SE CREA UNA CATEGORIA IRRACIONAL O MANIFESTAMENTE
DISCRIMINATORIA, PORQUE SE ACUDE A UNA VARIABLE COMO ES EL INGRESO, QUE RESULTA UN INDICADOR DE LA CAPACIDAD
CONTRIBUTIVA DE CUALQUIER PERSONA.

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Texto de la Sentencia

Montevideo, cuatro de abril de dos mil ocho

VISTOS:

Para sentencia estos autos caratulados: "ARROYAL DIAZ, VILMA MARIS Y OTROS C/ ESTADO - PODER LEGISLATIVO Y OTRO -
ACCION DE INCONSTITUCIONALIDAD ARTS. 2 LIT. C Y 33 DEL TITULO 7 DEL TEXTO ORDENADO 1996 EN LA REDACCION DADA
POR EL ART. 8 DE LA LEY No. 18.083 DE 27 DE DICIEMBRE DE 2006", Ficha 1-199/2007.

RESULTANDO:

I) Las accionantes promovieron accin de inconstitucionalidad del art. 8 de la Ley No. 18.083 de 27 de diciembre de 2006, modificativo del
ttulo 7 del Texto ordenado de 1996, art. 2 lit. C y art. 33, contra el Estado, Poder Legislativo, con fecha 27 de abril de 2007 (fs. 16/27 de
autos).
Expresaron que son jubilados y en algn caso pensionistas y que su condicin la acreditaron con recibos de sus jubilaciones (o pensiones)
que acompaaron al presente.

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Sealaron que las normas y principios que consideran vulnerados por las disposiciones cuya inconstitucionalidad solicitan sea declarada son
el art. 67 de la Constitucin y particularmente, con sus incisos segundo y tercero, incorporados a su texto en la reforma constitucional
plebiscitada afirmativamente el 26 de noviembre de 1989. Del art. 67 fluyen tres principios en materia de seguridad social y derecho
jubilatorio que tambin resultan vulnerados. Primero, es exigencia de adecuacin de las prestaciones de pasividad a las necesidades
materiales de sus beneficiarios (alimentacin, vivienda, atencin de su salud, etc.), a cuyo efecto se obliga el Estado a garantizarles "retiros
adecuados". O sea, asignaciones de jubilacin y pensin que permitan atender realmente dichas necesidades. Segundo, el principio del
obligado mantenimiento del poder adquisitivo de las asignaciones de jubilacin y pensin, resultante claramente del segundo inciso del art.
67, que se transgrede y desconoce al rebajar el monto de dichas asignaciones por la va de controvertirlas en hechos gravados con tributos
que disminuyen su cuanta. Tercero, el principio de que el Estado -vale decir su Tesorera General (Rentas Generales)- debe pagar las
jubilaciones y pensiones, ajustadas de conformidad con lo dispuesto en el citado inciso segundo del art. 67 de la Lex Magna, con sus
recursos propios, toda vez que las contribuciones obreras y patronales, as como los dems tributos destinados al pago de las pasividades,
no fueren suficientes para efectivizarlo.
Agregaron que si bien el hecho evidente de que las jubilaciones y pensiones no son rentas no es determinante -por s- de la
inconstitucionalidad del I.R.P.F., que ha pasado a gravar aqullas, la determinacin de la naturaleza jurdica y econmica de las pasividades

est vinculada a la violacin del principio de igualdad ante las cargas pblicas, dada la limitacin o ausencia de la capacidad contributiva
de jubilados y pensionistas.

Asimismo manifestaron que las mencionadas normas vulneran el clsico principio de la igualdad ante la Ley (art. 8 de la Carta), as como
su modalidad especfica en el campo tributario, conocida como el principio de igualdad ante las cargas pblicas, que es uno de los
derechos y garantas implcitamente consagrados por el art. 72 de la Constitucin. Mientras los activos pueden aumentar sus ingresos
ejerciendo su derecho al trabajo y realizando otras actividades lcitas y remuneradas (arts. 7 y 36 de la Carta), los pasivos no pueden
incrementar sus ingresos por la misma va. Dichos ingresos, para los pasivos, estn congelados y son los nicos que pueden percibir, pues,
para recibir sus asignaciones jubilatorias necesariamente deben marginarse del mercado laboral. Si bien las violaciones ms frecuentes al
principio de igualdad se dan cuando las Leyes tratan desigualmente -en forma discriminatoria- a hombres iguales que se hallan en iguales
circunstancias, tambin es incumplido este principio constitucional cuando las Leyes tratan igualmente a hombres desiguales que se
encuentran, adems, en circunstancias desiguales. En suma, viola el principio de igualdad y es inconstitucional legislar igualmente para
categoras de personas sustancialmente distintas.
Finalmente expresaron que en una sentencia del ao 1995, la Suprema Corte de Justicia no hizo lugar a la declaracin de

inconstitucionalidad de una Ley que haba establecido un impuesto a las jubilaciones. El Cuerpo bas su sentencia en el numeral 4o. del art.
85 de la Constitucin, en cuyo mrito la Asamblea General est facultada para "establecer -por Ley- las contribuciones necesarias (lase
tributos) para cubrir los presupuestos". Se adujo en aquel fallo que la potestad tributaria del Estado es irrestricta a tenor de dicho art. 85 -4o. y
que, por tanto, ni los jubilados estn excluidos de la posibilidad de ser sujetos pasivos de impuestos ni la percepcin de sus pasividades es
insusceptible de constituir un hecho gravado. El argumento es constitucionalmente errneo, porque se funda en la interpretacin aislada -
textual- de ese precepto de la Carta, descartando su interpretacin contextual, que obliga a tener en cuenta las dems disposiciones de la
Lex Magna, de modo que haya entre todas ellas "la debida correspondencia y armona", como indica el art. 20 del C.C.
Solicitaron en definitiva se declare la inconstitucionalidad de las disposiciones legales impugnadas.
II) Por providencia No. 1207 de fecha 6 de agosto de 2007 (fs. 31) se dio ingreso a la accin de inconstitucionalidad deducida y se confiri
traslado por el trmino legal.
III) Evacu el traslado el Poder Legislativo (quien solicit se cite al M.E.y F.-D.G.I. a estar a derecho en este juicio) a fs 43 y ss., el Ministerio
de Economa y Finanzas - D.G.I. a fs. 76 y ss. solicitando se desestime el accionamiento planteado.
El Sr. Fiscal de Corte, por su parte, por dictamen No. 4048/07 de fs. 95/124, entendi que procede hacer lugar a la declaracin de
inconstitucionalidad impetrada en autos.
IV) Por providencia No. 2254 se dispuso el pasaje a estudio y autos para sentencia citadas las partes. (fs. 126).

