Norma de Registro y Valoración 2ª: Inmovilizado material

Cuentas propuestas en el PGC para contabilizar el inmovilizado material.

A continuación se analizan, de forma sintética, las cuentas implicadas en la contabilización del inmovilizado material y las
inversiones inmobiliarias y que, de acuerdo con la codificación propuesta por el PGC, se recogen en los subgrupos 21, 22, 23, 28,
29, 67, 68, 69, 77 y 79. (DEBE ESTUDIARSE SU DEFINICION Y CONTENIDO DIRECTAMENTE EN EL PGC.)

173. Proveedores de inmovilizado a largo plazo

21. Inmovilizaciones materiales
22. Inversiones inmobiliarias
23 Inmovilizado en curso
253. Créditos a largo plazo por enajenación de inmovilizado
29. Deterioro de valor de activos no corrientes
523. Proveedores de inmovilizado a corto plazo
543. Créditos a corto plazo por enajenación de inmovilizado
671. Pérdidas procedentes del inmovilizado material
691. Pérdidas por deterioro del inmovilizado material
731. Trabajos realizados para el inmovilizado material
771. Beneficios procedentes del inmovilizado material
791. Reversión del deterioro del inmovilizado material

I.- Valoración inicial.

Dispone el PGC :
1.- Valoración inicial.
Los bienes comprendidos en el inmovilizado material se valorarán por su coste, ya sea éste el precio de adquisición o el coste de
producción. Los impuestos indirectos que gravan los elementos del inmovilizado material sólo se incluirán en el precio de
adquisición o coste de producción cuando no sean recuperables directamente de la Hacienda Pública. Asimismo, formará parte del
valor del inmovilizado material, la estimación inicial del valor actual de las obligaciones asumidas derivadas del
desmantelamiento o retiro y otras asociadas al citado activo, tales como los costes de rehabilitación del lugar sobre el que se
asienta, siempre que estas obligaciones den lugar al registro de provisiones de acuerdo con lo dispuesto en la norma aplicable a
éstas. En los inmovilizados que necesiten un periodo de tiempo superior a un año para estar en condiciones de uso, se incluirán en
el precio de adquisición o coste de producción los gastos financieros que se hayan devengado antes de la puesta en condiciones de
funcionamiento del inmovilizado material y que hayan sido girados por el proveedor o correspondan a préstamos u otro tipo de
financiación ajena, específica o genérica, directamente atribuible a la adquisición, fabricación o construcción.

1.1. Precio de adquisición.

El precio de adquisición incluye, además del importe facturado por el vendedor después de deducir cualquier descuento o rebaja en
el precio, todos los gastos adicionales y directamente relacionados que se produzcan hasta su puesta en condiciones de
funcionamiento, incluida la ubicación en el lugar y cualquier otra condición necesaria para que pueda operar de la forma prevista;
entre otros: gastos de explanación y derribo, transporte, derechos arancelarios, seguros, instalación, montaje y otros similares. Las
deudas por compra de inmovilizado se valorarán de acuerdo con lo dispuesto en la norma relativa a instrumentos financieros.
1.2. Coste de producción.
El coste de producción de los elementos del inmovilizado material fabricados o construidos por la propia empresa se obtendrá
añadiendo al precio de adquisición de las materias primas y otras materias consumibles, los demás costes directamente imputables
a dichos bienes. También se añadirá la parte que razonablemente corresponda de los costes indirectamente imputables a los bienes
de que se trate en la medida en que tales costes correspondan al periodo de fabricación o construcción y sean necesarios para la
puesta del activo en condiciones operativas. En cualquier caso, serán aplicables los criterios generales establecidos para
determinar el coste de las existencias.

Los elementos del inmovilizado material se valoran por su coste, ya sea éste:
• El precio de adquisición (cuando es adquirido a terceros), o
• El coste de producción (cuando es fabricado por la propia entidad).

CUADRO 1. CONTENIDO DE LOS CONCEPTOS «PRECIO DE ADQUISICIÓN» Y «COSTE DE PRODUCCIÓN»

Importe facturado
(-) descuento o rebaja en el precio ((incluidos los descuentos por pronto pago, que ya no tienen carácter
Precio de
financiero)
adquisición
(+) gastos adicionales que se produzcan hasta la puesta en funcionamiento:
• Gastos de explanación y derribo

Documento teorico NV 2-3-4. 7 marzo 2016 1 de 30

 • Transporte
• Derechos arancelarios
• Seguros
• Instalación
• Montaje
• Etc.
El precio de adquisición de las materias primas y otros materiales consumibles
Coste de (+) los costes directamente imputables
producción (+) La parte razonable de los costes indirectos en la medida que correspondan al periodo de fabricación o
construcción y sean necesarios para que el bien esté en condiciones e funcionar.

Al precio de adquisición o coste de producción hay que añadirle conforme a lo establecido en el PGC y sin perjuicio de otros
conceptos que añade la Resolución del ICAC del inmovilizado material y que analizaremos más adelante:
- Impuestos indirectos no recuperables directamente de la Hacienda Pública (IVA no deducible, Impuestos Especiales (IIEE),
ITPyAJD, etc.)
- Costes de desmantelamiento, retiro y restauración (por su valor actual).
- Capitalización (obligatoria) de gastos financieros hasta la puesta en condiciones de funcionamiento, siempre que necesiten un
período de tiempo superior a 1 año para estar en condiciones de uso.

Supuesto núm 1: Inmovilizado valorado por el precio de adquisición.

⇒ La sociedad M adquiere mobiliario por importe de 25.000 euros. El proveedor le ofrece un descuento del 20% por tratarse de
modelos ya descatalogados y la sociedad consigue otro descuento del 5% por pronto pago. Los gastos de transporte del mobiliario
hasta la sede social ascienden a 500 euros y la operación está sujeta al IVA, soportando la empresa 3.120 euros, de los cuales no
son recuperables 1.248 euros.
⇒⇒ Contabilizar la operación anterior.
√ Solución:
1. Determinación del precio de adquisición:

Precio según factura 25.000

- Descuento comercial (20%) -5.000
20.000
- Descuento por pronto pago (5%) -1.000
19.000
IVA no recuperable +1.248
Transporte +500
PRECIO DE ADQUISICIÓN TOTAL 20.748

2. Contabilización de la operación:

Núm cuenta Cuentas Debe Haber

216 Mobiliario 20.748

472 H.P. IVA soportado (1) 1.872
572 Bancos 22.620
(1) IVA recuperable: 3.120 - 1.248 = 1.872.

Supuesto núm 2: Inmovilizado valorado por el precio de adquisición.

La sociedad X ha adquirido unas instalaciones técnicas por importe de 450.000 euros. Además ha incurrido en los siguientes gastos
relacionados con dicha adquisición:
- Derechos arancelarios pagados en la aduana: 61.000 euros.
- IVA soportado deducible: 72.000 euros.
- Transporte hasta la sede social: 11.000 euros.
- Formación del personal para el manejo de las instalaciones: 20.000 euros.
- Obras de adaptación de la nave industrial: 8.000 euros.

Las instalaciones estaban en condiciones de entrar en funcionamiento el 1.4.X5, pero al comenzar su actividad se comprobó que su
ubicación generaba un alto nivel de ruido en la nave y fue necesario realizar nuevas obras de adaptación con un coste de 4.000
euros, entrando las instalaciones en funcionamiento el 1.7.X5 con una vida útil de 5 años.
⇒⇒ Contabilizar todas las operaciones relativas al ejercicio 20X5.

√ Solución:
1. Determinación del precio de adquisición:

Precio según factura 450.000

Derechos arancelarios 61.000

Documento teorico NV 2-3-4. 7 marzo 2016 2 de 30

IVA soportado deducible NO (1)
Transporte 11.000
Formación del personal NO (2)
Obras de adaptación 8.000
Obras de reubicación NO (3)
PRECIO DE ADQUISICIÓN TOTAL 530.000
(1) IVA soportado deducible. Son impuestos recuperables, por lo tanto no forman parte del precio de adquisición del
inmovilizado.
(2) Formación del personal. No son necesarios para que el inmovilizado esté en condiciones de entrar en funcionamiento.
(3) Obras de reubicación. Son gastos posteriores al momento en que el inmovilizado está en condiciones de entrar en
funcionamiento

2. Por la adquisición (1.4.X5)::

Núm cuenta Cuentas Debe Haber

212 Instalaciones técnicas 530.000

472 H.P. IVA soportado 72.000
572 Bancos 602.000

3. Por el pago del cursillo de formación al personal

Núm cuenta Cuentas Debe Haber

649 Otros gastos sociales 20.000

572 Bancos 20.000

4. Por las obras de reubicación:

Núm cuenta Cuentas Debe Haber

622 Reparaciones y conservación 4.000

572 Bancos 4.000

5. Por la amortización del ejercicio (31-12-X5):

Núm cuenta Cuentas Debe Haber

681 Amortización del inmovilizado material 79.500

(530.000/5 × 9/12)
2812 Amortización acumulada de instalaciones técnicas 79.500

La amortización comienza a contarse desde el momento en que el inmovilizado está en condiciones de entrar en funcionamiento, el
1.4.X5, no desde el momento en que entra efectivamente en funcionamiento, el 1.7.X5.

Supuesto núm 3: Inmovilizado valorado por el coste de producción.

⇒ La sociedad X ha construido sobre un terreno de su propiedad un nuevo edificio para sus oficinas. Los costes devengados y
pagados en que ha incurrido durante el ejercicio han sido los siguientes:

Costes directos:
Materiales consumidos 350.000
Mano de obra 400.000
Honorarios de arquitectos 130.000
Costes indirectos imputables:
Amortizaciones 20.000
Seguros 10.000
Arrendamientos 20.000

Las amortizaciones corresponden a la utilización de elementos del inmovilizado material (camiones) durante todo el ejercicio,
aunque las obras estuvieron paralizadas durante 3 meses, no utilizándose los camiones mientras tanto.
⇒⇒ Contabilizar las operaciones anteriores.

√ Solución:
Por la adquisición de los distintos bienes y servicios empleados en la construcción del inmovilizado.

Núm cuenta Cuentas Debe Haber

602 Compras de otros aprovisionamientos 350.000

64 Gastos de personal 400.000

Documento teorico NV 2-3-4. 7 marzo 2016 3 de 30

623 Servicios de profesionales independientes 130.000
625 Primas de seguros 10.000
621 Arrendamientos y cánones 20.000
572 Bancos 910.000

Por la amortización del inmovilizado empleados en la construcción.

Núm cuenta Cuentas Debe Haber

681 Amortización del inmovilizado material 20.000

281 Amortización acumulada del inmovilizado material 20.000

Por la activación del nuevo inmovilizado.

Núm cuenta Cuentas Debe Haber

211 Construcciones (1) 925.000

731 Trabajos realizados para el inmovilizado material 925.000

(1) Coste de producción:

Costes directos:
Materiales consumidos 350.000
Mano de obra 400.000
Honorarios de arquitectos 130.000
Costes indirectos imputables:
Amortizaciones (20.000/12 × 9) (1) 15.000
Seguros 10.000
Arrendamientos 20.000
COSTE DE PRODUCCIÓN 925.000

(1) En el cálculo del coste de producción el PGC señala que en todo caso resulta de aplicación lo establecido respecto a las
existencias (NRV 10ª), en la cual se establece que los costes imputados deben basarse en el nivel de utilización de la capacidad
normal de trabajo de los medios de producción.

Costes de desmantelamiento
Los costes de desmantelamiento forman parte del valor del inmovilizado inicial del material, pero por el valor actual de las
obligaciones derivadas de los mismos, siempre que tales obligaciones den lugar al registro de una provisión. El valor posterior de
esta provisión se basará en la NRV 15ª.
Después del reconocimiento inicial, la empresa deberá contabilizar la reversión del descuento financiero asociado a la provisión en
pérdidas y ganancias y ajustará el valor del pasivo acorde con el tipo de interés aplicado en el reconocimiento inicial o en la fecha de la
última revisión.
La valoración inicial del inmovilizado podrá verse alterada por cambios en el calendario o en el importe de los flujos de efectivo estima-
dos para cancelar la obligación asociada al desmantelamiento o la rehabilitación.
Siempre que estos cambios se produzcan, la entidad modificará el valor contable del activo en el mismo importe que modifique el del
pasivo, es decir, la provisión

Supuesto núm 4: Inmovilizado. Precio de adquisición y costes de desmantelamiento.

