Présentation Controle de Gestion Partie 02

« Les fondamentaux du contrôle de gestion public »
Formation des responsables d’unité de gestion du budget par objectifs

de l’administration tunisienne
Partie 2
6 au 8 avril 2021
1
SOMMAIRE
Partie Connaitre la démarche de contrôle de gestion

1
Partie 2 Appréhender le métier de contrôleur de gestion et les outils à sa disposition
Partie 3 Fiabiliser les données et procéder aux traitements statistiques
Partie 4 Définir les objectifs et les

indicateurs
Partie 5 Elaborer les tableaux de bord
Partie Mener une analyse de coûts

6
Partie Assurer le reporting et participer au dialogue de gestion
7 2
Partie 4 Définir des objectifs et des indicateurs
4.1 Des objectifs stratégiques aux objectifs opérationnels

4.2 La notion d’indicateurs et leur typologie
4.3 La fiche indicateur
3
Partie 4.1 Des objectifs stratégiques aux objectifs opérationnels
4
Les « piliers » d’un objectif
L’objectif définit à la fois le but et la cible de performance à atteindre.

Il doit, dans son énoncé, respecter trois critères essentiels :
 Une unité d’action ou une thématique de performance
 Un périmètre et un champ précis d’application
 Une déclinaison temporelle
L’objectif doit être orienté vers les finalités de la politique des actions à mener ou en terme de
maîtrise de moyens.
Les différents niveaux d’objectifs
 Des méta-objectifs : le slogan, les chartes, qui visent à fédérer autour d’une vision partagée
 Des objectifs stratégiques qui orientent l’action et les politiques à long terme dans le cadre
d’un environnement mouvant
 Des objectifs opérationnels qui dictent les conduites au quotidien et orientent le
fonctionnement des services
© YMAGO Conseil - 2021 4

4
Quantifiables
- Assortir les objectifs de
Préci
valeur cible
s
- Adapter l’énoncé de
- Choisir des indicateurs
l’objectif au contexte et
facilement calculables
aux spécificités de
Clair l’organisation
s ambigüité
- Éviter toute - Eviter les énoncés trop
dans le libellé (abréviation, généraux et trop courants
sigle…) et les termes tels que
- Des objectifs exprimés « rationnaliser »,
« optimiser »,
simplement et
« maîtriser »…/…
compréhensibles

4
La « SMART » attitude ….
SPECIFIQUE MESURABLE ACCESSIBLE REALISTE TEMPOREL

Se focaliser sur la Retenir une voie de Identifier des Définir un objectif Fixer une période
résolution d’un progrès progressions concret de temps délimitée
problème, « chiffrable » raisonnables définissable par à l’amélioration
d’une difficulté, (temps, délai, coût, des critères souhaitée
d’un risque …) objectifs
Ne pas décrire Ne pas retenir une Ne pas décourager Eviter les objectifs Ne pas laisser les
l’ensemble de performance non les gens par un conceptuels trop réalisations futures
l’activité du service quantifiable objectif trop éloignés des dicter le rythme
(pas trop précisément ambitieux activités réalisées de progression
englobant)

Partie 4.2 La notion d’indicateur et leur typologie
4
La définition :
 Un instrument de mesure : qui dispose de toutes les qualités requises (fidélité, objectivité,
précision, etc.) pour évaluer en permanence l’atteinte progressive et/ou le respect des
objectifs. Il s’exprime dans une unité d’œuvre significative (euro, heure, pourcentage).
 Un instrument d’analyse : qui illustre le phénomène à interpréter mais qui fait également
sens (Ex : L’absentéisme/climat social de la direction)
 Ne pas confondre l’objectif avec l’indicateur (Ex : Le taux de réussite au bac)
Le choix des indicateurs en fonction du degré de maîtrise
Indicateurs stratégiques
(pilotage)
Indicateurs
DEGRES DE
MAÎTRISE
complémentaires (activité
et gestion)
Indicateurs d’environnement et
de
contexte
4
Les critères de qualité d’un indicateur
LA PERTINENCE LA ROBUSTESSE
 Capacité à décrire et traduire une situation de
 Capacité de l’indicateur à répondre de la même manière pour tous les destinataires
manière précise et concise à la question-  Stabilité de l’indicateur dans le temps et dans
clé, universalité de l’indicateur dans sa l’espace sans remise en cause régulière ou
transcription de situations et phénomènes trop fréquente des modalités de calcul
propres à des dispositifs différents  Absence de biais d’interprétation dans les
 Lien étroit avec l’objectif données sources alimentant l’indicateur
LA PRODUCTIBILITE LA COMPREHENSION
 Capacité à produire les informations à

temps, dans un délai et un coût raisonnable  Libellé clair et explicite, acceptation du
en vue de la prise de décision mode de calcul, perception de l’utilité
 Responsabilisation (gestion des droits) dans stratégique ou opérationnelle
la production et la saisie des données,  Absence d’effets pervers et de biais
alimentation aisée d’une BDD d’analyse

4
Les modalités de présentation d’un indicateur

Un ratio Un
Un écart Une alerte
Son évolution dans le graphique
Par rapport à un temps Définir un seuil
Visualiser les
standard, une cible Le choix du évolutions d’alerte
dénominateur Actions correctives
Tendance,
rythme