CONSIDERANDO:

I La Suprema Corte de Justicia, por mayora de sus integrantes naturales, entiende que procede hacer lugar al accionamiento de
inconstitucionalidad planteado en autos por violentar el art. 8 de la Constitucin Nacional.

Este dispone que "todas las personas son iguales ante la Ley, no reconocindose otra distincin entre ellas sino la de los talentos y las
virtudes".

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A juicio de la mayora de la Corte se infringe dicha disposicin constitucional de dos maneras, a saber: 1) porque se trata de forma igualitaria
a aquellas personas que estn en distinta posicin jurdica y, 2) porque se legisla en forma diferente respecto de aqullos que estn en igual
situacin jurdica.
En lo relativo al primer punto, se entiende que los activos, o sea aqullos que trabajan y perciben por ello una contraprestacin, estn en
diferente situacin que los pasivos, los que, despus de haber aportado a la seguridad social durante toda su vida activa, reciben una
prestacin como retribucin a lo ya vertido en las arcas del Estado por tal concepto.
Por otra parte, se trata en forma desigual a aqullos que estn en igual situacin, al considerar el tratamiento de las jubilaciones y pensiones
por un lado, y el de otras prestaciones a la seguridad social referidas en el art. 2 lit. C), por otro, en forma diferente.
Es evidente que, mientras todas son prestaciones a la seguridad social, en las cuales no existe actividad generadora de renta, el tratamiento
impositivo es absolutamente desigual, ya que se grava con el impuesto a la renta a las jubilaciones y pensiones y no se grava con dicho
impuesto a las dems prestaciones.
Mucho se ha dicho respecto de este principio por este Cuerpo. As, se ha sostenido en Sentencia No. 168/2005, reiterando conceptos
vertidos en la Sentencia No. 312/204 de esta Corporacin, como en muchas otras, que: "... el principio de igualdad no impide que se legisle
para clases o grupos de personas siempre que stos se constituyan justa y racionalmente". Tal como explica Recasens Siches, "... los
hombres deben ser tratados igualmente por el derecho respecto de aqullo que es esencialmente igual en todos ellos, a saber en su dignidad
personal y en los corolarios de sta, es decir, en los derechos fundamentales o esenciales que todo ser humano debe tener. Y resulta que, en
cambio, deben ser tratados desigualmente en lo que atae a las desigualdades que la justicia exige tomar en consideracin" (Filosofa del
Derecho, p. 590). De ah que, como lo recuerda el ilustrado constitucionalista nacional Justino Jimnez de Archaga, la jurisprudencia

norteamericana haya sustentado que "... ningn acto legislativo es vlido si afecta claramente el principio de la igualdad de derechos
garantizados por la Declaracin de derechos...", pero que el mismo no se opone a que se legisle para grupos o clases de personas, a
condicin de que "... todos los comprendidos en el grupo sean igualmente alcanzados por la norma..." y que la "... determinacin de la clase
sea razonable, no injusta, o caprichosa, o arbitraria, sino fundada en una real distincin... Es que, si todas -o casi todas- las Leyes
discriminan, debe saberse cul ha de ser el criterio o la pauta que corresponde manejar por el juzgador de la constitucionalidad para no
inmiscuirse en la propia tarea legislativa. Y ste es o debe ser el de la razonabilidad de los motivos invocados por el legislador, es decir, el de
que las clasificaciones legales no creen ?clases sospechosas?, motivantes de una ?discriminacin perversa? y por ello mismo, contraria a la
normativa superior" (cf. Edward S. Corwin: La Constitucin de los Estados Unidos y su significado actual, p. 630). No debe existir un propsito
arbitrario, hostil, y que determine la formacin de grupos o clases sin un sentido de razonabilidad, en ese supuesto permitido por la misma
desigualdad en que se encuentra, pues de otra forma, al mantenrsela y no ser corregida, se transformara en un ataque al propio principio
de igualdad consagrado constitucionalmente" (cf. LJU, Tomo 135, Ao 2007, c. 15.382).

En doctrina, en particular en lo que refiere a la materia tributaria, se le ha asignado al principio de igualdad diversos significados. As "se
puede hablar de: 1) igualdad en la Ley, en el sentido de que la Ley no debe establecer desigualdades, en el Derecho Tributario se

concreta en la igualdad ante las cargas pblicas; 2) igualdad por la Ley, en el sentido de que sta sera utilizada como instrumento para
lograr una igualdad de los individuos, corrigiendo las desigualdades econmicas imperantes; 3) igualdad ante la Ley, que significa que

la norma debe ser aplicada con criterio de estricta igualdad, a todos los afectados por ella; 4) igualdad de las partes, nsita en la
concepcin de la obligacin tributaria como una relacin jurdica de crdito y dbito, y no como una relacin de poder. Las dos primeras y la

cuarta se refieren al contenido de la Ley. La tercera a la forma de interpretarla y aplicarla" (cf. Ramn Valds Costa, "Instituciones de
Derecho Tributario", 1a. Edicin, reimpresin de 1996, pg. 370).
Tiene especial relevancia, para el anlisis del presente, la consideracin de los dos primeros numerales a que acabamos de hacer referencia.

En cuanto a la "igualdad en la Ley", est contemplada en el art. 8 de la Carta y supone que, en tanto todos los ciudadanos son iguales, "la
Ley tributaria no debe hacer discriminaciones perjudicando o beneficiando a determinados individuos o grupos de individuos" (ob. cit., pg.
371).
Dentro de esta concepcin suele distinguirse entre igualdad jurdica (referida a las condiciones fsicas o morales del individuo) e

igualdad econmica, en referencia a las posibilidades econmicas o capacidad contributiva de los individuos.
Al establecer la igualdad ante las cargas fiscales -o igualdad econmica- como un principio, se pretende como objetivo "la obtencin de

la justicia tributaria por la va de la neutralidad fiscal" (ob. cit., pg. 373), recordando el Prof. Valds Costa que en la Constitucin Italiana,
entre otras constituciones contemporneas, se hace referencia a la capacidad contributiva como regla adecuada para lograr la igualdad en

la Ley.
Pese a las dificultades para determinar qu debe entenderse por "igualdad ante las cargas fiscales", seala el citado Profesor que existe

