I-PRISE DE CONNAISSANCE ET ANALYSE GENERALE DES RISQUES POTENTIELS

1. Prise de Connaissance et Analyse Générale des Risques I- PRISE DE CONNAISSANCE ET ANALYSE GENERALE DES RISQUES POTENTIELS Cette phase constitue un préalable nécessaire pour l'orientation efficace des travaux sur les zones de risque les plus saillantes. Elle présente, dans sa consistance, les mêmes caractéristiques que dans la démarche de l'audit financier et comptable ( [1] ). Elle se base ainsi sur l'approche ci-après : - L'identification des aspects significatifs - au regard de la fiscalité - qui caractérisent les activités de l'entreprise, son environnement législatif et réglementaire, sa structure d'exploitation, ses liens économiques avec d'autres entités nationales - groupe ou hors groupeet internationales... - La connaissance des opérations exceptionnelles effectuées durant les exercices non prescrits et qui demandent un traitement spécifique sur le plan fiscal (opérations sur le haut de bilan, conventions juridiques de longue durée, fusion, scission, cession partielle d'actif) ou qui caractérisent l'exploitation durant cette période (extension d'activité au plan géographique, intégration de nouvelles activités, création de brevets, marques, recherche appliquée...). - L'examen analytique : Il vise, pour l'essentiel, l'examen des tendances, dans le temps, pour faire ressortir ainsi bien les anomalies que les changements de décisions et choix, aussi bien au niveau de la gestion du patrimoine que de l'exploitation de l'entreprise. La synthèse de ces premiers travaux conduit à établir une liste des risques potentiels les plus importants et, en corollaire, à cibler les travaux de contrôle nécessaires d'effectuer sur la comptabilité, le suivi des obligations légales et la détermination du résultat fiscal pour évaluer concrètement ces risques. 1. Identification des domaines significatifs : L'objectif visé par cette étape est donc de recenser tous les aspects qui méritent une attention particulière de la part du réviseur fiscal en considération du risque fiscal significatif qui peut caractériser ces aspects et qui ont trait pour l'essentiel aux domaines suivants : - Situation juridique de l'entreprise et son appartenance éventuelle à un groupe. - Natures d'activité, lieux et modes d'exercice. - Réglementation fiscale et sectorielle applicable. - Principaux contrats structurant les activités de l'entreprise (investissement, financement, approvisionnement, commercialisation, logistique...). - Mode d'organisation générale. - L'appréciation globale de l'organisation et du contrôle interne afin de se faire une idée sur les zones de risque les plus significatives qui peuvent remettre en cause : 2. Connaissance des opérations exceptionnelles : - l'exhaustivité des opérations enregistrées par rapport à celles traitées ; L'auditeur s'appuie également sur la connaissance des opérations exceptionnelles intervenues durant les exercices non prescrits pour anticiper des risques qui peuvent leur être attachés. - la réalité et l'appartenance à la société de ces opérations, ainsi que leur bonne justification, évaluation et inscription dans la bonne période. Parmi les principales opérations qui peuvent se produire dans la vie d'une société, il y a lieu de rechercher, en particulier, : Le réviseur fiscal dispose d'une panoplie de techniques qui permettent d'appréhender la connaissance recherchée. Nous en citons ci-après les plus essentielles, étant entendu qu'il doit dans tous les cas revenir aux dossiers d'audit existants afin d'en prendre connaissance et les compléter à travers les approches suivantes : - les origines qui expliquent les évolutions significatives observées dans la revue analytique du bilan et du CPC, à établir sur toute la durée des années non prescrites ; - Entretiens avec les dirigeants et responsables comptables et financiers : Le but de ces entretiens est d'appréhender toutes les décisions prises par le management susceptibles d'engendrer un traitement spécifique en matière fiscale. - L'analyse de la documentation interne et externe : Elle a pour objectif de compléter le recensement et de justifier les opérations significatives qui génèrent un traitement fiscal spécifique ; le réviseur s'informant en particulier sur les choix fiscaux pris par la société et leur évolution, ainsi que sur leurs références légales ou conventionnelles qui le permettent. - les engagements pris par la société lors du dernier exercice et dont l'impact sur les comptes ne se verra que sur les exercices ultérieurs. 3. L'appréciation globale du contrôle interne : Cette étape a pour objectif essentiel d'apprécier l'existence et la qualité d'un système de contrôle permanent et fiable qui, dans son ensemble, est susceptible de : - garantir l'exhaustivité, la réalité et la bonne justification des opérations ainsi que leur évaluation correcte et leur rattachement à l'exercice concerné ; - se conformer aux règles et obligations fiscales majeures. Ainsi, il s'agit pour l'essentiel d'identifier globalement les sécurités mises en place par l'entreprise pour répondre à ces objectifs de base. IDENTIFICATION DES ZONES DE RISQUES POTENTIELS ETABLIE A LA SUITE DES TRAVAUX DE PRISE DE CONNAISSANCE L'appréciation du contrôle interne requiert donc du réviseur fiscal non pas la mise en oeuvre de techniques similaires à celles du réviseur comptable, mais uniquement une appréciation intelligente et globale, à partir des dossiers précédents d'audit interne ou externe mis à sa disposition et des interviews qualifiés qu'il doit avoir avec les responsables concernés au sein de l'entreprise, pour connaître : Domaines / Opérations spécifiques Point relevé Indication du risque potentiel de redressement fiscal Incidence sur le programme de l'audit fiscal Indiquer la partie de l'activité, de l'organisation, des procédures ou des opérations qui recèlent un risque fiscal potentiel. Indiquer avec précision le point de risque identifié ou anticipé, dans les domaines ou opérations spécifiques sélectionnées. Indiquer l'appréciation de l'impact probable du point identifié sur la trésorerie et les résultats de l'entreprise ainsi que sur ses états de synthèse. Indiquer la nature du travail de contrôle que l'auditeur se propose d'effectuer pour vérifier si le point de risque anticipé (colonne 2) s'est effectivement produit durant l'exercice examiné et s'il a réellement produit l'impact décrit (colonne 3). En matière d'organisation : s'il existe une structure spécifique chargée de la gestion fiscale de l'entreprise et quel est son rang dans la hiérarchie ; si le personnel qui l'anime présente les qualités de formation et d'expérience requises et quel est l'état des dossiers tenus ; si l'entreprise s'appuie sur des compétences internes (audit interne) ou externes ; avec quelle intensité, fréquence et quels résultats constatés. Au niveau des procédures : si les procédures mises en place permettent de distinguer les différentes transactions de l'entreprise au regard de chaque impôt et taxe, et de chaque mode d'imposition à l'intérieur de cet impôt et taxe ; L'étendue de la nature du travail ci-dessus indiquée doit être précisée à travers un programme de travail détaillé qui vise spécifiquement les points à contrôler. si des procédures systématiques de contrôle interne permettent périodiquement (au moins une fois par semestre) de s'assurer que : Ce programme de travail que l'auditeur envisagera d'effectuer pourra être détaillé sur la base des programmes de travail standard exposés dans la suite de ce guide et qui constituent le rappel : - les déclarations obligatoires ont été remplies ; - le recoupement de ces déclarations avec les sources d'information comptable et extracomptable a été effectué (ou à la rigueur, peut être aisément effectué) ; - les comptes liés à la fiscalité sont-ils tous expliqués et justifiés. A l'issue de cette première phase de connaissance et d'analyse préliminaire, l'auditeur établit un plan d'intervention qui reposera en premier lieu sur la récapitulation des points de risques identifiés dans un état du modèle ci-après : des règles générales et des règles particulières de la législation fiscale dont il s'agit de vérifier l'application par cycle d'opérations homogènes intervenues dans l'entreprise ; des règles du passage du résultat net comptable au résultat net fiscal dont il faut vérifier le respect par l'entreprise. Notes [Note 1] Pour plus d'information, le lecteur est prié de se reporter à un manuel d'audit financier. 2. Rappel des Règles Générales et Particulières par Cycle d'Opérations Homogènes Les produits financiers Les produits non courants II -RAPPEL DES REGLES GENERALES ET PARTICULIERES PAR CYCLE D'OPERATIONS HOMOGENES DANS L'ENTREPRISE Les opérations du cycle comptable et fiscal sont représentées à travers le rappel des obligations ci-après : Section 7 : Obligation de tenue d'une comptabilité régulière Section 8 : Obligation de déclaration et de versement : Déclarations de TVA Déclarations relatives à la TPA et la TPPRF Impôt des patentes, taxe urbaine et taxe d'édilité Acomptes sur l'impôt sur le résultat et calcul de l'impôt INTRODUCTION : Au terme de la prise de connaissance des activités de la société ainsi que de ses opérations spécifiques, l'auditeur fiscal aura appréhendé les zones de risque et les domaines qui pourraient faire l'objet de redressements fiscaux. En se basant sur la synthèse des résultats des travaux de cette phase, l'auditeur fiscal est en mesure de déterminer les programmes de travail comportant des vérifications ciblées par cycle d'opérations homogènes et dont l'objectif est de détecter les risques fiscaux réels qui seront produits ainsi que leur évaluation. Ces risques devront faire l'objet d'une synthèse et de l'évaluation de leur impact aussi bien sur le résultat fiscal de l'exercice que de la situation fiscale globale de la société. Les programmes de travail à établir pourront être construits en se basant sur le rappel exhaustif des règles ci-après présentées par cycle d'opérations homogènes et faisant référence, au niveau de la première colonne à gauche, aux articles des lois ou décrets dont il s'agit de contrôler l'application. En l'absence d'indication expresse de référence légale ou réglementaire, ce sont les principes de base fiscaux qui ont été rappelés. 2. Rappel des Règles Générales et Particulières par Cycle d'Opérations Homogènes Section 1 FINANCEMENT PERMANENT Impôt/Taxe Article Loi/ Les objectifs de contrôle visent à s'assurer que ce poste présente des montants réels, et que la totalité des apports réalisés lors de la constitution ou des augmentations successives de capital ont bien été soumis à l'enregistrement. Aussi l'auditeur aura à dérouler les contrôles suivants. Par simplification, les règles touchant les différents cycles d'opérations homogènes qui interviennent dans l'entreprise, sont représentées à travers les rubriques comptables dans l'ordre suivant : Section 1 : Financement permanent Section 2 : Actif immobilisé Section 3 : Actif circulant Section 4 : Passif circulant I. CAPITAL Décret D.E. 93 S'assurer que les actes relatifs à la constitution de la société et les opérations successives sur le capital ont été enregistrés dans le mois qui suit leur date. D.E. 9 Vérifier, en cas d'apport en nature, le niveau normal des valeurs des biens déclarés à l'enregistrement. Section 5 : Les charges d'exploitation Les charges financières Les charges non courantes Section 6 : Les produits d'exploitation I.S. S'assurer dans le cas où la société aurait réduit Référence Observation son capital pour compenser des pertes comptables que le déficit fiscal est reporté sans en avoir déduit le montant des pertes comptables compensées. situation financière de l'entreprise. Ces valeurs sont à ce titre essentielles dans l'évaluation et l'appréciation de l'entreprise sur le plan financier. Les mouvements et prélèvements opérés sur ces valeurs relèvent des attributions de l'assemblée générale ordinaire des actionnaires. Par ailleurs, la fiscalité qui leur est applicable doit être respectée. Vérifier la déduction des frais d'établissement par amortissement : I.S. 7.4° - sur les premiers exercices bénéficiaires ; ou, - en fractions égales sur 5 ans. TPA D.E. 1 93 C'est à ce titre que l'auditeur aura à dérouler les vérifications et contrôles suivants. En cas de remboursement du capital, vérifier l'imposition des sommes remboursées à la TPA. Vérifier que les prélèvements et dotations aux comptes de réserves ainsi que l'utilisation du bénéfice net de l'exercice précédent sont dûment décidés et approuvés par l'assemblée générale ordinaire des actionnaires. S'assurer en cas d'existence de prime de fusion, d'apport ou d'émission, que leur traitement fiscal est similaire à celui de l'augmentation en nominal du capital. Vérifier le respect de la dotation o n à la réserve légale à hauteur de 5% du bénéfice net distribuable ( [1] ) à concurrence de 10% du capital, conformément aux dispositions du D.O.C. Si la société a réalisé une fusion-absorption sous le régime de faveur, il y a lieu de vérifier que la société a produit la déclaration écrite portant son engagement de : - reprendre le montant intégral des provisions dont l'imposition est différée et de la réserve spéciale de réévaluation éventuelle. I.S. 20 - procéder à la réintégration dans ses bénéfices imposables, du profit net réalisé par chacune des sociétés fusionnées, selon la composition de l'actif immobilisé des sociétés fusionnées (valeur des terrains représentant 75% ou non du total). TPA S'assurer que les dividendes attribués aux personnes physiques ainsi qu'aux sociétés actionnaires n'ayant pas présenté une attestation d'imposition à l'IS ont été soumis à la TPA au taux de 10%. TPA S'assurer que la société a réalisé le prélèvement de 10% au titre de la TPA sur les distributions de réserves. S'assurer du respect des engagements qui résultent de cette opération de fusionabsorption. Impôt/Taxe Impôt/Taxe Article Loi/ Article Loi/ III. SUBVENTIONS D'INVESTISSEMENT Décret II. RESERVES ET RESULTATS Référence Observation D'essence essentiellement fiscale, ces éléments répondent à des limitations et à des conditions que la société doit respecter. Décret Ces éléments constituent une quote-part de la Référence Observation d'utilisation des provisions constituées ont bien été respectés, sinon évaluer le risque fiscal potentiel. L'auditeur est appelé à s'assurer que les conditions nécessaires pour la constitution de ces éléments ainsi que leur utilisation sont remplies. I.S. I.S. I.S. Il aura à dérouler les vérifications suivantes. I.S. 7bis S'assurer du non-cumul de la provision pour investissement et la provision pour gisement. Vérifier que les montants enregistrés dans les comptes de subventions correspondent bien à des subventions d'investissement I.S. 7bis S'assurer du non-cumul entre la dotation de la provision pour investissement et l'option pour l'exonération totale prévue par l'article 19 assortie de l'engagement de réinvestissement. 7 S'assurer que l'imposition de ces subventions a été effectuée en conformité des règles applicables selon la nature des biens qui sont acquis en leur utilisation : Imposition intégrale avec constatation d'un amortissement dérogatoire ou étalement sur 5 ans. 6 Vérifier que la quote-part de subvention reprise au compte de produits et charges a été soumise à la cotisation minimale. Vérifier que les provisions pour amortissements dérogatoires portent sur des biens éligibles, et que leur traitement fiscal est correct. Impôt/Taxe Article Loi/ Décret IV. SUBVENTIONS D'INVESTISSEMENT Ces dettes sont destinées à couvrir les besoins de financements durables de l'entreprise. Vérifier que ces provisions ont été constituées en conformité avec les règles qui leur sont applicables : L'auditeur doit s'assurer du lien de ces emprunts avec l'exploitation et de toutes les conditions de déductibilité des charges d'intérêts y afférentes. C'est ainsi qu'il aura à dérouler les contrôles suivants. provision pour acquisition ou construction de logement de personnel : respect de la limite de 3% du bénéfice fiscal ; provision pour gisement : seuil de constitution ne dépassant pas 50% du bénéfice fiscal avant I.S. 7 bis impôt dans la limite de 30% du chiffre d'affaires résultant de la vente de produits extraits des gisements exploités ; provision pour investissement : la provision devant être dotée selon les conditions prévues par le code des investissements industriels (avant 1996) et dans la double limite de 20% du bénéfice fiscal avant impôt et 30% de l'investissement (à compter du 1er janvier 1996). I.S. 7bis V. DETTES DE FINANCEMENT S'assurer que les délais et conditions Vérifier l'application des conditions exactes contenues dans les contrats d'emprunts, et notamment les échéances prévues. I.S. Vérifier le respect et la conformité avec la législation des changes. I.S. 7 S'assurer que la société réalise une correcte comptabilisation des emprunts libellés en monnaie étrangère : évaluation au cours de clôture, constitution de provision pour risque de change, imposition du gain de change latent... 7 Si la société rémunère les comptes courants Référence Observation associés, vérifier le respect des conditions de cette rémunération (libération totale du capital, plafonnement du taux de rémunération...). : comptabilisation, objet portant sur une charge elle-même déductible, origine liée à l'exercice en cours. Le cas échéant, vérifier si l'entreprise a opéré les réintégrations qui s'imposent extracomptablement. Contrôler si la société a bien opéré les provisions nécessaires afin de rattacher à l'exercice clos la quote-part des intérêts des emprunts qui lui revient. I.S. S'assurer que la société a étayé la dotation de ces provisions par des dossiers reprenant tous les justificatifs nécessaires et explicitant les modalités de détermination desdites provisions. 7 S'assurer que les intérêts versés aux associés ou aux non-résidents en rémunérations des avances et prêts consentis ont été soumis à la retenue à la source au titre de la TPPRF. TPPRF §I Notes §V Vérifier que les retenues à la source ainsi opérées ont fait l'objet de la déclaration annuelle prévue par la loi. [Note 1] Après apurement du report à nouveau débiteur. 2. Rappel des Règles Générales et Particulières par Cycle d'Opérations Homogènes Impôt/Taxe Article Loi/ VI. COMPTES DE LIAISON Référence Observation Section 2 ACTIF IMMOBILISE Décret En cas d'existence de succursales vérifier que les comptes de liaison ont tous été soldés en fin d'exercice. I.S. Article Loi/Décret TVA 12 IMMOBILISATIONS EN NONVALEURS La dénomination de ce poste est elle-même porteuse d'un risque fiscal. Vérifier la bonne application des conventions fiscales de non double imposition conclues entre le pays de la société et les pays d'implantation des succursales. I.S./ I.S. Impôt/Taxe En effet, l'auditeur doit vérifier essentiellement la qualification des dépenses et les conditions nécessaires pour leur classification dans ce poste ainsi que les modalités de leur amortissement (rattachement à l'exercice). Vérifier l'imposition à la retenue à la source au taux de 10% des assistances et études réalisées à l'étranger et utilisées au Maroc par l'entité soumise à l'IS. C'est à cet effet qu'il doit dérouler les contrôles suivants. VII. PROVISIONS DURABLES POUR RISQUES ET CHARGES I.S. I.S. 7 Vérifier que les conditions générales de déductibilité de ces provisions sont bien remplies 7 Vérifier que la société n'a passé dans ses comptes que les immobilisations en nonvaleur, comprenant les charges à répartir sur plusieurs exercices ou les frais préliminaires et qu'aucune autre charge n'a été affectée à Référence Observation ce compte ( [1] ). commerce et autres actifs incorporels ont été dûment enregistrés. S'assurer que la cadence d'amortissement de ces immobilisations est bien respectée : I.S. 7 - sur les premiers exercices bénéficiaires ; ou, I.S. - sur une période de 5 ans par annuité constante. I.S. S'assurer du caractère "réel" de l'immobilisation incorporelle : à savoir qu'elle n'a pas le caractère de charge. I.S. Si ces frais en recherche et développement ont donné lieu à un brevet, vérifier que la valeur à laquelle ce brevet a été comptabilisé est bien inférieure ou égale à la valeur nette d'amortissements des immobilisations en recherche et développement qui lui ont donné naissance. I.S. Si l'entreprise a acquis des brevets, s'assurer que la durée de leur amortissement est inférieure à 20 ans (délai au-delà duquel les brevets tombent dans le champ du domaine public). I.S. Elles sont constituées pour l'essentiel des immobilisations en recherche et développement, des brevets et marques, et répondent de ce fait à des modalités de traitement comptable spécifiques. S'assurer que la société a bien écarté le droit d'entrée et le droit de garantie sur ses immobilisations incorporelles. I.S. Il convient pour l'auditeur de vérifier ces traitements d'une part, et d'insister sur la distinction entre charge et immobilisation incorporelle d'autre part. Vérifier que la société effectue une évaluation de ces éléments et qu'en cas de dépréciation probable, une provision est dotée ; vérifier son calcul et sa justification. I.S. S'assurer que tous les éléments incorporels font l'objet de documentation justifiant leur valeur immobilisée. I.S. Vérifier si ces frais sont dûment justifiés et correctement calculés. I.S. S'assurer que les honoraires (qui seraient compris dans ce poste) ont bien été portés sur la déclaration des rémunérations allouées à des tiers. 30 11 Impôt/Taxe S'assurer que les provisions constituées sur ces éléments, et le cas échéant, les amortissements exceptionnels constatés, 7 remplissent les conditions prévues par la loi : naissance du risque, caractère véritable de ce risque, évaluation suffisante de la dépréciation.,… Vérifier au niveau du passage du résultat comptable au résultat fiscal que la fraction du déficit correspondant aux amortissements de ces frais est reportée dans la limite de 4 ans. Article Loi/ IMMOBILISATIONS INCORPORELLES Référence Observation Décret A cet effet, il convient de dérouler les contrôles suivants. D.E. 77 et 78 Vérifier que les acquisitions de fonds de Impôt/Taxe Article I. IMMOBILISATIONS CORPORELLES Référence Observation I.S. 7 Examiner les taux d'amortissements appliqués par nature de biens et s'assurer qu'ils sont conformes à ceux qui sont prévus par les usages et respectent les limites légales (véhicules de tourisme [2] ). I.S. 7ter Vérifier que l'application de l'amortissement dégressif (optionnel) est faite selon les règles et conditions prévues [3] . 19 S'assurer que les cessions sont faites à des conditions normales et qu'elles sont correctement enregistrées et taxées : traitements appropriés sur le tableau du passage du résultat comptable au résultat fiscal, suite à l'option pour l'exonération totale ou l'application d'abattements. 7 S'assurer que l'amortissement complémentaire (entre le début de l'année à la date de cession) a été correctement calculé et comptabilisé au titre des cessions effectuées. Loi/ Décret Ces biens sont destinés à rester durablement dans l'entreprise, celle-ci doit en être propriétaire et les utiliser comme outil de travail. Leur importance et le volume qu'ils représentent impliquent que l'auditeur doit s'assurer de leur exhaustivité, des modalités de leur comptabilisation et de leur correcte évaluation. I.S. C'est à cet effet qu'il doit dérouler les contrôles suivants. Vérifier que les montants inscrits dans ce poste correspondent bien à des immobilisations corporelles. Afin d'en vérifier l'exhaustivité, il convient de revoir les montants passés en charge (entretien) au titre des grosses réparations et assimilés. I.S. D.E. 96 S'assurer que les acquisitions d'immeubles ont été dûment enregistrées. I.S. Article Impôt/Taxe Loi/ Vérifier que la valeur d'entrée des biens comprend outre le prix d'achat, les frais accessoires : frais transport, droit de douane et autres. I.S. Décret I.S. 6 Vérifier que les parties des immeubles affectés à des tiers donnent lieu à la perception de loyers normaux. En cas d'option pour l'exonération totale des profits de cession, s'assurer que l'engagement de réinvestissement, a été produit en même temps que la déclaration du résultat fiscal [4] . Vérifier si cet engagement a été honoré dans les 3 ans, et s'assurer que les produits de cession ont bien été investis exclusivement, en biens d'équipements ou en biens immeubles destinés à l'exploitation. S'assurer que ces immobilisations produites par l'entreprise pour elle-même ont été imposées à la TVA. TVA I.S. 19 S'assurer que les immobilisations produites par l'entreprise pour elle-même sont enregistrées au coût de production. I.S. II. IMMOBILISATIONS CORPORELLES (suite) I.S. 19 S'assurer que l'entreprise a bien inscrit à son passif l'excèdent du montant du profit exonéré par rapport à l'abattement et que ce montant est bien affecté à "l'amortissement exceptionnel" des Référence Observation investissements acquis en réinvestissement. TVA 18 existerait un risque fiscal de redressement. Le réviseur est appelé à assurer les contrôles essentiels suivants : S'assurer qu'en cas de cession d'une immobilisation dans le délai de 5 ans, que la société a opéré la régularisation de la TVA déduite sur l'immobilisation. S'assurer que ces opérations donnent lieu à l'application d'intérêts selon les taux normaux du marché. I.S. Vérifier que la TVA sur les immobilisations admise à déduction a bien été récupérée le mois même ; avec application du prorata, et que la partie non récupérable a été intégrée à la valeur de l'immobilisation. TVA Vérifier que les remboursements des sommes afférentes à ces opérations sont réalisés selon l'échéancier prévu, et que les remboursements en retard ou les prorogations de délais donnent lieu à l'application d'intérêts supplémentaires. S'assurer que les terrains et constructions destinés à la revente sont inscrits en stocks et non en immobilisations. I.S. Procéder au recoupement des remboursements avec les échéanciers ainsi que le contrôle par sondage du calcul des intérêts. S'assurer que les terrains et constructions destinés à la revente sont inscrits en stocks et non en immobilisations. I.S. TVA S'assurer que la valeur d'entrée des immobilisations exclut les frais financiers sauf pour les cycles de financement ou de production ( [5] ) dépassant un an. I.S. S'assurer que les intérêts sont soumis à la TVA au taux de 7%. §7III TPPRF Vérifier si l'entreprise dispose de tous les éléments justifiant le coût d'entrée de toutes les immobilisations. I.S. 7 Vérifier que la taxe qui aurait été retenue à la source (au taux de 20%) a été imputée sur les Art.6 acomptes provisionnels, et le cas échéant sur l'impôt sur les sociétés de l'exercice. LF. 92 Titres de participation : Article Impôt/Taxe Loi/ IV. IMMOBILISATIONS FINANCIERES Référence Observation Vérifier que la valeur d'enregistrement en comptabilité correspond au coût d'acquisition. I.S. Décret Prêts immobilisés et autres créances financières : 9 Ces prêts constituent l'utilisation d'actifs de la société. Par référence aux principes fiscaux, la rémunération de ces emplois aux conditions normales du marché s'impose ; faute de quoi, il S'assurer que les produits générés par ces titres sont correctement taxés, notamment l'application de l'abattement de 100% au titre des revenus perçus de sociétés soumises à l'IS (après exonération de la TPA au niveau de ces sociétés). 7 S'assurer du bien fondé des provisions qui ont été constituées sur les titres ; en vérifiant que les anciennes provisions conservent toujours leur objet. 19 La vraisemblance des quantités déclarées en stock, au regard des opérations enregistrées en comptabilité. L'évaluation des divers articles selon les règles qui leur sont applicables. Vérifier que les cessions ont été correctement imposées : taxation avec application des abattements ou le cas échéant option pour l'exonération totale. L'existence d'un inventaire physique. L'auditeur aura à dérouler les vérifications essentielles suivantes. Notes [Note 1] Afin de s'assurer de l'exhaustivité, prévoir des contrôles au niveau des charges. I.S. 31 [Note 2] Le taux d'amortissement des véhicules de transport de personnes ne peut être inférieur à 20% par an et la valeur totale fiscalement déductible répartie sur 5 ans à parts égales ne peut être supérieure à 200.000 DH TTC ⎜ S'assurer que la valorisation des stocks se fait conformément aux règles qui sont prévues par la loi, selon la nature des biens : [Note 3] Pour les biens d'équipement acquis à compter du 1er janvier 1994 à l'exclusion des immeubles quelle que soit leur destination et des véhicules de transport de personnes coût d'achat pour les achats de matières ou de marchandises ; [Note 4] La loi ne prévoit pas de délai pour la production de cet engagement I.S. [Note 5] Par l'entreprise pour elle-même. ⎜ S'assurer que l'inventaire physique existe : vérifier qu'il est détaillé et qu'il fait ressortir la valorisation des divers biens. 5 2. Rappel des Règles Générales et Particulières par Cycle d'Opérations Homogènes coût de production, pour les produits finis et en cours (qui comprend les charges directes et indirectes de production rattachables raisonnablement aux produits) ; valeur de marché ou valeur probable de réalisation, pour les déchets et rebuts. ⎜ Vérifier que les méthodes de valorisation des sorties de biens et des quantités en stocks correspondent au coût moyen pondéré ou fifo. Section 3 ACTIF CIRCULANT Impôt/Taxe Article Loi/ STOCKS Décret Cette rubrique peut être à l'origine d'un certain nombre de risques fiscaux. Ces risques concernent pour l'essentiel les aspects suivants : Référence Observation 7 ⎜ Apprécier le bien fondé des provisions constituées sur les éléments du stock : références aux normes et règles applicables. ⎜ Recouper dans la mesure du possible, les quantités figurant en stock avec les états extracomptables de gestion des matières, et s'assurer de la cohérence globale compte tenu des opérations de l'exercice et des marges appliquées par la société. TVA été rattachées à l'exercice concerné, eu égard à la livraison ou à la réalisation de la prestation. ⎜ S'assurer que la séparation des exercices 5-6-7 relativement aux stocks et livraisons est correctement appliquée. ⎜ S'assurer de la réalité et de l'exhaustivité des comptes clients à travers des recoupements internes et autres. ⎜ S'assurer, lorsque la société a bénéficié du 9/D11 régime suspensif sur ses achats, qu'elle tient les * comptes matières tel que prévu par les dispositions légales et réglementaires. ⎜ S'assurer du respect du fait générateur au titre des encaissements sur les créances ( [1] ) : 17 par espèces : jour de réception de l'argent ⎜ Vérifier que la société a procédé aux régularisations prévues par la loi au titre des destructions accidentelles ou volontaires non justifiées de certains articles du stock. par chèque : date d'encaissement effectif par effet : date de l'échéance et non de l'escompte par compensation ou d'échange : date de livraison des marchandises ou exécutions des services ou travaux. * Article du décret ⎜ Vérifier en cas d'existence de factures libellées en devises : Article Impôt/Taxe Loi/ CLIENTS que la créance est enregistrée au cours de change commercial à la date de facturation ; Décret Les comptes clients doivent enregistrer l'ensemble des créances acquises non encore encaissées, réalisées au cours de l'exercice concerné. L'auditeur sera amené à contrôler les valeurs auxquelles sont inscrites ces créances et éventuellement les provisions que la société sera amenée à doter en cas d'existence de créances douteuses. Par ailleurs, il doit s'assurer que le principe de séparation des exercices est bien respecté. A cet effet, il devra dérouler les diligences suivantes. I.S. 6 Référence Observation ⎜ S'assurer que toutes les factures émises ont bien que suite au paiement, la créance est soldée par la constatation de gain ou perte de change pour la différence entre le montant encaissé et celui figurant dans le compte client ; qu'à la date de clôture, ces créances sont revalorisées au cours de la date de clôture avec le mouvement des comptes écart de conversion-passif et actif ; qu'en cas de diminution de créances une provision pour risque de change est constituée. ⎜ S'assurer au niveau du tableau de passage du résultat comptable au résultat fiscal, que les gains de change latents découlant de la conversion précédente ont été imposés. Impôt/Taxe Article Loi/ CLIENTS (suite) Référence Observation I.S. 7 Décret I.S. 7 ⎜ Vérifier que les provisions pour clients douteux constituées respectent les conditions fiscales de déductibilité et sont étayées par des dossiers justificatifs. ⎜ S'assurer que les créances considérées comme irrécouvrables et comptabilisées en charge : ⎜ S'assurer que les prêts au personnel pour une durée supérieure à un an sont générateurs d'intérêts ou, à défaut, que cet avantage est soumis à l'IGR. Notes [Note 1] Sauf si la société a opté pour le régime du débit, dont le fait générateur coïncide avec la date de la facturation ou l'inscription en comptabilité. sont réellement irrécupérables à la lumière d'un justificatif probant et suffisant ; I.S. 7 que les provisions y afférentes ont bien fait l'objet d'une reprise ; 2. Rappel des Règles Générales et Particulières par Cycle d'Opérations Homogènes que la TVA correspondante a fait l'objet d'une régularisation. ⎜ S'assurer en cas d'abandon de créances, du respect des conditions fiscales relatives à l'existence de pièces et documents probants justifiant cet abandon. I.S./ TVA TVA 11 Section 4 PASSIF CIRCULANT Article Impôt/Taxe Loi/ Décret ⎜ S'assurer que les créances entre société mère et filiales répondent bien aux conditions normales de facturation : prix, marge normale... Dans ces comptes doivent figurer toutes les dettes résultant des achats de biens ou services. L'auditeur doit s'assurer des modalités d'inscription de ces dettes en comptabilité et de leur correcte évaluation. ⎜ En cas d'existence de créances hors TVA, vérifier que ce mode de facturation est bien justifié par la nature de l'opération, ou l'existence d'une attestation d'exonération produite par le client. COMPTES DE PERSONNEL I.S. 7 ⎜ S'assurer que les acomptes et avances au personnel n'ont pas fait l'objet de comptabilisation en charges et qu'ils ont été déduits du montant du salaire à payer. COMPTES DE FOURNISSEURS C'est à cet effet, qu'il doit dérouler les contrôles suivants. I.S. 7 I.S. 7 S'assurer que les soldes fournisseurs regroupent la totalité des factures reçues, et que leur enregistrement est correct. En cas de réalisation d'opérations d'import, s'assurer : Référence Observation - que la dette est enregistrée au cours du change commercial à la date de la facture ; I.S. - que suite au paiement du fournisseur, le compte correspondant est soldé par la constatation d'un gain ou perte de change pour la différence entre le montant payé et celui figurant au compte fournisseur ; I.S. 7 Apprécier le taux de rémunération des avances en comptes courants associés. 