Unidad3 Procedimiento Fiscal UNTREF

Universidad Nacional de Tres de Febrero UNTREF VIRTUAL
Evasión Fiscal y Cumplimiento Tributario
Unidad 3
A) PRIMERA PARTE
TITULO II
Delitos relativos a los recursos de la seguridad social
Evasión simple
Art. 7º- Será reprimido con prisión de dos a seis años el obligado, que mediante
declaraciones engañosas, ocultaciones maliciosas o cualquier otro ardid o engaño, sea por
acción o por omisión, evadiere parcial o totalmente al Fisco Nacional el pago de aportes o
contribuciones, o ambos conjuntamente, correspondientes al sistema de la seguridad social,
siempre que el monto evadido excediere la suma de veinte mil pesos ($ 20.000) por cada
período.
| Evasión Fiscal y Cumplimiento Tributario
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JURISPRUDENCIA
1) SITRA SA INMOBILIARIA CONSTRUCTORA FINANCIERA INDUSTRIAL Y

COMERCIAL SILEY s/INF. LEY 24769. INCIDENTE DE APELACIÓN DE
PROCESAMIENTO - CNPECON. - SALA B - 21/8/2008
Errónea aplicación del beneficio de alícuota reducida para el cálculo de las

contribuciones patronales. Decretos 2609/1993 y 292/95. Inexistencia de ardid o
engaño idóneo para la configuración del elemento subjetivo del tipo penal:
VISTOS:
El recurso de apelación interpuesto por la defensa de Gregorio Chodos a fojas 785/786 vta.
de los autos principales contra la resolución de fojas 775/783 del mismo legajo, por la cual el
tribunal de la instancia anterior dictó el procesamiento sin prisión preventiva del nombrado
por haberlo considerado autor (art. 45 del CP) del delito previsto por el artículo 7 de la ley
24769, por la presunta evasión de la suma de $ 1.975.059,89 que habría correspondido a
SITRA SA, Inmobiliaria, Constructora, Financiera, Industrial y Comercial ingresar al Sistema
Único de la Seguridad Social en concepto de contribuciones a cargo de los empleadores, por
los períodos fiscales febrero de 1997 a febrero de 2001, ambos inclusive, y por la cual se
dispuso trabar embargo sobre los bienes de aquél hasta cubrir la suma de $ 500.000.
El escrito de fojas 90 de este incidente, por el cual la defensa de Gregorio Chodos mantuvo el
recurso de apelación interpuesto (art. 451 del CPPN).
La presentación de fojas 93/98 vta. de este incidente, por la cual la defensa de Gregorio
Chodos informó en la oportunidad prevista por el artículo 454 del Código Procesal Penal de la
Nación.
Y CONSIDERANDO:
1) Que, por la resolución recurrida se dispuso el procesamiento sin prisión preventiva de

Gregorio Chodos, por la presunta evasión parcial de los importes que habría correspondido
ingresar al Sistema Único de la Seguridad Social a SITRA SAICFIyC, en concepto de aportes
patronales por los empleados que se desempeñaban en relación de dependencia de aquella
sociedad, por los períodos fiscales febrero de 1997 a febrero de 2001, ambos inclusive;
mediante la presentación de declaraciones juradas presuntamente engañosas, en las cuales
se habría utilizado una alícuota de contribución a cargo del empleador reducida por la
aplicación del beneficio establecido por los decretos (PEN) 2609/1993 y 292/1995, el cual no
habría correspondido a aquella contribuyente por registrar deudas con la AFIP-DGI.
Aquella conducta fue calificada provisoriamente con el artículo 7 de la ley 24769 y se imputó
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a Gregorio Chodos en calidad de autor (art. 45 del CP).
2) Que, por el recurso de apelación de fojas 785/786 vta. de los autos principales y por el
memorial de fojas 93/98 vta. de este incidente, la defensa de Gregorio Chodos se agravió del
pronunciamiento recurrido, por considerar que la conducta investigada no satisface los
requisitos del aspecto objetivo del tipo penal establecido por artículo 7 de la ley 24769 -por
falta de ardid-, ni los del aspecto subjetivo de aquel tipo penal -por falta de dolo-; que el
monto imputado como evadido ($ 1.975.059,89) está constituido por importes de períodos
anteriores a los investigados en autos y por multas que no corresponde incluir; que no se ha
acreditado en la causa la participación de Gregorio Chodos en los hechos que se atribuyeron
al nombrado; y que el monto del embargo es muy elevado.
3) Que, con relación al agravio relativo a la inexistencia de uno de los elementos requeridos
por el aspecto objetivo del tipo penal del artículo 7 de la ley 24769 -falta de ardid-, este
tribunal advierte que asiste razón a la defensa de Gregorio Chodos, pues, aun en el caso de
que se coincidiera con la apreciación del juzgado de la instancia anterior, en cuanto a la
improcedencia de la aplicación, por parte de SITRA SAICFIyC, de la alícuota reducida de las
contribuciones patronales que se autoriza por los decretos (PEN) 2609/1993 y 292/2005, por
registrar una deuda con la AFIP-DGI, lo cierto es que aquella circunstancia no puede ser
interpretada como constitutiva de un “ardid o engaño” requerido por el tipo penal
mencionado.
4) Que, en efecto, si bien de conformidad con lo establecido por los artículos 21 del decreto
(PEN) 507/1993 y 11 de la ley 24241, la determinación y percepción de los recursos de la
seguridad social relacionados con los trabajadores en relación de dependencia se efectúa
sobre la base de las declaraciones juradas que deben presentar los empleadores, y que
aquéllos tienen la obligación de consignar los datos correctos y completos para la
determinación de aquellos recursos, corresponde destacar que por el artículo 7 de la ley
24769 se reprime con pena de prisión al “... obligado que mediante declaraciones engañosas
ocultaciones maliciosas o cualquier otro ardid o engaño... evadiere parcial o totalmente al
Fisco Nacional el pago de aportes o contribuciones o ambos conjuntamente, correspondientes
al sistema de la seguridad social... ”.
Por consiguiente, para cometer aquel delito se requiere que haya mediado “ardid o engaño”,
el cual, conforme se ha establecido por pronunciamientos anteriores de este tribunal (cfr. en
lo pertinente, de esta Sala B - reg. 317/01), debe tener virtualidad suficiente para provocar
un error en el destinatario de la maniobra.
5) Que, en el caso de autos, aun cuando se coincidiera con la hipótesis que se sostiene por la
resolución recurrida en cuanto a que se encontraría acreditado que SITRA SAICFIyC
registraba deudas firmes con la AFIP-DGI al momento de presentar las declaraciones juradas
del Sistema Único de la Seguridad Social correspondientes a los períodos comprendidos entre
febrero de 1997 y febrero de 2001, que también estuviera acreditado que Gregorio Chodos
fue el responsable de la presentación de aquellas declaraciones juradas y aplicó la alícuota
reducida de las contribuciones patronales que se autoriza por los decretos (PEN) 2609/1993 y
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292/2005 con conocimiento que la sociedad registraba aquellas deudas y que las mismas
estaban firmes, y que, por ende, aquél conocía la improcedencia de la aplicación de aquel
beneficio (lo cual, a criterio de este tribunal, no ocurriría en autos, pues se advierte la
posibilidad que pueda tratarse de un criterio equivocado o erróneo al estimar a la sociedad
como legítima beneficiaria de la reducción), aquella circunstancia no constituye en el caso un
“ardid o engaño” idóneo o suficiente para hacer caer en error al Organismo Recaudador, en
los términos del artículo 7 de la ley 24769, pues aquellas deudas que habría registrado la
sociedad habrían sido precisamente con la AFIP-DGI; por lo tanto, la existencia de aquellas
deudas no podía ser desconocida por aquel organismo.
6) Que, los datos necesarios para la determinación de los recursos de la seguridad social de
los trabajadores en relación de dependencia son aquellos que se relacionan con la cantidad de
empleados que registra cada empleador y con la remuneración que percibe cada uno de
aquéllos. Estos datos, en principio, son desconocidos por el Organismo Recaudador; por lo
tanto, por la ley 24241 se establece que aquéllos deben ser declarados por el empleador, en
el doble carácter de agente de retención de las obligaciones a cargo de los trabajadores y de
contribuyente del Sistema Integrado de Jubilaciones y Pensiones (cfr. art. 11 de la L. 24241).
7) Que, como regla general, puede afirmarse que el “ardid o engaño” idóneo o suficiente
para hacer incurrir en error al Organismo Recaudador, que se requiere por el artículo 7 de la
ley 24769, en principio sólo estaría relacionado con aquellos datos que el Organismo
Recaudador desconoce, y que, en consecuencia, necesita que sean declarados con veracidad
por los empleadores.
8) Que, la alícuota que corresponde aplicar sobre el monto de las remuneraciones de los
trabajadores para el cálculo de la contribución a cargo de los empleadores no es un dato que
el Organismo Recaudador desconozca, pues aquélla se establece por la ley 24241 (cfr. art.
11, por el cual se precisa que aquella alícuota es el 16% de la remuneración que percibe el
trabajador) y de las disposiciones reglamentarias de aquella ley [los D. 2609/1993 y
292/1995 y la RG (DGI) 4158/1996, por los cuales se establecen reducciones a la alícuota
general dispuesta por la L. 24241 para algunas actividades y las condiciones para acceder a
aquel beneficio -una de éstas es la de no registrar deuda firme respecto de obligaciones del
SUSS y/o del IVA-].
Por consiguiente, por tenerse en cuenta que tanto la alícuota convencional de contribuciones
patronales, como la alícuota reducida y las condiciones para acceder a la misma, son datos
que la AFIP-DGI conoce, ya que las actividades a las que corresponde el beneficio surgen de
la misma reglamentación, y la situación de deuda de obligaciones del SUSS o de IVA, que
registren los empleadores, surge de los mismos registros del Organismo Recaudador, se
advierte que la aplicación de la alícuota reducida por parte del obligado, en este caso
específico, no habría constituido un ardid idóneo o suficiente para hacer incurrir en error al
Organismo Recaudador, como se requiere por el artículo 7 de la ley 24769.
9) Que, la circunstancia expresada por el considerando anterior se advierte por la
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observación de las declaraciones juradas del Sistema Único de la Seguridad Social

correspondientes a los períodos comprendidos entre febrero de 1997 y febrero de 2001
presentadas por SITRA SAICFIyC que obran reservadas en Secretaría, pues los formularios de
la AFIP-DGI correspondientes ni siquiera cuentan con un casillero destinado a consignar la
alícuota de las contribuciones patronales que se aplica. En cambio cuentan con casilleros
destinados a consignar la cantidad total de empleados y el monto total de las remuneraciones
que aquellos perciben.
10) Que, en este sentido, con relación al engaño y al ardid en los delitos tributarios, se ha
señalado: “... la omisión o acción ardidosa son en realidad modos de evasión, que buscan
engañar en punto a la realidad del hecho imponible. Este engaño es relevante de cara a los
deberes o incumbencias de información -veracidad- que recaen en los ciudadanos frente al
Fisco... no hay pues error, sino desinformación, y a este último respecto cobra virtualidad el
engaño, ya que el deber es comunicar la realidad o verdad... El disvalor de acto debe ser
entonces relacionado con el desconocimiento de la administración. Sólo serán relevantes los
supuestos donde el Órgano Recaudador queda en la ignorancia en virtud de ese
comportamiento desaprobado. Si, por el contrario, el organismo conoce efectivamente el
hecho imponible... el resultado... es imputable a la propia administración y no al obligado. La
infracción del deber de tributar en ese supuesto no se ha logrado por el engaño, pues éste ha
sido inesencial en términos penales. Ciertamente se ha incumplido el pago, pero como el
legislador ha reclamado que la infracción se desenvuelva a través de una determinada
modalidad -fraude, engaño, ardid, simulación-, su no vinculación en términos de imputación
neutraliza la aplicación del tipo penal... ” [cfr. Yacobucci, Guillermo J.: “La conducta típica en
la evasión tributaria (un problema de interpretación normativa)” - Derecho Penal Tributario -
Ed. Marcial Pons - 2008 - T. 1 - Págs. 124 y 125].
11) Que, en el caso de autos, no ha existido un estado de desconocimiento por parte del
Organismo Recaudador acerca de los datos relevantes para la determinación de las
contribuciones patronales que correspondían a SITRA SAICFIyC por los períodos
comprendidos entre febrero de 1997 y febrero de 2001, pues por las declaraciones juradas del
Sistema Único de la Seguridad Social correspondientes a aquellos períodos, presentadas por
aquella contribuyente, se brindó la información necesaria y suficiente para que el Organismo
Recaudador pudiera determinar el monto de aquellas contribuciones.
12) Que, por otra parte, corresponde expresar que por el artículo 21 de la resolución general
(DGI) 4158/1996, se establece: “Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 20, punto a), la
deuda respecto de obligaciones con destino al Sistema Único de la Seguridad Social y/o al
impuesto al valor agregado, no afectará la reducción de las contribuciones declaradas, en
tanto la misma -capital y/o intereses, y/o multas-, una vez firme, se pague o se incluya en
planes de facilidades de pago vigentes, dentro de los plazos previstos en las respectivas
intimaciones, actos determinativos o sentencias, en su caso. En caso de no cancelarse la
deuda referida en el párrafo anterior en los plazos a que el mismo alude, quedará sin efecto
el beneficio de la reducción de contribuciones patronales a partir del período inmediato
siguiente al intimado, inclusive, quedando el empleador obligado a depositar las diferencias
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resultantes de haber aplicado la referida reducción, con más los respectivos intereses y
sanciones...”.
Es decir que por una resolución propia de la Dirección General Impositiva, por la cual se
reglamentan los decretos del Poder Ejecutivo Nacional por los cuales se establece el beneficio
de la reducción de las contribuciones patronales, no se considera como una conducta irregular
la aplicación de la alícuota de contribución patronal reducida por parte de los empleadores que
registran deudas firmes de obligaciones del Sistema Único de Seguridad Social y/o del
impuesto al valor agregado, pues se la toma en cuenta, expresamente, como una posibilidad;
e incluso, se autoriza a pagar la deuda o a incluirla en un plan de pagos, sin que se afecte la
reducción practicada.
Asimismo, por la norma se establece que en caso de no cancelarse la deuda, como habría
ocurrido en el caso de autos, las únicas consecuencias para el empleador son: a) la
imposibilidad de utilizar el beneficio de la reducción de las contribuciones patronales en el
futuro (a partir del período inmediato siguiente al intimado); y, b) la obligación de depositar
las diferencias resultantes de haber aplicado la reducción más los intereses y las multas que
pudieran corresponder.
13) Que, por los fundamentos expresados precedentemente se desvirtúa la estimación

provisoria efectuada por el tribunal de la instancia anterior con relación a la probable comisión
del delito que por la resolución impugnada se imputó a Gregorio Chodos; por esta razón,
aquel pronunciamiento no se ajusta a derecho y debe ser revocado. En consecuencia, el
examen de los demás agravios expresados por la defensa del nombrado deviene innecesario.
Por ello,
SE RESUELVE:
I. Revocar la resolución apelada.
II. Sin costas (arts. 530, 531 y concs. del CPPN).
Regístrese, notifíquese y devuélvase, junto con el expediente principal y la documentación

reservada por Secretaría.
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B) SEGUNDA PARTE
Evasión agravada
Art. 8º- La prisión a aplicar se elevará de tres años y seis meses a nueve años,
cuando en el caso del art. 7º se verificare cualquiera de los siguientes supuestos:
a) Si el monto evadido superare la suma de cien mil pesos ($ 100.000),

por cada período.
b) Si hubieren intervenido persona o personas interpuestas para ocultar

la identidad del verdadero sujeto obligado y el monto evadido superare
la suma de cuarenta mil pesos ($ 40.000).
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JURISPRUDENCIA
1) SAMID, JOSÉ Y OTROS s/LEY 24769. INCIDENTE DE APELACION DE