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"acuerdo en que este postulado se lo debe entender en el sentido de que la Ley debe dar igual tratamiento a todas las personas que estn
en la misma o anlogas circunstancias, concepto que generalmente se expresa con el lugar comn de que se debe tratar igual a los iguales y
desigualmente a los desiguales" (ob. cit., pg. 373).
Las mayores dificultades se plantean a la hora de determinar la igualdad de capacidad contributiva en virtud de "que el concepto de
capacidad contributiva no puede ser objeto de determinacin exacta" (ob. cit., pg. 374), dependiendo de diversos factores, econmicos y
sociales que difieren en cada sociedad.
Sin embargo, a los efectos de aproximarnos a la especificacin del principio, se han establecido dos criterios: 1) en primer lugar, afirmar que
este principio supone que "a igualdad de circunstancias debe corresponder igual impuesto, o sea, que debe aplicarse con referencia a la
situacin en que se halla el contribuyente, desde distintos puntos de vista: nivel de sus recursos econmicos, su posicin social,
especialmente en lo que respecta a las cargas de familia, la fuente de sus rentas (capital, trabajo o mixtas) y otras que a juicio del legislador
sean relevantes" (ob. y pg. cits.), sealndose, asimismo, que si bien existe discrecionalidad del legislador para apreciar las diversas
situaciones, ello no implica arbitrariedad para determinarlas, debiendo actuar con razonabilidad para elegir las personas que integrarn los
diversos grupos.

2) En segundo lugar, se considera que el concepto de igualdad esta concebido, fundamentalmente, desde la realidad econmica y supone

que "la Ley quiere que los hechos econmicamente equiparables tengan igual tratamiento" (cita a Becker, ob. cit., pg. 375).
En lo que respecta a la "igualdad por la Ley", este principio parte de la existencia de desigualdades sociales y de la necesidad de que, en
un Estado democrtico, esas desigualdades sean corregidas. La correccin de las desigualdades se pone en manos del legislador que debe
elegir los instrumentos financieros ms adecuados para tal fin.

Pese a que nuestra Carta Magna carece de una disposicin expresa que refiera a la "igualdad por la Ley", doctrina y jurisprudencia lo
encuentran comprendido en la amplitud del art. 8 de la Constitucin Nacional, sealando el Dr. Valds Costa que, adems, de existir
diversas disposiciones constitucionales que, en forma expresa, pretenden resolver ese problema, a lo que incluso se llegara por aplicacin
del art. 72 del mismo cuerpo normativo, existen otras normas que dan respaldo jurdico a la admisin de esta nueva modalidad del principio

de igualdad, recordando en tal sentido la existencia de pactos internacionales celebrados por el pas, con indudable fuerza vinculatoria, lo
que incluye a la Declaracin Universal de los Derechos Humanos.
Finalmente, en relacin a este tema el citado Profesor recuerda que esta Corporacin se ha pronunciado sobre la existencia de
desigualdades que deben ser corregidas y, citando a Jimnez de Archaga se ha dicho que "la filosofa democrtica exige que el Estado
reconozca la existencia de ciertas desigualdades y busque restablecer la igualdad efectiva entre individuos mediante un tratamiento
desigual" (cf. Sentencias Nos. 52/1965, 106/1966, 231/1966, 360/1967, que invocan el concepto de "bienestar general" de Recasens Siches)
(ob. cit., pg. 416).

Ahora bien, luego de este somero anlisis del principio de igualdad, se concluye que asiste razn a las accionantes cuando sostienen que
la norma vulnera este principio. La infraccin se efecta cuando se equipara la situacin de los activos y de los pasivos, gravando las rentas
que perciben con un tributo que "se determinar mediante la aplicacin de tasas progresionales vinculadas a una escala de rentas", sin
distinguir la situacin en que se encuentran y sin considerar que las llamadas "rentas" que son gravadas por el tributo creado no tienen las
mismas caractersticas, afectando, en definitiva, este principio en cuanto "igualdad en la Ley".
Efectivamente, la propia Constitucin, en su art. 67, establece que, lo que perciben los jubilados y pensionistas es una prestacin -
consecuencia de su propio aporte al rgimen previsional durante su poca activa-, mientras que los activos reciben "contraprestaciones" por
el desarrollo de sus actividades econmicas.
La jubilacin constituye "... un derecho adquirido mediante los aportes realizados en las respectivas Cajas de previsin, durante determinados
aos de actividad, a gozar mientras viva una suma mensual de dinero, calculada segn el promedio de sus sueldos, cuando en virtud de su
antigedad y edad, o por imposibilidad fsica, se retira del servicio activo" (Ramrez Gronda en "Rgimen Jurdico de las Jubilaciones", citado
por el Dr. Daniel Hugo Martins en "La inconstitucionalidad del Impuesto a la Renta sobre Jubilaciones y Pensiones", en LJU, Tomo 136,
Seccin Doctrina 3).
Cabanellas, con ms claridad, "define la jubilacin como una prestacin social, en dinero o en especie, que por su volumen econmico
predomina lo monetario, que tiene como fin la subsistencia de las clases pasivas en niveles decorosos de vida, a favor del que ha dejado de
trabajar y por haber alcanzado el mnimo de aos de vida y de servicios tiene derecho a esa percepcin, integra uno de los seguros sociales
y ampara a ?la vejez e invalidez?" (cit. por Martins en ob. cit.).
Asimismo, ms all de que es harto notoria la diferente situacin en que se encuentran unos y otros, la evidencia aumenta cuando se aprecia
que los activos pueden aumentar sus ingresos mediante el desempeo de otras tareas o actividades productivas, mientras que los pasivos no
cuentan con esa posibilidad. Esta circunstancia, en definitiva, al no ser considerada por el legislador supone una infraccin -clara- al principio

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de igualdad no respetando, en definitiva, la necesaria "igualdad ante las cargas pblicas".

No debe olvidarse que, en definitiva, cuando hablamos de "renta" en el caso de los pasivos, lejos se est en los hechos de tal realidad. El Dr.
Hugo Martins, en trabajo publicado en LJU, Tomo 136, seala que "renta" es "el producido econmico derivado de bienes, derechos o
actividades aplicados a una funcin productiva regular", siendo "... preciso que exista en todos los casos una fuente que d origen a la renta
correspondiente, una fuente de carcter estable, que sea explotada por su titular o por su propietario; puede ser un bien de capital, puede ser
una actividad desarrollada por el individuo cuando las rentas provienen del trabajo". Sin embargo, los "jubilados del B.P.S. perciben de un
Ente Autnomo del Estado (art. 195 de la Constitucin) una prestacin social, sin trabajar, ms aun tienen prohibido trabajar en la actividad
por la cual se jubilaron".
La violacin al principio se aprecia, asimismo, desde otro punto de vista, ya que estaramos ante una especie de doble imposicin o
superposicin impositiva en tanto el supuesto beneficio econmico a que hace referencia el art. 13 del Cdigo Tributario -es decir, el beneficio

que le otorgan las instituciones de seguridad social al sujeto pasivo de la contribucin especial- vuelve a ser gravado por la norma
tributaria impugnada en la presente demanda.

