PDF Chap1 Constitution

Ministère de l’Enseignement Supérieur et de la Recherche Scientifique
Université Virtuelle de Tunis
Séquence 1:
« Constitution des sociétés»
Enseignante : Sarra Elleuch
Attention !
Ce produit pédagogique numérisé est la propriété exclusive de l'UVT. Il est
strictement interdit de le reproduire à des fins commerciales. Seul le
téléchargement ou impression pour un usage personnel
(1 copie par utilisateur) est permis.
Séquence 1: Constitution des sociétés
Introduction de la séquence
Comme cité dans le guide de l’étude, une société est créée par un acte juridique établi
entre deux personnes au moins qui décident de s’associer (sauf pour les sociétés
unipersonnelles à responsabilité limitée). Pour qu’il y ait une société, toute personne
doit faire un apport pour avoir la qualité d’associé.
Mais que veut dire un apport ?
Réponse : (cliquer ici)

L’article 5 du code des sociétés commerciales définit les apports comme étant les
biens mis en commun par les associés soit en numéraire, soit en nature, soit en
industrie, suivant le type de rémunération perçu par les associés en contrepartie de
leur apport.
Apport
Apport en nature Apport en numéraire Apport en industrie

biens meubles ou immeubles Liquidité l'ensemble des savoirs, des
(local, fonds de commerce, connaissances qu'un
machines, etc.) investisseur peut apporter
au sein d'une entreprise.
L’apport peut être aussi qualifié de :
Apport
Apport pur et simple Apport à titre onéreux Apport mixte

En contre partie, Un apport rémunéré par Un apport en partie pure et
l’investisseur reçoit la promesse de payer le simple et en partie à titre
des parts sociales ou des actions. passif qui grève cet apport onéreux.
1
Mais comment traduire comptablement l’événement de constitution d’une société ?
Cette traduction comptable est-elle la même ou diffère-t-elle d’un type de société à un
autre ?
L’objectif de la séquence est donc de traduire comptablement les étapes de

constitution de la société et de préciser les traitements comptables à suivre relatifs
aux cas particuliers.
Pour cela, il faut tout d’abord préciser le schéma général des écritures comptables de
constitution.
Les objectifs spécifiques de la séquence sont donc :
- expliquer le schéma général des écritures comptables de constitution.

- déterminer les traitements comptables de la constitution d’une société en
nom collectif.
- déterminer les traitements comptables de la constitution d’une société à
responsabilité limitée.
- déterminer les traitements comptables de la constitution d’une société
anonyme.
2
Schéma général des écritures comptables de constitution
Juridiquement, la société est un contrat par lequel deux ou plusieurs personnes

conviennent d’affecter en commun leurs apports, en vue de partager le bénéfice ou de
profiter de l’économie qui pourraient résulter de l’activité de la société.
L’engagement des associés à apporter les biens La mise effective des apports
= La promesse d’apport = La libération des apports
(1ère étape) (2ère étape)
Par cet engagement, la société a une créance Les associés doivent honorer
sur les assosiés.En plus, la signature du contrat leurs engagements en apportant
de constitution (les statuts), le capital de leurs biens
la société doit être constaté.
 1ère étape : (La promesse d’apport) : à partir de cette promesse, le capital

appartient juridiquement à la société. Il doit être enregistré au crédit des sous
comptes du compte 101 « Capital social ». Ces sous-comptes sont :
 1011 : Capital Souscrit Non Appelé (KSNA). Ce sous compte est
utilisé lorsque la société ne fait pas l’appel du capital, c’est-à-dire, ne
fixe pas de délai aux associés pour faire la libération.
 1012 : Capital Souscrit Appelé Non Versé (KSANV). Ce sous compte
est utilisé lorsque la société fait l’appel du capital, c’est-à-dire, elle fixe
un délai aux associés pour faire la libération.
 1013 : Capital Souscrit Appelé et Versé (KSAV). Ce sous compte est
utilisé lorsque la société fait l’appel du capital et les associés versent,
c’est-à-dire, libèrent leurs apports.
En contrepartie, il faut enregistrer la créance sur les associés au débit. Le

plan comptable prévoit toute une classe aux créances sur les associés. Celles
qui touchent le capital sont débitées dans le compte 446 « Associés,
opérations sur capital » par le montant des apports promis.
date de constitution
446 Associés , opération sur capital X
1012 Capital, souscrit appelé non versé X
Promesse d’apport
3
 2ème étape : (La réalisation effective de l’apport) : Lors de la libération
effective des apports, il y a lieu de débiter les comptes d’actifs correspondant
aux apports des associés. Les comptes des associés vont être soldés (crédités)
puisqu’ils ont honoré leurs promesses.
Date de libération
xxx Immobilisation
xxx Matériel
xxx Stocks
etc.
446 Associés, opération sur capital
3ème étape : (Ecriture de reclassement) : Après libération des apports, le capital

devient versé. Il y a lieu de solder le sous compte 1012 « KSANV » et constater le
capial dans le sous compte 1013 « KSAV ».
Si le capital est entièrement libéré, les sous-comptes de capital sont soldés pour
ouvrir le compte principal de capital 101 « Capital social ».
1012 K.S.A.N.V 5 000

1013 K.S.A.V 5 000
1013 K.S.A.V 20 000
101 Capital social 20 000
4
Le traitement comptable de la constitution d’une Société en Nom
Collectif (SNC)
La SNC est une société de personnes qui est dominée par l’importance de la qualité
des associés puisqu’ils ne vont conclure ce contrat que parce qu’ils se connaissent et
se font confiance mutuellement. Dans de telles sociétés, tous les associés sont
solidairement responsables des dettes sociales vis à vis des tiers, c’est-à-dire
que chaque associé peut être poursuivi sur son entier patrimoine pour payer les
dettes contractées par la société. Donc le créancier de la société peut saisir le
patrimoine de n’importe quel associé pour être payé.
Ceci explique l’importance de la règle selon laquelle les décisions sont prises à
l’unanimité. Ainsi, l’entrée d’un tiers dans ce type de société ne se fait que si les
associés sont surs que le patrimoine de ce tiers est consistant et généralement les
parts sociales sont incessibles.
5
Aspect juridique de la constitution d’une société en nom collectif
La SNC est réglementée par les articles 54 à 66 du CSC.

Elle est constituée par deux ou plusieurs personnes ayant la qualité de commerçant et
qui sont responsables personnellement et solidairement du passif social. Elle
fonctionne sous une raison sociale qui est composée des noms de tous les associés
ou des noms de quelques-uns d’entre eux, suivis des mots « et Cie ».
En contre partie de leurs apports, les associés reçoivent des parts sociales qui ne
sont en principe ni cessibles ni transmissibles sauf s’il y a des dérogations
mentionnées par les parties. Ces parts constituent néanmoins, un élément du
patrimoine de chaque associé et représentent la valeur de son apport dans la société.
Etant donné que les sociétés de personnes ne sont pas commerciales par leur forme,
il faut que les associés aient la qualité de commerçant. Les formalités de publication
et d’enregistrement doivent être accomplies à la constitution. En effet, l’acte de
société doit être déposé au greffe du Tribunal, enregistré dans le registre de
commerce et publié au J.O.R.T.
La loi n’exige aucune valeur minimale du capital. De même, aucune disposition légale
n’impose la libération immédiate ou dans un délai déterminé des parts sociales. Les
associés peuvent donc librement convenir des modalités de cette libération. C’est
ainsi que les parts représentatives d’apport en numéraire peuvent être libérées sur
appel de la gérance au fur et à mesure des besoins de la société.
Question de reflexion : Selon vous, pourquoi la loi n’a pas prévu des règles
spécifiques à la constitution de la SNC ?