SOBRESEIMIENTO - CNPECON. - SALA B - 30/9/2009
Apropiación indebida de tributos. Artículo 8 de la ley 23771. Impuesto al valor

agregado. Operaciones de compraventa, matanza y faenamiento de ganado bovino.
Cómputo por períodos semanales. Improcedencia. Consideración por períodos
mensuales:
La conducta relacionada con el delito de omisión previsto por el artículo 8 de la ley 23771 se
consuma en el aspecto material u objetivo, en el momento preciso en que el acto
presuntamente omitido debería haberse realizado, y prevé, asimismo, que el monto
establecido como pretensión fiscal por aquella norma debe computarse por período mensual,
resultando irrelevante que por alguna resolución del Organismo Recaudador se prevea como
modalidad de liquidación del impuesto al valor agregado, que aquélla se efectúe por períodos
semanales (del voto mayoritario de los Dres. Pizzatelli y Grabivker).
NOTA: En la causa se había elevado la causa a juicio por el hecho

consistente en la omisión de ingreso de las retenciones y percepciones del
impuesto al valor agregado practicadas por el período julio de 1996, por la
firma investigada de acuerdo al régimen aplicable para las operaciones de
compraventa, matanza y faenamiento de ganado bovino regidas por la
resolución general (DGI) 4059/1995, que establecía el deber de ingresar
tales obligaciones "...hasta el tercer día inmediato posterior a la semana
calendario en la cual se hubieran practicado... ".
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C) TERCERA PARTE
Apropiación indebida de recursos de la seguridad social
Art. 9º- Será reprimido con prisión de dos (2) a seis (6) años el empleador que no
depositare total o parcialmente, dentro de los diez (10) días hábiles administrativos
de vencido el plazo de ingreso, el importe de los aportes retenidos a sus
dependientes, siempre que el monto no ingresado superase la suma de pesos diez
mil ($ 10.000) por cada mes.
Idéntica sanción tendrá el agente de retención o percepción de los recursos de la

Seguridad Social que no depositare total o parcialmente, dentro de los diez (10)
días hábiles administrativos de vencido el plazo de ingreso, el importe retenido o
percibido, siempre que el monto no ingresado superase la suma de pesos diez mil
($ 10.000) por cada mes.
La Administración Federal de Ingresos Públicos habilitará, a través de los medios

técnicos e informáticos correspondientes y/o en los aplicativos pertinentes, la
posibilidad del pago por separado y en forma independiente al de las demás
contribuciones patronales, de los aportes retenidos por el empleador a sus
dependientes y de las retenciones o percepciones de los agentes obligados respecto
de los recursos de la Seguridad Social.
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JURISPRUDENCIA
1) LEPLIC SA s/LEY 24769. INCIDENTE DE APELACIÓN DEL

PROCESAMIENTO - CNPECON. - SALA B - 23/3/2009
Configuración. Requisitos de tipicidad objetiva y subjetiva. Consumación del delito.

Dificultades económicas y financieras. Estado de necesidad. Inadmisibilidad. Las
retenciones no constituyen fondos propios de libre disposición para el agente de
retención
VISTOS:
El recurso de apelación interpuesto por la defensa de Eduardo Manuel Guareschi a fojas

593/594 del expediente principal contra la resolución de fojas 589/591 del mismo legajo, por
la cual el Tribunal de la instancia anterior procesó sin prisión preventiva al nombrado por el
delito previsto y reprimido por el artículo 9 de la ley 24769, por los períodos fiscales marzo y
abril de 1999, julio de 2000, agosto de 2001 y febrero, marzo y abril de 2002; y dispuso el
embargo sobre los bienes de aquel hasta cubrir la suma de ochenta mil pesos ($ 80.000).
La presentación de foja 34, mediante la cual se mantuvo el recurso de apelación interpuesto

en los términos del artículo 451 del Código Procesal Penal de la Nación (CPPN).
El informe escrito de fojas 37/40 de este incidente, presentado por la defensa de Eduardo
Manuel Guareschi de conformidad con lo previsto por el artículo 454 del CPPN.
Y CONSIDERANDO:
Que sometido el recurso a consideración del Tribunal, se resolverán dos cuestiones: la

primera de estas, si la resolución recurrida es ajustada a derecho; la segunda, si corresponde
declarar la nulidad del monto del embargo dispuesto por el Tribunal de la instancia anterior
con relación a Eduardo Manuel Guareschi.
El señor Juez de Cámara doctor Marcos Arnoldo Grabivker expresó:
1) Que, la defensa de Eduardo Manuel Guareschi manifestó que el Tribunal de la instancia

anterior, por la resolución apelada, interpretó inadecuadamente las probanzas existentes en la
causa y rechazó la imposibilidad real de pago invocada por el nombrado en atención a la crisis
económica y financiera de
Leplic SA.
2) Que, al interpretar el texto legal del artículo 8 de la ley 23771, sustancialmente análogo al
del artículo 9 de la ley 24769, la Corte Suprema de Justicia de la Nación (CSJN) expresó que
el delito es de omisión, de carácter instantáneo, y que se consuma en el aspecto material u
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objetivo en el momento preciso en que el acto omitido debería haberse realizado (Fallos:
320:2271).
3) Que, con relación al agravio formulado por el recurrente referente a la situación

económico-financiera de la empresa, debe expresarse que por aquella circunstancia no se
pone en evidencia la imposibilidad fáctica de realizar las retenciones de los aportes
previsionales de los empleados de Leplic SA sino, exclusivamente, la determinación de las
finalidades para las cuales se utilizarían las sumas recaudadas por la contribuyente (cfr. Reg.
278/06 de esta Sala "B").
4) Que, además, la obligación de depositar los aportes previsionales proviene de la calidad de

agente de retención; por lo tanto, las sumas en principio retenidas, cuyo depósito se habría
omitido, no constituirían fondos propios de los cuales se podría disponer libremente con la
intención de solventar otras obligaciones de la sociedad (cfr. Regs. 568/03 y 636/03, de esta
Sala "B").
5) Que, por otro lado, por las mismas manifestaciones de Eduardo Manuel Guareschi, en
cuanto a que habría reconocido, con respecto a un retiro de dinero por la suma de $ 20.000,
que "…no recuerda con precisión pero en el año 1998 empezaron a tener problemas de tipo
económico financieros a raíz de cambios sustanciales en el nomenclador de servicios de
laboratorios y análisis con disminuciones importantes en dichos valores, lo cual provocó
déficits de caja que debían ser cubiertas con préstamos ocasionales no solo de financieras
sino de amigos o del propio presidente. Que además de la reducción de ingresos a que hizo
referencia, por la misma época, comenzaron a producirse notorios y fuertes aumentos en los
costos de los insumos utilizados…" "…Que en cuanto a lo referido por la DGI respecto a la
disponibilidad de dinero en las cuentas corrientes es dable aclarar que era dinero depositado
para hacer frente a cheques librados con anterioridad y para evitar el rechazo de los mismos
porque en todo momento se quiso cumplir con las obligaciones para mantener la empresa
funcionando…", se aprecia que aquel poseía conocimiento de la existencia de la obligación de
depositar las retenciones efectuadas, de la posibilidad fáctica de hacerlo, y que habría dirigido
su voluntad al incumplimiento de aquel deber.
En consecuencia, en principio resultaría suficiente, para satisfacer el elemento subjetivo

requerido por el tipo penal indicado, la voluntad tendiente a omitir el depósito de las sumas
retenidas, en el momento oportuno, con conocimiento del deber y de la posibilidad fáctica de
hacerlo, estas circunstancias estarían prima facie acreditadas en este caso.
6) Que, en consecuencia, si se acepta que una persona ha cometido un hecho que, prima
facie, se adecua a la descripción de una conducía sancionada por la ley penal, la impunidad
solo podría sustentarse en la correcta y razonada aplicación al caso de alguna excusa
admitida por el derecho vigente (Fallos 274:487; 293:101, entre otros). En este sentido, las
excusas brindadas por el recurrente sobre la existencia de un pretendido estado de necesidad
-conforme a lo expresado por el Consid. 3 de la presente- no fueron debidamente acreditadas
hasta el momento.
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Además, no puede soslayarse que por el peritaje contable de autos surge la imposibilidad de
corroborar aquellos descargos con relación a los períodos agosto de 2001 y febrero, marzo y
abril de 2002, pues "…surge que el último registro efectuado en el libro Diario aportado
corresponde al 31 de diciembre de 2000…"; esta circunstancia contribuiría a presumir la
voluntad de no exteriorizar la verdadera realidad económica y financiera de la contribuyente
(cfr., en lo pertinente, Regs. 37/06 y 240/06, entre otros de esta Sala "B").
7) Que, en efecto, corresponde establecer que mediante los argumentos de la defensa no se

logra desvirtuar el cuadro presuncional de estos autos, que resultaría prima facie suficiente
para sustentar, con el grado de certeza exigido por este momento del proceso, la atribución
de responsabilidad de Eduardo Manuel Guareschi en los hechos que se atribuyen al nombrado
por la resolución apelada.
8) Que, en cuanto se relaciona con el monto del embargo dispuesto por el Tribunal de la
instancia anterior, se advierte que aquel es ostensible y manifiestamente desproporcionado
con relación a las pautas establecidas por los artículos 518 del CPPN, para los importes que
por las sanciones administrativas podrían corresponder por el incumplimiento de las
obligaciones relativas a aportes y contribuciones de la seguridad nacional, de conformidad
con el artículo 15 de la ley 17250 y sus modificatorias, y la resolución general 1566, las
costas ya los gastos del proceso (arts. 530, 531 y 533 del CPPN). Además, no se explicaron
los motivos por los cuales se dispuso la suma en cuestión.
9) Que, en este contexto, resulta oportuno precisar que lo expresado por el considerando
anterior no se circunscribe a una mera disconformidad con relación a la determinación del
monto del embargo fijado por el Tribunal a quo, pues el caso sub examine no se trata de un
mero error de valoración en el cual habría incurrido el Tribunal de la instancia anterior, sino
de un apartamiento palmario de las pautas legales para la determinación de aquel monto.
10) Que, es doctrina casi centenaria de la Corte Suprema de Justicia de la Nación que deben
distinguirse las sentencias arbitrarias, desprovistas de todo apoyo legal, de aquellas en las
cuales existe simplemente una interpretación errónea de las leyes (Fallos: 112:384).
En este sentido, no puede soslayarse que existe arbitrariedad "…cuando se resuelve contra o
con prescindencia de lo expresamente dispuesto por la ley respecto al caso…" (Fallos:
207:72). También la hay cuando existe un "…fundamento solo aparente…" para decidir como
se hace (Fallos: 250:152, 254:40 y 256:364).
En efecto, "…La arbitrariedad… no consiste en la mera disconformidad con la interpretación

que hacen los tribunales de justicia de las leyes que aplican y en tanto no exceden las
facultades de apreciación de los hechos y del derecho que son propias de su función…"
(Fallos: 234:157), sino que se constituye con el apartamiento del magistrado interviniente de
las pautas legales impuestas para la resolución de un punto sometido a su jurisdicción; o
cuando el juzgador expresa un fundamento que solo es aparente porque, en verdad, la
conclusión que se alcanza no se condice con, ni es consecuencia del fundamento que se
expresó.
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11) Que, en este con texto, destacada doctrina ha establecido como una de las causales
determinativas de la arbitrariedad de sentencia a aquella que se refiere a la falta de
fundamento normativo de la decisión. "…Consiste… en prescindir del texto legal obviamente
aplicable al caso sin dar razón plausible alguna para ello…" (Genaro Carrió y Alejandro Carrió,
El recurso extraordinario por sentencia arbitraria, T. I, tercera ed. actualizada, AbeledoPerrot,
Buenos Aires, 1995, Pág. 167).
Asimismo, "…Figuran en esta hipótesis, en primer lugar, las sentencias que prescinden de lo
dispuesto por la ley en relación con el caso…" (Lino Enrique Palacio, El recurso extraordinario
federal, AbeledoPerrot, Buenos Aires, 1992, Pág. 224).
12) Quo, por la misma calificada doctrina se ha sostenido que la fundamentación solo
aparente está equiparada a la pretensión de dar, "…como fundamento único o básico de una
'sentencia' judicial afirmaciones dogmáticas de quienes la suscriben…" (Genaro Carrió y
Alejandro Carrió, op. cit., T. I, Pág. 230).
13) Que, de este modo, si se tienen en cuenta las pautas legales establecidas para la
determinación del monto del embargo señaladas por el considerando 8 de esta resolución, se
advierte que el monto establecido por la resolución recurrida se aparta, infundadamente, de
los límites mínimos que se han establecido por aquellas pautas y por la interpretación
concordante que esta Sala "B" ha efectuado con relación a cuáles son aquellos límites, por
pronunciamientos anteriores (cfr. Reg. 298/07; entre otros, de esta Sala "B").
Por lo tanto, en el caso sub examine no se trata de una discrepancia con la determinación del
monto correspondiente para el embargo dispuesto (discusión que podría llevarse a cabo
dentro del marco de los montos mínimos y máximos establecidos para aquella circunstancia),
sino que se evidencia un apartamiento, sin razón alguna, de los textos legales que se refieren
directamente al caso; y, en el mejor de los supuestos, el otorgamiento de una
fundamentación solo aparente a la decisión alcanzada con relación a este punto.
14) Que, en consecuencia, la decisión recurrida, con relación a la omisión mencionada por los
considerandos anteriores, no satisface la exigencia de fundamentación de las decisiones
judiciales prevista por el artículo 123 del CPPN, obstaculiza el pleno ejercicio del derecho de
defensa en juicio, porque las partes del proceso ignoran cuál es, concretamente, el motivo por
el cual se arribó a los montos de los embargos dispuestos, prescinde de disposiciones
expresas de la ley y se sustenta en fundamentación solo aparente.
15) Que, según ha establecido la Corte Suprema de Justicia de la Nación en numerosas

oportunidades, "…es condición de validez de un fallo judicial que él sea conclusión razonada
del derecho vigente, con particular referencia a las circunstancias comprobadas en la causa…"
(cfr. Fallos: 238:550).
16) Que, "…la motivación es la enunciación de la premisa del silogismo que concluye uno de
los puntos resolutivos, es decir, el itinerario lógico que el juez ha recorrido para llegar a la
conclusión. En consecuencia, si la conclusión es equivocada, se puede fácilmente determinar,
13/47
por medio de la motivación, en qué etapa del camino el juez perdió la orientación (cfr. CNCP,
Sala III, causa 1393, in re "Pesado, Alejandro s/rec. de casación”. rta. 25/3/1998, Reg.
107/98), permitiéndose así al eventual recurrente fundar los agravios y ejercer el debido
control de la actividad jurisdiccional (conf. CNCP, Sala III, causa 18, in re "Vitale, Rubén D.
s/rec. de casación ", rta. el 18/10/1993. Reg. 49/93)" (conf. Reg. 222/04, entre otros, de
esta Sala B).
17) Que, los defectos de fundamentaron y la fundamentación solo aparente constituyen

arbitrariedad según la doctrina de la Corte Suprema de Justicia de la Nación y resienten la
motivación lógica del fallo. La exigencia de que los fallos judiciales tengan una
fundamentación suficiente y objetiva deriva concretamente de dos principios de naturaleza
constitucional: el de garantía de la defensa en juicio y el de la forma republicana de gobierno
(cfr. Fallos: 116:23; 119:284; 189:34, entre otros; y Reg. 1008/01, de esta Sala "B").
18) Que, en consecuencia, por tratarse de un vicio por el cual se genera un agravio
irreparable a las garantías del debido proceso y de la defensa en juicio, corresponde declarar
la nulidad parcial de la resolución apelada por el Tribunal de la instancia anterior con relación
al monto del embargo dispuesto sobre los bienes y dinero de Eduardo Manuel Guareschi (arts.
123, 166, 168 segundo párr., 172 primer párr. y 518, del CPPN).
19) Que, aunque surge con claridad del presente voto, cabe expresar que la nulidad del
monto del embargo que se declara es de carácter absoluto, insubsanable y susceptible de ser
declarada de oficio en cualquier grado y estado del proceso (cfr. el voto de quien suscribe en
el pronunciamiento del Reg. 900/07, Consid. 22; de esta Sala "B").
20) Que, en este sentido, no puede soslayarse que la determinación de la validez o de la