Como consecuencia de ello, se produce un segundo nivel de infraccin en lo que respecta al principio de "igualdad por la Ley", ya que,
lejos de buscar el mecanismo para acercar situaciones tan desiguales, respetando sus diferencias, al equiparar a las rentas de los activos
con la que perciben los pasivos provenientes de jubilaciones y pensiones no se respeta el principio, tratando igual situaciones que son,
esencialmente, diferentes y que, en consecuencia, deben ser tratadas en forma diversa.

Como dice el Dr. Martn Risso Ferrand "... si todas las personas son iguales ante la Ley, y en consecuencia deben recibir similar trato y
similar proteccin en situaciones anlogas, parece claro que cuando la situacin de hecho es diversa, el tratamiento similar viola el principio
en anlisis..." (cfr. autor citado, "Derecho Constitu-cional", Tomo III, pg. 88).
En estos trminos, procede analizar el alcance del denominado "juicio de razonabilidad", en la especie, respecto de la categorizacin
efectuada en la disposicin cuya no aplicacin se pretende.
A tal fin es del caso recurrir a otros instrumentos conceptuales que la doctrina ha elaborado con relacin a la cuestin de las diversas formas
en que el legislador puede conculcar el principio de referencia. En este sentido, con base en los desarrollos efectuados en el mbito europeo
y en especial por la jurisprudencia espaola, el Dr. Risso Ferrand ha distinguido dentro de lo que se denomina "el juicio de razonabilidad",
como parmetro valorativo de las causas de distincin en clases o grupos efectuada por el legislador, otros niveles. Segn razonamiento que
se comparte, se ha expresado por el autor que existen hiptesis en las que no surge de la Constitucin, en forma explcita o implcita, la
causa de ciertas distinciones. En estos casos, la razonabilidad de una determinada disposicin legal se establece tomando en cuenta si la
misma plasma arbitrariedad o capricho y si resulta contraria a lo dispuesto por la Carta. Al juicio de razonabilidad, en el sentido expresado en
primer trmino se adiciona entonces, con carcter esencial para el anlisis de la constitucionalidad o inconstitucionalidad de una disposicin,

a la luz del principio de igualdad, el reclamo de que exista una finalidad consagrada por la norma que en concreto se analice. Ello se
enmarca, segn destaca el autor de referencia, en un concepto al que se suele denominar de racionalidad, que tambin es habitual se
presente en forma indiferenciada, formando parte del ya referido juicio de razonabilidad. El concepto de racionalidad as estructurado ya sea
que se lo considere autnomo o comprendido en el de razonabilidad, implica asimismo que exista una relacin positiva entre los medios
utilizados y los fines perseguidos en la norma cuya constitucionalidad se analiza (autor cit., "Derecho Constitucional", T. I, F.C.U., Montevideo,
2006, pgs. 500 a 506).
Segn la sistematizacin efectuada por el autor de referencia, en primer trmino, para aceptar las categoras diferenciales en la legislacin,
corresponde exigir que la causa de la distincin sea razonable y objetiva, sin implicar un tratamiento desigual a quienes se encuentren en
igualdad de situaciones. En segundo lugar debe atenderse especialmente al fin perseguido con la diferenciacin que se analice,
verificndose que el mismo sea legtimo, y por ltimo deber atenderse a la racionalidad de la distincin, que se manifiesta tambin en una
adecuada relacin de proporcionalidad entre el fin perseguido y los medios utilizados. El no cumplimiento de cualquiera de estos requisitos
implica, concluye el autor citado, la inconstitucionalidad de la disposicin.

A partir del anlisis de los conceptos de renta e ingreso que utiliza la Ley atacada, el sistema de seguridad social vigente y teniendo en
cuenta la naturaleza de los aportes que, obligatoriamente, vuelcan los activos al sistema, cabe concluir que las "prestaciones de jubilacin y
pensin" constituyen genricamente ingresos del contribuyente, los que si bien pueden incluirse en un concepto amplio de renta, por su
origen y naturaleza, no pueden ser materia de gravamen, por no resultar de igual condicin que los dems incluidos en la categora,
violentando su inclusin principios de orden superior.

En efecto, aun cuando las pensiones y jubilaciones incluidas en la Ley constituyen ingresos, a los que la Ley asimila e incluye dentro de la
categora de las "rentas del trabajo", ellos no pueden ser materia gravada por ser de diverso origen y naturaleza, sin violentar el principio de

igualdad consagrado en el art. 8 de la Carta.

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Mediante la inclusin de diversos grupos en una nica categora, como al consagrar el hecho generador del tributo, las disposiciones
atacadas igualaron lo no igualable. Gravndose, por un lado, a aquellos ingresos que el sujeto pasivo del impuesto percibe como
contraprestacin directa por su actividad laboral, sea que dicha actividad se despliegue en relacin de dependencia o no y, por la otra, a
ingresos que el sujeto no obtiene como contraprestacin al cumplimiento de una actividad voluntaria desplegada. Sino que lo percibido y

gravado constituyen prestaciones servidas por las instituciones integrantes del sistema de seguridad social. Dichas prestaciones, segn
se ha dicho, no pueden ser consideradas "rentas del trabajo" en la medida que son el producto de los aportes que vierten distintos sujetos,
entre otros, los afiliados al sistema, que se ven obligados al pago de contribuciones especiales a tal fin. No estamos entonces ante "rentas
obtenidas por los contribuyentes" y por ende no pueden ser tratadas a los efectos tributarios como tales, sin conculcar el principio de
igualdad.
El Sr. Ministro Dr. Ruibal en este punto entiende, segn destac en su voto, que: "aun cuando las pensiones y jubilaciones incluidas en la
Ley constituyan ingresos, a los que la Ley asimila e incluye dentro de la categora ?Rentas del trabajo?, ellas no pueden ser materia
gravada sin violentar el principio de igualdad consagrado en el art. 8 de la Carta.
No se trata de que exista una prohibicin de rango superior que impida gravar con impuesto a la renta a las jubilaciones y pensiones, ni que
stas sean intangibles de modo tal que los jubilados y pensionistas estn exonerados de contribuir con las cargas pblicas, tampoco que el
legislador est compelido a adoptar uno u otro de los conceptos de renta que maneja la doctrina o que se han seguido en legislaciones
anteriores, sino que al definir el ?hecho generador? y las rentas comprendidas el legislador junto con otras ?rentas? incluy una categora a
la que denomin ?rentas del trabajo?, en la cual equipar en el tratamiento fiscal a ingresos de diverso origen y naturaleza. Por lo que stos

