Informe Final (Tesis)

INSTITUTO TECNOLOGICO DE COSTA RICA
ESCUELA DE ADMINISTRACION DE EMPRESAS
PROGRAMA DE LICENCIATURA EN CONTADURIA PÚBLICA

SEMINARIO GERENCIAL (LA-6002)
“ANALISIS COMPARATIVO ENTRE DIFERENTES ENFOQUES SOBRE

CONTROL INTERNO Y SU APLICABILIDAD EN COSTA RICA”
Trabajo final presentado por:
Paula Vanessa Campos Valverde

César Torres Carvajal
Profesor coordinador:
M.B.A Eduardo Sossa Mora
Para optar al título de Licenciados en

Contaduría Pública
San José, Costa Rica
II Semestre del 2006
1
INDICE GENERAL
DEDICATORIA ......................................................................................................................... iv
DEDICATORIA .......................................................................................................................... v
AGRADECIMIENTO ................................................................................................................ vi
INDICE DE CUADROS ...........................................................................................................vii
INDICE DE GRAFICOS ........................................................................................................ viii
INDICE DE FIGURAS .............................................................................................................. ix
INDICE DE ANEXOS ................................................................................................................ x
TERMINOLOGIA EMPLEADA ............................................................................................... xi
RESUMEN ................................................................................................................................xii
INTRODUCCION ....................................................................................................................... 1
CAPITULO I ............................................................................................................................... 5
ASPECTOS GENERALES DE LA INVESTIGACION ............................................................ 5
1. Justificación del tema .............................................................................................................. 5
2. Planteamiento del problema .................................................................................................... 7
3. Objetivos.................................................................................................................................. 7
3.1 Objetivo General: .............................................................................................................. 7
3.2 Objetivos específicos: ........................................................................................................ 7
4. Marco Metodológico ............................................................................................................... 8
4.1 Tipo de Investigación ........................................................................................................ 8
4.2 Fuentes y sujetos de información ...................................................................................... 9
4.2.1 Fuentes ........................................................................................................................ 9
4.2.2 Sujetos ...................................................................................................................... 10
4.3 Técnicas de Investigación ................................................................................................ 11
4.3.1 Revisión Documental .............................................................................................. 11
4.3.2 Entrevista .................................................................................................................. 12
4.3.3 Cuestionarios y análisis de datos .............................................................................. 13
4.4 Alcances y limitaciones ................................................................................................... 14
4.4.1 Alcances ................................................................................................................... 14
4.4.2 Limitaciones ............................................................................................................. 14
CAPITULO II ............................................................................................................................ 15
MARCO TEORICO .................................................................................................................. 15
1. Antecedentes, definición e importancia del Control ............................................................. 15
1.1 Clasificación e importancia de los controles ................................................................. 19
2. Órganos Fiscalizadores .......................................................................................................... 20
3. Informe COSO ....................................................................................................................... 22
3.1 Antecedentes.................................................................................................................... 22
3.2 Definición de Control Interno según Coso ...................................................................... 25
3.3 Objetivos de Control Interno ........................................................................................... 25
3.4 Componentes o elementos de control interno ................................................................. 26
3.4.1 Entorno de Control ................................................................................................... 28
3.4.2 Evaluación de riesgos ............................................................................................... 29
3.4.3 Actividades de control .............................................................................................. 30
3.4.4 Información y comunicación .................................................................................... 30
3.4.5 Supervisión ............................................................................................................... 32
i
3.5 Importancia del COSO ................................................................................................... 32
4. Informe ERM (COSO II) ....................................................................................................... 34
4.1 Antecedentes.................................................................................................................... 34
4.2 Componentes del Enterprise Risk Management .............................................................. 36
5. Marco Integrado de Control Interno para Latinoamérica ...................................................... 39