invalidez de los actos del proceso resulta una cuestión previa e independiente de la valoración
del mérito del acto examinado.
En el caso de las nulidades de carácter absoluto, en particular, aquella determinación no se

encuentra restringida por el límite del recurso, pues la nulidad con las características
descriptas constituye una vulneración de principios constitucionales (cfr. el voto de quien
suscribe en el pronunciamiento del Reg. 900/07, Consid. 23; de esta Sala "B").
21) Que, asimismo, por la declaración de una nulidad absoluta de algún acto del proceso
debido a la prescindencia palmaria de las normas obviamente aplicables no se empeora la
situación de ninguna de las partes, pues la fundamentación solo aparente, no es, no puede ni
debe considerarse generadora de derechos, en tanto es un acto por el cual se violentan
principios elementales de la Constitución Nacional (cfr. el voto de quien suscribe en el
pronunciamiento del Reg. 900/07, Consid. 24; de esta Sala "B").
22) Que, por lo demás, con referencia al hipotético límite para disponer un monto de
embargo superior al individualizado por la resolución que se examina, al cual se pretendería
considerar sujeto el juzgado a quo como consecuencia de una supuesta afectación del
principio de prohibición de la "reformatio in pejus", si se tienen en cuenta las circunstancias
concretas del caso que se está examinando, se advierte que aquellas son diferentes de las
14/47
consideradas y valoradas por el voto mayoritario de la Corte Suprema de Justicia de la Nación

del pronunciamiento de Fallos: 329:1447 (emitido in re "Olmos").
23) Que, en efecto, si el juzgado a quo dispusiera, después de la anulación del monto del
embargo efectuada por la Cámara, el embargo sobre los bienes del imputado por un monto
superior al que se había dispuesto por la resolución anulada, solo se trataría de la reedición
de una cuestión accesoria al dictado de un auto emitido durante la etapa de instrucción (arts.
122 y 518 del CPPN) y no se estaría dictando una sentencia nueva como consecuencia de la
anulación efectuada por esta Sala "B" con anterioridad.
24) Que, la circunstancia expresada por el considerando anterior tiene una importancia
destacable, pues por el dictado de una sentencia se pone término al proceso, mientras que
por la emisión del auto por el cual se dispone un embargo (como medida cautelar accesoria
del dictado de procesamiento del imputado) solo se resuelve un artículo del proceso.
25) Que, en este contexto, cabe expresar que la potestad jurisdiccional modificatoria de los
jueces, con relación a uno y otro tipo de resoluciones, es sustancialmente diferente.
En efecto, en este asunto, el auto de procesamiento y la decisión dictada (cabe reiterar) de

manera accesoria (pero necesaria: el embargo sobre los bienes del imputado) es
esencialmente revocable, de oficio o a pedido de parte, inclusive por el mismo juez que los
dictó, durante la etapa de instrucción. Por esta circunstancia, esta resolución se diferencia de
una sentencia, y se pone de resalto la diferencia de las distintas capacidades jurisdiccionales
de los jueces para dictar una u otra.
En consecuencia, corresponde concluir que la potestad jurisdiccional para el dictado de un

nuevo pronunciamiento sobre el embargo no se originaría en la anulación efectuada por esta
Sala "B" de la resolución anterior, pues aquella potestad permaneció incólume en el juez a
quo. En efecto, este juez puede modificar los autos como el de embargo durante toda la
etapa de instrucción [debido a las modificaciones de las circunstancias que se pueden llegar a
producir durante aquella etapa como resultado de la sustanciación de medidas probatorias;
dado que por el embargo se tiende a garantizar la pena pecuniaria, la indemnización civil y
las costas; y porque una de las finalidades de la instrucción es la comprobación del daño
causado por el delito, conf. art. 193 inc. 5), del CPPN].
Por lo tanto, el juzgado a quo no actuaría como Tribunal de Alzada o como Tribunal con una
competencia devuelta, sino que lo haría con jurisdicción plena.
26) Que, a lo expresado hasta aquí cabe agregar que el dictado de un nuevo
pronunciamiento, con relación al embargo de los bienes del imputado (que, cabe reiterar
nuevamente, es una medida cautelar accesoria, pero necesaria del auto de procesamiento)
como consecuencia de la nulidad que podría ser dictada por este Tribunal, se habría dirigidos
regularizar el cumplimiento de las etapas progresivas previstas por el ordenamiento procesal
vigente a fin de poner, eventualmente, a los magistrados judiciales, en las condiciones de
pronunciar la decisión de absolución o de condena.
15/47
De este modo, si el primer auto del juzgado a quo referente al monto del embargo fue dictado
con violación a las formas esenciales del procedimiento y la anulación de aquel auto procedía,
incluso de oficio, la circunstancia que aquella determinación haya sido dictada como
consecuencia del recurso de la defensa contra el monto del embargo carece de trascendencia
ante el carácter de nulidad declarada, si se pretende interpretar a aquella circunstancia como
una afectación de la garantía constitucional establecida por el artículo 18 de la Constitución
Nacional, pues esta presupone un proceso llevado en legal forma.
27) Que, por lo tanto, atento a que el embargo es un auto reformable, aun de oficio, durante
la etapa de la instrucción, la reedición de aquel, aun como consecuencia de la declaración de
la nulidad del auto preexistente por parte de esta Sala "B", no conferiría al imputado el
derecho a un límite sobre la base de la pretendida aplicación del principio por el cual se veda
la "reformatio in pejus" a este caso, sin perjuicio deque se habilitara una nueva vía recursiva
para el examen de la cuestión por este Tribunal (conf. Reg. 134/08, de esta Sala "B").
28) Que, por los fundamentos expresados, corresponde declarar la nulidad parcial de la
declaración recurrida, en lo atinente al monto del embargo.
El señor Juez de Cámara doctor Carlos Alberto Pizzatelli expresó:
1) Que, la defensa de Eduardo Manuel Guareschi manifestó que el Tribunal de la instancia

anterior, por la resolución apelada, interpretó inadecuadamente las probanzas existentes en la
causa y rechazó la imposibilidad real de pago invocada por el nombrado en atención a la crisis
económica y financiera de Leplic SA.
del artículo 9 de la ley 24769, la Corle Suprema de Justicia de la Nación expresó que el delito
es de omisión, de carácter instantáneo, y que se consuma en el aspecto material u objetivo
en el momento preciso en que el acto omitido debería haberse realizado (Fallos: 320:2271).
3) Que, con relación al agravio formulado por el recurrente referente a la situación

económico-financiera de la empresa, debe expresarse que por aquella circunstancia no se
pone en evidencia la imposibilidad fáctica de realizar las retenciones de los aportes
provisionales de los empleados de Leplic SA sino, exclusivamente, la determinación de las
finalidades para las cuales se utilizarían las sumas recaudadas por la contribuyente (cfr. Reg.
278/06 de esta Sala "B").
4) Que, además, la obligación de depositar los aportes previsionales proviene de la calidad de

agente de retención; por lo tanto, las sumas en principio retenidas, cuyo depósito se habría
omitido, no constituirían fondos propios de los cuales se podría disponer libremente con la
intención de solventar otras obligaciones de la sociedad (cfr. Regs. 568/03 y 636/03, de esta
Sala "B").
5) Que, por otro lado, por las mismas manifestaciones de Eduardo Manuel Guareschi, en
cuanto a que habría reconocido, con respecto a un retiro de dinero por la suma de $ 20.000,
que "…no recuerda con precisión pero en el año 1998 empezaron a tener problemas de tipo
16/47
económico financieros a raíz de caminos sustanciales en el nomenclador de servicios de

laboratorios y análisis con disminuciones importantes en dichos valores, lo cual provocó
déficits de caja que debían ser cubiertos con préstamos ocasionales no solo de financieras
sino de amigos o del propio presidente. Que además de la reducción de ingresos a que hizo
referencia, por la misma época, comenzaron a producirse notorios y fuertes aumentos en los
costos de los insumos utilizados…" "…Que en cuanto a lo referido por la DGI respecto a la
disponibilidad de dinero en las cuentas corrientes es dable aclarar que era dinero depositado
pura hacer frente a cheques librados con anterioridad y para evitar el rechazo de los mismos
porque en todo momento se quiso cumplir con las obligaciones para mantener la empresa
funcionando…", se aprecia que aquel poseía conocimiento de la existencia de la obligación de
depositar las retenciones efectuadas, de la posibilidad fáctica de hacerlo, y que habría dirigido
su voluntad al incumplimiento de aquel deber.
En consecuencia, en principio resultaría suficiente, para satisfacer el elemento subjetivo

requerido por el tipo penal indicado, la voluntad tendiente a omitir el depósito de las sumas
retenidas, en el momento oportuno, con conocimiento del deber y de la posibilidad fáctica de
hacerlo, estas circunstancias estarían prima facie acreditadas en este caso.
6) Que, en consecuencia, si se acepta que una persona ha cometido un hecho que, prima
facie, se adecua a la descripción de una conducta sancionada por la ley penal, la impunidad
solo podría sustentarse en la correcta y razonada aplicación al caso de alguna excusa
admitida por el derecho vigente (Fallos: 274:487; 293:101, entre otros). En este sentido, las
excusas brindadas por el recurrente sobre la existencia de un pretendido estado de necesidad
-conforme a lo expresado por el Consid. 3 de la presente- no fueron debidamente acreditadas
hasta el momento.
Además, no puede soslayarse que por el peritaje contable de autos surge la imposibilidad de
corroborar aquellos descargos con relación a los períodos agosto de 2001 y febrero, marzo y
abril de 2002 pues "…surge que el último registro efectuado en el libro Diario aportado
corresponde al 31 de diciembre de 2000…"; esta circunstancia contribuiría a presumir la
voluntad de no exteriorizar la verdadera realidad económica y financiera de la contribuyente
(cfr., en lo pertinente, Regs. 37/06 y 240/06, entre otros de esta Sala "B").
7) Que, en efecto, corresponde establecer que mediante los argumentos de la defensa no se

logra desvirtuar el cuadro presuncional de estos autos, que resultaría prima facie suficiente
para sustentar, con el grado de certeza exigido por este momento del proceso, la atribución
de responsabilidad de Eduardo Manuel Guareschi en los hechos que se atribuyen al nombrado
por la resolución apelada.
8) Que, con relación al monto del embargo dispuesto por el Tribunal de la instancia anterior
corresponde destacar que por la resolución apelada se cumplió con el requisito de
fundamentación establecido por el artículo 123 del CPPN, en tanto someramente se indicaron
las razones por las cuales se individualizó el monto del embargo dispuesto por el a quo y se
citó la norma legal por la cual tiene sustento aquella decisión, con prescindencia de la opinión
que pueda merecer a este Tribunal el monto establecido.
17/47
9) Que, la disconformidad que pueda tener un Tribunal superior en grado con el monto del
embargo ordenado por el Tribunal de la instancia anterior no habilita per se la declaración de
nulidad del auto que lo ordena, en tanto el a quo dio cumplimiento al requisito de
fundamentación recordado por el considerando anterior, máxime en situaciones como la de
autos en las cuales aquel monto no fue cuestionado por las partes que podrían estar
legitimadas para requerir el aumento del mismo, razón por la cual este Tribunal se ve
impedido de ingresar en el análisis de la cuestión, pues una decisión en aquel sentido
implicaría exceder la competencia que por el artículo 445 del CPPN se otorga a los Tribunales
con atribuciones revisoras (cfr. Regs. 198/07 y 243/07, de esta Sala "B").
El señor Juez de Cámara doctor Roberto Enrique Hornos expresó:
1) Que, por lo expresado por Eduardo Manuel Guareschi en la oportunidad en la que ejerció
su derecho de defensa, la posibilidad que Leplic SA haya tenido capacidad económica para
efectuar las retenciones cuya omisión de pago se investiga se encuentra controvertida.
De esta manera, si se tiene en cuenta la prueba colectada, se concluye que, por el momento,
no se encontraría suficientemente acreditada la efectiva posibilidad por parte de Leplic SA de
disponer de ingresos suficientes para practicar las retenciones debidas con respecto a
aquellos períodos.
del artículo 9 de la ley 24769, la Corte Suprema de Justicia de la Nación expresó que el delito
es de omisión, de carácter instantáneo y se consuma en el aspecto material u objetivo, en el
momento preciso en que el acto omitido debió realizarse (Fallos: 320:2271).
3) Que, en consecuencia, por tratarse el imputado de un delito de omisión propia, para

afirmarse la tipicidad objetiva del mismo, deben constatarse tres elementos: a) la situación
generadora del deber de actuar, b) la capacidad individual de acción y c) la ausencia de la
acción esperada.
4) Que, si se tiene en cuenta lo expresado precedentemente y que lo prohibido por el tipo

penal bajo examen es la "omisión de depósito de los aportes retenidos", se advierte que la
actuación desplegada como agente de retención de los aportes del sistema de seguridad
social debe identificarse con la situación típica generadora del deber de actuar, prevista por
este delito.
5) Que, por otra parte, aun en las hipótesis en que se pudiese considerar acreditada la
situación generadora del deber de actuar, lo cierto es que la "capacidad individual de acción"
a la cual se hizo referencia debe encontrarse presente en un momento y en un lugar
determinado.
En efecto, aquella capacidad individual de acción debe encontrarse presente en algún

momento durante el período en el cual la ley establece que debe producirse el depósito.
18/47
En este contexto, no puede soslayarse que la capacidad de cumplimiento anterior o posterior

a aquel ámbito temporal determinado carece de entidad, per se, para la constatación de este
delito.
6) Que, en efecto, si bien por el dictamen pericial obrante a fojas 331/332 vuelta de los
autos principales surge que el libro Diario de Leplic SA aportado por la defensa de Eduardo
Manuel Guareschi solo se encuentra llevado hasta el mes de diciembre de 2000, circunstancia
que contribuiría a presumir la voluntad de no exteriorizar la verdadera realidad económica y
financiera de la contribuyente (cfr., en lo pertinente, Regs. 37/06 y 240/06, entre otros de
esta Sala "B"), lo cierto es que los puntos de pericia dispuestos a fojas 286 y 306 de los autos
principales, como los libros contables que el Tribunal de la instancia anterior invitó a aportar a
la defensa ("…libros Diario y/o Caja donde se encuentren contabilizados las remuneraciones
pagadas en los períodos cuestionadas en autos…"), resultan insuficientes a los fines de
verificar la capacidad individual del contribuyente en el caso, de conformidad con lo expresado
por los considerandos 5 y 6 de esta ponencia.
En efecto, el Tribunal de la instancia anterior al disponer la producción del peritaje contable