Partie 4.3 La fiche indicateur
4
La fiche indicateur Chaque indicateur doit faire l’objet d’une fiche.
Elle doit être actualisée en fonction de
Nom de l’indicateur « libellé »
l’évolution des paramètres et toutes les fiches
Code (alpha numérique) doivent être archivées dans une base de
données accessible en lecture.
Champ d’application
(axe d’analyse)
Mode de calcul
Exemple de fiche indicateur
Données sources
Représentation graphique
Périodicité de saisie et
d’édition
Socle
réglementaire/référentiel
Personne responsable de son
alimentation
Biais d’interprétation
potentiels
Mise en perspective avec

indicateurs associés
© YMAGO Conseil - 10
2021
Partie 4.3 La fiche indicateur
4
Modèle de fiche indicateur dans le SI performance (extrait du guide CIMF)
Cas pratique :
Analyse des objectifs et des
indicateurs de différents PAP 2021
en Tunisie

Partie 5 Les tableaux de bord
5.1 La définition du tableau de bord

5.2 Les grandes méthodes d’élaboration
5.3 La mise en forme du tableau de bord
12
Partie 5.1 La définition du tableau de bord
5
Les points-clés d’une définition
 Un instrument de gestion synthétique qui recense un nombre limité d’indicateurs orientés vers la
compréhension de l’atteinte d’objectifs prédéfinis et quantifiés.
 Des alertes par rapport à des cibles et des trajectoires de performance.
 Une double dimension à la fois rétrospective (taux de réalisation d’un objectif) et prospective
(tendance d’évolution d’un phénomène).
 Une capacité d’action à court terme permettant d’influencer le niveau des indicateurs.
 L’association du chiffre, de la représentation graphique et du commentaire.
Les caractéristiques d’un bon tableau de bord
 Un instrument « sur mesure » adapté aux caractéristiques de la direction ;

 Des objectifs clairement énoncés et temporalisés ;
 Un instrument d’appui à la décision ;
 Un outil collectif et non intuitu personae ;
 Des indicateurs en lien avec les attentes des différents niveaux de responsabilité.
Partie 5.1 La définition du tableau de bord
5
Différents types de tableaux de bord
Les tableaux de bord

de gestion
Les tableaux de bord Les tableaux de Les tableaux de

bord opérationnels bord structurels
fonctionnels
(activités, projet, (Direction, services,
(RH, finances,
prestations ) équipement)
achat…)

Partie 5.2 Les grandes méthodes d’élaboration
5
Des méthodes usuelles d’élaboration des tableaux de bord
1
Croisement
objectifs/
indicateurs
5 2
Performance La méthode
et maîtrise des
des risques facteurs
Le clefs
tableau
de bord
4
Le 3
tableau La méthode
de bord matricielle
prospectif
(BSC)
5
2 - La méthode des facteurs-clés
 Identifier les points-clés invariants, les composantes principales relevant du

champ
d’application du tableau de bord :
– Pour un processus : l’enchaînement des principales phases, ou des activités ;
– Pour un projet : la planification des actions et des moyens associés ;
– Pour une fonction de gestion : (RH, finances, communication, gestion immobilière, …).
 Rechercher et hiérarchiser les indicateurs récurrents et permanents qui reflètent l’état du

fonctionnement général de l’organisation.
 L’objectif prioritaire est d’optimiser la gestion de la fonction et du processus dans toutes ses
composantes.

5
Exemple : Croisement direct objectifs/indicateurs : exemple du Référentiel Qualipref 2.0
Ce référentiel Qualité et en cours

d’évolution avec la prise en compte
des engagements de « Qual-e-pref »

5
Exemple : Croisement direct objectifs/indicateurs : exemple du Référentiel Qualipref 2.0

5
2 - Les 5 étapes de la méthode des facteurs-clés
1. Décrire le processus ou la fonction à contrôler : décomposition en facteurs-clés

2. Associer des objectifs spécifiques à la réalisation et à l’optimisation de chaque facteur-clé
3. Rechercher les indicateurs (4 à 5) par facteur-clé
4. Présenter le tableau de bord par facteur-clé
5. S’interroger sur la reconfiguration et l’optimisation du processus au regard d’objectifs plus
stratégiques qu’opérationnels

5
3 - La méthode matricielle
Elle repose sur les points suivants :

 Un indicateur est susceptible de couvrir et d’aider à la compréhension de plusieurs objectifs (il
n’y a pas obligatoirement de lien exclusif et strict entre un objectif et un indicateur) à la fois
 Un indicateur couvre plus ou moins bien un objectif : intensité d’interprétation et valeur
différentielle
1. Définition et inscription des objectifs dans

la matrice
2. Remue-méninge sur la recherche des indicateurs
3. Calage du libellé, « nom de l’indicateur »
4. Cotation de la capacité de chaque indicateur à
alimenter la compréhension d’un ou plusieurs
objectifs (+++)
5. Sélection des indicateurs en fonction du degré de
rattachement aux objectifs
6. Recherche du mode de calcul et de la capacité à les
produire
5
4 - La méthode balanced scorecard (BSC Norton et Kaplan)
Autrement appelée « tableau de bord prospectif », la méthode repose sur les points suivants :
1. L’identification préalable d’une vision et d’objectifs stratégiques adaptés à l’organisation.
2. La définition de 4 cadrans de performance : la performance financière, la réponse aux