5.1 Definición ........................................................................................................................ 39
5.2 Antecedentes................................................................................................................... 40
5.3 Componentes y factores básicos ...................................................................................... 41
5.3.1 Ambiente de trabajo y control .................................................................................. 42
5.3.2 Evaluación del riesgo para alcanzar los objetivos .................................................... 42
5.3.3 Actividades de control para evitar los riesgos .......................................................... 43
5.3.4 Información y comunicación permanente ............................................................... 43
5.3.5 Supervisión continua ................................................................................................ 44
5.4 Importancia de la interrelación ........................................................................................ 45
5.5 Modelo genérico de la organización ................................................................................ 46
5.6 Propósito e importancia del MICIL ................................................................................ 47
5.7 Limitaciones del enfoque MICIL ................................................................................... 48
5.8 Funciones y responsabilidades ........................................................................................ 49
5.8.1 Consejo de Administración ...................................................................................... 49
5.8.2 Dirección .................................................................................................................. 49
5.8.3 Auditores Internos .................................................................................................... 50
5.8.4 Otros funcionarios .................................................................................................... 50
6. Normativa promulgada en Costa Rica en materia de control interno .................................... 52
6.1 Constitución Política ....................................................................................................... 52
6.2 Ley Orgánica de la Contraloría General de la República Nº 7428 ................................. 53
6.3 Ley General de Control Interno Nº 8292 ......................................................................... 54
6.3.1 Antecedentes............................................................................................................. 54
6.3.2 Definición, objetivos y componentes de control interno .......................................... 56
6.3.3 Responsabilidades .................................................................................................... 57
6.3.4 Reglamento ............................................................................................................... 58
6.4 Manual de Normas Generales de Control Interno emitido por la Contraloría General de
la República. .......................................................................................................................... 59
6.4.1 Antecedentes............................................................................................................. 59
6.4.2 Definición, Componentes y directrices .................................................................... 60
6.5 Sistema Específico de Evaluación del Riesgo Institucional (SEVRI) ............................. 63
6.5.1 Antecedentes............................................................................................................. 63
6.5.2 Definición ................................................................................................................. 63
6.5.3 Insumos y características del SEVRI....................................................................... 64
6.5.4 Responsabilidades .................................................................................................... 65
6.6 Ley contra la Corrupción y el Enriquecimiento Ilícito en la función pública Nº 8422 ... 67
6.6.1 Antecedentes............................................................................................................. 67
6.6.2 Aspectos generales de su contenido ........................................................................ 68
6.6.3 Importancia de un régimen sancionatorio ................................................................ 69
6.6.4 Importancia para el control interno estatal ............................................................... 69
6.7 Ley de Administración Financiera y Presupuestos Públicos ........................................... 70
7.Comparación entre enfoques de control interno y la normativa relacionada ......................... 70
ii
7.1 Comparación entre definiciones y objetivos sobre control interno que establecen las
normas SAS, NIAS, los enfoques COSO, ERM, MICIL y la normativa vigente en Costa
Rica. ....................................................................................................................................... 70
7.2 Comparación entre componentes de control interno que establecen las normas SAS,
NIAS, los enfoques COSO, ERM, MICIL y la normativa vigente en Costa Rica. ............... 74
CAPITULO III .......................................................................................................................... 77
DIAGNOSTICO SOBRE LA APLICABILIDAD DE LOS ENFOQUES DE CONTROL
INTERNO EN COSTA RICA................................................................................................... 77
1. Diagnóstico ............................................................................................................................ 77
1.2 Manual de Normas Generales de Control Interno .......................................................... 84
1.3 Enterprise Risk Management (COSO II)......................................................................... 85
1.4 Diferencias entre enfoques COSO Y ERM ..................................................................... 87
1.5 Sistema Específico de Valoración del Riesgo Institucional (SEVRI) ............................. 88
1.6 Marco Integrado de Control Interno para Latinoamérica (MICIL) ................................. 90
CAPITULO IV .......................................................................................................................... 93
CONCLUSIONES ..................................................................................................................... 93
BIBLIOGRAFIA CONSULTADA ........................................................................................... 99
iii
DEDICATORIA
A Dios, quien me dio la vida y me ha proporcionado con cada amanecer la