⇒ Se adquiere una maquinaria compleja por un precio de 100.000 euros. Los gastos de transporte ascienden a 2.000 euros y para
su instalación se necesita realizar algunas modificaciones en la nave donde va a funcionar que ascienden a 4.500 euros. Además la
empresa estima que al finalizar su vida útil de 4 años será necesario realizar una serie de obras de desmantelamiento que se calcula
que ascenderán a 8.000 euros.
⇒⇒ Contabilizar la operación anterior sabiendo que el tipo de descuento que utiliza la empresa para operaciones análogas es del
4,5%.

√ Solución:
1. Determinación del precio de adquisición:
Precio según factura 100.000,00
+Transporte 2.000,00
+Instalación y montaje 4.500,00
+Valor actual de los costes de desmantelamiento 6.708,49
-4
[8.000 × (1,045) ]
TOTAL PRECIO ADQUISICIÓN 113.208,49

2. Contabilización de la operación:
Núm cuenta Cuentas Debe Haber

Documento teorico NV 2-3-4. 7 marzo 2016 4 de 30

213 Maquinaria 113.208,49
572 Bancos 106.500,00
143 Provisión por desmantelamiento, retiro o rehabilitación 6.708,49
del inmovilizado

Supuesto núm 5: Inmovilizado con variaciones en la estimación de los costes de desmantelamiento.

⇒ La sociedad X adquiere a principios del ejercicio 20X4 unas instalaciones especializadas por 600.000 euros y una vida útil de 5
años. Para su correcta instalación es necesario hacer ciertas obras de adaptación en el taller que tienen un coste de 50.000 euros y
que habrá que demoler al finalizar la vida útil de la máquina estimándose un coste actualizado de 30.000 euros.
A fin de ejercicio se estima que los gastos financieros derivados de la actualización de los costes de desmantelamiento son de 1.800
euros.
Al comienzo del ejercicio 20X5 se estima que el coste actualizado de los gastos de desmontaje se ha incrementado en 5.000 euros.
⇒⇒ Contabilizar todas las operaciones de 20X4 y 20X5 derivadas de la información anterior.

Solución:
1.1.20X4. Por la adquisición de las instalaciones.
Núm cuenta Cuentas Debe Haber

212 Instalaciones técnicas 680.000

572 Bancos 650.000
143 Provisión por desmantelamiento, retiro o rehabilitación 30.000
del inmovilizado

31.12.20X4. Por la amortización a fin de ejercicio.

Núm cuenta Cuentas Debe Haber

681 Amortización del inmovilizado material 136.000

(680.000/5)
281 Amortización acumulada del inmovilizado material 136.000

31.12.20X4. Por el transcurso de un año el valor de la provisión por desmantelamiento ha de actualizarse financieramente. Esa
actualización, según el enunciado, supone un aumento de la misma de 1.800 euros, que se considera un gasto financiero.
Núm cuenta Cuentas Debe Haber

660 Gastos financieros por actualización de provisiones 1.800

143 Provisión por desmantelamiento, retiro o rehabilitación 1.800
del inmovilizado

1.1.20X5. A principios de 20X5 cambia la estimación de la provisión, que se tratará como un cambio en la estimación contable,
aplicándose de forma prospectiva (sin modificar los ejercicios anteriores), salvo que se trate de un error.

Núm cuenta Cuentas Debe Haber

212 Instalaciones técnicas 5.000

143 Provisión por desmantelamiento, retiro o rehabilitación 5.000
del inmovilizado

31.12.20X5. Al haberse modificado el valor del inmovilizado como consecuencia de la variación en la estimación de la provisión, ha
de modificarse también la cuota anual de amortización de la siguiente forma:

Nuevo valor de la maquinaria: 685.000

- Amortización acumulada: -136.000
= Valor neto contable: 549.000
Vida útil restante: 4 años
Nueva cuota anual: 549.000/4 137.250

Núm cuenta Cuentas Debe Haber

681 Amortización del inmovilizado material 137.250

281 Amortización acumulada del inmovilizado material 137.250

Gastos financieros
El PGC impone la obligación de capitalizar o activar en el valor del inmovilizado los gastos financieros girados por el proveedor o que
correspondan a préstamos u otro tipo de financiación ajena, específica o genérica, directamente atribuible a la adquisición o

Documento teorico NV 2-3-4. 7 marzo 2016 5 de 30

fabricación del inmovilizado.
No obstante, sólo será obligatorio en aquellos inmovilizados que necesiten un período de tiempo superior a un año para estar en
condiciones de uso.
En un momento posterior del estudio analizaremos una consulta del ICAC acerca de la forma de capitalizar los gastos financieros en
el inmovilizado.

Supuesto núm 6: Inmovilizado. Activación de gastos financieros.

⇒ Una sociedad de nueva creación procede a realizar el equipamiento necesario para desarrollar su actividad, para ello compra el
1.7.20X2 mobiliario y equipos para proceso de información por importe de 50.000 y 30.000 euros, con una vida útil de 10 y 6 años
respectivamente.
También adquiere equipos industriales con una vida útil de 8 años por importe de 70.000 euros que requieren un período de
instalación de 10 meses y unos gastos de instalación de 500 euros.
Finalmente compra una máquina especial valorada en 30.000 euros que necesitará 15 meses para poder estar en condiciones de
funcionamiento. Los gastos de montaje ascienden a 550 euros.
La sociedad financia la operación mediante un préstamo bancario a reembolsar a los 3 años de 180.000 euros al 6% de interés
anual, pagadero por semestres vencidos el 30.6 y el 31.12 de cada año.
⇒⇒ Contabilizar las operaciones hasta que todo el inmovilizado esté en condiciones de entrar en funcionamiento.
√ Solución:

En primer lugar, dado que nos dan el interés anual pagadero por semestres, por lo que calculamos el tipo de interés efectivo que es
le pagadero dividido, en este caso, entre 2 y los intereses son semestrales, vamos a calcular el tanto de interés efectivo semestral
equivalente al anual del 6%.
i2 = 6%/2 = 3%

1.7.20X2. Por la obtención del préstamo. La valoración inicial de la deuda se establece conforme a lo que establece la NRV 9ª del
PGC, que a grandes rasgos, es el valor razonable de la contraprestación corregido por los gastos soportados para adquirir la deuda.

Núm cuenta Cuentas Debe Haber

572 Bancos 180.000

170 Deudas a largo plazo con entidades de crédito 180.000

1.7.20X2. Por la compra del inmovilizado.

Núm cuenta Cuentas Debe Haber

216 Mobiliario 50.000

217 Equipos para proceso de información 30.000
233 Maquinaria en montaje 100.000
572 Bancos 180.000

31.12.20X2. Por la contabilización y pago de los intereses del año 20X2.

Núm cuenta Cuentas Debe Haber

6623 Intereses de deudas con entidades de crédito 5.400

572 Bancos (180.000 × 3%) 5.400

31.12.20X2. Por la activación de los gastos financieros.

Núm cuenta Cuentas Debe Haber

233 Maquinaria en montaje (1) 900

(30.000 × 3%)
76 Incorporacion al activo de gastos financieros. 900
(1) Del total de gastos financieros sólo se activan los que corresponden a la máquina con período de montaje superior a 1
año.

31.12.20X2. Por la amortización del inmovilizado que ya está en condiciones de entrar en funcionamiento.
Núm cuenta Cuentas Debe Haber

681 Amortización del inmovilizado material 5.000

- Mobiliario: 50.000/10 × 6/12 = 2.500
- E.P.I.: 30.000/6 × 6/12 = 2.500
2816 Amortización acumulada de mobiliario 2.500
2817 Amortización acumulada de equipos para proceso de 2.500
información

El inmovilizado material en curso no se amortiza hasta que esté en condiciones de entrar en funcionamiento

Documento teorico NV 2-3-4. 7 marzo 2016 6 de 30

1.5.20X3. Por el pago de los gastos de instalación y la puesta en condiciones de funcionamiento del equipo industrial (10 meses,
desde 1.7.X2 a 1.5.X3).
Núm cuenta Cuentas Debe Haber

213 Maquinaria 70.500

233 Maquinaria en montaje 70.000
572 Bancos 500

1.7.20X3. Por la contabilización y pago de los intereses del primer semestre de 20X3.
Núm cuenta Cuentas Debe Haber

6623 Intereses de deudas con entidades de crédito 5.400

572 Bancos (180.000 × 3%) 5.400

1.10.20X3. Por la contabilización de los intereses devengados hasta la puesta en condiciones de funcionamiento de la máquina
especial.
Núm cuenta Cuentas Debe Haber

6623 Intereses de deudas con entidades de crédito 2.680,05

180.000 × 1,033/6 - 180.000
527 Intereses a corto plazo de deudas con entidades de 2.680,05
crédito

NOTA. El devengo de intereses podia haberse hecho de forma linea. Segun el PGC, las operaciones a mas de un año deben
realizarse utilizando régimen compuesto, pero para el devengo de intereses en períodos inferiores al año podemos utilizar un
regimen simple o convenio lineal. En ese caso, el devengo de intereses sería : 180.000 x 3% x 3/6 = 2.700 €.

1.10.20X3. Por la activación de los gastos financieros de la máquina especial.

Núm cuenta Cuentas Debe Haber

233 Maquinaria en montaje 1.346,67

(30.000 × 3% + (30.000 * × 1,033/6 - 30.000))
733 Trabajos realizados para el inmovilizado material en 1.346,67
curso

1.10.20X3. Por el pago de los gastos de instalación y la puesta en condiciones de funcionamiento de la maquinaria especial.
Núm cuenta Cuentas Debe Haber

213 Maquinaria 32.796,67

233 Maquinaria en montaje 32.246,67
572 Bancos 550

31.12.X3. Por el devengo de los intereses pendientes de contabilización desde 1.10.X3 hasta 31.12.X3 y el pago de todos los
intereses del segundo semestre de 20X3.
Núm cuenta Cuentas Debe Haber

527 Intereses a corto plazo de deudas con entidades de 2.680,05

crédito (intereses de 1.7.X3 a 1.10.X3: 180.000 ×
1,033/6 - 180.000)
6623 Intereses de deudas con entidades de crédito 2.719,95
(intereses de 1.10.X3 a 31.12.X3):
572 Bancos (180.000 × 3 %) 5.400

31.12.X3. Por la amortización del inmovilizado que ya está en condiciones de entrar en funcionamiento.
Núm cuenta Cuentas Debe Haber

681 Amortización del inmovilizado material 16.899,90

- Mobiliario: 50.000/10 = 5.000
- E.P.I.: 30.000/6 = 5.000
- Equipo industrial: 70.500/8 × 8/12 = 5.875
- Máquina especial: 32.796.67/8 × 3/12 = 1.024,90
2813 Amortización acumulada de maquinaria 6.899,90
2816 Amortización acumulada de mobiliario 5.000
2817 Amortización acumulada de equipos para proceso de 5.000

Documento teorico NV 2-3-4. 7 marzo 2016 7 de 30

 información

Permutas
Dispone el PGC :
1.3. Permutas.
A efectos de este Plan General de Contabilidad, se entiende que un elemento del inmovilizado material se adquiere por permuta
cuando se recibe a cambio de la entrega de activos no monetarios o de una combinación de éstos con activos monetarios. En las
operaciones de permuta de carácter comercial, el inmovilizado material recibido se valorará por el valor razonable del activo
entregado más, en su caso, las contrapartidas monetarias que se hubieran entregado a cambio, salvo que se tenga una evidencia
más clara del valor razonable del activo recibido y con el límite de este último. Las diferencias de valoración que pudieran surgir
al dar de baja el elemento entregado a cambio se reconocerán en la cuenta de pérdidas y ganancias. Se considerará que una
permuta tiene carácter comercial si: a) La configuración (riesgo, calendario e importe) de los flujos de efectivo del inmovilizado
recibido difiere de la configuración de los flujos de efectivo del activo entregado; o b) El valor actual de los flujos de efectivo
después de impuestos de las actividades de la empresa afectadas por la permuta, se ve modificado como consecuencia de la
operación. Además, es necesario que cualquiera de las diferencias surgidas por las anteriores causas a) o b), resulte significativa
al compararla con el valor razonable de los activos intercambiados. Cuando la permuta no tenga carácter comercial o cuando no
pueda obtenerse una estimación fiable del valor razonable de los elementos que intervienen en la operación, el inmovilizado
material recibido se valorará por el valor contable del bien entregado más, en su caso, las contrapartidas monetarias que se
hubieran entregado a cambio, con el límite, cuando esté disponible, del valor razonable del inmovilizado recibido si éste fuera
menor.