attentes des clients, l’optimisation des processus de gestion, l’entreprise apprenante
3. Les cadrans apportent des réponses à différents acteurs internes et externes :
a. « Les actionnaires » ou les contribuables pour la composante finance
b. Le client, l’usager, l’ayant droit, le justiciable pour la composante client
c. Le manager, les responsables de service, les gestionnaires pour la composante processus
d. La direction, les agents pour la composante entreprise apprenante
4. Des indicateurs sont recherchés et adaptés dans toutes les composantes qui sont mises
ensuite en perspective (liaison entre indicateurs) dans une carte stratégique

5
Les modèles managériaux de la performance : la BSC (Norton et Kaplan)
VISION sur la situation actuelle et à venir de l’organisation
Performance
financière
Objectifs
Maîtrise des Qualité et
processus clés stratégiques satisfaction « client »
Apprentissage
organisationnel
Plan d’actions

5
5 – Le croisement performance, maîtrise des risques et innovation
Inspirée des travaux de R. Simons, la méthode repose sur les points suivants :
1. Toute organisation doit contrôler en permanence quatre domaines illustrant sa performance et sa
capacité à atteindre des objectifs :
a. La performance de gestion
b. La maîtrise des risques dans toutes leurs composantes
c. Les innovations et la prise de risque
d. Les valeurs et la culture interne
2. La performance de gestion doit se limiter à un nombre très restreint d’indicateurs : « comment suis-je
informé que les choses évoluent dans le bon sens ? ».
3. Le risque se traduit par la maîtrise de tous les facteurs pouvant mettre en péril le devenir de
l’organisation, des managers, d’affecter la rentabilité et l’image.
4. Toute organisation, si elle veut se développer, doit « prendre des risques » en s’appuyant sur des
démarches innovantes et en recherchant à se singulariser.
La
5. dimension valeur-culture-adhésion des agents est plus difficile à suivre dans un contexte de court
terme. Le tableau de bord s’appuiera donc sur les trois premières composantes.

5
Les modèles managériaux de la performance : Les champs de contrôle stratégique
(selon Robert Simons)
Les 10 critères-clé de performance :
« les informations qui laissent à penser que l’organisation
agit sans dysfonctionnement et problèmes majeurs »
Maîtrise de la
performance et
anticipation des
La maîtrise des pratiques risques de gestion Les incertitudes stratégiques :
« frontières » : « les initiatives, les projets à finalités
« les points de vigilance mal maîtrisés, les différées, les innovations risquées,
situations qui peuvent remette en cause la l’affection de nouvelles
pérennité de l’organisation et l’atteinte de responsabilités…/… »
ses missions »
Les évolutions de la culture
interne, valeur et esprit
d’entreprise
5
Cas pratique :
Le tableau de bord d’une université : la croisée des méthodes Elaboration d’un tableau de bord
adapté au contexte de l’administration
tunisienne

5 Annexe n° 4
Compte Rendu de gesti on du sous programme« ………….. »
La structure du compte
Programme :
rendu de gestion des Sous-programme :
sous-programmes Responsable sous-programme :
Exercice budgétaire :
Compte-rendu : 1 e r – 2 è m e – Final
Ce compte-rendu est destiné à rendre compte au responsable du programme de l’état d’avancement de
l’exécution budgétaire et de la performance du sous programme « … … … ».
Chaque responsable du programme est tenu de présenter ce rapport périodiquement au RDP selon un
échéancier convenu dans le cadre du dialogue de gestion.
Présentation du sous-programme :
La cartographie du sous programme (Les UOs auquel elles sont rattachées) .

1-Suivi des objectifs/indicateurs :
1-2 Suivi des objectifs / indicateurs assignés au sous- programme :
Les objectifs Indicateurs Valeur Valeur à Valeur cible Taux de réalisation
stratégiques et réalisée réaliser à moyen terme ((a)/(b))*100
opérationnels portés (à l’instant t) l’année en
par le SPRG (a) cours
(b)
Obj1 : Ind1 :
Ind2 :
Obj2 Ind1 :
Ind2 :
Obj1 : Ind1 :
Ind2 :
Obj1 : Ind1 :
Ind2 :
 Description des difficultés rencontrées ( si elles existent)

 Proposition des mesures correctrices
5
1-2 Suivi des objectifs / indicateurs assignés aux unités opérationnelles :
A noter que le contenu du tableau précédant ne doit pas être répété, mais plutôt les objectifs opérationnels et
les indicateurs des unités opérationnelles sont à mentionner. Ce tableau est alimenté par les unités
La structure du compte opérationnelles concernées.
rendu de gestion des Les

UOs
Les objectifs portés
par les UOs
Indicateurs Valeur réalisée
(à l’instant t)
(a)
Valeur à
réaliser l’année
en cours
Valeur cible
à moyen
terme
Taux de
réalisation
((a)/(b))
sous-programmes
(b) *100
UO1 Obj1 : Ind1 :
Ind2 :
Obj2 Ind1 :
Ind2 :
UO2 Obj1 : Ind1 :
Ind2 :
Obj1 : Ind1 :
 Ind2 :
Description des difficultés rencontrées
 Description des mesures correctrices
 Suivi budgétaire par activités.