obrante en los autos principales habría omitido ordenar que, entre otras circunstancias, se
determine la efectiva disponibilidad de fondos de Leplic SA, el estado de liquidez de aquella,
la eventual distribución de dividendos a los accionistas o el pago de honorarios a los directivos
de aquella durante los períodos cuya omisión de pago de los aportes previsionales se
investiga en estos autos (cfr. fojas 331/332 de los autos principales).
7) Que, por lo demás, por la denuncia efectuada por el representante de la AFIP-DGI a fojas
1/4 de la presente, se expresó "…si bien en las cuentas corrientes del contribuyente arrojan
un saldo negativo al momento del cumplimiento de la obligación … en fechas previas al
cumplimiento de la misma se realizaron pagos al Presidente de Directorio de Leplic SA, doctor
Eduardo M. Guareschi, de $ 5.000 con fecha 2/4/1998 en retribución de honorarios por tareas
técnico-administrativas, $ 11.000 con fecha 3/4/1998 y $ 4.000 con fecha 6/4/1998, en
concepto de devolución de préstamo personal…", es de destacar que aquella afirmación se
relaciona con el hecho vinculado a la omisión de depósito de aportes previsionales
correspondiente a un período fiscal (marzo de 1998) por el cual Eduardo Manuel Guareschi
fue sobreseído (conf. fs. 394/395 de los autos principales), y que aquellos retiros de fondos
no tendrían incidencia en las conductas relacionadas con la omisión de aquellos aportes por
los períodos por los cuales fue procesado el nombrado (marzo y abril de 1999, julio de 2000,
agosto de 2001 y febrero, marzo y abril de 2002).
8) Que, asimismo, se advierte que la invocación efectuada por parte de Guareschi en cuanto
a que Leplic SA afrontaba una crisis económica financiera, no podría descartarse, por las
constancias de autos.
Eduardo Manuel Guareschi manifestó en sustento de su descargo que "…no recuerda con
precisión pero en el año 1998 empezaron a tener problemas de tipo económico financieros a
raíz de cambios sustanciales en el nomenclador de servicios de laboratorios y análisis con
disminuciones importantes en dichos valores, lo cual provocó déficits de caja que debían ser
19/47
cubiertos con préstamos ocasionales no solo de financieras sino de amigos o del propio
presidente. Que además de la reducción de ingresos a que hizo referencia, por la misma
época, comenzaron a producirse notorios y fuertes aumentos en los costos de los insumos
utilizados…" "…Que en cuanto a lo referido por la DGI respecto a la disponibilidad de dinero
en las cuentas corrientes es dable aclarar que era dinero depositado para hacer frente a
cheques libradas con anterioridad y para evitar el rechazo de los mismos porque en todo
momento se quiso cumplir con las obligaciones para mantener la empresa funcionando…" (cfr.
declaración indagatoria de fs. 344/345 de los autos principales).
Por otra parte, por la declaración testifical de fojas 383/383 vuelta de los autos principales se
expresó que "…la firma Leplic por los años 1999 hasta que dejó de operar (año 2002)
abonaba los sueldos con atrasos de quince días y en otras oportunidades un mes o dos…".
Asimismo, por el dictamen pericial de foja 331 vuelta, y con relación al pago de
remuneraciones por los períodos marzo y abril de 1999 y julio de 2000 se concluyó que "…el
mes de marzo de 1999 fue abonado en su totalidad el 14 de abril de 1999, y los meses de
abril de 1999 y julio de 1999 fueron pagados en forma fraccionada…".
Si a todo esto se agrega que la fecha en que se habría producido la cesación de pagos de
Leplic SA habría sido el 8 de julio de 2002 y la quiebra habría sido decretada el 2 de abril de
2003 (cfr. fs. 526 vta. de los autos principales), se advierte la necesidad de ampliar el
peritaje contable efectuado en autos a fin de dar respuesta a los interrogantes que surgirían
de la omisión a la cual se hizo referencia por el considerando 6 del presente, pues la prueba
colectada hasta el momento en el expediente resultaría insuficiente a los fines de satisfacer
los requisitos objetivos establecidos por el tipo penal del artículo 9 de la ley 24769, toda vez
que por aquel se establece que aquella omisión de pago se relacione con una previa retención
de los aportes previsionales correspondientes y con la existencia de la capacidad de acción
mencionada con anterioridad, circunstancias que, por el momento, no han podido ser
acreditadas en el expediente principal.
Por lo establecido por el presente, estimo que corresponde revocar la resolución apelada y
profundizar la investigación en la forma indicada.
9) Que, por lo expresado precedentemente, no resulta necesario por el momento examinar la

existencia o la inexistencia en el caso de alguna causa de justificación o de alguna otra
circunstancia exculpatoria.
10) Que, no obstante lo expresado con relación a la cuestión de fondo, dejando a salvo el
criterio establecido precedentemente, en el caso y visto como fueron establecidas las
cuestiones a resolver, corresponde que me expida con relación al monto del embargo
dispuesto por el Tribunal de la instancia anterior con relación a Eduardo Manuel Guareschi, en
atención a la disidencia expresada al respecto por los señores Jueces preopinantes.
11) Que, por la resolución apelada, se cumplió con el requisito de fundamentación

establecido por el artículo 123 del CPPN, en tanto se ha expresado que se dispuso un
embargo de ochenta mil pesos ($ 80.000) a Eduardo Manuel Guareschi "…a los fines de
20/47
garantizar el cumplimiento de las obligaciones pecuniarias ante el eventual dictado de una

sentencia condenatoria contra al nombrado (art. 518 del CPPN), teniendo en cuenta el monto
de la deuda pendiente de pago al Fisco, la desactualización monetaria por el tiempo
transcurrido desde la comisión de los hechos investigados y los eventuales intereses y costas
a considerar…". En consecuencia, la decisión cuestionada tiene los fundamentos suficientes
para sustentarla y por la misma no se ha incurrido en un apartamiento a los preceptos legales
vigentes en la materia.
12) Que, en las condiciones referidas precedentemente, se ha cumplido con la exigencia de

fundamentación mínima reclamada para la validez de los autos mediante los cuales se
disponen embargos en los términos del artículo 518 del CPPN.
13) Que, cualquiera que sea el criterio que pueda tenerse del acierto o desacierto del monto
establecido en concepto de embargo en un caso concreto, como regla general, aquel criterio
no puede ser el sustento de una declaración de invalidez de la resolución que dispone aquella
medida cautelar, la cual, en el caso de haber sido dispuesta conforme a las exigencias legales
de fundamentación, solo podría ser revisada por un Tribunal de grado superior en la medida
que lo autorice el agravio eventualmente expresado por vía recursiva por quien se encuentre
facultado al efecto.
14) Que, por otra parte, corresponde recordar que este Tribunal ha establecido, en
numerosas oportunidades, que el postulado rector en lo que hace al sistema de las nulidades
es el de la conservación de los actos. La interpretación de la existencia de aquellas es
restrictiva (conf. art. 2 del CPPN) y solo procede la declaración cuando por la violación de las
formalidades resulta un perjuicio real, actual y concreto para la parte que la invoca, y no
cuando aquellas se plantean en el único interés de la ley o para satisfacer formalidades
desprovistas de aquel efecto perjudicial (cfr. Regs. 367/2000, 671/2000, 682/2000, 449/2002
y 410/2003, entre muchos otros de esta Sala "B").
15) Que, la falta de fundamentación suficiente constituye una causal definida de arbitrariedad
(conf. Genaro Carrió y Alejandro Carrió, El recurso extraordinario por sentencia arbitraria, T.
I. Buenos Aires, AbeledoPerrot, 1983, Pág. 229 y ss.) y, cabe destacar que aquella reviste
carácter estrictamente excepcional y no tiene por objeto que en una instancia de excepción
se puedan discutir decisiones que se estimen equivocadas, o que se pretenda sustituir el
criterio de los Jueces de la causa por el de otros tribunales.
En efecto, por la doctrina de la arbitrariedad solo se hace referencia a aquellos casos

excepcionales en los cuales media una absoluta carencia de fundamentación o un
apartamiento inequívoco de la solución normativa prevista para el caso (Fallos: 289:113,
306:263, 291:572, entre otros); estas situaciones no se verifican en la resolución recurrida
respecto del embargo ordenado con relación a Eduardo Manuel Guareschi.
En consecuencia, para que una resolución resulte nula por falta de fundamentación es preciso
que la carencia de elementos que la sustente sea absoluta, circunstancia diferente de la que
se verifica cuando la decisión adoptada en debida forma es distinta de la que el órgano
21/47
revisor estima pertinente, situación que solo puede tener solución, como regla general, a
partir de la habilitación recursiva correspondiente.
16) Que, la "…tacha de arbitrariedad es una descalificación por demás grave del actuar de los
magistrados…" (Bentivegna, Matías A., "El apartamiento de los precedentes de la Corte
Suprema de Justicia como causal de arbitrariedad de sentencia", publicado en Serie Especial
de Derecho Constitucional de ED, el 19/3/2008, Pág. 5), razón por la cual debe acudirse a
aquella con suma prudencia y en las situaciones en las cuales se la verifique
inequívocamente, sin que pueda encontrar sustento excluyente, cualquiera sea la manera con
la cual se exhiba el mismo, en el criterio del órgano revisor sobre la insuficiencia del monto
del embargo establecido en la instancia previa, en especial cuando este monto no ha sido
cuestionado por las partes habilitadas para hacerlo y ha sido individualizado con motivación
suficiente por el a quo.
17) Que, la declaración de la nulidad de lo dispuesto con relación al monto del embargo
determinado en la instancia anterior por apreciarse aquel monto insuficiente, erróneo o
desproporcionado, en el caso no sería mas que la declaración de una nulidad por la nulidad
misma, así como un improcedente e indebido homenaje al rigor formal, sin que puedan
apreciarse razones de efectiva utilidad en las circunstancias del supuesto examinado.
18) Que, con relación a lo expresado precedentemente, corresponde establecer que si se

declarara la nulidad del monto de embargo determinado por el juzgado a quo por una
supuesta falta de motivación suficiente de la resolución cuestionada -lo que se reitera no
ocurre en el caso- o por desacuerdo con el mismo, cualquiera sea la forma en que quiera
presentárselo, en atención a que la competencia recursiva de este Tribunal resultó abierta
exclusivamente por los agravios expresados en interés de los imputados, en la instancia
previa igualmente no podría disponerse un monto de embargo superior a los individualizados
por la resolución que se examina sin producir una flagrante violación a la prohibición
constitucional que prohíbe reformar las decisiones jurisdiccionales en perjuicio del imputado
cuando por su parte o en su interés exclusivo se haya interpuesto un recurso.
19) Que, en casos como el de autos, en los cuales no ha mediado un recurso que habilite a
ingresar en el análisis de la eventual insuficiencia de los montos de los embargos
jurisdiccionalmente dispuestos, una declaración de nulidad por la supuesta falta de motivación
del auto que dispuso sobre la cuestión no puede sustentarse válidamente en la estimación de
aquella insuficiencia o en el desacuerdo al respecto por parte del Tribunal revisor, sin dejar
abiertas las puertas a una eventual violación de la prohibición constitucional de la "reformatio
in pejus" [arts. 18, 31, 33, 75 inc. 22) de la CN y art. 445, tercer párr., del CPPN].
20) Que, resulta de aplicación al caso la doctrina establecida por la Corte Suprema de Justicia
de la Nación (in re: "Olmos, José Horacio; De Guernica, Guillermo Augusto s/estafa", rta. el
9/5/2006; O. 136. XXXVII), por la cual se estableció que se viola el principio constitucional de
la "reformatio in pejus" cuando, habiéndose anulado por un Tribunal Superior una sentencia,
en la instancia previa se elevan las penas que se habían impuesto en la anterior condena, "…
ya que la jurisdicción de la Cámara de Apelaciones para dictar la sentencia impugnada surgió
22/47
del pronunciamiento de la Corte provincial que descalificó esa primera condena que había sido
consentida par el Ministerio Público. Es por ello que la sentencia de reenvío conculcó la
garantía constitucional en juego toda vez que agravó la situación del procesado originada en
el fallo anterior de la Alzada que había sido anulado … Resultaría ilógico concederle al
imputado la facultad de impugnación, y, al mismo tiempo, exponerlo al riesgo de que por el
ejercicio de esta potestad -en ausencia de recurso de la parte acusadora- su situación
procesal se vea empeorada, puesto que de esta manera se lo colocaría en la disyuntiva de
correr ese riesgo o de consentir una sentencia que considera injusta (cfr. Fallos: 300:671 y
307:2236)".
21) Que, si la nulidad del auto por el cual se dispone el embargo del dinero o los bienes del
imputado fuese declarada con sustento en la apreciación del Tribunal revisor de la
insuficiencia del monto individualizado al efecto en la instancia previa, el aumento de aquel
monto no se observaría como conjetural o eventual, no obstante lo cual, cualquiera fuese el
criterio que pueda tenerse sobre la cuestión, en casos como el de autos aquella situación
configura una razón más por la cual se evidencia la inoficiosidad de una declaración de
nulidad, pues es ostensible que se verificaría una declaración de invalidez por mero apego a
las formas, sin que se advierta la posibilidad de que se provoque algún efecto útil para la
causa.
22) Que la prohibición de origen constitucional de reformar lo resuelto en la instancia anterior

en perjuicio del imputado cuando exclusivamente por este o en su interés fue interpuesto un
recurso no distingue entre sentencias y escritos interlocutorios. Muestra inequívoca de lo
establecido es la previsión expresa del artículo 445, tercer párrafo, del CPPN.
23) Que, sin perjuicio de cuanto se ha expresado, toda vez que la defensa de Eduardo
Manuel Guareschi no apeló el monto del embargo dispuesto por el juzgado a quo sobre los
bienes del nombrado, no corresponde, expedirse al respecto.
Por ello, por mayoría,
SE RESUELVE:
I. Confirmar la resolución apelada en cuanto dispuso el procesamiento de Eduardo Manuel

Guareschi
II. Confirmar la resolución apelada en cuanto dispuso el monto del embargo de Eduardo
Manuel Guareschi.
III. Con costas (arts. 530, 531 y concs. del CPPN).
23/47
2) Retención previa como elemento necesario para la configuración del

delito. Prueba de la existencia de las retenciones. Pericial contable y
declaraciones de los propios trabajadores: La presunción legal respecto
de la dolosa apropiación imputada se encontraría probada a primerísima
vista porque la peritación contable practicada y las declaraciones
recibidas a empleados de la firma demuestran que formalmente aquellas
detracciones han sido realizadas respecto de los jornales de los
trabajadores (conf. CFed. San Martín, Sala II, "Cerámica Zanón SA",
4/9/2008, Reg. 4912; entre muchas otras).
Terapia Integral SA s/inf. ley 24769 - Cám. Fed. San Martín - SALA: II - FECHA:
26/05/2009
VISTOS Y CONSIDERANDO:
I. Vienen estas actuaciones a conocimiento del Tribunal en virtud de los recursos de apelación
interpuestos por la defensa oficial de Claudio Eduardo Bittar, de Silvia Beatriz Fuenzalida y de
Eduardo Gabriel Ronis contra la resolución de fojas 701/705 que decretó el procesamiento de
las nombrados en orden a los delitos de evasión tributaria simple y de omisión de depósito en
término de aportes provisionales, disponiéndose el embargo de $ 600.000 para los dos
primeros nombrados y de $ 350.000 para el restante (arts. 1 y 9, L. 24769; arts. 45 y 55,
CP; arts. 306 y 518, CPPN; v. memorias fs. 710/715 y 716/721).
En la instancia, el Fiscal General no adhirió a los recursos interpuestos (fs. 735), mientras
que los apelantes los mantuvieron (fs. 736/737).
II. El Tribunal considera que el plexo probatorio del legajo, sana crítica mediante y
provisoriamente, autoriza a homologar el auto de mérito en crisis (doct. art. 398 y art. 306,
CPPN).
En primer lugar, en relación al aspecto subjetivo de los tipos legales endilgados, debe tenerse
presente que en casos como los del sub lite en que la responsable desde el punto de vista
fiscal es la contribuyente, en materia penal la responsabilidad recae sobre quien o quienes
representan y administran a la sociedad anónima. Por lo que en cuanto a la intervención de
los encausados en las acciones reprochadas, deben valorarse sus posiciones jerárquicas de
directores, por ende, a cargo de la administración del ente, con la consecuente capacidad de
decisión respecto de los hechos imputados. Más aún, en el caso de Bittar, quien ejerció la
presidencia y en consecuencia, la representación de la firma.
Ello permite deducir, conforme a las reglas de la sana crítica, que estaban al tanto de las
maniobras ilícitas investigadas, ya sea en forma activa, por comisión, o en la modalidad
impropia, de comisión por omisión, ya que desde los cargos que ostentaban se hallaban
obligados a actuar en determinado sentido (v. antecedentes, IGJ, fs. 512/542; informe
24/47
general presentado por los síndicos en la causa 91.969, "Terapia Integral SAC s/concurso
preventivo", Juzgado en lo Comercial 10, fs. 288/382; testimonios de empleados de la
empresa, fs. 599/600, 601/602, 603/604 y 625/626; conf. art. 14, L. 24769). En línea con
ello se ha pronunciado este Tribunal, Sala y Sec., csa. 3974, rta. 1/4/2008, entre muchas
otras; conforme Roviglio, C. L. I., La autoría en los delitos tributarios, Buenos Aires, Ad-Hoc,
1a. edición, 2004, página 168 y siguientes.
En lo tocante al aspecto objetivo del ilícito previsto en el artículo 1 de la ley 24769 respecto al
impuesto al valor agregado, cabe precisar que los incusos utilizaron determinados medios
ardidosos para ocultar la real capacidad contributiva y, consecuentemente, soslayar el deber
frente al tributo en cuestión. Así, presentaron declaraciones juradas engañosas en las que no
constaba movimiento comercial alguno ni impuesto a ingresar a favor del Fisco,
corroborándose para los mismos períodos operaciones de compra y venta no exteriorizadas
(v. declaración testimonial fs. 408; expediente administrativo de la División Fiscalización e
Investigación 2 de AFIP, cuerpo 2, fs. 234/245).
En punto al argumento defensista de que los asientos correspondientes se hallaban en los