Se considera permuta, a efectos contables, la adquisición de un elemento del inmovilizado material:

- a cambio de la entrega de activos no monetarios (p.e.: permuta de un ordenador por una máquina);
- a cambio de una combinación de activos no monetarios con activos monetarios (p.e.: adquisición de una furgoneta pagando
parte con dinero y parte entregando una furgoneta vieja).
Se regulan dos clases de permutas:

Permutas comerciales
Se considera que la permuta tiene carácter comercial cuando ocurra alguna de estas circunstancias:
1) La configuración de los flujos de efectivo del inmovilizado recibido difiere del entregado.
2) El valor actual de los flujos de efectivo después de impuestos de las actividades de la empresa afectadas por la permuta se ve
modificado a consecuencia de esta operación.
Además se exige que las diferencias anteriores sean significativas en comparación con el valor razonable de los activos permutados.
el inmovilizado recibido se valorará por:
1.- El valor razonable del activo entregado más, en su caso, el valor de las contrapartidas monetarias entregadas si las hubiera.
2.- Valor razonable del activo recibido, en el caso de que hubiera evidencia clara, siendo además este el límite para la valoración.
El registro contable requiere dar de baja el activo entregado además de, en su caso, la entrega de la contrapartida monetaria, y
registrar el activo recibido de acuerdo a la valoración antes señalada, debiendo reflejarse las diferencias generadas en la cuenta de
pérdidas y ganancias.
Además, hay que tener en cuenta una cuestión importante especificada por la Resolución del ICAC sobre el Inmovilizado Material,
que señala que Las operaciones en donde se entrega efectivo como pago parcial se presumirán de carácter monetario, salvo que el
valor de la misma sea poco significativa respecto al componente no monetario de la transacción. Este criterio se aplicará igualmente
en el caso de que se cobre una cuantía monetaria además de recibir un activo no monetario.
La Resolución del ICAC sobre el inmovilizado Material establece que en el registro contable de las permutas comerciales podrán
ponerse de manifiesto resultados contables por diferencia entre el valor contable de lo entregado y el valor al que se registre el
bien recibido. Dicha diferencia en el caso de permutas clasificadas como comerciales se llevarán, positivas o negativas, a la cuenta
de pérdidas y ganancias, utilizando las cuentas (771) Beneficio procedente del inmovilizado material o (671) Pérdida procedente del
inmovilizado material.
Por tanto en las permutas comerciales podrán registrarse Beneficios

Permutas no comerciales
Cuando no tengan dicho carácter comercial, o cuando no pueda obtenerse de forma fiable el valor razonable de alguno de los
bienes intercambiados en la operación.El inmovilizado recibido se valora por el menor de los siguientes:
- El valor contable del elemento entregado, más las contraprestaciones monetarias, si las hay.
- El valor razonable del activo recibido.
Las diferencias negativas se llevan a resultados y no se pueden dar beneficios.

Supuesto núm 7: Inmovilizado. Concepto de permuta.

⇒ La sociedad X realiza las siguientes permutas:
1º. Permuta una maquinaria por otra.
2º. Permuta un terreno por un equipo industrial.
3º. Adquiere un elemento de transporte nuevo entregando otro usado y pagando en efectivo la diferencia siendo este de una
cantidad significativa.
⇒⇒ Calificar la naturaleza de las permutas anteriores.

Documento teorico NV 2-3-4. 7 marzo 2016 8 de 30

Solución:
1º. Permuta una maquinaria por otra: Se trata de bienes en principio de la misma naturaleza y uso, por lo que se supone que la
configuración de los flujos de efectivo en el caso de permuta de una maquinaria por otra no difiere y la permuta se considera no
comercial.
2º. Permuta un terreno por un equipo industrial: Se trata de bienes de diferente naturaleza y uso, por lo que se supone que los flujos
de caja de un terreno proceden de la venta o del arrendamiento, mientras que los flujos de caja de un equipo industrial proceden de
la venta de los productos que dicho equipo genera. Por tanto la permuta se considera como comercial.
3º. Adquiere un elemento de transporte nuevo entregando otro usado y pagando en efectivo la diferencia: De acuerdo con la
Resolución del ICAC del inmovilizado material, dado que en la permuta se entrega efectivo siendo este de cuantía significativa, se
considera comercial

Supuesto núm 8: Inmovilizado. Permuta comercial.

⇒ Se permuta un equipo industrial adquirido por 90.000 euros, con una amortización acumulada de 75.000 euros a la fecha de
permuta y que tiene un valor razonable de 20.000 euros, por un terreno que tiene un valor razonable de 18.000 euros sin que se
satisfagan las diferencias en efectivo. El valor razonable de ambos bienes se conoce con la misma evidencia.
⇒⇒ Contabilización de la operación anterior.

Solución:
Se están permutando bienes de diferente naturaleza y uso, por lo que se supone que la configuración de los flujos de efectivo
generado por un activo y otro son significativamente diferentes, por lo que se considera la permuta como comercial.
Núm cuenta Cuentas Debe Haber

2813 Amortización acumulada de maquinaria 75.000

210 Terrenos y bienes naturales (1) 18.000
213 Maquinaria 90.000
771 Beneficios procedentes del inmovilizado material 3.000

(1) Valoración del inmovilizado material recibido:

El menor de: 18.000

Valor razonable del IM entregado 20.000
Valor razonable del IM recibido 18.000

Como se observa, en la permuta comercial es posible registrar un beneficio, cosa que con carácter general no va a pasar en las
permutas de carácter no comercial.

Supuesto núm 9: Inmovilizado. Permuta no comercial.

⇒ Una sociedad que posee un elemento de transporte adquirido por 30.000 euros y amortizado en el 80% de su valor a la fecha de
permuta adquiere uno nuevo valorado en 20.000 euros entregando el usado que se valora en 19.500 euros pagándose las
diferencias en efectivo.
⇒⇒ Contabilización de la operación anterior.

Solución:
Se están intercambiando bienes de la misma naturaleza y uso y, dado que el supuesto no dice nada, se supone que la configuración
de los flujos de efectivo generados por uno y otro inmovilizado son similares, por lo que la permuta se califica como no comercial. No
obstante debemos tener en cuenta que se entrega efectivo y, según la Resolución del ICAC sobre el Inmovilizado Material, cuando
se entrega efectivo la permuta se presume comercial, si bien la parte entregada en efectivo (500 €) es poco significativo en relación
al componente no monetario, luego la consideraremos no comercial.

Núm cuenta Cuentas Debe Haber

2818 Amortización acumulada de elementos de transporte 24.000

[30.000 × 0,8]
218 Elementos de transporte (nuevo) (1) 6.500
218 Elementos de transporte (viejo) 30.000
572 Bancos 500

(1) Valoración del inmovilizado material recibido:

El menor de: 48.000
Valor contable: 30.000 - 24.000 6.000
+ Contraprestación monetaria: 20.000 – 19,500 500
Suma: 6.500
Valor razonable 20.000

Existe un beneficio de 13.500 euros ya que estamos recibiendo un elemento de transporte que vale 20.000 euros y nosotros

Documento teorico NV 2-3-4. 7 marzo 2016 9 de 30

estamos entregando 6.500 euros, pero al ser una permuta no comercial, no se permite dar beneficio.

Supuesto núm 10: Inmovilizado. Permuta no comercial.

⇒ La sociedad B permuta un equipo informatico adquirido por 50.000 euros, amortizado en el 70% de su valor y que tiene un valor
razonable de 17.000 euros, por un ordenador.
⇒⇒ 1º. Calificación de la permuta.
2º. Contabilizar la operación anterior suponiendo:
a) Que el valor de mercado del ordenador es de 18.000 euros.
b) Que el valor de mercado del ordenador es de 14.000 euros
Nota: En ninguno de los casos las diferencias en el valor razonable son satisfechas en efectivo.
Solución:
1º. Calificación de la permuta. Se trata de una permuta no comercial ya que los flujos de efectivo generados por los bienes
permutados tienen la misma naturaleza: ambos contribuyen por vía de las labores administrativas de la empresa a la obtención de
los flujos de efectivo.
2º. Contabilización.

a) El valor de mercado del ordenador es de 18.000 euros.

Núm cuenta Cuentas Debe Haber

2816 Amortización acumulada de EPI [50.000 × 0,7] 35.000

217 Equipos para proceso de información (1) 15.000
217 Equipos para procesos de información 50.000

(1) Valoración del inmovilizado material recibido:

El menor de: 15.000
Valor contable: 50.000 - 35.000 15.000
Valor razonable 18.000

Existe un beneficio ya que estamos recibiendo un ordenador valorado en 18.000 euros mientras que estamos entregando otro
ordenador valorado en 15.000, sin embargo el PGC no permite que se contabilice ese beneficio.

b) El valor de mercado del ordenador es de 14.000 euros

Núm cuenta Cuentas Debe Haber

2816 Amortización acumulada de EPI [50.000 × 0,7] 35.000

217 Equipos para proceso de información (2) 14.000
671 Pérdidas procedentes del inmovilizado material 1.000
216 Equipos para procesos de información 50.000

(2) Valoración del inmovilizado material recibido:

El menor de: 14.000
Valor contable: 50.000 - 35.000 15.000
Valor razonable 14.000

Se ha producido una pérdida ya que estamos recibiendo un ordenador valorado en 14.000 euros mientras que estamos entregando
otro equipo valorado en 15.000 euros. En base al principio de prudencia, el PGC obliga a reflejar dicha pérdida como consecuencia
del criterio de contabilización del inmovilizado recibido.

Aportaciones no dinerarias (AND)

Dispone el PGC :
1.4. Aportaciones de capital no dinerarias.
Los bienes de inmovilizado recibidos en concepto de aportación no dineraria de capital serán valorados por su valor razonable en
el momento de la aportación conforme a lo señalado en la norma sobre transacciones con pagos basados en instrumentos de
patrimonio, pues en este caso se presume que siempre se puede estimar con fiabilidad el valor razonable de dichos bienes. Para el
aportante de dichos bienes se aplicará lo dispuesto en la norma relativa a instrumentos financieros.

Los bienes entregados a una empresa como «aportación no dineraria» al capital, bien en el momento inicial de su constitución o en
una posterior ampliación de capital, deberán ser valorados por su valor razonable en el momento de la aportación (NRV 2ª
Inmovilizado Material, apdo. 1.4). Dicha circunstancia es también señalada por la norma sobre transacciones basadas con pagos
en instrumentos de patrimonio, pues se presume que dicho valor siempre podrá ser estimado de una forma fiable puesto que para
poder hacer entrega al aportante de los instrumentos de patrimonio emitidos, la legislación mercantil vigente exige la valoración de
los bienes por parte de un experto independiente (LSC art.67).

En el caso excepcional de que hubiera diferencia entre los valores de la escritura y los valores por el que se registre
contablemente los bienes recibidos, se llevará la diferencia a la cuenta (110) Prima de emisión o asunción.

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Supuesto núm 11: Inmovilizado. Aportaciones no dinerarias.
⇒ Aportamos a una nueva sociedad unos terrenos rústicos adquiridos por 80.000 euros, que acaban de recalificarse como urbanos
y tienen un valor razonable (valor de mercado) de 300.000 euros que es admitido por el experto independiente a que se refiere el
art.38 de la Ley de Sociedades Anónimas.
⇒⇒ Contabilización de la operación anterior.

√ Solución:
SOCIEDAD RECEPTORA:
Núm cuenta Cuentas Debe Haber

190 Acciones emitidas 300.000

100 Capital social 300.000

Núm cuenta Cuentas Debe Haber

210 Terrenos y bienes naturales 300.000

190 Acciones emitidas 300.000

NOTA : Ya se entrará en mayor profundidad en la contabilización de la emisión de acciones.

SOCIEDAD APORTANTE:
Lo primero que tiene que hacer la sociedad aportante es calificar las acciones en alguna de las categorías a las que se refiere la
Norma de Registro y Valoración 9ª.