A noter que la colonne des sous-activités est ajoutée une fois le référentiel d'activités est répertoriées dans
la nouvelle nomenclature
Activités ANNEE N
Prévision Dépenses totales y Crédits Disponibles Taux

annuelle compris période en cours En
%
a b c=a-b d=b/a
*100
Activité 1
Activité 2
Activité 3
ctivité 4
 Description des difficultés rencontrées
© YMAGO Conseil - 2021  Description des mesures correctrices 27

5
La structure du compte
rendu de gestion des ature de dépenses ANNEE N
Prévision Exécution Disponible Taux
sous-programmes annuelle totale y compris
période
En
en cours %
a b c=a-b d=b/a*100
épenses de
émunération
épenses de gestion
épenses d’intervention
épenses
’investissement
épenses des opérations
inancières
otal

Partie 5.3 La mise en forme du tableau de bord
5
 Un système possible de démarrage sous Excel de production d’un tableau de bord
Commentaires
BDD Sgfusdggsd vhvdh dvjsv
djk vdv v bvbvbsjbv sb
S S ksbdjvb djbvd sdb vdb
S I S I jqsijhcuh hcudh dhcv
odh d sncnd dj vdnjvn ss
I I
J+ J+
1 X
Extraction Saisie dans Alimentatio Rédaction des Production du
des données un base n tableau de bord
élémentaires automatique commentaires
• onglet Excel • périodicité
• requêtes SI • contrôle des • données • onglet OU • expédition
• collectes données • directement (mail)
manuelles chiffrées dans le • archivage (SI)
• graphiq document final
ues
• dans le
document
final

5
Les règles et bonnes pratiques
L'impact d'une représentation graphique sera maximum si la forme respecte quelques règles de
base :
 SIMPLICITE
• Lecture facile (découpage du tableau par titre, libellés indicateurs clairs, données
repérables, couleurs -si possible- aidant à la lecture)
• Compréhension facile (positionnement logique des données)
 CONCISION
• Peu d'informations sur un même graphique ou dans un même tableau
• Pas plus de 4 informations stratégiques par page
 CLARTE
• Espacement suffisant
• Taille des polices adaptée
 PRECISION
• Explication des situations critiques (partie commentaire)
 COMMUNICATION
• Lecture en diagonale et « préparez-vous à savoir… » en bas à droite de la 4ème de
couverture
5
La règle des 3 éléments : le chiffre, le graphe et le commentaire

5
Un modèle possible de réprésenatation graphique (extrait du guide SI performance CIMF)

Partie 6 Mener une analyse de coûts
6.1 Comptabilité analytique et analyse des coûts

6.2 L’identifications des objets de coûts
6.3 Les différentes approches analytiques
6.4 L’analyse des écarts budgétaires
33
Partie 6.1 Comptabilité analytique et analyse de coûts
6
La comptabilité en appui du management
 Le terme de comptabilité de gestion remplace assez souvent (depuis la fin des années
1990), dans le privé comme dans le public, la notion de comptabilité analytique (en
vogue après la seconde guerre mondiale) qui, elle-même, s’était substituée à celle de
comptabilité industrielle (issue du Taylorisme).
 C’est la traduction du terme anglo-saxon de « management ou managerial accounting ».
 La comptabilité de gestion, à finalités exclusivement internes dans les entreprises,

s’appuie sur la comptabilité générale (ou financière) qui est organisée autour de
l’obligation de fournir des informations à des tiers essentiellement externes (banques,
clients, État, associés…)

6
La comptabilité analytique ou de gestion : un système adaptatif
 La comptabilité de gestion ne repose pas sur un système normalisé. Elle s’adapte

sur mesure aux caractéristiques de l’organisation, à ses produits, à sa structure et
aux projets qu’elle développe.
 La comptabilité générale fournit un résultat global et une situation patrimoniale. La

comptabilité de gestion analyse la composition des coûts et du résultat et cherche à
comprendre les dérives éventuelles.
 La comptabilité de gestion constitue, dans une logique autant rétrospective que

prospective, une aide prioritaire à la décision pour les managers.

6
La comptabilité de gestion : un certain reflet de l’organisation
 La comptabilité de gestion repose sur :

o Une certaine conception de l’organisation du point de vue de ses dirigeants,
o Une modélisation des échanges et des flux internes.
 La comptabilité de gestion vise à l’affichage et à la maîtrise des coûts au

regard des objectifs de performance. Cependant ….
o Un coût est toujours une « hypothèse », une opinion, la résultante du choix
d’un modèle particulier de comptabilité de gestion.