fortaleza necesaria para salir adelante en cada uno de mis proyectos.
A mis padres, Disney y José Marco, quienes han sido el mejor ejemplo de
sencillez, honradez, responsabilidad, trabajo y sacrificio; a quienes tendré
presentes en cada paso de mi vida.
A mis hermanos, José y Gerald, quienes me han brindado su mano en todo

momento.
A mis compañeros y amigos Roberth y Luis Carlos, quienes fueron una

importante guía y apoyo en el desarrollo de la investigación.
Paula
iv
7.1 Comparación entre definiciones y objetivos sobre control interno que establecen las
normas SAS, NIAS, los enfoques COSO, ERM, MICIL y la normativa vigente en Costa
Rica. ....................................................................................................................................... 70
7.2 Comparación entre componentes de control interno que establecen las normas SAS,
NIAS, los enfoques COSO, ERM, MICIL y la normativa vigente en Costa Rica. ............... 74
CAPITULO III .......................................................................................................................... 77
INTERNO EN COSTA RICA................................................................................................... 77
1. Diagnóstico ............................................................................................................................ 77
1.2 Manual de Normas Generales de Control Interno .......................................................... 84
1.3 Enterprise Risk Management (COSO II)......................................................................... 85
1.4 Diferencias entre enfoques COSO Y ERM ..................................................................... 87
1.5 Sistema Específico de Valoración del Riesgo Institucional (SEVRI) ............................. 88
1.6 Marco Integrado de Control Interno para Latinoamérica (MICIL) ................................. 90
CAPITULO IV .......................................................................................................................... 93
CONCLUSIONES ..................................................................................................................... 93
BIBLIOGRAFIA CONSULTADA ........................................................................................... 99
iii
AGRADECIMIENTO
Al Máster Eduardo Sossa Mora, profesor coordinador de la presente
investigación, quien con su disposición y conocimiento, nos guió en cada momento
para que este estudio se desarrollara de la mejor manera.
Al Lic. Hugo Ramos Gutiérrez, Auditor Interno del Poder Judicial y a todas
aquellas personas que de una u otra manera brindaron su aporte, en la realización
del presente trabajo.
vi
INDICE DE CUADROS
Número Página
1 Definiciones y objetivos de control interno 71
2 Componentes de control interno 74
3 Aplicación del informe COSO a la naturaleza cultural 82

y económica de Latinoamérica
4 Criterios respecto si la LGCI debe ser modificada 83
5 Consideran que el MNGCI es un apoyo a la LGCI 84
6 Diferencias entre el informe COSO y el ERM 87
7 Importancia del SEVRI para las instituciones públicas 88
8 Diferencias entre el informe MICIL y COSO 91
vii
INDICE DE GRAFICOS
Número Página
1 Conocimiento sobre los antecedentes de la LGCI 78
2 Conveniencia en que la LGCI se base en el informe 80

COSO
3 LGCI se ajusta a la realidad de las organizaciones 81

públicas de Costa Rica
4 Profesionales que conocen el enfoque ERM 86
5 Se adecua el SEVRI a las entidades del sector 89

público
6 Conocimiento sobre el MICIL 90
viii
AGRADECIMIENTO
Al Máster Eduardo Sossa Mora, profesor coordinador de la presente
investigación, quien con su disposición y conocimiento, nos guió en cada momento
para que este estudio se desarrollara de la mejor manera.
Al Lic. Hugo Ramos Gutiérrez, Auditor Interno del Poder Judicial y a todas
aquellas personas que de una u otra manera brindaron su aporte, en la realización
del presente trabajo.
vi
INDICE DE ANEXOS
Número Página
1 Artículo “La nueva visión de la auditoría interna” 106