Núm cuenta Cuentas Debe Haber

250 Inversiones financieras a largo plazo en instrumentos 300.000

de patrimonio
210 Terrenos y bienes naturales 80.000
771 Beneficios procedentes del inmovilizado material 220.000

Amortización.
Dispone el PGC :
2. Valoración posterior.
Con posterioridad a su reconocimiento inicial, los elementos del inmovilizado material se valorarán por su precio de adquisición o
coste de producción menos la amortización acumulada y, en su caso, el importe acumulado de las correcciones valorativas por
deterioro reconocidas.
2.1. Amortización.
Las amortizaciones habrán de establecerse de manera sistemática y racional en función de la vida útil de los bienes y de su valor
residual, atendiendo a la depreciación que normalmente sufran por su funcionamiento, uso y disfrute, sin perjuicio de considerar
también la obsolescencia técnica o comercial que pudiera afectarlos. Se amortizará de forma independiente cada parte de un
elemento del inmovilizado material que tenga un coste significativo en relación con el coste total del elemento y una vida útil
distinta del resto del elemento. Los cambios que, en su caso, pudieran originarse en el valor residual, la vida útil y el método de
amortización de un activo, se contabilizarán como cambios en las estimaciones contables, salvo que se tratara de un error. Cuando
de acuerdo con lo dispuesto en el apartado siguiente proceda reconocer correcciones valorativas por deterioro, se ajustarán las
amortizaciones de los ejercicios siguientes del inmovilizado deteriorado, teniendo en cuenta el nuevo valor contable. Igual
proceder corresponderá en caso de reversión de las correcciones valorativas por deterioro.

La amortización refleja la pérdida de valor irreversible que sufren algunos bienes de inmovilizado a consecuencia de su uso, el
avance tecnológico o el simple transcurso del tiempo (NRV 2ªInmovilizado Material, apdo. 2.1).

Se realizará de forma:
- Sistemática y racional
- En función de su vida útil
- Teniendo en cuenta el valor residual
- Atendiendo a la depreciación que normalmente sufran por su funcionamiento, uso y disfrute, sin perjuicio de considerar también
la obsolescencia técnica o comercial que pudiera afectarlos: Esto nos lleva a la conclusión de que se deben amortizar los bienes
desde que entran en condiciones de funcionamiento, independientemente de que se use o no.
- Independiente para cada parte de un elemento del inmovilizado material que tenga coste significativo y vida útil distinta.
Los cambios en el valor residual, la vida útil y el método de amortización de un activo se contabilizarán como cambios en las
estimaciones contables (carácter prospectivo), salvo que se tratara de un error.
La Resolución del ICAC sobre el inmovilizado material establece lo siguiente en relación a la amortización

Documento teorico NV 2-3-4. 7 marzo 2016 11 de 30

En relación a la amortización debe tenerse en cuenta los siguientes conceptos:

a) Comienzo de la amortización: los bienes de inmovilizado comenzarán a amortizarse desde el momento en que se encuentren
en condiciones de funcionamiento, es decir, cuando pueda producir ingresos con normalidad, por lo que, con carácter general, si
tuvieran una etapa anterior de fabricación, montaje, pruebas previas, etc., no deberán ser amortizados en dicho periodo.

b) Base amortizable: el importe a amortizar se calculará tomando en consideración el valor inicial del bien incrementado, cuando
sea procedente, por el importe derivado de determinadas operaciones establecidas por las normas contables, menos, en su caso, el
valor residual del mismo (26).

c) Vida útil: periodo de tiempo durante el cual el bien va a generar ingresos superiores a los gastos, es decir, va a generar
rendimientos económicos y que debe estimarse en el momento inicial. En la RICACIM se establece algunos casos particulares:
• Bienes sometidos a reversión: la vida útil será el periodo concesional (si fuera inferior a la vida económica).
• Inversiones en locales arrendados: calificados como operativos no separables del activo cedido en uso, se amortizarán en la
duración del contrato (27), siempre que sea inferior a la vida útil.
Los factores a tener en cuenta para determinar la vida útil serán:
• El uso y desgaste físico.
• La obsolescencia técnica o comercial.
• Límites legales u otros que afecten al uso del activo.

d) Vida económica: periodo de tiempo se espera que el activo sea utilizable por uno o varios usuarios.

e) Sistema de amortización: se trata del patrón con arreglo al cual se espera se consuman los beneficios o rendimientos futuros del
inmovilizado. Algunas consideraciones a tener en cuenta:
• Se podrán aplicar aquellos que, de acuerdo a un criterio técnico-económico, distribuyan el coste del bien a lo largo de la vida útil.
No se tendrán en cuenta consideraciones fiscales o de rentabilidad general de la empresa.
• Los métodos a utilizar podrán ser, entre otros:
• Lineal: cuota constante a lo largo del periodo de vida útil.
• Depreciación decreciente: las cuotas irán disminuyendo a lo largo de su vida útil.
• Por unidades de producción: gasto basado en la producción esperada (28).

f) Reflejo contable de la amortización: gasto de explotación en la cuenta de pérdidas y ganancias, lo que supondrá además una
disminución del valor contable del bien. Además deberá tenerse en cuenta:
• Se podrá activar dicho gasto como valor de otro activo inmovilizado, para lo cual se utilizará una cuenta de «trabajos
realizados por la empresa» (29).
• La amortización es sistemática por lo que deberá reflejarse todos los años aunque el valor razonable del activo exceda su
valor contable, a excepción de que el valor residual superara el valor contable.

Otras consideraciones a tener en cuenta:

• Valor residual, vida útil y método de amortización se revisarán al menos al cierre de cada ejercicio. Los cambios que pudieran
originarse se contabilizarán como cambios en estimaciones o contables, o errores en su caso (30).
• El cese de la amortización únicamente se producirá cuando se clasifique el bien como activo no corriente mantenido para la
venta. Si no se utilizara en un periodo de tiempo o se retira temporalmente del proceso productivo, continuará su amortización (31).
• La amortización se realizará de forma independiente para cada parte del elemento con un coste significativo y vida útil diferente al
resto del activo.
• Se separarán terrenos y edificios como activos independientes pese a su funcionamiento conjunto. Los edificios, dada su vida útil
limitada serán objeto de amortización (32).
• Inicialmente los terrenos tiene vida útil ilimitada (salvo casos como minas, canteras, vertederos, etc.) por lo que no son
amortizables, salvo algunos de sus componentes como cierres y similares que se hayan activado en el valor del terreno. Si el coste
del terreno incluye costes de desmantelamiento, traslado y rehabilitación, dicha porción del terreno sí sería amortizable, en el
periodo de tiempo se estima se obtengan beneficios por haber incurrido en dichos costes.

Supuesto núm 12: Inmovilizado. Cálculo de la cuota de amortización de un elemento complejo.

⇒ Se adquiere un autobús por 120.000 euros cuya vida útil es de 8 años, pero se sabe que a los 4 años habrá que hacerle un
cambio de motor que representa el 40% del valor del autobús.
A los 4 años se produce el cambio con un coste de 50.000 euros.
⇒⇒ Contabilización de las operaciones anteriores.

Solución:
Por la compra del autobús:
Núm cuenta Cuentas Debe Haber

218 Elementos de transporte 120.000

572 Bancos 120.000

Documento teorico NV 2-3-4. 7 marzo 2016 12 de 30

Amortización anual durante los cuatro primeros años. Como el motor es una parte significativa del bien y con vida útil distinta, cada
parte deberá amortizarse independientemente:
Motor 120.000 × 0,4/4 12.000
Resto del autobús 120.000 × 0,6/8 9.000
Cuota anual durante los 4 primeros años 21.000

Contabilización de la amortización (igual asiento durante los 4 primeros años):

Núm cuenta Cuentas Debe Haber

681 Amortización del inmovilizado material 21.000

2818 Amortización acumulada de elementos de transporte 21.000

Al finalizar los 4 años se cambia el motor:

Núm cuenta Cuentas Debe Haber

2818 Amortización acumulada de elementos de transporte 48.000

218 Elementos de transporte (motor nuevo) 50.000
218 Elementos de transporte (motor viejo) 48.000
572 Bancos 50.000

Amortización anual durante los cuatro últimos años:

Motor 50.000/4 12.500
Resto del autobús 120.000 × 0,6/8 9.000
Cuota anual durante los 4 primeros años 21.500

Contabilización de la amortización (igual asiento durante los 4 últimos años):

Núm cuenta Cuentas Debe Haber

681 Amortización del inmovilizado material 21.500

2818 Amortización acumulada de elementos de transporte 21.500

IMPORTANTE: No existe obligación de separar contablemente cada una de las partes del activo objeto de amortización
diferenciada (el motor por un lado y el resto del autobús por otro).

Supuesto núm 13: Inmovilizado. Amortización de bienes afectos a concesión administrativa.

⇒ La sociedad X adquiere por 40.000 euros una concesión administrativa para la gestión de un servicio público de transporte por 5
años. Para el desarrollo de la actividad adquiere varios autobuses valorados en 160.000 euros con una vida económica de 8 años,
que revertirán a la administración concedente al finalizar la concesión.
⇒⇒ Contabilizar las operaciones del primer ejercicio.

Solución:
Por la adquisición de la concesión, que se trata de un inmovilizado intangible:
Núm cuenta Cuentas Debe Haber

201 Concesiones administrativas 40.000

572 Bancos 40.000

Por la compra de los autobuses:

Núm cuenta Cuentas Debe Haber

218 Elementos de transporte 160.000

572 Bancos 160.000

Por la amortización de la concesión a fin de ejercicio, la cual se amortizará en su periodo concesional:

Núm cuenta Cuentas Debe Haber

680 Amortización del inmovilizado intangible 8.000

2802 Amortización acumulada de concesiones 8.000
administrativas

Por la amortización de los autobuses a fin de ejercicio. Este es un caso típico de diferencia entre vida útil y vida económica, puesto
que el elemento de transporte tiene vida económica de 8 años, si bien como el periodo concesional es de 5 años y el bien habrá de
revertirse a la Administración, el periodo de tiempo que la Sociedad X puede utilizar el bien es de 5 años, que es su vida útil. La
amortización se debe realizar en su vida útil.

Documento teorico NV 2-3-4. 7 marzo 2016 13 de 30

Núm cuenta Cuentas Debe Haber

681 Amortización del inmovilizado material 32.000

(160.000/5) (1)
2818 Amortización acumulada de elementos de transporte 32.000

IMPORTANTE: Desaparece el Fondo de Reversión.

Deterioro.
Dispone el PGC :
2.2. Deterioro del valor.
Se producirá una pérdida por deterioro del valor de un elemento del inmovilizado material cuando su valor contable supere a su
importe recuperable, entendido éste como el mayor importe entre su valor razonable menos los costes de venta y su valor en uso. A
estos efectos, al menos al cierre del ejercicio, la empresa evaluará si existen indicios de que algún inmovilizado material o, en su
caso, alguna unidad generadora de efectivo puedan estar deteriorados, en cuyo caso, deberá estimar sus importes recuperables
efectuando las correcciones valorativas que procedan. Se entiende por unidad generadora de efectivo el grupo identificable más
pequeño de activos que genera flujos de efectivo que son, en buena medida, independientes de los derivados de otros activos o
grupos de activos. Los cálculos del deterioro de los elementos del inmovilizado material se efectuarán elemento a elemento de
forma individualizada. Si no fuera posible estimar el importe recuperable de cada bien individual, la empresa determinará el
importe recuperable de la unidad generadora de efectivo a la que pertenezca cada elemento del inmovilizado. En caso de que la
empresa deba reconocer una pérdida por deterioro de una unidad generadora de efectivo a la que se hubiese asignado todo o parte
de un fondo de comercio, reducirá en primer lugar el valor contable del fondo de comercio correspondiente a dicha unidad. Si el
deterioro superase el importe de éste, en segundo lugar, reducirá en proporción a su valor contable el del resto de activos de la
unidad generadora de efectivo, hasta el límite del mayor valor entre los siguientes: su valor razonable menos los costes de venta, su
valor en uso y cero. Las correcciones valorativas por deterioro de los elementos del inmovilizado material, así como su reversión
cuando las circunstancias que las motivaron hubieran dejado de existir, se reconocerán como un gasto o un ingreso,
respectivamente, en la cuenta de pérdidas y ganancias. La reversión del deterioro tendrá como límite el valor contable del
inmovilizado que estaría reconocido en la fecha de reversión si no se hubiese registrado el deterioro del valor .