6
Une différence entre analyse de coûts et comptabilité analytique
La comptabilité analytique L’analyse de coûts

Un système standardisé et généralisé Une méthode d’affectation des charges et
d’enregistrement, de classement et de produits en totalité ou pour partie sur un
traitement des charges et produits. périmètre délimité.
Système permanent Analyses ponctuelles
L’analyse de coûts a pour but :

 De connaître les coûts des prestations délivrées
 D’envisager la réduction des coûts en maintenant la qualité des prestations
 D’étayer la prise de décision portant sur le développement des actions et des projets
 D’identifier les ressources utiles en fonction des activités déployées

6
La comptabilité analytique dans le secteur public :
d’une possibilité à une quasi « obligation »
 Le décret GBCP du 7 novembre 2012 (articles 55 et 59) :

Selon les besoins….il est tenu une comptabilité analytique.
« La comptabilité analytique est fondée sur la comptabilité générale. Elle a pour objet ….
de mesurer le coût d’une structure, d’une fonction, d’un projet, d’un bien produit ou
d’une prestation réalisée et le cas échéant des produits afférents en vue d’éclairer les
décisions d’organisation et de gestion »
 Le décret GBCP du 7 novembre 2012 et décret du 24 septembre 2018 (article 209) :
« L’ordonnateur est chargé, le cas échéant, de la comptabilité analytique. Il peut en

confier la tenue à l’agent comptable.
Les principes régissant la comptabilité analytique sont fixés par arrêté du ministre chargé
du budget. Les modalités d’élaboration de cette comptabilité sont définies par l’organe
délibérant sur proposition de l’ordonnateur, dans le respect de ces principes.
L’agent comptable veille à la cohérence de la comptabilité analytique avec la
comptabilité budgétaire et générale de l’organisme. En cas de difficulté, il informe
l’ordonnateur et, le cas échéant, l’organe délibérant. »

6
L’articulation entre les comptabilités
 L’analyse de coûts (comme la comptabilité de gestion) s’appuie sur

les autres types de comptabilité :
La comptabilité La comptabilité
générale budgétaire
La comptabilité La comptabilité
matières analytique

6
L’articulation entre les comptabilités
COMPTABILITÉ COMPTABILITÉ COMPTABILITÉ COMPTABILITÉ

BUDGETAIRE GÉNÉRALE MATIÈRES ANALYTIQUE
- Préparation et suivi du - Analyse patrimoniale

- Analyse de gestion
budget - Régularité, sincérité,
- Enregistrement et suivi - Allocation optimale
- Respect des autorisations image fidèle
OBJECTIFS des flux et des stocks de - Analyse de rentabilité
budgétaires accordées - Détermination du
PRINCIPAUX matières et évaluation - Choix
- Analyse du respect des résultat
des pertes d’investissement
engagements budgétaires de - Rentabilité globale de
- Tarification
l’établissement l’organisation
- Nomenclature normalisée - Plan comptable - Par flux

RÈGLE - répartition de type M.P.A./ général - Par stocks physiques de
D’AFFECTATION par groupe fonctionnel ou - Par nature et par produit - Par destination
chapitre compte - Par matière première
USAGE Interne et externe Avant tout externe Interne Avant tout interne
- Évaluation du résultat
- Inventaire
- Comptabilité d’engagement - Soldes intermédiaires - Calcul de coûts
MÉTHODES - Gestion du stock
- Suivi budgétaire de gestion - Analyse des écarts
- Valorisation du stock
- Plan de trésorerie

6
L’ajustement initial obligatoire du périmètre de charge :
Définition
Charges effectives, prises en compte dans la comptabilité générale, qu’il est
Charges incorporables nécessaire d’intégrer dans la détermination du coût
Charges effectives, prises en compte dans la comptabilité générale, mais dont la

Charges non incorporables comptabilité analytique fait abstraction
Charges hors budget qui ont une relation économique avec la production de
Charges supplétives l’organisation et qu’il convient d’intégrer au périmètre des charges pour l’analyse
des coûts
Coût qui intègre dans le périmètre de charges une moyenne de charges par
Coûts harmonisés catégorie et non pas les charges réelles supportées par la structure ou l’activité
Produits / recettes Produits des ventes et de la tarification, subventions
Recettes rattachées directement à un objet de coût, financement conditionné par

Produits affectés la réalisation d’une activité spécifique
Prix de cession interne Valorisation analytique de la valeur d’un échange de service ou de bien entre deux
(PCI) entités internes à l’entreprise

6
Les différentes appréhensions des coûts
Le comportement des coûts

Coûts fixes et coûts variables
COÛT
La destination des coûts  Le contenu des coûts
Coûts directs CHARGES Coûts complets et
et coûts indirects  coûts partiels
DÉPENSES
Les coûts et la décision

Coûts réversibles / irréversibles
Coûts maîtrisables /
inéluctables
Partie 6.2 Les objets de coûts
6
La notion d’objet de coûts
 Ils sont associés aux objectifs poursuivis par l’organisation et aux axes
analytiques (organiques, fonctionnels, produits, processus).
 Ils peuvent être indépendants les uns des autres, imbriqués (« poupée
gigogne ») ou interdépendants.
 Ils constituent des unités d’enregistrement des charges et d’analyse
pertinente des coûts.
 Ils sont très divers : fonctions, services, programmes, activités, projets,
processus, activités, produits, décisions, entités géographiques, unités
d’œuvre et/ou inducteurs d’activité…

6
CENTRES DE RESPONSABILITE ET CENTRES D’ANALYSE
Un responsable Les centres de Les centres de Les centres de Les centres Les centres
coût profit chiffre d’affaires d’investissement discrétionnaires
Une activité homogène