Le capital des sociétés de personnes n’est pas généralement très important.
Réellement, c’est le patrimoine des associés qui est le gage des créanciers et non pas
le capital social de la société. C’est pour cela que le législateur n’a pas donné de
l’importance à mettre des règles précises à la constitution de la SNC.
6
Aspect comptable de la constitution d’une société en nom
collectif
La première écriture de constitution, comme nous avons déjà énoncé, traduit

comptablement la promesse d’apport. Il s’agit d’une créance de la société sur les
associés qui demeurent débiteurs jusqu’à la libération de ceux qu’ils ont promis. La
seconde écriture est relative à la libération des apports au fur et à mesure que cette
libération deviendra effective.
Dans ce type de société, le législateur a considéré que la libération effective des

apports est sans intérêt pour les tiers et il n’y est attaché aucune sanction particulière
puisque le capital de la société est peu important. Les associés peuvent exiger
l’intégralité de l’apport à libérer comme ils peuvent demander une partie du capital à
verser.
Etant donné que la qualité de la personne est importante dans une SNC, la créance
sur chaque associé doit être constatée dans un sous-compte à part. Le compte 446
« Associés, opérations sur capital » est divisé selon le nombre des associés :
- 4461 « Associé X, opérations sur capital »
- 4462 « Associé Y, opérations sur capital »
- 4463 « Associé Z, opérations sur capital »
- …..
Plusieurs cas sont à envisager et pour chacun il y a lieu de respecter les différentes
phases de constitution. Etudions ces cas à travers des exemples d’applications.
7
CAS N°1: Libération totale des apports purs et simples
Dans ce cas, il faut libérer (verser) la totalité des apports dès la constitution. L’apport
est pur et simple, c’est-à-dire, qu’il n’est pas entaché de dettes. La totalité de l’apport
est rémunérée par des parts sociales.
Exemple 1 :
Trois personnes X, Y et Z forment le 2/2/20N une SNC « W », au capital de 20.000DT.
- Mr X apporte 5.000 DT déposés en banque.
- Mr Y apporte un immeuble valant 10.000 DT dont 2.000 DT la valeur du Terrain.
- Mr Z apporte du matériel de transport de 3.000 DT, des marchandises pour 1.000
DT et du mobilier pour 1.000 DT.
L’ensemble des apports est effectivement réalisé le 10/2/20N.
T.A.F: Passer les écritures comptables de constitution de la SNC «W ».
Correction de l’exemple 1 : (cliquer ici)
02/02/20N
4461 X, opération sur capital 5 000
4462 Y, opération sur capital 10 000
4463 Z, opération sur capital 5 000
1012 Capital souscrit appelé non versé 20 000
(promesse d’apport)
10/02/20N
532 Banque 5 000
(réalisation de l’apport de X)
222 Construction 8 000
Terrain 2 000
224 Matériel de transport 3 000
2282 Equipement de bureau 1 000
37 Stock de marchandises 1 000
1012 K.S.A.N.V 20 000
1013 K.S.A.V 20 000
1013 K.S.A.V 20 000
8
CAS N°2 : Libération partielle des apports purs et simples
Dans ce cas, la société n’a pas besoin de tout le capital pour commencer ses
activités. Elle fixe un délai de libération d’une partie des apports et non pas la totalité.
Il y a donc une partie appelée du capital et une autre qu’il n’est pas. De même, la
créance sur les associés est en partie exigible [446 « Associés, opérations sur
capital »] et une autre ultérieure [109 « Associés, capital souscrit non appelé
(KSNA) »].
Le compte 446 « Associés, opérations sur capital » est associé au compte 1012
« KSANV » :
4461 Y, opération sur capital

4462 Z, opération sur capital
1012 Capital souscrit appelé non versé
Le compte 109 « Associés, capital souscrit non appelé (KSNA) » est associé au
compte 1011 « KSNA » :
109 Associé, K souscrit non appelé

1011 K souscrit non appelé
Le schéma des écritures comptables ne se limite pas aux écritures à la constitution

mais s’élargit pour enregistrer les écritures aux appels et aux libérations ultérieures.
Ce sont les écritures d’appel du capital qui sont nouvelles. En effet, à l’appel, deux
écritures d’appel doivent être enregistrées : la première est relative au capital et la
deuxième concerne la créance.
Le capital devient appelé, il faut donc solder ou diminuer le compte 1011 « KSNA » et
constater le capital appelé dans le compte 1012 « KSANV » :
1011 Capital, souscrit non appelé

1012 Capital souscrit appelé non
versé
(appel à la libération du capital restant)
La créance devient aussi exigible, il faut donc solder ou diminuer le compte 109
« Associés, KSNA ». La créance exigible est normalement enregistré dans le compte
446 « Associés, opérations sur capital ». Mais pour plus de précision et pour montrer
que c’est une opération liée à l’appel, on peut créer un sous compte de 446 appelé
446… « Associés, restant dû sur capital appelé ».
446.. Associé, restant dû sur capital appelé

109 Associé, capital souscrit non
appelé
9
Exemple 2 :
Reprenons l’exemple précédant mais en supposant que les associés ne feront l’appel
de l’apport de X que le 01/06/20N. Ce dernier n’a effectivement libéré son apport que
le 15/06/20N.
02/02/20N
109 X, K souscrit non appelé 5 000
1011 K souscrit non appelé 5 000
10/02/20N
221 Terrain 2 000
1012 K.S.A.N.V 15 000
1013 K.S.A.V 15 000
1/06/20N
1011 Capital, souscrit non appelé 5 000
446.. X, restant dû sur capital appelé 5 000
109 X, capital souscrit non appelé 5 000
15/06/20N
532 Banque 5 000
X, restant dû sur capital appelé 5 000
1012 K.S.A.N.V 5 000
1013 K.S.A.V 5 000
1013 K.S.A.V 20 000
10
CAS N°3 : Libération partielle des apports grevés de passif
L’apport d’un associé est dit grevé d’un passif lorsque la société prend en charge de
payer une partie de la valeur des biens de l’associé ou de rembourser les dettes de
l’apporteur. Ce qui diffère donc des 2 autres cas est que la société doit constater une
dette à son passif.
Supposons que X apporte un actif qui vaut 19.000 DT, mais en contre partie, la
société devra payer à ses créanciers 4.000 DT. Son apport est donc fait à titre
onéreux pour 4.000 DT et à titre pur et simple pour 15.000 DT.
Exemple 3 :
Mr (A) exploite une entreprise individuelle dont la situation comptable se présente le
31/12/20N de la manière suivante :
224 - Matériel de transport 10.000 DT

2282 - Equipement de bureau 1.000 DT
2824- Amortissement du matériel 1.000 DT
37 - Stocks de marchandises 5.000 DT
401 - Fournisseurs d’exploitation 4.000 DT
54 - Caisse 4.000 DT
Le 02/01/20N+1, A constitue avec B une SNC au capital de 25.000 DT. A apporte la

situation active et le passive de son bilan établi le 31/12/20N. B verse le 02/01/20N+1
une somme de 5.000 DT à la banque et 5.000 DT seront appelés et versés à la
banque le 01/03/20N+1. B supporte un intérêt au taux de 6% l’an appliqué à la valeur
de l’apport non versé.
T.A.F: Passer les écritures comptables de constitution de la SNC.

Apport de (A) : 10 000 + (1 000-1 000) + 5 000 + 4 000 – 4 000 = 15 000 DT.
02/01/20N+1
4461 A, opération sur capital 15 000
4462 B, opération sur capital 5 000
109 B, K souscrit non appelé 5 000
532 Banque 5 000
(réalisation de l’apport de B)
11
54 Caisse 4 000
401 Fournisseurs d’exploitation 4 000
1012 K.S.A.N.V 20 000
1013 K.S.A.V 20 000
01/03/20N+1
(appel du capital restant)
446.. B, restant dû sur capital appelé 5 000
109 B, capital souscrit non appelé 5 000
532 Banque 5 050
B, restant dû sur capital appelé 5 000
753 Revenus des autres créances 50
(5000*2/12*6%)
1012 K.S.A.N.V 5 000
1013 K.S.A.V 5 000
1013 K.S.A.V 25 000
12
CAS N°4: Apports comportant des créances
Il arrive qu’un associé apporte ses créances à la nouvelle société. Or, ces créances
peuvent ne pas être complètement recouvrables. Ainsi la société court le risque de ne
pas être remboursée de la valeur nominale des créances en question. Le problème
qui se pose donc est dans le traitement de la valeur non payée.
Contrairement aux solutions préconisées par le système français, l’article 1264 du

COC tunisien précise que l’associé se porte garant des éventuels impayés. Ainsi si le
créancier ne rembourse pas la totalité de la créance, l’associé (apporteur de sa
créance) se charge de payer la différence. La valeur impayée est débitée au compte
courant de l’associé « 442 : Associé, opération sur capital ».
Exemple 4 :
Deux associés X et Y décident de former une SNC le 2/1/N+1. L’apport de X
comprend 20.000 D, versés le même jour au compte banque et une créance sur un
client d’une valeur nominale de 30.000 D. Quant à l’associé Y, il apporte du matériel
industriel valant 40.000D. A l’échéance 30/6/N+1, le client de X ne règle que 28.500 D
seulement pour solde de tout compte.
T.A.F: Enregistrer toutes les écritures comptables de constitution de la SNC.
Question de reflexion : Selon vous, la créance reçue par la société sera-t-elle

considérée comme une créance d’un client ou d’un autre débiteur divers ?