Revista del instituto Tecnológico de Costa Rica.
2 Entrevistas a expertos 107
x
TERMINOLOGIA EMPLEADA
AAA: Asociación de Contadores Americanos
AIC: Asociación Interamericana de Contabilidad
AICPA: Instituto Americano de Contadores Públicos
Commission Treadway: La National Commission on Fraudulent Financial Reporting
COCO: Comité de Criterios de Control de Canadá.
COSO: Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission
ERM: Enterprise Risk Management (Marco de Gestión Integral de Riesgo)
FCPA: Foreign Corrupt Practices Act
FEI: Instituto Ejecutivo de Finanzas
FERF: Financial Executives Research Foundation
FLAI: Federación Latinoamericana de Auditores Internos
IIA: Instituto de Auditores Internos
IMA: Institute of Management Accountants
ISA: Instituto Superior de Auditoría
ERM: Enterprise Risk Management (conocido como COSO II)
LGCI: Ley General de Control Interno, N° 8292
MICL: Marco Integrado de Control Interno para Latinoamérica
NEPAI: Normas para el ejercicio de la Auditoría Interna
Proyecto AAA: Proyecto Responsabilidad/Anticorrupción en las Américas
SEC: Securities and Exchange Commission
SEVRI: Sistema Específico de Valoración del Riesgo Institucional

USAID: Agencia de los Estados Unidos para el Desarrollo Internacional
xi
RESUMEN
El presente estudio consistió en la presentación y análisis de los postulados de
diferentes enfoques sobre control interno como el informe COSO, el modelo ERM
conocido en nuestro medio como COSO II y el MICIL; además de la normativa
vigente en Costa Rica relacionada con el tema, considerando tanto los fundamentos
teóricos como las opiniones de expertos con el propósito de determinar su
aplicabilidad en Costa Rica.
La necesidad de realizar este trabajo se fundamenta en la evolución de los
conceptos, enfoques y herramientas de control interno como consecuencia del
dinamismo económico, tecnológico, cultural y legal a nivel mundial. En razón de
estos cambios surgen nuevos métodos de trabajo y de organización que demandan
un mayor control en las actividades dirigidas al logro de objetivos organizacionales.
Asimismo, los problemas de corrupción que se han presentado en el manejo de
fondos públicos a nivel mundial ha fomentado la creación de sistemas de control más
efectivos y que sean diseñados e implementados por servidores públicos con valores
y principios éticos.
Los informes sobre control interno más conocidos son: el informe COSO
emitido en 1992, el informe ERM (COSO II) publicado en el 2004 y conocido en
nuestro medio como COSO II; ambos enfoques promovidos por la Comisión
Treadway de los Estados Unidos, con el objetivo principal de que las organizaciones
xii
INDICE DE FIGURAS
Número Página
1 Modelo de control interno-COSO

27
2 Componentes del ERM

36
ix
se ha incluido el tema del MICIL dentro de los estudios de control interno, al menos
en nuestro país y además no existe suficiente bibliografía al respecto. El informe
MICIL se dispone solamente vía Internet y únicamente la Auditoría Interna del
Instituto Tecnológico de Costa Rica ha publicado un artículo sobre este enfoque en el
periódico Informatec.
Debido a la naturaleza de la investigación, se efectuó un análisis comparativo
y cualitativo entre los diversos enfoques de control interno y la legislación nacional,
fundamentado en la teoría y en un sondeo aplicado a expertos en control interno,
tanto de la administración como de la auditoría de algunas instituciones de diversos
ámbitos del sector público costarricense, con el fin de obtener sus criterios
profesionales al respecto.
En cuanto a los resultados del estudio, se mencionan los siguientes:
La principal diferencia entre los enfoques COSO y ERM recae en la inclusión
de la parte estratégica en la administración del riesgo, así como en la incorporación
de tres componentes de control que expone el informe ERM.
Por su parte, el MICIL constituye un marco de control para los países de
América Latina, basado en el informe COSO, sin embargo a diferencia de éste,
incorpora además del objetivo de confiabilidad de información financiera, el de
gestión. Asimismo, incluye en el ambiente de control la rendición de cuentas y
proporciona un modelo genérico para la organización con base en los criterios de
xiv
calidad total. Este enfoque no se encuentra actualizado con respecto a la
metodología de control que proporciona el informe ERM.
En el ámbito nacional, el fundamento de la legislación en control interno
emitida, en lo que concierne a la Ley General de Control Interno Nº8292 y al Manual
de Normas Generales de Control Interno, se encuentra en el informe COSO. El
motivo de convertirlo con algunas modificaciones en ley, fue hacerlo de acatamiento
obligatorio, ya que en nuestro medio no predomina una cultura de control. Sin
embargo, la poca disponibilidad de recursos, la ausencia de un reglamento y la
carencia de una cultura de control y una capacitación efectiva han generado
dificultades en su implementación.
Finalmente, se desprende del estudio que en Costa Rica existe poco
conocimiento sobre el enfoque MICIL, aunque los expertos que lo conocen lo
consideran una herramienta de control necesaria que hace énfasis en la rendición de
cuentas y en la participación y responsabilidad de todo el personal de las
organizaciones en el diseño, implementación y mejora de los sistemas de control.
xv
INTRODUCCION
En la actualidad, las organizaciones están sujetas a cambios vertiginosos