libros contables, ha sido enervado, cuanto menos parcialmente, por el perito contador oficial
que efectuó la experticia de marras, quien declaró que en cuanto a los períodos investigados
del año 2004 nada podía decir pues los libros aportados no abarcaban las operaciones de ese
año (v. fs. 591/592).
Asimismo, debe tenerse en consideración el registro para el ejercicio que va desde el 1 de

julio de 2002 hasta el 30 de junio de 2003 de ingresos de efectivo por $ 5.303.665,01
aplicados a "Pago gastos varios" por una suma cercana a ese monto y la ausencia de
especificaciones de esos pagos (v. peritaje contable, fs. 577/585 y dichos testimoniales arriba
mencionados).
Al respecto, se estima entonces que habría habido liquidez para abonar las sumas
cuestionadas en autos.
En orden al delito del artículo 9 de la ley tributaria, ha de precisarse también que en relación
al período marzo de 2004 se comprobó la existencia de disponibilidad financiera suficiente
para afrontar las obligaciones previsionales, habiéndose pagado el 80% de los sueldos sin el
depósito de los aportes pertinentes (v. informe fs. 185/187 y declaración testimonial fs.
241/242).
En el mismo sentido, es insoslayable que se pagaron sueldos con "vales" en los cuales se
discriminaba el depósito no efectivizado de los aportes provisionales (v. dichos de empleados
fs. 599/600, 601/602, 603/604).
Como colofón, es menester destacar que la presunción legal respecto de la dolosa apropiación
imputada se encontraría probada a primerísima vista porque la peritación contable practicada
y las declaraciones recibidas a empleados de la firma demuestran que formalmente aquellas
detracciones han sido realizadas respecto de los jornales de los trabajadores (conf. este
Tribunal, Sala II, Sec. Penal 2, csa. 4789, "Cerámica Zanón SA s/inf. ley 24769", rta.
25/47
4/9/2008, reg. 4912; entre muchas otras).
Por lo tanto, el Tribunal
RESUELVE:
Confirmar el auto apelado de fojas 701/705 en lo que decide y fuera materia de recurso.
Regístrese, notifíquese y devuélvase.
26/47
3) Apropiación indebida de recursos de la seguridad social. Dificultades

económicas y financieras de la empresa. Estado de necesidad.
Inadmisibilidad como causa de justificación de la conducta
ELOSEGUI, MIGUEL EDUARDO - CN CASACIÓN PENAL - SALA I - 5/2/2009
En la Ciudad de Buenos Aires, Capital Federal de la República Argentina, a los 5 días del mes
de febrero de 2009, se reúne la Sala 1 de la Cámara Nacional de Casación Penal, integrada
por el doctor Juan C. Rodríguez Basavilbaso como Presidente y los doctores Liliana Elena
Catucci y Raúl R. Madueño como Vocales, a los efectos de resolver el recurso de casación
interpuesto en esta causa 9151, caratulada:
"Elosegui, Miguel Eduardo s/recurso de casación", de cuyas constancias
RESULTA:
1) Que el Tribunal Oral en lo Criminal Federal de Neuquén condenó a Miguel Eduardo Elosegui
por considerarlo autor materialmente responsable del delito de apropiación indebida de
recursos de seguridad social a la pena de dos años de prisión, de cumplimiento en suspensa y
costas [art. 9 de la L. 24769, reformado por la L. 26063 y arts. 26, 27 y 29 inc. 3) y 45 del
CP y 531, 533 y concs. del CPPN].
…
4)(*) Que sometido el recurso a consideración del Tribunal, se plantearon y votaron, según
el sorteo practicado, las siguientes cuestiones: Primera: ¿resulta ajustada a derecho la
resolución recurrida? Segunda: ¿qué decisión corresponde adoptar?
Primera cuestión:
El señor Juez doctor Raúl R. Madueño dijo:
I) Previo a tratar las cuestiones introducidas por el recurrente, corresponde señalar que se
inicia la presente causa el día 14 de agosto de 2001, a través de la denuncia realizada por
Roberto Mompo en su calidad de Jefe Interino de la Sección Jurídica de la Regional Neuquén
de la AFIP, contra el responsable de la contribuyente Orfiva SA, Miguel Eduardo Elosegui, por
haber retenido a los empleados de dicha empresa, en su condición de agente de retención de
aportes al sistema de seguridad social nacional, la suma de $ 11.522,47, correspondiente a
los aportes del período de abril de 1999, y no haberlo depositado dentro del plazo de los diez
días hábiles administrativos de vencidos los términos para su ingreso.
…
Por lo expuesto, el a quo señaló que el hecho que se le imputa a Miguel Elosegui "derivaba de
la retención de aportes previsionales correspondientes al mes de abril de 1999 de los
empleados de Orfiva SA y no ingresarlos al Régimen Nacional de Seguridad Social en su
carácter de agente de retención".
…
27/47
Por lo expuesto, el a quo tuvo por acreditada la responsabilidad penal de Miguel Elosegui en el
delito previsto en el artículo 9 de la ley 24769.
II) Sentado cuanto precede, entiendo que corresponde hacer lugar al recurso de casación
interpuesto por la defensa, ello por cuanto considero que en la sentencia atacada se incurrió
en un vicio procesal respecto al modo en que se consideró probada la comisión del delito
endilgado al imputado.
…
En efecto, por los elementos de cargo acollarados durante la instrucción, se comprobó que a
los empleados de la firma Orfiva SA se les efectuó durante el período de abril de 1999 una
retención de aportes del Sistema de Seguridad Social Nacional los que no fueron depositados
en el plazo que fija la ley. Este suceso quedó fehacientemente acreditado durante el debate y
no se encuentra en discusión.
No obstante ello, el a quo al analizar el elemento intencional señaló que "se requiere el dolo
concreto y específico consistente en la voluntad deliberada de no llevar a cabo el ingreso en
el término legal, no obstante la existencia del deber legal concreto de hacerlo. En este sentido
se ha afirmado que no basta la mera comprobación de la situación objetiva en que se
encuentra el agente de retención, sino que es menester la concurrencia del elemento
subjetivo en relación con el principio fundamental de que sólo puede ser reprimido quien sea
culpable, es decir, aquél a quien la acción punible pueda serle atribuida tanto objetiva como
subjetiva".
De lo transcripto, se observa que el Tribunal omitió toda referencia concreta sobre la

cuestión, limitándose a afirmar de modo por completo abstracto el aspecto volitivo de la
figura prevista en el artículo 9 de la ley 24769.
Lo expuesto adquiere particular significación frente a la naturaleza dolosa del delito aplicado
que requiere por parte del sujeto activo la intención consciente y deliberada de no entregarle
al Fisco los montos retenidos por la empresa en concepto de aportes; circunstancia ésta que
no fue analizada en la sentencia puesta en crisis.
Al respecto, resulta oportuno señalar que la Corte Suprema de Justicia de la Nación, en los
autos "Lambruschi, Pedro Jorge s/ley 23771" indicó que "no basta la mera comprobación de
la situación objetiva en que se encuentra el agente de retención, sino que es menester la
concurrencia del elemento subjetivo en virtud del principio fundamental de que sólo puede ser
reprimido quien sea culpable, es decir, aquél a quien tanto la acción punible le pueda ser
atribuida tanto objetiva como subjetiva" (Fallos 320:2271).
Por las consideraciones expuestas se da respuesta negativa al primer interrogante planteado.
El señor juez doctor Juan C. Rodríguez Basavilbaso dijo:
El agravio de la defensa se dirige a cuestionar la manera en que se dio por probada la

concurrencia de los elementos, tanto objetivos como subjetivos, de la figura de retención
indebida de aportes previsionales correspondientes al mes de abril de 1999 de la empresa
28/47
Orfiva SA por la que se condenó a Miguel E. Elosegui (art. 9 de la L. 24769, según la reforma
de la L. 26063).
Comparto y adhiero a las conclusiones del voto que antecede en cuanto ha sido coincidente
con el Tribunal a quo en la acreditación de los hechos en su aspecto objetivo. En efecto, el
sentenciante analizó uno por uno los elementos constitutivos del tipo penal respectivo y
explicó de manera fundada sobre qué elementos probatorios sustentó su configuración. Y a
continuación descartó, también motivadamente, la existencia de un estado de necesidad
justificante invocado por la defensa.
…
También se dio por probada la efectiva retención de las sumas correspondientes a los aportes
previsionales sobre el salario de los trabajadores de acuerdo con lo informado en ese sentido
en la pericia contable de fojas 214/221. En el punto III. D) se estableció que "de los recibos
de sueldos, tenidos a la vista, se desprende que la firma efectuó retenciones por el Régimen
Nacional de Seguridad Social correspondiente al período 4/1999 el día 6 de mayo del año
1999 (fecha que figura como 'de pago' de los recibos de sueldo de 4/1999). Por otra parte,
puede apreciarse que las retenciones efectivamente realizadas ascendieron a la suma de
pesos once mil quinientos veintidós con 47 centavos ($ 11.522,47)". Dicha circunstancia,
relativa a que fueron retenidos del salario de sus empleados los montos correspondientes a
los aportes previsionales, no fue discutida por el imputado; al igual que no fue negada -y se
encuentra acreditada mediante el informe de la AFIP-DGI de fs. 113/131-, la omisión de
depositar los aportes retenidos en el plazo que la ley establece -aún hoy impagos- y la
superación del monto que, como condición objetiva de punibilidad, fija la ley vigente a la
fecha de comisión de los hechos (más de $ 10.000 - cfr. fs. 67).
Pero la sentencia no se limitó a lo que requiere el tipo penal desde su aspecto objetivo y a
verificar la superación de la condición objetiva de punibilidad, sino que avanzó asimismo
sobre la concreta configuración de un obrar doloso y antijurídico por parte del imputado.
Por ello, disiento con el colega que me precede en la votación respecto de que el tratamiento
deficitario del elemento subjetivo del delito vicie en este caso la sentencia, al extremo de
provocar su descalificación.
En este punto quiero destacar en primer lugar que no es el dolo, en sí, lo que está
controvirtiendo la defensa pues Elosegui en ningún momento dijo que no tuvo intención de
retener los aportes previsionales de sus empleados y utilizarlos para otro fin; nunca dijo que
tuvo intención de pagar. Tal circunstancia, que retuvo y que no pagó con pleno conocimiento
y voluntad, está expresamente reconocida por el imputado con el aval del resto de las
probanzas que fueron puntualmente detalladas en la sentencia. Repárese, además, que no ha
sido invocado error de tipo alguno que, como contrapartida del dolo, hubiera exigido el
examen particular de sus aspectos cognitivos y volitivos -según la tradicional
conceptualización psicológica- o de su atribución -según quienes sostienen que el dolo no
debe ser probado o demostrado sino normativamente imputado, detraído de todo
ontologicismo- (cfr. Mario H. Laporta, "El dolo y su determinación en casación", Lexis Nexis,
29/47
2007).
Lo que cuestiona su asistencia técnica, sobre la base de la defensa material esgrimida por
Elosegui en su indagatoria, es que la decisión dolosa de no pagar se encontraba amparada por
una causal de justificación -estado de necesidad justificante-; es decir que Elosegui decidió no
realizar el pago de los aportes retenidos justificado en diversas dificultades económico
financieras por las que atravesaba la empresa.
Así, al declarar por primera vez en la causa, casi al finalizar el debate oral y público, indicó
que la situación de la empresa para la época del hecho investigado era asfixiante y que en
ese momento se decidió priorizar el pago de los servicios, como el gas, que eran
indispensables para el funcionamiento de la planta.
Tal causal de justificación fue fundadamente descartada por el Tribunal -con cita de Héctor B.
Villegas- por considerar que las simples dificultades económicas no excusan, pues debe
tratarse de una situación de suma gravedad que torne a otros conceptos prioritarios y que
ello surja patente de la prueba.
En ese orden de ideas, invocando un precedente de la Sala IV de esta Cámara (c. 1864,
"Piloni, Gustavo Adolfo s/recurso de casación", reg. rta. 2959, rta. el 6/11/2000), concluyó
que no se probó que el peligro que sufría la empresa, como fuente de trabajo, fuera
imposible de conjurar de otro modo que con la comisión de la infracción que se reprocha,
pues de la pericia contable surge que, si bien Orfiva SA no presentó movimientos bancarios en
cuentas propias a la fecha de comisión del delito investigado, existía otra empresa
relacionada -Jucoar SA- que la asistía con fondos de los que Orfiva disponía libremente y que
ese flujo dinerario proveniente de Jucoar SA haya sido utilizado para efectuar pagos
imprescindibles para garantizar la continuidad de la empresa. Además se destacó que
tampoco se acreditó que la situación financiera de la empresa que se quería salvar no hubiese
sido provocada por sus responsables.
De tal manera, advierto que el análisis del pretenso estado de necesidad incluyó la valoración
de su presupuesto fáctico y de la situación dilemática argüida; ésta a su vez, presupuso para
el sujeto la ponderación de la peligrosidad de su conducta y el alcance comparativo del riesgo
que implicaba para los distintos bienes jurídicos en juego. En otras palabras, al abordar la
antijuridicidad, el Tribunal a quo dejó claro que el sentenciado supo lo que hacía, con lo que
implícitamente se ocupó, también, del elemento subjetivo del delito.
A todo evento, y aun frente a una motivación que hubo de mejorarse, no se verifica en mi
opinión afectación sustancial de garantías o principios cuya inobservancia apareje tan severa
sanción, como lo es la nulidad de la sentencia. Considero, en consecuencia, que la decisión
objetada cuenta con fundamentos jurídicos mínimos, necesarios y suficientes, que impiden la
descalificación del fallo como acto judicial válido (Fallos: 293:294; 299:226; 300:92;
301:449; 303:888), a la vez que constituye una derivación razonada del derecho vigente con
arreglo a las constancias de la causa (Fallos: 311:948 y 2547).
En orden a todo lo hasta aquí expuesto voto por que se dé respuesta afirmativa al primero de
30/47
los interrogantes planteados.
La señora Jueza doctora Liliana E. Catucci dijo:
Que comparto la postura del colega que me precede en la votación pues el dolo quedó
acreditado con la admisión del justiciable de que había retenido y no pagado los aportes de
los dependientes de la empresa de cita. Esa actitud no logra justificarse con las dificultades
económicas de la empresa, por no tratarse de una excusa personal con entidad para
desvirtuar la comprobada intención de no entregar los aportes retenidos. En estos términos
doy mi voto.
Segunda cuestión:
En atención a la forma en que fue resuelta la cuestión anterior, corresponde rechazar con
costas el recurso de casación interpuesto por la defensa de Miguel Eduardo Elosegui (arts. 530
y 531 del CPPN).
Por ello, y en mérito al Acuerdo que antecede, el Tribunal
RESUELVE:
Rechazar con costas el recurso de casación interpuesto por la defensa de Miguel Eduardo
Elosegui (arts. 530 y 531 del CPPN).
Regístrese, notifíquese en la audiencia del día 18 de febrero de 2009, a las 10:15 horas,
designada a los fines establecidos en el artículo 400, en función del 469 del Código Procesal
Penal de la Nación. A tal fin líbrense cédulas y oportunamente devuélvase al Tribunal de
origen sirviendo la presente de atenta nota de estilo.
31/47
4) FISCAL c/IPPOLITI, JUAN CARLOS s/LEY 24769 - CFED. MENDOZA -