7 Vérifier les conditions fiscales de déductibilité de ces intérêts et s'assurer, le cas échéant, de la réalisation des régularisations au niveau du tableau de passage du résultat comptable au résultat fiscal. - qu'à la date de clôture, les comptes fournisseurs sont convertis au cours de clôture par la contrepartie des comptes de conversion actif ou passif ; S'assurer en cas d'actionnariat étranger de la bonne application de la réglementation des changes. - qu'en cas d'augmentation de dette suite à cette conversion, une provision pour risque de change est constituée. I.S. Impôt/Taxe S'assurer que les gains de change latents découlant de cette conversion ont été intégrés dans la base imposable à l'IS. 6 Article Loi/Décret COMPTES D'ASSOCIES Ces comptes concernent les opérations liant la société avec ses actionnaires : distribution de dividendes, avances en comptes courants, apports en capital, avances financières. TPA 6 Référence Observation Impôt/ Article Taxe Loi/ Décret L'auditeur doit s'assurer des modalités d'inscription de ces dettes en comptabilité et de leur correcte évaluation. C'est sur le respect de ces règles que l'auditeur doit insister ainsi que sur les modalités d'évaluation et de comptabilisation de ces créances ou dettes. C'est à cet effet, qu'il doit dérouler les contrôles suivants. Les contrôles essentiels qu'il devra dérouler sont les suivants. I.S. I.S. 7 COMPTES DE FOURNISSEURS Dans ces comptes doivent figurer toutes les dettes résultant des achats de biens ou services. Ces opérations répondent du point de vue légal et fiscal à des règles spécifiques. Vérifier le bien fondé et la réalité des avances sans intérêts et abandons de créances consentis par une société mère marocaine à une société filiale. Vérifier en cas de distribution de dividendes que le fait générateur en matière de TPA est l'inscription en compte de ces dividendes ou leur paiement. 7 ⎜ ⎜ S'assurer que les soldes fournisseurs regroupent la totalité des factures reçues, et que leur enregistrement est correct. Référenc e Observation I.S. 7 ⎜ ⎜ En cas de réalisation d'opérations d'import, s'assurer : avances en comptes courants, apports en capital, avances financières. Ces opérations répondent du point de vue légal et fiscal à des règles spécifiques. q ue la dette est enregistrée au cours du change commercial à la date de la facture ; C'est sur le respect de ces règles que l'auditeur doit insister ainsi que sur les modalités d'évaluation et de comptabilisation de ces créances ou dettes. Les contrôles essentiels qu'il devra dérouler sont les suivants. q ue suite au paiement du fournisseur, le compte correspondant est soldé par la constatation d'un gain ou perte de change pour la différence entre le montant payé et celui figurant au compte fournisseur ; q u'à la date de clôture, les comptes fournisseurs sont convertis au cours de clôture par la contrepartie des comptes de conversion actif ou passif ; q u'en cas d'augmentation de dette suite à cette conversion, une provision pour risque de change est constituée. I.S. 6 ⎜ Impôt/Tax Article e Loi/ Décret I.S. 7 ⎜ ⎜ Vérifier le bien fondé et la réalité des avances sans intérêts et abandons de créances consentis par une société mère marocaine à une société filiale. I.S. 7 ⎜ ⎜ Apprécier le taux de rémunération des avances en comptes courants associés. I.S. 7 ⎜ ⎜ Vérifier les conditions fiscales de déductibilité de ces intérêts et s'assurer, le cas échéant, de la réalisation des régularisations au niveau du tableau de passage du résultat comptable au résultat fiscal. ⎜ ⎜ S'assurer en cas d'actionnariat étranger de la bonne application de la réglementation des changes. ⎜ ⎜ Vérifier en cas de distribution de dividendes que le fait générateur en matière de TPA est l'inscription en compte de ces dividendes ou leur paiement. TPA 6 ⎜ S'assurer que les gains de change latents découlant de cette conversion ont été intégrés dans la base imposable à l'IS. COMPTES D'ASSOCIES Ces comptes concernent les opérations liant la société avec ses actionnaires : distribution de dividendes, Référence Observatio n 2. Rappel des Règles Générales et Particulières par Cycle d'Opérations Homogènes Section 5 COMPTES DE CHARGES ( [1] ) Impôt/Taxe Article Loi/ q Primes d'assurance : ç Vérifier que les assurances souscrites par la société concernent l'exploitation. AUTRES CHARGES EXTERNES Référence Observation I.S. 7 IGR 65 Décret Les objectifs de contrôle visent à s'assurer en général que les charges enregistrées en comptabilité concernent l'exploitation, qu'elles sont dûment justifiées et enregistrées dans la bonne période en respect des règles qui leur sont applicables. ç S'assurer que les primes d'assurance souscrites au profit de la société sur la tête de ses dirigeants ne sont pas déduites du résultat fiscal. ç Vérifier que les assurances souscrites au profit du personnel sont taxées entre les mains des bénéficiaires à l'IGR et aux cotisations de CNSS ( [3] ). Au titre de ce poste, l'auditeur aura à effectuer les contrôles suivants pour l'essentiel des rubriques correspondantes. Article Impôt/Taxe Loi/ AUTRES CHARGES EXTERNES (suite) Référence Observation q Locations - redevances de crédit bail : Décret ç S'assurer que les sommes versées en garantie ne sont pas portées en charges. I.S. 7 I.S. ç S'assurer que les loyers payés concernent des locaux qui concourent à l'exploitation ou qui sont accordés au personnel (et que cet avantage est taxé à l'IGR). q Rémunérations d'intermédiaires et honoraires : ç S'assurer que ces rémunérations concernent des services effectifs rendus à la société et liés à son exploitation (Cf. Partie déclarations fiscales, pour vérifier la déclaration de ces rémunérations : exhaustivité, réalité...) I.S. ç Vérifier que la société opère la réintégration fiscale de la quote-part non déductible des redevances relatives aux voitures de personnes : la base de l'amortissement ( [2] ) devant ne pas dépasser 200.000 DH (TTC). 7 q Déplacements, missions et réceptions : q Entretien et réparation : I.S./ ç S'assurer que les dépenses d'entretien qui augmentent la valeur des actifs immobilisés ne sont pas portées en charges mais immobilisées et amorties au même rythme que les biens qu'elles concernent. TVA ç Vérifier que ces opérations portent sur des biens propriété de la société. ç S'assurer que ces opérations sont liées à l'exploitation et que leurs montants ne sont pas excessifs compte tenu de l'activité de l'entreprise et autres critères. 22 ç Contrôler la justification de ces opérations : Probité des pièces. TVA ç S'assurer que la TVA ayant grevé les opérations de missions, réceptions et représentation n'a pas été déduite. I.S. 7 q Dons, cadeaux divers : 7 ç S'assurer que ces éléments concourent à l'exploitation, et que les montants correspondants sont déduits du résultat fiscal en respect des règles applicables : Loi/ Décret ü au titre des dons : limitation de la déductibilité des dons prévus par la loi à 2% 0 du chiffre d'affaires ; Les objectifs visent à ce niveau à s'assurer que les frais de personnel enregistrés résultent d'un travail effectif qui est lié à l'exploitation. Par ailleurs, il est question de vérifier que les rémunérations accordées ne sont pas excessives compte tenu des prestations fournies, et qu'elles sont correctement soumises à l'IGR et aux cotisations de CNSS. ü au titre des cadeaux : déductibilité des seuls cadeaux publicitaires qui portent soit le nom ou le sigle de la société, soit la marque de produits qu'elle fabrique ou dont elle fait le commerce et dont la valeur unitaire ne dépasse pas 100 DH. L'auditeur aura à vérifier les points suivants. q Autres charges externes des exercices antérieurs : I.S. ç S'assurer de la réalité des prestations de personnel en : ç Vérifier que les éléments de cette rubrique non provisionnés dans l'exercice précédent sont réintégrés à la base de calcul du résultat fiscal. ü analysant l'évolution de l'effectif, de la masse salariale ; I.S. ü effectuant, s'il y a lieu, des confirmations d'effectifs par sondage sur des services sélectionnés de la société. q Points concernant l'ensemble des rubriques : I.S. 8 TVA 22 IS. 37 ç S'assurer que les éléments qui ont fait l'objet d'un paiement autre que par chèque barré non endossable, effet de commerce, virement, moyen magnétique, lorsque les montants facturés sont égaux ou supérieurs à 10.000 DH, ont donné lieu à la réintégration fiscale de la quote-part non déductible (50% pour les règlements effectués à compter du 01/01/1997). IGR 65 ç Apprécier le niveau des rémunérations compte tenu des prestations qui sont fournies. 65 ç Vérifier que l'ensemble des rémunérations accordées au personnel est correctement soumis à l'IGR et aux cotisations de CNSS. ç S'assurer que les remboursements de frais et 65 et indemnités diverses ne constituent pas des 66 compléments de salaires imposables comme indiqué ci-dessus. N.B : Il en est de même de la déduction de la même quote-part en matière de TVA. ç Vérifier que les paiements faits aux personnes non-résidentes sont soumis à la retenue à la source au taux de 10%. Impôt/Taxe Article FRAIS DE PERSONNEL ç Vérifier que les indemnités de licenciement accordées au personnel partant sont correctement traitées en matière d'IGR et de cotisations de CNSS selon les règles applicables. Référence Observation 73 ç S'assurer que les rémunérations de personnes ne faisant pas partie du personnel sont soumises à la retenue à la source de 17% ou 30% selon le cas. s'assurer que la société applique sur ces opérations un taux d'intérêt au moins égal à celui qui porte sur les emprunts. q Divers contrôles : 7 ç Vérifier le calcul des intérêts sur les emprunts et avances, et s'assurer du respect des limitations pour les avances en comptes courants faites par les actionnaires ( [4] ). 5 et 7 ç S'assurer de la séparation des exercices au titre des intérêts qui chevauchent sur deux exercices. ç S'assurer de la cohérence globale des chiffres déclarés en matière d'IGR et de cotisation de CNSS avec ceux qui sont enregistrés en comptabilité : procéder à un rapprochement entre l'état de déclaration annuelle des salaires (9421), un état récapitulatif des déclarations de CNSS, et les données de la comptabilité. I.S. et IGR ç Vérifier que l'entreprise tient valablement les registres prévus par la loi et les dispositions réglementaires : livre de paie, livre de congés payés et autres. Impôt/Taxe Article Loi/ CHARGES NON COURANTES Décret Il s'agit de s'assurer que les montants enregistrés au niveau de ce poste résultent d'opérations qui bien qu'ayant un caractère non courant ont un lien direct ou indirect avec l'exploitation ; étant précisé, que celles qui ne répondent pas aux conditions de base de déductibilité fiscale, doivent faire l'objet de réintégration au niveau du tableau de passage du résultat comptable au résultat fiscal. Article Impôt/Taxe Loi/ CHARGES FINANCIERES Référence Observation Décret Les contrôles ont pour objectif de vérifier que les charges financières enregistrées en comptabilité concernent l'exploitation, et répondent aux autres règles de base de déductibilité fiscale : notamment la limitation de la déductibilité des frais financiers se rapportant aux comptes courants des actionnaires, la séparation des exercices et autres. q Valeurs nettes d'amortissements des immobilisations cédées : Les vérifications suivantes portent sur l'essentiel de ces aspects. ç S'assurer que ces valeurs sont exhaustives et correctement calculées : Le réviseur réalisera les contrôles essentiels qui suivent. I.S. I.S. ç Procéder au recensement des dettes de financement et avances rémunérées, et apprécier leur objet et les conditions de rémunération. ç Faire ressortir les emprunts qui ont servi à l'attribution de prêts et avances à des tiers, et ü rapprocher les montants de ces rubriques avec les mouvements de sortie des immobilisations concernées et des amortissements correspondants ; ü rapprocher également ces montants avec l'état extra-comptable des cessions. Référence Observation Section 6 COMPTES DE PRODUITS q Subventions accordées : 7 ç Vérifier que ces subventions concernent l'exploitation et qu'elles sont correctement traitées selon les règles fiscales : identification des subventions qui feraient l'objet de réintégration à la base imposable. Impôt/Taxe Article Loi/ PRODUITS D'EXPLOITATION Décret q Autres charges non courantes : 7 Les objectifs de revue visent à s'assurer que l'ensemble des produits de l'entreprise a été enregistré en comptabilité et correctement taxé en conformité des règles fiscales. Il y a lieu également de s'assurer du respect des obligations prévues par la loi, notamment celles relatives à la facturation. ç Identifier les éléments de cette rubrique et analyser le régime qui leur est applicable d'après leur nature. ç Vérifier que les pertes enregistrées remplissent les conditions de leur déductibilité fiscale : lien avec l'exploitation, séparation des exercices et autres. Le réviseur est appelé à assurer les vérifications essentielles qui suivent: q Dotations non courantes : 7 q Contrôle de "l'exhaustivité" et des conditions de vente : ç Apprécier le bien fondé de ces dotations, et s'assurer de leur lien avec l'exploitation, leur évaluation correcte, ainsi que leur traitement au niveau du tableau de passage du résultat comptable au résultat fiscal. Notes ç Recenser les activités de la société, et prendre connaissance des règles de détermination de la facturation ainsi que de celles relatives aux régularisations de fin d'exercice : s'assurer que ces éléments répondent aux principes fiscaux, notamment la facturation à des conditions normales du marché. I.S. 6 ç Identifier les situations d'absence de facturation de prestations à des tiers (ou le cas échéant de sous facturation concernant également les livraisons) : locaux mis à la disposition de tiers, ventes réalisées à des taux de marge en deçà du niveau normal... [Note 1] Il est précisé que le poste achats consommés devra faire l'objet pour l'essentiel de l'analyse de l'évolution des marges et de la cohérence globale. Les vérifications prévues sont contenues dans diverses parties du programme de travail [Comptes de produit (analyse des marges) et autres]. [Note 2] Par la société de leasing. ç Vérifier l'évolution des marges par nature d'activité de la société, à travers la revue analytique, le contrôle d'états extra-comptables de calcul des marges et autres. [Note 3] D'après les dispositions légales correspondantes. [Note 4] Cf. règles applicables au niveau de la partie passage du résultat comptable au résultat fiscal. 2. Rappel des Règles Générales et Particulières par Cycle d'Opérations Homogènes 6 q Contrôles divers : ç S'assurer que les opérations particulières sont Référence Observation 6 6 31 30 correctement traitées par la société : cas de vente avec clause de réserve de propriété et autres. lieu à la perception de produits financiers ; de même que les autres produits sont correctement enregistrés et taxés en conformité des règles applicables. Ces contrôles s'articulent autour des points qui suivent. ç Vérifier que les travaux réalisés par l'entreprise pour elle-même sont inscrits en produits et correctement évalués. q Produits des titres de participation et assimilés : ç S'assurer que les subventions et dons reçus sont intégrés parmi les produits dans les 1 à 4 conditions prévues par la loi. 6 I.S. 7,8 et 9 ç Vérifier que les règles de facturation prévues par la loi sont respectées : notamment celles 37 concernant les ventes par tournées, ventes à des assujettis à l'IS ou l'IGR (RNR, RNS). ç S'assurer que ces produits sont enregistrés en 6 et 9 produits imposables, et donnent lieu à l'application d'un abattement de 100% aussi bien au niveau de la base de calcul de la cotisation minimale, que du tableau de passage du résultat comptable au résultat fiscal ( [1] ). ç S'assurer que les remises et assimilées sont déclarées selon les conditions prévues par la loi. Vérifier que les ristournes accordées s'apurent durant l'exercice suivant. q Intérêts et autres produits financiers : ç Vérifier l'application correcte de la séparation des exercices. I.S. ç Vérifier que l'ensemble des opérations taxables réalisées par la société est correctement soumis à cette taxe. TPPRF TVA ç S'assurer pour le chiffre d'affaires exonéré "avec formalités" en vertu de certaines dispositions légales, que la société dispose des documents et justificatifs nécessaires prévus par la loi : attestations d'exonération et autres. Article Loi/ PRODUITS FINANCIERS Décret q Reprises financières : ç S'assurer que ces reprises sont correctement traitées au titre de leur impact sur la base imposable, compte tenu du traitement dans le passé des dotations correspondantes. Référence Observation I.S./ Les contrôles prévus à ce niveau visent à vérifier que les opérations financières réalisées par la société avec des tiers, donnent ç S'assurer que les produits qui ont subi la retenue à la source en matière de TPPRF ( [2] ) (au taux de 20%) sont enregistrés à leurs 4 et 15 montants bruts, et les montants des retenues portés au compte Etat débiteur. §7III ç S'assurer que les prêts et avances financières donnent lieu à l'application d'intérêts au taux de 7%. ç Vérifier que la société respecte les obligations particulières prévues par la loi, notamment en matière de facturation. Impôt/Taxe 6 ç Apprécier la rémunération des prêts et avances financières à des tiers, et s'assurer qu'elle correspond aux conditions normales du marché. TVA q Points concernant l'ensemble des rubriques : ç S'assurer de l'application correcte de la séparation des exercices. Impôt/Taxe Article Loi/ PRODUITS NON COURANTS courantes non déduites fiscalement, et dont les reprises lors de l'exercice courant ne sont pas imposables. Référence Observation Décret I.S. Il s'agit de s'assurer de "l'exhaustivité" des montants enregistrés au niveau de ce poste, et vérifier le traitement fiscal qui leur a été appliqué par référence aux règles applicables ainsi que les traitements réalisés dans le passé, notamment au titre des dotations non courantes. Notes Les contrôles essentiels sont présentés ciaprès. 2. Rappel des Règles Générales et Particulières par Cycle d'Opérations Homogènes [Note 2] Taxe sur les produits de placements à revenus fixes. q Produits des cessions d'immobilisations : Section 7OBLIGATION DE TENUE D'UNE ç S'assurer que ces produits sont enregistrés exhaustivement: procéder au rapprochement des montants enregistrés en comptabilité avec l'état extra-comptable des profits de cessions. COMPTABILITE REGULIERE q Subventions : 6 [Note 1] Dans le cas où la société a été exemptée de la TPA à la source sur production de l'attestation d'imposition à l'IS. ç S'assurer que ces produits sont correctement imposés selon les règles applicables ; vérifier en particulier les reprises correctes des subventions d'équipement (reprise par fractions égales sur cinq ans au titre des biens amortissables ou option pour les reprises de l'amortissement dérogatoire sur la durée d'utilisation du bien, ou enfin reprise par fractions égales sur dix ans au titre des biens non amortissables). q Autres produits non courants : Article Impôt/Taxe Loi/ OBLIGATION DE TENUE D'UNE COMPTABILITE REGULIERE Décret Les objectifs de contrôle visent à s'assurer que trois impératifs essentiels sont satisfaits ; à savoir si : ð la comptabilité est tenue conformément aux prescriptions du code de commerce ( [1] ) ; ð les opérations de recettes et de dépenses sont dûment justifiées, selon les prescriptions légales ; ç S'assurer que l'ensemble des éléments non courants (autres) perçus par la société a été enregistré au niveau de cette rubrique. ð la comptabilité ne comporte pas d'incohérence ou d'anomalie et irrégularités "graves", pouvant être à l'origine de son rejet. ç Valider les traitements fiscaux réalisés au titre de ces produits, en vérifiant également les traitements d'origine au niveau des exercices antérieurs : cas notamment des provisions non L'auditeur fiscal pourra vérifier ces questions en déroulant les contrôles essentiels qui suivent. Référence Observation q Tenue de la comptabilité en conformité des dispositions de la loi comptable : à Cas des sociétés étrangères : ç S'assurer que ces sociétés, lorsqu'elles ont des activités permanentes au Maroc, tiennent au lieu de leur principal établissement marocain, la comptabilité de l'ensemble de leurs opérations effectuées au Maroc. ç S'assurer que l'organisation comptable répond aux règles prévues par la loi, dont notamment : ü l'enregistrement chronologique des mouvements qui affectent l'actif et le passif de la société ; I.S./ TVA 34 ü la transcription de ces mouvements sur le livre-journal sur la base du plan de comptes prévu par la loi ; I.S. 34 ü le report des écritures du livre-journal au 31/36 niveau du grand-livre ; 31/40 ü l'existence d'un manuel de procédures comptables, pour les sociétés dont le chiffre 31/36 d'affaires annuel est supérieur à 7.500.000 DH. ü le registre des honoraires, commissions et courtages et autres rémunérations similaires allouées à des tiers au Maroc ou à l'étranger. I.S./ ç Vérifier que les actifs et passifs de la société font l'objet d'un inventaire à la fin de l'exercice, s'assurer également de l'existence d'inventaires détaillés en quantités et en valeurs au titre des immobilisations d'une part, et des marchandises, produits divers, emballages, matières consommables, d'autre part. TVA ü le registre des encaissements et des transferts ; ü le registre des salaires payés au personnel marocain et étranger, visé par l'inspecteur du travail ; I.S./ TVA ç Vérifier la tenue, par les sociétés étrangères qui ont opté pour l'imposition forfaitaire, des registres suivants : q Justification des opérations de recettes et de dépenses : ç S'assurer de l'existence et la tenue des livres légaux (livre journal et livre d'inventaire côtés et paraphés) en conformité des règles prévues, notamment de transcription "parfaite" des mouvements ou des états de synthèse selon le cas. I.S./ 31/37 TVA ç S'assurer, par sondage, que les opérations relatives aux recettes sont individualisées et donnent lieu à la délivrance de factures prénumérotées et comportant les mentions prévues par la loi (numéro d'imposition à l'impôt des patentes, à la taxe sur la valeur ajoutée, l'impôt sur les sociétés ( [2] )). ç Vérifier à partir des opérations quotidiennes si pour les opérations de vente au détail, qu'à défaut de factures, la société délivre des tickets 31/37 de caisse. 31 I.S. Article Impôt/Taxe Loi/ OBLIGATION DE TENUE D'UNE COMPTABILITE REGULIERE (suite) 33/40 TVA I.S./ 32/17 TVA Décret I.S./ Référence Observation ç Vérifier la conservation des documents comptables, pièces de base (factures de ventes, tickets, factures d'achat, pièces bancaires et autres). ç Contrôler la mention du numéro de l'impôt des patentes des clients sur les factures (ou document en tenant lieu), que la société délivre dans le cadre de tournées ou de ventes directes à des patentables, le cas échéant. ç S'assurer, par sondage, que les achats de biens et services sont justifiés par des factures régulières ou toutes autres pièces probantes établies au nom de la société, et comportant les Section 8 DECLARATIONS FISCALES mentions prévues par la loi (désignation des biens, mention des prix, des quantités et autres mentions de base). Article Article Impôt/Taxe Loi/ OBLIGATION DE TENUE D'UNE COMPTABILITE REGULIERE (suite 2) Référence Observation Impôt/Taxe Loi/ Décret Décret Les objectifs de contrôle relatifs à ces déclarations portent sur deux aspects essentiels : q Appréciation de la valeur probante de la comptabilité : Sur la base du résultat des travaux visés cidessus, il y a lieu de s'assurer que la comptabilité n'est pas entachée d'anomalies et d'irrégularités susceptibles de motiver son rejet. Il y a lieu de veiller en particulier à : I.S./ TVA DECLARATIONS DE TVA ð L'application correcte des règles fiscales en matière de TVA facturée et TVA récupérable, bien qu'une bonne partie de ces contrôles a été présentée au niveau des diverses rubriques comptables précédentes. ç Apprécier l'incidence des anomalies relevées, 35/38 sur la probité de la comptabilité ; en quantifiant l'impact des omissions et erreurs décelées en 35/38 fonction de leur répétitivité et leur incidence sur les comptes et le résultat fiscal. 35/38 ç Recenser les faiblesses liées à la justification des opérations, notamment au titre de prestations de sociétés étrangères, l'approvisionnement auprès de petits commerçants, l'appel à des petits prestataires et autres. ç Synthétiser l'ensemble des constats ainsi relevés, et apprécier globalement leur impact sur la tenue régulière de la comptabilité. Notes [Note 1] Qui renvoient aux dispositions de la loi comptable 09/88 [Note 2] Qui ont été remplacés par un identifiant unique. 2. Rappel des Règles Générales et Particulières par Cycle d'Opérations Homogènes ð La revue des déclarations souscrites. q Appréciation du respect des règles en matière de TVA facturée et taxes déductibles : à TVA facturée : 1à4 7à9 TVA 4 TVA 37 ç S'assurer que l'ensemble des activités de la société est correctement soumis à la TVA : ü procéder au recensement de ces activités et vérifier l'application des règles correspondantes : taxation à la TVA, bases et taux appropriés. ç Vérifier que les opérations exonérées de TVA remplissent les conditions légales et 17 à 22 réglementaires y afférentes : attestations d'exonération à la disposition de la société... 17 à 22 ç S'assurer que les livraisons à soi même sont taxées à la TVA selon les règles applicables à ces opérations. ç S'assurer que les conditions prévues en matière de facturation sont respectées. Référence Observation à TVA récupérable : TVA au titre de l'export. ç S'assurer que les taxes récupérables ne contiennent pas celles qui ne bénéficient pas du droit à déduction : ç Vérifier que les conditions et formalités de demande de remboursement sont remplies. ü Recenser les rubriques des taxes déductibles par nature ( [1] ) et identifier celles qui ne sont pas concernées par le droit à récupération. q Divers : 57 ç Vérifier que la récupération de la TVA a été réalisée selon les règles applicables : ü vérifier si la société est tenue d'appliquer un prorata de déduction ; q Déclarations : ç S'assurer que les règles relatives au fait générateur de la TVA et à la naissance du droit à déduction sont respectées : Article Impôt/Taxe Loi/ DECLARATIONS DE TVA (suite) Référence Observation ü vérifier par sondage le respect des règles ; Décret 10 et ü s'assurer que les pièces requises en matière 17 de déduction de la TVA grevant les immobilisations ont été jointes aux déclarations périodiques. ü vérifier que les taxes grevant les charges visées par le texte et réglées autrement que par chèque barré non endossable, effet de commerce, virement, moyen magnétique, lorsque leur montant facturé est égal ou supérieur à 10.000 DH, ne sont déduites qu'à concurrence de 75% de leurs montants (ou de 50% pour les règlements effectués à compter 18 et de janvier 1997). D18 ç S'assurer que la société "retient" la TVA sur les rémunérations de personnes non-résidentes, dans le cas où elles n'ont pas accrédité un représentant domicilié au Maroc auprès du Ministre des Finances. ç Vérifier la cohérence des données de la TVA avec les données comptables au niveau du compte de produits et charges, ainsi que, dans la mesure du possible, avec les encaissements et décaissements. ü vérifier la réalisation du reversement de TVA dans les cas prévus par la loi : - suite à une cession d'immobilisation avant cinq ans ; - suite à des destructions, disparitions de biens non justifiées. q Cas d'existence de demandes de 19 et remboursement de TVA : D20 à ç S'assurer que la société a opté dans les D23 conditions légales à l'assujettissement à la Article Impôt/Taxe Loi/ DECLARATIONS RELATIVES A LA TPA ET LA TPPRF Décret A l'instar des autres déclarations, l'objectif de contrôle vise deux aspects : ð L'application correcte des règles prévues en matière d'assiette, de fait générateur de l'impôt. ð La revue de la déclaration annuelle des Référence Observation produits passibles de ces taxes. Loi/ Les contrôles essentiels sont présentés ciaprès. L'IMPOT DES PATENTES, TAXE URBAINE ET TAXE D'EDILITE Décret q Appréciation du respect des règles applicables : Les contrôles prévus visent deux principaux objectifs : ç S'assurer que l'ensemble des éléments passibles des taxes (TPA / TPPRF) sont soumis à ces taxes selon les règles applicables : ð L'application des règles prévues en matière de déclaration et de forme, concernant l'assiette de l'impôt et taxes. ð La revue des provisions constituées au titre de l'impôt et taxes en question. ü recenser les éléments en question et vérifier l'application dès l'inscription en compte ou mise en paiement : Ces vérifications peuvent être réalisées comme suit. s au titre de la TPPRF : §7 III A.6 q Respect des règles de présentation et de déclaration : - au taux de 30% libératoire en ce qui concerne les bénéficiaires personnes TPPRF LF 92 physiques, à l'exclusion de ceux assujettis à l'IGR selon le régime du bénéfice net réel ou TPA 1, 2, 3 du bénéfice net simplifié ; et 5 ç S'assurer que la société respecte la classification comptable au titre des actifs immobilisés notamment la distinction des actifs incorporels de deux qui sont corporels. - au taux de 20% en ce qui concerne les bénéficiaires personnes morales ou physiques non soumis au taux de 30% et qui déclinent leur identité à l'encaissement des intérêts ou produits [2] . T.U. ü contrôler les déclarations produites à la demande de l'administration concernant l'assiette de l'impôt des patentes, taxe urbaine et taxe d'édilité ; s au titre de la TPA : - du taux de 10% . ç Vérifier que les retenues qui ont été opérées ont donné lieu aux paiements au trésor dans le mois qui suit l'inscription en compte ou la réalisation du paiement. ü vérifier les déclarations relatives aux acquisitions nouvelles de matériels et équipement éligibles à l'exonération quinquennale en matière de taxe urbaine ( [3] ). 8 (TPA) q Revue de la déclaration annuelle : q Revue des provisions constituées : §7 V ç S'assurer de l'exhaustivité des éléments déclarés, en les recoupant avec les données (TPPRF) comptables. Impôt/Taxe Article DECLARATION CONCERNANT 5 ç Vérifier que les déclarations produites par la société sont conformes aux données comptables : ç Apprécier le mode de calcul et les bases retenues au titre de ces provisions : Référence Observation ü vérifier que les éléments retenus correspondent à ceux qui sont prévus par la loi : en matière d'assiette : bases de la valeur locative, exclusion des éléments exonérés temporairement (au titre de la taxe urbaine) ; taux "d'intérêts" applicables à ces bases. 10% le montant des acomptes payés. ç En cas d'imputation de la TPPRF sur les acomptes, vérifier que cette taxe a été retenue à la même période que celle des acomptes concernés. ç S'assurer de l'apurement des anciennes provisions. ç Contrôler le calcul de l'impôt : vérifier la détermination de la base imposable et le calcul de la cotisation minimale ( [4] ), et contrôler les imputations faites sur l'impôt dû : crédit de cotisation minimale, acomptes, TPPRF. Article Impôt/Taxe Loi/ DECLARATION DU RESULTAT FISCAL Référence Observation Décret ç Vérifier les régularisations des impôts sur la base des éléments précédents. Les objectifs de contrôle visent, au même titre que les autres déclarations fiscales, deux aspects essentiels : q Revue des déclarations : ð Le contrôle du respect des règles relatives au calcul et paiement des acomptes provisionnels ainsi que l'impôt sur le résultat. 27 ð La revue des déclarations diverses qui se rapportent à ces éléments. I.S. 28 q Calcul et paiement des acomptes provisionnels et l'impôt sur le résultat : ç Au titre des situations de cessation, fusion, scission ou transformation de société, s'assurer que cette déclaration a été produite dans les 45 jours de réalisation de l'un de ces événements. ç S'assurer que les acomptes provisionnels sont correctement calculés par référence à l'impôt de l'exercice précédent : 16 I.S. 16 TPPRF §7 III 16 Vérifier que le taux de l'impôt appliqué pour le calcul de la base correspond à celui de calcul de l'impôt de référence sauf si ce taux est précisé par la nouvelle loi de finances applicable. ç Vérifier dans le cas où la société s'est dispensée de paiement d'un ou plusieurs acomptes, qu'elle a produit dans le délai légal l'option de dispense de paiement prévue par la loi : ü s'assurer dans ce cas que la société n'encourt pas l'amende et les majorations prévues par la loi, lorsque l'impôt dû en définitive excède de ç S'assurer que la déclaration du résultat fiscal (déclaration bleue) a été faite d'après les données comptables et suite aux retraitements divers prévus au titre du passage du résultat comptable au résultat fiscal, ainsi que la détermination de la base imposable à la cotisation minimale. Notes [Note 1] Lorsqu'elles sont distinguées. [Note 2] Les personnes physiques déclinent leur identité en communiquant leurs nom, prénom, adresse, numéro de la carte d'identité nationale (CIN) ou de la carte d'étranger, ainsi que le numéro d'article d'imposition à l'impôt général sur le revenu (IGR). Par ailleurs, s'agissant des personnes morales, il s'agit de communiquer la raison sociale et la raison du siège social, le numéro du registre du commerce et celui de l'article d'imposition à l'impôt sur les sociétés (IS). [Note 3] Que la société doit produire avant le 31 décembre de l'année d'acquisition des biens concernés. [Note 4] Sur la base des contrôles qui seront prévus au titre de la partie passage du résultat comptable au résultat fiscal. Cet état réserve en premier lieu : ç la ligne 1 (L1) pour reporter, lorsque c'est le cas, le bénéfice net comptable de l'exercice ; 3. Rappel des Règles de Passage du RNC au RNF ç la ligne 2 (L2) pour reporter, dans le cas contraire, la perte nette comptable de l'exercice. Le bénéfice ou la perte à reporter correspondent bien entendu au résultat net comptable tel qu'il ressort du compte de produits et charges (CPC), après détermination et comptabilisation de l'Impôt sur les sociétés ou la cotisation minimale et de la PSN ( [2] ). III RAPPEL DES REGLES DE PASSAGE DU RESULTAT NET COMPTABLE AU RESULTAT NET FISCAL Modèle de tableau de Passage du résultat net comptable au résultat net fiscal Au .............................................. INTRODUCTION : Ligne INTITULES L'autonomie du droit fiscal vis-à-vis des autres disciplines, et en particulier par rapport au droit comptable, est aujourd'hui définitivement consacrée depuis la promulgation de la loi 0988 du 30/12/1992 [1] . I. résultat net comptable L'une des conséquences les plus notables de cette nouvelle situation est désormais la différence juridiquement très nette entre le résultat fiscal et le résultat comptable. Cette différence tient principalement au fait que la déduction d'un certain nombre de charges n'est pas admise sur le plan fiscal alors qu'elles doivent dorénavant être constatées en comptabilité. Mais aussi, et inversement, au fait que des charges ou des produits, inclus dans le résultat comptable, ne sont pas soumis à l'IS, ou ne doivent être intégrés qu'en partie. 1 · Bénéfice net 2 · Perte nette Dans ces conditions, les sociétés passibles de l'IS, sont amenées à rectifier leur résultat comptable pour déterminer leur résultat fiscal. Ces corrections, effectuées d'une manière extra-comptable par le biais de l'imprimé modèle intitulé « Passage du résultat net comptable au résultat net fiscal », se traduisent par des réintégrations et des déductions fiscales entraînant, respectivement soit une augmentation soit une diminution du résultat comptable. II. réintégrations fiscales L'auditeur fiscal a pour objectif de vérifier si les traitements effectués répondent précisément à la réglementation en vigueur qui instaure les réintégrations et les déductions extracomptables. 