Si la nouvelle société a la même nature d’activité que celle de l’associé, il est logique
que la société continuera à opérer avec les mêmes clients. Par contre, si la nature de
l’activité est différente, la société n’aura plus de relations avec ce client. La créance
est considérée comme issue d’un débiteur divers.

02/01/N+1
4461 X, opération sur capital (20 000+30 000) 50 000
532 Banque 20 000
411/457 Clients/autres débiteurs divers 30 000
(réalisation de l’apport de X)
2234 Matériel industriel 40 000
Y, opération sur capital 40 000
(réalisation de l’apport de Y)
1012 K.S.A.N.V 90 000
1013 K.S.A.V 90 000
13
1013 K.S.A.V 90 000
Ecriture de remoursement du client le 30/06/N+1 :

30/06/N+1
532 Banque 28 500
442 X, compte courant 1 500
411/457 Clients/autres débiteurs divers 30 000
(réalisation de l’apport de B)
14
Le traitement comptable de la constitution d’une Société à
Responsabilité Limitée (SARL)
C’est une société intermédiaire entre les sociétés de personnes et les sociétés de
capitaux.
La SARL se rapproche des sociétés de personnes sur certains points surtout parce
qu’on trouve une considération de la personnalité des associés. Ainsi :
1- Tous les associés doivent intervenir soit personnellement soit par
mandataire à l’acte constitutif de la société, leur signature doit être apposée
sur l’acte. (Art 96 du CSC)
2- Les parts sociales ne peuvent être cédées à des tiers étrangers à la société
qu’avec le consentement de la majorité des associés représentant au moins
les ¾ du capital social (Art 109 du CSC).
La SARL se rapproche aussi des sociétés de capitaux:

1- Au même titre que la société anonyme la SARL est une société commerciale
par la forme.
2- La responsabilité de chaque associé est limitée à son apport.
15
Aspect juridique de la constitution d’une Société à Responsabilité
Limitée
« La société à responsabilité limitée est constituée entre deux ou plusieurs personnes

qui ne supportent les pertes que jusqu’à concurrence de leurs apports » (Art. 90
alinéa 1 du CSC). Lorsque la SARL comportera un seul associé elle est dénommée
Société Unipersonnelle à Responsabilité Limitée- SUARL (article 2 du Code des
sociétés commerciales).
Les règles de constitution sont :
a- Nom: La société est désignée par une dénomination sociale qui peut
comprendre les noms de certains associés ou de l’un d’eux. Cette
dénomination sociale doit être précédée ou suivie immédiatement par la
mention « SARL » et de l’énonciation du capital social (Art. 91 du CSC).
b- Exigence d’un capital social minimal: Le législateur n’exige plus un

minimum de capital puisque la Loi n° 2007-69 du 27 décembre 2007 (article
12) stipule que capital de la société à responsabilité limitée est fixé par son
acte constitutif. Le capital social est divisé en parts sociales à valeur nominale
égale (Art. 92 du CSC).
c- Evaluation des apports :

L'acte constitutif de la société doit comporter une évaluation de tout apport en
nature qui doit être faite par un commissaire aux apports. Toutefois, les
associés peuvent décider à la majorité des voix de ne pas recourir à ce
commissaire si la valeur de l’apport ne dépasse pas 3000 dinars. Dans ce cas,
les associés sont solidairement responsables vis à vis des tiers de la valeur
attribuée pendant 3 ans à compter de la date de constitution (Art. 100 du
CSC).
d- Exigence d’une souscription intégrale du capital et une libération

immédiate des apports: l’article 97 prévoit expressément que « la SARL n’est
constituée définitivement que lorsque les statuts mentionnent que toutes les
parts représentant des apports en numéraire ou de nature, ont été réparties
entre les associés et que leur valeur a été totalement libérée ». Les fonds
provenant de la libération des parts sociales sont déposés auprès d’un
établissement financier. Après six mois de la date du dépôt de ces fonds, si la
société n’est pas constituée, tout apporteur pourra demander de retirer le
montant de ses apports (Art. 98 alinéa 2 du CSC). Concernant l’évaluation de
l’apport en nature, elle doit être faite par un commissaire aux apports.
Il découle donc de cet article deux conséquences:
1- la constitution de la SARL suppose une souscription intégrale du capital

social ;
16
2- la constitution de la SARL suppose une libération immédiate des apports.
e- Exigence d’un écrit: les statuts (à défaut d’écrit la société est nulle).
f- Publicité: les mesures de publicité communes à toues les sociétés

commerciales sont valables pour la SARL.
g- Nombre d’associés: Le nombre des associés d’une SARL ne peut être

supérieur à 50 (Art. 93 du CSC). Sinon, la société devra, dans un délai d’un
an, être transformée en société par actions (Art. 93 du CSC).
h- Capacité: il n’y a pas de règles particulières pour être associé dans une
SARL. Il n’acquiert pas la qualité de commerçant. Les personnes incapables de
faire le commerce peuvent donc devenir associés dans une SARL (Art.11
alinéa 2 du CSC).
i- Objet: il est interdit aux sociétés d’assurances, les banques, et autres

institutions financières, les établissements de crédit et d’une façon générale
toute société à laquelle la loi impose de prendre une forme déterminée
d’adopter la forme d’une SARL (Art. 94 du CC).
Remarque: Le régime juridique des SARL est applicable aux SUARL.
17
Aspect comptable de la constitution d’une Société à
Responsabilité Limitée
Les écritures comptables sont similaires à celles d’une SNC avec un problème en
moins: la libération du capital ne peut pas être partielle, la promesse d’apport et la
libération se font lors de la constitution. C’est pourquoi, certains auteurs considèrent
qu’il n’est pas nécessaire de passer par ces différentes étapes de comptabilisation.
Par contre, d’autres insistent sur l’importance de maintenir la même démarche de
comptabilisation en consacrant une écriture comptable à chaque événement réalisé.
Ainsi, l’approbation de l’assemblée générale constitutive, qui traduit la promesse des
associés d’apporter leurs biens, doit se traduire par une première écriture comptable.
La libération effective des apports, qui peut durer tout le long des six mois de
constitution, doit se traduire par une deuxième écriture comptable. Dans un souci
d'homogénéisation, nous allons garder la même démarche de comptabilisation en
préservant les mêmes étapes et les mêmes écritures.
Sauf qu’il n’ y a pas lieu d’utiliser le compte de capital non appelé (1011 : KSNA) ni la
créance ultérieure (109 : Associés, KSNA).
Le compte 446 « Associés, opérations sur capital » est divisé selon le nombre des
associés de la même manière que dans une SNC.
Exemple 5 :
En janvier de l’année 2014, une SARL a été constituée entre 2 associés M. Faouzi et
M. Hassen. La nouvelle SARL poursuit la même activité que l’entreprise individuelle
de M. Faouzi. Les éléments d’actifs, composant l’apport des deux associés, se
présentent comme suit :
1/ Apport de M. Faouzi :
Faouzi apporte la situation active et passive de son entreprise individuelle telle qu’elle
résulte de la balance ci-dessous (valeurs nettes) établie à la date du 31/12/2013.
- Terrains 12 000
- Construction : 20 000 dinars ;
- Matériel de transport : 6 000 dinars ;
- Equipement de bureau : 12 000 dinars ;
- Frais préliminaires : 2 880 dinars ;
- Produits finis : 8 000 dinars ;
- Créances : 7 000 dinars ;
- Clients, effets à recevoir : 4 000 dinars ;
- Fournisseurs d’exploitation : 9 000 dinars ;
- Banque : 15 000 dinars ;
- Caisse : 2 000 dinars.
2/ Apport de M. Hassen :
- Equipement de bureau : 25 000 dinars ;
- Matières premières : 14 000 dinars.
Fin janvier la société règle les droits d’enregistrements d’un montant de 3 000 dinars.
Travail à faire :Passer toutes les écritures comptables nécessaires de constitution.
18
Apport de (Faouzi) : 12 000 + 20 000 + 6 000 + 12 000 + 8 000 + 7 000 + 4 000 +