no pueden ser tratados en forma igual sin vulnerar el principio de igualdad. Mediante la inclusin de diversos grupos e ingresos de
diferente naturaleza en una nica categora, como hecho generador del tributo, las disposiciones atacadas igualaron lo no igualable. (omissis)
En el caso se trata de un impuesto directo. Los pasivos pagan impuestos indirectos (por ej. al consumo) y otros directos, tal como el impuesto
al patrimonio, es decir que no pueden escapar a todo tributo; inclusive pagarn este tributo directo (impuesto a la renta) si a pesar de obtener
una jubilacin exenta poseen, por ejemplo, inmuebles alquilados, por la suma de los arrendamientos recibidos. Por tanto lo nico que no
corresponde gravar es la suma que se percibe por jubilacin y pensin.
La prestacin de seguridad social que reciben no puede incluirse en la categora propuesta por la Ley impositiva que se analiza porque
pertenece a una categora que no puede ser parificada con las restantes".
II) Los accionantes alegan infraccin a lo dispuesto en el art. 67 de la Constitucin, norma que, a partir de la reforma del ao 1989, dispone:
"Las jubilaciones generales y seguros sociales se organizarn en forma de garantizar a todos los trabajadores, patronos, empleados y
obreros, retiros adecuados y subsidios para los casos de accidentes, enfermedad, invalidez, desocupacin forzosa, etc.; y a sus familias, en
caso de muerte, la pensin correspondiente. La pensin a la vejez constituye un derecho para el que llegue al lmite de la edad productiva,
despus de larga permanencia en el pas y carezca de recursos para subvenir a sus necesidades vitales".
"Los ajustes de las asignaciones de jubilacin y pensin no podrn ser inferiores a la variacin del Indice Medio de Salarios, y se efectuarn
en las mismas oportunidades en que se establezcan ajustes o aumentos en las remuneraciones de los funcionarios de la Administracin
Central".
"Las prestaciones previstas en el inciso anterior se financiarn sobre la base de: A) Contribuciones obreras y patronales y dems tributos

establecidos por Ley. Dichos recursos no podrn ser afectados a fines ajenos a los precedentemente mencionados, y B) La asistencia
financiera que deber proporcionar el Estado, si fuera necesario".
Los Dres. Bossio Reig y Rodrguez Caorsi consideran que interesa destacar aquellos aspectos que formaron parte de la gnesis de la
reforma constitucional de 1989 sometida a la consideracin popular mediante plebiscito de fecha 26 de noviembre de ese ao y que fuera
finalmente aprobada.
Por la referida reforma se incorporaron al art. 67 de la Constitucin dos disposiciones por las que se dispuso que el monto de los ajustes de
las pensiones y jubilaciones no podr ser inferior al ndice medio de salarios y a su vez que dichos ajustes debern ser efectuados en las
mismas oportunidades en que se establezcan los aumentos en las remuneraciones de los funcionarios de la Administracin Central. Por otra

parte se ratific el sistema de financiacin sobre la base de contribuciones obreras y patronales y dems tributos establecidos por Ley,
especificando que dichos recursos no podrn ser afectados a fines ajenos a los mencionados (ajustes de las asignaciones de jubilaciones y
pensiones).
Qu fue lo que motiv la incorporacin de los referidos aspectos en esta reforma? La respuesta es simple.
Como claramente sealan Graciela Giuzio y Esther Soares Netto: "La va constitucional para asegurar un mecanismo de aumento es
consecuencia de la injusticia a que los textos legales y sobre todo la interpretacin que de ellos hicieron las autoridades encargadas de
aplicarlos, sometan a los pasivos, quienes soportaban un constante deterioro en sus asignaciones jubilatorias (14: cita al pie: cf. Giorgi,

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Francisco y Bonini de Giorgi, Esmilda, "Rgimen jubilatorio y pensionario en la Seguridad Social", en La Seguridad Social en el Uruguay,
F.C.U., Mdeo. 1991, pg 189).
? No es otra cosa que la desconfianza del pueblo en sus propios representantes lo que llev a una abrumadora mayora de ste a votar
afirmativamente la citada reforma, con lo que se logra incluir en la Constitucin un mecanismo concreto de ajuste de pasividades, y con ello
sustraer su regulacin a los Poderes Legislativo y Ejecutivo" (autoras citadas: Grupo de los Mircoles, "Treinta y Seis Estudios sobre las
Fuentes del Derecho del Trabajo", pg 474).
Por otra parte, Justino Jimnez de Archaga bajo el epgrafe: "Necesidad poltica de respetar el tenor de las Constituciones plebiscitadas",
expres: "Si las buenas reglas de hermenutica aconsejan una especial reverencia por el texto escrito de las Constituciones plebiscitadas,
hay incluso consideraciones de orden poltico que deben llevar a idntica conclusin".
"Nada es ms peligroso en los sistemas democrticos que crear en el pueblo la ilusin de que se le confiere poderes de decisin en
determinadas materias, para volver luego ineficaz ese poder por medios ms o menos alambicados" (Editorial del diario "El Pas",
Montevideo, del 28 de VIII de 1990: "Pudo y debi evitarse").
Resulta por tanto de trascendental importancia entender el proceso previo a la referida reforma para poder comprender el porqu se lleg a
incluir este tipo de norma tan particular y especfica en la Constitucin, que halla su justificacin en brindarle a los jubilados una garanta para
la proteccin de sus derechos.
El derecho a la jubila-cin y la garanta de un retiro adecuado ha sido consagrado sin ningn lmite legal en el art. 67 inc. 1) de la
Constitucin.
Esta norma ha sido explcitamente complementada por los incisos 2) y 3) del mismo artculo que fueron incorporados por la reforma
constitucional del 26/11/1989, que fue aprobada por ms del 80% del cuerpo electoral.
El inc. 2) establece expresamente que las asignaciones de Jubilacin y Pensin no podrn ser inferiores a la variacin del Indice Medio de
Salarios.
A su vez, el inc. 3) se refiere a la forma de financiacin de las mencionadas prestaciones, estableciendo que stas "se financian sobre la base

de: A) Contribuciones obreras y patronales y dems tributos establecidos por Ley.