1. Courantes : La partie III de ce guide constitue le rappel exhaustif de l'ensemble des règles applicables en la matière. Cette analyse intègre le mode de traitement requis par la loi relative à l'IS au titre de l'exercice 1999, en tenant compte des dispositions de la loi de Finances pour l'année budgétaire 1999/2000 et de la loi de finances pour le 2 ème semestre 2000. Pour la commodité de l'exposé, nous avons numéroté chaque type de retraitement possible, par référence au "tableau de Passage du résultat net comptable au résultat net fiscal" du modèle ci-après, afin de présenter successivement, l'analyse de chaque retraitement selon sa référence dans cet état. 3 - Rémunérations ne correspondant pas à un Service effectif 4 - Frais généraux n'incombant pas à la société 5 - Autres frais non déductibles Montant Montant 6 - Excèdent non déductible sur les cadeaux publicitaires 11 - Excédent d'amortissement « courant » (taux excessifs) 12 - Autres amortissements « courants » non déductibles 13 - Provisions « courantes » non déductibles 14 - Dons « courants » non déductibles 15 - Excédents non déductibles des dons « courants » 16 - Excédents non déductibles sur les intérêts des comptes courants d'associés 20 - Divers : 13 - Provisions « non courantes » non déductibles 14 - Dons « non courants » non déductibles 15 - Excédents non déductibles des dons « non courants » 17 - Amendes, pénalités de toute nature et majorations non déductibles 18 - Fraction de la plus-value réalisée par la société absorbée et dont l'imposition est différée au nom de la société absorbante 19 - Réintégration totale ou partielle du profit net global de cession après abattement prévu au a) de l'article 19 pour non réinvestissement dans le délai de 3 ans ou non conservation de l'investissement pendant 5 ans 21 - Divers : 21.1. Amortissements « non courants » fiscalement différés de l'exercice 20.1.Amortissements « courants » fiscalement différés de l'exercice 21.2. Réintégration des amortissements différés en période déficitaire au titre de l'IBP et non imputables à l'exercice 2. Non courantes : Ligne INTITULES 7 - Impôt sur les sociétés 8 - Participation à la solidarité nationale ( [3] ) III. déductions fiscales : 9 - Amendes et intérêts de retard afférents aux impôts 1. Courantes : 10 - Autres impôts et taxes non déductibles 11 - Excédent d'amortissement « non courant » (taux excessifs) 12 - Autres amortissements « non courants » non déductibles 22 - Fraction de l'amortissement ayant fait l'objet de réintégration antérieure non régularisée sur le plan comptable (et ayant fait l'objet de reprise comptable courante) 23 - Provisions « courantes » faisant l'objet d'une réintégration dans le résultat comptable de l'exercice et dont la déduction fiscale a été Montant Montant antérieurement annulée Total 28 T1 T2 - Abattement sur les produits de participation 30 IV. résultat brut fiscal : Montant - Divers : 28.1 Reprise d'amortissements fiscalement différés Bénéfice brut fiscal si T1 > T2 (A) Déficit brut fiscal si T2 > T1 (B) 2. Non courantes : 22 - Fraction de l'amortissement ayant fait l'objet de réintégration antérieure non régularisée sur le plan comptable (et ayant fait l'objet de reprise comptable non courante) 23 - Provisions « non courantes » faisant l'objet d'une réintégration dans le résultat comptable de l'exercice et dont la déduction fiscale a été antérieurement annulée 24 31 V. reports déficitaires imputes (c) ( [4] ) · Exercice n – 4 · Exercice n – 3 · Exercice n – 2 - Abattement sur le profit net global ou la plus-value nette globale des cessions ou des retraits effectués au cours de l'exercice (article 19) · Exercice n – 1 25 - Reprise des dégrèvements sur impôts non déductibles 26 - Abattement sur la plus-value constatée par la société absorbante sur les titres de participation détenus dans la société absorbée lors de la fusion 27 - Profit net global de cession exonéré en cas de réinvestissement du produit global de cessions 29 - Divers : 33 VII. cumul des amortissements fiscalement diffère 29.1. Reprise d'amortissements fiscalement différés 34 VIII. cumul des déficits fiscaux restant à reporter 32 VI. Résultat net fiscal : Bénéfice net fiscal (A-C) ou déficit net fiscal (B) 29.2.Reliquat d'amortissement (reprise des annuités d'amortissement différées en période déficitaire au titre de l'IBP et réintégrées au résultat à partir du premier exercice clos au titre de l'IS) Montant · Exercice n – 4 · Exercice n – 3 3. Rappel des Règles de Passage du RNC au RNF · Exercice n – 2 Section 1 · Exercice n – 1 ANALYSE DES DIVERSES Notes [Note 1] relative aux obligations comptables des commerçants REINTEGRATIONS POUR LE CALCUL DU RESULTAT FISCAL [Note 2] P our les sociétés ayant des activités totalement exonérées de l'IS. Ces traitements concernent deux aspects : les réintégrations et les déductions. [Note 3] Pour les sociétés ayant des activités qui sont totalement exonérées de l'impôt sur les sociétés et redevables de la PSN/IS théorique Les réintégrations qui doivent être effectuées au résultat net comptable, ont principalement pour effet soit de soumettre à l'impôt une reprise de provision ou de produit et profit auparavant soustraits de la base imposable en vertu de dispositions législatives particulières, soit d'annuler la déduction opérée en comptabilité, des charges considérées non déductibles sur le plan fiscal et qui d'une manière générale, ne répondent pas à l'une des quatre conditions prévues ci-après : [Note 4] Dans la limite du montant du bénéfice brut fiscal (A). 1. être exposées dans l'intérêt de l'activité imposable de la société : L'article 5 de la loi relative à l'IS dispose à ce sujet que les charges qui s'imputent sur les divers produits imposables, sont celles engagées ou supportées pour les besoins de l'activité imposable. Ainsi, pour être déductibles, les charges doivent se rattacher à la gestion de la société et concourir à son exploitation soumise à l'IS ; 2. s e traduire par une diminution de l'actif net de la société : Ne sont donc pas déductibles, les dépenses qui entraînent une revalorisation des biens immobilisés (à travers notamment le prolongement de leur durée de vie), ainsi que celles qui ont pour effet l'entrée en actif d'un nouvel élément immobilisable ( [1] ). 3. correspondre à des dépenses effectives et être appuyées par des pièces justificatives probantes ; 4. être constatées en comptabilité Sur un plan de détail, les réintégrations de charges ou de reprises de produits auparavant soustraits de la base imposable, se présentent ainsi dans l'ordre du tableau de passage du résultat net comptable au résultat net fiscal proposé (Cf. tableau ci-dessus) : 1. Rémunérations ne correspondant pas à un service effectif (L3) : Les rémunérations allouées par la société à son personnel (ou à des personnes non salariées), incluent : ⎜ les rémunérations en espèces ; et, ⎜ soit pour les besoins d'une activité autre que celle de la société concernée. Corrélativement, la société supporte des charges sociales afférentes auxdits avantages et rémunérations. Il en est de même pour toutes les dépenses engagées par la société pour les besoins de l'un de ses établissements stables à l'étranger ( [4] ), dans la mesure où elles participent à la réalisation de bénéfices qui ne sont pas imposables entre les mains de la société au Maroc, du fait qu'ils relèvent de cycles commerciaux complets réalisés à l'étranger. ⎜ les avantages en nature. La déductibilité fiscale de ces charges est subordonnée à certaines conditions : 1.1. Principe général Les rémunérations et versements assimilés effectués en faveur de personnes physiques par une société, en contrepartie de fourniture d'une prestation de travail, sont déductibles de son résultat imposable à l'IS, à condition que lesdites rémunérations : ⎜ correspondent à un travail effectif ; et, ⎜ ne soient pas exagérées. En principe, le montant des salaires et indemnités alloués au personnel salarié fait rarement l'objet de contestations de la part de l'administration ( [2] ). Il en est autrement des rémunérations allouées aux dirigeants des sociétés, dont la déduction du résultat fiscal n'est pas systématiquement admise, ainsi que certaines rétributions de prestataires non salariés de l'entreprise. 1.2. Rémunérations non déductibles Par ailleurs, ne sont admises en déduction que dans la limite d'une fraction objectivement calculée, les dépenses supportées pour le compte d'entités avec lesquelles la société a des liens d'intérêt (filiales, participations, partenaires, etc...). Il en est ainsi des frais engendrés par des entités installées gratuitement dans une partie des locaux loués par une société soumise à l'IS. En pratique, l'administration fiscale redresse pour de telles situations les produits imposables de cette société en invoquant l'obligation pour elle de facturer la quote-part des frais supportés pour le compte de l'entité domiciliée. Il en est ainsi également des frais financiers supportés par une société au titre d'emprunts qu'elle a en fait mis à la disposition d'une filiale à un taux inférieur à celui qu'elle supporte elle-même dans ses charges d'intérêts. 3. Autres frais non déductibles (L5) : Conformément aux dispositions de l'article 8 de la loi relative à l'IS, les frais d'établissement, les achats de matières premières, les frais généraux et les dons au profit de toute personne physique ou morale, doivent obligatoirement, être réintégrés pour 50% ( [5] ) de leur montant, lorsque les montants correspondants sont supérieurs ou égaux à 10.000 DH et dont le règlement n'a pas été effectué par chèque barré non endossable, effet de commerce, moyen magnétique de paiement ou virement bancaire ( [6] ). L'administration fiscale marocaine précise que les rémunérations, tant en argent qu'en nature, allouées aux dirigeants des sociétés passibles de l'IS ainsi qu'à certains prestataires ne faisant pas partie du personnel, ne sont admises en déduction de leur résultat imposable que dans la mesure où elles correspondent à un travail effectif et ne sont pas excessives, eu égard à la nature et l'importance du service rendu. 4. Excédent non déductible sur les cadeaux publicitaires (L6) : A cet effet, la société doit normalement isoler et réintégrer dans le résultat comptable, en plus des sommes versées aux dirigeants pour leur participation aux bénéfices sociaux tels que les tantièmes ordinaires, la fraction qui excède la rémunération normale des travaux qu'ils auraient fournis ( [3] ). ⎜ si leur valeur unitaire n'excède pas 100 DH. 2. Frais généraux n'incombant pas à la société (L4) : Les frais généraux engagés par la société doivent, pour être admis en déduction de son résultat imposable à l'IS, remplir les conditions générales exposées ci-dessus pour l'ensemble des charges (voir Section I, A). En conséquence, doivent être réintégrées dans le résultat comptable, toutes les charges qui sont engagées : ⎜ soit pour des besoins personnels des actionnaires, associés ou des dirigeants ; En vertu de l'article 7 Alinéa 3 de la loi relative à l'IS, les cadeaux publicitaires accordés par une société ne sont déductibles de la base imposable à l'IS que : ⎜ s'ils portent l'identification de la société ou la marque commercialisée par elle; et, En conséquence, la société doit, pour les besoins de la détermination de son résultat fiscal imposable à l'IS, réintégrer totalement dans son résultat comptable, la valeur des cadeaux qui ne remplissent pas les conditions requises sur le plan légal. 5. Impôt sur les sociétés (L7) : Conformément aux dispositions de l'article 7, Alinéa 5 de la loi relative à l'IS, l'impôt sur les sociétés afférent à l'exercice n'est pas admis en déduction du résultat imposable à cet impôt. De ce fait, la société doit procéder à son calcul sur la base du résultat fiscal avant impôt, à sa comptabilisation et à sa réintégration dans l'état de passage du résultat net comptable au résultat net fiscal ( [7] ). 6. Participation à la Solidarité Nationale (L8) : Cette participation n'est plus due pour les exercices ouverts à compter du 1 er janvier 1996 au titre des activités qui sont imposées à l'IS. Pour les activités qui sont totalement exonérées de l'IS, la PSN est due au taux de 25% applicable à l'impôt "théorique" afférent aux activités concernées. Conformément aux dispositions de l'article 1 bis, § XXIV de la loi de finances 1980, la Participation à la Solidarité Nationale n'est pas admise en déduction des bases retenues pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés. 7. Amendes et intérêts afférents aux impôts (L9) : Les amendes et intérêts de retard afférents aux impôts (IS, PSN, IGR, TVA, …) ne constituent pas des impôts et taxes déductibles. 8. Autres impôts et taxes non déductibles (L10) : En dehors des Impôts et taxes non déductibles exposés ci-dessus, le tableau de Passage prévoit cette rubrique pour la réintégration d'Impôts et taxes, dont la déduction du résultat fiscal imposable à l'IS, n'est pas autorisée par la loi ( [8] ). Qu'il soit constaté par les dotations d'exploitation ou les dotations non courantes, l'excèdent d'amortissement est déductible lors de l'année de sa constatation. Lorsque les excédents de l'amortissement dégressif par rapport à l'amortissement normal sont inscrits en comptabilité sous forme d'amortissements dérogatoires, ils sont repris ultérieurement en produits imposables (reprises non courantes) pour venir contrebalancer les dotations normales constatées en comptabilité sur les exercices au-delà desquels les biens concernés sont totalement amortis au plan fiscal. Précisons que cet amortissement constitue à partir du 1 er Janvier 1996 le seul amortissement à caractère d'incitation fiscale, dans la mesure où l'amortissement accéléré n'est plus prévu par les mesures d'encouragement aux investissements ; seuls les avantages accordés par les codes d'encouragement antérieurs restent applicables jusqu'au terme de leur durée d'octroi. Il est à rappeler, toutefois, que conformément aux dispositions de l'article 7 de la loi relative à l'IS tel que modifié par la loi de Finances 1992, le montant de la dotation aux amortissements des véhicules de transport de personnes n'est admis en déduction de la base imposable que dans la limite de 40.000 DH par an (par véhicule) sur la base d'un taux d'amortissement qui ne peut être inférieur à 20% par an. 10. Réintégration des amortissements différés en période déficitaire au titre de l'IBP et non imputables à l'exercice (L21.2) : 9. Excédent d'amortissement (L11) : L'amortissement fiscalement déductible de la base imposable à l'IS est calculé en appliquant à la valeur d'origine des biens immobilisés, inscrits au bilan, soit les taux usuellement admis au niveau de chaque profession ou industrie, soit le double de ces taux si la société a bénéficié de cet avantage dans le cadre des mesures d'encouragement à l'investissement sous l'empire des codes d'investissement sectoriels ( [9] ). Conformément aux dispositions de l'article 57 de la loi relative à l'IS, les amortissements régulièrement différés ( [10] ) au titre de l'IBP (en vigueur jusqu'au 21/01/1987) doivent être pris en considération, - pour la détermination du résultat fiscal imposable à l'IS à partir du premier exercice clos après la date d'application de la loi relative à l'IS -, par annuités normales ( [11] ) successives à rattacher annuellement aux charges déductibles de chaque exercice, jusqu'à extinction. De ce fait, lorsque les amortissements comptabilisés ont été calculés selon des taux supérieurs à ceux ainsi prévus, l'excédent non admis en déduction doit être réintégré dans le résultat comptable de l'exercice concerné. Ceci devait intervenir selon les étapes ci-après : Toutefois, la loi de Finances pour l'année 1994 a introduit une innovation en permettant aux entreprises d'envisager sur option irrévocable, l'amortissement des biens d'équipement acquis à compter du 1er Janvier 1994, (à l'exclusion des immeubles quelle que soit leur destination et des véhicules de transport de personnes visés au 7° de l'article 7 de la loi relative à l'IS), selon des règles qui s'apparentent au système d'amortissement dégressif ; cet amortissement devant être appliqué dès la première année d'acquisition des biens. ⎜ le virement au compte «Pertes et Profits» du montant total des amortissements régulièrement différés et constatés auparavant dans un compte d'attente à l'actif du bilan; Sur le plan comptable, la constatation des amortissements selon le système dégressif peut être envisagée selon deux modes : ⎜ En recourant aux dotations d'exploitation aux amortissements, lorsque l'amortissement dégressif ainsi calculé correspond effectivement à la dépréciation économique du bien ; ⎜ Ou en faisant mouvementer les comptes de provisions réglementées par le biais de dotations non courantes, dans le cas contraire. D'abord, il y avait lieu d'effectuer lors du premier exercice comptable clos au titre de l'IS ouvert à partir du 21 Janvier 1987 : ⎜ la réintégration (d'une façon extra-comptable) du montant de cette dotation exceptionnelle sauf pour le montant de la plus ancienne annuité (L 21.2 des réintégrations, figurant ici à titre de simple rappel) ; afin de ne déduire au niveau de ce premier exercice que l'annuité normale la plus ancienne. Ensuite, les annuités qui restaient à imputer, étaient à porter par ordre d'ancienneté, à la fin de chaque exercice comptable, directement sur l'état des rectifications extra-comptables sous la rubrique «déductions» (Cf. L 30.2). 11. Autres amortissements non déductibles (L12) : Pour être déductibles du bénéfice imposable à l'IS, les amortissements doivent, rappelons-le, remplir les conditions ci-après : ⎜ être pratiqués sur des éléments inscrits en immobilisations à l'actif de la société, et réellement soumis à dépréciation du fait de l'usage, du temps ou d'autre influence ; ⎜ être calculés selon les taux admis d'après les usages professionnels ; ⎜ être effectivement constatés en comptabilité. Par ailleurs, l'amortissement est déductible à partir du premier jour du mois d'acquisition des biens. La loi permet de reporter l'application de cet amortissement jusqu'au premier jour du mois de l'utilisation effective uniquement au bénéfice des biens meubles. En conséquence, toute dotation aux amortissements ne vérifiant pas ces conditions doit obligatoirement être réintégrée dans le résultat comptable. ⎜ les provisions pour procès ou litige ; ⎜ les provisions pour charges de personnel ; ⎜ les provisions pour impôts, amendes et pénalités à payer. 12.2. Conditions de déductibilité Conditions de fond : La loi prévoit la déductibilité fiscale des provisions constituées en vue de faire face : ⎜ soit à la dépréciation des éléments de l'actif ; ⎜ soit à des charges ou des pertes, non encore réalisées et que des événements en cours rendent probables. Toutefois, il est essentiel de rappeler que la loi fiscale n'a imposé ni les taux ni un mode précis d'amortissement des éléments de l'actif immobilisé ( [12] ) excepté la référence au taux admis d'après les usages. A ce titre, les entreprises sont en mesure de pratiquer le mode d'amortissement de leur choix (linéaire, dégressif, ou même exceptionnellement progressif), comme le permet la loi comptable et le CGNC, et ce compte tenu des modes et conditions réels d'exploitation des biens en question. Sur le plan doctrinal, l'administration fiscale précise que les provisions constituées par une société sont admises en déduction du bénéfice imposable à l'IS lorsque : ⎜ la provision est destinée à faire face soit : à une perte ou une dépréciation éventuelles de certains éléments d'actif; 12. Provisions non déductibles (L13) : à une charge, qui, si elle était intervenue au cours de l'exercice, aurait été normalement déductible de son résultat imposable à l'IS. 12.1. Provisions de droit commun ⎜ la perte ou la charge est probable ; On distingue les provisions pour dépréciation et les provisions pour risques et charges. Les provisions pour dépréciation viennent, d'une manière générale, constater la diminution probable et non seulement éventuelle de certains éléments d'actif ; il existe principalement, cinq types de provisions pour dépréciation : ⎜ les provisions pour dépréciation des immobilisations ; ⎜ les provisions pour dépréciation de stocks ; ⎜ les provisions pour dépréciation des créances de l'actif circulant ; ⎜ les provisions pour dépréciation des titres et valeurs de placement ; ⎜ les provisions pour dépréciation des comptes de trésorerie. Quant aux provisions pour risques et charges, elles regroupent de nombreuses provisions dont on distingue essentiellement : ⎜ la perte ou la charge est nettement précisée quant à sa nature et son montant ; ⎜ la probabilité de réalisation de la perte ou de la charge résulte d'événements intervenus ou connus au cours de l'exercice. Conditions de forme : Outre ces conditions de fond, la déduction des provisions du résultat fiscal est subordonnée à : ⎜ leur comptabilisation effective ; ⎜ leur inscription sur le relevé des provisions devant accompagner la déclaration du résultat fiscal. 12.3. Traitement fiscal des provisions Le traitement fiscal des provisions diffère selon qu'il s'agit : ⎜ de provisions régulièrement constituées ; ⎜ ou, de provisions irrégulières. ⎜ les provisions pour reconstitution de gisements. 12.3.1. Provisions régulièrement constituées Ces provisions ont été introduites dans la législation de droit commun au niveau de l'article 7 bis de la loi relative à l'IS, par les lois de Finances successives : Les provisions régulièrement constituées peuvent : ⎜ à partir du 1 er Janvier 1992 pour la provision pour logement ; ⎜ être utilisées conformément à leur objet initial ; ⎜ être détournées de leur objet initial ; ⎜ devenir sans objet. Provision utilisée conformément à son objet : Lorsque la perte ou la charge, en prévision de laquelle la provision a été constituée, se réalise effectivement, la déduction de la provision devient définitive à hauteur du montant de la charge constatée en comptabilité : la provision auparavant constituée est reprise en produits en totalité et le surplus, devenu sans objet, se trouve intégré en produits et donc inclus dans la base imposable. Provision devenue sans objet : L'administration fiscale précise que la provision qui devient sans objet au cours d'un exercice doit être rapportée au bénéfice imposable de cet exercice par voie de reprise comptable. Provision détournée de son objet : Une provision détournée de son objet doit être réintégrée au résultat de l'exercice au cours duquel elle a reçu un emploi non conforme à son objet. ⎜ à partir du 1 er Janvier 1995 pour les provisions pour reconstitution de gisements, étant entendu que les bénéficiaires doivent être des entreprises minières ; ⎜ à partir du 1 er Janvier 1996 pour la provision pour investissement. 12.4.1. Provisions pour construction ou acquisition de logements Conformément aux dispositions de l'article 7 bis de la loi relative à l'IS, les sociétés sont autorisées à constituer, en franchise d'impôt, une provision pour construction ou acquisition de logements du personnel, sous réserve qu'elles remplissent les conditions suivantes: Conditions liées à l'objet de la provision : Les provisions pour construction ou acquisition de logements du personnel sont déductibles lorsqu'elles sont constituées en vue d'alimenter un fonds destiné à : ⎜ l'acquisition ou la construction par la société de logements affectés aux salariés de l'entreprise à titre d'habitation principale, ou, ⎜ l'octroi à ces salariés de prêts en vue de la construction ou l'acquisition de logements à usage d'habitation principale. Le fonds, ainsi créé, est alimenté par : 12.3.2. Provisions irrégulières : Lorsque les provisions constituées par une société ne remplissent pas, dès l'origine, les diverses conditions de fond et de forme prévues par les dispositions légales et, le cas échéant, les règles issues de la doctrine, celles-ci sont considérées comme irrégulières, et doivent, par conséquent, être rapportées au résultat de l'exercice au cours duquel elles ont été portées à tort en comptabilité ( [13] ). Toutefois, lorsque l'exercice concerné est prescrit, ces provisions doivent être rapportées au résultat du premier exercice non prescrit. 12.4. Les provisions réglementées Les provisions réglementées que certaines sociétés étaient, en vertu des codes d'encouragements aux investissements, autorisées à constituer en franchise d'impôt sont : ⎜ les provisions pour acquisition ou construction de logements pour le personnel ; ⎜ les provisions pour investissement ; et, ⎜ des dotations annuelles au titre de cette provision ; ⎜ des remboursements de prêts précédemment octroyés aux salariés et que l'entreprise affecte de nouveau au financement des projets d'acquisition ou de construction de logements du personnel. Condition liée au montant de la provision : Les dotations à la provision pour construction de logements ne peuvent être admises en franchise d'impôt que si elles ne dépassent pas 3% du bénéfice fiscal avant impôt, qui devra être entendu, à notre sens, avant imputation des déficits reportables, comme le prévoit par ailleurs la circulaire de l'administration fiscale datée de 1992. Toutefois, il serait illogique, sur un plan de gestion fiscale, de doter des provisions avant l'apurement des situations déficitaires (notamment les déficits dont le report ne peut dépasser quatre ans). La société a intérêt dans cette situation de gérer la date opportune de constitution de ces provisions. Conditions liées à l'affectation de la provision : Les provisions, ainsi constituées, doivent être affectées, en priorité, et à concurrence de 50% au moins de leur montant, aux logements économiques, à moins qu'il n'y ait pas de demande de prêts se rapportant à ces derniers. ⎜ Conditions liées au délai d'utilisation des provisions et des remboursements de prêts : Les provisions constituées et les remboursements de prêts affectés de nouveau à la construction ou l'acquisition de logements du personnel doivent être utilisés dans un délai maximum de cinq ans ramené à trois ans par la loi de Finances 1996 ( [14] ) suivant l'année de constitution ou du remboursement. ⎜ soit à la participation au capital d'entreprises industrielles implantées dans les zones III et IV. Par contre, les provisions pour investissement constituées à partir du 01/01/1996 doivent être utilisées à l'acquisition de biens d'équipement et de constructions à usage professionnel à l'exclusion des terrains et des véhicules de personnes. La loi de finances pour l'année budgétaire 1999/2000 a stipulé que pour les exercices clos à compter du 1 er juillet 1999, les entreprises peuvent affecter tout ou partie du montant de la provision pour investissements précitée, pour leur restructuration ainsi qu'à des fins de recherche et de développement pour l'amélioration de leur productivité et leur rentabilité économique. Condition liée au montant de la provision : Avant la loi de Finances transitoire 1996, les provisions non utilisées étaient rapportées d'office, au résultat fiscal de la 6ème année suivant celle de la constitution ou du remboursement, avec application d'une amende de 10% et d'une majoration de 3% pour le 1 er mois et 1% par mois ou fraction de mois écoulés à compter de la date de clôture de l'exercice de la constitution ou du remboursement ( [15] ). L'application de la sanction au titre de l'imposition à la sixième année, lorsqu'elle est possible ( [16] ), pose une difficulté pratique, dans la mesure où il n'est prévu, à notre connaissance, aucun imprimé spécial relatif au calcul de l'amende et majorations exigibles et qui devra par ailleurs servir comme base pour le paiement des montants dus. Une provision pour investissement ne pouvait être admise en franchise de l'IS sous l'ancienne législation que dans la mesure où elle ne dépasse pas 20% du bénéfice dégagé par le compte d'exploitation. Sous la nouvelle réglementation, ce seuil de 20% est calculé sur le bénéfice fiscal avant impôt (à entendre avant imputation des déficits fiscaux reportables à l'instar de la provision pour logement ( [21] )) ; sous réserve du deuxième seuil prévu comme auparavant ; à savoir que le montant de la provision ne peut dépasser 30% de la valeur de l'investissement projeté. Conditions liées à l'utilisation de la provision : La loi de Finances transitoire 1996 a rendu plus sévère la sanction de non utilisation des provisions dans le délai imparti ; les provisions non utilisées étant rapportées à l'exercice de leur constitution ( [17] ) avec application de l'amende et des majorations de retard ; cette réintégration engendre la correction des résultats des exercices suivant l'année relative au résultat corrigé. 12.4.2. Provisions pour investissement Conformément aux dispositions de l'article 22 de la loi relative aux investissements industriels ( [18] ) avant son abrogation par la loi de Finances transitoire 1996, les entreprises à caractère industriel ou les petites et moyennes industries ( [19] ), étaient autorisées à constituer, en franchise de l'IS, une provision pour la réalisation de leurs programmes d'investissement, dans les zones III et IV ( [20] ), à condition, toutefois, qu'elles remplissent les conditions ci-après. La loi de Finances transitoire 1996 a permis la constitution de cette provision dans le cadre de la législation du droit commun (article 7bis modifié) et abrogé pour le futur les anciennes dispositions du code sauf pour les provisions déjà constituées sous l'empire de l'ancien code et en cours d'utilisation au 31/12/1995. Conditions liées à l'objet de la provision : Les provisions pour investissement constituées à la faveur du code en franchise de l'IS doivent être destinées : ⎜ soit à la réalisation directe d'un programme d'investissement dans les zones III et IV ; Le code des investissements industriels prévoyait l'obligation d'utilisation de la provision avant la fin de la 3ème année suivant celle de sa constitution, et lorsque la provision est utilisée pour la participation au capital d'une entreprise industrielle, les titres de participation devaient être nominatifs et maintenus à l'actif pendant 5 ans au moins. Selon le code, la provision utilisée dans les conditions et délai prescrits, peut être transférée dans un compte de réserves ordinaires en franchise d'impôt, celle non utilisée doit être réintégrée dans l'exercice de sa constitution, majorée des pénalités correspondantes. A l'instar de l'ancien code d'encouragement aux investissements, le délai d'utilisation de la provision est de trois ans. Toutefois, la loi de finances pour l'année budgétaire a prévu un délai plus long, soit cinq ans du bénéfice des entreprises de transport maritime. Pour maintenir la provision utilisée dans les capitaux propres de l'entreprise, la loi de Finances transitoire 1996 a introduit l'obligation d'affecter cette somme à un compte de « réserves » qui ne peut être utilisé que pour : ⎜ l'incorporation au capital ; ⎜ l'imputation au déficit fiscal reportable. Cependant, la loi de Finances 1996 a prévu que cette provision ne soit pas cumulable avec l'exonération totale des profits de cession d'élément d'actif immobilisé, assortie de l'engagement de réinvestissement du produit de cession correspondant. L'incorporation au capital ne pose pas de difficulté d'application. Par contre l'imputation au déficit fiscal reportable n'est pas à priori sans difficulté, dans la mesure où le déficit fiscal fait l'objet d'un suivi extra-comptable. L'emploi de la provision dans des opérations de fabrication de matériels de mine, de valorisation des substances minérales ( [23] ) est assorti de : A notre sens, l'imputation des montants portés en réserves sur le déficit fiscal se fera également de manière extra-comptable (au niveau de la ligne divers). ⎜ la justification de l'utilisation de 50% au moins de la provision aux opérations de recherches et prospections sur les gisements non encore reconnus. L'imputation a comme conséquence dans ces conditions, de rendre la réserve d'investissement libre à être affectée à un autre emploi notamment l'apurement de la situation déficitaire ou la possibilité de sa mise à disposition des actionnaires. ⎜ la constitution du maximum de la provision prévue ci-après ; et, Condition liée au montant de la provision : Ainsi, l'imputation a dans ce contexte, un intérêt fiscal évident lorsque les déficits fiscaux auraient été perdus sous l'effet de la limitation de leur report à quatre ans. Les dotations à la provision pour reconstitution de gisements n'étaient admises en déduction du résultat imposable à l'IS sous l'ancienne législation d'encouragement aux investissements que si : 12.4.3. Provisions pour reconstitution de gisements ⎜ elles sont au plus égales à 15% du montant du chiffre d'affaires résultant de la vente des produits extraits des gisements exploités par une société ; Avant son abrogation par la loi de Finances 1996, et conformément aux dispositions de l'article 21 bis du code d'encouragement aux investissements miniers, les entreprises minières ( [22] ) pouvaient constituer, en franchise de l'IS, une provision pour reconstitution de gisement, à condition qu'elles remplissent les conditions détaillées ci-dessous. La loi de Finances transitoire 1996, a inclus cette provision dans le droit commun (au niveau de l'article 7 bis précité) au bénéfice des mêmes entités et dans les mêmes conditions. Conditions liées à l'objet de la provision : Les provisions pour reconstitution de gisement doivent être employées : ⎜ pour la réalisation d'études, de travaux et constructions et/ou l'acquisition d'équipement, de technologie et en général de toute opération nécessaire : aux recherches ou prospections entreprises sur des gisements ou parties de gisements non encore reconnus ; ⎜ elles ne dépassent pas 50% de son résultat fiscal. L'article 7 bis nouvellement modifié a relevé le taux de 15% à 30% du chiffre d'affaires résultant de la vente des produits extraits des gisements exploités. Condition liée au délai d'utilisation : Les provisions pour reconstitution de gisements constituées à la clôture de chaque exercice doivent être utilisées dans un délai maximum de 5 ans à partir de cette date. A défaut, la partie non utilisée est rapportée d'office au résultat fiscal du 6 ème exercice suivant celui de sa constitution, avec application de l'amende de 10% et des majorations de retard de 3% le premier mois et 1% par mois ou fraction de mois suivant. Par ailleurs, soulignons que selon la Loi de Finances 1996, la provision pour reconstitution de gisements n'est pas cumulable avec la provision pour investissement. à l'amélioration de la récupération des substances minérales exploitées; à la valorisation de ces substances ; à la fabrication de matériels de mine, de forage, de géophysique et de réactifs pour enrichissement des minerais. ⎜ pour la prise de participations dans des entreprises ayant pour objet : la recherche et l'exploitation de substances minérales ; la valorisation desdites substances ; la fabrication du matériel de mine, de forage, de géophysique et de réactifs pour enrichissement des minerais. A l'instar de la provision pour investissement, la loi de Finances transitoire 1996 a introduit le régime de transfert en réserves ( [24] ) des provisions pour reconstitution de gisements régulièrement utilisées. L'affectation des montants portés en réserve ainsi que la gestion qui devra en être faite sont identiques à celles exposées ci-dessus pour la provision pour investissement. 