15 000 + 2 000 - 9 000 = 77 000 DT.
Attention !!! Les frais préliminaires ne constituent jamais un apport.
Apport de (Hassen) : 25 000 + 14 000 = 39 000 DT.
 Capital de la SARL = 77 000 + 39 000 = 116 000 DT.
Comptablement, les créances seront enregistrées dans les comptes de clients

puisque la SARL va continuer la même activité que celle de l’entreprise individuelle
de M. Faouzi.
Janvier 2014
4461 Faouzi, opération sur capital 77 000
4462 Hassen, opération sur capital 39 000
221 Terrain 12 000
35 Stock de produits finis 8 000
411 Clients 7 000
413 Clients, effets à recevoir 4 000
532 Banque 15 000
54 Caisse 2 000
4461 Faouzi, opération sur capital 77 000
31 Stock de matières premières 14 000
4462 Hassen, opération sur capital 39 000
1012 K.S.A.N.V 116 000
1013 K.S.A.V 116 000
1013 K.S.A.V 116 000
271 Frais préliminaires 3 000

532 Banque 300
0
Exemple 6 :
Au 31/12/N, la situation nette d’une entreprise individuelle appartenant à un exploitant
(A) se présente comme suit :
Actifs KP et Passifs
Matériel de transport 26 000 Capital 50 000
19
Equipement de bureau 10 000 Résultat 4 500
Stocks de marchandises 71 000 Créditeurs B 30 000
Banque 30 000 Fournisseurs d’exploitation 44 500
Caisse 1 500 Fournisseurs, Effet à payer 9 500
Total 138 500 Total 138 500
Le 2/1/N+1, (A) et (B) décident de constituer une SARL au capital de 80 000 D réparti
en 8 000 parts sociales, également réparties entre les deux associés. L’associé (A)
fait apport à la société de son fonds de commerce comprenant les éléments
incorporels estimés à 15 000 D, le matériel de transport et les équipements de bureau
tels qu’ils sont présentés dans le bilan du 31/12/N. Le stock de marchandises est
repris par la société avec un abattement de 10% sur un lot évalué à 8 900 D
correspondant à la dépréciation.
La société prend à sa charge le règlement des dettes envers les fournisseurs et les
effets à payer. L’associé (B) fait apport de sa créance sur (A) et complète son apport
par un versement en espèces de 2 000 D et en banque de 8 000 D. Les surplus des
apports doivent être crédités, s’il y a lieu, dans les comptes courants ouverts aux
associés.
T.A.F: Présenter les écritures comptables de constitution de la SARL.
Questions de reflexion : Selon vous :

- 1/ L’associé doit-il nécessairement apporter toute sa situation comptable ?
- 2/ Les éléments apportés doivent-ils être évalués nécesserairement selon la
valeur comptable nette ?

1/ L’associé peut apporter toute la situation comptable nette de son entreprise
individuelle comme il peut fournir quelques éléments de sa situation comptable nette.
2/ Les éléments apportés doivent être évalués à la date de constitution par un
commissaire aux comptes. Cette évaluation peut être la valeur comptable ou une
autre valeur si elle représente mieux l’image fidèle.
Apport de (A) : 15 000 + 26 000 + 10 000 + (71 000 – 10%*8 900) – (44 500 + 9 500)
= 67 110 DT.
Or, la part de l’associé (A) dans le capital de la nouvelle société est 50% = 50% *
80 000 = 40 000 DT.
 Il y a un surplus de 67 110 – 40 000 = 27 110 DT à créditer dans le compte courant
de l’associé (A).
Apport de (B) : 30 000 + 2 000 + 8 000 = 40 000 DT = la part de l’associé (B) dans le
capital de la nouvelle société.
20
L’apport de (B) de sa créance sur (A) ne peut pas constituer une créance – client. Au
lieu de la considérer comme « autre débiteur divers », il est préférable de la mettre
dans le compte courant de l’associé.
02/01/N+1
1012 Capital souscrit appelé non
versé 80 000
214 Fonds commercial 15 000

403 Fournisseurs, EAP 9 500
442 A, compte courant 27 110
442 A, compte courant 30 000
532 Banque 8 000
54 Caisse 2 000
1012 K.S.A.N.V 80 000
1013 K.S.A.V 80 000
1013 K.S.A.V 80 000
21
Le traitement comptable de la constitution d’une Société Anonyme
(SA)
La société anonyme est définie comme étant la société commerciale dans laquelle les
associés, appelés actionnaires, possèdent un droit représenté par des titres
négociables et ne sont tenus que de leurs apports. La société anonyme est une
société commerciale par la forme, mais les associés, c’est à dire les actionnaires,
n’ont pas la qualité de commerçant.
La société anonyme a la personnalité morale mais elle se distingue de la personnalité

morale des sociétés de personnes. En effet, le patrimoine de la société de personnes
n’est pas totalement distinct du patrimoine des associés. Alors que dans le cadre de
la société anonyme, la personnalité morale de la société est complètement
indépendante de celle des actionnaires.
22
Aspect juridique de la constitution d’une société anonyme
La constitution d’une société anonyme a été entourée par de nombreuses formalités

car l’aptitude de ces sociétés à collecter les fonds a toujours suscité la méfiance des
pouvoirs publics à leur encontre. Les étapes de constitution d’une société anonyme
faisant appel public à l’épargne (celle qui émet ou cède des valeurs mobilières en
appelant le public à l’épargne-Art.162 du CSC) sont :
 La rédaction d’un projet de statuts par les fondateurs (Art. 163 du CSC);
 Dépôt du projet de statut au greffe du tribunal de première instance du siège
social (Art. 163 du CSC) ;
 Publication d’une notice destinée à l’information du public dans le JORT et dans
deux journaux quotidiens dont l’un en langue arabe (Art. 164 alinéa 3 du CSC) ;
 Souscription de la totalité du capital par les actionnaires et libération des apports
en numéraire et s’il existe des apports en nature, un ou plusieurs commissaires
aux apports sont désignés pour évaluer ces apports ;
 Libération intégrale par les actionnaires des apports en nature ;
 Dépôt des fonds revenant des libérations en numéraire dans un compte bancaire
bloqué au nom de la société avec la liste des souscripteurs et l’indication des
sommes versées par chacun d’eux (Art. 168 du CSC) ;
 Déclaration de souscription et de versement fait par les fondateurs devant le
receveur de l’enregistrement;
 Réunion d’une deuxième assemblée constitutive pour :
 vérifier et approuver la valeur des apports en nature (à la lumière du
rapport du commissaire des apports ) ;
 vérifier la souscription intégrale du capital social et la libération du
montant exigible des actions :
 vérifier aussi les formalités de constitution et déclarer en conséquence
que la société est valablement constituée ;
 désigner les membres du conseil d’administration et les commissaires aux
comptes (organisation du contrôle) (Art. 172 du CSC) ;
 Réunion du conseil d’administration pour nommer le PDG.
La SA doit être constituée d’au moins 7 personnes (Art. 160 du CSC). Le législateur
n’a posé aucune condition quant au nombre maximum d’actionnaires. Le capital social
ne peut être inférieur à 5 000 DT. Si la société fait appel public à l’épargne, le capital
ne peut être inférieur à 50 000 DT (Art. 161 et 162 du CSC). Les sociétés anonymes
ne peuvent diviser leur capital en actions ou coupures d’actions de moins de 1 dinar.
Les apports peuvent être libérés partiellement ou intégralement à la constitution mais