Objectif : Objectif : Objectif : Objectif : Objectif :
Maîtriser ses Maximiser Maximiser Maîtriser Pouvoir

La possibilité de coûts (RT-CT) l’offre : (RT-CT) et le expliquer
mesurer l’activité À Ou RT ou retour sur l’utilisation
Activité Minimiser quantités investissement des
constante réalisées ressources
(CT-RT)
Des charges
directement affectables
et contrôlables par le
centre lui-même

6
Exemple : L’articulation des objets de coûts à l’Université
Programmes LOLF
Activité +
L M D R1 R2
Structure
Objets de Activités
coût
OC1 AC1
Inducteurs
OC2 AC2
Charges
OC3 AC3
À ventiler AC4
CR1 CR2 CR3 CR.. CR.. CR..
Structur
e 45
6
Exemple : nomenclature analytique d’un établissement de formation

Partie 6.3 Les différentes approches
6
Une différence entre les méthodes en coûts partiels et complets

Partie 6.3 Les méthodes en coûts partiels
6
La méthode de contribution
Cette méthode permet de déterminer le

« point mort » (seuil de rentabilité) pour un
produit ou une prestation donnée.
Adaptée au secteur public, elle permet de

déterminer le niveau de subventionnement
idéal qui permet de limiter les « pertes »
(quel est le niveau de déficit acceptable en
fonction du montant de la subvention OU que
peut-on financer au delà de la subvention).
Définir les marges de manœuvre pour atteindre un

équilibre budgétaire avec ou sans subvention :
 Agir sur le volume de l’activité (quantités de prestations ou de produits réalisés) : Q* = CF / (P-v)
 Agir sur les coûts variables unitaires : v* = P- (CF/Q)
 Agir sur le « prix » (ou coût budgété) des prestations ou des produits réalisés : P* = v + (CF/Q)
 Dans le cas d’une subvention forfaitaire (F) et d’une subvention unitaire (s) : CF + (v x q) =
(P x q) + (s x q)
+F
Partie 6.3 Les méthodes en coûts partiels
6
Le Target Costing ou « design to cost »
Concept global 1. Préconception Étude de marché
Principales 2. Mise au point Coût cible
MARCHÉ
PRODUIT
fonctionnalités des caractéristiques pour le produit
3. Mise au point Coût cible

Composants
des bases de production pour les
principaux
fonctionnalités
Spécifications de 4. Mise au point des Coût cible pour les

production détails composants
5. Préparation de la
production
Partie 6.3 Les méthodes en coûts complets
6
La méthode de sections homogènes
3 Affectation directe aux prestations
Périmètre Centres
des charges d’analyse
budget auxiliaires
Ventilation Objets de
4 des charges 5 Ventilation sur coûts
sur les C.A. les
C.A. principaux
produits /
Centres prestations
d’analyse
principaux 6 Déversement sur les
produits
2 1
Définition
périmètre
Découpage
de charges
structurel

6
La méthode de sections homogènes
Avantages Inconvénients
• Modèle en coût complet traitant • Les unités d’œuvre sont plus

de l’ensemble des charges utiles à la mécanique
consommées ; analytique qu’à la
compréhension des coûts ;
• Découpage organique en
centres d’analyses principaux et • Les charges de structure sont
auxiliaires ; déversées globalement sur les
La comptabilité centres « producteurs » et les
• Déversement en cascade des « prestations » ;
analytique en données de l’exécution
sections budgétaire vers les biens ou • Difficulté de remonter dans la
homogènes services ; chaîne de création des
coûts ;
• Une seule unité d’œuvre par
centre d’analyse censée traduire • Difficulté pour identifier les
de manière « homogène » le causes de dérives des coûts.
fonctionnement du centre.

6
La comptabilité ABC (activity based costing)
 Une approche transversale par processus et par activité ;
 Une hypothèse de plus grande stabilité des activités par rapport aux services ou centres de
responsabilités ;
 Les inducteurs de ressources : la nature et le volume des ressources consommées sont

justifiés par les activités ;
 Les inducteurs d’activités : critères qui permettent la ventilation du coût de l’activité

sur
l’objet de coût ;
 Le traitement attentif réservé aux charges dites de structure, ou indirectes, concernant les
activités supports ;
 La notion de processus, de chaîne d’activité générant des échanges valorisés comptablement

(élasticité coût, plus-value) : la création de valeur ;
 L’identification d’activités « cœur de métier » et d’autres plus « externalisables ».

6
Affecter les Ventiler le coût final des activités sur les

3 4
ressources sur les objets de coûts
activités
Périmètre Activités
des ressources opérationnelles
Inducteurs de Inducteurs Objets de

ressources d’activités coûts
produits /
Activités prestations
support
Déterminer le
2 périmètre
1 Définir la liste des
activités
des
ressources

6
Avantages Inconvénients
• Modèle en coût complet traitant • Notion d’inducteur plus
de l’ensemble des ressources ; difficile à comprendre que
celle d’unité d’œuvre ;
• Découpage transversal de la
structure par activités et par • La multiplicité des inducteurs
processus (opérationnels et complique les règles de
supports) ; déversement ;
• Les activités traduisent des • Méthode plus axée vers
La comptabilité « métiers » ; l’analyse de la valeur des
analytique par • Indentification d’inducteurs,
activités que vers leur
activités réduction des coûts ;
facteurs explicatifs des
coûts ; • La suppression des activités
pose problème.
• Compréhensible des agents car
traduisant la complexité et la
réalité de leurs activités.