13. Dons non déductibles (L14) : En vertu des dispositions de l'article 7 alinéa 9 de la loi relative à l'IS, les entreprises assujetties à cet impôt peuvent déduire de la base de calcul du résultat fiscal, les dons en argent ou en nature octroyés : ⎜ aux habous publics, à l'entraide nationale, aux associations reconnues d'utilité publique ( [25] ) ; ⎜ au comité olympique national marocain, aux fédérations sportives régulièrement constituées, à la ligue nationale de lutte contre les maladies cardio-vasculaires ( [26] ), à la Fondation HASSAN II pour la lutte contre le cancer ( [27] ) et au Fonds national pour l'action culturelle ( [28] ) ; Année Taux Source légale 1997 9% Arrêté du ministre des finances n° 56-98 du 7 janvier 1998 1998 8% Arrêté du ministre des finances n° 221-9 du 2 mars 1999 ⎜ aux établissements publics ayant, essentiellement, pour mission de dispenser des soins de santé ou d'assurer des actions dans les domaines culturels, d'enseignement ou de recherche. 1999 6,5 % Arrêté du ministre des finances n° 222-99 du 2 mars 1999 Ainsi les dons octroyés à des organismes ou à toute autre personne physique ou morale autres que ceux prévus limitativement par la loi, ne sont pas déductibles de la base imposable à l'IS. De ce fait, la société est tenue de réintégrer dans son résultat comptable : ⎜ aux oeuvres sociales des entreprises publiques ou privées, des institutions autorisées par la loi qui les institue à percevoir des dons, dans la limite de deux pour mille (2% 0 ) du chiffre d'affaires (entendu toutes taxes comprises) ; 14. Excédent non déductible des dons (L15) : Certains dons, légalement déductibles, peuvent faire l'objet d'une réintégration partielle dans le résultat comptable. Il en est ainsi lorsqu'il s'agit : ⎜ des dons, octroyés aux oeuvres sociales des entreprises publiques ou privées et des institutions autorisées à percevoir des dons, et qui dépassent (2% 0 ) du chiffre d'affaires (toutes taxes comprises). L'excédent à cette limite est par conséquent réintégré dans le résultat comptable ; . ⎜ des dons normalement déductibles, dont la valeur dépasse 10.000 dirhams, mais qui ne sont pas réglés par chèque bancaire barré non endossable, moyen magnétique, virement ou effet de commerce. Ceux-ci ne sont, en effet, déductibles dans ce cas, que pour 50% ( [29] ) de leur montant ; l'excèdent devant faire l'objet d'une réintégration dans le résultat comptable. ⎜ la totalité des rémunérations servies aux associés, lorsque la condition de libération intégrale du capital n'est pas vérifiée ; ou, ⎜ dans le cas contraire, l'excédent non déductible déterminé par application des deux autres limitations précitées. 16. Amendes, pénalités de toute nature et majorations non déductibles (L17) : Pour la détermination de la base imposable à l'IS, doivent être réintégrées au résultat comptable de la société les amendes, pénalités et majorations pour infractions aux dispositions légales ou réglementaires ci-après : ⎜ les majorations, pénalités et amendes pour infractions commises en matière d'assiette des impôts directs et indirects ; ⎜ les pénalités pour infraction à la législation du travail, au code de la route et au contrôle des changes ou des prix ; 15. Excédent non déductible d'intérêts des comptes courants d'associés (L16) : ⎜ les majorations pour paiement tardif d'impôts et de taxes déductibles [30] et non déductibles et des pénalités y afférentes. Les rémunérations servies aux associés, à raison des sommes qu'ils mettent à la disposition de la société en dehors de leur part de capital, sont en principe déductibles du bénéfice imposable à l'IS. 17. Fraction de la plus-value réalisée par la société absorbée et dont l'imposition est différée au nom (et entre les mains) de la société absorbante (L18) : Cette déduction est en revanche subordonnée aux conditions ci-après : ⎜ le capital social doit être entièrement libéré au préalable ; ⎜ les sommes rémunérées ne doivent pas excéder le montant du capital social ; ⎜ le taux de rémunération ne doit pas excéder un taux fixé annuellement, par arrêté du ministre chargé des finances, en fonction du taux d'intérêt moyen des bons du trésor à 6 mois de l'année précédente. Pour rappel, les taux maximum des intérêts déductibles des comptes courants créditeurs d'associés s'établissent comme suit pour la période 1997-1998-1999-2000 : Lors d'une opération de fusion, les conséquences fiscales sont, en matière d'impôt sur les sociétés, fondamentalement différentes selon que les sociétés concernées ont choisi de placer la fusion sous le régime spécial de faveur ( [31] ) ou, au contraire, ont préféré d'être imposées selon le régime de droit commun. 17.1. Principe fondamental du régime spécial de fusion Le régime spécial de fusion considère la société absorbante ou issue de la fusion, comme la continuatrice de la société absorbée et permet, par conséquent, de différer, entre les mains de la société absorbante, l'imposition des plus-values réalisées par la société absorbée dans le cadre de la fusion. 17.2. Modalités de réintégration des plus-values réalisées par la société absorbée La réintégration de la plus-value réalisée par la société absorbée, et dont l'imposition a été transférée à la société absorbante, dépend de la proportion que représente la valeur d'apport des terrains ( [32] ) par rapport à « la valeur globale de l'actif net immobilisé de la société absorbée » ( [33] ). Selon que cette proportion atteigne ou non 75%, les modalités de cette réintégration changent : Cas où l'apport comprend des terrains dont la valeur d'apport est égale ou supérieure à 75% de la valeur globale de l'actif net immobilisé : ◊ Eléments à réintégrer : ⎜ à des éléments amortissables et à des titres de participation qui seront traités, sur le plan fiscal, comme ci-dessous ; ⎜ ou, à des éléments non amortissables, et qui ne seront imposables que lors de leur cession par la société absorbante. ◊ Eléments à réintégrer : La société absorbante doit réintégrer le profit net réalisé par la société absorbée sur les titres de participation et les éléments amortissables de son actif immobilisé. ◊ Montant à réintégrer : La société absorbante est tenue de réintégrer la totalité du profit net afférent aux titres de participation et aux éléments amortissables, sans droit à l'application d'aucun abattement. Dans le cas où la proportion que représente la valeur d'apport des terrains atteint ou dépasse 75% de la valeur globale de l'actif net immobilisé, la société absorbante doit rapporter à son résultat fiscal le profit net réalisé par la société absorbée sur l'ensemble : ◊ Période de réintégration : ⎜ de ses titres de participation ; La société absorbante doit échelonner le profit net afférent aux éléments amortissables et aux titres de participation sur une période n'excédant pas 10 ans et ne pouvant être inférieure à 2 ans ; la réintégration effectuée à cet effet doit être opérée par fractions égales. ◊ Montant à réintégrer : 18. Réintégration totale ou partielle du profit net global de cession, après abattement prévu, pour non réinvestissement dans le délai de trois ans et/ou non conservation des biens en actif pendant cinq ans (L19) : ⎜ des éléments de son actif immobilisé. Le montant imposable entre les mains de la société absorbante est déterminé après application au profit d'apport réalisé sur les titres de participation et les éléments de l'actif immobilisé des abattements applicables aux profits sur cessions ou retraits intervenus en fin d'exploitation ( [34] ) et dont le taux est : ⎜ nul, si le délai écoulé entre l'année de création de la société et celle de la cession ou retrait des biens est inférieur à 4 ans ; ⎜ de 50%, si ce délai est égal ou supérieur à 4 ans et est inférieur à 8 ans ; ⎜ de 2/3, si le délai est égal ou supérieur à 8 ans. ◊ Période de réintégration : La société absorbante doit rapporter l'intégralité du profit net réalisé sur les titres de participations et l'actif immobilisé au résultat de son premier exercice clos après la fusion. Cas où la valeur d'apport des terrains n'atteint pas 75% de la valeur globale de l'actif net immobilisé : Dans ce cas, le traitement fiscal des profits nets de fusion est différent selon qu'ils se rapportent : Conformément aux dispositions de l'article 19 I de la loi relative à l'IS, la société qui réalise, en cours d'exploitation, des profits et des plus-values sur cession ou retrait des éléments de l'actif immobilisé (y compris les titres de participation), peut bénéficier d'une exonération totale au titre de ceux-ci (Cf. L27), si elle s'engage : ⎜ A réinvestir le produit net global de la cession en immobilisations ou en titres de participation de sociétés soumises à l'IS, dans un délai maximum de 3 ans à compter de l'année de cession. La loi de Finances transitoire 1996 a rétréci le champ des biens éligibles au réinvestissement à partir du 1er Janvier 1996 ( [35] ) ; à savoir que peuvent en bénéficier les seuls biens d'équipement et immeubles réservés à la propre exploitation professionnelle (y compris les terrains non bâtis devant répondre à cette condition ainsi que les constructions qui y seront édifiées) ( [36] ). ⎜ A maintenir à son actif les immobilisations acquises à l'occasion du réinvestissement, pendant au moins 5 ans à compter de leurs dates d'acquisition. A cet égard, la législation fiscale marocaine dispose que l'absence ou l'insuffisance de réinvestissement dans le délai précité, ainsi que la non conservation des biens concernés dans l'actif de la société pendant cinq ans, sont sanctionnées par la réintégration totale ou partielle (L 20), dans le résultat comptable de la société, du profit net global de cession au prorata : ⎜ des montants non réinvestis dans le premier cas ; ⎜ du prix d'acquisition du bien non conservé dans le second cas ; [Note 5] Pour les règlements effectués à compter du 1er janvier 1997. et après application des abattements prévus par la loi relative à l'IS dans son article 19 I. [Note 6] Toutefois, les transactions concernant les animaux vivants et les produits agricoles non transformés ne sont pas soumises à cette limitation. De ce fait, le profit net à réintégrer doit l'être après un abattement dont le taux [37] est : ⎜ de 25% si le délai écoulé entre l'année d'acquisition du bien cédé et celle de sa cession est supérieur à 2 ans et inférieur à 4 ans ; ⎜ de 50% si ce délai est supérieur à 4 ans et est inférieur ou égal à 8 ans ; [Note 7] En fait, il convient d'envisager la détermination des Impôts (Impôt sur les sociétés ou cotisation minimale et la PSN (pour les activités qui sont totalement exonérées de l'IS) en dehors de la comptabilité, en partant du résultat brut fiscal obtenu à partir du résultat comptable, avant prise en considération de ces Impôts (Cf. cas pratique, Section II ci-après). ⎜ de 70% si ce délai est supérieur à huit ans. [Note 8] Doivent être portés notamment dans cette rubrique les montants de la contribution libératoire relative à l'IS, la TVA ou l'IGR. Signalons enfin que cette réintégration doit être rapportée avec application de l'amende et des majorations prévues aux articles 44 et 45 de l'IS : [Note 9] Qui ont été abrogés par la charte de l'investissement dont les premières mesures d'application ont été promulguées par la loi de Finances transitoire 1996. ⎜ à l'exercice au cours duquel la cession a eu lieu ; [Note 10] Qui l'ont été en période déficitaire. ⎜ ou, lorsque celui-ci est prescrit, au premier exercice comptable de la période non prescrite. [Note 11] L'annuité normale correspond à la dotation normale d'un exercice de référence, calculée conformément aux règles et au taux en usage . 19. Divers (L20 et L21) : [Note 12] En dehors des frais d'établissement et des voitures de transport de personnes. En dehors des réintégrations ci-dessus exposées ( [38] ), il est prévu une rubrique pour les diverses réintégrations qui peuvent être opérées. [Note 13] Engendrant la rectification du résultat fiscal de cet exercice avec toutes les conséquences qui en découlent (notamment exigibilité d'amendes, majorations sur tous les exercices successifs rectifiés). De fait, doivent être rapportées à la rubrique «divers», toutes les réintégrations ne correspondant à aucune de celles expressément énumérées dans l'état des rectifications extracomptables (de L3 à L19). Le cas pratique exposé à la Section II ci-après énumère quelques unes de ces réintégrations. [Note 14] A titre transitoire l'administration fiscale a admis que les diverses provisions constituées en 1991 et 1992 et non encore utilisées, doivent en principe être affectées à leur objet au plus tard avant la fin de l'année 1996. [Note 15] Ou le cas échéant au premier exercice non prescrit. Notes [Note 16] Dans le cas où l'exercice de constitution de la provision dégageait un résultat fiscal positif ou l'aurait été, le cas échéant, en l'absence de constitution de cette provision. [Note 17] Ou le cas échéant au premier exercice non prescrit. [Note 1] Ces dépenses doivent normalement se traduire par leur inscription dans les comptes d'immobilisations appropriés. [Note 2] Du fait que les salaires sont généralement déterminés selon un barème bien défini au sein de la société ou résultent des contrats de travail, et du fait aussi que ces rémunérations ont subi la retenue à la source de l'IGR. [Note 3] Cette fraction est considérée, pour le bénéficiaire, comme un revenu de capitaux mobiliers imposé à l'IGR, sauf application de la TPA (article 91 de la loi instituant l'IGR et article 1er du Dahir instituant la TPA). [Note 4] Lorsqu'ils existent. [Note 18] Dahir du 4 Mai 1988, portant promulgation de la loi n°04-88 modifiant la loi n°1782 relative aux investissements industriels. [Note 19] Les définitions sont données par le code industriel dans ses articles 2 et 3. [Note 20] L'article 7 du code industriel précise que : ⎜ La zone III comprend : la préfecture de Rabat-Salé ; les provinces de : Agadir, Fès, Kénitra, Meknès, Safi, Tanger et Tétouan. ⎜ La zone IV comprend les provinces de : [Note 36] L'exclusion porte sur les titres de participation et les immobilisations incorporelles. Al Hoceima, Azilal, Beni-Mellal, Boujdour, Boulemane, Chefchaouen, El Jadida, El Kalaâ-des-Srarhna, Errachidia, Essaouira, Es-Semara, Figuig, Guelmim, Ifrane, Khenifra, Oued Ed-Dahab, Oujda, Settat, Sidi-Kacem, Tan-Tan, Taounate, Taroudannt, Tata, Taza et Tiznit. [Note 21] Par ailleurs, le raisonnement de gestion fiscale déjà exposé au titre de cette provision, s'applique aussi dans ce contexte. Précisons que l'administration fiscale prévoit dans sa circulaire relative à la loi de finances transitoire que la base de calcul doit être retenue après imputation des déficits. [Note 37] Taux prévus pour les exercices clos à compter du 1er juillet 1996 [Note 38] De L3 à L19. 3. Rappel des Règles de Passage du RNC au RNF Section 2 [Note 22] Telles qu'elles ont été définies par le code minier. [Note 23] Aussi bien directement qu'à travers la prise de participation dans des entreprises ayant pour objet la réalisation de ces opérations. ANALYSE DES DIVERSES DEDUCTIONS SUSCEPTIBLES [Note 24] Ce transfert est toutefois assorti de l'accord préalable de l'administration qui s'assure de l'utilisation régulière des provisions. [Note 25] Conformément aux dispositions du dahir n°1-58-376 du 15/11/1958 réglementant le droit des associations qui oeuvrent dans un but charitable, scientifique, culturel, littéraire, éducatif, sportif, d'enseignement ou de santé. [Note 26] Créée par le dahir portant loi n°1-77-334 du 09/10/1977 [Note 27] Créée par le dahir portant loi n° 1-77-335 du 09/10/1977 [Note 28] Créé par l'article 33 de la loi de finances pour l'année 1983 n° 24-82 promulguée par le dahir n° 1-82-332 du 31 décembre 1982 D'ETRE EFFECTUEES 1. Fraction de l'amortissement ayant fait l'objet de réintégration antérieure non régularisée sur le plan comptable (L22) : La fraction d'amortissement ayant fait antérieurement l'objet d'une réintégration sur le plan fiscal doit, lorsqu'elle est régularisée en comptabilité durant l'exercice, être déduite du résultat comptable de cet exercice en inscrivant le montant correspondant à la ligne 22 de l'état des rectifications extra-comptables. [Note 30] A partir du 1er janvier 1996 De fait, la reprise comptable en produits (reprises d'exploitation ou reprises non courantes) de cette fraction d'amortissement a pour effet d'augmenter le résultat comptable lequel doit, être diminué extra-comptablement de cette même fraction pour ne pas avoir d'impact sur le résultat fiscal (et engendrer une double imposition du même montant). [Note 31] Prévu par l'article 20 de la loi relative à l'IS. 2. Reliquat d'amortissement (L29.2) : [Note 32] L'administration fiscale précise par ailleurs, que pour le calcul de cette proportion, les terrains situés hors du périmètre urbain et affectés à l'exploitation de mines, carrières ou sablières sont à exclure. Par contre tous les autres terrains quelles que soient leur affectation (à usage commercial, industriel, agricole...), et leur situation (à l'intérieur ou à l'extérieur du périmètre urbain) sont à prendre en ligne de compte pour ce calcul. Les amortissements régulièrement différés au titre de l'IBP avaient été, rappelons-le, réintégrés, sauf pour le montant de la plus ancienne annuité, dans le résultat comptable du premier exercice clos après la date d'entrée en application de la loi relative à l'impôt sur les sociétés ; et ce en contrepartie du virement direct au compte de pertes et profits ( [1] ) du montant total desdits amortissements (Cf. L21.2). [Note 33] "La valeur globale de l'actif net immobilisé" de la société absorbée correspond à la valeur nette comptable de son actif immobilisé à la date de l'apport. Les autres annuités restant à imputer devaient être, quant à elles, déduites, par ordre d'ancienneté, à la fin de chacun des exercices suivants (par inscription directe du montant correspondant au niveau de cette ligne L29.2). er [Note 29] Ce taux devient 50% pour les règlements effectués à compter du 1 janvier 1997. [Note 34] Article 19, § II de la loi relative à l'IS. [Note 35] Sauf pour les engagements déposés avant le 1 er Janvier 1996, qui demeurent régis par les anciennes dispositions. 3. Provisions faisant l'objet d'une reprise dans le résultat comptable et dont la déduction fiscale avait été antérieurement annulée (L23) : Les provisions dont la déduction fiscale avait été antérieurement annulée (c'est à dire qu'elles avaient fait l'objet de réintégration fiscale lors de leur exercice de constitution) doivent, lorsqu'elles font l'objet d'une reprise sur le plan comptable au cours d'un exercice ultérieur, être déduites extra-comptablement du résultat correspondant de cet exercice pour ainsi éviter leur imposition une seconde fois. l'abattement prévu à l'article 19 I de la loi relative à l'IS ( [3] ), et qui vient en déduction du résultat comptable. 4. Abattement sur le profit net global ou la plus-value nette globale des cessions ou des retraits effectués en cours de l'exercice (L24) : Conformément aux dispositions de l'article 19 I de la loi relative à l'IS, le profit net global de cession de biens immobilisés peut échapper à l'imposition au titre de l'IS lorsque la société ayant effectué la cession s'engage : Cette déduction est offerte à la société dans tous les cas où elle n'opte pas pour l'exonération totale, laquelle est assortie d'un engagement de réinvestissement du produit global de cession (cf. point 7 ci-après). Ainsi, conformément aux dispositions de l'article 19 de la loi relative à l'IS, les profits et plusvalues constatés lors de la cession ou du retrait, au cours d'un exercice, des éléments de l'actif immobilisé, sont comptablement inclus dans la base imposable à l'IS. Ils donnent lieu, sur le plan fiscal, à l'application d'une déduction sur cette base, sous la forme d'un abattement sur le profit net global résultant de la cession et dont le taux dépend de la durée de détention de chaque bien cédé ou retiré. Précisons que le calcul de l'abattement sur le profit net global se fait selon certaines étapes qui sont présentées dans le cas pratique. De ce fait, doivent être déduits du résultat comptable de l'exercice au cours duquel la cession a eu lieu, les abattements autorisés et dont le taux, en cours d'exploitation, est ( [2] ): ç de 25% si le délai écoulé entre l'année d'acquisition du bien cédé et celle de sa cession est supérieur à 2 ans et inférieur à 4 ans ; ç de 50% si ce délai est supérieur à 4 ans et est inférieur ou égal à 8 ans ; ç de 70% si ce délai est supérieur à huit ans. 5. Reprise des dégrèvements sur impôts non déductibles (L23) : Les dégrèvements afférents à des impôts non déductibles doivent être, pour déterminer la base imposable à l'IS, déduits du résultat comptable de l'exercice de leur notification. En effet, du fait que les montants des Impôts non déductibles sont réintégrés dans la base de calcul du résultat fiscal, les montants des dégrèvements correspondants (intervenant durant des exercices ultérieurs) doivent être exclus de ladite base imposable. 6. Abattement sur la plus-value constatée par la société absorbante sur les titres de participation détenus dans le société absorbée lors de la fusion (L26) : 7. Profit net global de cession exonéré en cas d'option pour le réinvestissement du produit net global de cession (L27) : ç A réinvestir le produit net global de la cession en immobilisations ou en titres de participation dans des sociétés soumises à l'IS, dans un délai maximum de 3 ans, à compter de l'année de cession. Cependant, le champ des biens éligibles au réinvestissement a été réduit par la loi de Finances transitoire 1996, aux biens d'équipement et immeubles réservés à la propre exploitation professionnelle, y compris les terrains non bâtis devant répondre à cette condition ainsi que les constructions qui y seront édifiées ( [4] ). ç A maintenir à son actif, les immobilisations acquises à l'occasion du réinvestissement, pendant au moins cinq ans à compter de leurs dates d'acquisition ; Ainsi, le profit précité, inclus dans le résultat comptable de l'exercice de cession, doit en être déduit, pour ne pas être imposé à l'IS. Elle doit le réintégrer dans la base de l'impôt si la société ne respecte pas ses engagements en opérant la rectification au niveau de l'état de passage du résultat net comptable au résultat net fiscal relatif à l'exercice de cession (L19). Par ailleurs, avec la loi de Finances transitoire 1996, l'option d'exonération totale a fait l'objet de conditions restrictives qui en annulent en fait l'économie d'impôt afférente au surplus du profit exonéré par rapport aux abattements (calculés au taux prévus par l'article 19 I). En effet, cette loi a introduit l'obligation d'affectation et « d'imposition étalée » du surplus du profit exonéré par rapport aux abattements en stipulant que l'excèdent du profit exonéré par rapport aux abattements de l'article 19I doit être inscrit dans un "compte de réserve". Cet excèdent doit obligatoirement être affecté à l'amortissement exceptionnel des immobilisations acquises en réinvestissement, et ce durant l'exercice de leur acquisition, de sorte à pratiquer l'amortissement annuel sur les valeurs résiduelles uniquement. L'application stricte de ces règles porte atteinte aux principes et règles comptables ; à savoir pour l'essentiel que le transfert du surplus à « un compte de réserve « impliquerait une ponction sur le résultat comptable. Or, cette affectation relève des attributions de l'assemblée générale ordinaire. Dans sa note circulaire n°702bis, l'administration fiscale a prévu un ensemble de traitements pour l'application de la loi, qui paraissent porter atteinte aux règles du droit comptable. En effet, les étapes suivantes sont prévues : La plus-value dégagée le cas échéant, lors d'une opération de fusion-absorption par une société absorbante sur les titres de participation qu'elle détenait dans la société absorbée, et incluse pour son montant total en comptabilité donne lieu fiscalement à l'application de ç Au titre de l'exercice de l'option pour l'exonération totale des profits, il est prévu : ü de déduire extra-comptablement du résultat fiscal, le montant de l'abattement applicable au profit réalisé ; ü d'affecter à un compte de réserve au passif du bilan, le montant du profit excédant celui de l'abattement par la contrepartie d'un compte de charges non courantes. ç Au titre de l'exercice de réalisation de l'investissement (et suivants), il est prévu : ü d'annuler le montant de la réserve (qui figure au bilan) par la contrepartie d'un compte de produits non courants ; ü de constater en charges des dotations non courantes pour amortissements dérogatoires par la contrepartie d'un compte de provisions pour amortissements dérogatoires ; ü de reprendre au niveau des réintégrations du tableau de passage du résultat comptable au résultat fiscal, l'écart entre les dotations d'exploitation calculées sur la valeur d'origine des biens acquis en réinvestissement, et celles calculées sur leur valeur résiduelle, qui correspond à la valeur d'origine atténuée du montant de l'amortissement dérogatoire qui est inscrit au passif. La conciliation des règles prévues par la loi avec les principes et dispositions de la loi comptable, nous semble possible à travers les traitements que nous proposons ci-après : ç L'affectation du surplus en question à « un compte de réserve » devrait se faire à travers la constatation de "provisions pour amortissements dérogatoires" : ç par le débit des dotations aux provisions non courantes ; et, ç en contrepartie, par le crédit du compte de provisions réglementées ; 9. Divers (L29) : En dehors des déductions ci-dessus exposées ( [6] ), il est prévu une rubrique pour les diverses déductions qui peuvent être opérées. De fait, doivent être rapportées à la rubrique "Divers", toutes les déductions ne correspondant à aucune de celles expressément énumérées dans l'état de passage (de L22 à L 28). Le cas pratique exposé à la Section II ci-après énumère quelques unes de ces déductions. Notes [Note 1] Ancien compte prévu par le Plan Comptable Français de 1957. [Note 2] Article 19 I – loi relative à l'IS [Note 3] Voir B.4 ci-dessus. [Note 4] Sont donc exclus du réinvestissement les titres de participation ainsi que les immobilisations incorporelles. [Note 5] Ce taux a été introduit par la loi de Finances relative à l'année 1994, alors qu'il était auparavant égal à 85%. [Note 6] De L22 à L28. 3. Rappel des Règles de Passage du RNC au RNF cette provision étant à réintégrer à la base de calcul du résultat fiscal de l'exercice de cession au regard de la déduction totale du profit de cession en conséquence de l'option d'exonération totale sur la base de l'engagement de réinvestissement souscrit par la société (L27). La provision réglementée, ainsi constituée, fera l'objet de reprises comptables en produits étalées selon le même mode de calcul et de durée que les dotations normales d'amortissement des immobilisations acquises en réinvestissement de telle sorte que l'amortissement net déduit correspond à celui qui aurait été pratiqué sur les valeurs résiduelles (correspondant aux valeurs d'origine atténuées du montant de l'amortissement dérogatoire qui est inscrit au passif). Section 3 DETERMINATION DU RESULTAT FISCAL IMPOSABLE DE L'EXERCICE 8. Abattement sur les produits de participation (L28) : 1. Mode de détermination : Les produits de participation, imposables sur option à l'IS ou à la TPA, doivent, au cas où la société a opté pour leur imposition à l'IS (en déclinant son identité), être inclus chez la société bénéficiaire dans sa base imposable à l'IS, avec un abattement extra-comptable de 100% ( [5] ). 1.1. Résultat brut fiscal de l'exercice : Par conséquent, il y a lieu pour la détermination du résultat fiscal imposable à l'IS, de déduire du résultat comptable, 100% du montant brut de ces produits. Lorsqu'un exercice est déficitaire fiscalement, l'article 11, 2ème alinéa de la loi relative à l'IS prévoit la possibilité de reporter sur les exercices ultérieurs, sans limitation de délai, la fraction du déficit correspondant à des amortissements régulièrement comptabilisés et compris dans les charges déductibles de l'exercice déficitaire, alors que l'autre fraction ne peut être imputée que sur le bénéfice brut fiscal des quatre exercices suivants. Selon le nouveau tracé du tableau de passage, le résultat brut fiscal de l'exercice doit être déterminé après traitement des amortissements différés (Cf. ci-dessous) et obtenu : ç en augmentant le résultat comptable net (bénéfice - ligne 1 ou Déficit - ligne 2) de l'ensemble des réintégrations courantes et non courantes ; y compris le cas échéant les amortissements différés. ç en le diminuant de toutes les déductions courantes et non courantes, y compris les reprises sur amortissements antérieurement différés. La détermination du résultat brut fiscal de l'exercice s'effectuera donc en fait en deux temps : En effet, selon le nouveau tracé du tableau de passage, la réintégration des amortissements fiscalement différés ainsi que leur déduction ultérieure doit se faire parmi les réintégrations et les déductions de l'exercice, afin que le résultat brut fiscal final n'exprime plus selon le cas que : ç la base imposable de l'exercice avant imputation des reports déficitaires ; ou un résultat net fiscal nul ; b) Dans le cas où le cumul des déficits fiscaux antérieurs est inférieur au montant du résultat brut fiscal initialement calculé, et que la société dispose par ailleurs d'un cumul d'amortissements fiscalement différés, elle devra réduire son premier résultat brut fiscal à hauteur des cumuls des déficits fiscaux antérieurs à absorber, en portant parmi les déductions dans la ligne « imputation des amortissements fiscalement différés « l'excèdent de ce premier résultat sur le cumul des déficits à éponger. Ainsi, le résultat net fiscal sera : ç soit nul ; ç soit un bénéfice net fiscal, si le bénéfice brut fiscal initialement calculé excède le total du cumul des amortissements antérieurement différés plus le total des reports déficitaires antérieurs. Corrélativement, la société doit porter le montant ainsi inscrit parmi " les déductions" en moins du cumul des amortissements fiscalement différés à la fin de l'exercice précédent. 1.1.3. Traitement des déficits antérieurs, dans le cas de résultat brut fiscal positif ç ou enfin un résultat net fiscal négatif à reporter sur les exercices ultérieurs dans la limite du délai de prescription. Ainsi, les divers traitements nécessaires se présentent comme suit : 1.1.1. Premier résultat brut fiscal négatif : Lorsque le résultat brut fiscal dégagé après un premier calcul de réintégrations et de déductions extra-comptables est un résultat négatif, la société doit rajouter aux réintégrations extra-comptables le montant des dotations annuelles, aux amortissements qu'elle a comptabilisés durant l'exercice, sous les rubriques 20.1 et 21.1 "Amortissements fiscalement différés" dans la limite du résultat déficitaire initialement déterminé. Les montants des amortissements ainsi réintégrés sont à ajouter au cumul des amortissements fiscalement différés à la fin de l'exercice précédent pour servir la ligne 33 du tableau de l'exercice "VII Cumul des amortissements différés". Dans le cas où le montant des amortissements à réintégrer est inférieur au résultat brut fiscal (négatif) initialement calculé, l'excèdent sur les réintégrations d'amortissements différés constitue le résultat brut fiscal final à reporter dans la limite des quatre années. La détermination du résultat net fiscal définitivement imposable au titre d'un exercice doit tenir compte des déficits fiscaux antérieurs dont le report est limité dans le temps puisqu'il s'agit de déficits sur exploitation. En effet, conformément aux dispositions de l'article 11 de la loi relative à l'IS, le déficit fiscal d'un exercice comptable peut être déduit du bénéfice fiscal de l'exercice comptable suivant. A défaut de bénéfice ou en cas de bénéfice insuffisant pour que la déduction puisse être opérée en totalité ou en partie, le déficit ou le reliquat du déficit peut être déduit des bénéfices fiscaux des exercices comptables ultérieurs jusqu'au quatrième exercice qui suit l'exercice déficitaire. Ainsi, le déficit dégagé par une société pendant un exercice donné est considéré, pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés, comme «une charge des quatre exercices suivants», et est déduit prioritairement et par ordre d'ancienneté sur les bénéfices fiscaux ultérieurs. De ce fait, seuls les déficits sur exploitation afférents aux quatre derniers exercices sont susceptibles de figurer dans l'état des rectifications extra-comptables d'un exercice donné. Les déficits non imputés, au terme de cette période, sont fiscalement perdus ( [1] ). 