ils doivent être souscrits intégralement. La souscription est l’engagement ou la
promesse faite par l’associé pour une certaine somme à la formation du capital. Par
contre la libération est le fait d’apporter effectivement la part du capital que l’associé
s’est engagé à fournir.
23
 libération des actions de numéraire : Pour la constitution de la SA, la loi exige
à chaque souscripteur de verser le ¼ du montant souscrit. Les sommes
restantes dues constituent le non versé. Ces sommes non versées doivent être
libérées dans un délai maximum de 5 ans à partir de la constitution définitive de
la société (Art. 165 du CSC).
 libération des actions d’apport : Il s’agit dans ce cadre des apports en nature.
Ces actions doivent être intégralement libérées au moment de la constitution de
la société (Art. 166 du CSC). Les actions d’apport ne sont négociables aux
termes de l’article 318 alinéa 4 du CSC que deux ans après la constitution
définitive de la société.
Notons, toutefois, qu’au cas où la société n’aurait toujours pas été définitivement
constituée dans un délai de six mois, à compter du jour du dépôt du projet des statuts
au greffe du tribunal de première instance du lieu du siège social, le législateur
autorise tout souscripteur de retirer les fonds qu’il a déposé (Art 169 alinéa 2 du
CSC).
24
Aspect comptable de la constitution d’une société anonyme
Comme pour les sociétés de personnes et la SARL, les écritures relatives à la

constitution de la SA doivent être constatées en deux temps: l’engagement et la
libération. Quelques particularités sont toutes fois à signaler.
Les conditions et le rythme de libération étant différents pour les apports en nature et
pour les apports en numéraire, il est préférable d’identifier les comptes de créances
selon la nature du capital :
4461 - Actionnaires, opération sur capital en nature

4462 - Actionnaires, opération sur capital en numéraire
La qualité de la personne ne compte plus. Il n’ y a pas lieu de diviser ce compte selon

le nombre des associés.
De même, deux écritures de libération doivent être enregistrées : la première

concerne la libération de l’apport en nature et la deuxième est spécifique à la
libération de l’apport en numéraire.
La libération de l’apport en numéraire dans les sociétés anonymes présente

plusieurs cas particuliers. En effet, outre les cas de libération intégrale et partielle
des apports, d’autres cas peuvent intervenir. Ainsi certains actionnaires peuvent
anticiper leurs versements même si la société n’a pas fait l’appel (cas du versement
anticipé). Inversement, d’autres actionnaires peuvent libérer leurs apports en retard
(cas du versement en retard). D’autres n’arrivent pas à honorer leurs engagements
et sont appelés des actionnaires défaillants (cas de l’actionnaire défaillant).
5 cas seront donc traités dans notre analyse :
Cas n°1: apports intégralement libérés à la constitution

Cas n°2: libération partielle des actions de numéraire
Cas n°3: versement anticipé
Cas n°4: versement en retard
Cas n°5: l’actionnaire défaillant
25
CAS N°1: apports intégralement libérés à la constitution
La libération intégrale des apports a été déjà traitée dans la constitution des sociétés
de personnes. Nous allons la reprendre à travers un exemple pour montrer les
particularités comptables de la constitution de la société anonyme.
Les frais occasionnés par la constitution d’une SA sont généralement importants. La

norme 10 a prévu que ces frais devraient être enregistrés dans le compte 271- frais
préliminaires. Ce compte est utilisé pour enregistrer les frais attachés à des
opérations conditionnant l’existence ou le développement de l’entreprise (par
exemple: Frais d’élaboration des statuts, le droit d’enregistrement, les honoraires des
intermédiaires ayant participé à la constitution).
Exemple 7 :
Une société anonyme est constituée le 2/1/N au capital de 1.200.000 D divisé en
12.000 actions entre (A) et 6 autres actionnaires. (A) apporte un immeuble pour
350.000 D dont un terrain valant 40.000 D, matériel industriel pour 200.000 D,
produits finis pour 75.000 D, matières premières pour 200.000 D et camions pour
75.000 D.
Les 6 autres actionnaires souscrivent en numéraire et libèrent leurs apports

intégralement par chèque bancaire. Les frais de constitution s’élèvent à 28.000 D.
T.A.F: Enregistrer toutes les écritures comptables nécessaires.
Question de reflexion : Selon vous, s’agit-il d’un apport pur et simple ou d’un apport
mixte ? Pourquoi ?

Il s’agit d’un apport pur et simple et non pas mixte car il n’y a aucune dette qui grève
cet apport.
Ce qui est important dans une société anonyme est de distinguer le montant de
l’apport en nature du montant de l’apport en numéraire.
Apport en nature : 350 000 + 200 000 + 75 000 + 200 000 + 75 000 = 900 000 DT.
Or :
Capital social = Apport en nature + Apport en numéraire
Apport en numéraire = Capital social – Apport en nature
= 1 200 000 – 900 000 = 300 000 DT
02/01/N
4461 Actionnaires, opération sur capital en nature 900 000
4462 Actionnaires, opération/capital en numéraire 300 000
1012 Capital souscrit appelé non versé 1 200 000
26
221 Terrain 40 000
222 Construction (350 000 – 40 000) 310 000
35 Stock de produits finis 75 000
532 Banque 300 000
Actionnaires, opération/capital en numéraire 300 000
1012 K.S.A.N.V 1 200 000
1013 K.S.A.V 1 200 000
1013 K.S.A.V 1 200 000
101 Capital social 1 200 000
27
CAS N°2 : Libération partielle des actions de numéraire
Comme nous l’avons analysé auparavant, la libération partielle des apports à la

constitution nécessite une étape d’appel ultérieure du capital non appelé. Nous allons
reprendre le cas n°2 de la libération partielle d’une société de personne mais en
tenant compte des spécificités de la société anonyme.
Exemple 8 :
Le 2-1-N, il a été constitué une SA pour la fabrication et la vente des disques, au
capital de 250 000 D, divisé en 2 500 actions. L’apport de (A) se résume de la
situation nette suivante :
- Fond commercial estimé à 12.500 D

- Matériel industriel estimé à 7.500 D
- Marchandises estimées à 50.000 D
- Fournisseurs, effet à payer estimé à 30.000 D
(B) apporte la situation nette suivante :
- Fond commercial estimé à 10.000 D

- Matériel de bureau estimé à 5.000 D
- Matières premières estimées à 45.000 D
- Licence d’une durée de 5 ans pour la vente d’une marque: 20.000 D
Les actions de numéraire apportées par les autres actionnaires ont été libérées de ½
à la souscription par chèques bancaires. Le reste a été appelé et libéré le 1/7/N+1.
T.A.F: Passer toutes les écritures comptables nécéssaires.
Questions de reflexion : Selon vous,

1/ S’agit-il d’un apport pur et simple ou d’un apport mixte ? Pourquoi ?
2/ Faut-il déterminer l’apport de chaque actionnaire à part ? Pourquoi ?

1/ Il s’agit d’un apport mixte puisque l’apport de (B) est grevé d’une dette fournisseurs,
effet à payer.
2/ La qualité de la personne ne compte pas dans une société anonyme. Il ne faut pas
déterminer l’apport de chaque actionnaire à part mais il faut plutôt déterminer l’apport
en nature à part et celui en numéraire à part.