Partie 6.4 L’analyse des écarts budgétaires
6
L’intérêt de l’analyse détaillée des écarts budgétaires
 L’analyse d’écarts consiste en l’appréciation a posteriori des différences entre des

coûts constatés et les coûts préétablis (standards) :
• évaluer les différents facteurs qui ont fait dévier le coût réel du coût préétabli ;
• prendre des mesures correctives.
 Les écarts permettent en général de mettre en évidence :

• la pertinence de l’allocation des ressources humaines ;
• les impacts de répartition du travail et l’impact de l’organisation sur les coûts ;
• l’efficacité du personnel, voire la productivité ;
• les dérives du coût horaire ;
• la sur-consommation de ressources (masquant une diminution de l’activité par
exemple) ;
• les surcoûts liés au prolongement des délais (coût à terminaison révisée) ;
• la mauvaise estimation des standards initiaux.

Partie 6.4 Les analyses de coûts et les écarts budgétaires
6
Les facteurs à l’origine d’un écart budgétaire : critères de variabilité
ACTIVITE DELAIS
BUDGET
COUT MOYENS
Exemple du nombre de contentieux de la préfecture
PREVU REALISE ECART

Nombre de
contentieux 900 780 -13,3%
Nombre d’heures 2 2,2 +10%
Coût horaire 60 63 +5%
Résultat 108 000 108 108 +0,1%
© 56
Y©mYaMgoAGCOonCsoenisl
Partie 6.4 Les analyses de coûts et les écarts budgétaires
6
Les différents types d’écarts
ÉCART BUDGÉTAIRE 108€
ÉCART SUR L’ACTIVITÉ ÉCART GLOBAL SUR STANDARD

(-120) * 120 = - 14 400€ (138,6 – 120) * 780 = 14 508€
ÉCART SUR QUANTITÉ ÉCART SUR COUTS

0,2 * 60 * 780 = 9 360€ 3 * 2,2 * 780 = 5 148€
ÉCART DE RÉPARTITION
DES MOYENS
© 57
Y©mYaMgoAGCOonCsoenisl
Partie 7 Le reporting et la communication des résultats
7.1 La notion de reporting

7.2 Le dialogue de gestion
7.3 Les bonnes pratiques de la communication de gestion
58
Partie 7.1 La notion de reporting
7
Le reporting : une définition
« Une activité du contrôle de gestion qui vise à rendre compte périodiquement à la

Direction des performances et des résultats observés conformément aux objectifs de
l’organisation »
(YMAGO Conseil)
Les leviers d’un reporting efficace
 Une action de communication :

• Un support adapté (PPT par exemple) privilégiant la présentation graphique ;
• Insister sur l’essentiel et s’appuyant sur des exemples significatifs ;
• Des propos adaptés à l’auditoire et à la « culture interne » ;
• Un discours logique (« story telling ») percutant, persuasif mais non blessant.
 La comparaison des résultats par rapport aux périodes antérieures et aux cibles
 La mise en évidence des points forts, des progressions/améliorations, des risques renforcés,
des dégradations
 Une dimension prospective : tendances, « reprévisions » et mesures correctives induites
 L’analyse des résultats depuis la dernière réunion de reporting (tableau de bord de suivi des
mesures)
Partie 7.1 La notion de reporting
7
La périodicité
La périodicité peut être déterminée La périodicité a un impact sur la

selon 3 facteurs : nature des analyses qui seront
menées, et sur le document produit
• Bilan / rétrospectif
ANNU • Communication externe
Périodicité
EL • Rapport
• Reporting / replanification
TRIMESTRI • Pilotage interne
Rythme Prise de Contrainte
EL • Tableau de bord
d’activit technique
é décision
• Reporting / replanification
MENSU • Pilotage interne – communication
EL instances
• Tableau de bord commenté
• Un indicateur trimestriel peut
intégrer un tableau de bord
mensuel

Partie 7.2 Le dialogue de gestion
7
« Le dialogue de gestion est un processus par lequel différents échelons administratifs échangent des
informations et parviennent à une décision concertée. La fonction contrôle de gestion est souvent «à
la
manœuvre» pour organiser ce dialogue: produire les indicateurs, définir les inducteurs de coûts, répartir
les
moyens entre services. » Guide du contrôle de gestion 2015
Les objectifs du dialogue de gestion

 Amener les acteurs à participer au dispositif de performance (faire évoluer les expertises, permettre l’accès
à la
formation, dédramatiser).
 Faire valoir l’intérêt des acteurs, ce que chacun peut retirer : agents, publics, opérateurs.
 Envisager les modalités d’intéressement aux résultats de gestion et à l’atteinte des performances.
Les méthodes d’animation du dialogue de gestion