2. Détermination des impôts exigibles : synthèse des divers cas possibles 1.1.2. Premier résultat brut fiscal négatif : La déclaration du résultat fiscal s'accompagne de deux types de formalités : Dans le cas où un premier calcul du résultat brut fiscal a abouti à un montant positif, il doit être procédé ainsi : ç D'abord, le dépôt de la déclaration du résultat fiscal (feuille bleue) à laquelle est jointe la liasse fiscale auprès de l'inspecteur des Impôts directs et taxes assimilées du lieu du siège social de la société ou de son principal établissement ; a) Si la société dispose d'un cumul de déficits fiscaux (hors amortissements) restant à reporter à la fin de l'exercice précédent, supérieur ou égal au montant du résultat brut fiscal susvisé, elle doit en premier lieu imputer ces déficits à hauteur de ce résultat. ç Ensuite, le versement du reliquat ( [2] ) de l'IS et de la PSN ( [3] ) dus tel qu'ils découlent de la déclaration précitée, après déduction des acomptes déjà versés. La détermination des Impôts dus dépend de trois facteurs : IS = 0 ç le signe du résultat brut fiscal obtenu à partir de l'état du passage du résultat net comptable au résultat net fiscal après imputation des reports déficitaires ; ç la comparaison entre les montants de l'IS et de la cotisation minimale ; ç le bénéfice de certaines mesures fiscales, le cas échéant. Pour éclairer l'auditeur, nous proposons de saisir ci-après sous forme de tableau synoptique, les divers cas de figure relatifs aux Impôts exigibles au titre de l'IS et de la PSN correspondante. Compte tenu de l'abrogation à compter du 1er janvier 1996 de la PSN pour les activités qui ne sont pas totalement exonérées de l'IS, les raisonnements exposés ci-après traitent de la PSN applicable aux activités totalement exonérées de l'IS. IS = 0 Seule la PSN est exigible, calculée comme suit : Calcul de la cotisation minimale à l'IS : Cm = 0,5% ou 0,25% (3) x Produits d'exploitation (1) avec un minimum de 1.500 DH (2) La société a-t-elle des activités totalement exonérées de l'IS ? Montant de la PSN exigible (minimum) DETERMINATION DES IMPOTS EXIGIBLES IS OU CM ET PSN * 1.500 DH si le CA annuel de l'année TTC est inférieur ou égal à 1.000.000DH * 3.000 DH si le CA annuel de l'année TTC est supérieur à 1.000.000DH TABLEAU N° 1 LE RESULTAT FISCAL OBTENU APRES IMPUTATION DES DEFICITS FISCAUX EST-IL SUPERIEUR A 0 (RF > 0) (1) Le minimum de PSN est exigible NON (1) Produits d'exploitation : le chiffre d'affaires TTC (+) Produits accessoires et financiers TTC (produits de participation retenus après abattement de 100% (+) Subventions, primes et dons reçus TTC OUI (Voir tableau n° 2) (Voir tableau n° 3) TABLEAU N° 2 Le résultat fiscal est inférieur à 0 (RF > 0) La société se trouve-t-elle en période d'exonération de la cotisation minimale de début d'activité ? (4) (2) Sous réserve du calcul de l'impôt définitif pour les sociétés partiellement exonérées d'après la charte à compter du 1 er janvier 1996 : à partir de l'état récapitulant le calcul de l'impôt sur les sociétés encouragées (3) Le taux de 0,25% a été institué par la loi de finances pour l'année 1994 pour certaines activités commerciales expressément définies par la loi (4) A savoir pendant les tente six premiers mois de début d'activité ou, le cas échéant, les cinq premières années d'existence pour les sociétés en sommeil TABLEAU N° 3 Le résultat fiscal est supérieur à 0 La société a-t-elle des activités exonérées totalement de l'IS ? (RF > 0) La société a-t-elle des activités exonérées totalement de l'IS ? En plus de l'impôt calculé ci-contre dû sur les activités imposables, la société est soumise à la PSN sur les activités exonérées 4. Synthèse Générale et Rapport Calcul de l'impôt exigible (IS ou CM si celle-ci lui est supérieure) IV 1. Calcul de l'IS : SYNTHESE GENERALE & RAPPORT IS = (35% x RF) (2) 2. Calcul de la CM : è Exigibilité du supérieur de l'IS A l'issue de sa mission, l'auditeur fiscal doit établir un rapport [1] donnant le résultat de l'ensemble de son intervention. Ce rapport doit être daté du jour de la fin de l'intervention de l'auditeur dans la société et signé par celui-ci sous sa propre responsabilité. ou de la CM Ce rapport doit indiquer précisément : PSN = 25% x IS théorique correspondant à l'activité exonérée (3) avec respect du minimum de : ç son destinataire ; CM = 0,5 (ou 0,25%) x Produits d'exploitation (avec un minimum de 1.500 DH) (1) * 1.500 DH si le CA annuel de l'année TTC est inférieur ou égal à 1.000.000DH ç son caractère confidentiel ; * 3.000 DH si le CA annuel de l'année TTC est supérieur à 1.000.000DH et retracer l'étendue et les conditions des travaux effectués ainsi que l'évaluation, la plus précise possible, de l'impact final de l'ensemble des redressements et rectifications proposées. (1) Sous réserve des réductions d'impôt sur les sociétés partiellement exonérées en vertu de dispositions particulières Pour en faciliter sa préparation, le rapport pourrait être établi sur la base d'une synthèse générale à l'aide des tableaux proposés sur les modules ci-après. (2) Pour les exercices ouverts à compter du 01/01/1996, le taux de l'IS est fixé à 39,6% pour les établissements de crédit (hors sociétés de leasing) et le sociétés d'assurances, et à 35% pour le reste des entreprises soumises à l'IS (3) Sans tenir compte des corrections afférentes aux pourcentages d'exonération prévus par les mesures d'encouragement à l'investissement Notes [Note 1] Echappent toutefois à cette faveur les amortissements afférents à l'immobilisation en non-valeurs qui constituent uniquement un étalement de charges et sont donc soumis à la limitation dans le temps prévue pour le déficit d'exploitation. [Note 2] S'il existe. [Note 3] Il est précisé que pour les activités non exonérées totalement de l'IS, la PSN n'est plus due pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 1996. ETAT DE SYNTHESE DES RECOMMANDATIONS CONCERNANT LE RENFORCEMENT DE LA VALEUR PROBANTE DE LA COMPTABILITE Incidence Tenue Incidence sur la valeur régulière de sur le Anomalies probante la résultat relevées fiscal de de la l'exercice Comptabilité comptabilité ç Tenue de la comptabilité conformément aux prescriptions du code de Indiquer en détail et avec une précision suffisante, les anomalies Indiquer l'impact des anomalies relevées sur la probité de la comptabilité, Préciser cette incidence en renvoyant au redressement quantitatif, lorsqu'il existe, prévu Incidence sur les Incidence sur la exercices situation non fiscale prescrits, globale et ultérieurs Indiquer cette incidence, en la chiffrant dans la mesure Synthétiser l'impact global sur la situation fiscale de la société, en Recommaadations Préciser les recommandations d'amélioration à adopter afin de veiller à la régularité de la comptabilité, en relevées concernant - organisation les aspects listés cicomptable ; contre. - tenue des livres légaux ; commerce : - conservation des en listant les constats qualitatifs tout en se référant aux prescriptions légales prévues en la matière. au niveau de du possible. l'état de détermination de la nouvelle base imposable précisant les décisions importantes à prendre à ce sujet. distinguant entre celles qui concernent : nature et autres). ç mauvaise évaluation : ç Les obligations d'organisation comptable et de forme ; - opérations en devises, postes particuliers (stocks, travaux en cours et autres) ; ç la justification valable des opérations. - documents. d'imputation comptable ou de classification ; - opérations à cheval sur deux exercices ; ç Justification des opérations de recettes et de dépenses. ç Insuffisance ou excès de dépréciation. ç Cohérence des données comptables. ETAT DE SYNTHESE DES REDRESSEMENTS COMPTABLES ETAT DE SYNTHESE DES REDRESSEMENTS COMPTABLES SIGNIFICATIFS SIGNIFICATIFS Cycles comptables Anomalies homogènes relevées Postes à redresser Cycles comptables Anomalies homogènes relevées Correction du résultat comptable de l'exercice Postes à redresser ç ç Lister au niveau de cette colonne les cycles comptables homogènes, en détaillant les postes comptables concernés par le redressement et en fournissant toutes les précisions nécessaires à leur sujet (date de l'opération, sa En (+) (a) Indiquer les anomalies relevées en les chiffrant avec précision, selon leur nature, tel que rappelé ciaprès : ç omissions de comptabilisation ; ç erreurs Indiquer avec précision les rubriques et comptes comptables à redresser, en proposant les écritures à passer. Faire figurer à ce niveau les montants des redressements en augmentation du résultat fiscal par poste ou rubrique comptable. Correction du résultat comptable de l'exercice En (+) (a) En (-) (b) Faire figurer à ce niveau les montants des redressements en augmentation du résultat fiscal par poste ou rubrique comptable. Faire figurer à ce niveau les montants des redressements en diminution du résultat fiscal, par poste ou rubrique comptable. En (-) (b) Faire figurer à ce niveau les montants des redressements en diminution du résultat fiscal, par poste ou rubrique comptable. Lister au niveau de cette colonne les cycles comptables homogènes, en détaillant les postes comptables concernés par le redressement et en fournissant toutes les précisions nécessaires à leur sujet (date de l'opération, sa nature et autres). Indiquer les anomalies relevées en les chiffrant avec précision, selon leur nature, tel que rappelé ciaprès : ç omissions de comptabilisation ; ç erreurs d'imputation comptable ou de Indiquer avec précision les rubriques et comptes comptables à redresser, en proposant les écritures à passer. légales et réglementaires qui leur sont applicables. classification ; ç mauvaise évaluation : - opérations en devises, postes particuliers (stocks, travaux en cours et autres) ; réaliser en détail. ETAT DE DETERMINATION DE LA NOUVELLE BASE IMPOSABLE A L'IS ET DE LA CHARGE DE L'IMPOT - opérations à cheval sur deux exercices ; Redressements comptables / Rectifications des réintégrations / Déductions ç Insuffisance ou excès de dépréciation. ETAT DE SYNTHESE DES RECTIFICATIONS SUR LES REINTEGRATIONS ET DEDUCTIONS FISCALES ( [2] ) Incidence sur le tableau de Passage du Rectification résultat net comptable proposée Indiquer l'objet de la rectification avec précision (en se référant aux règles applicables), ainsi que les traitements à (b) Ancien résultat comptable +(a) - (b) 3. Total des réintégrations / Déductions ( [3] ) : (g) Totaux de l'état de synthèse des rectifications sur les réintégrations et déductions fiscales. Réintégration Déductions Indiquer ces anomalies avec précision, en rappelant les traitements opérés et les montants correspondants (a) 2. Nouveau résultat comptable (NRC) : 5. Nouveau résultat fiscal (NRF) : Indiquer les éléments concernés par les rectifications, en précisant leur nature, ainsi que la référence aux dispositions en (-) (h) 4. Rectification des réintégrations / Déductions : au résultat net fiscal ç en (+) 1. Redressement du résultat comptable : Totaux de l'état de synthèse des redressements comptables significatifs. Réintégrations Anomalies / Déductions relevées Correction Correction En (+) (c) En (-) (d) En (+) (e) Faire figurer les montants des rectifications en augmentation des réintégrations. Faire figurer Faire figurer les montants les montants des des rectifications rectifications en en diminution augmentation des des réintégrations. déductions. NRC + [(g) + (c) + (f)] - [ (h) + (d) + (e)] - Déficits reportables En (-) (f) 6. Charge fiscale en principal (CF) ( [4] ) : Faire figurer les montants des rectifications en diminution des déductions. (c) + (f) 7. Pénalités et majorations de retard à la date de rectification (P&M) ( [5] ) : NRF x Taux de l'impôt A calculer suivant la date de déclaration de l'ancien résultat fiscal 8. Charge totale de l'impôt : [NRF + (P&M)] ( [6] ) (d) + (e) SUR LES BASES D'IMPOSITION A L'I.S. Notes [Note 1] Sous forme de note de synthèse, le cas échéant Nature de Echéance la déclaration du dépôt [Note 2] Opérées par la société sur le tableau de Passage du résultat net comptable au résultat net fiscal. hors délais [Note 4] Avant imputation des crédits éventuels de cotisation minimale [Note 6] Ou le cas échéant cotisation minimale, lorsque celle-ci est supérieure à l'impôt sur les sociétés calculé en matière de déclarations Déclarations [Note 3] Effectuées par la société au niveau du tableau de Passage du résultat net comptable au résultat net fiscal [Note 5] Lorsque celle-ci porte sur une déclaration fiscale déjà déposée Sanctions pour infraction Déclaration du résultat fiscal modèle n°8303, 3 mois suivant la date de clôture de l'exercice (article 27) Annexe III - Tableaux Annexes Défaut de dépôt · Imposition d'office (article · Majoration de 15 % 29), si la société ne dépose (1) de l'impôt dû , pas sa déclaration dans les minimum 500 DH 30 jours suivants le rappel (article 44) notifié par l'inspecteur (article 27) ANNEXE N° 1 La TPPRF porte sur les intérêts et autres produits similaires des : à obligations, bons de caisse et autres titres d'emprunts émis par toute personne physique ou morale autre que l'Etat ; Déclaration du chiffre Avant le 1er d'affaires pour les sociétés avril de · Majoration de 15 % étrangères qui ont opté · Majoration de 15% (1) de (1) de l'impôt dû , pour l'imposition forfaitaire l'impôt dû, minimum 500 chaque année minimum 500 DH à 12% DH (Article 44) (article 44) (article 27) (article 27) à dépôts à terme, à vue et sur carnet auprès des organismes bancaires et de crédits; à prêts et avances consentis par des personnes physiques ou morales autres que les organismes bancaires et de crédits, à toute autre personne passible de l'IS ou de l'IGR selon le régime du résultat net réel (RNR) ou celui du résultat net simplifié. Déclaration de cessation, fusion, scission ou transformation de société à prêts consentis, par l'intermédiaire d'organismes bancaires et de crédit, par des personnes physiques ou morales à d'autres personnes. (article 28) ANNEXE N° 2 SANCTIONS POUR INFRACTIONS INHERENTES AUX DECLARATIONS PORTANT 45 jours suivant la date du changement · Imposition d'office (article · Majoration de 15% 29), si la société ne dépose [1] ( ) de l'impôt dû, pas sa déclaration dans les minimum 500 DH 30 jours suivants le rappel (Article 44) notifié par l'inspecteur (article 28) ANNEXE N° 3 SANCTIONS POUR INFRACTIONS PORTANT SUR LES AUTRES DECLARATIONS PREVUES PAR LA LOI RELATIVE A L'IS Sanctions pour Nature de Echéance la déclaration du dépôt déclaration hors délais Déclaration d'existence (modèle n°8301) (Article 26) Déclaration de transfert du siège social (modèle n°8307) 3 mois suivant la date d'installation ( [2] ) ou de constitution ( [3] ) SANCTIONS POUR INFRACTIONS PORTANT SUR LES AUTRES DECLARATIONS Sanctions pour déclaration incomplète PREVUES PAR LA LOI RELATIVE A L'IGR ou irrégulière 1.000 DH 1.000 DH (Article 43) (Article 43) Nature de Echéance la déclaration du dépôt Déclaration (article 26) hors délais Le mois suivant celui du transfert (article 26) * si 1 mois < retard < 2 mois : 500 DH (article 43) Déclaration annuelle des traitements et salaires (article 26) (modèle n°9421/FT) Déclaration des rémunération allouées à des tiers Sanctions pour infractions en matière de déclarations (modèle n°8306) Même délai que déclaration du résultat fiscal (ou bien celle du chiffre d'affaires pour les sociétés étrangères imposées forfaitairement ) (article 30) (article 30) · Réintégration de 25% des 100 DH par rémunérations totales omission ou inexactitude, · Majoration de 15% maximum 1.000 DH sur le montant des rémunérations non déclarées ( [4] ) (article (article 46) 46) Déclaration des rémunérations versées à des sociétés Même délai que déclaration étrangères non des rémunérations allouées à 1.000 DH résidentes des tiers (modèle 8306) (article 49) (modèle n°8305) (article 37) La fin du mois de Février de chaque Déclaration incomplète ou irrégulière * si les omissions et inexactitudes ont une incidence sur l'assiette et le recouvrement de l'impôt : majoration de l'amende de 50% ( [5] majoration de 15%, minimum 500 DH ) * si retard > 2 mois : (Article 109) (Article 77) et déclaration année des pensions et rentes * sinon : Majoration de viagères des tiers (article (Article 77 l'amende de 100% 78) (1) et 78) majoration de 25 DH par omission ou inexactitude (Article 81) (Article 81) Notes 1.000 DH [Note 1] Pouvant être portée à 100% en cas de mauvaise foi de la société. (article 49) [Note 2] S'il s'agit d'une société étrangère. [Note 3] S'il s'agit d'une société marocaine. (article 37) [Note 4] Conformément aux dispositions de l'article 45, la société qui ne dépose pas la déclaration des rémunérations allouées à des tiers dans le délai prescrit encourt en plus de la réintégration de 25% : ANNEXE N° 4 ü une majoration de 15% ; ENONCE DES HYPOTHESES ü une majoration de 10% et , ü une majoration de 3% pour le 1er mois de retard et de 1% par mois ou fraction de mois supplémentaire, écoulé entre la date d'exigibilité et celle du paiement Toutefois l'Administration admet en pratique que seule la majoration de 15% est applicable sur la base du montant global des rémunérations non déclarées. [Note 5] Il s'agit de l'amende encourue pour déclaration incomplète ou irrégulière (colonne IV). Annexe I- Illustration du Passage du RNC au RNF La société AB-INFORMATIQUE est une société anonyme créée en 1985 au capital de 3.000.000 DH entièrement libéré le 01/04/1999. Le compte de produits et charges (CPC) arrêté " provisoirement " au 31 Décembre 1999 par le service comptable, dégage un résultat avant impôt déficitaire de 130.000,00 DH et avant toute régularisation éventuelle. Il a été fait appel à un auditeur fiscal (interne ou externe) pour effectuer une revue complète de la comptabilité afin de relever tous les points de retraitement et aider à l'établissement du passage du résultat comptable au résultat fiscal. La revue des opérations de l'exercice effectuée par l'auditeur fiscal du cabinet a permis de relever les points essentiels suivants : ANNEXE I I. CHARGES 1. Le poste achats revendus de marchandises comprend : PRESENTATION D'UN CAS 1.1. Des achats de biens qui ont été revendus à une société du groupe au coût d'achat pour un montant de 250.000 DH. Le taux de marge moyen applicable à ces biens est de 25%. D'ILLUSTRATION DU 2. Le poste achats consommés de matières et de fournitures comprend : PASSAGE DU RESULTAT 2.1. Des achats de produits d'entretien se rapportant à l'exercice 1998 non provisionnés par la société à la fin de cet exercice, pour un montant de 95.000 DH. COMPTABLE AU 2.2. Un achat de fournitures d'entretien pour un montant de 130.000 DH réalisé le 03/03/1999. Il s'agit d'une seule pièce de rechange qui représente 70% de la valeur d'une machine. RESULTAT FISCAL 2.3. Un achat de petits outillages pour 75.000 DH correspondant à 50 pièces, dont la valeur unitaire est de 1.500 DH. Il est précisé que ces achats sont réalisés chaque année. Afin d'expliciter le passage du résultat comptable au résultat fiscal à travers la quasi-totalité des cas possibles de retraitement et d'aider ainsi à la compréhension des règles légales en la matière, il est proposé ci-après un cas pratique d'illustration de ce passage, et du calcul de l'IS ainsi que de sa liquidation. 2.4. Un achat d'étude publicitaire d'un montant de 300.000 DH concernant une campagne qui sera réalisée sur trois ans. La société compte transférer cette charge au poste charges à répartir, devant être amortie sur trois ans. 3. Parmi les autres charges externes figurant : Cet exemple ne retrace pas une mission d'audit fiscal à proprement parlé, selon la méthodologie exposée ci-dessus, mais uniquement une intervention de l'auditeur fiscal dans un cadre d'aide à l'établissement du tableau de passage et le calcul de l'impôt, afin d'éclairer sur les mécanismes qui déterminent ce passage. 3.1. Le loyer d'un dépôt pour 180.000 DH ; étant précisé que 30% de la superficie de ce local sont mis gratuitement à la disposition d'une filiale. 3.2. Des redevances de crédit-bail relatives à des voitures de personne ; amorties au taux de 25% par la société de leasing : Annexe I- Illustration du Passage du RNC au RNF Date d’acquisition Section 1 Prix d’acquisition Prix TTC Durée MT annuel utilisation en de la location 1996 TTC Véhicule A Véhicule B 1998 1998 160.000,00 350.000,00 190.400,00 416.500,00 5 mois 7 mois 76.800,00 168.000,00 3.3. t Une prime d'assurance-vie souscrite sur la tête d'un des dirigeants au profit de la société, pour un montant de 30.000 DH réglée le 16/01/1999. Ce dirigeant est décédé le 20/11/1999. La compagnie d'assurance a pris l'engagement de payer une indemnité de 1.000.000 DH ; étant rappelé que le total des primes payées jusqu'à fin 1998 s'élève à 350.000,00 DH. ç Des vignettes relatives à des véhicules personnels utilisés par des commerciaux pour un montant de 12.000 DH, et qui bénéficient par ailleurs d'une indemnité kilométrique de 2 DH par kilomètre. 5. Parmi les charges de personnel figurent : ç Les salaires du Président Directeur Général pou un montant de 180.000 DH. Cette personne n'assure pas une fonction salariale au sein de la société. t Des primes d'assurance-vie au profit de trois cadres. Cet avantage n'est pas par ailleurs soumis à l'IGR entre les mains des bénéficiaires. ç Une indemnité de licenciement suite à un jugement définitif d'un membre du personnel intervenu en 1997, pour un montant de 150.000 DH. Aucune provision n'a été constituée en 1998 bien que le tribunal ait rendu son jugement en première instance pour un montant de 100.000,00 DH. 3.4. t Des commissions payées à divers prestataires par caisse d'un montant total de 256.700 DH, étant précisé que 3/4 des montants facturés dépassent individuellement 10.000 DH. 6. Le poste autres charges d'exploitation comprend : t Des courtages qui sont justifiés uniquement par des pièces internes pour un montant de 60.000 DH. Des pertes sur créances irrécouvrables relatives à divers clients marocains et qui ont été constatées sur : Il est précisé que la société a supporté les cotisations de CNSS sur ces rémunérations qu'elle a déclarées, pour un montant total de 10.200 DH. ç certains qui contestent des intérêts de retard facturés pour 50.000 DH ; et, ç d'autres : 3.5. Des cadeaux à la clientèle : 3 correspondant à des articles divers dont la valeur unitaire ne dépasse pas 100 DH : montant total 30.000 DH ; et, 3 qui sont en liquidation judiciaire, la société a par ailleurs été informée de l'irrécouvrabilité de ses créances : (créances de 150.000 DH) ; 3 d'autres articles publicitaires portant le sigle de la société et dont la valeur unitaire est de 250 DH : montant total des cadeaux : 125.000 DH. 3 ou sont poursuivis en justice pour un montant total de 100.000 DH ; leur situation financière connaît quelques difficultés à l'heure actuelle. La société n'a pas constitué auparavant de provisions. 3.6. Des cotisations et dons : 7. Les dotations d'exploitation comprennent : à Cotisations : ç A un club au bénéfice de trois cadres de la société pour 30.000 DH. ç Des dotations d'exploitation aux amortissements de matériels et outillages pour 450.000 DH, qui ont été calculées selon le système de l'amortissement dégressif (coefficient 2) d'après une durée d'utilisation de cinq ans. ç A une association à laquelle est affilié l'ensemble du personnel bénéficiant de diverses oeuvres et prestations sociales, le montant de la cotisation étant de 50.000 DH. ç Des dotations pour dépréciation des stocks d'un montant de 45.000 DH ; la société les ayant évalué forfaitairement et sans aucune référence justifiable par rapport au marché. à Dons : ç Des dotations pour dépréciation de divers clients étrangers calculées sur une base estimée à 30% soit 140.000 DH. ç une association à but non lucratif pour un montant de 25.000 DH. Cette association n'est pas par ailleurs reconnue d'utilité publique. 8. Dans le poste charges financières figurent : ç Aux oeuvres sociales d'une institution (autorisée à percevoir des dons), d'un montant de 70.000 DH. Des intérêts versés à divers actionnaires ayant fait des avances en compte courant comme suit (montant total des intérêts 400.437,50 DH). 4. Les impôts et taxes comprennent : ç Un rappel des taxes urbaine et d'édilité de l'année 1997 pour un montant de 25.000 DH. 1er trimestre er 1 actionnaire 2ème trimestre 3ème trimestre 4ème trimestre 2.500.000 6.389,00 1.000.000 2ème actionnaire 700.000 800.000 La société a procédé à la compensation entre les pertes latentes et gains latents de change. Il est précisé que les créances et les dettes n'ont pas d'échéances rapprochées. 3ème actionnaire 250.000 4ème actionnaire Par ailleurs, au titre de 1998, il a été réintégré un gain latent de change pour 35.000 DH. 1.700.000 11. La société a réalisé au cours de l'exercice les cessions et retraits ci-après : Montant total avances par trimestre Taux d’intérêt appliqué (H.T.) 2.750.000 3.450.000 2.500.000 3.500.000 Elle étudie à l'heure actuelle le mode d'imposition de ces opérations. Intitulé du bien 14% 96.250,00 12,92% 111.375,00 12,75% 79.687,50 Date d'acquisition Valeur d'origine Date de cession Cumul des amortissements à la date de cession au 31/12/99 12,95% Installation technique 15/12/90 2.500.000,00 10/12/99 2.270.800,00 Mobilier 04/01/96 120.000,00 13/06/99 44.000,00 Véhicule 04/01/97 140.000,00 20/02/99 60.600,00 100.000,00 15/09/99 113.125,00 Intérêts appliqués 9. Le poste de charges non courantes comprend entre autres : ç Une subvention accordée à une filiale marocaine pour 250.000 DH Hors taxes. Cette entité assure les contacts avec des divers fournisseurs pour l'approvisionnement de la société mère. ç Des pénalités sur marché relatives à des livraisons faites en 1998, et imputées sur les encaissements réalisés en 1999, pour 130.000 DH. ç Des majorations de retard pour 25.000,00 DH relatives au règlement de l'Impôt des patentes. ç Des pertes sur créances irrécouvrables relatives à des clients étrangers pour un montant de 300.000 DH. Aucune action en justice n'a été intentée par la société. L'irrécouvrabilité résulte de la « disparition » du client. Titres de participation A - 30/11/93 Titres de participation B 80.000,00 Titres de placement (PL) 07/12/95 150.000,00 05/05/99 - Machine outil ( [1] ) 04/02/89 130.000,00 Retrait 130.000,00 10. Les créances et dettes en monnaies étrangères au 31 décembre 1996 se présentent comme suit : Provision Valeur nette d’amortissement Intitulé du bien Créances et dettes 1. 1. Créances 490.000 DH Au cours de comptabilisation Au cours au 31/12/19999 Différence 50.000 $ x 9,8 DH/$ 50.000 $ x 10,02 DH/$ Gain latent : 11.000,00 Perte latente : 18.750,00 Perte latente : 2. 2. Dettes 562.500 DH 375.000 FF x 1,50 375.000 FF x 1,55 325.834 DH 63.889 DM x 5,10 63.889 DM x 5,20 20/09/99 Prix de cession Installation technique - 229.200,00 340.000,00 Mobilier - 76.000,00 35.000,00 Véhicule - 79.400,00 80.000,00 Titres de participation A - 100.000,00 300.000,00 Titres de participation B 80.000,00 60.000,00 Titres de placement (PL) - 150.000,00 250.000,00 Machine outil - 0,00 - N.B : La société a opté pour l'imposition libératoire du profit sur cession des titres de participation au taux de 15% sur une base imposable calculée comme suit : 2. Parmi les produits financiers figurent : Des intérêts sur des avances financières qui ont été faites à une société du groupe, soumises à des intérêts au taux de 8%, pour un montant de 35.000 DH. Le taux de marché moyen sur l'exercice relatif à ce type d'avances est de 12% hors taxes. III. DIVERSES INFORMATIONS 1. Des produits de placement ont été perçus par la société après avoir subi la retenue à la source de la TPPRF au taux de 20% : Titre A (300.000 - 100.000) + Titre B (60.000 - 80.000) = 180.000 DH. Cette taxe a été imputée comme suit : Montant total retenu : 76.000 DH L'impôt libératoire payé en octobre 1999 s'élève à : 15% x 180.000 = 27.000 DH. Montants imputés : 12. La société pratique des provisions réglementées ç 3ème acompte : 6.000,00 DH à Provision pour logement : ç 4ème acompte : 6.000,00 DH ; reliquat restant à imputer 64.000,00 DH. ç La société avait constitué dans le cadre du droit commun une provision pour logement en 1996, pour un montant de 25.000 DH. Aucune utilisation n'a été faite de cette provision à fin 1999. 2. Le crédit de cotisation minimale au 31/12/1995 se présente comme suit : ç Cotisation minimale de 1997 pour un montant de 18.000 DH. ç La société désire constituer une provision au titre de cette année selon la législation de droit commun. ç Cotisation minimale payée au titre de 1998 : 42.000 DH. à Provision pour investissement : Le résultat fiscal des exercices précités ayant été déficitaire. La société envisage de constituer cette provision selon les règles applicables ; étant précisé que le montant de l'investissement projeté est estimé à 1.000.000 DH. 3. Les produits d'exploitation et autres réalisés par la société comprennent les éléments ci-après : II. PRODUITS HT TTC s Chiffre d'affaires local 3.400.000 4.080.000 s Chiffre d'affaires à l'export ( [2] ) 2.000.000 2.000.000 1. Les produits d'exploitation comprennent : ç Des ristournes accordées sur ventes de biens se rapportant à l'exercice 1998 pour un montant de 80.000 DH. Il est précisé que ces charges n'ont pas été provisionnées à la fin de cet exercice. ç Les loyers d'un immeuble d'habitation. S'agissant d'un bien qui n'est pas affecté à l'exploitation principale de la société, le comptable prévoit : s Produits de location d'un local d'habitation 100.000 100.000 3 de réintégrer les amortissements constatés en comptabilité sur l'immeuble en question pour 75.000 DH ; et, s Revenus de titres de participation ( [3] ) 130.000 130.000 s Revenus de placement 380.000 406.600 s Gains de change 35.000 35.000 3 de déduire les revenus correspondants pour 100.000 DH. ç Une reprise de provision pour dépréciation de stock pour 120.000 DH. A l'origine, la dotation à cette provision, a été réintégrée dans la base imposable à concurrence de 45.000 DH en considération des normes prévues au titre du provisionnement des stocks. Préalablement à l'établissement du tableau de passage du résultat comptable au résultat fiscal, l'auditeur dresse une liste de synthèse qui retrace l'ensemble de ses constatations et sa recommandation pour les traitements à effectuer s Subvention d'équilibre sur chiffre d'affaires ü Imposable - - ü Exonérée à 100% ( [4] ) 100.000 100.000 s Profit net global (après abattement) ( [5] ) - - s Autres produits non courants (divers) 280.000 280.000 Notes [Note 1] Machine retirée pour motif de changement de process au sein de la société ; sa valeur de retrait est estimée à 80.000 DH (Valeur Actuelle) [Note 2] Exonéré à 100% : la société bénéficie de cet avantage à partir de sa première année d'exportation qui a été réalisée en 1993. 6.425.000,00 7.131.600,00 TOTAL [Note 3] N'ayant pas subi la TPA à la source Total précédent ( [6] ) 6.425.000,00 Total précédent 6.425.000,00 [Note 5] Non encore déterminé. En cas d'option pour l'exonération totale, cette ligne n'est pas servie s Eléments non soumis à la cotisation minimale : s Produits de participation totalement exonérés 130.000 130.000 [Note 6] Correspondant au dénominateur du rapport qui servira à la correction de l'IS brut - Produits de participation 35.000 [Note 7] Correspondant au numérateur du rapport qui servira à la correction de l'IS brut - Gain de change 280.000 Annexe I- Illustration du Passage du RNC au RNF - Autres produits non courants Total produits ( [7] ) 6.425.000,00 Base imposable à la CM [Note 4] Reçue de l'Etat 6.425.000,00 Section 2 NOTE DE SYNTHESEDE L'AUDITEUR I. LES CHARGES 3. 3. L'état des déficits cumulés par la société se présente comme suit : Année 1998 Déficit sur exploitation 160.000,00 Déficit sur amortissements Total 30.000,00 190.000,00 1. Achats revendus de marchandises : Par référence aux articles 5 et 6 de la loi relative à l'IS ainsi qu'aux principes de base en matière fiscale, la revente des marchandises à une société du groupe devra se faire au prix normal du marché. Ainsi, il convient de tenir compte au niveau de la base imposable de la marge applicable sur l'opération précitée, soit : 5. Acomptes payés : les acomptes payés par la société se présentent comme suit : 25% x 250.000 DH = 62.500,00 DH à Premier et deuxième acomptes : 2 x (25% x 24.000) = 12.000,00 DH à Le troisième et quatrième acomptes ont servi à l'imputation de la TPPRF (Cf. 1). 6. Contribution Libératoire : La société a souscrit en 1998 à la contribution libératoire au titre de la période éligible Ce montant devra être réintégré à la base imposable au niveau de l'état de passage du résultat comptable au résultat fiscal en l'absence d'une correction comptable de l'opération en question. 2. Achats consommés de matières et de fournitures : 2.1. Achats de produits d'entretien se rapportant à l'exercice 1998 : En vertu des règles fiscales relatives à la séparation des exercices ainsi que le principe de rattachement des charges aux produits qui les concernent, les achats consommés en 1998 non enregistrés durant cet exercice, ne constituent pas des charges déductibles de l'exercice 1999, d'autant qu'aucune provision de charges n'a été prise en compte en 1998. Ainsi, sur le plan fiscal, l'imputation sur le bénéfice devra se faire soit à concurrence du montant du résultat brut fiscal positif disponible avant imputation des reports déficitaires et des amortissements fiscalement différés, soit à raison d'un 1/5 par année. Ainsi, il y a lieu de réintégrer à la base imposable le montant des achats, soit 95.000 DH. De ce fait, l'auditeur préconise de passer les opérations suivantes sur le tableau extracomptable : 2.2. Achats de fournitures d'entretien : une pièce de rechange ç réintégrer l'étalement du 1/3 au résultat fiscal 100.000,00 DH Il ressort de l'analyse de l'opération et par référence à l'article 7 de la loi relative à l'IS, que la pièce changée va allonger la durée de vie de la machine concernée. La charge paraît ne pas revêtir le caractère d'entretien courant. ç déduire la totalité de la charge, le bénéfice fiscal permettant Ainsi, le montant de la pièce de rechange doit être porté en immobilisation à amortir selon le plan d'amortissement retenu pour la machine correspondante. 3. Autres charges externes : ç cette imputation, soit 300.000,00 DH 3.1. Loyer du dépôt dont une partie est mise à la disposition d'une filiale Il a été recommandé à la société de régulariser les écritures comptables pour : ç annuler le montant inscrit en achats consommés ; ç porter ce dernier au niveau des immobilisations : Matériel et outillage ; En vertu des principes fiscaux, l'affectation d'un actif de la société pour une utilisation par un tiers devra donner lieu à facturation de revenus selon les normes du marché. Dans le cas d'espèce, il y a lieu de tenir compte sur le plan fiscal d'une rémunération, correspondant à la quote-part du local occupé par la filiale, soit : ç pratiquer l'amortissement au titre de l'année 1999, au taux de 10% soit : 30% x 180.000 = 54.000 DH 130.000 x 10% x 10/12 = 10.833,34 DH 3.2. Redevance de crédit-bail sur les voitures de personnes N.B : Dans le cas où la société n'avait pas opéré ces régularisations, le redressement ultérieur du résultat fiscal impliquerait la réintégration du montant passé « par erreur « en charges sans prétendre à l'application de l'amortissement au titre de l'année de ce redressement ; la constatation d'amortissements déductibles n'étant possible qu'après inscription du bien au compte d'immobilisations. 2.3. Achats de petits outillages a) Le prix (TTC) du véhicule 1 ne dépasse pas 200.000 DH ; et aucune régularisation ne sera donc réalisée sur le plan fiscal. b) Le prix TTC du véhicule n° 2 dépasse par contre 200.000 DH. Il convient par conséquent de limiter la dotation d'amortissement incluse dans la redevance d'après la base maximum TTC 200.000 DH, et ce en vertu de l'article 7.7° de la loi précitée: Il ressort de l'analyse des caractéristiques de cette opération, que les petits outillages achetés se consomment sur l'exercice, et ne peuvent faire l'objet d'inscription en immobilisations à amortir. Aucun retraitement n'est donc à envisager. t Montant de la dotation normalement pratiquée par la société de leasing : 2.4. Achats d'une étude publicitaire t Montant de la dotation admise : La société a décidé de porter cet achat en charges à répartir sur plusieurs exercices, pour être amorti sur trois ans à partir de 1999. 