de índole económico, tecnológico, cultural o legal que influyen en la complejidad
de sus operaciones y su estructura organizativa. De ahí que se ven obligadas a
implantar nuevos métodos de trabajo y de control que les permitan alcanzar sus
objetivos con el máximo aprovechamiento de sus recursos.
Las herramientas, las técnicas, los conceptos y los enfoques relacionados

con el control han evolucionado a través de los años con el fin de promover la
eficiencia, reducir los riesgos contra pérdidas de activos y asegurar de cierta
forma tanto la confiabilidad de los estados financieros como el cumplimiento de las
leyes y regulaciones pertinentes.
El control interno fue definido en el primer informe COSO de 1992, emitido

por el Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission,
producto del aporte de profesionales y expertos en la materia. El informe surgió
con motivo de la preocupación que existía en Estados Unidos de contar con
herramientas de control para reducir el riesgo de que las empresas se involucraran
en actos fraudulentos y de corrupción que pusieran en peligro al inversionista y al
Estado, al mostrar información financiera falsa y financiar ilegalmente a partidos
políticos.
El modelo del informe COSO define al control interno como un proceso

efectuado por el Consejo de Administración, la Dirección y el resto del personal de
una entidad, diseñado con el objetivo de proporcionar un grado de seguridad
razonable en cuanto a la consecución de objetivos de eficacia y eficiencia de las
operaciones, fiabilidad de la información financiera y cumplimiento de las leyes y
normas aplicables. Además, presenta cinco componentes necesarios de control
1
RESUMEN
El presente estudio consistió en la presentación y análisis de los postulados de
diferentes enfoques sobre control interno como el informe COSO, el modelo ERM
conocido en nuestro medio como COSO II y el MICIL; además de la normativa
vigente en Costa Rica relacionada con el tema, considerando tanto los fundamentos
teóricos como las opiniones de expertos con el propósito de determinar su
La necesidad de realizar este trabajo se fundamenta en la evolución de los
conceptos, enfoques y herramientas de control interno como consecuencia del
dinamismo económico, tecnológico, cultural y legal a nivel mundial. En razón de
estos cambios surgen nuevos métodos de trabajo y de organización que demandan
un mayor control en las actividades dirigidas al logro de objetivos organizacionales.
Asimismo, los problemas de corrupción que se han presentado en el manejo de
fondos públicos a nivel mundial ha fomentado la creación de sistemas de control más
efectivos y que sean diseñados e implementados por servidores públicos con valores
y principios éticos.
Los informes sobre control interno más conocidos son: el informe COSO
emitido en 1992, el informe ERM (COSO II) publicado en el 2004 y conocido en
nuestro medio como COSO II; ambos enfoques promovidos por la Comisión
Treadway de los Estados Unidos, con el objetivo principal de que las organizaciones
xii
En el ámbito nacional en junio del 2002, la Contraloría General de la República
emite el Manual de Normas Generales de Control Interno y en setiembre de ese
mismo año, la Asamblea Legislativa promulga la Ley General de Control Interno
Nº8292.
El presente trabajo de investigación consistió en la presentación y análisis