Dichos recursos no podrn ser afectados a fines ajenos a los precedentes mencionados; y B) La asistencia financiera que deber
proporcionar el Estado, si fuere necesario".
Ello supone necesaria-mente que la norma constitucional en su contenido ha consagrado el respeto ntegro del poder adquisitivo de las
jubilaciones mediante el referido ajuste. Esta disposicin ha consagrado claramente la voluntad de que las normas legales no puedan afectar
de ningn modo el retiro adecuado a que se hace referencia en el inciso primero del artculo.
Pero, adems, la norma ha complementado, sin duda alguna, la finalidad del reajuste, previendo y regulando dos aspectos a destacar: por un
lado, la no afectacin de los recursos necesarios para financiar estas prestaciones a fines ajenos a ello, y por otro lado, la asistencia
financiera que deber proporcionar el Estado para poder cumplirse con el pago de las mismas en la forma establecida en el inc. 2).
En efecto, el lit. A) del inc. 3 del art. 67 establece que los recursos necesarios para solventar el pago de las prestaciones de pasividades
pueden derivar, adems de las contribuciones obreras y patronales, de otros tributos cualquiera sea su fuente, pero el producto de esos
tributos debe ser utilizado para el pago de esas prestaciones. Y agrega a continuacin la expresa prohibicin de que los recursos
mencionados sean destinados a fines ajenos al pago de esas prestaciones. Esto es, los tributos que graven las jubilaciones deben ser
utilizados solamente para el pago de las prestaciones adecuadas cuya consagracin y proteccin realiza el artculo analizado. De ningn
modo puede admitirse que tengan por destino Rentas Generales para realizar otros gastos, cualquiera sea la naturaleza de stos (ya sea
corrientes o de inversin) o su pretendida finalidad (subsidio, subvencin o distributivos). Ni siquiera puede hablarse de razones de inters
general, siendo que -en el caso- ste no puede vulnerar un inters especficamente establecido en la misma Constitucin y que limita todo
tipo de consideracin al respecto. Lo esencial es que hay una clara limitacin constitucional al gravamen de las prestaciones de pasividad.
A lo expresado, debe agregarse el lit. B) del inciso, el que dispone que, si fuere necesario, el Estado deber proporcionar asistencia
financiera para el cumplimiento de los fines consagrados en el art. 67: el pago de los retiros adecuados de conformidad con el reajuste
establecido que asegure por consiguiente el poder adquisitivo de los jubilados. Con las normas impugnadas no solamente no se cumple con
este precepto, sino que, por el contrario, se violenta el mismo, gravando y detrayendo del monto de las prestaciones de pasividad sumas
significativas que disminuyen, claramente, el valor adecuado de las mismas.
As, la imposicin de las jubilaciones por la norma cuestionada implica una manifiesta disminucin del monto jubilatorio a percibir, de manera
contraria a la voluntad del constituyente. Y aun ms, detrae de las prestaciones recursos disminuyendo el poder adquisitivo del reajuste,
gravando las prestaciones jubilatorias con montos que superan ampliamente el reajuste, disminuyendo sustancialmente el monto de la
jubilacin anterior al reajuste. Es claro que as no se respeta ni el texto ni el espritu de la norma constitucional oportunamente plebiscitada.

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La jubilacin es una prestacin de seguridad social que se da a aquella persona respecto de la cual se verifican los requisitos exigidos de
edad y aos de trabajo y en tanto se haya cumplido con el pago de los aportes legales correspondientes, todas stas condiciones
establecidas por la normativa legal.
El jubilado no trabaja. Solamente percibe una prestacin de seguridad social, que supone una vinculacin con la devolucin parcial de los
aportes realizados durante toda su vida activa laboral, de acuerdo con ciertos principios caractersticos y propios de la seguridad social de las
pasividades. Suma absolutamente exigua y limitada en general, puesto que respecto de muchos de los beneficiarios rigen topes que la
prestacin no puede superar.
Ahora bien, el mencionado art. 2 considera las jubilaciones como renta y las grava supuestamente en cuanto tales. Pero las jubilaciones son
en realidad una renta?

Dentro de los diferentes criterios de renta utilizados por la doctrina econmico financiera internacional y tambin nacional, la Ley No. 18.083

(a diferencia de la solucin adoptada por la Ley No. 12.804, que tomaba en cuenta para la generacin del gravamen un concepto de renta
producto) adopta el criterio de "renta fuente o producto" para las rentas provenientes del trabajo (dentro de las cuales incluye las jubilaciones
y pensiones). Es evidente que no adopta ni el criterio de "renta incremento patrimonial" ni "renta consumida".
Y, segn el criterio de "renta fuente", se define la renta como el fruto de una fuente permanente capaz de producirla o reproducirla sin
agotarse; es decir, que es renta la que deriva de factores de produccin, ya sea trabajo o capital o ambos conjuntamente, aplicados en forma
permanente o habitual a la obtencin de rentas, considerndose como tal el correspondiente resultado una vez que es separado de la fuente
productora o est en condiciones de ser retirado, quedando la fuente intacta y en condiciones de seguir produciendo rentas (v. SHAW, JOSE
LUIS, "Manual de Derecho Financiero", Volumen III, pg. 19, que recoge el concepto aceptado por la doctrina).
En la medida que la materia gravada sea la renta, la norma legal debe ajustarse al concepto racional y connatural de la misma, el cual es el

pacficamente aceptado por la doctrina. Por lo dems, ste es el concepto que incluso adopta la misma Ley al regular en el art. 3 el
elemento espacial del hecho generador, cuando establece que las rentas gravadas son las provenientes de actividades desarrolladas, bienes
situados y derechos utilizados econmicamente en la Repblica.
Puede entonces decirse que las jubilaciones gravadas por los arts. 2 y 33 (este ltimo incluye adems del B.P.S. a otros rganos estatales y
personas pblicas no estatales que cumplen la misma funcin sirviendo jubilaciones y pensiones), son rentas? Terminantemente no; en la
hiptesis de las jubilaciones no hay ninguna actividad econmica actual que genere renta, segn resulta de la misma naturaleza de aqullas

de acuerdo a lo ya expresado. A tal punto ello es evidente considerando el punto desde una elemental lgica, que la propia Ley incurre en
una flagrante y manifiesta contradiccin al regular el caso de las jubilaciones y pensiones en forma diferente frente a situaciones iguales. As,
en el art. 2 lit. C), luego de la arbitraria inclusin como rentas del trabajo de las jubilaciones, pensiones y prestaciones de pasividades de
similar naturaleza en su inc. 1o., agrega en su inc. 2o. "no se encuentran comprendidas las partidas correspondientes a los subsidios
establecidos en el Decreto-Ley No. 15.180, de 20 de agosto de 1981 (seguro por desempleo), el Decreto-Ley No. 14.407, de 22 de julio de