SALA B - 18/2/2009
Dificultades económicas y financieras de la empresa. Concurso preventivo. Estado

de necesidad. Inadmisibilidad como causa de justificación de la conducta.
Acreditación de la existencia de la retención. Configuración del elemento subjetivo
del tipo penal. Procesamiento:
Las dificultades económico-financieras por las que atraviesan las empresas no autorizan al
empleador a establecer prioridades que dejen de lado su obligación, como agente de
retención, de depositar sumas correspondientes a terceros contribuyentes (CFed. Mendoza,
Sala B, 12/6/2003, "Fiscal c/Roitman, Moisés s/inf. artículo 9, ley 24769").
El ingreso de las retenciones al erario público no puede quedar discrecionalmente

despriorizado por el empleador, debiendo en todo caso y ante la imposibilidad material, no
abonar el cien por ciento de lo debido, pero sí ingresar el aporte porcentual, para no incurrir
en violación a la ley (conf. CFed. Mendoza, Sala B, "Fiscal c/Diconto, Juan y otro s/inf. ley
24769").
A tales fundamentaciones, cabe agregar que la presentación ante la DGI de los formularios
oficiales correspondientes constituye un elemento prima facie demostrativo de la existencia
de la retención.
Por otra parte, no resulta aceptable -al menos en este estadio procesal- que, mediante una
declaración jurada, se consigne la existencia de la retención y luego se manifieste que tal
declaración resulta mendaz o simplemente "formal". Ello contradice la teoría de los actos
propios y, como es sabido, el derecho no ampara conductas contradictorias.
Por otra parte, la circunstancia basada en la existencia del concurso preventivo de la firma ha
sido particularmente examinada y descartada como situación exculpatoria, al constatarse que
la cesación de pagos de la empresa se produjo casi un año y medio después de que se
efectuaron las retenciones cuya omisión de depósito se cuestiona.
Asimismo, se ha merituado la conducta renuente y desaprensiva del imputado, evidenciada

no sólo por la reiteración en la falta de cumplimiento de las obligaciones fiscales que aquí se
investigan (seis períodos), sino también por la falta de acogimiento a planes de facilidades de
pago; como así también la existencia de otras causas penales por averiguación de
infracciones a la ley penal tributaria, todo lo cual impide descartar la presunta existencia del
elemento subjetivo requerido, consistente en el conocimiento de la obligación de entregar al
Fisco los importes retenidos y la voluntad de no hacerlo.
32/47
5) Retención previa como elemento necesario para la configuración del

delito. El pago de sueldos presupone la retención de los aportes
CERÁMICA ZANÓN SA – C. FED. SAN MARTÍN - SALA II - 4/9/2008
VISTOS Y CONSIDERANDO:
I. Llegan las presentes actuaciones a estudio del Tribunal en virtud del recurso de apelación
interpuesto por la querella (fs. 1676/1677 vta.), contra el auto que dispuso el sobreseimiento
de Fernanda Livia Zanón, Marisa Zanón, Carolina Andrea Magnani, Elizabeth Sarmiento,
Emilio Baldmar Greco, Carlos Manuel Félix Juncal, Oscar De los Reyes, Germán A. Ferrarazzo,
Carlos Alberto Villahoz, Ricardo Néstor Menescaldi, Carlos José García, Luis Zanón, Luis
Augusto Zanón, Daniel Manuel Fernández Muñoz, Carlos Gustavo Blanco y Martín Eugenio
Díaz Plata, en orden a los delitos de omisión de depósito en término de aportes previsionales
-art. 9, L. 24769- por los períodos enero de 2000, enero a noviembre de 2001 y junio de
2002 (conf. fs. 219 y 1144) y de omisión de depósito en término del impuesto a las ganancias
-art. 6, de la citada ley- por los períodos enero, febrero, abril, junio, setiembre, octubre y
diciembre de 2001 (conf. fs. 1145, cuarto párrafo) [art. 336, inc. 2) del CPPN; fs. 1654/1666]
.
Posteriormente, apeló el auto de fojas 1689/1691 vuelta que dispuso el sobreseimiento de los
incusos en orden al delito de evasión de contribuciones al sistema de la seguridad social
correspondiente al período comprendido entre los meses de marzo de 1999 a junio de 2000
(art. 8, en función del art. 7 de la L. 24769), de conformidad con lo normado por el artículo
336, inciso 2) del digesto ritual (conf. fs. 1703/1704 vta).
Una vez en la Alzada, el señor Fiscal General no adhirió a las impugnaciones aludidas (fs.
1690 y 1711, respectivamente); al tiempo que la recurrente las mantuvo y presentó los
memoriales de agravios (fs. 1691 y 1696/1700; fs. 1713 y 1716/1720 vta.).
II. El Tribunal sostiene que las constancias que informan el sumario habilitan a revocar esos
decisorios pues las pruebas acumuladas evidencian pautas que prima facie revelarían (sana
lógica judicial mediante) la materialidad de las conductas disvaliosas atribuidas y permitirían
la prosecución del proceso en los términos del artículo 306 del digesto ritual con el siguiente
alcance.
Ante todo, el artículo 9 de la ley 24769 penal tributaria y previsional no parte de la ficción de
que el empleado le "entregó" al empleador el monto del aporte sino que "…trata de proteger
los importes retenidos por el empleador en concepto de aportes al Sistema de Seguridad
Social nacional, los cuales son parte del salario total del trabajador que aquel deduce (está
obligado a ello por ley en cada período de pago para depositarlos a fin de contribuir al
sostenimiento del sistema…)". Se trata, según se ve, de dinero que es "propiedad de los
trabajadores", y que el empleador debe detraer del sueldo mensual para ingresarlos como
"aporte" de los empleados (no es la "contribución" del empleador, pues esta no resulta
33/47
alcanzada por la norma) para -en definitiva- su futura jubilación. Lo que la ley "presupone" es
que una vez comprobado el pago de los sueldos a su personal, el empleador ha retenido
(porque es su obligación) la suma correspondiente al aporte al Sistema de Seguridad Social, y
así "…se considera que se ha operado un incumplimiento y una apropiación indebida de
fondos ajenos…".
A fin de acreditar la materialidad del hecho, es suficiente tener presente (además de los
requisitos objetivos) que la obligada no depositó "voluntariamente" y en tiempo oportuno esos
aportes de los trabajadores, "sabiendo" o "conociendo" lo que hacía (doct. art. 897, CC;
Chiara Díaz, Carlos Alberto en "Ley Penal Tributaria y Previsional 24769", Santa Fe, 1997,
Pág. 279; Cámara Nacional de Casación Penal, Sala III, causa 5066, "Palero, Jorge Carlos
s/rec. de casación", rta. 23/3/2005).
Lo dicho al caso. La empresa actuó como agente de retención -extremo que abastece la
figura más allá de quién resulte firmante de las respectivas declaraciones juradas-,
circunstancia que, además, permitiría sostener que sabía que estaba obligada a depositar las
sumas deducidas (dentro de los diez días hábiles administrativos de vencido el plazo para su
ingreso -arts. 6 y 9 de la L. 24769-), puesto que no pertenecían a la sociedad comercial sino
que su destino legal era el Sistema de la Seguridad Social (aportes) y el Fisco (ganancias).
La presunción legal respecto de la dolosa apropiación imputada se encontraría probada a

primerísima vista porque las peritaciones contables practicadas demuestran que formalmente
aquellas detracciones han sido practicadas respecto de los jornales de los trabajadores (cfr.
fs. 87/95, 301/305 y 1559/1564). Sumariamos en igual dirección cargosa las declaraciones
juradas de fojas 191/196, 870/871, 873, 875/876, 878, 882/885, 927/929, 933, 947,
1066/1069 y 1083 y los informes y constancias de fojas 201/209, 214/216, 1018/1028,
1105/1114, 1143/1147 y 1149/1150.
Los numerales son los siguientes: a) por el período 1/2000: $ 169.888, 69 (infr. art. 9, L.
24769; fs. 219/222 vta.); b) por los períodos 3/1999 a 6/2000: $ 2.330.372,69 (infr. art. 8,
L. 24769; fs. 1018/1028); c) por los períodos 1/2001 a 11/2001 y 6/2002: $ 1.073.280,48
(infr. art. 9, L. 24769; fs. 1144/1147); y d) por los períodos 1, 2, 4, 6, 9, 10 y 12 de 2001: $
163.599,42 (infr. art. 6, L. 24769; fs. 1151/vta.).
A contrario, estaría improbada a primerísima vista la real imposibilidad de afrontar las

obligaciones fiscales, porque el informe del artículo 39 de la ley 24522, practicado en el
marco del concurso preventivo de la deudora, dice que "las conclusiones a las cuales arribe
esta Sindicatura del estudio pormenorizado de los estados contables básicos de las firmas
Cerámica Zanón SACIyM; Canteras Zafiro SA y Barda Negra SA, será relativizada
precisamente basándonos en la abstención de la auditoría externa por limitaciones
importantes en el alcance de la misma, ya que no ha podido contar con elementos de juicio
válidos y suficientes para poder expresar una opinión sobre la razonabilidad de los estados
contables en su conjunto"; déficit fáctico que se tradujo, además, en menoscabo de los
peritajes contables de autos (ver informes de fs. 625/834; 301/305 y 1559/1564).
34/47
III. Sin perjuicio de la crítica esbozada en el considerando anterior, a mayor abundamiento,

destacamos ciertos comportamientos de los responsables de la concursada que impondrían
llevar el proceso a la etapa de juicio y debate.
Es que la falta de recursos no habría sido la causa por la que no se depositaron a su

vencimiento las retenciones efectuadas a los dependientes, porque en esa época la empresa
contaba con fondos suficientes que provenían del préstamo de U$S 19.850.000 otorgado el 18
de junio de 2000 por el grupo de instituciones financieras lideradas por el entonces Banco Río
de la Plata (fs. 304/vta.), que le permitían, por un lado, no eludir el pago de aportes y
contribuciones, ni de las cargas sociales, y por el otro, evitar el notable daño derivado de su
voluntario incumplimiento. Sobre el punto, cabe consignar que "la incidencia de las deudas
sociales dentro del pasivo es ínfima, ya que aun sumándola a las deudas por remuneraciones
representan en el período analizado (al 31/12/2000) como máximo el 4,2% del pasivo total.
Este valor indica que la empresa no usó 'deberle al Fisco' como procedimiento para financiar
su funcionamiento y los quebrantos producidos en el mismo" (pericia, fs. 1559/1564).
Siguiendo ese hilo conductor, vendría al caso señalar, las concordantes circunstancias puestas
de relieve en ese orden laboral por el Juez del concurso cuando resolvió ampliar la
intervención judicial "con desplazamiento de las autoridades constituidas". Así por ejemplo
dice a la letra: "no escapa a la apreciación del firmante el advertir que la resolución del 11 de
abril del 2002, se encontró fundada en la desatención de la obligación que pesaba sobre la
deudora de realizar la actividad como un 'buen hombre de negocios' (art. 59, L. 19550);
concepto este que entraña diversas connotaciones, entre las cuales cabe destacar la
prudencia y previsión de las decisiones estratégicas empresarias. De ello se sigue que el
cuadro de situación se encontró signado en su oportunidad por el desinterés en la suerte de
los trabajadores de la planta de Neuquén a partir de la aplicación de técnicas repudiadas por
nuestro sistema legal, que concluyeron en la condena -firme- de lock out patronal". "…no se
ha encontrado de parte de la concursada un actuar acorde a las circunstancias (art. 512, CC),
lo cual por cierto, resulta desalentador para este Magistrado … Bajo tales premisas, 'se
aprecia inadmisible el considerar la falta de pago de los sueldos y demás cargas sociales que
le correspondía afrontar respecto de los trabajadores de la planta Motta' en la jurisdicción de
la Provincia de Buenos Aires" (fs. 158/163).
En segundo lugar, también adquiere relevancia el testimonio del ingeniero industrial Lucas
Alberto José María Cornelio Elewaut respecto del retiro por la empresa del depósito de
mercaderías neuquino de la cantidad de 126.420 m2 de producto terminado con un valor
estimado de $ 2.000.000, entre el 29 de agosto y el 1 de octubre de 2001, o sea en un
tiempo previo al concurso de acreedores. Agregó que hubo cobranzas sin saber los destinos
de esos ingresos (fs. 481/482).
Esa descripción sería coincidente con el juicio del Juzgado Comercial en la recordada
resolución de fojas 158/163: "resulta ilustrativo el reparar en que la discordancia de los libros
con la documental no resulta ser una mera suposición, sino que ha sido corroborada en el
caso de Ferrocons SRL luego de confirmarse la existencia de pagos a la deudora con
35/47
antelación a la fecha de presentación del concurso, que a la postre no se encontraban

contabilizados, lo cual resulta de extrema gravedad en nuestro sistema legal atento a la
adecuación que es dable exigir como resultado del mandato legal que rige al efecto (arts. 43
in fine y 45, CCo.). Repárese que el ocultamiento de información sensible empece a la
adopción de medidas eficaces (… y existe) una grave desatención a los deberes que le caben
a los Directores … por … una conducta omisiva injustificada que se patentiza, a título de
ejemplo, con la falta de ubicación de ciertos cerámicos por valor de $ 946.214 los cuales
debían estar depositados en sanitarios Motta y a la fecha no se encontrarían".
En tercer lugar, la interventora judicial Susana L. Prisant dice respecto de la actuación de las
autoridades de la empresa que "ninguna gestión han realizado a fin de dar cumplimiento a
sus tareas, brindando explicaciones respecto de su inoperancia que lejos de justificarla,
agregan nuevas evidencias del desorden administrativo imperante en las empresas",
advirtiendo "sobre decisiones injustificadas que tendieron al desbaratamiento patrimonial bien
sea por una conducción gerencial inepta que generó el caos que se evidencia en las empresas
o bien por una gestión deliberada tendiente a destruir los necesarios controles y posibilitar el
vaciamiento patrimonial" (informes de fs. 1171/1177 vta., 1180/1189 y 1190/1192 y
declaraciones testimoniales de fs. 1154/1178 vta. y 1179/1193 vta.).
En cuarto lugar debe adunarse la falta de claridad y certeza en el rubro de créditos a favor de
la concursada, de significativa importancia, cuyos cobros no se encuentran acreditados
fehacientemente pues, o bien las registraciones se llevaron en forma extracontable o bien no
pudieron ser determinadas de manera fidedigna. Por ejemplo, el caso de "Comercial
Neuquén", con un haber a favor de la empresa de al menos $ 6.691.000 al 31/12/2001 (conf.
fs. 640/641 y 1171/1177 vta.). Otro caso similar es un saldo a cobrar de $ 2.209.101 con la
firma Blaistein SA (fs. 1183).
En quinto término y con idéntico sentido cargoso, debería interpretarse la reiterada reticencia
de la sociedad en la presentación de la documentación respaldatoria que, entre otras
oportunidades, le fue requerida por la autoridad fiscal para el otorgamiento del beneficio
previsto en el decreto 292/1995 y la resolución general 4158/1996, con miras a la
constatación de alguna deuda mantenida con el Fisco (ver informe de fs. 845/852 y
1018/1028). Tan es así, que los libros contables necesarios para el control de los
cumplimientos de las obligaciones sociales ni siquiera se encontraba en poder de la
sindicatura designada en el proceso de quiebra de la empresa (ver informe de fs. 1233/34).
En último lugar el informe general del síndico (art. 39, L. 24522) subraya que "habrá que
revisar si no encuadran la actitud de los directores en el devenir del ciclo negativo de la
empresa en forma coetánea al inicio del estado de cesación de pagos, entre los que cuenta no
solicitar la formación del concurso preventivo en forma tempestiva, no llevar registros
contables ni presentar la documentación obligatoria ante los organismos de control, el pago
de salarios 'en negro'", el incumplimiento de obligaciones fiscales y previsionales, una
manifiesta ignorancia respecto de cuestiones esenciales relativas al giro de la sociedad, la
notoria disminución de la garantía patrimonial de los acreedores … que como podrá
36/47
apreciarse, confluyeron a los decisorios de coadministración y separación de administración e