200.000/1,20 x 25% x 4/12 = 13.888,88 (II) 350.000 x 25% x 4/12 = 29.166,67 (I) t Surplus à réintégrer : Sur le plan fiscal, le montant porté en charges à répartir constitue un élément des « frais d'établissement « qui peut avoir deux modes de traitement d'après l'article 7.4° de la loi relative à l'IS : (I) - (II) : 15.278 DH ç soit, à imputer sur les premiers exercices bénéficiaires ; N.B : Rappelons que la TVA sur les redevances de leasing relatives aux voitures de personnes n'est pas récupérable. ç soit d'être amorti à un taux constant sur cinq ans. 3.3. Prime d'assurance : ç Prime d'assurance-vie sur la tête du dirigeant : Ces primes ne sont pas déductibles de la base de calcul du résultat fiscal ; la société devant les réintégrer au titre de chaque exercice. ç Les cadeaux portant le sigle de la société, mais dont la valeur unitaire dépasse 100 DH ne sont pas déductibles ; soit à réintégrer : 125.000,00 DH . N.B : Il n'est pas possible de réintégrer uniquement le surplus des montants excédant 100 DH par unité. Toutefois, suite à la réalisation de l'événement objet de l'assurance, 3.6. Cotisations et dons : la société doit déduire de la base imposable l'ensemble des primes a) Cotisations : réintégrées dans le passé (1 [1] ) : soit : 350.000,00 DH et corrélativement d'imposer l'indemnité à recevoir, soit : A un club au bénéfice de trois cadres : Ces cotisations paraissent constituer un avantage dont bénéficient uniquement ces personnes. Ils ne revêtent pas le caractère d'indemnisation et ne sont pas réellement liées à l'exploitation. (cette indemnité fait déjà partie des produits imposables) 1.000.000,00 DH ç Primes d'assurance-vie au profit de trois cadres : Il s'agit d'un avantage en argent imposable à l'IGR entre les mains des bénéficiaires. Le risque fiscal porte à ce titre sur la base imposable à l'IGR. A défaut de leur imposition à l'IGR au niveau des bénéficiaires, ces cotisations ne sont pas déductibles de la base du résultat fiscal, soit à réintégrer : 30.000 DH. La cotisation à l'association : Cette cotisation bénéficie à l'ensemble du personnel, et vise des activités à caractère social. Elle peut constituer à ce titre, une charge de Personnel, déductible de la base de calcul du résultat fiscal. N.B : A l'extrême, il est possible de ne pas soumettre cet avantage à l'IGR, à condition de procéder à la réintégration des montants en question au niveau de la base de calcul de l'IS. b) Dons : 3.4. Commissions payées à divers prestataires : A une association à but non lucratif : En vertu de l'article 7-9° de la loi relative à l'IS, et à défaut de reconnaissance de cette association comme étant à utilité publique. Le don n'est pas déductible, soit à réintégrer : 25.000 DH . ç D'après l'article 8 de la loi relative à l'IS, ces charges ne sont déductibles qu'à 50% de leur montant du fait que leur règlement n'est pas fait par chèque barré non endossable, effet de commerce, moyen magnétique ou virement bancaire. Ainsi, il y a lieu de réintégrer 50% des montants concernés, soit : Don aux oeuvres sociales d'une institution : En vertu du même article précité, ce don est déductible dans la limite de 2%° du chiffre d'affaires TTC, soit à réintégrer : 70.000,00 - 2%° x 6.080.000 ( [2] ) = 57.840,00 DH 192.500 x 50% = 96.250,00 DH 4. Impôts et taxes ç Courtages justifiés par des pièces internes : 4.1. Rappel des taxes urbaine et d'édilité 1997 : En vertu de l'article 32 de la loi relative à l'IS, ces opérations ne sont pas justifiées selon les formes prévues par la loi, bien qu'il pourrait être "prouvé" qu'elles sont réelles et concourent à l'exploitation. A titre de prudence, il convient de réintégrer le montant de ces dépenses, soit 60.000 DH , ainsi que la part patronale des cotisations de CNSS payées par la société, soit, 10.200 DH . Total des réintégrations : 70.200 DH . 3.5. Cadeaux à la clientèle : ç Cadeaux divers : D'après l'article 7-3° de la loi relative à l'IS, ces cadeaux ne sont pas déductibles puisque ne comportant pas le sigle (ou l'identification de la société) ; soit à réintégrer : 30.000 DH ). La société n'était pas en principe en mesure de relever cette insuffisance, dans la mesure où l'impôt est émis par voie de rôle ( [3] ). Dans ce contexte, on ne peut, à notre sens, appliquer la théorie de rattachement des charges à leur exercice d'origine (pour entraîner la réintégration du montant ainsi émis). 4.2. Vignettes relatives à des véhicules personnels : Il ressort que la prise en charge par la société de ces taxes constitue un double emploi avec l'indemnité kilométrique accordée aux commerciaux pour les dédommager de l'utilisation de leurs véhicules. Ainsi, ces charges ne sont pas déductibles pour : 12.000 DH . 5. Charges de Personnel à Salaire du PDG : Cette personne n'assure pas un travail effectif au sein de la société. En conséquence, les salaires qu'elle perçoit ne remplissent pas les conditions de déductibilité fiscale ; soit à réintégrer le montant de 180.000 DH . 50% x 450.000 = 225.000 DH ç Dépréciation des stocks : Normalement, la constitution de la provision devait être faite d'après des références fiables, notamment en rapport avec les normes du marché. à Indemnité de licenciement : Cette charge paraît concerner l'exercice 1997, connue avec suffisamment de précision en 1998 au titre duquel, la société n'avait constitué aucune provision pour risques et charges. L'inscription de ce montant parmi les charges de 1999 si elle corrige l'omission de 1997 au plan comptable, n'ouvre pas droit à la déduction au niveau fiscal. Fiscalement, la réintégration sera réalisée à concurrence du montant excédant la dépréciation résultant des comparaisons dans le secteur. En l'absence de ces données, le montant de la dotation sera réintégré dans sa totalité : 45.000 DH . Il y a lieu de réintégrer à ce titre 150.000 DH . ç Dépréciation de créances sur divers clients étrangers : En l'absence de constitution de provisions sur des bases réelles et d'une façon individuelle, la provision pratiquée n'est pas fiscalement déductible soit : 140.000 DH à réintégrer. 6. Autres charges d'exploitation 8. Charges financières ç Pertes sur créances irrécouvrables : L'article 7-10° prévoit que la déduction de ces intérêts est admise à la condition que le capital soit entièrement libéré d'une part et que les sommes rémunérées au taux fixé par arrêté du Ministre chargé des Finances ne dépassent pas le capital, d'autre part. q Intérêts contestés : Comptablement, et en vertu du principe de prudence, ces intérêts ne constituent pas des créances acquises : ils doivent à ce titre être annulés. Fiscalement, l'absence de recours judiciaire ne peut en principe être invoquée, puisque la facturation ne semble pas être acquise du moment qu'elle a été contestée. Ainsi, les intérêts ne seront admis en déduction qu'à partir du 1er Avril 1999 ( [4] ) ; et il convient de tenir compte des deux limites : Ainsi, à notre avis, la perte relative à ces intérêts ne peut être réintégrée. t Taux d'intérêt de : 6,50% ( [5] ) t Base totale de calcul ne dépassant pas le capital de 3.000.000 DH . ç Clients en liquidation judiciaire : La passation des créances en pertes se justifie du moment que la société a reçu les informations relatives à l'irrécouvrabilité des montants réclamés. Dans ces conditions, les montants passés en perte sont valables. ç Clients poursuivis en justice : Il ressort que ces clients sont en difficulté, et ne sont pas en mesure de s'acquitter à court terme des sommes dues par eux. La passation des créances en perte constitue une solution extrême alors qu'il fallait les maintenir et constituer des provisions correspondantes : la société devait régulariser ces opérations sous peine de réintégrer les montants passés en pertes. N.B : Nous supposons que la société a maintenu ce traitement : il y a lieu dans ce cas de réintégrer : 100.000 DH. 2T Base retenue 2.500.000,00 3.500.000,00 devant être 3.000.000,00 2.500.000,00 3.000.000,00 Intérêt sur la base [2] 48.750,00 40.625,00 48.750,00 111.375,00 79.687,50 113.125,00 62.625,00 39.062,50 64.375,00 Base retenue à 6,50 % Intérêts appliqués à Aux amortissements : Montant à réintégrer On suppose que dans le présent cas, que la durée d'amortissement retenue ne se justifie pas par une dépréciation rapide. En conséquence, il y a lieu de réintégrer le surplus d'amortissement considéré comme excessif, soit : 4T 3.450.000,00 7. Dotations d'exploitation : La durée d'utilisation choisie par la société constitue la moitié de la période normale d'amortissement du matériel. Cette situation peut être acceptée sur le plan fiscal lorsque la dépréciation rapide de ces biens se justifie par leurs conditions d'utilisation. 3T Total à réintégrer : (intérêts du premier trimestre) 96.250,00 + 62.625,00 + 39.062,50 + 64.375,00 Total = 262.312,50 DH 9. Charges non courantes à Subvention accordée à une filiale : Cette subvention paraît être liée à l'exploitation, puisqu'elle est attribuée à la filiale dont le rôle d'optimisation des approvisionnements est évident. Ainsi, la subvention ne pourrait être qualifiée à notre sens sur le plan fiscal de libéralité. à Pénalités sur marchés : Ces pénalités devraient être en principe provisionnées (dans les charges) en 1998, puisque la société est présumée être en connaissance des retards qu'elle a causés à ses clients. Ainsi, fiscalement ces pénalités ne sont pas déductibles : il y a lieu de réintégrer : 130.000,00 DH . à Amendes et pénalités de retard : La loi prévoit à compter du 1er janvier 1996 que les majorations afférentes à des impôts déductibles ne sont pas déductibles de la base imposable ; soit à réintégrer : 25.000 DH . Le principe de prudence dicte, sur le plan comptable, de ne pas tenir compte de ces gains. Mais, fiscalement la pratique administrative prévoit la réintégration des gains latents dans la base imposable ( [6] ). En définitive la société choisit de s'aligner sur la doctrine administrative, il y a lieu de réintégrer 11.000 DH . N.B. : Aucun texte légal marocain n'ouvre en fait droit à l'imposition des profits latents résultant des fluctuations des cours de change. Au titre du gain latent de change qui a été réintégré en 1998, il y a lieu de procéder en 1999 à la déduction du montant correspondant, soit : 35.000 DH. 11. Cessions et retraits Nous analysons les deux options qui s'offrent à la société : 11.1. Rappel des taxes urbaine et d'édilité 1997 : L'obtention de cet abattement passe par des étapes : en effet, il y a lieu de calculer d'abord l'abattement brut qui représente la sommation des abattements par bien (cédé ou retiré) et de pondérer ce montant par le rapport : Profit net à Pertes sur créances irrécouvrables à l'étranger : Il paraît que les créances sur ces clients ne sont pas recouvrables dans le contexte exposé. Profit brut à Données de base : Ainsi, les pertes constatées constituent en principe des charges déductibles fiscalement. Intitulé du bien 10. Créances et dettes en monnaies étrangères Les conditions de la compensation entre les pertes et les gains latents de change paraissent non réunies. Il convient à ce titre de procéder comme suit : à Perte latente : La société devait, par prudence, provisionner le montant de 25.139DH. Bien qu'elle n'ait provisionné que 14.139 DH, ce montant est déductible fiscalement. N.B : On suppose que la société ne procède pas à la régularisation du supplément de provision sur la perte latente. ¬ ¬ Prix de cession Valeur nette d’amortissement Résultat de cession 340.000,00 229.200,00 + 110.800,00 35.000,00 76.000,00 - 41.000,00 80.000,00 79.400,00 600,00 250.000,00 150.000,00 + 100.000,00 Valeur de retrait 0,00 Installation technique ¬ ¬ Mobilier ¬ ¬ Véhicule ¬ ¬ Titres de placement ¬ ¬ Machine outil 80.000,00 à Gain latent : TOTAL Intitulé du bien Durée de détention ( [7] Taux 250.400, 00 Montant de ) Ø Installation technique 8 ans d'abattement l'abattement 70 % 77.500,00 La plus-value sur retrait de la machine bénéficie d'un abattement de 56.000,00 DH, ce qui implique de réintégrer 80.000,00 DH et d'appliquer par ailleurs un abattement de 56.000,00 DH. De même, les titres de placement donneront lieu à un abattement de 25.000,00 DH. La comparaison entre les deux options fait ressortir : Ø Mobilier 2 ans - Option pour les abattements Ø Véhicule moins de 2 ans 0% - Ø Titres de placement 2 ans 25 % 25.000,00 Ø Machine outil plus de 8 ans 70 % 56.000,00 ABATTEMENT BRUT Option pour le réinvestissement 158.560,00 Précisons que les titres de placement bénéficient des abattements prévus à l'article 19, et ce sans être intégrés dans le calcul de l'abattement net au titre des éléments de l'actif immobilisé. Dans notre cas, il y a lieu à notre avis d'exclure des calculs les éléments relatifs aux titres de placement, qui bénéficient d'un abattement direct. Ainsi, l'abattement brut = 158.560,00 - 25.000 = 133.560 DH . 1. 1. Abattement net 104.950,00 1. 1. Exonération du profit 70.400,00 2. 2. Abattement sur titres de + net 56.000,00 placement 25.000,00 2. 2. Abattement du retrait 3. 3. Réintégration de la plus- - 80.000,00 3. 3. Abattement sur titres de 25.000,00 value placement - 80.000,00 4. 4. Réintégration de la plusvalue Total impact sur les déductions 49.950,40 Total impact sur les déductions 71.400,00 Ainsi, la solution d'exonération totale paraît plus avantageuse, puisque permettant un abattement de plus de 42% : la société opte pour l'exonération totale ( [9] ). v L'option pour cette exonération est toutefois assortie, en plus du réinvestissement du produit global des cessions faites en 1999 soit : 455.000,00 (340.000+35.000+80.000) ( [10] ). v De l'obligation d'affectation « en réserve « du surplus du profit exonéré par rapport aux abattements soit : 21.537,00 . L'abattement net = (110.800-41.000+600+80.000) 133.560 x = 104.177,00 DH (110.800+600+80.000) 110.800-41.000+600 [(Profit net 70.400,00 - (Abattement net = 77.560 ( [11] ) x ( [12] )] étant précisé que la société doit réintégrer la plus-value sur retrait de 80.000 DH (2 [8] ). 110.800 + 600 Ainsi, en sus de cet abattement net, la société devra constater un abattement sur les titres de placement de 25.000 DH. ce montant devant servir à l'amortissement exceptionnel des immobilisations qui seront acquises en réinvestissement dans les trois ans à venir. 11.2. Option de l'exonération totale N.B. : Comme il sera précisé plus loin, la société n'aura pas à opter pour l'exonération totale en raison de la constitution de la provision pour investissement. En conséquence, elle n'aura pas à procéder à l'affectation en réserves de l'excèdent ci-dessus. Cette option exclut la plus-value sur retrait qui ne peut bénéficier que du régime des abattements. Ainsi, l'exonération concerne le profit net global des cessions des éléments de l'actif immobilisé, soit : 110.800 - 41.000 + 600 = 70.400 DH q Imposition libératoire des titres de participation : Le profit réalisé sur ces titres ayant fait l'objet d'une imposition libératoire, devra être exclu de la base imposable à l'IS, soit à déduire 180.000 DH. De même, l'impôt qui a été acquitté sur ce profit devra être réintégré à la base imposable, soit: 15% x 180.000 = 27.000 DH 2. Les produits financiers Par référence aux principes fiscaux, l'application d'intérêts sur les avances financières à une société du groupe, doit se faire au taux normal du marché. Dans le cas d'espèce, il y a lieu de réintégrer les intérêts correspondant au différentiel de taux, soit : 12. Provisions réglementées 12.1. Provisions pour logement (35.000 x 12% / 8% - 35.000) = 17.500,00 DH La provision non utilisée dans le délai de trois ans suivant l'année de sa constitution, notamment à fin 1999 doit être rapportée à l'exercice de sa constitution, lorsqu'il n'est pas prescrit; ainsi, il y a lieu de réintégrer 25.000 DH en 1996 avec application de l'amende et des majorations. III. DIVERS POINTS 1. Retenue de la TPPRF sur les produits de placement Au titre de la constitution de la provision en 1996 : Voir C.2 ci-après. 12.1. Provision pour investissement Le reliquat de la taxe non défalqué sur les acomptes sera imputé sur l'impôt de l'exercice 1999. Il y a lieu de préciser que cette provision n'est pas cumulable avec l'option pour l'exonération totale des profits de cession des éléments de l'actif immobilisé. Cette imputation a un « caractère financier « dans la mesure où elle s'applique à l'impôt définitif qui est exigible ( [13] ). En fonction du résultat fiscal, nous proposerons l'option à prendre par la société : soit à constituer cette provision et en même temps opter pour les abattements au titre des cessions précitées ; soit à opter uniquement pour l'exonération totale de ces profits. 2. Imputation du crédit de la cotisation minimale Le crédit de cotisation de l'exercice 1998 sera imputé sur l'excèdent éventuel de l'IS par rapport à la cotisation minimale de l'exercice 1999. Analyse de ces options : est prévue au C.2 ci-après. II. LES PRODUITS Du fait que la société a souscrit à la contribution libératoire en 1998, le crédit de cotisation minimale de 1997 a dû être annulé en 1998. 1. Les produits d'exploitation 3. Application de l'avantage d'encouragement à l'export 1.1. Ristournes sur ventes de biens La société réalise une partie de son chiffre d'affaires à l'export ; et bénéficie à ce titre d'une réduction de 100% ( [14] ). Comme déjà précisé ci-dessus, les charges doivent être rattachées à l'exercice de leur naissance. Les ristournes se rapportant à l'exercice 1998 n'ont pas été provisionnées à la fin de cet exercice. Elles ne peuvent constituer des charges déductibles de 1999 ; soit à réintégrer 80.000 DH . L'impôt dû au titre de l'exercice sera corrigé à ce titre de cette réduction qui concerne aussi bien le chiffre d'affaires que la subvention y afférente. 4. Les reports déficitaires N.B : Ce retraitement doit en principe concerner également la base de la cotisation minimale. Le report pourra être imputé en cas de dégagement d'un résultat brut fiscal positif. 1.2. Loyers d'immeubles d'habitation 5. Acomptes payés en 1999 Les traitements que le comptable envisage de réaliser au titre des revenus de l'immeuble d'habitation, ne sont pas valables ; dans la mesure où il est nécessaire de fiscaliser l'ensemble des opérations et revenus dont dispose la société. L'imputation des acomptes payés se fera sur l'impôt dû en définitif après imputation du crédit de Cm et de la TPPRF. 1.3. Reprise de provision pour dépréciation de stock Du fait qu'une partie de la provision pour dépréciation des stocks ait fait l'objet sur l'exercice de sa constitution, d'une réintégration à la base imposable, la reprise de cette quote-part de provision en 1999 ne doit pas être imposée ; ainsi il y a lieu de déduire 45.000 DH. Notes [Note 1] La prime de 1996 n'ayant pas été réintégrée, ne fera l'objet d'aucun traitement. [Note 2] Cf. Hypothèse n°III.3. [Note 3] La société aurait été à la limite en mesure de suivre le calcul par l'administration et provisionner l'insuffisance. l'analyse des opérations liées à la détermination du résultat fiscal de l'exercice, et avant constitution de la provision pour logement et étude de la constitution de la provision pour investissement au titre du même exercice. [Note 4] Après libération intégrale du capital. Modèle de tableau de Passage du résultat net comptable au résultat net fiscal [Note 5] Taux fixé par arrêté du ministre des finances, du commerce, de l'industrie et de l'artisanat n° 222-99du 2 mars 1999. Au 31/12/1999 [Note 6] Le montant réintégré devra faire l'objet d'une déduction en 2000. Ligne INTITULES [Note 7] Il convient de préciser que pour le calcul de cette durée, il y a lieu d'exclure l'année d'acquisition et celle de cession. [Note 8] Non inscrite en comptabilité, du fait qu'il s'agissait d'un simple retrait. [Note 9] Nous verrons plus loin que compte tenu de l'option pour la constitution de la provision pour investissement, la société sera obligée d'appliquer les abattements. Montant Montant i. resultat net comptable 1 · Bénéfice net 2 · Perte nette ressortant du point 1.1. 10.833,34 [Note 10] Cf. Hypothèses III n°11. [Note 11] Abattement brut sur les éléments cédés qui bénéficient de l'exonération totale. ii. reintegrations fiscales [Note 12] Calcul fait sur la base des données relatives aux biens qui bénéficient de l'option de l'exonération totale. [Note 13] Correspondant à celui obtenu après réalisation des imputations du crédit de Cm. 1. Courantes : [Note 14] A compter de sa première exportation réalisée en 1996. 1.971.80,50 Annexe I- Illustration du Passage du RNC au RNF 3 - Rémunérations ne correspondant pas à un Service effectif 180.000,00 (salaire du PDG) 4 - Frais généraux n'incombant pas à la société ( [2] ) 30.000,00 L'auditeur fiscal a été requis de revoir la présentation du tableau et de détailler les divers traitements nécessaires pour le calcul de l'IS et de la PSN ( [1] ). 5 - Autres frais non déductibles ( [3] ) 15.278,00 1. Présentation du tableau de passage 6 - Cadeaux publicitaires non déductibles 155.000,00 Le tableau ci-après, construit sur le modèle du tableau B12 de la liasse comptable, conforme lui-même au tableau n° 3 requis par l'administration fiscale, reprend l'ensemble des réintégrations et des déductions que nous avons identifiés au chapitre B ci-dessus à l'issue de 11 - Excédent d'amortissement courant (taux excessifs) 225.000,00 Section 3 DETERMINATION DU RESULTAT FISCAL IMPOSABLE DE L'EXERCICE 12 - Autres amortissements courants non déductibles 13 - Provisions courantes non déductibles ( [4] ) 185.000,00 2. Non courantes : 14 - Dons courants non déductibles 25.000,00 15 - Excédents non déductibles des dons courants 57.840,00 7 - Impôt sur les sociétés 16 - Excédents non déductibles sur les intérêts des comptes courants d'associés 262.312,50 8 - Participation à la solidarité nationale 20 - Divers : 9 - Amendes et intérêts de retard afférents aux impôts 10 - Autres impôts et taxes non déductibles : vignettes 11 - Excédent d'amortissement non courant (taux excessifs) 12 - Autres amortissements non courants non déductibles 13 - Provisions non courantes non déductibles 14 - Dons non courants non déductibles 20.1.Amortissements courants fiscalement différés de l'exercice 20.2. Marge sur revente de marchandises 20.3. Achats se rapportant à l'exercice 1995 20.4. Loyer du dépôt refacturé 274.000,00 12.000,00 62.500,00 95.000,00 54.000,00 20.5. Courtages justifiés par des pièces internes 70.200,00 20.6.Dotation à l'amortissement des charges à répartir 100.000,00 20.7.Commissions payées en espèce 96.250,00 20.8.Indemnité de licenciement 150.000,00 20.9.Perte sur créances clients 100.000,00 20.10.Gain latent 11.000,00 20.11. Ristournes de 1995 80.000,00 20.12. Surplus d'intérêts sur avances financières 17.500,00 Ligne INTITULES 17 - Amendes, pénalités de toute nature et majorations non déductibles 18 - Fraction de la plus-value réalisée par la société absorbée et dont l'imposition est différée au nom de la société absorbante 19 - Réintégration totale ou partielle du profit net global de cession après abattement prévu au a) de l'article 19 pour non réinvestissement dans le délai de 3 ans ou non conservation de l'investissement pendant 5 ans Montant 25.000,00 Montant 21 - Divers : 21.1. Amortissements non courants fiscalement différés de l'exercice 28.3. Primes d'assurance-vie réintégrées dans le passé 350.000,00 28.4. Reprise d'exploitation-provision pour dépréciation de stocks 45.000,00 2. Non courantes : 366.400,00 21.2. Réintégration des amortissements différés en période déficitaire au titre de l'IBP et non imputable à l'exercice 21.3. Pénalités sur marchés 130.000,00 21.4. Valeur de retrait 80.000,00 21.5. Impôt libératoire sur titres de participation 27.000,00 iii. deductions fiscales : 1. Courantes : 22 23 28 22 - Fraction de l'amortissement ayant fait l'objet de réintégration antérieure non régularisée sur le plan comptable (et ayant fait l'objet de reprise non courante) 23 - Provisions non courantes faisant l'objet d'une réintégration dans le résultat comptable de l'exercice et dont la déduction fiscale a été antérieurement annulée 24 - Abattement sur le profit net global ou la plus-value nette globale des cessions ou des retraits effectués au cours de l'exercice (article 19) 25 - Reprise des dégrèvements sur impôts non déductibles 26 - Abattement sur la plus-value constatée par la société absorbante sur les titres de participation détenus dans la société absorbée lors de la fusion 27 - Profit net global de cession exonéré en cas de réinvestissement du produit global de cession d'un bien immobilisé 29 - Divers : 695.000,00 - Fraction de l'amortissement ayant fait l'objet de réintégration antérieure non régularisée sur le plan comptable (et ayant fait l'objet de reprise courante) - Provisions courantes faisant l'objet d'une réintégration dans le résultat comptable de l'exercice et dont la déduction fiscale a été antérieurement annulée ( [5] ) 70.400,00 - Abattement sur les produits de participation 29.1.Reprise d'amortissements fiscalement différés - Divers : Ligne INTITULES 28.1. Reprise d'amortissements fiscalement différés 28.2. Amortissement à 100% de l'étude publicitaire 300.000,00 Montant Montant 29.2.Reliquat d'amortissement (reprise de l'annuité d'amortissement différée en période déficitaire et réintégré au résultat du premier Bénéfice net fiscal (A-C) 983.647,16 ou déficit net fiscal (B) exercice clos au titre de l'IS) 29.3. Abattement sur les titres de placement 25.000,00 29.4. Abattement sur retrait 56.000,00 33 vii. cumul des amortissements fiscalement differes 29.5. Gain latent de change 1998 35.000,00 34 viii. cumul des deficits fiscaux restant a reporter 29.6. Profit sur titres de participation 180.000,00 Montant · Exercice n - 4 · Exercice n - 3 Total 2.245.880,50 1.072.233,34 · Exercice n - 2 · Exercice n - 1 30 iv. resultat brut fiscal : Montant Bénéfice brut fiscal si T1 > T2 (A) 1.173.647,16 2. Détermination des provisions réglementées Déficit brut fiscal si T2 > T1 (B) 31 2.1. Provisions pour investissement v. reports deficitaires imputes (c) ( [6] ) Il ressort du tableau de passage une base imposable à l'IS assez importante. Il y a lieu d'apprécier l'opportunité de constituer une provision pour investissement. · Exercice n - 4 · Exercice n - 3 Pour cela, il convient de corriger le résultat fiscal par l'élimination de la déduction du montant du profit net sur cessions d'éléments de l'actif immobilisé et la prise en compte en déduction des abattements (1). · Exercice n - 2 Le calcul est détaillé comme suit : · Exercice n - 1 - 1998 190.000,00 Le résultat fiscal précédent : 1.173.647,16 ç Elimination de la déduction du profit net + 70.400,00 32 vi. resultat net fiscal : ç Elimination de l'abattement sur retrait (2) + 56.000,00 ç Prise en compte de l'abattement net sur l'ensemble 1.195.870,16 ( [9] ) - 30.176 ( [10] ) - 201.174 ( [11] ) 964.520,16 DH des cessions et retraits : Ce montant permet d'absorber le total des déficits antérieurs, 110.800-41.000+600+80.000 soit (L31 du tableau) 160.000,00 DH 133.560 x ( [7] ) 10.800+600+80.000 et ensuite le total des amortissements différés, soit (L 29.1) 30.000,00 DH ç Nouvelle base de l'impôt avant imputation des déficits Il reste un bénéfice fiscal imposable de 774.520,16 DH ç Imputation des déficits antérieurs 3.1. Impôt sur les sociétés ð déficits sur exploitation ð déficits sur amortissements Du fait que la société est encouragée à l'export, il y a lieu de tenir compte de l'exonération, à concurrence de 100% de l'IS afférent au bénéfice se rapportant au chiffre d'affaires à l'export et également à la subvention correspondante. ç Base nette des déficits antérieurs L'impôt brut ( [12] ) sera donc calculé comme suit : 35% x 774.520 ( [13] ) = 271.082 DH Plafond de constitution de la provision pour investissement : 20% x 1.005.870,16 = 201.174,00 DH ( [8] ) L'impôt dû en définitive sera de : Total des produits (hors 100% du chiffre d'affaires à Vu le gain d'impôt qui sera obtenu, la société a intérêt à constituer cette provision et corrélativement renoncer à l'option d'exonération totale des profits de cession. l'export et 100% de la subvention correspondante) Les résultats comptable et fiscal s'établiront après la prise en compte de cette provision, respectivement à : 212.007,34 DH et 994.696,16 DH . Impôt brut x Total des produits 2.2. Provisions pour logement [14] Le bénéfice fiscal avant impôt s'élève à 1.173.647,26 DH. 6.340.450 ( Le bénéfice fiscal après imputation des déficits reportables est de 1.005.870,16 DH. = 271.082 x = 178.915,00 DH Le montant de la dotation autorisée est donc égal 6.340.450 à0 3% de ce bénéfice soit : 30.176,00 DH 3.2. Cotisation minimale Ce chiffre donnera lieu à la constitution au plan comptable d'une dotation non courante par le crédit d'un compte « Provisions réglementées «, ce qui entraînera une première rectification à la fois du résultat comptable et du résultat brut fiscal, lesquels s'établissent respectivement à 242.183,34 DH et à 964.520,16 DH . La base "brute" constituée par les produits d'exploitation ) - 2.000.000 - 100.000 TTC est de : ( [15] ) 6.686.600,00 DH Corrections de la base : 3. Détermination du résultat imposable et de l'impôt sur les sociétés ç Ristournes non imputables sur les produits de l'exercice + 80.000,00 DH Il y a lieu d'abord de corriger le tableau de passage. ç Surplus d'intérêts sur les avances financières TTC + 18.725,00 DH Le bénéfice fiscal initialement calculé après constatation ç Marge sur revente de marchandises TTC + 75.000,00 DH des provisions pour logement et investissement s'établit à Nouvelle base imposable 6.860.325,00 DH (136.915- 64.000) 72.915,00 DH En supposant que la société est soumise à la cotisation 3.5. Imputation des acomptes payés minimale au taux de 0,5%, nous obtenons un montant brut de : 34.302,00 DH Le montant des acomptes payés au nombre de quatre : La cotisation nette est obtenue comme suit : 4 x 6.000 ( [18] ) à imputer est de : 24.000,00 DH Base imposable brute - [(100% du chiffre d'affaires à l'export) + (100% de la subvention afférente à ce chiffre d'affaires)] Cotisation brute x IS à régulariser en définitive au plus tard le 31 mars 2000 est de : (72.915- 24.000) 48.915,00 DH 4. Calcul de la PSN Base imposable brute 6.860.325 - (2.100.000) La PSN a été abrogée au titre des activités non exonérées totalement de l'IS, pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 1996. Toutefois, la PSN est dûe au titre de l'activité d'export exonérée à 100%. Le montant de cette participation s'élève à 25% de l'impôt théorique afférent à l'activité exonérée. = 34.302 x = 23.668,00 DH ç Calcul de la base imposable : 6.860.325 Montant de l'exonération = Impôt brut - Impôt « net « dû ; Ainsi, la société est tenue de payer l'IS puisqu'il est supérieur à la CM. soit : 271.082- 178.915= 92.167,00 DH ç IS calculé 178.915,00 DH ç La PSN est égale à 25% x 92.167DH = 24.042,00 DH ç Excèdent de l'IS par rapport à la cotisation minimale ç Imputation des acomptes payés -3.000,00 DH (178.915- 23.668) 155.247,00 DH Reliquat à payer au plus tard le 31 mars 2000 20.042,00 DH 3.3. Imputation sur l'excédent d'IS 5. Prise en compte de l'IS et de la PSN en comptabilité Il y a lieu d'imputer le crédit de la cotisation minimale en vertu de l'article 15 de la loi relative à l'IS ( [16] ) : Ainsi, la charge réelle de l'IS et de la PSN que supportera la ç Au titre de 1998 - 42.000,00 DH Société au titre de l'exercice 1999 sera uniquement égale à Impôt net après cette imputation l'impôt sur les sociétés après imputation des crédits de cotisa- [178.915- 42.000] 136.915,00 DH tion minimale, s'élevant à : 136.915,00 DH 3.4. Imputation de la TPPRF et à la PSN pour : 23.042,00 DH Il y a lieu d'imputer le reliquat de la TPPRF non encore et qui donnera lieu à : affecté : ( [17] ) 64.000,00 DH ç l'enregistrement en comptabilité de cette charge par le débit du compte Impôts sur les résultats et le crédit du compte Etat au passif, ce qui engendre un nouveau résultat net comptable de - 402.140,38 DH ( [19] ) (L2). Suite à cette imputation, il ressort un impôt dû avant imputation des acomptes de : ç la réintégration de cette charge au niveau du tableau de passage du résultat net comptable au résultat net fiscal. (L7 et L8). 11 - Excédent d'amortissement courant (taux excessifs) 225.000,00 12 - Autres amortissements courants non déductibles 13 - Provisions courantes non déductibles ( [22] ) 185.000,00 14 - Dons courants non déductibles 25.000,00 15 - Excédents non déductibles des dons courants 57.840,00 i. resultat net comptable 16 - Excédents non déductibles sur les intérêts des comptes courants d'associés 262.312,50 1 · Bénéfice net 20 - Divers : 2 · Perte nette Suite à cette double rectification, le tableau final se présentera comme suit : Modèle de tableau de Passage du résultat net comptable au résultat net fiscal A u 31/12/1999 Ligne INTITULES Montant Montant 402.140,34 20.1.Amortissements courants fiscalement différés de l'exercice 20.2. Marge sur revente de marchandises 62.500,00 20.3. Achats se rapportant à l'exercice 1995 95.000,00 20.4. Loyer du dépôt refacturé 54.000,00 20.5. Courtages justifiés par des pièces internes 70.200,00 20.6.Dotation à l'amortissement des charges à répartir 100.000,00 20.7.Commissions payées en espèce 96.250,00 20.8.Indemnité de licenciement 150.000,00 20.9.Perte sur créances clients 100.000,00 20.10.Gain latent 11.000,00 ii. reintegrations fiscales 1. Courantes : 1.971.820,50 3 - Rémunérations ne correspondant pas à un Service effectif (salaire du PDG) 180.000,00 4 - Frais généraux n'incombant pas à la société ( [20] ) 30.000,00 5 - Autres frais non déductibles ( [21] ) 15.278,00 6 - Cadeaux publicitaires non déductibles 155.000,00 20.11. Ristournes de 1995 80.000,00 20.12. Surplus d'intérêts sur avances financières 17.500,00 réinvestissement dans le délai de 3 ans ou non conservation de l'investissement pendant 5 ans 21 2. Non courantes : - Divers : 21.1. Amortissements non courants fiscalement différés de l'exercice 433.957,00 21.2. Réintégration des amortissements différés en période déficitaire au titre de l'IBP et non imputable à l'exercice 7 - Impôt sur les sociétés 136.915,00 8 - Participation à la solidarité nationale 23.042,00 9 - Amendes et intérêts de retard afférents aux impôts Ligne INTITULES 10 - Autres impôts et taxes non déductibles 11 - Excédent d'amortissement non courant (taux excessifs) 12 - Autres amortissements non courants non déductibles 13 - Provisions non courantes non déductibles 14 - Dons non courants non déductibles 15 - Excédents non déductibles des dons non courants 17 - Amendes, pénalités de toute nature et majorations non déductibles 18 - Fraction de la plus-value réalisée par la société absorbée et dont l'imposition est différée au nom de la société absorbante 19 - Réintégration totale ou partielle du profit net global de cession après abattement prévu au a) de l'article 19 pour non Montant 21.3. Pénalités sur marchés 130.000,00 21.4. Valeur de retrait 80.000,00 21.5. Impôt libératoire sur titres de participation 27.000,00 Montant 12.000,00 iii. deductions fiscales : 1. Courantes : 22 - Fraction de l'amortissement ayant fait l'objet de réintégration antérieure non régularisée sur le plan comptable (et ayant fait l'objet de reprise courante) 23 - Provisions courantes faisant l'objet d'une réintégration dans le résultat comptable de l'exercice et dont la déduction fiscale a été antérieurement annulée 28 - Abattement sur les produits de participation 725.000,00 25.000,00 - Divers : 28.1. Reprise d'amortissements fiscalement différés 1998 30.000,00 28.2. Amortissement à 100% de l'étude publicitaire 300.000,00 29.2. Reliquat d'amortissement (reprise de l'annuité d'amortissement 28.3. Primes d'assurance-vie réintégrées dans le passé 350.000,00 différée en période déficitaire et réintégré au résultat du premier 28.4. Reprise d'exploitation-provision pour dépréciation de stocks 45.000,00 exercice clos au titre de l'IS) 29.3.Abattement sur les titres de placement 22 23 29.4.Abattement sur retrait 344.177,00 2. Non courantes : - Fraction de l'amortissement ayant fait l'objet de réintégration antérieure non régularisée sur le plan comptable (et ayant fait l'objet de reprise non courante) 29.5. Gain latent de change 1995 35.000,00 29.6. Profit sur titres de participation 180.000,00 - Provisions non courantes faisant l'objet d'une réintégration dans le résultat comptable de l'exercice et dont la déduction fiscale a été antérieurement annulée Total 24 - Abattement sur le profit net global ou la plus-value nette globale des cessions ou des retraits effectués au cours de l'exercice (article 19) 25 - Reprise des dégrèvements sur impôts non déductibles 26 - Abattement sur la plus-value constatée par la société absorbante sur les titres de participation détenus dans la société absorbée lors de la fusion 27 - Profit net global de cession exonéré en cas de réinvestissement du produit global de cession d'un bien immobilisé Ligne INTITULES 2.405.837,50 1.471.317,34 104.177,00 30 29 25.000,00 iv. resultat brut fiscal : Montant Bénéfice brut fiscal si T1 > T2 (A) 934.520,16 Déficit brut fiscal si T2 > T1 (B) 31 Montant v. reports deficitaires imputes (c) ( [23] ) 160.000,00 · Exercice n - 4 - · Exercice n - 3 - · Exercice 1998 160.000,00 Montant - Divers : 32 vi. resultat net fiscal : 29.1.Reprise d'amortissements fiscalement différés Bénéfice net fiscal (A-C) 774.520,16 [Note 9] Nouvelle base calculée ci-dessus. ou déficit net fiscal (B) [Note 10] Provision pour logement. [Note 11] Provision pour investissement. [Note 12] Avant correction. Montant [Note 13] Montant obtenu précédemment. 