1975 (seguro por enfermedad), los arts. 11 y siguientes del Decreto-Ley No. 15.084, de 28 de noviembre de 1980 (subsidio por maternidad),

y la Ley No. 16.074 de 10 de octubre de 1989, en lo relativo a la indemnizacin temporal por accidente, de acuerdo con lo que establezca la
reglamentacin". Cul es pues el motivo por el que estas prestaciones de seguridad social (como las de pasividad) no son gravadas como
renta? Por una razn muy sencilla: que en todas ellas no hay una actividad econmica actual desarrollada (fuente productora) que genere
renta y por lo tanto no hay renta que justifique una imposicin.
De los trminos del art. 2 inc. 1 lit. C) surge que la Ley no ha categorizado ni definido con claridad el objeto del gravamen. Por cuanto aun
cuando expresa que se gravan las "rentas" provenientes del trabajo, en realidad del conjunto de las disposiciones surge que el tributo afecta
a ingresos de diversa fuente que no pueden, por su diversa materialidad y origen ser incluidos como rentas "provenientes del" u "obtenidas
por" trabajo.
Se han equiparado ambos conceptos, renta e ingreso, incluyndose como rentas del trabajo a prestaciones que no se obtienen en virtud de
la actividad desplegada por el sujeto alcanzado por el tributo, sino por haberse verificado el hecho habilitante, previsto en la Ley pertinente,
como hecho generador del derecho a la prestacin de la seguridad social.
Lo expresado es clara-mente demostrativo de que la correcta teleologa de la norma implica que la inexistencia de actividad econmica
deriva en el corolario de la inexistencia de renta, y por ello no procede la imposicin de la referida prestacin de pasividad como una renta.

Por otra parte, una actitud e interpretacin contraria vulnerara claramente la igualdad que debe darse entre situaciones idnticas (que
siempre parten de la inexistencia de actividad generadora de renta), como en su fundamento son las detalladas en el referido art. 2 lit C)
inciso 2o..
En conclusin, cabe expresar que las prestaciones de pasividad de jubilaciones y pensiones no son renta.
En consecuencia, se entiende que la imposicin de las jubilaciones y pensiones, constituye una violacin al art. 67 de la Constitucin tanto en

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cuanto desvirta el concepto y naturaleza de los beneficios de pasividad al considerarlos incorrectamente como renta, como
fundamentalmente en cuanto viola la adecuada proteccin y garanta de los mismos respecto de la adecuacin, ajuste y mantenimiento de su
poder adquisitivo conforme prescribe y es voluntad de aqul. Y aun ms, se gravan las prestaciones de pasividad con un tributo cuyo
producto va a ser destinado claramente a fines ajenos al sistema de seguridad social de las pasividades, detrayendo recursos que en
realidad deban ser utilizados para las prestaciones del mismo, lo que es aun peor. Ello se verifica en contradiccin con el lit. B) del inc. 3; no
solamente no se presta asistencia financiera para cumplir con el contenido de la norma sino que se detraen recursos del sistema con fines
totalmente ajenos al mismo.
Es decir que se viola la norma constitucional mencionada en todos sus aspectos.
III En la medida que consideran que la norma legal cuestionada incurre en el apartamiento y violacin de la norma constitucional sealada,
los Dres. Rodrguez Caorsi y Bossio Reig entienden que podra decirse, en forma complementaria, que atento a lo explcitamente dispuesto

por esta norma, la Ley viola tambin lo establecido en el art. 72 de la Constitucin que consagra la proteccin de los derechos y garantas
que son inherentes a la personalidad humana. En efecto, es indudable que en el estado actual del Derecho comparado los derechos de
pasividad (jubilaciones y pensiones) son considerados como esenciales, y su proteccin necesaria en virtud de parmetros de justicia y de
valoracin tica por parte de la sociedad. Por lo dems la preocupacin por la seguridad social ha sido incluida en varias Declaraciones y
Pactos internacionales. A tales efectos, se pueden citar, por ejemplo, el prembulo de la Constitucin de la O.I.T, la Declaracin Universal de
Derechos Humanos de 1946 de las Naciones Unidas, el Pacto Internacional de Derechos Econmicos, Sociales y Culturales de 1966 (art. 9),
la Declaracin Americana de los Derechos del Hombre de 1948, el Protocolo Adicional a la Convencin Americana sobre Derechos Huma-
nos en Materia de Derechos Econmicos, Sociales y Culturales (Protocolo de San Salvador) de 17 de noviembre de 1988, la Declaracin
Socio Laboral del MERCOSUR.
Precisamente, el art. 67 asume esa posicin de proteccin y garanta como ya vimos, consagrndola a nivel constitucional, siendo la misma
en cuanto interesa al caso aprobada y puesta en vigencia por una enorme mayora de la sociedad (ms del 80% del cuerpo electoral). Por
ello, los derechos de pasividad, tanto en lo que se refiere a su finan-ciacin como a su cuantificacin y mantenimiento de su valor real en lo
econmico y social, podran ser considerados tambin incluidos en la proteccin constitucional del art. 72 sin que ello signifique una violencia
interpretativa. La importancia que le da el texto constitucional (art. 67) a la solucin que propugnamos, permite una consideracin armnica
de ambas normas.
Resulta claro que la aplicacin del impuesto no puede verse "compensada" por el reajuste efectuado por el Indice Medio de Salarios.
Es as que se desprende claramente que luego de efectuadas ambas operaciones (reajuste por aumento y descuento por I.R.P.F.) se le
ocasiona un perjuicio al jubilado que es, precisamente, lo que el art. 67 de la Constitucin quiere evitar, pero no slo por una cuestin de
montos sino (y es lo ms importante) porque se est incumpliendo con el mandato constitucional.
Es bien explcita la voluntad del constituyente de que las prestaciones de pasividad sean defendidas y garantizadas en su poder adquisitivo,
regulando su incolumidad.
IV) Los Sres. Ministros Dres. Rodrguez Caorsi y Bossio Reig consideran, asimismo, que otro aspecto a destacar, en el que se deber
efectuar especial nfasis, ms all de los puntos anteriormente sealados, es que la Sentencia No. 256/1997 por parte de la Corporacin no
constituye un antecedente jurdicamente vlido para refutar los argumentos expuestos.
En esa oportunidad se analiz el art. 24 de la Ley No. 16.697 que estableci las tasas del impuesto creado por el art. 25 y siguientes del
Decreto-Ley No. 15.524 de 15 de junio de 1982, las cuales eran de 1% hasta el monto imponible equivalente a tres salarios mnimos
nacionales mensuales, 2% cuando el monto imponible supere los tres salarios mnimos nacionales mensuales y hasta el equivalente a siete
de dichos salarios mensuales y 6% cuando el monto imponible supere el equivalente a siete salarios mnimos nacionales mensuales.
En ese fallo se consider que los intereses en juego (el subjetivo del titular y el colectivo de la sociedad) fueron balanceados adecuadamente
en la norma atacada sin que resultare inconciliable lo en ella previsto con el concepto de "retiro adecuado" previsto en la Carta.
Los fundamentos principales de la Sentencia No. 256 de la Suprema Corte de Justicia de 29 de agosto de 1997 no son de recibo en cuanto la
misma sostiene que debe realizarse una simple armonizacin del art. 67 de la Constitucin con el art. 85 nal. 4o. de la misma, por lo que
podra disminuirse el monto a percibir por jubilacin o pensin por la aplicacin de cualquier impuesto.
Ello no es de manera alguna admisible. En el caso, nos encontramos con dos normas de jerarqua constitucional que tienen las siguientes
caractersticas:
1 El art. 85 nal. 4o. proviene de la Constitucin de 1830 y sienta el principio general de que la potestad de establecer tributos radica en el
Poder Legislativo, segn la antigua tradicin que tuvo su formulacin inicial en la Carta Magna de 1215 en la Inglaterra anglonormanda. Esa
norma conjuntamente con el art. 10 inc. 2 de la Constitucin consagra el principio de legalidad en materia tributaria que informa el Derecho
Constitucional occidental del cual formamos parte.