Apport en nature :
- Licence = 20 000 D
- Fond commercial = 12 500 + 10 000 = 22 500 D
- Matériel industriel = 7 500 D
28
- Matériel de bureau = 5 000 D
- Matières premières = 45 000 D
- Marchandises = 50 000 D
- Fournisseurs, effet à payer = (30 000) D
Total des apports en nature = 120 000
Or :
Capital social = Apport en nature + Apport en numéraire
Apport en numéraire = Capital social – Apport en nature
= 250 000 – 120 000 = 130 000 DT
L’apport en numéraire appelé = 130 000/2 = 65 000 DT
Ecritures de constitution :
02/01/N
4462 Actionnaires, opération/capital en numéraire 65 000
109 Actionnaires, K souscrit non appelé 65 000
212 Concessions de marques, brevets etc 20 000
214 Fonds commercial 22 500
4461 Actiaires, opération sur capital en nature 120 000
403 Fournisseurs, effet à payer 30 000
532 banque 65 000
4462 Actiaires, opération sur capital en numéraire 65 000
1012 K.S.A.N.V 185 000
1013 K.S.A.V 185 000
Ecritures d’appel et de libération au 01/07/N+1

01/07/N+1
446.. Actiaires, restant dû sur capital appelé 65 000
109 Actiaires, capital souscrit non appelé 65 000
532 Banque 65 000
Actiaires, restant dû sur capital appelé 65 000
1012 K.S.A.N.V 65 000
1013 K.S.A.V 65 000
29
1013 K.S.A.V 250 000
30
CAS N°3 : Versement anticipé
Il arrive que les actionnaires versent la totalité de souscription sans attendre aux
appels à la libération ultérieurs. Ces versements ne sont pas obligatoires mais
facultatifs et sont faits à l’initiative de l’actionnaire. Ils sont appelés des versements
anticipés.
Quid de leur enregistrement ?
Réponse : Les versements anticipés ne sont pas des créances exigibles. Au

contraire, ce sont des avances, faites par les actionnaires, qui augmentent le compte
bancaire de la société. Ces avances sont constatées dans un sous compte du compte
446 « Actionnaires, opérations sur capital ». Ce sous compte 446… est
communément appelé « actionnaires, versements anticipés ».
532 banque X+VA

aires
4462 Acti , opération sur capital en numéraire X
446… Actiaires, versements anticipés VA
Exemple 9 :
La SA « X » a été constituée, le 2/1/N au capital de 200 000 D, représenté par 2 000
actions de numéraire à 100 D. Les statuts prévoient que les actions souscrites en
numéraire doivent être libérées du minimum légal de leur valeur nominale à la
souscription. Le montant correspondant est déversé en banque. Lors de la
souscription du capital les actionnaires souscripteurs de 400 actions libèrent
intégralement leurs souscriptions à la même date.
Le 1/3/N+1, le conseil d’administration appelle à la libération du deuxième quart avant

la fin du mois. Le 1/5/N+2, le conseil d’administration appelle la moitié du capital
restante à la libération dans un délai d’un mois.
T.A.F: Passer toutes les écritures comptables nécéssaires.
Ecritures de constitution du 2/1/N

KSANV = 200 000/4 = 50 000 DT
KSNA = 200 000*3/4 = 150 000 DT
Le versement anticipé concerne les 400 actions qui sont totalement libérées. Le
premier quart constitue un quart exigible. Ce sont les trois autres quarts qui sont des
versements anticipés.
Le versement anticipé = 400*100*3/4 = 30 000 DT
Ce versement de 30 000 DT ne doit pas être incorporé dans le compte « 1012
KSAV » car c’est un apport versé mais non appelé.
31
02/01/N
446 Actionnaires, opération sur capital en 50 000
1012 numéraire 50 000
Capital souscrit appelé non versé
109 Actionnaires, K souscrit non appelé 150
1011 Capital souscrit non appelé 000 150 000
532 Banque 80 000
4462 Actionnaires, opération sur capital en 50 000
446… numéraire 30 000
Actionnaires, versement anticipé
1012 K.S.A.N.V 50 000
1013 K.S.A.V 50 000
Ecritures d’appel au 01/03/ N+1 et de libération du 2ème quart au 31/03/N+1

A l’appel du 2ème quart, le versement anticipé du 2 ème quart doit être soldé
puisque l’appel a eu lieu, le rendant ainsi exigible. Le troisième et quatrième
quarts sont encore des versements anticipés. Au 1/3/N+1, il y a lieu de
diminuer le compte « Actionnaires, versements anticipés » de l’équivalent du
deuxième quart = 30 000/3 = 10 000.
01/03/N+1
(appel du 2ème quart du capital)
446... Actionnaires, restant dû sur capital appelé 40 000
Actionnaires, versement anticipé 10 000
446… Actionnaires, capital souscrit non appelé 50 000
109
31/03/N+1
532 Banque 40 000
446… Actionnaires, restant dû sur capital appelé 40 000
1012 K.S.A.N.V (40 000 + 10 000) 50 000
1013 K.S.A.V 50 000
Ecritures d’appel au 01/05/N+2 et de libération du reste du capital au 31/05/N+2
01/05/N+2
446… Actionnaires, versement anticipé 20 000
109 Actionnaires, capital souscrit non appelé 100 000
31/05/N+2
532 Banque 80 000
32
1012 K.S.A.N.V 100 000
1013 K.S.A.V 100 000
1013 K.S.A.V 200 000
33
CAS N°4 : Versement en retard
Il arrive que l’actionnaire ne peut pas libérer son apport à la date fixée par la société. Il
fait la libération ultérieurement. Les statuts des SA prévoient fréquemment des
intérêts de retard à payer par l’actionnaire. Les intérêts commencent à courir de la
date limite de libération jusqu’au jour du versement. Les intérêts reçus constituent des
produits pour la société enregistrés dans le compte 735 « Revenus des autres
créances ».
Exemple 10 :
Reprendre l’exemple précédent mais en supposant qu’un actionnaire Z, détenant 80
actions, n’a pas pu libérer à la date fixée (31/5/N+2) son apport. Le taux d’intérêt de
retard est de 6% l’an. Ce dernier libère son apport le 1/7/N+2. Passer les écritures
comptables du 01/05/N+2 jusqu’au 01/07/N+2.

L’actionnaire Z n’a pas versé son apport dans les délais. Son apport est égal à =
80*100/2 = 4 000 DT.
L’actionnaire Z a honoré ses engagements après un mois de retard supportant ainsi
un retard de 6%*4000*1/12 = 20 DT.
Ecritures d’appel au 01/05/N+2 et de libération du reste du capital au 31/05/N+2
01/05/N+2
446… Actionnaires, versement anticipé 20 000
109 Actionnaires, capital souscrit non appelé 100 000
31/05/N+2
532 Banque 76 000
(80 000 – 4 000)
1012 K.S.A.N.V (76 000 + 20 000) 96 000
1013 K.S.A.V 96 000
Ecritures du versement en retard au 1/07/N+2

01/07/N+2
532 Banque 4 020
446… Actionnaires, restant dû sur capital 4 000
753 appelé 20
Revenus des autres créances
1012 K.S.A.N.V 4 000
1013 K.S.A.V 4 000
34
1013 K.S.A.V 200 000
35
CAS N°5 : Actionnaire défaillant
Lorsqu’un actionnaire ne libère pas la partie appelée dans le délai fixé, la société a le
droit de le poursuivre en justice. Les statuts prévoient généralement la procédure de
mise en demeure après un certain délai de non libération.
La mise en demeure est faite par lettre recommandée avec accusé de réception.
A l’expiration du délai d’un mois de la mise en demeure restée sans effet, la société
déclare l’actionnaire défaillant et procède à la vente en bourse des dites actions sans
autorisation judiciaire (Art. 325 alinéa 2 du CSC).
Le produit net de la vente reviendra à la société à concurrence des sommes qui lui
sont dues.
Ces sommes comprennent :
 la fraction du capital appelée mais non libérée par l’actionnaire défaillant ;
 les intérêts de retard calculés au prorata temporis de la date limite de libération
jusqu’à la date de la vente ;
 le remboursement des frais engagés par la société pour réaliser la vente.
Si ces sommes excèdent le produit de la vente des titres, l’actionnaire défaillant

restera débiteur de la société et pourra même être poursuivi pour non payement
jusqu’à 10 ans. Dans le cas contraire, l’actionnaire défaillant profitera de la différence.
L’acquéreur des titres vendus doit acheter les actions libérées de la fraction ayant fait
l’objet de la défaillance et dispose de tous les droits attachés à ces actions. En contre
partie, il est tenu des versements complémentaires non encore appelés.
Comptablement, la mise en demeure ne se traduit pas une écriture comptable. C’est

la déclaration de défaillance qui génère une écriture comptable. La société n’exige
plus de l’actionnaire de libérer mais le déclare défaillant. Comptablement, on crée un
sous compte du compte 446… « Actionnaire défaillant ».
446… Actionnaire défaillant Fraction