intervención dictados" (fs. 625/834).
IV. En suma, estarían comprobados a primerísima vista los hechos que exhiben relevancia
criminal y habilitarían la imputación de la responsabilidad penal de los encartados, más allá de
su ubicación jerárquica en la empresa, por las consecuencias jurídicas disvaliosas suscitadas.
Esto es, el conocimiento y la concurrencia de una concreta voluntad de actuación en la
decisión y colaboración para llevar a la práctica los injustos antes descriptos. En tal
inteligencia, la persecución penal debe continuar con la medida cautelar prevista en el artículo
306 del Código Procesal Penal de la Nación respecto de Luis Zanón, Luis Augusto Zanón,
Fernanda Livia Zanón, Marisa Zanón, Carolina Andrea Magnani, Elizabeth Sarmiento y Oscar
De los Reyes (conf. fs. 45/48, 171/175, 177/178, 250/253, 256, 260/263, 269, 279/282,
374/vta., 481/2, 486/vta., 489/490, 509/510, 513/515, 517, 520/526, 536/540, 546/555,
561/566, 595/598, 599/601, 602/604 vta., 612/614 vta., 651/652 vta., 823/833, 1154/1178
vta., 1179/1193 vta., 1194/1196, 1244/1249, 1260/1262 vta., 1263/vta., 1264/1266 vta.,
1267/vta., 1285/1287 vta., 1292/1293, 1295/1297, 1299/1310, 1311/1313, 1316/1346 vta.,
1349/1352, 1511/1538 vta., 1539/1540 vta., 1541/vta. y 1549/1551 vta.).
Mientras que las constancias legales anexadas al sumario y la evaluación desarrollada en los
considerandos que preceden, determinan por ahora que respecto de los encausados Emilio
Baldmar Greco, Carlos Manuel Félix Juncal, Carlos Gustavo Blanco, Germán A. Ferrarazzo,
Carlos Alberto Villahoz, Ricardo Néstor Menescaldi, Carlos José García, Daniel Manuel
Fernández Muñoz y Martín Eugenio Díaz Plata, corresponde decretar la falta de mérito en los
términos del artículo 309 del Código Procesal Penal de la Nación.
Por todo lo expuesto el Tribunal,
RESUELVE:
I) Revocar los autos de fojas 1654/1666 y fojas 1689/1691 que disponen los sobreseimientos
de Luis Zanón, Luis Augusto Zanón, Fernanda Livia Zanón, Marisa Zanón, Carolina Andrea
Magnani, Elizabeth Sarmiento y Oscar De los Reyes [art. 336, inc. 2) del CPPN], debiendo el
Juez a quo atender los lineamientos expuestos en los considerandos II y IV de la presente
según los términos del artículo 306 del Código Procesal Penal de la Nación.
II) Revocar las resoluciones de fojas 1654/1666 y fojas 1689/1691, que disponen los
sobreseimientos de Emilio Baldmar Greco, Carlos Manuel Félix Juncal, Carlos Gustavo Blanco,
Germán A. Ferrarazzo, Carlos Alberto Villahoz, Ricardo Néstor Menescaldi, Carlos José García,
Daniel Manuel Fernández Muñoz y Martín Eugenio Díaz Plata, y decretar respecto de los
nombrados la falta de mérito en los términos del artículo 309 del Código Procesal Penal de la
Nación, debiendo el a quo que comenzó a despacharla a foja 355 proseguir la investigación
sin más demora.
Tómese razón, regístrese, notifíquese y devuélvase.
37/47
6) Acción típica. Efectiva disponibilidad de fondos como elemento

necesario para la configuración del delito: Configura la acción típica
prevista en el artículo 9 de la ley 24769 el agente de retención de aportes
previsionales que “no deposite”, vale decir, que mantenga en su poder los
importes de los recursos de la seguridad social total o parcialmente
retenidos.
La detracción debe ser efectuada en forma real, y no se puede tratar de

una mera ficción contable. Dicha exigencia finca en que la retención o
percepción presuponen pago o acreditación con disponibilidad financiera,
y, de no existir este recaudo, la obligación de retener o percibir deviene
legalmente inexigible.
A la luz de lo expuesto, cabe concluir que le asiste razón a la defensa ya
que el tribunal “a quo” omitió indicar las pruebas de las cuales se
desprendería la materialidad del ilícito, esto es, la comprobación de
fondos líquidos disponibles, extremo ineludible a fin de atribuir el delito
previsto en el artículo 9 de la ley 24769 aquí imputado
GHERARDI, RICARDO ENRIQUE MIGUEL – C.N. CASACIÓN PENAL - SALA II -

14/6/2007
En la Ciudad de Buenos Aires, a los 14 días del mes de junio del año dos mil siete, se reúne
la Sala II de la Cámara Nacional de Casación Penal integrada por el doctor Pedro R. David
como presidente y los doctores Juan E. Fégoli y W. Gustavo Mitchell como vocales, asistidos
por la secretaria, doctora Gabriela García, a los efectos de resolver el recurso interpuesto
contra la resolución de fojas 527 y vta. -cuyos fundamentos obran a fojas 531/539- de la
causa 6779 del registro de esta Sala, caratulada: “Gherardi, Ricardo Enrique Miguel s/recurso
de casación”, representado el Ministerio Público por el señor fiscal general doctor Ricardo
Gustavo Wechsler, y la defensa por el doctor Gustavo E. Feldman.
Habiéndose efectuado el sorteo para que los señores jueces emitan su voto, resultó designado
para hacerlo en primer término el doctor Juan E. Fégoli y en segundo y tercer lugar los
doctores Pedro R. David y W. Gustavo Mitchell, respectivamente (cfr. fs. 586).
El doctor Fégoli dijo:
I.1) El Tribunal Oral en lo Criminal Federal Nº 1 de Rosario resolvió, por mayoría, condenar a
Ricardo Enrique Miguel Gherardi como autor penalmente responsable del delito de apropiación
indebida de recursos de la seguridad social -art. 9 de la L. 24769- (en relación al período de
mayo de 1993 a mayo de 1994) a la pena de dos años de prisión, de ejecución condicional -
art. 26 del CP- (cfr. fs. 527 y vta. y fundamentos de fs. 531/539).
Contra dicha decisión, la defensa particular, interpuso recurso de casación a fojas 553/563 el
que concedido a fojas 564 y vta., fue mantenido a fojas 574.
38/47
…
II. Llegadas las actuaciones a este tribunal estimo que el recurso de casación interpuesto con
invocación de lo normado en el artículo 456, incisos 1) y 2) del Código Procesal Penal de la
Nación es formalmente admisible toda vez que del estudio de la cuestión sometida a
inspección jurisdiccional surge que el recurrente invocó fundadamente la errónea aplicación
de la ley sustantiva y procesal; además el pronunciamiento mencionado es recurrible en
virtud de lo dispuesto por el artículo 457 del Código Procesal Penal de la Nación.
III. Tal como surge de la lectura de la sentencia recurrida el tribunal a quo tuvo por probado
que “... la firma ‘Gherardi e Hijos SA’ con domicilio en calle Ovidio Lagos al 1500 de la Ciudad
de Casilda en el carácter de agente de retención del sistema de seguridad social nacional
retuvo y no depositó los aportes correspondientes a dicho sistema en los períodos que van del
mes de mayo del año 1993 a mayo del año 1994, superando cada período el monto
establecido por el artículo 9 de la ley 24769, hallándose en consecuencia, probada la
materialidad del ilícito investigado...” y que “... en el acta de inspección 13336/1 figura como
presidente de dicha empresa Ricardo Enrique Miguel Gherardi, de manera que el mismo era
quien tomaba las decisiones de efectuar las retenciones y no depositarlas siendo responsable
penalmente de este accionar...” (cfr. fs. 534/535 y vta.).
Esta Sala ha tenido oportunidad de expedirse en un planteo similar al aquí presentado “in re”
“Traballoni de Salvi, Rita y Ralli, Horacio A. s/recurso de casación” (causa 4088 - 10/4/2003 -
reg. 5592).
En tal oportunidad se sostuvo que configura la acción típica prevista en el artículo 6 de la ley
24769 -en el presente caso el art. 9 de dicho cuerpo normativo- el agente de retención o
percepción de tributos nacionales que “no deposite” vale decir, que mantenga en su poder los
importes de los tributos total o parcialmente retenidos (Haddad, Jorge E.: “Ley penal
tributaria comentada” - Ed. Depalma - Pág. 50).
Asimismo se puntualizó que la detracción debe ser efectuada en forma real, y que no se
puede tratar de una mera ficción contable. Dicha exigencia finca en que la retención o
percepción presuponen pago o acreditación con disponibilidad financiera, y, de no existir este
recaudo, la obligación de retener o percibir deviene legalmente inexigible (cfr. Villegas, Héctor
B.: “Curso de finanzas, derecho financiero y tributario” - Ed. Depalma - Pág. 418/419).
A la luz de lo expuesto, cabe concluir que le asiste razón a la defensa ya que el tribunal ha
tenido por comprobada la materialidad del ilícito sin especificar las probanzas que acreditarían
la disponibilidad financiera de la firma “Gherardi e Hijos SA”, limitándose tan sólo a señalar
que “... la eventual ausencia de disponibilidad de fondos durante los períodos en cuestión no
constituye per se una de las excusas admitidas en el derecho vigente...” y que “... no ha
existido prueba alguna traída al debate por la defensa que haga pensar que los sueldos
realmente no se pagaron o que en el momento en que se debió efectuar el pago no se
contaba con los capitales, o que las retenciones no fueron efectivamente realizadas, de
manera que no existe causal alguna exculpante para analizar en este caso...” (cfr. fs. 535
YWDYWD
39/47
Asimismo, y al momento de analizar el aspecto subjetivo del delito atribuido a Gherardi, los
sentenciantes concluyeron que “... los hipotéticos problemas económicos que habría tenido la
sociedad a la fecha en que debían depositarse los tributos retenidos, no eximen, en principio
de responsabilidad a las personas físicas a cargo de la dirección de la sociedad
contribuyente...” atento a lo cual entendieron que el imputado “... tenía pleno conocimiento y
conciencia de sus obligaciones como agente de retención y que no las cumplió...” (cfr. fs. 535
vta.).
En el sentido apuntado, el tribunal a quo omitió indicar las pruebas de las cuales se
desprendería la comprobación de fondos líquidos disponibles, extremo ineludible a fin de
atribuir el delito previsto en el artículo 9 de la ley 24769 al aquí imputado.
Conforme la doctrina elaborada por la Corte Suprema de Justicia de la Nación, se verifica en

autos un supuesto de arbitrariedad ante la omisión de una adecuada respuesta jurídica a la
compleja cuestión formulada, extremo que vicia la sentencia como acto jurisdiccional por
omisión de pronunciamiento respecto de cuestiones conducentes (Fallos: 327:4432), ello así
en tanto la prescindencia del tratamiento de éstas, el apoyo en pautas de excesiva latitud y la
omisión de una adecuada exégesis de las normas invocadas importan el menoscabo de la
adecuada fundamentación exigible a los fallos judiciales y, por ende, lesionan el derecho de
defensa en juicio del impugnante (Fallos: 324:2946).
IV. En virtud de lo expuesto propicio hacer lugar al recurso de casación deducido a fojas
553/563 por la defensa técnica de Ricardo Enrique Miguel Gherardi, sin costas, anular la
sentencia de fojas 527 -cuyos fundamentos obran a fojas 531/539-, remitir copia de la
presente al Tribunal Oral en lo Criminal Federal Nº 1 de Rosario a fin de hacerle saber lo aquí
decidido y enviar las actuaciones a la Cámara Federal de Apelaciones de Rosario a fin de que,
por su intermedio, se sortee el tribunal que deberá intervenir en la presente causa, de
conformidad con lo aquí resuelto (arts. 471, 530 y 531 del CPPN). Tal es mi voto.
Los doctores David y Mitchell dijeron:
Que adhieren al voto precedente.
En mérito al resultado habido en la votación que antecede, la Sala II de la Cámara Nacional

de Casación Penal,
RESUELVE:
Hacer lugar al recurso de casación deducido a fojas 553/563 por la defensa técnica de Ricardo
Enrique Miguel Gherardi, sin costas, anular la sentencia de fojas 527 -cuyos fundamentos
obran a fojas 531/539-, remitir copia de la presente al Tribunal Oral en lo Criminal Federal Nº
1 de Rosario a fin de hacerle saber lo aquí decidido y enviar las actuaciones a la Cámara
Federal de Apelaciones de Rosario a fin de que, por su intermedio, se sortee el tribunal que
deberá intervenir en la presente causa, de conformidad con lo aquí resuelto (arts. 471, 530 y
531 del CPPN).
Regístrese, notifíquese en la audiencia designada a los fines del artículo 400, parte 1 del
Código Procesal Penal de la Nación en función del artículo 469, párrafo 3 del mismo
ordenamiento legal y remítase a la Cámara Federal de Apelaciones de Rosario sirviendo la
presente de atenta nota de estilo.
40/47
7) APORTES Y CONTRIBUCIONES DE LA SEGURIDAD SOCIAL ~ DELITO

PREVISIONAL ~ DEPOSITO DE APORTES Y CONTRIBUCIONES DE LA
SEGURIDAD SOCIAL ~ JUBILACION ~ OMISION DEL DEPOSITO DE LA
RETENCION ~ PROCESAMIENTO
Tribunal: Cámara Nacional de Apelaciones en lo Penal Económico, sala B

Fecha: 28/06/2006
Partes: Industrias Alimenticias Mendocinas
Sumarios
1 - Corresponde procesar como autor del delito previsto en el art. 9° de la ley 24.769 (Adla,
LVII-A, 55) al director de la sociedad anónima que omitió depositar en término los aportes
previsionales retenidos a sus empleados pues, de la pericia contable practicada se advierte
que, con anterioridad al vencimiento del plazo para cumplir con ese depósito, la mencionada
sociedad poseía disponibilidad de caja para afrontar dicho pago.
2 - Los supuestos problemas económicos de la sociedad empleadora no eximen al socio

gerente de la responsabilidad penal por la falta de depósito en término de los aportes
previsionales retenidos toda vez que, la obligación de depositar dichos aportes proviene de la
calidad de agente de retención, y por lo tanto las sumas retenidas no constituyen fondos
propios susceptibles de ser utilizados para solventar otras obligaciones.
3 - Visto que el delito consignado en el art. 9 de la ley 24.769 (Adla, LVII-A, 55) se consuma
cuando el agente de retención no depositó el total de lo retenido después de vencido el plazo
en el cual estaba obligado a hacerlo, la decisión posterior de compensar las deudas no
depositadas, carece de incidencia en el hecho ilícito consumado.
TEXTO COMPLETO:
2ª Instancia. — Buenos Aires, junio 28 de 2006.
Vistos: El recurso de apelación interpuesto por la defensa de Camilo Eduardo Carballo y