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Pero ello, no quiere decir que la referida potestad no tenga limitaciones por parte de normas de la misma jerarqua jurdica. Sin ir ms lejos,
en materia de exoneracin tributaria, el art. 133 inc. 2o. de la Constitucin (proveniente de la reforma constitucional de 1967) se aparta del

rgimen general en materia de iniciativa legal para la presentacin de Proyectos de Ley, disponiendo que en el citado caso la iniciativa
corresponde exclusivamente al Poder Ejecutivo.
2 Precisamente el art. 67 constituye tambin una norma de jerarqua constitucional pero de carcter especial y en tanto tal, si la misma
establece una solucin que limita la norma general del art. 85, aqulla prima necesariamente.
El referido art. 67 no slo garantiza a los pasivos un "retiro adecuado" (como sostiene la sentencia de la Corporacin de 29/8/997), sino que
en su inc. 2o. consagra el derecho a que los titulares de jubilaciones y pensiones no vean menoscabados, disminuidos, los ingresos
provenientes de tales conceptos. Es claro que la norma establece el principio de que no se afecte negativamente el poder adquisitivo de las
jubilaciones y pensiones. Y esa fue indudablemente la motivacin de ese inc. 2o. que resulta de sus propios antecedentes y el cual fue
incluido en el texto constitucional por la reforma del 26/11/989 como consecuencia de una iniciativa popular y aprobado entonces por la
inmensa mayora del cuerpo electoral.
Ergo, se debe necesaria-mente aplicar esta norma constitucional especial, la cual es claramente limitativa de las facultades establecidas en el
art. 85 nal. 4o. de la Constitucin. No se trata de un problema de armonizacin de normas sino de la aplicacin directa del principio
consagrado en la norma especial y limitativa conforme a los criterios lgicos de interpretacin y de hermenutica jurdica.
Por lo dems, tampoco es compartible la cita del Dr. Aparicio Mndez realizada, puesto que la misma corresponde a "Estudios de Derecho
Administrativo" (pg. 34) de ese autor, que ya haba fallecido con mucha anterioridad a la reforma constitucional de 1989.
En funcin de lo expresado y de lo ya manifestado en otra parte de la presente, procede concluir terminantemente que las pasividades en
tanto tales no pueden ser gravadas por el I.R.P.F. ni por ningn otro impuesto que signifique una disminucin de las mismas y una afectacin
de su poder adquisitivo.
De lo contrario se incurrira en una flagrante violacin al contenido y sentido del art. 67 de la Constitucin ya sea en forma directa o indirecta,
norma de jerarqua constitucional que por su carcter de especial debe primar necesariamente sobre aqulla de carcter general.
Las presentes considera-ciones son realizadas en forma adicional a las ya desarrolladas en relacin a la violacin que supone el I.R.P.F. al
principio de igualdad (art. 8 de la Constitucin) y al art. 72.
Por los fundamentos expuestos, la Suprema Corte de Justicia, por mayora,

FALLA:

DECLARASE INCONSTITUCIONAL E INAPLICABLE AL CASO CONCRETO EL ART. 8 DE LA LEY No. 18.083 DE 27 DE DICIEMBRE DE
2006, EN CUANTO MODIFICA EL TITULO 7 DEL TEXTO ORDENADO DE 1996 EN SUS ARTS. 2 LIT. C) EN CUANTO LA REFERIDA
DISPOSICION INCLUYO COMO HECHO GENERADOR DEL TRIBUTO ENTRE LAS RENTAS COMPRENDIDAS, A: "... LAS
JUBILACIONES, PENSIONES Y PRESTACIONES DE PASIVIDAD DE SIMILAR NATURALEZA", Y 33, CON EXCEPCION DE LO
DISPUESTO EN EL INCISO SEGUNDO EN TANTO ESTABLECE: "NO ESTARAN INCLUIDAS LAS GENERADAS EN APORTES

REALIZADOS A INSTITUCIONES DE PREVISION SOCIAL NO RESIDENTES, AUN CUANDO SEAN SERVIDAS POR LOS
ORGANISMOS A QUE REFIERE EL INCISO ANTERIOR", A PARTIR DEL 1o. DE JULIO DE 2007. SIN ESPECIAL CONDENACION.
COMUNIQUESE Y OPORTUNAMENTE ARCHIVESE.
HONORARIOS FICTOS: 100 U.R.

DR. JORGE RUIBAL. Sin compartir Cons. II, III y IV.

DR. LESLIE VAN ROMPAEY. DISCORDE por los mismos fundamentos desarrollados en la discordia recada a la sentencia No. 43/2008, que
resultan aplicables al caso. Y destaco asimismo que a diferencia de lo que se resuelve en la sentencia objeto de la presente discordia, estimo

que no corresponde retrotraer los efectos de la declaracin de inconstitucionalidad a la fecha de la vigencia de la Ley; tal como lo ha
sostenido esta Corporacin, con esta integracin, en sentencias Nos. 48/08, 29/08, 16/08, 1/08, 214/07, 157/07, 256/07, 5/08, 264/07, 255/07
y 199/07, entre otras.

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DR. DANIEL GUTIERREZ PROTO. DISCORDE, pues desestimo el accionamiento en base a los fundamentos expuestos en discordia emitida
en la Sentencia No. 43/2008 de esta Corte, a los que me remito en lo pertinente.

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