446… Actionnaires, restant dû sur capital appelée et
appelé non
Déclaration de défaillance libérée
Une fois l’actionnaire est déclarée défaillant, la société procède à la vente de ses
actions. La société recevra de la liquidité en contre partie de la vente des actions de
l’actionnaire défaillant.
532 Banque Produit de

446… Actionnaire défaillant la vente
Vente des actions= écriture de libération
C’est une écriture de libération qui doit être suivie d’une écriture de reclassement :
36
1012 K.S.A.N.V
1013 K.S.A.V
Ecriture de reclassement
Pour pouvoir vendre ces actions, la société a dû supporter des frais. Ces frais, payés
par la société, seront supportés par la suite par l’actionnaire défaillant. Une première
alternative de comptabilisation est donc la suivante :
446… Actionnaire défaillant Frais/vent

532 Banque e
Constat des frais de vente
Une deuxième alternative de comptabilisation consiste à enregister les frais de vente

en tant que charges qui seront supportées ultérieurement par l’actionnaire défaillant :
622 Honoraires des intermédiaires

532 Banque
446… Actionnaire défaillant
79 Transfert de charges
Par ailleurs, le retard causé par l’actionnaire défaillant dans la libération des apports
génère des pénalités sous forme d’intérêt de retard :
446… Actionnaire défaillant intérêts

753 Revenus des autres créances
Constat des intérêts de retard
En fait, le produit de la vente incorpore toutes les fractions appelées y compris celle
déjà payées par l’actionnaire défaillant. Il faut donc rendre à l’actionnaire défaillant la
fraction qu’il a déjà libérée déduction faite des frais de vente et des intérêts de retard.
Le règlement pour solde de tout compte :
446… Actionnaire défaillant

532 Banque
(produits de vente – fraction non libérée –
frais de vente – intérêts de retard)
Remboursement du défaillant pour
l’équivalent de la fraction libérée
Exemple 11 :
Reprendre l’exemple précèdent mais en supposant que l’actionnaire Z n’a pas honoré
ses engagements. Après mise en demeure, la société déclare l’actionnaire Z défaillant
et lui vend ses actions, le 15/7/N+2, aux enchères publiques. Le nouvel acquéreur
verse à la société 7 000 D. La société règle les frais de vente estimés à 200 D. Fin du
37
mois de juillet, la société rembourse l’actionnaire défaillant pour solde de tout compte
et ce, par virement bancaire.

Ecritures relatives à la défaillance du 15/7/N+2
15/07/N+2
446… Actionnaire défaillant 4 000
446… Actionnaires, restant dû sur 4 000
capital appelé (80 * 100 * 1/2)
Déclaration de défaillance
532 Banque 7 000
Vente des actions= écriture de libération
1012 K.S.A.N.V 4 000
1013 K.S.A.V 4 000
Ecriture de reclassement
446… Actionnaire défaillant 330
532 Banque (frais de vente) 200
753 Revenus des autres créances 30
(intérêts)
(6% * 4 000 * 1,5/12)
Constat des frais de vente et des intérêts
31/07/N+2
532 Banque 2 680
753 (7 000 – 4 000 – 320)
Remboursement du défaillant pour
l’équivalent de la première moitié
38
Traitement fiscal de la constitution
La constitution d’une société se traduit par un passage de la propriété de l’associé à la

société. La transmission qui s’opère sur la propriété donne lieu normalement à
l’établissement d’un acte soumis aux droits d’enregistrement. Le mot
« Enregistrement » désigne à la fois une formalité et un impôt. En effet,
l’enregistrement a pour effet de conférer aux actes une dates certaine à l’égard des
tiers. Ces droits sont en principe les mêmes pour tous les types de sociétés.
Plusieurs droits d’enregistrement sont à la charge de la société nouvellement créée.

Nous pouvons citer, à titre d’exemple, le droit de souscription et de versement du
capital de 150 DT. Toutefois, nous ne développerons dans ce qui suit que les droits
liés aux apports.
La valeur formant l’assiette du droit d’enregistrement dû sur les apports est la valeur
réelle nette des apports (VRN) à la date de l’acte constitutif.
Nous allons d’abord présenter la manière de calculer ce droit d’apport. Ensuite, nous
présenterons la traduction comptable correspondante.
39
Détermination des droits d’enregistrement
La détermination des droits d’enregistrement relatifs aux apports diffèrent selon la

nature des apports :
- Les apports purs et simples

Les actes de constitution de société ne contenant ni libération ni transmission de bien
meuble ou immeuble entre les associés ou autre personne sont assujettis aux droits
d’enregistrement sur le montant des apports déduction faite du passif. Ces apports
donnent lieu à un paiement d’un droit d’apport de 150 D/acte constituant ces
apports. C’est donc un droit fixe.
Lorsqu’il est fait apport pur et simple des biens de différentes natures, il ne sera perçu
qu’un seul droit fixe de 150 D au titre de l’acte constatant cet apport (Principe de
non-cumul des droits fixes).
Les actes de constitution des sociétés anonymes (SA) supportent, en plus, un droit de
souscription et de versement de 150 D.
Ainsi, lors de la création d’une société, si l’associé A verse 20 000 DT en espèce et

l’associé B apporte un fond commercial évalué à 50 000 DT et des meubles 40 000
DT, ces apports supportent un droit fixe d'enregistrement de 150 DT quelle que soit
leur valeur.
- Les apports à titre onéreux

Sur le plan fiscal, les apports à titre onéreux sont considérés comme une vente.
Les apports à titre onéreux sont soumis aux mêmes droits que ceux frappant les
ventes. Ce droit est appellé droit de mutation :
Droit de mutation : t% du droit de mutation * Valeur de l’apport à titre onéreux (passif)
Le taux du droit de mutation varie selon la nature des biens faisant l’objet de l’apport.
C’est donc un droit variable.
Si l’apport consiste en immeuble le droit de mutation sera dû au taux de 5%

Si l’apport consiste en fond de commerce le taux sera 2,5%
Si l’apport consiste en bien meuble le taux sera 2,5%
Si l’apport à titre onéreux comprend des biens immeubles et des biens meubles, le
droit de mutation (5%) est perçu sur la totalité du prix au taux réglé pour les
immeubles.
40
- Les apports mixtes
L’acte constatant un apport mixte est considéré comme un acte renfermant deux
dispositions indépendantes (apport pur et simple- APS et apport à titre onéreux-
ATO). Le droit d’enregistrement doit être liquidé au tarif correspondant à chacune
d’elles.
Il est à noter qu’il ne peut être perçu sur un même acte plusieurs droits fixes et au cas
où un acte renfermerait plusieurs dispositions susceptibles d’être tarifées aux droits
fixes, il y a lieu de percevoir celui de droit qui est le plus élevé.
Ainsi, si un associé, en contrepartie de son apport (matérialisé par un fonds de

commerce de 90 000 D et un bâtiment de 70 000 D), reçoit une part dans le capital
égale à 130 000 DT, le passif sera égal à (90 000+70 000)-130 000 D = 30 000 D.
Si ce passif représente l'hypothèque sur le bâtiment pour 20 000 D et la fraction des
dettes commerciales grevant le fonds de commerce pour 10 000 D, les droits
d’enregistrement s’élèveront à :
- droit d’enregistrement sur l’apport pur et simple (130 000 DT) : 150 DT (droit fixe)
- droit d’enregistrement relatif au passif grevant le fonds de commerce : 2,5%*10 000
= 250 D (droit variable)
- droit d’enregistrement relatif au passif grevant le bâtiment : 5%*20 000= 1 000 D
(droit variable)
 Total des droits d’enregistrement = 150+250+1 000 = 1 400 D
Question de reflexion :
Et si on ne sait pas l’origine des 30 000 D de dettes, c’est-à-dire en cas d’absence
d’imputation du passif, comment peut-on déterminer le montant des droits
d’enregistrement ?