33 vii. cumul des amortissements fiscalement differes - 34 viii. cumul des deficits fiscaux restant a reporter - · Exercice n - 4 [Note 14] Données hypothèses n°3.III : 6.425.000 - 130.000 (produits titres de participation devant être exclus : abattement de 100%) + 45.450,00 [(Profit net global après abattement : (110.800-41.000+600+80.000) - (104.950,00)]. [Note 15] Voir les données aux hypothèses Section 2. n°3.III. [Note 16] Voir hypothèse n°2.III. · Exercice n - 3 [Note 17] Voir hypothèse n°1.III. · Exercice n - 2 [Note 18] Déterminé auparavant. · Exercice n - 1 [Note 19] Résultat obtenu au point 2 ci-dessus : -242.183,34 - 136.915,00 (IS) - 23.042,00 (PSN). [Note 20] Cotisation au profit des cadres. [Note 21] Surplus sur la redevance leasing. [Note 22] Sur stock 45.000,00 + clients 140.000,00. Notes [Note 23] Dans la limite du montant du bénéfice brut fiscal (A). [Note 1] Afférente au chiffre d'affaires à l'export exonéré à 100%. Annexe I- Illustration du Passage du RNC au RNF [Note 2] Cotisation au profit des cadres. [Note 3] Surplus sur la redevance leasing. [Note 4] Sur stock 45.000,00 + clients 140.000,00. [Note 5] Déduction provisoire puisque la société sera obligée d'appliquer les abattements pour bénéficier de la constitution de la provision pour investissement, comme il sera démontré plus loin. Section 3 DETERMINATION DU RESULTAT FISCAL IMPOSABLE DE L'EXERCICE [Note 6] Dans la limite du montant du bénéfice brut fiscal (A). L'auditeur fiscal a été requis de revoir la présentation du tableau et de détailler les divers traitements nécessaires pour le calcul de l'IS et de la PSN ( [1] ). [Note 7] Partant du fait que la provision pour investissement n'est pas cumulable avec l'exonération totale des profits précités. La société doit dans ce cas appliquer les abattements. 1. Présentation du tableau de passage [Note 8] Qui sera pris en compte dans l'abattement net global. Le tableau ci-après, construit sur le modèle du tableau B12 de la liasse comptable, conforme lui-même au tableau n° 3 requis par l'administration fiscale, reprend l'ensemble des réintégrations et des déductions que nous avons identifiés au chapitre B ci-dessus à l'issue de l'analyse des opérations liées à la détermination du résultat fiscal de l'exercice, et avant constitution de la provision pour logement et étude de la constitution de la provision pour investissement au titre du même exercice. Modèle de tableau de Passage du résultat net comptable au résultat net fiscal Au 31/12/1999 Ligne INTITULES Montant 11 - Excédent d'amortissement courant (taux excessifs) 12 - Autres amortissements courants non déductibles 13 - Provisions courantes non déductibles ( [4] ) 185.000,00 14 - Dons courants non déductibles 25.000,00 15 - Excédents non déductibles des dons courants 57.840,00 16 - Excédents non déductibles sur les intérêts des comptes courants d'associés 262.312,50 20 - Divers : Montant i. resultat net comptable 1 · Bénéfice net 2 · Perte nette ressortant du point 1.1. 10.833,34 ii. reintegrations fiscales 1. Courantes : 1.971.80,50 225.000,00 20.1.Amortissements courants fiscalement différés de l'exercice 20.2. Marge sur revente de marchandises 62.500,00 20.3. Achats se rapportant à l'exercice 1995 95.000,00 20.4. Loyer du dépôt refacturé 54.000,00 20.5. Courtages justifiés par des pièces internes 70.200,00 20.6.Dotation à l'amortissement des charges à répartir 100.000,00 20.7.Commissions payées en espèce 96.250,00 20.8.Indemnité de licenciement 150.000,00 3 - Rémunérations ne correspondant pas à un Service effectif 180.000,00 (salaire du PDG) 4 - Frais généraux n'incombant pas à la société ( [2] ) 30.000,00 20.9.Perte sur créances clients 100.000,00 5 - Autres frais non déductibles ( [3] ) 15.278,00 20.10.Gain latent 11.000,00 6 - Cadeaux publicitaires non déductibles 155.000,00 20.11. Ristournes de 1995 80.000,00 de l'investissement pendant 5 ans 20.12. Surplus d'intérêts sur avances financières 17.500,00 21 2. Non courantes : - Divers : 21.1. Amortissements non courants fiscalement différés de l'exercice 274.000,00 21.2. Réintégration des amortissements différés en période déficitaire au titre de l'IBP et non imputable à l'exercice 7 - Impôt sur les sociétés 8 - Participation à la solidarité nationale 9 - Amendes et intérêts de retard afférents aux impôts 10 - Autres impôts et taxes non déductibles : vignettes 11 - Excédent d'amortissement non courant (taux excessifs) 12 - Autres amortissements non courants non déductibles 13 - Provisions non courantes non déductibles 14 - Dons non courants non déductibles Ligne INTITULES 17 - Amendes, pénalités de toute nature et majorations non déductibles 18 - Fraction de la plus-value réalisée par la société absorbée et dont l'imposition est différée au nom de la société absorbante 19 - Réintégration totale ou partielle du profit net global de cession après abattement prévu au a) de l'article 19 pour non réinvestissement dans le délai de 3 ans ou non conservation 12.000,00 21.3. Pénalités sur marchés 130.000,00 21.4. Valeur de retrait 80.000,00 21.5. Impôt libératoire sur titres de participation 27.000,00 iii. deductions fiscales : 1. Courantes : Montant 25.000,00 Montant 22 - Fraction de l'amortissement ayant fait l'objet de réintégration antérieure non régularisée sur le plan comptable (et ayant fait l'objet de reprise courante) 23 - Provisions courantes faisant l'objet d'une réintégration dans le résultat comptable de l'exercice et dont la déduction fiscale a été antérieurement annulée 28 - Abattement sur les produits de participation - Divers : 28.1. Reprise d'amortissements fiscalement différés 695.000,00 28.2. Amortissement à 100% de l'étude publicitaire 300.000,00 28.3. Primes d'assurance-vie réintégrées dans le passé 350.000,00 28.4. Reprise d'exploitation-provision pour dépréciation de stocks 45.000,00 exercice clos au titre de l'IS) 366.400,00 2. Non courantes : 22 29.2.Reliquat d'amortissement (reprise de l'annuité d'amortissement différée en période déficitaire et réintégré au résultat du premier - Fraction de l'amortissement ayant fait l'objet de réintégration antérieure non régularisée sur le plan comptable (et ayant fait l'objet de reprise non courante) 23 - Provisions non courantes faisant l'objet d'une réintégration dans le résultat comptable de l'exercice et dont la déduction fiscale a été antérieurement annulée 24 - Abattement sur le profit net global ou la plus-value nette globale des cessions ou des retraits effectués au cours de l'exercice (article 19) 25 - Reprise des dégrèvements sur impôts non déductibles 26 - Abattement sur la plus-value constatée par la société absorbante sur les titres de participation détenus dans la société absorbée lors de la fusion 29.3. Abattement sur les titres de placement 25.000,00 29.4. Abattement sur retrait 56.000,00 29.5. Gain latent de change 1998 35.000,00 29.6. Profit sur titres de participation 180.000,00 Total 27 29 30 iv. resultat brut fiscal : Montant Bénéfice brut fiscal si T1 > T2 (A) 1.173.647,16 Déficit brut fiscal si T2 > T1 (B) - Profit net global de cession exonéré en cas de réinvestissement du produit global de cession d'un bien immobilisé ( [5] ) 70.400,00 31 v. reports deficitaires imputes (c) ( [6] ) · Exercice n - 4 - Divers : · Exercice n - 3 29.1.Reprise d'amortissements fiscalement différés Ligne INTITULES 2.245.880,50 1.072.233,34 · Exercice n - 2 Montant Montant · Exercice n - 1 - 1998 190.000,00 32 ç Elimination de l'abattement sur retrait (2) + 56.000,00 vi. resultat net fiscal : ç Prise en compte de l'abattement net sur l'ensemble Bénéfice net fiscal (A-C) 983.647,16 des cessions et retraits : ou déficit net fiscal (B) 110.800-41.000+600+80.000 133.560 x ( [7] ) 10.800+600+80.000 Montant ç Nouvelle base de l'impôt avant imputation des déficits ç Imputation des déficits antérieurs 33 vii. cumul des amortissements fiscalement differes 34 viii. cumul des deficits fiscaux restant a reporter · Exercice n - 4 ð déficits sur exploitation ð déficits sur amortissements ç Base nette des déficits antérieurs Plafond de constitution de la provision pour investissement : · Exercice n - 3 · Exercice n - 2 · Exercice n - 1 20% x 1.005.870,16 = 201.174,00 DH ( [8] ) Vu le gain d'impôt qui sera obtenu, la société a intérêt à constituer cette provision et corrélativement renoncer à l'option d'exonération totale des profits de cession. Les résultats comptable et fiscal s'établiront après la prise en compte de cette provision, respectivement à : 212.007,34 DH et 994.696,16 DH . 2.2. Provisions pour logement Le bénéfice fiscal avant impôt s'élève à 1.173.647,26 DH. 2. Détermination des provisions réglementées Le bénéfice fiscal après imputation des déficits reportables est de 1.005.870,16 DH. 2.1. Provisions pour investissement Le montant de la dotation autorisée est donc égal Il ressort du tableau de passage une base imposable à l'IS assez importante. à0 3% de ce bénéfice soit : 30.176,00 DH Il y a lieu d'apprécier l'opportunité de constituer une provision pour investissement. Pour cela, il convient de corriger le résultat fiscal par l'élimination de la déduction du montant du profit net sur cessions d'éléments de l'actif immobilisé et la prise en compte en déduction des abattements (1). Ce chiffre donnera lieu à la constitution au plan comptable d'une dotation non courante par le crédit d'un compte « Provisions réglementées «, ce qui entraînera une première rectification à la fois du résultat comptable et du résultat brut fiscal, lesquels s'établissent respectivement à 242.183,34 DH et à 964.520,16 DH . Le calcul est détaillé comme suit : 3. Détermination du résultat imposable et de l'impôt sur les sociétés Le résultat fiscal précédent : 1.173.647,16 Il y a lieu d'abord de corriger le tableau de passage. ç Elimination de la déduction du profit net + 70.400,00 Le bénéfice fiscal initialement calculé après constatation des provisions pour logement et investissement s'établit à ç Marge sur revente de marchandises TTC + 75.000,00 DH 1.195.870,16 ( [9] ) - 30.176 ( [10] ) - 201.174 ( [11] ) 964.520,16 DH Nouvelle base imposable 6.860.325,00 DH Ce montant permet d'absorber le total des déficits antérieurs, En supposant que la société est soumise à la cotisation soit (L31 du tableau) 160.000,00 DH minimale au taux de 0,5%, nous obtenons un montant brut de : 34.302,00 DH et ensuite le total des amortissements différés, soit (L 29.1) 30.000,00 DH La cotisation nette est obtenue comme suit : Il reste un bénéfice fiscal imposable de 774.520,16 DH Base imposable brute - [(100% du chiffre d'affaires à l'export) + (100% de la subvention afférente à ce chiffre d'affaires)] 3.1. Impôt sur les sociétés Du fait que la société est encouragée à l'export, il y a lieu de tenir compte de l'exonération, à concurrence de 100% de l'IS afférent au bénéfice se rapportant au chiffre d'affaires à l'export et également à la subvention correspondante. Cotisation brute x Base imposable brute L'impôt brut ( [12] ) sera donc calculé comme suit : 35% x 774.520 ( [13] 6.860.325 - (2.100.000) ) = 271.082 DH = 34.302 x = 23.668,00 DH L'impôt dû en définitive sera de : 6.860.325 Total des produits (hors 100% du chiffre d'affaires à l'export et 100% de la subvention correspondante) Impôt brut x Ainsi, la société est tenue de payer l'IS puisqu'il est supérieur à la CM. ç IS calculé 178.915,00 DH ç Excèdent de l'IS par rapport à la cotisation minimale Total des produits (178.915- 23.668) 155.247,00 DH 6.340.450 ( [14] ) - 2.000.000 - 100.000 3.3. Imputation sur l'excédent d'IS = 271.082 x = 178.915,00 DH Il y a lieu d'imputer le crédit de la cotisation minimale en vertu de l'article 15 de la loi relative à l'IS ( [16] ) : 6.340.450 ç Au titre de 1998 - 42.000,00 DH 3.2. Cotisation minimale Impôt net après cette imputation La base "brute" constituée par les produits d'exploitation [178.915- 42.000] 136.915,00 DH TTC est de : ( [15] ) 6.686.600,00 DH 3.4. Imputation de la TPPRF Corrections de la base : Il y a lieu d'imputer le reliquat de la TPPRF non encore ç Ristournes non imputables sur les produits de l'exercice + 80.000,00 DH affecté : ( [17] ) 64.000,00 DH ç Surplus d'intérêts sur les avances financières TTC + 18.725,00 DH Suite à cette imputation, il ressort un impôt dû avant imputation des acomptes de : ç la réintégration de cette charge au niveau du tableau de passage du résultat net comptable au résultat net fiscal. (L7 et L8). (136.915- 64.000) 72.915,00 DH Suite à cette double rectification, le tableau final se présentera comme suit : 3.5. Imputation des acomptes payés Le montant des acomptes payés au nombre de quatre : Modèle de tableau de Passage du résultat net comptable au résultat net fiscal 4 x 6.000 ( [18] ) à imputer est de : 24.000,00 DH A u 31/12/1999 IS à régulariser en définitive au plus tard le 31 mars 2000 est de : (72.915- 24.000) 48.915,00 DH Ligne INTITULES Montant Montant 4. Calcul de la PSN La PSN a été abrogée au titre des activités non exonérées totalement de l'IS, pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 1996. Toutefois, la PSN est dûe au titre de l'activité d'export exonérée à 100%. Le montant de cette participation s'élève à 25% de l'impôt théorique afférent à l'activité exonérée. i. resultat net comptable 1 · Bénéfice net 2 · Perte nette ç Calcul de la base imposable : 402.140,34 Montant de l'exonération = Impôt brut - Impôt « net « dû ; soit : 271.082- 178.915= 92.167,00 DH ç La PSN est égale à 25% x 92.167DH = 24.042,00 DH ii. reintegrations fiscales ç Imputation des acomptes payés -3.000,00 DH Reliquat à payer au plus tard le 31 mars 2000 20.042,00 DH 1. Courantes : 1.971.820,50 3 - Rémunérations ne correspondant pas à un Service effectif (salaire du PDG) 180.000,00 4 - Frais généraux n'incombant pas à la société ( [20] ) 30.000,00 5 - Autres frais non déductibles ( [21] ) 15.278,00 6 - Cadeaux publicitaires non déductibles 155.000,00 5. Prise en compte de l'IS et de la PSN en comptabilité Ainsi, la charge réelle de l'IS et de la PSN que supportera la Société au titre de l'exercice 1999 sera uniquement égale à l'impôt sur les sociétés après imputation des crédits de cotisation minimale, s'élevant à : 136.915,00 DH et à la PSN pour : 23.042,00 DH et qui donnera lieu à : ç l'enregistrement en comptabilité de cette charge par le débit du compte Impôts sur les résultats et le crédit du compte Etat au passif, ce qui engendre un nouveau résultat net comptable de - 402.140,38 DH ( [19] ) (L2). 11 - Excédent d'amortissement courant (taux excessifs) 12 - Autres amortissements courants non déductibles 13 - Provisions courantes non déductibles 20.11. Ristournes de 1995 80.000,00 20.12. Surplus d'intérêts sur avances financières 17.500,00 2. Non courantes : 433.957,00 225.000,00 ( [22] ) 185.000,00 14 - Dons courants non déductibles 25.000,00 15 - Excédents non déductibles des dons courants 57.840,00 7 - Impôt sur les sociétés 136.915,00 16 - Excédents non déductibles sur les intérêts des comptes courants d'associés 262.312,50 8 - Participation à la solidarité nationale 23.042,00 20 - Divers : 9 - Amendes et intérêts de retard afférents aux impôts 20.1.Amortissements courants fiscalement différés de l'exercice Ligne INTITULES 20.2. Marge sur revente de marchandises 62.500,00 20.3. Achats se rapportant à l'exercice 1995 95.000,00 20.4. Loyer du dépôt refacturé 54.000,00 20.5. Courtages justifiés par des pièces internes 70.200,00 20.6.Dotation à l'amortissement des charges à répartir 100.000,00 20.7.Commissions payées en espèce 96.250,00 20.8.Indemnité de licenciement 150.000,00 20.9.Perte sur créances clients 100.000,00 20.10.Gain latent 10 - Autres impôts et taxes non déductibles 11 - Excédent d'amortissement non courant (taux excessifs) 12 - Autres amortissements non courants non déductibles 13 - Provisions non courantes non déductibles 14 - Dons non courants non déductibles 15 - Excédents non déductibles des dons non courants 17 - Amendes, pénalités de toute nature et majorations non déductibles 18 - Fraction de la plus-value réalisée par la société absorbée et dont l'imposition est différée au nom de la société absorbante 19 - Réintégration totale ou partielle du profit net global de cession après abattement prévu au a) de l'article 19 pour non 11.000,00 Montant 12.000,00 25.000,00 Montant réinvestissement dans le délai de 3 ans ou non conservation de l'investissement pendant 5 ans 21 300.000,00 28.3. Primes d'assurance-vie réintégrées dans le passé 350.000,00 28.4. Reprise d'exploitation-provision pour dépréciation de stocks 45.000,00 2. Non courantes : 344.177,00 - Divers : 21.1. Amortissements non courants fiscalement différés de l'exercice 21.2. Réintégration des amortissements différés en période déficitaire au titre de l'IBP et non imputable à l'exercice 21.3. Pénalités sur marchés 130.000,00 21.4. Valeur de retrait 80.000,00 21.5. Impôt libératoire sur titres de participation 27.000,00 iii. deductions fiscales : 1. Courantes : 22 28.2. Amortissement à 100% de l'étude publicitaire 22 - Fraction de l'amortissement ayant fait l'objet de réintégration antérieure non régularisée sur le plan comptable (et ayant fait l'objet de reprise non courante) 23 - Provisions non courantes faisant l'objet d'une réintégration dans le résultat comptable de l'exercice et dont la déduction fiscale a été antérieurement annulée 24 - Abattement sur le profit net global ou la plus-value nette globale des cessions ou des retraits effectués au cours de l'exercice (article 19) 25 - Reprise des dégrèvements sur impôts non déductibles 26 - Abattement sur la plus-value constatée par la société absorbante sur les titres de participation détenus dans la société absorbée lors de la fusion 27 - Profit net global de cession exonéré en cas de réinvestissement du produit global de cession d'un bien immobilisé 725.000,00 - Fraction de l'amortissement ayant fait l'objet de réintégration antérieure non régularisée sur le plan comptable (et ayant fait l'objet de reprise courante) 23 - Provisions courantes faisant l'objet d'une réintégration dans le résultat comptable de l'exercice et dont la déduction fiscale a été antérieurement annulée 28 - Abattement sur les produits de participation Ligne INTITULES 29 - Divers : - Divers : 29.1.Reprise d'amortissements fiscalement différés 28.1. Reprise d'amortissements fiscalement différés 1998 30.000,00 104.177,00 Montant Montant 29.2. Reliquat d'amortissement (reprise de l'annuité d'amortissement ou déficit net fiscal (B) différée en période déficitaire et réintégré au résultat du premier exercice clos au titre de l'IS) Montant 29.3.Abattement sur les titres de placement 25.000,00 29.4.Abattement sur retrait 29.5. Gain latent de change 1995 35.000,00 29.6. Profit sur titres de participation 180.000,00 33 vii. cumul des amortissements fiscalement differes - 34 viii. cumul des deficits fiscaux restant a reporter - · Exercice n - 4 · Exercice n - 3 · Exercice n - 2 Total 30 2.405.837,50 1.471.317,34 iv. resultat brut fiscal : Montant Bénéfice brut fiscal si T1 > T2 (A) 934.520,16 Notes [Note 1] Afférente au chiffre d'affaires à l'export exonéré à 100%. Déficit brut fiscal si T2 > T1 (B) 31 · Exercice n - 1 [Note 2] Cotisation au profit des cadres. v. reports deficitaires imputes (c) ( [23] ) 160.000,00 [Note 3] Surplus sur la redevance leasing. · Exercice n - 4 - · Exercice n - 3 - · Exercice 1998 160.000,00 [Note 4] Sur stock 45.000,00 + clients 140.000,00. [Note 5] Déduction provisoire puisque la société sera obligée d'appliquer les abattements pour bénéficier de la constitution de la provision pour investissement, comme il sera démontré plus loin. [Note 6] Dans la limite du montant du bénéfice brut fiscal (A). 32 vi. resultat net fiscal : Bénéfice net fiscal (A-C) [Note 7] Partant du fait que la provision pour investissement n'est pas cumulable avec l'exonération totale des profits précités. La société doit dans ce cas appliquer les abattements. 774.520,16 [Note 8] Qui sera pris en compte dans l'abattement net global. [Note 9] Nouvelle base calculée ci-dessus. Ainsi, le montant de chaque acompte sera de [Note 10] Provision pour logement. (25% x 178.915), soit : 44.729,00 DH [Note 11] Provision pour investissement. ç Base des acomptes de la PSN : 23.042,00 DH [Note 12] Avant correction. Le montant de chaque acompte est de 25% x 23.042 = 5.761,00 DH [Note 13] Montant obtenu précédemment. La société est tenue de payer ses acomptes avant la fin de chaque trimestre, à moins qu'elle ne lève une option de non versement des acomptes à partir du deuxième au vu des résultats prévisionnels moins performants que ceux de 1999. [Note 14] Données hypothèses n°3.III : 6.425.000 - 130.000 (produits titres de participation devant être exclus : abattement de 100%) + 45.450,00 [(Profit net global après abattement : (110.800-41.000+600+80.000) - (104.950,00)]. Notes [Note 15] Voir les données aux hypothèses Section 2. n°3.III. [Note 16] Voir hypothèse n°2.III. [Note 1] Afférente à l'activité exonérée totalement de l'IS. [Note 17] Voir hypothèse n°1.III. [Note 2] Correspondant à l'impôt dû au titre de 1999 avant imputation du crédit de cotisation minimale. [Note 18] Déterminé auparavant. [Note 19] Résultat obtenu au point 2 ci-dessus : -242.183,34 - 136.915,00 (IS) - 23.042,00 (PSN). Annexe II - Obligations Déclaratives [Note 20] Cotisation au profit des cadres. ANNEXE II [Note 21] Surplus sur la redevance leasing. OBLIGATIONS [Note 22] Sur stock 45.000,00 + clients 140.000,00. [Note 23] Dans la limite du montant du bénéfice brut fiscal (A). DECLARATIVES Annexe I- Illustration du Passage du RNC au RNF Section 4 ACOMPTES A PAYER AU TITRE DE L'EXERCICE 2000 Il a été demandé enfin à l'auditeur de revoir le calcul des montants des acomptes qui seront à verser au titre de l'exercice 2000. INTRODUCTION : La présente annexe recense les obligations déclaratives qui incombent à la société. L'auditeur s'y référera pour contrôler les déclarations qui ont été souscrites par la société, dans l'objectif de relever les rectifications à réaliser au titre des déclarations futures, et d'évaluer les sanctions pécuniaires qu'encourt la société. A ce titre, l'auditeur aura à assurer ses vérifications sur deux aspects essentiels : à En matière de contenu : La base de calcul des acomptes de l'IS et la PSN ( [1] ) est constituée des impôts de référence. ç Base des acomptes de l'IS : ( [2] ) 178.915,00 DH Le réviseur doit vérifier que les informations portées sur les déclarations correspondent à celles qui sont prévues par la loi, et le cas échéant, les modèles de l'administration fiscale. Il devra s'assurer aussi de la réalité et de la fiabilité de ces informations, en les recoupant en cas de besoin avec les sources comptables et extra-comptables. Le contenu de la déclaration d'existence prévue par la loi relative à l'IS diffère selon que la partie déclarante est : à En matière de délai de dépôt : ç une société de droit marocain, ou, L'auditeur doit s'assurer que les obligations déclaratives ont été souscrites dans les délais légaux. Il évalue à ce niveau le risque potentiel en matière de sanctions qu'encourrait la société pour non respect des délais de dépôt des déclarations fiscales. ç une société étrangère qui crée son établissement stable au Maroc. La revue des obligations déclaratives proposée est articulée autour de trois types d'obligations : En vertu de l'article 26 de la loi relative à l'IS, la déclaration d'existence que les sociétés marocaines souscrivent au moment de leur constitution, doit obligatoirement mentionner : q Celles qui sont liées à la création de la société (section 1) ; ç la raison sociale et le lieu du siège social de la société ; q Celles qui sont de nature périodique et ponctuelle (section 2) ; ç le numéro de téléphone du siège social et, le cas échéant, celui du principal établissement au Maroc ; 1.1. Cas des sociétés de droit marocain q Celles qui sont prévues en fin d'exploitation (section 3). ç les professions et activités exercées dans chaque établissement et succursale mentionné dans la déclaration ; Annexe II - Obligations Déclaratives ç le lieu de tous les établissements ou succursales de la société situés au Maroc et, le cas échéant, à l'étranger ; Section 1 OBLIGATIONS DECLARATIVES LIEES A LA CREATION D'UNE SOCIETE AU COMMENCEMENT D'UNE ACTIVITE Les obligations déclaratives des sociétés commencent à partir du moment de leur constitution, ou installation pour les établissements stables des sociétés étrangères ( [1] ). ç les numéros d'inscription au registre de commerce, à la C.N.S.S, à la taxe urbaine, et le cas échéant, à l'impôt des patentes ; ç les noms et prénoms, la qualité et l'adresse des dirigeants ou représentants de la société habilités à agir au nom de celle-ci ; ç les noms et prénoms ou la raison sociale, ainsi que l'adresse de la personne physique ou morale qui s'est chargée des formalités de constitution ; ç la mention de l'option pour l'imposition irrévocable à l'IS lorsqu'il s'agit : Elles doivent, en effet, souscrire une déclaration d'existence dans les conditions de fond, de délai et de forme définies par la loi. ü de sociétés en nom collectif ou en commandite simple comprenant uniquement des personnes physiques ; L'obligation de souscription de la déclaration d'existence prévue par la loi relative à la TVA, quant à elle, peut naître postérieurement à la création de la société, étant donné qu'elle est liée, plutôt, à la date d'assujettissement à cette taxe. ü ou, des associations en participation. I. DECLARATION D'EXISTENCE EN MATIERE D'I.S. Conformément aux dispositions de l'article 26 de la loi relative à l'IS, les sociétés marocaines nouvellement créées, ainsi que les sociétés étrangères qui s'établissent au Maroc, doivent adresser, à l'inspecteur des impôts directs et taxes assimilées du lieu de leur domicile fiscal, une déclaration d'existence ( [2] ). 1. Contenu de la déclaration 7Il est à signaler que la déclaration d'existence doit, au moment du dépôt, être accompagnée des statuts de la société et de la liste des actionnaires fondateurs. 1.2. Cas des établissements stables des sociétés étrangères Les sociétés étrangères qui s'installent au Maroc sont tenues de préciser dans leur déclaration d'existence, outre les trois premières mentions ci-dessus exposées : ç le lieu de tous leurs établissements et succursales situés au Maroc ; ç les noms et prénoms ou la raison sociale, la profession ou l'activité, ainsi que l'adresse de la personne physique ou morale résidente au Maroc, accréditée auprès de l'administration fiscale ( [3] ) ; ç la mention de l'option pour l'imposition forfaitaire lorsqu'il s'agit de sociétés étrangères adjudicataires de marchés de travaux, de construction ou de montage, ayant opté pour l'imposition forfaitaire sur le montant total du marché au taux de 12%. 2. Modalités et délai de dépôt de la déclaration d'existence La déclaration d'existence ( compter de la date : [4] ) doit être déposée ( [5] ) dans un délai maximum de trois mois à ç de leur constitution, pour les sociétés marocaines ; ç de leur installation au Maroc, pour les sociétés étrangères. 3. Sanctions pour défaut ou retard de dépôt de la déclaration d'existence Conformément aux dispositions de l'article 43 de la loi relative à l'IS, les sociétés passibles de cet impôt, nouvellement créées ou établies au Maroc, encourent une amende de 1.000 DH, lorsqu'elles: ç effectuent un dépôt tardif de la déclaration d'existence ; ç ou, déposent une déclaration inexacte. L'amende de 1.000 DH est émise par voie de rôle. ç enfin, la raison sociale, la désignation et le siège des entreprises dont l'assujetti dépend ou qui dépendent de lui. A noter que la loi relative à la TVA n'a pas prévu de sanctions pour infractions en matière de dépôt de la déclaration d'existence. Notes [Note 1] Soumis au droit commun [Note 2] Cette obligation incombe même aux sociétés exonérées de l'IS [Note 3] Par le biais d'une lettre signée par la société étrangère concernée, accompagnée de l'acceptation de l'accrédité et informant l'administration des actes et déclarations que celui-ci est habilité à exécuter ou signer au nom de la société. [Note 4] Souscrire selon le modèle n°8301 [Note 5] Contre récépissé ou envoyé par lettre recommandée avec accusée de réception [Note 6] Souscrire selon le modèle n°625/88 [Note 7] De l'emplacement du ou des façonniers ainsi que le nom et le domicile de celui-ci si l'entreprise fait appel à la sous-traitance. Annexe II - Obligations Déclaratives II. DECLARATION D'EXISTENCE EN MATIERE DE T.V.A Conformément aux dispositions de l'article 34 de la loi relative à la TVA, tout nouvel assujetti à cette taxe est soumis à l'obligation de souscrire une déclaration d'existence. Section 2 La déclaration d'existence ( [6] ) doit être adressée par l'assujetti au service local d'assiette dont il relève dans le mois qui suit le commencement des opérations taxables. DECLARATIONS A PRODUIRE EN Elle doit obligatoirement indiquer : ç la raison sociale, la forme juridique et le siège social de la société ; ç la nature des activités exercées ; ç la nature des produits fabriqués par l'assujetti lui-même ou par un tiers, et, s'il y a lieu, des autres produits dont il fait le commerce ; ç l'emplacement des magasins de vente, agences et succursales, des usines et entrepôts situés au Maroc ( [7] ). COURS D'EXPLOITATION Les obligations déclaratives incombant à l'entreprise durant toute la période de son exploitation sont assez nombreuses et peuvent être classées en : ç des déclarations périodiques devant être produites au moins une fois par année, ç des déclarations ponctuelles dont l'obligation de production trouve son origine dans certaines opérations à caractère plus ou moins exceptionnel. Les déclarations périodiques sont limitativement prévues par les lois relatives à l'IS, à l'IGR et à la TVA. Celles prévues en matière d'IS comprennent : ç la déclaration du résultat fiscal ou du chiffre d'affaires ; ç Indiquer : ç la déclaration des rémunérations allouées à des tiers ; ü les références des paiements effectués au titre des acomptes provisionnels pour l'exercice concerné ; ç la déclaration des rémunérations versées à des sociétés étrangères. ü la base de la cotisation minimale et le montant correspondant ; Les déclarations périodiques prévues par la loi relative à l'IGR sont : ü le résultat fiscal et l'impôt correspondant ; ç la déclaration annuelle des traitements et salaires ; ç la déclaration des pensions et rentes viagères. Quant aux déclarations devant être produites par les assujettis à la TVA, elles comprennent pour l'essentiel : ü le montant de la régularisation de l'impôt qui est due, ou celui de l'excédent, qui se dégage après imputation des acomptes provisionnels. ç Etre accompagnée des pièces annexes suivantes ( [3] ) : ç la déclaration périodique du chiffre d'affaires ; ü un tableau des résultats comptables de l'exercice comportant le CPC et un état des rectifications extra-comptables opérées pour obtenir le résultat fiscal, le bilan (actif et passif) ; ç la déclaration du prorata de déduction. ü un relevé détaillé, par catégorie, des charges ; Les déclarations ponctuelles, quant à elles, pour leur majeure partie, sont prévues par les lois relatives aux autres impôts et taxes (taxe urbaine, taxe sur les profits immobiliers, Taxe sur les produits des actions et revenus assimilés,...). ü un état indiquant, par bénéficiaire, le montant des intérêts des emprunts contractés auprès des tiers, autres que les organismes bancaires et de crédit, ainsi que le montant des intérêts rémunérant les comptes courants d'associés ; I. DECLARATIONS PERIODIQUES 1. Déclarations périodiques prévues en matière d'I.S. ü un état récapitulatif des immobilisations et de leurs amortissements ; ü un état des dotations aux amortissements pratiqués au titre de l'exercice avec l'indication des modalités de leur calcul ; 1.1. Déclaration du résultat fiscal ou du chiffre d'affaires 1.1.1. Modalité et délai de dépôt ü un état des provisions constituées en franchise d'impôt avec l'indication de leur objet et des modalités de leur calcul ; L'article 27 de la loi relative à l'IS fixe les modalités et délais de dépôt : ü un état des locations, des baux et des contrats de leasing ; ç de la déclaration du résultat fiscal devant être souscrite par les sociétés et établissements stables d'entreprises étrangères soumis au régime de droit commun, et, ü un état de la répartition du capital social ; ü un relevé des valeurs mobilières détenues en portefeuille ; ç de la déclaration du chiffre d'affaires dont l'obligation de production incombe aux établissements stables de sociétés étrangères situés au Maroc et ayant opté pour l'imposition forfaitaire qui est prévue à l'article 18 de la loi précitée ( [1] ) . a) Déclaration du résultat fiscal : Les sociétés imposables à l'IS sous le régime du droit commun doivent souscrire une déclaration du résultat fiscal conformément à l'imprimé modèle fourni par l'administration ( [2] ). Cette déclaration déposée, auprès de l'inspecteur des impôts directs et taxes assimilées du lieu du siège social de la société concernée, dans le délai de 3 mois suivant la date de clôture de chaque exercice comptable, doit obligatoirement : ü un état de la répartition et de l'affectation des bénéfices effectuées au cours de l'exercice ; ü un état du chiffre d'affaires de l'exercice, ventilé par nature d'opérations en distinguant le chiffre d'affaires réalisé à l'intérieur de celui réalisé à l'exportation ; ü un état des amortissements différés en période déficitaire et imputés au résultat de l'exercice considéré ; ü en cas de fusion, un état du profit net réalisé par la société fusionnée sur les éléments de l'actif immobilisé et les titres de participation, et dont l'imposition a été différé au nom de la société absorbante ou née de la fusion. ç être signée par le représentant légal de la société ( [4] ) . N.B. : Les sociétés à prépondérance immobilière (visées au paragraphe I de l'article 5 de la L.F. 1978) doivent également joindre la liste nominative des détenteurs de leurs actions, parts bénéficiaires, parts de fondateurs ou parts sociales ( [5] ) . Les sociétés qui ne produisent pas la liste précitée dans le délai prescrit encourent une amende de 10.000 DH. Dans le cas où la liste produite comporte des omissions ou des inexactitudes, les sociétés encourent une amende de 200 DH par omission ou inexactitude, sans que cette amende puisse excéder 5.000 DH. Ces amendes sont émises par voie de rôle. b) Déclaration du chiffre d'affaires : En application des dispositions de l'article 27 II, les sociétés étrangères adjudicataires de marchés de travaux de construction ou de montage, ayant opté pour une imposition forfaitaire au taux de 12% sur le montant du marché, sont soumises à l'obligation de souscrire une déclaration de leur chiffre d'affaires ( [6] ) . Cette déclaration, dont le dépôt doit être effectué avant le 1er Avril de chaque année, doit comporter les indications ci-après : ü la raison sociale ; Le montant minimum de perception est fixé à 500 DH. a) Défaut de dépôt : Conformément aux dispositions de l'article 29 de la loi relative à l'IS, le défaut de dépôt des déclarations du résultat fiscal ou du chiffre d'affaires est susceptible de donner lieu à une taxation d'office. Toutefois, préalablement à cette taxation, la société est invitée par lettre recommandée avec accusé de réception à déposer la déclaration de son résultat fiscal ou de son chiffre d'affaires, dans un délai de 30 jours suivant la date de réception de cette lettre. Passé ce délai, si la société n'a toujours pas déposé sa déclaration, l'administration l'informe par lettre recommandée avec accusé de réception, des bases qu'elles a évaluées et sur lesquelles la société sera imposée d'office si elle ne dépose pas sa déclaration dans un deuxième délai de 30 jours suivant la date de réception de cette deuxième lettre d'information. Si la société ne dépose pas sa déclaration avant l'expiration de ce deuxième délai de 30 jours, elle est taxée d'office selon les bases d'imposition retenues par l'Administration. L'impôt à payer résultant de cette taxation, et émis par voie de rôle, est en outre, assorti d'une majoration de 15% ( [8] ) qui ne peut être inférieure à 500 DH. ü la nature de l'activité et le lieu du principal établissement au Maroc ; 1.2. Déclaration des rémunérations allouées à des tiers ü le nom ou la raison sociale, la profession ou la nature de l'activité et l'adresse des clients au Maroc ; ü le montant de chacun des marchés en cours d'exécution ; ü le montant des sommes encaissées au titre de chaque marché, au cours de l'année civile précédente, en distinguant les avances financières des encaissements correspondant à des travaux ayant fait l'objet de décomptes ; Aux termes des dispositions de l'article 30 de la loi relative à l'IS, les sociétés ayant une activité au Maroc, y compris les sociétés étrangères qui ont opté pour l'imposition forfaitaire, sont tenues de déclarer les rémunérations ci-après, lorsqu'elles sont versées à des contribuables inscrits à l'impôt des patentes ou à l'IS : ç honoraires ; ç commissions, courtages et autres rémunérations similaires ; ü le montant des sommes pour lesquelles une autorisation de transfert a été obtenue de l'Office des Changes avec les références de cette autorisation ; ç rabais, remises et ristournes accordés après facturation. ü les références des paiements de l'impôt exigible. 