El deterioro de valor de cualquier activo se produce cuando la entidad no puede recuperar su valor contable. Por tanto, el deterioro
supone una pérdida de valor potencial que debe estimarse al cierre de cada ejercicio para comprobar si dicha pérdida se produce o
no (NRV 2ª Inmovilizado Material, apdo. 2.2).
En caso de que el importe recuperable fuera inferior al contable, se estima la existencia de un deterioro en dicho inmovilizado, cuyo
importe será la diferencia entre el valor contable y el importe recuperable.
Por importe recuperable se entiende el mayor de los siguientes importes:
- Valor razonable menos los costes de venta, o
- Valor en uso, que es el valor actual de los flujos futuros estimados de efectivo de un inmovilizado, actualizado a un tipo de interés
de mercado sin riesgo.

Supuesto núm 14: Inmovilizado. Deterioro.

La sociedad X tiene un edificio con un valor contable de 100.000 euros. Como consecuencia de una caída del mercado inmobiliario
su valor de mercado se ha reducido a 90.000 euros y los costes de venta se estiman en 4.000 euros. La sociedad tiene alquilado el
edificio a otra empresa por 15.000 euros/año pagadero al final de cada año, quedan pendientes de cumplir 9 años del contrato y se
estima que el tipo de descuento de actualización es del 5%.
.
⇒⇒ Determinar la corrección valorativa por deterioro.

Solución:
Valor contable 100.000,00
Importe recuperable 106.617,33
El mayor de:
Valor razonable - Costes de venta 86.000
(90.000 - 4.000)
Valor en uso 106.617,33
15.000 × a9ù 0,05
DETERIORO: NO PROCEDE

Supuesto núm 15: Inmovilizado. Deterioro.

⇒Una empresa ha adquirido el 1.1.20X1 una instalación compleja especializada por importe de 400.000 euros con una vida útil de 5
años. Transcurridos 2 años el valor de realización de la instalación asciende a 238.000 euros y los gastos de una hipotética venta
serían 12.000 €. Los flujos de caja que la instalación puede producir durante los 3 años de vida útil que le quedan ascienden a
83.000, 87.000 y 90.000 euros, respectivamente.

Documento teorico NV 2-3-4. 7 marzo 2016 14 de 30

1º Contabilizar, en su caso, la corrección valorativa por deterioro teniendo en cuenta que el tipo de interés de mercados sin riesgo es
del 5%.
2º Determinar la cuota de amortización anual del ejercicio siguiente.

√ Solución:
1º. Cálculo del deterioro.
Valor de adquisición 400.000,00
- Amortización acumulada -160.000,00
Valor contable 240.000,00
Importe recuperable 235.704,57
El mayor de:
Valor razonable o de mercado 238.000,00
- Costes de venta (12.000,00)
Valor razonable neto 226.000,00
Valor en uso (1) 235.704,57
DETERIORO: 4.295,43
-1 -2 -3
(1) [83.000 (1,05) + 87.000 (1,05) + 90.000 (1,05) ]

Contabilización.
Núm cuenta Cuentas Debe Haber

691 Pérdidas por deterioro del inmovilizado material 4.295,43

2912 Deterioro de valor de instalaciones técnicas 4.295,43

2º Determinación de la cuota de amortización del ejercicio siguiente:

Valor en libros a 1 de enero de 20X3 400.000 - 160.000 - 4.295,43= 235.704,57
Número años de vida útil restante 3
Cuota anual de amortización 78.568,19

IMPORTANTE: Cuando proceda reflejar una corrección valorativa por deterioro, se ajustarán las amortizaciones de los
ejercicios siguientes del inmovilizado deteriorado, teniendo en cuenta el nuevo valor contable.

Baja en contabilidad.
Dispone el PGC :
3. Baja
Los elementos del inmovilizado material se darán de baja en el momento de su enajenación o disposición por otra vía o cuando no
se espere obtener beneficios o rendimientos económicos futuros de los mismos. La diferencia entre el importe que, en su caso, se
obtenga de un elemento del inmovilizado material, neto de los costes de venta, y su valor contable, determinará el beneficio o la
pérdida surgida al dar de baja dicho elemento, que se imputará a la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio en que ésta se
produce. Los créditos por venta de inmovilizado se valorarán de acuerdo con lo dispuesto en la norma relativa a instrumentos
financieros.

Los elementos del inmovilizado material se darán de baja cuando ya no estén en la empresa o cuando no se espere obtener de los
mismos beneficios o rendimientos económicos futuros.
El resultado obtenido por la venta o baja de los elementos del inmovilizado material vendrá determinado por la diferencia entre el
importe que en su caso se obtenga, neto de los costes de venta, y su valor contable, y se imputará en la cuenta de pérdidas y
ganancias del ejercicio en que se produzca, formando parte del resultado de explotación.

Supuesto núm 16: Inmovilizado. Baja en contabilidad.

Una empresa tiene en su balance a 1 de enero de 20X0 una maquinaria valorada en 30.000 euros, con una amortización de 14.000
euros y una corrección valorativa por deterioro de 3.000 euros. La empresa enajena ese mismo día la maquinaria con unos costes
de venta de 1.000 euros.
Contabilizar la operación anterior bajo las siguientes hipótesis:
1º. El precio de venta es de 11.000 euros.
2º. El precio de venta es de 15.000 euros.

√ Solución:
1º. El precio de venta es de 11.000 euros.
Núm cuenta Cuentas Debe Haber

2813 Amortización acumulada de maquinaria 14.000

2913 Deterioro de valor de maquinaria 3.000
572 Bancos (1) 10.000
671 Pérdidas procedentes del inmovilizado material (2) 3.000

Documento teorico NV 2-3-4. 7 marzo 2016 15 de 30

213 Maquinaria 30.000

(1)
Precio de venta: 11.000
Menos: Costes de venta (1.000)
Entrada de dinero líquido: 10.000

(2)
Valor de adquisición 30.000
Menos:
Amortización acumulada (14.000)
Deterioro de valor (3.000)
VALOR CONTABLE 13.000
Precio de venta 11.000
Costes de venta (1.000)
PRECIO NETO DE VENTA 10.000
PÉRDIDA 3.000

2º. El precio de venta es de 15.000 euros.

Núm cuenta Cuentas Debe Haber

2813 Amortización acumulada de maquinaria 14.000

2913 Deterioro de valor de maquinaria 3.000
572 Bancos (1) 14.000
771 Beneficios procedentes del inmovilizado material (2) 1.000
213 Maquinaria 30.000

(1)
Precio de venta 15.000
Menos: Costes de venta (1.000)
Entrada de dinero líquido 14.000

(2)
Valor de adquisición 30.000
Menos:
Amortización acumulada (14.000)
Deterioro de valor (3.000)
VALOR CONTABLE 13.000
Precio de venta 15.000
Costes de venta (1.000)
PRECIO NETO DE VENTA 14.000
BENEFICIO 1.000

Norma de Registro y Valoración 3ª Normas particulares sobre inmovilizado material

I. Solares sin edificar.

Dispone el PGC :
a) Solares sin edificar.
Se incluirán en su precio de adquisición los gastos de acondicionamiento, como cierres, movimiento de tierras, obras de
saneamiento y drenaje, los de derribo de construcciones cuando sea necesario para poder efectuar obras de nueva planta, los
gastos de inspección y levantamiento de planos cuando se efectúen con carácter previo a su adquisición, así como, en su caso, la
estimación inicial del valor actual de las obligaciones presentes derivadas de los costes de rehabilitación del solar. Normalmente
los terrenos tienen una vida ilimitada y, por tanto, no se amortizan. No obstante, si en el valor inicial se incluyesen costes de
rehabilitación, porque se cumpliesen las condiciones establecidas en el apartado 1 de la norma relativa al inmovilizado material,
esa porción del terreno se amortizará a lo largo del periodo en que se obtengan los beneficios o rendimientos económicos por
haber incurrido en esos costes.

Ya hemos señalado anteriormente que en relación a los solares y terrenos, la Resolución del ICAC sobre el Inmovilizado Material
establece:
• Se separarán terrenos y edificios como activos independientes pese a su funcionamiento conjunto. Los edificios, dada su vida útil
limitada serán objeto de amortización (32).
• Inicialmente los terrenos tiene vida útil ilimitada (salvo casos como minas, canteras, vertederos, etc.) por lo que no son
amortizables, salvo algunos de sus componentes como cierres y similares que se hayan activado en el valor del terreno.

Documento teorico NV 2-3-4. 7 marzo 2016 16 de 30

Supuesto núm 17: Inmovilizado. Costes de rehabilitación de terrenos.
⇒ La sociedad M ha adquirido el 1.1.X1 por 250.000 euros unos terrenos. La normativa medioambiental exige que al finalizar la obra
se lleve a cabo la rehabilitación de la zona, lo que supondrá unos costes de 50.000 euros dentro de 3 años.
Contabilización de todas las operaciones derivadas de la información anterior sabiendo que el tipo de descuento adecuado es del
5% y que al final de la vida útil se plantean dos alternativas:
a) Que los costes finales asciendan a 47.000 euros.
b) Que los costes finales asciendan a 55.000 euros

Solución: 1.1.X1: Por la adquisición de los terrenos.

Núm cuenta Cuentas Debe Haber

210 Terrenos y bienes naturales 293.191,88

572 Bancos 250.000,00
5293 Provisión por desmantelamiento, retiro o rehabilitación 43.191,88
del inmovilizado
3
50.000/(1,05)

31.12.X1: Por la amortización de los costes de rehabilitación.

Núm cuenta Cuentas Debe Haber

681 Amortización del inmovilizado material 14.397,29

(43.191,88/3)
281 Amortización acumulada del inmovilizado material 14.397,29

31.12.X1: Por la actualización de la provisión.

Núm cuenta Cuentas Debe Haber

660 Gastos financieros por actualización de provisiones 2.159,59

[(43.191,88 × 1,05) - 43.191,88]
5293 Provisión por desmantelamiento, retiro o rehabilitación 2.159,59
del inmovilizado

31.12.X2: Por la amortización de los costes de rehabilitación.

Núm cuenta Cuentas Debe Haber

681 Amortización del inmovilizado material 14.397,29

(43.191,88/3)
281 Amortización acumulada del inmovilizado material 14.397,29

31.12.X2: Por la actualización de la provisión.

Núm cuenta Cuentas Debe Haber

660 Gastos financieros por actualización de provisiones 2.267,57

[(45.351,47 × (1,05) - 45.351,47]
5293 Provisión por desmantelamiento, retiro o rehabilitación 2.267,57
del inmovilizado

NOTA. nuestra postura de cara a un examen oficial es que los cambios en el importe real a pagar respecto del importe previsto ( en
el último año de la provisión), no deben suponer un cambio en las estimaciones, de manera que debe hacerse la actualización
financiera en base a la cantidad prevista inicialmente (en este supuesto 50.000 euros y posteriormente, el mayor o menor importe
desembolsado respecto del previsto lo llevamos a la cuenta de Exceso de provision (79) o si no llegara el importe previsto, con cargo
a la cuenta de reparaciones.OTRA COSA DISTINTA SON LOS CAMBIOS EN LAS ESTIMACIONES EN EJERCICIOS
ANTERIORES AL ULTIMO, EN CUYO CASO SE TRATA COMO CAMBIOS EN LAS ESTIMACIONES Y SE TRATAN SEGUN LO
DISPUESTO EN LA NV 22

Nuestro criterio que consiste en dado que es el último año, no nos retrotraemos a 1 de enero como si hacemos en otros
ejercicios QUE NO SEAN EL ULTIMO.

Alternativa a): los costes finales ascendieron a 47.000 euros.

31.12.X3: Por la amortización del terreno que es rehabilitación, es igual que ejercicios anteriores dado que este cambio que se va a
producir en el importe de la provisión no va a afectar al valor del terreno
Núm cuenta Cuentas Debe Haber

Documento teorico NV 2-3-4. 7 marzo 2016 17 de 30

681 Amortización del inmovilizado material (2) 14.397,29
281 Amortización acumulada del inmovilizado material 14.397,29

31.12.X3: Por la actualización de la provisión.

Núm cuenta Cuentas Debe Haber

660 Gastos financieros por actualización de provisiones 2.380,96

[44.761,90- 47.000]
5293 Provisión por desmantelamiento, retiro o rehabilitación 2.380,96
del inmovilizado

El valor contable de la provisión a 1 de enero es de 47.619,04 = 50.000/(1.05).