Norberto Alvaro Oliba a fs. 568/569 vta. del expediente principal contra la resolución de fs.
562/566 vta. del mismo legajo, por la cual el tribunal de la instancia anterior dispuso el
procesamiento sin prisión preventiva de los nombrados por el delito previsto y reprimido por
el art. 9° de la ley 24.769; y dispuso trabar embargo sobre los bienes de cada uno de los
nombrados por cuarenta mil pesos ($ 40.000).
El informe escrito de fs. 185/195 de este incidente, presentado por la defensa de Camilo
Eduardo Carballo y Norberto Alvaro Oliba, de conformidad con lo previsto por el art. 454 del
C.P.P.N.
El dictamen del señor Fiscal General de Cámara de fs. 197/198 vta., por el cual se contestó la
vista corrida a fs. 196.
41/47
…
6°) Que, con respecto a la cuestión de fondo y con relación al agravio formulado por el
recurrente en cuanto a una conducta posiblemente carente de dolo debe expresarse, además
de que aquella hipótesis resulta contradictoria con el segundo de los agravios expresados en
cuanto los imputados habrían tomado la decisión de efectuar una compensación, que por un
examen de las constancias de la causa se advierte que se encontraría acreditado, con el
alcance requerido para está etapa del proceso, que Camilo Eduardo Carballo y Norberto
Álvaro Oliba, en la calidad de accionistas y directores de Industrias Alimenticias Mendocinas
S.A., habrían omitido depositar los importes retenidos a los empleados de aquella sociedad,
en concepto de aportes al sistema de seguridad social, por el período fiscal enero de 1997,
dentro del plagio establecido por el art. 9° de la ley 24.769 y superándose el monto límite
establecido por aquella norma, con la posibilidad fáctica de hacerlo y por decisión de los
nombrados.
7°) Que, en este contexto, debe establecerse que este tribunal expresó; en una oportunidad
anterior en esta misma causa: "...4°) Que, el delito denunciado en autos se consuma cuando
el agente de retención, no deposita el total de lo retenido después de vencido el plazo en que
debería haberlo hecho (9° de la ley 24.769), circunstancia que aún no ha podido descartarse,
máxime si se tiene en consideración que, conforme surge del peritaje contable de fs.
343/348, Industrias Alimenticias Mendocinas S.A. habría poseído un saldo positivo de
$106.904,02 en la cuenta corriente 23.879/7 del Banco Mercantil S.A. al momento del
vencimiento de la obligación de depósito."
"Asimismo, por aquel examen pericial se expresó: "...tampoco existe asiento contable alguno
que ponga de relieve que 'de los fondos existentes en la firma'..." (el resaltado con comillas
simples es de la presente); y también: "...los peritos nos encontramos con la dificultad de
que la empresa nos informa que a raíz de haber cambiado de sistema contable, no dispone de
una información completa. No obstante, hemos analizado los saldos de CAJA... determinando
que al 28/2/97 disponía de dinero en efectivo por $ 91.466,80; no podemos informar sobre
fecha más cercana al período investigado..."; estas circunstancias cobran relevancia si se
tiene en cuenta que el cumplimiento del plazo de diez días posteriores al vencimiento de la
obligación de depósito acaeció el 20/02/1997."
"En suma, por el examen del peritaje mencionado se advierte que Industrias Alimenticias
Mendocinas S.A. habría tenido la posibilidad de disponer de la suma dineraria necesaria en la
cuenta corriente del Banco Mercantil S.A. mencionada, para satisfacer la obligación de
depósito y que, a pesar de contar con información incompleta, se ha logrado determinar que
ocho días después de vencido el plazo aludido por el art. 9° de la ley 24.769 aquella sociedad
también poseía disponibilidad de caja para afrontar aquel pago; esto sin que pueda
descartarse, por el momento, que aquella circunstancia haya existido con anterioridad al
vencimiento de aquel plazo."
"Asimismo, debe ponderarse que, sin perjuicio de lo expresado por los imputados en cuanto a
la presuntamente desfavorable situación económica de la sociedad mencionada durante el
42/47
período investigado, aquella sociedad habría abonado, durante el período comercial

31/05/1996-31/05/1997, honorarios al directorio por $ 48.000 y reflejado una ganancia de $
467.236,28."
"5°) Que, el delito denunciado en autos se consuma cuando el agente de retención no

deposita el total de lo retenido después del plazo en que debería haberlo hecho (9° de la ley
24.769), circunstancia que, "prima facie", se verificó en el sub lite; por lo tanto, la decisión
posterior (31/03/1997, conf. fs. 9) de compensar las deudas no depositadas, expresada por la
defensa de los imputados, carece de alguna incidencia en el hecho ilícito presuntamente
consumado."
"En consecuencia, si se acepta que una persona ha cometido un hecho que; "prima facie", se
adecua a la descripción de una conducta sancionada por la ley penal, la impunidad sólo podría
sustentarse en la correcta y razonada aplicación al caso de alguna excusa admitida en el
derecho vigente (confr. Fallos 274:487; 293:101, entre otros), circunstancia que, por el
momento, no se encuentra comprobada en estos autos; por lo tanto, la resolución recurrida,
no se adecua a las constancias de la causa y debe ser revocada..." (confr, Reg. N° 1083/04;
de esta Sala "B").
8°) Que, con relación al agravio vinculado con que "...ningún ingreso se había omitido; sino
por el contrario se había decidido compensar el monto debido ($ 35.520) con créditos de libre
disponibilidad que tenía a su favor...", debe recordarse que este Tribunal ha establecido:
"...las sumas no ingresadas y reclamadas por el fisco tienen fundamento en el carácter de
agente de retención de la empresa y, por lo tanto no forman parte del patrimonio de
aquélla..." (confr. Regs. Nos. 58/00 y 95/001, de esta Sala "B").
En efecto, "...Según la doctrina de la Corte Suprema de Justicia de la Nación de Fallos

322:2192, tanto de acuerdo con el voto de la mayoría, como de conformidad con el de la
minoría (confr. registros números 721 y 877 del año 2000, de esta Sala "B") la compensación
no es procedente en casos como el sub lite; "...pues ello importaría... detraer recursos de
terceros que no pueden resultar afectados por la circunstancia de que la empresa, pueda ser
titular de determinados créditos fiscales..." (confr. Reg. N° 95/01, de esta Sala "B").
9°) Que, con respecto al agravio referente a que el tribunal a quo debería ordenar un
examen pericial contable junto a otras pruebas sugeridas por las partes y aún no realizadas,
es oportuno recordar que el titular del tribunal a quo, como director del proceso
investigatorio, es el encargado de llevar adelante la instrucción del sumario, para lo cual
puede hacer lugar, o no, a la producción de las medidas propuestas por las partes y aquellas
decisiones, en principio, son irrecurribles (art. 199 del C.P.P.N.).
Asimismo, este Tribunal expresó, en numerosas ocasiones, que aquella circunstancia no

constituye fundamento con entidad suficiente para que se revoque la resolución apelada, pues
el auto de procesamiento es de carácter provisional y modificable, en cualquier momento del
proceso y, además, no supone la paralización de la pesquisa (art. 311 del C.P.P.N.).
…
Por ello, se resuelve: I. Rechazar el planteo de nulidad efectuado por la recurrente. II.
Confirmar la resolución de fs. 562/566 vta. del expediente principal. III. Encomendar al
tribunal a quo en los términos del considerando 13 de la presente. IV. Con costas (arts. 530,
531 y ccs. del C.P.P.N.). — Carlos A. Pizzatelli. — Marcos A. Grabivker. — Roberto E. Hornos.
43/47
8) AGENTE DE RETENCION ~ APORTES DEL TRABAJADOR ~ DELITO ~

DEPOSITO DE APORTES Y CONTRIBUCIONES DE LA SEGURIDAD SOCIAL ~
INFRACCION TRIBUTARIA ~ JUBILACION ~ LEY PENAL TRIBUTARIA ~
OBLIGACIONES TRIBUTARIAS ~ PROCEDIMIENTO PENAL ~
PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO ~ RETENCION INDEBIDA DE APORTES Y
CONTRIBUCIONES DE LA SEGURIDAD SOCIAL
Tribunal: Cámara Nacional de Apelaciones en lo Penal Económico, sala B

Fecha: 08/03/2005
Partes: Stuppia, José; Romero, Raúl y Stuppia, Claudio Adrían
Hechos
Se interpone recurso de apelación ante la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Penal
Económico contra la resolución por la cual el tribunal de la instancia anterior amplió el
procesamiento del recurrente por considerarlo coautor del delito previsto por el Art. 9° de la
ley 24.769 por haber omitido depositar los aportes retenidos a los empleados. La Cámara
resuelve confirmar la resolución apelada.
Sumarios
1 - Corresponde confirmar la resolución por la cual el tribunal de primera instancia amplió el

procesamiento del imputado por considerarlo coautor del delito previsto por el Art. 9° de la
ley 24.769 (Adla, LVII-A, 55) por haber omitido depositar los aportes retenidos a los
empleados, ya que de su declaración indagatoria surge que no habría desconocido el manejo
contable de la empresa y por lo tanto, no habría resultado ajeno a los hechos investigados.
2ª Instancia. - Buenos Aires, marzo 8 de 2005.
Vistos:
El recurso de apelación interpuesto a fs. 618/621 de los autos principales por la defensa de
José Stuppia contra la resolución de fs. 613/614 vta., también de los autos principales, por la
cual el tribunal de la instancia anterior amplió el procesamiento del nombrado por
considerarlo coautor del delito previsto por el Art. 9° de la ley 24.769 por haber omitido
depositar los aportes retenidos a los empleados de Carlan S.A. durante los períodos julio,
agosto, septiembre, octubre y noviembre de 1998 y abril, junio, julio y agosto de 1999.
Y Considerando:
1°) Que, por el escrito de fs. 618/621, la defensa de José Stuppia expresó que no se
efectuaron las retenciones correspondientes a los períodos en cuestión debido a la crítica
situación económica en la cual Carlan S.A. se encontraba y que por esta razón no podría
atribuirse la conducta imputada al nombrado a título de dolo.
2°) Que, en cuanto a la efectiva retención de los haberes, cabe expresar que es posible
44/47
inferir, con él grado de certeza necesario para este momento del proceso, que Carlan S.A.,
por medio de José Stuppia, habría efectuado las retenciones en cuestión y habría omitido
depositarlas dentro del plazo que se prevé por la ley 24.769.
En efecto, así surge de las declaraciones juradas correspondientes a los períodos investigados
en autos, sin que hasta el momento de la causa surja la ausencia de una efectiva retención
de los aportes como lo invoca la defensa.
3°) Que, por un pronunciamiento anterior de este Tribunal en la presente causa (confr. Reg.
N° 199/01, de esta sala B), se estableció: "...Que, el pronunciamiento jurisdiccional por el
que se resuelve provisionalmente la situación de...José Stuppia en el proceso -en el carácter
de representantes de la empresa Carlan S.A.- debe basarse, exclusivamente en la
ponderación de las probanzas acumuladas en el expediente, con independencia que mediante
la profundización de la pesquisa pudiera surgir la ausencia de una efectiva retención de los
aportes invocada por la defensa, pues hasta tanto se confirme aquella hipótesis y,
eventualmente, el magistrado se tenga que pronunciar al respecto, el proceso debe seguir su
curso con arreglo a las disposiciones del código adjetivo, por las cuales no se impide la
declaración de un auto de procesamiento con sustento sólo en la mencionada posibilidad
(confr. Reg. N° 520/98 de esta sala B, considerando 4°)...".
4°) Que, se advierte la existencia del grado de convicción que se exige por el Art. 306 del
C.P.P.N. con referencia a la participación culpable de José Stuppia en los hechos ilícitos
investigados (Art. 14 de la ley 24.769).
En efecto, por la declaración indagatoria de fs. 606/607 vta. de los autos principales, José
Stuppia expresó: "...que concretamente no teníamos plata para afrontar las deudas. Se
intentó regularizar varias veces la situación en la DGI pero no había dinero...se pagó el sueldo
pero no hubo retención de aportes por que (sic) no había plata, se optó por pagar a los
empleados...".
Por esto, cabe concluir que José Stuppia (presidente del directorio de Carlan S.A.), no habría
desconocido el manejo contable de Carlan S.A. y, por lo tanto, no habría resultado ajeno a los
hechos investigados en autos.
5°) Que, cabe recordar que "...la obligación de depositar los aportes previsionales proviene
de la calidad de agente de retención y por lo tanto, las sumas, en principio retenidas que se
omitió depositar no constituirían fondos propios que pudieran disponerse libremente con la
intención de solventar otras obligaciones de la sociedad..." (conf. Reg. N° 568/03, de esta
sala B).
6°) Que, por otro lado, este Tribunal ha establecido: "...que la ausencia de disponibilidad de
fondos durante el período en cuestión no constituye, per se, una de las excusas admitidas por
el derecho vigente. En efecto, considerar al déficit financiero en forma aislada significaría que
se podrían vaciar los fondos de una empresa para no cumplir con las obligaciones fiscales y
previsionales, sin que existieran razones para justificar la ausencia de dinero..." (confr. Reg.
N° 250/00, de esta sala B).
45/47
7°) Que, con respecto al monto del embargo decretado por el tribunal "a quo", la defensa no
indicó la concreta improcedencia del monto fijado en aquella medida cautelar en procura de
garantizar las eventuales y diversas obligaciones que se imponen por el Art.. 518 del C.P.P.N.
Por lo tanto, este agravio tampoco puede prosperar.
Por ello, se resuelve: I. Confirmar la resolución de fs. 613/614 vta. de los autos principales en
cuanto fue materia de recurso. II. Con costas (arts. 530, 531 y ccs. del C.P.P.N.). - Carlos A.
Pizzatelli. - Marcos A. Grabivker. - Roberto E. Hornos.
46/47
9) APORTES Y CONTRIBUCIONES DE LA SEGURIDAD SOCIAL ~ DELITO ~

DELITO INSTANTANEO ~ LEGISLACION PREVISIONAL ~ LEY PENAL
TRIBUTARIA ~ PRUEBA ~ QUIEBRA
Tribunal: Cámara Federal de Apelaciones de Córdoba, sala A

Fecha: 01/09/2004
Partes: Torres, Antonio, y otro
Hechos
La Cámara Federal de Apelaciones confirmó -por mayoría- el procesamiento de los imputados,

acusados del delito de falta de integración del importe retenido a los empleados en concepto
de aportes al Régimen Nacional de la Seguridad Social, durante el mes de noviembre de
1998.
Sumarios
1 - Para la configuración del delito reprimido en el Art.. 9 de la ley 24.769 (Adla, LVII-A, 55) -
retención indebida de aportes provisionales- no basta la mera comprobación de la situación
objetiva en que se encuentra el agente de retención, sino que es menester la concurrencia del
elemento subjetivo en relación con el principio fundamental de que sólo puede ser reprimido
quien sea culpable, es decir, aquel a quien la acción punible pueda serle atribuida tanto
objetiva como subjetivamente.
2 - El delito previsto en el Art.. 9 de la ley 24.769 (Adla, LVII-A, 55) consistente en la omisión
de depositar los aportes provisionales retenidos, es un delito de tipo instantáneo en el que la
acción típica se consuma en un determinado momento, no admitiéndose etapas sucesivas o
mecanismos de producción gradual y continuada para su concreción.
3 - Corresponde confirmar el procesamiento de los imputados por el delito previsto en el Art..

9° de la ley 24.769 (Adla, LVII-A, 55) si la crisis financiera por la que se pretendió justificar la
omisión de depositar los aportes previsionales retenidos a sus empleados, se debió a una
inadecuada administración empresarial -en el caso, se llegó a la quiebra por cesiones de
créditos efectuadas en forma irregular, mejorando a algunos acreedores por encima de otros
y por no haberse cumplido con el acuerdo preventivo-, al no darse el estado de necesidad
previsto por el Art.. 34 del Cód. Penal, como causal de exculpación por factores exógenos a la
propia conducta observada por los imputados toda vez que, las dificultades financieras o las
carencias de dinero efectivo y, aún, misma falencia de la empresa no alcanzan para
comprobar el carácter necesario del comportamiento de que se trata.
4 - Debe revocarse el auto de procesamiento y, en su reemplazo, decretarse la falta de

mérito de los imputados, en orden al delito previsto en el Art.. 9 de la ley 24.769 (Adla, LV-A,
55) si se encuentra demostrado, al momento de omitir el depósito de los aportes
previsionales retenidos, que la empresa se encontraba en estado de cesación de pago y grave
crisis económica -en el caso, luego de fracasado el acuerdo preventivo se le decretó la
quiebra- pues no surge de manera clara y precisa que los representantes legales de dicha
sociedad hayan tenido dinero líquido a los fines de afrontar con el deber legal que estaba a su
cargo referido a las contribuciones sociales de sus trabajadores (Del voto en disidencia del
doctor Aliaga Yofre).

47/47

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