1.2.1. Modalité et délais de dépôt 1.1.2. Sanctions pour retard ou défaut de dépôt La déclaration des rémunérations allouées à des tiers doit parvenir à l'inspecteur des impôts directs et taxes assimilées du lieu du siège social ou du principal établissement au Maroc de la société qui les verse dans le même délai que celui prévu pour la déclaration du résultat fiscal ou du chiffre d'affaires ( [9] ) . a) Retard de dépôt : Les impositions résultant de déclarations déposées hors délai donnent lieu à l'application d'une majoration égale à 15% ( [7] ) : ç des droits correspondant au bénéfice ou à la cotisation minimale lorsqu'elle est supérieure à ces droits, ou lorsque la déclaration déposée hors délai fait ressortir un résultat nul ou déficitaire, pour les sociétés soumises au régime de droit commun ; Cette déclaration, établie conformément à un imprimé modèle de l'administration fiscale ( [10] ) , doit indiquer, pour chacun des bénéficiaires, les mentions ci-après : ç le nom, prénom ou la raison sociale ; ç la profession ou nature de l'activité et l'adresse ; ç des droits correspondant au chiffre d'affaires, pour les établissements stables imposés forfaitairement.. ç le numéro d'inscription à l'impôt des patentes ou à l'IS ( [11] ), et le numéro d'inscription à la TVA (3) ; ç le numéro d'inscription à la CNSS ; ç le montant, par catégorie, des sommes allouées à titre d'honoraires, de commissions, de courtages ou de rabais, ristournes et remises accordés après facturation. 1.2.2. Sanctions pour infractions en matière de déclaration des déclarations des rémunérations allouées à des tiers a) Défaut ou retard de dépôt : En vertu des dispositions de l'article 46 de la loi relative à l'IS, le défaut ou le retard de production de la déclaration des rémunérations allouées à des tiers donne lieu à la réintégration dans le résultat fiscal de la société concernée de 25% du montant des rémunérations non déclarées et à l'application d'une majoration de 15% des droits résultant de cette réintégration ( [12] ) . ç les rémunérations pour l'organisation de tournées artistiques ou sportives ; ç les droits de location et les rémunérations analogues versées pour l'usage ou le droit à usage d'équipements de toute nature ; ç les intérêts de prêts et autres placements à revenu fixe, à l'exclusion des intérêts des prêts consentis à l'Etat ou garantis par lui, et de ceux afférents aux dépôts en devises ou en dirhams convertibles ainsi que les intérêts de prêts octroyés en devises pour une durée égale ou supérieur à 10 ans ( [14] ) ; ç les rémunérations pour le transport routier de personnes ou de marchandises effectué du Maroc vers l'étranger, pour la partie du prix correspondant au trajet parcouru au Maroc ; ç les commissions et honoraires. 1.3.1. Modalités et délai de dépôt La déclaration des rémunérations versées à des sociétés étrangères, à déposer en même temps que la déclaration du résultat fiscal ou du chiffre d'affaires, doit mentionner : A noter toutefois que l'Administration admet que seule la majoration de 15% est applicable sur la base du montant global des rémunérations non déclarées. ç la nature et le montant des paiements effectués par la personne morale déclarante; b) Déclaration incomplète ou insuffisante : ç le montant des retenues y afférentes ( [15] ) ; L'article susvisé dispose que lorsque la déclaration des rémunérations allouées à des tiers, produite dans le délai imparti, est insuffisante ou incomplète, la société concernée est passible d'une amende de 100 dirhams par omission ou inexactitude relevée. Cependant, cette amende, émise par voie de rôle, ne peut dépasser 1.000 dirhams. ç la désignation de la société bénéficiaire des paiements. 1.3. Déclaration des rémunérations versées à des sociétés étrangères Conformément aux dispositions de l'article 37 de la loi relative à l'IS, les personnes morales résidentes ou ayant une activité au Maroc doivent souscrire une déclaration ( [13] ) des rémunérations payées, par elles ou par leurs intermédiaires, à des sociétés étrangères non résidentes. 1.3.2. Sanctions pour retard ou insuffisance de la déclaration L'article 49 paragraphe II de la loi relative à l'IS stipule que le dépôt d'une déclaration hors délai ou d'une déclaration insuffisante donne lieu à l'application d'une amende de 1.000 DH. Cette amende est émise par voie de rôle. 1.4. Options diverses 1.4.1. Option pour l'imposition libératoire des titres de participation Les rémunérations concernées sont prévues par l'article 12 de la loi précitée à savoir : ç les redevances pour usage de droits d'auteurs sur des oeuvres littéraires, artistiques ou scientifiques, y compris les films cinématographiques et de télévision ; L'accès à ce régime est assorti de la production dans le mois qui suit la première cession, d'une demande d'option. ç les redevances pour la concession de licences d'exploitation de brevets, dessins et modèles, plans, formules et procédés secrets, de marques de fabrique ou de commerce ; Par ailleurs, la société est tenue de produire la déclaration de l'ensemble des profits, dans le mois suivant la date de clôture de l'exercice concerné, et ce d'après le modèle établi par l'Administration. ç les rémunérations pour la fourniture d'informations scientifiques, techniques ou autres et pour des travaux d'études effectués au Maroc ou à l'étranger ; N.B. La loi ne prévoit pas de sanction en cas de défaut ou de retard de dépôt de cette déclaration ç les rémunérations pour l'assistance technique ou pour la prestation de personnel mis à la disposition d'entreprises domiciliées ou exerçant leur activité au Maroc ; 1.4.2. Option pour l'exonération totale des profits de cession des éléments de l'actif immobilisé en cours d'exploitation Cette option est assortie de l'obligation de production de l'engagement écrit de la société de réinvestissement du produit de cession. ç nombre de déductions pour charges de famille ; ç montant du revenu net imposable ; La loi ne prévoit pas de délai pour la production de cet engagement. ç montant des retenues opérées au titre de l'impôt ; En pratique, il est fourni en même temps que la déclaration du résultat fiscal ç période à laquelle s'applique le paiement. 2. Sanctions pour retard ou insuffisance de la déclaration 2.1. Déclaration annuelle des traitements et salaires Cette déclaration doit en outre être complétée par un état des rémunérations et indemnités occasionnelles versées par les contribuables à des personnes ne faisant pas partie de leur personnel salarié ( [17] ) et qui doit indiquer pour chaque bénéficiaire : La législation fiscale marocaine ( [16] ) prévoit l'obligation de souscrire une déclaration annuelle des traitements et salaires payés par : ç les nom et prénoms ; ç les employeurs privés, domiciliés ou établis au Maroc ; ç l'adresse et la profession ; ç les administrations et autres personnes morales de droit public. ç le montant brut des sommes payées, des retenues opérées et des taux appliqués (17% ou 30%) pour le calcul de celles-ci. 2.1.1. Modalités et délai de dépôt La déclaration annuelle des traitements et salaires doit être déposée, dans le courant du mois de Février de chaque année, à l'intention de l'inspecteur des impôts directs et taxes assimilées du lieu du domicile, du principal établissement ou du siège des contribuables concernés. Cette déclaration doit indiquer, pour chacun des bénéficiaires des revenus salariaux payés au cours de l'année écoulée, les renseignements suivants : 2.1.2. Sanctions pour infractions commises en matière de déclaration des traitements et salaires q Déclaration incomplète ou irrégulière Le contribuable qui dépose une déclaration incomplète encourt une majoration de 15% de l'impôt dû toutes les fois que les éléments manquants ont une incidence sur la base d'imposition ( [18] ). Dans le cas contraire, une amende de 25 DH par omission ou inexactitude relevée est appliquée ( [19] ). ç nom, prénom et adresse ; q Déclaration déposée hors délai ç numéro de la CIN, ou de la carte de séjour pour les étrangers, ainsi que le numéro d'immatriculation à la CNSS ; ç numéro matricule à la division de l'ordonnancement et du traitement informatique du Ministère des finances, pour les fonctionnaires civils et militaires ; En vertu des dispositions de l'article 81 de la loi relative à l'IGR, le dépôt tardif d'une déclaration des traitements et salaires entraîne une majoration de l'amende fiscale ci-dessus prévue de : ç 50%, si le retard est compris entre 1 et 2 mois ; ç montant brut des traitements, salaires et émoluments ; ç 100%, s'il est supérieur à 2 mois. ç montant brut des indemnités versées à titre de frais d'emploi et de service, de frais de représentation, de déplacement, de mission et autres frais professionnels ; ç montant du revenu brut imposable ; ç montant des retenues opérées au titre de la pension de retraite, de la CNSS et des organismes de prévoyance sociale ; ç taux des frais professionnels ; ç montant des échéances prélevées au titre des prêts et intérêts normaux pour acquisition de logements économiques ; 2.2. Déclaration des pensions et rentes viagères Conformément aux dispositions de l'article 78 de la loi relative à l'IGR, les débirentiers ( [20] ) domiciliés ou établis au Maroc, doivent souscrire une déclaration des pensions et rentes viagères dont ils assurent le paiement. Les modalités et délai de souscription ainsi que les sanctions pour infractions commises en matière de cette déclaration sont identiques à ceux prévus ci-dessus pour la déclaration annuelle des traitements et salaires. 3. Déclarations périodiques prévues en matière de TVA Conformément aux dispositions de l'article 29 de la loi relative à la TVA, les assujettis à cette taxe doivent souscrire une déclaration périodique de leur chiffre d'affaires. ç l'identité du redevable ; ç le montant total des affaires réalisées ; Cette déclaration doit, en outre, être accompagnée de certains documents annexes. ç le montant des affaires non taxables ; 3.1. Déclarations périodiques du chiffre d'affaires ç le montant des affaires exonérées ; 3.1.1. Périodicité et délai de dépôt de la déclaration du chiffre d'affaires ç le montant du chiffre d'affaires taxable par nature d'activité et par taux ; Le délai de dépôt de la déclaration périodique du chiffre d'affaires diffère selon que l'assujetti est soumis : ç le montant de la taxe exigible ; ç au régime de la déclaration mensuelle, ç le montant du crédit de la période précédente, le cas échéant ; ç au, à celui de la déclaration trimestrielle. ç le montant de la taxe dont la déduction est opérée en distinguant entre : q Régime de la déclaration mensuelle ( [21] ) ü les prestations de services, les importations, les achats et les travaux à façon, pour les achats non immobilisés ; La législation fiscale ( [22] ) marocaine soumet au régime de la déclaration mensuelle : ç les redevables dont le chiffre d'affaires taxable réalisé au cours de l'année écoulée atteint ou dépasse 1 000 000 dirhams ; ç toute personne n'ayant pas d'établissement stable au Maroc et y effectuant des opérations imposables. ü les importations, les achats, les livraisons à soi-même, les travaux d'installation et de pose, ainsi que les prestations de services et autres dépenses passées en immobilisations, pour les achats immobilisés. ç le montant de la taxe à verser ou, le cas échéant, le crédit reportable. 3.1.3. Documents annexes à joindre à la déclaration périodique du chiffre d'affaires Cette déclaration mensuelle doit être déposée au plus tard à la fin de chaque mois, au titre du chiffre d'affaires réalisé le mois précédent. Les assujettis à cette taxe doivent annexer à leurs déclarations périodiques du chiffre d'affaires : q Régime de la déclaration trimestrielle ( [23] ) En vertu des dispositions de l'article 29 de la loi relative à la TVA, sont soumis au régime de la déclaration trimestrielle : ç une copie des factures des achats des biens inscrits dans un compte d'immobilisation ouvrant droit à déduction et acquis au cours de la période d'imposition considérée ; ç un relevé de ces factures comportant : ç les redevables dont le chiffre d'affaires taxable réalisé au cours de l'année écoulée est inférieur à 1 000 000 dirhams ; ü leur référence ; ç les redevables exploitant des établissements saisonniers ainsi que ceux exerçant une activité périodique ou effectuant des opérations occasionnelles ; ü la désignation exacte des biens, leur valeur et le montant de la taxe ayant grevé leur acquisition. ç les nouveaux redevables pour l'année civile en cours ( [24] ). 3.1.2. Modalités de dépôt N.B. Il est à signaler que ni la loi relative à la TVA, ni le décret d'application ne prévoit de sanctions à l'encontre des redevables qui enfreignent cette règle de déclaration. Toutefois, dans la pratique, et en cas de contrôle, les inspecteurs rejettent la déduction de la TVA grevant ces immobilisations pour motif d'infraction aux conditions de forme prévues par le décret d'application de la TVA. La déclaration du chiffre d'affaires, établie sur un imprimé modèle fourni par l'administration, doit indiquer : 3.1.4. Sanctions pour infractions commises en matière de déclaration périodique du chiffre d'affaires Cette déclaration doit être déposée avant l'expiration du premier mois de chaque trimestre au titre du chiffre d'affaires réalisé au cours du trimestre écoulé. q Retard de dépôt de la déclaration : Conformément aux dispositions de l'article 48 de la loi relative à la TVA, le dépôt tardif d'une déclaration périodique du chiffre d'affaires est sanctionné par une majoration : ç de 10% ( [25] ) des droits dûs, lorsque le retard de déclaration et de versement de la taxe est inférieur ou égal à 1 mois ; Conformément aux dispositions de l'article 36 de la loi relative à la TVA, les assujettis à cette taxe doivent déposer au service local des impôts directs et taxes assimilées, une copie du bilan, du CPC et du tableau d'amortissement et autres états annexes, et ce dans les trois mois qui suivent celui de la clôture de l'exercice. Le défaut ou le retard de dépôt de ces documents est sanctionné par : ç une amende de 2.000 DH ; ç de 25% ( [26] ) de ces droits, lorsque le retard de déclaration ou de versement de la taxe dépasse 1 mois. q Défaut de dépôt de la déclaration : ç une majoration de 100 DH par jour de retard plafonnée à 1.000 DH. I. DECLARATIONS PONCTUELLES En vertu de l'article 28 de la loi relative à la TVA, le contribuable qui ne produit pas la déclaration périodique du chiffre d'affaires est imposé d'office dans les mêmes conditions que celles prévues pour la taxation d'office en matière d'IS ( [27] ). 1. Déclaration de transfert du siège social prévue en matière d'IS La taxe à payer résultant de cette imposition d'office est, en outre, passible d'une amende de 25%. Conformément aux dispositions de l'article 26, paragraphe II de la loi relative à l'IS, les sociétés passibles de cet impôt doivent, lorsqu'elles procèdent au transfert de leur siège social ou de leur principal établissement situé au Maroc, aviser par écrit ( [29] ) dans le mois suivant celui du transfert, l'inspecteur des impôts directs du lieu où elles sont imposables. q Déclaration incomplète ou irrégulière : La législation fiscale marocaine ( [28] ) soumet à une amende de 25% (1), les contribuables qui déposent une déclaration périodique du chiffre d'affaire comportant : 1.1. Modalités de dépôt de la déclaration de transfert 1.2. Sanctions pour défaut ou retard de dépôt de la déclaration de transfert ç des omissions, insuffisances ou minorations dans les déclarations de recettes ou d'opérations taxables ; Lorsque la société qui transfère son siège social ou son principal établissement au Maroc ne dépose pas la déclaration de transfert dans le délai imparti, elle est passible d'une amende, émise par voie de rôle, de 500 DH ( [30] ). ç des déductions abusives ; 2. Déclarations d'options prévues en matière de TVA ç des manoeuvres tendant à obtenir indûment le bénéfice d'exonérations ou de remboursements. La loi relative à la TVA prévoit essentiellement deux situations d'options : ç une ayant trait à l'assujettissement à cette taxe (article 6) ; et, 3.2. Déclaration du prorata de déduction Conformément aux dispositions de l'article 19 du décret d'application de la loi relative à la TVA, les assujettis à cette taxe doivent souscrire, avant le 1 er Avril de chaque année, une déclaration sur laquelle sont portées les informations suivantes: ç l'autre concernant le régime sous lequel sera imposé le contribuable : à l'encaissement (droit commun) ou le débit (article 10). 2.1. Option pour l'imposition à la TVA ç le pourcentage de déduction annuel (prorata) appliqué pendant l'année en cours; 2.1.1. Bénéficiaires de l'option ç les éléments globaux utilisés pour la détermination de ce pourcentage ; En vertu de l'article 6 de la loi relative à la TVA, peuvent prendre la qualité d'assujetti à la TVA : ç le prix d'achat ou de revient, taxe comprise, de l'ensemble des biens inscrits dans un compte d'immobilisation acquis au cours de l'année précédente ; ç le montant de la taxe afférente à ce prix d'achat ou de revient, pour les achats faits auprès de assujettis à la T.V.A. 3.3. Sanctions pour retard ou insuffisance de la déclaration ç les commerçants et les prestataires de services qui exportent directement les produits, objets, marchandises ou services pour leur chiffres d'affaires à l'exportation ; ç les revendeurs en l'état de produits autres que ceux visés ci-dessous, à savoir les ventes portant sur : ü le pain, le couscous, semoule, farines, servant à l'alimentation humaine ainsi que les céréales servant à la fabrication de ses farines et les levures utilisées dans le panification. ü le lait, crème de lait frais conservé ou non, concentré ou non, sucré ou non, laits, spéciaux pour nourrissons, laits en poudre destinés à l'alimentation humaine, ou beurre à l'exclusion des autres produits dérivés du lait. ü le sucre de canne, de betterave, et les sucres analogues, à l'état brut, raffinés, agglomérés, y compris les vergeoises, les candis et les sirops de sucre pur non aromatisés ni colorés (....). 3. Déclarations prévues par la loi sur la taxe urbaine Conformément aux dispositions de la loi instituant la taxe urbaine ( [32] ), les personnes physiques ou morales, domiciliées ou établies au Maroc doivent souscrire : ç une déclaration spéciale lors de l'installation de machines et appareils faisant partie intégrante de leurs établissements de production de biens ou de services ; ü le sel de cuisine (gemme ou marin). ç une lettre d'information adressée au service local d'assiette des impôts directs et taxes assimilées lors du changement d'affectation ou de propriété des immeubles, leur appartenant, passibles de la taxe urbaine. ü les dates conditionnées, produites au Maroc, les raisins secs et figues sèches. 3.1. Déclaration spéciale ü les bougies et paraffines. 3.1.1. Modalités et délai de dépôt ü les produits dont les prix sont réglementés. Cette déclaration concerne le bénéfice de l'exonération quinquennale de la taxe au titre des biens d'équipement matériels nouvellement acquis faisant partie intégrante des établissements de production. ü les vents portant sur les appareillages spécialisés destinés aux handicapés et au déficients visuels. ü les personnes considérées au regard de la loi relative à la TVA comme petits fabriquants ( [31] ) et petits prestataires et réalisant un chiffre d'affaires annuel inférieur ou égal à 180.000 dirhams (article 7) 2.1.2. Modalités et délais de réalisation L'assujettissement à la TVA se fait par déclaration adressée sous pli recommandé au service local des taxes sur le chiffre d'affaires du ressort duquel dépend le redevable. L'option qui peut être réalisée sur tout ou partie des ventes et prestations, prend effet, après 30 jours suivant sa date d'envoi. La déclaration spéciale comporte, en dehors des renseignements habituels relatifs à l'identité du contribuable, la date d'installation et le prix de revient des machines et appareils faisant partie intégrante des établissements industriels ou de services. Cette déclaration doit être adressée au service contre récépissé ( [33] ) à l'inspecteur des impôts directs et taxes assimilées du lieu d'imposition de la société, avant le 31 Décembre de l'année d'installation des machines et appareils concernés. 3.1.2. Défaut ou retard de dépôt En vertu des dispositions de l'article 17 de la loi relative à la taxe urbaine, le défaut ou le retard de souscription de la déclaration spéciale est sanctionné par une amende de 10% calculée sur la base : 2.2. L'option pour le régime des débits ç de la taxe due, ou bien, Les assujettis imposables à la taxe sur la valeur ajoutée sous le régime de l'encaissement (régime de droit commun) qui désirent être imposés sous le régime des débits doivent en vertu de l'article 10 de la loi précitée, adresser leur option pour le régime des débits : ç de celle qui aurait été due en l'absence d'exonération totale ou partielle ( [34] ). 3.2. Lettre d'information ç avant le 1er janvier, ou, 3.2.1. Modalités et délais de dépôt ç dans les 30 jours qui suivent la date de début de leur activité. Suite à la réalisation de cette formalité déclarative, la société est autorisée à réaliser le versement de la TVA facturée selon le régime du débit. Les propriétaires ou usufruitiers d'immeubles passibles de la taxe urbaine doivent, en cas de changement d'affectation ou de propriété de ces biens, établir une lettre d'information ( [35] ) à cet effet et l'adresser à l'inspecteur des impôts directs du lieu de situation des immeubles en question, avant le 31 Janvier de l'année suivant celle du changement. Par ailleurs, l'option de la société doit être accompagnée de la liste des clients débiteurs éventuels ; celle-ci doit acquitter la TVA y afférente dans les 30 jours qui suivent la date d'envoi de la déclaration. 3.2.2. Défaut ou retard de dépôt Conformément aux dispositions de l'article 17 de la loi sur la taxe urbaine, le défaut de production dans le délai légal de la lettre d'information entraîne une amende de 10% calculée sur la base : 5.1. Modalités et délai de dépôt ç de la taxe due, ou bien, Les personnes susvisées doivent souscrire, dans le courant du mois de Mars de chaque année, une déclaration des intérêts et produits assimilés payés au cours de l'année écoulée ainsi que des retenues à la source y afférentes. ç de celle qui aurait été due en l'absence d'exonération totale ou partielle. Cette déclaration doit indiquer : 4 . Déclarations prévue par la loi relative à la Taxe sur les produits des actions et revenus assimilés (TPA) ( [36] ) ç Pour les bénéficiaires identifiés : ü le numéro du décompte ou de l'avis de crédit ; L'article 8 de la loi relative à la TPA soumet les sociétés qui distribuent des produits imposables à cette taxe, ou le cas échéant, l'établissement bancaire ayant été délégué pour payer ces produits, à l'obligation de souscrire une déclaration annuelle des revenus ainsi distribués. ü le numéro de la C.I.N ou de la carte d'étranger ; ü le numéro du registre de commerce ; 4.1. Modalités et délais de dépôt ü le montant brut des intérêts, le montant de la taxe et le montant net du paiement ; Les sociétés et établissements bancaires susvisés doivent souscrire, dans le courant du mois de Mars , une déclaration des revenus imposables à la TPA distribués au cours de l'année précédente. ü la date de référence du versement de la taxe au percepteur ; Celle-ci doit mentionner : ç Pour les bénéficiaires non identifiés, les montants bruts et nets des intérêts ainsi que celui de la taxe correspondante. ü le numéro d'article d'imposition à l'IGR ou à l'IS. ç le nom, adresse et profession du débiteur ou payeur ; 5.2. Sanctions pour infractions commises en matière de déclaration de la TPPRF ç les noms, adresses et professions des bénéficiaires ; ç la nature du paiement, le montant de la taxe et le montant net du paiement ; Le défaut ou le retard de dépôt de la déclaration de la TPPRF ainsi que le dépôt d'une déclaration inexacte ou incomplète, son passibles d'une majoration de 15% du montant de la taxe non déclarée. ç la date de versement de la taxe. Cette déclaration ( [37] ) adressée par lettre recommandée avec accusé de réception à l'inspecteur des impôts directs et taxes assimilées de leur siège social, doit être accompagnée, le cas échéant, des attestations de propriété des titres requises des bénéficiaires des produits susvisés soumis à l'IS, pour bénéficier de la dispense de la retenue à la source de la TPA. 4.2. Sanctions pour infractions commises en matière de déclaration de la TPA Le défaut de dépôt de la déclaration récapitulative des produits distribués, dans le délai prescrit, ainsi que le dépôt de déclarations inexactes ou incomplètes sont passibles d'une majoration de 15% du montant de la taxe non déclarée. 5. Déclaration prévue par le texte relatif à la Taxe sur les produits de placement à revenu fixe (TPPRF) ( [38] ) Les personnes morales résidentes ou établies au Maroc doivent, à l'occasion du paiement d'intérêts et autres produits assimilés passibles de la TPPRF ( [39] ), souscrire une déclaration récapitulative des paiements effectués à ce titre. 6. Déclaration des terrains non bâtis en matière de Participation à la Solidarité Nationale (PSN) Les propriétaires de terrains non bâtis passibles de la PSN ( [40] ) doivent procéder à la déclaration du revenu virtuel de ces derniers avant le 1er Mai de chaque année . Cette déclaration qui doit être déposée auprès du receveur de l'enregistrement dont relèvent ces terrains, et elle doit être rédigée d'après un imprimé modèle fourni par l'Administration et indiquer : ç les nom, prénom et adresse du propriétaire ; ç la valeur vénale du terrain au 1er Janvier de l'année de la déclaration ; ç le lieu de situation du terrain, sa superficie et le numéro de son titre foncier, s'il est immatriculé. La loi prévoit que sont taxés d'office avec application d'une majoration de 25% du montant de la PSN due et d'une amende de 2% dudit montant (par mois ou fraction de mois de retard), les personnes qui ne remplissent pas les obligations précitées [Note 13] Modèle n° 8305 [Note 14] Prêts contractés à compter du 01/07/1996 [Note 15] A noter que les rémunérations en question sont soumises à une retenue à la source de 10% devant être opérée par l'entreprise qui les paie. Notes [Note 1] Cette option est ouverte aux établissements stables adjudicataires de marchés de travaux de construction ou de montage d'installations industrielles ou techniques. [Note 2] Modèle n°8303 [Note 3] La liste des pièces annexes est fixée par le décret n°2-87-911 du 30/12/1987 ; ayant fait l'objet d'une mise à jour suite à l'entrée en vigueur de la loi comptable n°9/88 du 01/01/1994. [Note 4] Président, Directeur Général, Administrateur Délégué, Gérant, fondé de pouvoir ou tout autre personne habilitée à agir au nom de la société. [Note 5] Cette obligation est prévue à compter du 01/01/1995 [Note 6] Conformément au modèle n°8303. [Note 7] Ce taux peut être porté jusqu'à 100% en cas de mauvaise foi de la société. A noter qu'en plus de cette majoration, sont appliquées les sanctions pour infractions en matière de versement d'impôt (amende de 10%, majoration de 3% pour le 1er mois de retard et de 1% par mois ou fractions de mois suivants). [Note 8] Ce taux peut être porté jusqu'à 100% en cas de mauvaise foi de la société. A noter qu'en plus de cette majoration, sont appliquées les sanctions pour infractions en matière de versement d'impôt (amende de 10%, majoration de 3% pour le 1er mois de retard et de 1% par mois ou fractions de mois suivants. [Note 9] A savoir : ü 3 mois après la clôture de chaque exercice comptable pour les sociétés de droits commun; ü 3 avant le premier avril de chaque année, pour les sociétés étrangères ayant opté pour l'imposition forfaitaire [Note 10] Modèle n° 8306 [Note 16] Article 77 de la loi relative à l'I.G.R. [Note 17] Rémunérations visées à l'article 73 de la loi relative à l'I.G.R. [Note 18] Article 81, II de la loi relative à l'I.G.R. [Note 19] Article 109 de la loi relative à l'I.G.R. [Note 20] Y compris les comptables publics [Note 21] Modèle n°718/97 [Note 22] Article 29 de la loi relative à l'I.G.R. [Note 23] Modèle n°609/86 [Note 24] Toutefois, ces redevables peuvent opter pour le régime de la déclaration mensuelle s'ils en font la demande avant le 31 janvier. [Note 25] Ce taux peut être porté à 100% en cas de mauvaise foi ; A noter qu'en cas de mise en recouvrement par l'administration fiscale de l'état des produits, il est appliqué en plus de cette majoration, les sanctions pour infractions en matière de versement de la taxe d'une majoration de 3% pour le 1er mois de retard et de 1% par mois ou fraction de mois suivants. [Note 26] [Note 27] Voir ci-dessus. [Note 28] Article 48 de la loi relative à la TVA. [Note 29] Le modèle n°8307 est prévu par l'administration fiscale à cet effet. [Note 30] A rticle 43 de la loi relative à l'I.S. [Note 31] Sont considérés comme "petits fabricants" ou "petits prestataires" : [Note 11] Remplacés à compter du 01/01/1997 par un identifiant fiscal unique. ü toute personne dont la profession consiste en l'exercice d'une industrie principalement manuelle, [Note 12] En plus des sanctions pour infractions en matière de versement d'impôt (amende de 10%, majoration de 3% pour le 1er mois de retard et de 1% par mois ou fractions de mois suivants). ü les façonniers qui opèrent par le compte de tiers sur les matières premières fournies par ce dernier. ü les exploitants de taxis ü toute personne qui, dans un local sommairement agencé vend des produits ou denrées de faible valeur ou exécute des menues prestations de services. de transformation de la forme juridique entraînant leur exclusion du domaine de l'IS ou la création d'une nouvelle personne morale : [Note 32] Article 5 et 15 de la loi n°37-89 instituant la taxe urbaine (dahir n°1-89-288 du 30/12/1989). ç une déclaration du résultat fiscal de la dernière période d'activité ; ç et, le cas échéant, celle de l'exercice comptable précédant cette dernière période d'activité. [Note 33] Selon un modèle fourni par l'Administration à cet effet. [Note 34] De fait, les machines et appareils nouvellement installés sont exonérés de la Taxe urbaine pendant une période de 5 années suivant celle de leur installation. [Note 35] Aucune forme particulière n'est exigée par la loi. [Note 36] Dahir n°1-89-145 du 23/10/1989 portant promulgation de la loi n°18-88 relative à la taxe sur les produits des actions, parts sociales et revenus assimilés. Cette déclaration doit être souscrite dans le délai de 45 jours à compter de la date de réalisation de l'un des changements précités. L'article susvisé précise, par ailleurs, qu'en cas de cessation totale d'activité suivie de liquidation prolongée, la déclaration du résultat fiscal de la dernière période d'activité, doit comporter, en outre, les nom, prénoms et adresse du liquidateur, ainsi que la nature et l'étendue des pouvoirs qui lui ont été conférés. Le liquidateur doit souscrire pendant toute la période de liquidation : [Note 37] Souscrite selon le modèle n°5001. [Note 38] La taxe sur les produits des placements à revenu fixe a été instituée par l'article 6 de la loi de finances 1992. ç une déclaration des résultats provisoires obtenus au cours de chaque période de 12 mois, à compter de la date de cessation, et ce, dans le délai de 3 mois suivant la date d'arrêté des comptes. ç une déclaration du résultat final, dans le délai de 45 jours suivant la date de clôture des opérations de liquidation. [Note 39] Voir champ d'application de la TPPRF. [Note 40] Ce sont les terrains non bâtis situés dans l'étendue des communes urbaines et de leurs zones périphériques, sauf ceux : II. DECLARATION PREVUE EN MATIERE DE TVA ü situés dans des zones grevées de servitudes non aedificandé. L'article 35 de la loi relative à la TVA soumet tout assujetti à cette taxe, qui cède son entreprise ou en cesse l'exploitation, à l'obligation de produire une déclaration de cessation contenant les indications nécessaires à : ü relevant de la taxe urbaine, ç la liquidation de la taxe due, ü les terrains, pour lesquels une autorisation de construire ou de lotir a été octroyée, pour une durée de 3 ans, à condition que le permis d'habiter soit obtenu dans ce délai. ç et, à la régularisation des déductions (clients débiteurs, stocks, biens immobilisables). ü appartenant à l'Etat ou aux collectivités locales Cette déclaration doit être fournie, dans le mois qui suit la date de cession ou de cessation, au service des impôts directs et taxes assimilées dont relève l'assujetti. Annexe II - Obligations Déclaratives Section 3 DECLARATIONS A PRODUIRE EN FIN D'EXPLOITATION I. DECLARATION PREVUE EN MATIERE D'IS En vertu des dispositions de l'article 28 de la loi relative à l'IS, les sociétés passibles de cet impôt sont tenues de produire, en cas de cessation totale d'activité, de fusion, de scission ou