El Valor posterior a 31 de diciembre sin variar el importe de la misma: 50.000
Por tanto el gasto financiero devengado es de 2.380,96 €
31.12.X3: Se hace efectiva la Rehabilitación.
Núm cuenta Cuentas Debe Haber

5293 Provisión por desmantelamiento, retiro o rehabilitación 50.000

del inmovilizado
572 Bancos 47.000
795 Execeso de provisión por rehabilitación 3.000

Alternativa b): los costes finales ascendieron a 55.000 euros.

31.12.X3: Por la amortización del terreno que es rehabilitación, es igual que ejercicios anteriores dado que este cambio que se va a
producir en el importe de la provisión no va a afectar al valor del terreno

Núm cuenta Cuentas Debe Haber

681 Amortización del inmovilizado material (2) 14.397,29

281 Amortización acumulada del inmovilizado material 14.397,29

31.12.X3: Por la actualización de la provisión.

Núm cuenta Cuentas Debe Haber

660 Gastos financieros por actualización de provisiones 2.380,96

5293 Provisión por desmantelamiento, retiro o rehabilitación 2.380,96

del inmovilizado

El valor contable de la provisión a 1 de enero es de 47.619,04 = 50.000/(1.05).

El Valor posterior a 31 de diciembre sin variar el importe de la misma: 50.000
Por tanto el gasto financiero devengado es de 2.380,96 €
31.12.X3: Se hace efectiva la Rehabilitación.
Núm cuenta Cuentas Debe Haber

5293 Provisión por desmantelamiento, retiro o rehabilitación 50.000

del inmovilizado
572 Bancos 55.000
62 Reparaciones y Conservaciones 5.000

II. Construcciones e instalaciones y otros. Dispone el PGC :

b) Construcciones.
Su precio de adquisición o coste de producción estará formado, además de por todas aquellas instalaciones y elementos que tengan
carácter de permanencia, por las tasas inherentes a la construcción y los honorarios facultativos de proyecto y dirección de obra.
Deberá valorarse por separado el valor del terreno y el de los edificios y otras construcciones.

c) Instalaciones técnicas, maquinaria y utillaje.

Su valoración comprenderá todos los gastos de adquisición o de fabricación y construcción hasta su puesta en condiciones de
funcionamiento.

d) Los utensilios y herramientas incorporados a elementos mecánicos se someterán a las normas valorativas y de amortización
aplicables a dichos elementos.
Con carácter general, los utensilios y herramientas que no formen parte de una máquina, y cuyo periodo de utilización se estime

Documento teorico NV 2-3-4. 7 marzo 2016 18 de 30

inferior a un año, deberán cargarse como gasto del ejercicio. Si el periodo de su utilización fuese superior a un año, se recomienda,
por razones de facilidad operativa, el procedimiento de regularización anual, mediante su recuento físico; las adquisiciones se
adeudarán a la cuenta del inmovilizado, regularizando al final del ejercicio, en función del inventario practicado, con baja
razonable por demérito.
Las plantillas y los moldes utilizados con carácter permanente en fabricaciones de serie deberán formar parte del inmovilizado
material, calculándose su depreciación según el periodo de vida útil que se estime.
Los moldes por encargo, utilizados para fabricaciones aisladas, no deberán considerarse como inventariables, salvo que tengan
valor neto realizable.

Supuesto núm 18: Inmovilizado. Adquisición de maquinaria. EXAMEN OFICIAL .

La empresa DIEZYOCHO dedicada a la fabricación de motos, decide la instalación de una fábrica en el polígono industrial de
LAFLECHA, para lo cual y de acuerdo con el Plan de Inversiones diseñado por el departamento correspondiente de la empresa,
realiza a lo largo del año 1990 las siguientes inversiones:
A) Compra de un terreno de 5.000 m. En el citado polígono industrial por 10.000 u.m. más 6% de ITP y AJD. Asimismo se le
facturan 2.400 u.m. por los siguientes conceptos:
• Cerramiento terreno.............................................................700 u.m.
• Saneamiento y drenaje........................................................500 u.m.
• Derribo edificaciones viejas.............................................1.200 u.m.
B) Construcción de una nave de 1.500 m. En el citado solar para la instalación de las oficinas en la planta superior y en la inferior
el almacén de repuestos, habiéndose incurrido en los siguientes gastos:
• Valor terreno.....................................................................6.200 u.m.
• Materiales..........................................................................2.000 u.m.
• Mano de obra....................................................................1.600 u.m.
• Honorarios proyecto y direc. obra........................................600 u.m.
C) Instalación de una cadena de montaje especializada en una nave construida sobre una superficie de 2.500 m. del solar
adquirido por la empresa en el polígono de Alcobendas, con el siguiente detalle:
• Valor terreno.....................................................................6.200 u.m.
• Construcción......................................................................8.700 u.m
• Maquinaria montaje............................................................6.800 u.m
• Repuestos almacenaje inferior año.......................................700 u.m
• Repuestos almacenaje superior año..................................1.200 u.m
• Sistema informát. Control maquinaria...................................500 u.m
• Gastos prueba cadena montaje............................................700 u.m
D) Adquisición maquinaria de pintura por 700 u.m. y cinco pistolas para pintar por 2.500 u.m.
E) Instalación de un sistema de seguridad y detección de incendios por importe de 3.000 u.m., incorporándose con el mismo
diverso material de repuesto por importe de 700 u.m., cuyo ciclo de almacén es superior al año. La sociedad suscribe con la
empresa suministradora un contrato de mantenimiento anual por importe de 300 u.m.
F) Para el almacén de repuestos se adquieren dos máquinas de transporte de palets por importe de 2.500 u.m. Igualmente se
adquiere por 1.000 u.m. un camión para el transporte de la mercancía vendida.
G) Por último, para el montaje de las oficinas MOVESA adquiere diverso mobiliario por importe de 1.000 u.m. y un equipo
informático por importe de 600 u.m.
SE PIDE
Efectuar las anotaciones contables que correspondan, teniendo en cuenta que todas las operaciones se han realizado al contado,
con excepción de la adquisición de la maquinaria de la cadena de montaje y sus repuestos al acordarse con el proveedor pagar el
50% al contado y el resto en tres pagos mensuales no documentados en efectos.

Supuesto núm 19: Inmovilizado. Adquisición de maquinaria. EXAMEN OFICIAL DE T. AUDITORIA.

La sociedad CISTIERNA realiza las siguientes operaciones relacionadas con la adquisición de una máquina industrial:

El 1/04/20X4 adquiere una máquina con un precio en el mercado de 200.000 euros. El proveedor regala a la Sociedad las
herramientas que incorpora la máquina, incluidas en este precio y que tienen un valor de 2.000 euros. En la misma fecha formaliza
un préstamo con una entidad de crédito por el importe a pagar al proveedor por la máquina. Ese mismo día se abona el importe de
la máquina al proveedor. El préstamo devenga unos intereses del 4 por 100 anual a pagar el día 1 del mes 4 de cada año y en la
misma fecha devuelve una cuarta parte del préstamo recibido. Hasta la puesta en condiciones de funcionamiento la máquina esta en
garantía por parte del vendedor, estimándose el seguro de este período en 700 euros.

La máquina estará en condiciones de funcionar el 1/07/20X4, mientras tanto la Sociedad hace frente a unos pagos por gastos
relacionados con la puesta en condiciones de funcionamiento de 4.000 euros, que se abonan en dicha fecha. La vida útil de la
máquina se estima en 4 años. Al final de la vida útil se estiman unos gastos de desmantelamiento de
4.000 euros en ese momento y unos ingresos por venta residual de 200 euros; ambas operaciones se contratan con una empresa

Documento teorico NV 2-3-4. 7 marzo 2016 19 de 30

especializada.

Hasta la puesta en marcha de la máquina la empresa abona por cursos de formación del personal encargado de su manejo 400
euros, que se abonan el 1/07/20X4. Abona en la misma fecha la prima anual del seguro por importe de 3.200 euros.

En las condiciones técnicas de la máquina se establece que el 1/07/20X6 deberá someterse a una reparación extraordinaria que
efectuará el fabricante, estimándose el coste actual de la reparación en 10.000 euros.

Trabajo a realizar:
Realice las anotaciones contables correspondientes en las siguientes fechas, teniendo en cuenta la información contenida en el
enunciado y aquella que se presente a continuación:
• 1/04/20X4 fecha de adquisición de la máquina y formalización del contrato de préstamo.
• 1/07/20X4 fecha de entrada en funcionamiento de la máquina y operaciones de puesta en condiciones de funcionamiento y
póliza de seguros.
• 31/12/20X4 devengos de operaciones al cierre del ejercicio.
• 1/04/20X6 operaciones con la entidad de crédito.
• 1/07/20X6 fecha de reparación extraordinaria que supone un pago de 10.200 euros. Además la Sociedad abona 200 euros
por actualización del programa informático incorporado a la máquina. La renovación de la póliza anual de seguros de los
años que restan se eleva a 3.400 euros
• 1/07/20X8 las operaciones que se realizan en este momento. El proceso de desmantelamiento de la máquina supone un
pago de 3.970 euros, mientras que el valor recuperable de la máquina supone un cobro de 200 euros.

(Cualquier operación que necesite cálculo financiero utilizará el tipo del 4 por 100 anual)
(El opositor debe hacer abstracción de las consideraciones fiscales derivadas de las operaciones)

III. Trabajos realizados por la empresa para sí misma. Dispone el PGC :

e) Los gastos realizados durante el ejercicio con motivo de las obras y trabajos que la empresa lleva a cabo para sí misma, se
cargarán en las cuentas de gastos que correspondan. Las cuentas de inmovilizaciones materiales en curso, se cargarán por el
importe de dichos gastos, con abono a la partida de ingresos que recoge los trabajos realizados por la empresa para sí misma

IV. Renovación, Ampliación y Mejora. Dispone el PGC :

f) Los costes de renovación, ampliación o mejora de los bienes del inmovilizado material serán incorporados al activo como
mayor valor del bien en la medida en que supongan un aumento de su capacidad, productividad o alargamiento de su vida útil,
debiéndose dar de baja el valor contable de los elementos que se hayan sustituido

Los costes de renovación, ampliación o mejora de los bienes del inmovilizado material serán incorporados al activo como mayor
valor del bien en la medida en que supongan un aumento de su capacidad, productividad o alarga miento de su vida útil, debiéndose
dar de baja el valor contable de los elementos que se hayan sustituido.

V. Grandes reparaciones. Dispone el PGC :

g) En la determinación del importe del inmovilizado material se tendrá en cuenta la incidencia de los costes relacionados con
grandes reparaciones. En este sentido, el importe equivalente a estos costes se amortizará de forma distinta a la del resto del
elemento, durante el periodo que medie hasta la gran reparación. Si estos costes no estuvieran especificados en la adquisición o
construcción, a efectos de su identificación, podrá utilizarse el precio actual de mercado de una reparación similar. Cuando se
realice la gran reparación, su coste se reconocerá en el valor contable del inmovilizado como una sustitución, siempre y cuando se
cumplan las condiciones para su reconocimiento. Asimismo, se dará de baja cualquier importe asociado a la reparación que
pudiera permanecer en el valor contable del citado inmovilizado.

Si el elemento del inmovilizado material debe someterse de manera periódica a inspecciones generales, en la fecha en que se
produzca la incorporación del activo al patrimonio de la entidad se identificará, como un componente de su coste, el importe de los
desembolsos necesarios para realizar la inspección.
Ello supondrá que la entidad deberá estimar en el momento inicial cual sería el importe de dicha operación, para que, por su valor
actualizado, diferenciarlo del resto del inmovilizado y realizar una amortización de dicha parte atendiendo al periodo en que se va a
realizar dicha reparación.
Llegado el momento de efectuar la citada reparación se dará de baja la parte del inmovilizado ya amortizado y por el importe final de
la realizada aumentar nuevamente el valor del inmovilizado

Supuesto núm 20: Inmovilizado. Grandes reparaciones.

⇒ La sociedad X adquiere un activo por 5.700.000 euros, con una vida útil de 18 años. Dada la complejidad del activo se hace
necesario una reparación extraordinaria cada 3 años y el coste aproximado de la primera reparación se estima en 300.000 euros.
⇒⇒ Determinar las cuotas de amortización de los tres primeros años.