Lorsque les associés ne déclarent pas dans l’acte les biens qui ont été transmis à
titre onéreux, les droits d’enregistrement sont déterminés en imputant la valeur de
la dette sur les biens de chaque catégorie proportionnellement à leur valeur
respective.
Exemple 12 :
Une société anonyme est constituée au 02/01/N entre 7 actionnaires. L’apport des
actionnaires est présenté comme suit :
- Apport de A :
 Construction : 80 000 DT
 Fonds commercial : 210 000 DT
 Marchandises : 20 000 DT
 Passif : 60 000 DT
- Apport de B : Immeuble : 340 000 DT
- Apport des autres actionnaires : Espèces : 310 000 DT
TAF : Déterminer le montant des droits d’apport dans les 2 cas suivants :
41
1) Cas 1 : le passif s’impute sur la construction.
2) Cas 2 : aucune mention.
Cas 1 : Les parties ont déclaré dans l’acte les biens qui sont transmis à titre onéreux
(construction) et ceux qui sont transmis à titre pur et simple (Fonds commercial,
marchandises, immeuble, espèce).
Les droits d’enregistrement s’élèvent à :
- droit d’enregistrement sur l’apport pur et simple : 150 DT
- droit d’enregistrement relatif au passif grevant la construction : 5%*60 000 = 3 000 D
 Total des droits d’enregistrement sur apport = 150+3 000 = 3 150 D
Cas 2 : Aucune mention n’a été prévue par les 2 parties. Dans ce cas, on impute le
prix de la mutation sur les biens de chaque catégorie proportinnellement à leurs
valeurs respectives.
- droit d’enregistrement relatif au passif grevant le fonds commercial :
2,5%*60 000*[210 000/(210 000+20 000+80 000)] = 1016,1 D
- droit d’enregistrement relatif au passif grevant les marchandises :
2,5%*60 000*[20 000/(210 000+20 000+80 000)] = 96,774 D
- droit d’enregistrement relatif au passif grevant la construction :
5%*60 000*[(80 000)/(210 000+20 000+80 000)] = 774,1 D
 Total des droits d’enregistrement sur apport = 150+1016,1+96,774+774,1 =
2 036,9 D
42
Traitement comptable des droits d’enregistrement
L’établissement des actes de constitution se fait généralement par des intermédiaires

tels que les huissiers notaires, les avocats, les experts etc. Les honoraires de ces
intermédiaires ainsi que les droits d’enregistrement constituent des frais de
constitution et sont donc enregistrés dans le compte 271 « Frais préliminaires ».
Toutefois, le montant du droit d’enregistrement n’est pas incorporé dans le compte

« Frais préliminaires » mais vient augmenter le compte de l’immobilisation en question
si le droit de mutation est relatif à un passif grevant une immobilisation.
Le traitement comptable des droits d’enregistrement peut être résumé dans le tableau
suivant :
La comptabilisation des droits d’enregistrement

Nature du droit Comptabilisation
Droit d’apport est comptabilisé dans le compte 271-Frais
Préliminaires
Droit de mutation sur les augmente la valeur d’entrée de
immobilisations ou le fonds l’immobilisation ou du fond de commercial
commercial
Droit de mutation sur les stocks est comptabilisé dans le compte 271- Frais
Préliminaires
Droit de souscription et de est comptabilisé dans le compte 271- Frais
versement Préliminaires
Droit complémentaire augmente la valeur d’entrée de
l’immobilisation
Exemple 13 :
Reprenez l’exemple 12 pour passer les écritures comptables relatives au constat des
droits d’enregistrement.
Cas 1 :
- droit d’enregistrement relatif au passif grevant la construction : 5%*60 000 = 3 000 D
 Total des droits d’enregistrement sur apport = 150+3 000 = 3 150 D
271 Frais préliminaires 150

532 Banque 3 150
43
Cas 2 :
- droit d’enregistrement relatif au passif grevant le fonds commercial :
2,5%*60 000*[210 000/(210 000+20 000+80 000)] = 1016,1 D
- droit d’enregistrement relatif au passif grevant les marchandises :
2,5%*60 000*[20 000/(210 000+20 000+80 000)] = 96,774 D
- droit d’enregistrement relatif au passif grevant la construction :
5%*60 000*[(80 000)/(210 000+20 000+80 000)] = 774,1 D
 Total des droits d’enregistrement sur apport = 150+1016,1+96,774+774,1 =
2 036,9 D
271 Frais préliminaires (150+96,774) 246,774

214 Fonds commercial 1016,1
222 Construction 774,1
532 Banque 2 036,9
44

PDF Chap1 Constitution

Transféré par

Droits d'auteur :

Formats disponibles

PDF Chap1 Constitution

Transféré par

Informations du document

Titre original

Copyright

Formats disponibles

Partager ce document

Partager ou intégrer le document

Options de partage

Avez-vous trouvé ce document utile ?

Ce contenu est-il inapproprié ?

Droits d'auteur :

Formats disponibles

PDF Chap1 Constitution

Transféré par

Droits d'auteur :

Formats disponibles

Ministère de l’Enseignement Supérieur et de la Recherche Scientifique

Université Virtuelle de Tunis

« Constitution des sociétés»

Enseignante : Sarra Elleuch

Mais que veut dire un apport ?

Réponse : (cliquer ici)

Apport en nature Apport en numéraire Apport en industrie

L’apport peut être aussi qualifié de :

Apport pur et simple Apport à titre onéreux Apport mixte

L’objectif de la séquence est donc de traduire comptablement les étapes de

Les objectifs spécifiques de la séquence sont donc :

- expliquer le schéma général des écritures comptables de constitution.

Juridiquement, la société est un contrat par lequel deux ou plusieurs personnes

 1ère étape : (La promesse d’apport) : à partir de cette promesse, le capital

En contrepartie, il faut enregistrer la créance sur les associés au débit. Le

3ème étape : (Ecriture de reclassement) : Après libération des apports, le capital

1012 K.S.A.N.V 5 000

La SNC est réglementée par les articles 54 à 66 du CSC.

Réponse : (cliquer ici)

La première écriture de constitution, comme nous avons déjà énoncé, traduit

Dans ce type de société, le législateur a considéré que la libération effective des

L’ensemble des apports est effectivement réalisé le 10/2/20N.

T.A.F: Passer les écritures comptables de constitution de la SNC «W ».

Correction de l’exemple 1 : (cliquer ici)

4461 Y, opération sur capital

109 Associé, K souscrit non appelé

Le schéma des écritures comptables ne se limite pas aux écritures à la constitution

1011 Capital, souscrit non appelé

446.. Associé, restant dû sur capital appelé

Correction de l’exemple 2 : (cliquer ici)

224 - Matériel de transport 10.000 DT

Le 02/01/20N+1, A constitue avec B une SNC au capital de 25.000 DT. A apporte la

T.A.F: Passer les écritures comptables de constitution de la SNC.

Correction de l’exemple 3 : (cliquer ici)

Contrairement aux solutions préconisées par le système français, l’article 1264 du

T.A.F: Enregistrer toutes les écritures comptables de constitution de la SNC.

Question de reflexion : Selon vous, la créance reçue par la société sera-t-elle

Réponse : (cliquer ici)

Correction de l’exemple 4 : (cliquer ici)

Ecriture de remoursement du client le 30/06/N+1 :

La SARL se rapproche aussi des sociétés de capitaux:

« La société à responsabilité limitée est constituée entre deux ou plusieurs personnes

Les règles de constitution sont :

b- Exigence d’un capital social minimal: Le législateur n’exige plus un

c- Evaluation des apports :

d- Exigence d’une souscription intégrale du capital et une libération

Il découle donc de cet article deux conséquences:

1- la constitution de la SARL suppose une souscription intégrale du capital

f- Publicité: les mesures de publicité communes à toues les sociétés

g- Nombre d’associés: Le nombre des associés d’une SARL ne peut être

i- Objet: il est interdit aux sociétés d’assurances, les banques, et autres

Remarque: Le régime juridique des SARL est applicable aux SUARL.

Apport de (Faouzi) : 12 000 + 20 000 + 6 000 + 12 000 + 8 000 + 7 000 + 4 000 +

Apport de (Hassen) : 25 000 + 14 000 = 39 000 DT.

 Capital de la SARL = 77 000 + 39 000 = 116 000 DT.

Comptablement, les créances seront enregistrées dans les comptes de clients

271 Frais préliminaires 3 000

T.A.F: Présenter les écritures comptables de constitution de la SARL.

Questions de reflexion : Selon vous :