 Organisation de réunions de sensibilisation aux objectifs et outils du CDG.
 Présentation de cas, d’exemples d’application du contrôle de gestion (invité extérieur à l’entité).
 Organisation de formations-ateliers
 Laisser du temps pour l’appréhension des résultats et la modification des pratiques 61
Partie 7.3 La diffusion de
7 l’information
La diffusion
 Une diffusion ciblée pour un impact maximum

• Instaurer un plan de « reporting » en
accord avec le calendrier du dialogue de
gestion interne
• Définir et lister
précisément les
destinataires
• Viser un public homogène Bilan RH (extrait) DDSP XY
31/12/2018
 Une diffusion ciblée :

• Auprès des destinataires pour action
disposant d’une marge de manœuvre ou Direction
d’un pouvoir de décision A
• Auprès des contributeurs du
tableau de bord, « pour information », Service Service Service
A B C
afin de maintenir la mobilisation
autour de l’outil Bureau
© YMAGO Conseil - 2021 A 62
Partie 7.3 La diffusion des
7 informations
1. Faire valider les résultats par les « services-sources »
Les 10 bonnes pratiques
2. Interroger les agents concernés avant toute communication généralisée
d’informations sensibles et d’écarts aux objectifs
3. Organiser des réunions périodiques au-delà de la diffusion des
tableaux de bord
4. Partager les bonnes pratiques entre directions et services
5. Différencier les résultats associés à un effort de gestion, des
effets
« Ce qui est trop simple d’aubaine ou liés à une variation conjoncturelle du contexte
est toujours faux, ce
qui est trop précis 6. Faire partager l’intérêt d’appliquer les objectifs et ce que cela induit au
souvent inutilisable… » quotidien tant pour les agents que pour les bénéficiaires (publics,
(Paul Valéry) usagers…)
7. Penser que la performance résulte de l’intervention mais aussi de
l’implication des agents
8. Elaborer des « contrats de performance » internes indiquant les
modalités de prise en compte et de valorisation des résultats
9. Suivre le plan d’action régulièrement et l’adéquation entre les
ressources injectées et les effets constatés
© YMAGO Conseil - 2021 10. Rester réaliste 63
Merci de votre confiance

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« Les fondamentaux du contrôle de gestion public »

Formation des responsables d’unité de gestion du budget par objectifs

Partie Connaitre la démarche de contrôle de gestion

Partie 3 Fiabiliser les données et procéder aux traitements statistiques

Partie 4 Définir les objectifs et les

Partie 5 Elaborer les tableaux de bord

Partie Mener une analyse de coûts

4.1 Des objectifs stratégiques aux objectifs opérationnels

L’objectif définit à la fois le but et la cible de performance à atteindre.

Les différents niveaux d’objectifs

© YMAGO Conseil - 2021 4

© YMAGO Conseil - 2021 5

SPECIFIQUE MESURABLE ACCESSIBLE REALISTE TEMPOREL

© YMAGO Conseil - 2021 6

 Ne pas confondre l’objectif avec l’indicateur (Ex : Le taux de réussite au bac)

Le choix des indicateurs en fonction du degré de maîtrise

 Capacité à produire les informations à

© YMAGO Conseil - 2021 8

© YMAGO Conseil - 2021 9

Mise en perspective avec

© YMAGO Conseil - 2021 11

5.1 La définition du tableau de bord

Les caractéristiques d’un bon tableau de bord

 Un instrument « sur mesure » adapté aux caractéristiques de la direction ;

Les tableaux de bord

Les tableaux de bord Les tableaux de Les tableaux de

© YMAGO Conseil - 2021 14

 Identifier les points-clés invariants, les composantes principales relevant du

 Rechercher et hiérarchiser les indicateurs récurrents et permanents qui reflètent l’état du

© YMAGO Conseil - 2021 16

Ce référentiel Qualité et en cours

© YMAGO Conseil - 2021 17

© YMAGO Conseil - 2021 18

1. Décrire le processus ou la fonction à contrôler : décomposition en facteurs-clés

© YMAGO Conseil - 2021 19

Elle repose sur les points suivants :

1. Définition et inscription des objectifs dans

1. L’identification préalable d’une vision et d’objectifs stratégiques adaptés à l’organisation.

2. La définition de 4 cadrans de performance : la performance financière, la réponse aux

© YMAGO Conseil - 2021 21

VISION sur la situation actuelle et à venir de l’organisation

© YMAGO Conseil - 2021 22

© YMAGO Conseil - 2021 23

© YMAGO Conseil - 2021 25

La cartographie du sous programme (Les UOs auquel elles sont rattachées) .

 Description des difficultés rencontrées ( si elles existent)

La structure du compte opérationnelles concernées.

rendu de gestion des Les

UO1 Obj1 : Ind1 :

 Description des mesures correctrices

 Suivi budgétaire par activités.

Prévision Dépenses totales y Crédits Disponibles Taux

 Description des difficultés rencontrées

© YMAGO Conseil - 2021  Description des mesures correctrices 27

© YMAGO Conseil - 2021 28

© YMAGO Conseil - 2021 29

© YMAGO Conseil - 2021 31

© YMAGO Conseil - 2021 32

6.1 Comptabilité analytique et analyse des coûts

 C’est la traduction du terme anglo-saxon de « management ou managerial accounting ».