Solución: El PGC considera que, a efectos de amortización, dentro del importe del inmovilizado (5.700.000), hay que diferenciar la

Documento teorico NV 2-3-4. 7 marzo 2016 20 de 30

parte que corresponde al coste futuro de la reparación extraordinaria (300.000) y la que corresponde al inmovilizado propiamente
dicho (5.700.000 - 300.000 = 5.400.000), que se amortizarán cada una de ellas en función de su vida útil: 3 años para la reparación
y 18 años para el inmovilizado.

Amortización del activo: 5.400.000/18 300.000

Amortización de la reparación: 300.000/3 100.000
Amortización anual: 400.000

Supuesto núm 21: Inmovilizado. Grandes reparaciones.

⇒ Se adquiere el 1.1.X1 un equipo industrial por importe de 3.750.000 de euros y con una vida útil de 9 años. Según la normativa
vigente, el equipo industrial ha de someterse a una revisión en profundidad cada 3 años y cuyo coste aproximado se estima de
150.000 euros.
La reparación que se realizó el 1.1.X4 tuvo un coste de 180.000 euros y la que se llevó a cabo el 1.1.X7 tuvo un coste de 195 .000
euros.
⇒⇒ Contabilizar las operaciones derivadas de la información anterior.

Solución: Como ya se ha visto en el ejercicio anterior, el PGC, sólo a efectos de amortización, considera que dentro del importe
del inmovilizado (3.750.000), hay que diferenciar la parte que corresponde al coste futuro de la gran reparación (150.000).
Es como si el inmovilizado tuviera dos componentes que hay que amortizar por separado:
- El coste de la reparación (150.000) se amortiza en el período de 3 años dentro del cual ha de realizarse.
- El resto del inmovilizado (3.600.000) se amortiza en el período de 9 años de vida útil.
Pero sin que haya que diferenciar en la contabilidad dos elementos patrimoniales diferentes.
Por la adquisición del equipo industrial.

Núm cuenta Cuentas Debe Haber

213 Maquinaria 3.750.000

572 Bancos 3.750.000

Durante los tres primeros años (X1, X2 y X3) las cuotas de amortización anuales serán:
Amortización del activo: 3.600.000/9 400.000
Amortización de la reparación: 150.000/3 50.000
Amortización anual: 450.000

Por la amortización de los ejercicios 20X1, 20X2 y 20X3 se hará cada año el siguiente asiento de amortización.
Núm cuenta Cuentas Debe Haber

681 Amortización del inmovilizado material 450.000

2813 Amortización acumulada de maquinaria 450.000

Transcurridos los tres ejercicios la contabilidad refleja las siguientes cuentas relacionadas con el activo:
Maquinaria 3.750.000
Amortización Acumulada de maquinaria 1.350.000

A primeros de 20X4 se realiza la reparación extraordinaria, que se contabiliza como una sustitución.
Por la baja del inmovilizado (el coste de la reparación «amortizada»).
Núm cuenta Cuentas Debe Haber

2813 Amortización acumulada de maquinaria 150.000

213 Maquinaria 150.000

Por el coste de la reparación que se lleva a cabo a inicios de 20X4 y que va a servir para que el inmovilizado funcione durante los
próximos 3 años.
Núm cuenta Cuentas Debe Haber

213 Maquinaria 180.000

572 Bancos 180.000
En este momento, las cuentas 213 Maquinaria y 2813 Amortización acumulada de maquinaria tienen los siguientes apuntes:
MAQUINARIA AMORTIZACIÓN
ACUMULADA
DE MAQUINARIA

3.750.000 150.000 450.000 20X1

180.000 450.000 20X2
Saldo 3.780.000 150.000 450.000 20X3

Documento teorico NV 2-3-4. 7 marzo 2016 21 de 30

 Saldo 1.200.000

Durante los tres siguientes años (X4, X5 y X6) las cuotas de amortización anuales serán:
Amortización del activo: 3.600.000/9 400.000
Amortización de la reparación: 180.000/3 60.000
Amortización anual: 460.000

Por la amortización de los ejercicios 20X4, 20X5 y 20X6 se hará cada año el siguiente asiento de amortización.
Núm cuenta Cuentas Debe Haber

681 Amortización del inmovilizado material 460.000

2813 Amortización acumulada de maquinaria 460.000

A primeros de 20X7 se realiza la reparación extraordinaria, que se contabiliza como una sustitución.
Por la baja del inmovilizado (el coste de la reparación «amortizada»).
Núm cuenta Cuentas Debe Haber

2813 Amortización acumulada de maquinaria 180.000

213 Maquinaria 180.000

Por el coste de la reparación que se lleva a cabo a inicios de 20X7 y que va a servir para que el inmovilizado funcione durante los
últimos 3 años.
Núm cuenta Cuentas Debe Haber

213 Maquinaria 195.000

572 Bancos 195.000

En este momento, las cuentas 213 Maquinaria y 2813 Amortización acumulada de maquinaria tienen los siguientes apuntes:
MAQUINARIA AMORTIZACIÓN
ACUMULADA
DE MAQUINARIA

3.750.000 150.000 450.000 20X1

180.000 180.000 450.000 20X2
195.000 150.000 450.000 20X3
Saldo 3.795.000 460.000 20X4
460.000 20X5
180.000 460.000 20X6

Saldo 2.400.000

Durante los tres siguientes años (X7, X8 y X9) las cuotas de amortización anuales serán:
Amortización del activo: 3.600.000/9 400.000
Amortización de la reparación: 195.000/3 65.000
Amortización anual: 465.000

Por la amortización de los ejercicios 20X7, 20X8 y 20X9 se hará cada año el siguiente asiento de amortización.
Núm cuenta Cuentas Debe Haber

681 Amortización del inmovilizado material 465.000

2813 Amortización acumulada de maquinaria 465.000

El 31.12.X9, las cuentas 213 Maquinaria y 2813 Amortización acumulada de maquinaria tienen los siguientes apuntes:
MAQUINARIA AMORTIZACIÓN
ACUMULADA
DE MAQUINARIA
3.750.000 150.000 450.000 20X1
180.000 180.000 450.000 20X2
195.000 150.000 450.000 20X3
Saldo 3.795.000 460.000 20X4
460.000 20X5
180.000 460.000 20X6
465.000 20X7
465.000 20X8

Documento teorico NV 2-3-4. 7 marzo 2016 22 de 30

 Saldo 3.795.000 465.000 20X9
Quedando amortizada la totalidad de la cuenta maquinaria, de forma que, cuando se dé de baja en contabilidad el equipo industrial,
se hará el asiento:
Núm cuenta Cuentas Debe Haber

2813 Amortización acumulada de maquinaria 3.795.000

213 Maquinaria 3.795.000

V. Inversiones en bienes arrendados. Dispone el PGC :

h) En los acuerdos que, de conformidad con la norma relativa a arrendamientos y otras operaciones de naturaleza similar, deban
calificarse como arrendamientos operativos, las inversiones realizadas por el arrendatario que no sean separables del activo
arrendado o cedido en uso, se contabilizarán como inmovilizados materiales cuando cumplan la definición de activo. La
amortización de estas inversiones se realizará en función de su vida útil que será la duración del contrato de arrendamiento o
cesión - incluido el periodo de renovación cuando existan evidencias que soporten que la misma se va a producir-, cuando ésta
sea inferior a la vida económica del activo.

En los arrendamientos operativos las inversiones realizadas por el arrendatario que no sean separables del activo arrendado se
contabilizarán como inmovilizado material cuando cumplan la definición de activo y se amortizarán en función de su vida útil o de la
duración del contrato de arrendamiento si éste fuese menor, incluido el período de renovación cuando exista evidencia de que tal
renovación se va a producir.

Supuesto núm 22: Inmovilizado. Inversiones en bienes arrendados.

⇒ Una sociedad ha alquilado un local comercial durante 5 años por 25.000 euros al año pagaderos anticipadamente para instalar en
él un restaurante. La sociedad realiza en el mismo obras e inversiones consistentes en:

Descripción Coste Vida útil

Obras de albañilería 100.000 20 años

Cámaras frigoríficas 15.000 10 años
Cocinas y otro equipamiento 30.000 8 años
Sillas y mesas 20.000 4 años

Todo lo anterior quedará en el local cuando finalice el contrato de arrendamiento.

⇒⇒ Contabilizar la inversión y la amortización del primer ejercicio.

Solución: Por la inversión.

Núm cuenta Cuentas Debe Haber

211 Construcciones 100.000

215 Otras instalaciones 45.000
216 Mobiliario 20.000
572 Bancos 165.000

Por la amortización del primer ejercicio. Los elementos que no son separables del bien arrendado, como son las obras de albañilería
o las cocinas y otros equipamientos (suponemos que son elementos de cocina no separables), se amortizan en el menor de su vida
útil o el periodo de arrendamiento incluido las prórrogast. Por tanto en ambos casos será de 5 años. No obstante para los bienes
que son separables como las cámaras frigoríficas y las sillas o mesas, el PGC no dice nada respecto a la amortización puesto que
dado que terminado el arrendaminto las Sociedad puede llevarselas y seguir utilizandolas se amortizarian en su vida económicia. En
este supueso vamos a considerar que al final del periodo de arrendamiento deja todos los elecmentos separables, por lo que estos
también se amortizarán en el menor de su vida económica o el periodo arrendamiento.

Núm cuenta Cuentas Debe Haber

681 Amortización del inmovilizado material 34.000

2811 Amortización acumulada de construcciones (100.000/5) 20.000
2815 Amortización acumulada de otras instalaciones 9.000
(45.000/5)
2816 Amortización acumulada de mobiliario 5.000
(20.000/4)

SUPUESTOS GENERALES DE INMOVILIZADO.

Documento teorico NV 2-3-4. 7 marzo 2016 23 de 30

Supuesto núm 23: Adquisición de inmovilizado. Estimación errónea de la vida útil. Mejora de inmovilizado

La sociedad anónima LA FLECHA SA., decide comprar dos máquinas, máquina A, y máquina B.
En el ejercicio X0, realiza con sus propios medios las obras de albañilería necesarias para la instalación de la máquina "A". Se
abonaron los siguientes importes:
• - Por gastos de personal: 2.000 €. y 1.000 €. por los materiales adquiridos a terceros y utilizados en las obras.
• - Por la reforma eléctrica realizada por la empresa MAZSA 1.500 €.
Se adquirió la máquina "A" a un proveedor nacional, que facturó 14.000 €, pagándose al contado. Los honorarios de los técnicos
especializados que realizaron el montaje y pruebas de funcionamiento, ascendieron a 600 €.
La compra o instalación de la máquina "B" supuso unos costes totales de 13.400 €, pagados al contado.
El 1/7/X0, ambas máquinas inician su actividad productiva; el sistema de amortización que sigue la empresa es el de cuotas
constantes o lineales teniendo en cuenta las siguientes previsiones:
Máquina "A" Máquina "B"
Vida útil 6 años 7 años
Valor residual 1.100 800
Al final del ejercicio X1, antes de que se haya practicado la cuota correspondiente de amortización, unos peritos han calculado la
vida útil de las máquinas, a partir del 31/12/X1, en 2,5 años de la máquina "A" y 3,5 años de la máquina "B". La diferencia en la
vida útil se debe a que, al realizar las estimaciones, no se tuvieron en cuenta las condiciones ambientales de la nave en la que
estaban ubicadas. Las demás previsiones realizadas se consideran aceptables.
A finales de diciembre X2, se instaló un dispositivo en la máquina "B" que supone un aumento de la productividad y además
alarga en 3 años la vida útil. El importe abonado por la compra e instalación del dispositivo ascendió a 1.950 €.
SE PIDE:
Realizar las anotaciones contables correspondientes.
Solución:

Operaciones X0
• Por las obras de instalación para la Máquina "A", registrará.
x
2.000 Gastos de personal (64x)
1.000 Compras de otros aprovisionamientos (602)
1.500 Servicios de profesionales independientes (623)
a Tesorería (57x) 4.500
• Posteriormente, adquirió dicha maquinaria. Para su montaje, fue necesario que intervinieran unos técnicos especializados, que
facturaron por tal motivo 600 €, cantidad que incrementará el precio de adquisición, así:
x
14.600 Maquinaria "A" (213.1)
a Tesorería (57x) 14.000
Acreedores prestación servicios
a 600
(410)
• Activaremos los gastos relativos a la instalación, una vez dado de alta el bien, en base a la Norma 2ª.1 de Valoración del PGC:
x
4.500 Maquinaria "A" (213.1)
Trabajos realizados para el
a 4.500
Inmovilizado Material (731)
En cuanto a la Máquina "B", el precio facturado por el vendedor, así como su instalación ascendió a 13.400 €, dejando pendiente
parte de tal coste. Registrando:
x
13.400 Maquinaria "B" (213.2)
a Tesorería (57x) 13,400
A mediados del X0, ambas máquinas inician su actividad productiva, siendo los datos que tomaremos como referencia para
calcular su amortización:
Previsión vida Momento inicio
Máquina Valor amortizable Valor residual Método Amortización
útil amortización
"A" 6 años 14.600 + 4.500=19.100 1.100 1/7/X0 Cuota constante
Con lo cual:

Documento teorico NV 2-3-4. 7 marzo 2016 24 de 30

 Previsión vida Momento inicio
Máquina Valor amortizable Valor residual Método Amortización
útil amortización
"B" 7 años 13.400 800 1/7/X0 Cuota constante
Por tanto:

Anotando a 31/12, por la imputación correspondiente a la amortización:

x
Amortización del Inmovilizado
2.400
Material (681)
Amortización acumulada Máquina
a 1.500
"A" (281.1)
Amortización acumulada Máquina
a 900
"B" (281.2)
Operaciones X1
• A finales de este ejercicio, sabemos de la estimación errónea en la vida útil de ambas máquinas. De tal forma que dicho error
motivará el correspondiente ajuste por el efecto acumulado de las variaciones de los activos y pasivos, el cual se imputará
directamente en el patrimonio neto, en concreto, en una partida de reservas [Norma 21ª de Valoración PGC].
MÁQUINA "A"

Que llevaremos al Patrimonio Neto, anotando:

31/12/X1
750 Reservas voluntarias (113)
Amortización Acumulada Máquina
a 750
"A"(281.1)
Mientras que por la amortización de este ejercicio:
31/12/X1
Amortización del Inmovilizado
4.500
Material (681)
a Amortización Acumulada del 4.500

Documento teorico NV 2-3-4. 7 marzo 2016 25 de 30

 Inmovilizado Material (281.1)
MÁQUINA "B"

Que llevaremos al Patrimonio Neto, anotando:

31/12/X1
360 Reservas voluntarias (113)
Amortización Acumulada Máquina
a 360
"B"(281.2)
Mientras que por la amortización de este ejercicio:
31/12/X1
Amortización del Inmovilizado
2.520
Material (681)
Amortización Acumulada del
a 2.520
Inmovilizado Material (281.2)
Operaciones X2
• A finales de este año, se produce una mejora en la Máquina "B", que amplia su vida útil en tres años, por lo que en base a la
Norma Tercera apartado f) del PGC: "Los costes de (...) mejora de los bienes del inmovilizado material serán incorporados al
activo como mayor valor del bien en la medida en que supongan un aumento de su capacidad, productividad o alargamiento de
su vida útil (...)". Así:
31/12/X2
1.950 Maquinaria "B" (223.2)
a Tesorería (57x) 1.950
• También, y en la misma fecha registraremos la amortización de ambos activos. Para lo cual imputamos la cuantía que
calculamos para el ejercicio pasado. Así:
31/12/X2
Amortización del Inmovilizado
7.020
Material (681)
Amortización acumulada Máquina
a 4.500
"A" (281.1)
Amortización acumulada Máquina
a 2.520
"B" (281.2)
Operaciones X3
• Veamos lo relativo a la amortización de la Máquina "B", ya que se ve modificada su vida útil por la mejora del año pasado. Así:
• Valor Contable, previo amortización X3 sin contar la mejora 6.300
Base amortización:
12.600
13.400 - 800
Amortización
(6.300)
Acumulada
X0: 1.260

Documento teorico NV 2-3-4. 7 marzo 2016 26 de 30

X1: 2.520
X2: 2.520
• Mejora 1.950
Total 8.250
5,5
• Vida útil pendiente: 5 años – 2,5 años + 3 años =
años
Cálculo de la Nueva cuota de amortización:

Registrando por tal motivo:

31/12/X3
Amortización del Inmovilizado Material
1.500
(681)
Amortización acumulada Máquina "B"
a 1.500
(281.2)

Supuesto núm 24: operaciones varias de inmovilizados.

La empresa "MONTORO", presenta en su balance inicial (1/1/06) los siguientes saldos en relación con el inmovilizado material:
Maquinaria: 120.000 €
• Amortización acumulada Maquinaria: 30.000 €
• Utillaje: 8.000 €
• Elementos de transporte: 20.000 €
• Amortización acumulada Elem. Transporte: 10.000 €
Información adicional:
1. El cálculo de la amortización del inmovilizado material se viene realizando por el método de cuotas constantes.
2. La amortización del elemento de transporte se estima en un 25% anual. La maquinaria fue adquirida el 1 de enero de 2002, y su
vida útil se había estimado en 16 años.
A lo largo del ejercicio 2006 realiza las siguientes operaciones:
a) 15 de enero: Adquiere un ordenador por 2.000 € a pagar en 12 meses, aceptando un efecto por un nominal de 2.160 €. La vida
útil estimada de este ordenador es de 4 años.
b) 15 de febrero: Compra herramientas que estima servirán durante más de un ejercicio económico. Por este motivo abona 5.000 €.
c) 1 de octubre: La empresa decide sustituir su maquinaria por otra nueva, con una vida útil de 8 años cuyo importe asciende a
150.000 €. Como pago entrega la que poseía y acepta una letra por importe de 65.000 € . Vencimiento el 1/4/2007.
d) 1 de diciembre: Vende al contado elemento de transporte que posee recibiendo 3.000 €.
e) El recuento físico de las herramientas y utensilios determina unas existencias de 10.000 €.
SE PIDE: Contabilizar en el libro de diario las operaciones anteriores.

Solución:
La información que disponemos sobre los Inmovilizados de la empresa, es a 1/1/06:

A lo largo del ejercicio realiza las siguientes operaciones:

a) Compra de un ordenador:
15/1/06

Documento teorico NV 2-3-4. 7 marzo 2016 27 de 30

2.000 Equipos proceso información (217)
Efectos a pagar a c/p
a 2.000
(525)
El pasivo surgido en la compra, será clasificado en la cartera de "débitos y partidas a pagar". Se trata de un débito por compra de
activos no corrientes. Inicialmente se valoran por su valor razonable, que salvo evidencia en contrario, será el precio de la
transacción que equivaldrá al valor razonable de la contraprestación recibida ajustado por los gastos de transacción que sean
directamente atribuibles (Norma 9ª.3.1.1. Valoración PGC).
b) Compra de herramientas:
Como no forman parte de una máquina y su periodo de utilización es superior a un año, las registraremos como un inmovilizado
(Norma 3º d) de Valoración PGC), ya que en caso contrario anotaríamos un gasto.
15/2/06
5.000 Utillaje (214)
a Tesorería (57x) 5.000
c) Sustituye la maquinaria:
• En la fecha que realiza la operación, el elemento sustituido tienen un valor contable de:

Debiendo registrar el gasto por amortización correspondiente a este ejercicio (9 meses):

1/10/06
Amortización del Inmovilizado
5.625
Material (681)
Amortización Acumulada del
a 5.625
Inmovilizado Material (281)
• La empresa sustituirá dicho elemento por otro cuyo coste es de 150.000 €, sin embargo su proveedor recogerá la antigua
máquina. Con lo cual, para el registro de esta operación, estaremos a lo que nos diga la Norma 2ª.1.3 del PGC relativa a las
permutas no comerciales (se presumen éstas, toda permuta de activos de la misma naturaleza y uso para la empresa).
De esta manera, el elemento recibido lo valoraremos:
RECIBIDO = VALOR CONTABLE (ENTREGADO) + Contrapartida monetaria entregada (en su caso)
84.375 + 65.000 = 149.375
Con el límite del valor razonable del recibido cuando esté disponible, que es de 150.000 €.
Registrando:
1/10/06
149.375 Maquinaria (nueva) (213)
Amortización Acumulada del
35.625
Inmovilizado Material (281)
a Maquinaria (vieja) (213) 120.000
a Efectos a pagar a c/p (525) 65.000
d) Venta Elemento de Transporte:
Anotaremos, previamente la amortización que corresponde hasta la fecha:
1/12/06
Amortización del Inmovilizado
4.583,33
Material (681)
Amortización Acumulada del
a 4.583,33
Inmovilizado Material (281)
Para luego dar de baja el inmovilizado, por su valor contable e ingresando la cantidad recibida por la venta, de tal manera:

Documento teorico NV 2-3-4. 7 marzo 2016 28 de 30

1/12/06
3.000 Tesorería (57x)
Amortización del inmovilizado
14.583,33
material (281)
Pérdidas procedentes del
2.416,66
Inmovilizado Material (671)
Elementos de Transporte
a 20.000
(218)
e) Regularización herramientas:
Según lo establecido en la Norma 3ªd) del PGC: "(...) Si el periodo de su utilización fuese superior a un año (refiriéndose al
tiempo en que van a permanecer las herramientas en la empresa) se recomienda, por razones de facilidad operativa, el
procedimiento de regularización anual, mediante su recuento físico".
Es decir:

Anotando:
31/12/06
Otras pérdidas en gestión
3.000
corriente (659)
a Utillaje (214) 3.000
Tal y como describe la cuarta parte del PGC, el movimiento de la cuenta (214).

Norma de R. y V. 4ª: Inversiones inmobiliarias

I.- Cuentas propuestas en el PGC para contabilizar las inversiones inmobiliarias

22 INVERSIONES INMOBILIARIAS
220 Terrenos y bienes naturales
221 Inversiones en construcciones

II.- Dispone el PGC:

Los criterios contenidos en las normas anteriores, relativas al inmovilizado material, se aplicarán a las inversiones inmobiliarias.
Las inversiones inmobiliarias se contabilizan en cuentas específicas del subgrupo 22 y son inmuebles (terrenos, solares,
construcciones, edificios) que se tienen con la finalidad de obtener:
- Rentas (por arrendamiento o cesión),
- Plusvalías (por enajenación), o
- Ambas.

No tienen la consideración de inversiones inmobiliarias las que la empresa tiene para:

- Su uso en la producción o suministro de bienes o servicios, o para fines administrativos.
- Su venta en el curso ordinario de las operaciones.

Supuesto núm 25 Inversiones inmobiliarias.

⇒ La sociedad X destinada al alquiler de oficinas, adquiere por 1.300.000 euros dos plantas del edificio donde tiene su sede social
con la finalidad de dedicar todo el edificio al alquiler, trasladando su sede social a otro edificio más céntrico adquirido por 500.000
euros. La antigua sede social se adquirió hace 10 años por 300.000 euros y estaba amortizada en 1/3 de su valor.
⇒⇒ Contabilizar las operaciones anteriores, sabiendo que el valor del suelo en todos los casos es del 20% del valor del edificio y
que todas las operaciones se realizaron por banco.

√ Solución: Por la compra de las dos plantas del edificio como se van a destinar al alquiler, se deben clasificar como inversión

Documento teorico NV 2-3-4. 7 marzo 2016 29 de 30

inmobilaria
Núm cuenta Cuentas Debe Haber

220 Inversión en terrenos y bienes naturales 260.000

(0,2 × 1.300.000)
221 Inversión en construcciones 1.040.000
(0,8 × 1.300.000)
572 Bancos 1.300.000

Cuando decide dedicar la sede social al alquiler, se reclasifica como inversión inmobiliaria.
Núm cuenta Cuentas Debe Haber
220 Inversiones en terrenos y bienes naturales 60.000
221 Inversiones en construcciones 240.000
210 Terrenos y bienes naturales 60.000
(0,2 × 300.000)
211 Construcciones (0,8 × 300.000) 240.000

Por la reclasificación de la amortización acumulada.

Núm cuenta Cuentas Debe Haber
2811 Amortización acumulada de construcciones (240.000/3) 80.000
282 Amortización acumulada de las inversiones 80.000
inmobiliarias

Por la compra de la nueva sede social.

Núm cuenta Cuentas Debe Haber
210 Terrenos y bienes naturales 100.000
(0,2 × 500.000)
211 Construcciones (0,8 × 500.000) 400.000
572 Bancos 500.000

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