de los postulados de diferentes enfoques sobre control interno como el COSO,
ERM (COSO II) y MICIL, además de la normativa vigente en Costa Rica
relacionada con el tema, de acuerdo con los fundamentos teóricos y las opiniones
de expertos que permitieran determinar su aplicabilidad en Costa Rica.
El informe que a continuación se presenta, se encuentra organizado de la

siguiente manera:
En el Capítulo I, se tratan los aspectos generales de la investigación. Se

presenta la justificación del tema y el planteamiento del problema, los objetivos
generales y específicos, así como la metodología utilizada para la elaboración del
presente trabajo y; los alcances y limitaciones durante el proceso de investigación.
En el Capítulo II, denominado Marco Teórico, se exponen los antecedentes

del control interno y se hace referencia a los informes que en esta materia han
emitido recientemente organismos internacionales, tales como el COSO, ERM
(COSO II) y el MICIL. Además, se estudia la normativa costarricense en control
interno tal como: La Ley General de Control Interno Nº 8292, el Manual de Normas
Generales de Control Interno para la Contraloría General de la República y las
entidades y órganos sujetos a su fiscalización y la Ley Contra La Corrupción y el
Enriquecimiento Ilícito en la Función Pública.
3
En el Capítulo III, titulado Diagnóstico sobre la aplicabilidad de los enfoques
de control interno en Costa Rica, se presentan los resultados de las entrevistas
efectuadas a expertos en materia de control interno de algunas instituciones
públicas nacionales con respecto a los informes COSO, ERM (COSO II), MICIL y
la normativa costarricense en control interno. Lo anterior, con el fin de determinar
los problemas y dificultades que presentan los diversos enfoques en cuanto a su
En el Capítulo IV, se exponen las conclusiones del estudio y reúne de

manera específica las conclusiones derivadas de la investigación.
4
CAPITULO I
ASPECTOS GENERALES DE LA INVESTIGACION
En este capítulo se presenta la justificación del tema, el planteamiento del

problema, los objetivos generales y específicos de la investigación, así como la
metodología y los alcances y limitaciones del estudio.
1. Justificación del tema
Los conceptos, enfoques y herramientas del control interno han pasado por
un proceso evolutivo. En el ámbito internacional han surgido recientemente varios
enfoques de control interno, con el propósito de contar con una definición universal
de control interno, reducir el riesgo de que se cometan situaciones de corrupción y
asegurar de una forma razonable el cumplimiento de objetivos organizacionales,
identificando y administrando los riesgos. Los enfoques más conocidos son el
informe COSO de 1992 y el ERM del 2004, denominado en nuestro medio como
COSO II, ambos promovidos por la Comisión Treadway de los Estados Unidos.
Otros modelos modelos de control menos conocidos son: el CADBURY

emitido en 1992 en Inglaterra por la Comisión que lleva el mismo nombre del
enfoque, el KING publicado en Sudáfrica en 1994, el COCO promovido en 1995
por la Comisión de Criterios sobre el Control de Canadá, el VIENOT I emitido en
1995 por el Conseil National du Patronat Français and Association Française des
Entreprises Privées de Francia y el PETERS publicado en Holanda en 1997, entre
otros. (Barona, 2006, p.1)
Los enfoques COCO y CADBURY se basan en el informe COSO, sin

embargo, identifican a las personas como el factor más importante que afecta al
control. Por su parte, el COCO hace hincapié en la ética y la participación de los
5
calidad total. Este enfoque no se encuentra actualizado con respecto a la
metodología de control que proporciona el informe ERM.
En el ámbito nacional, el fundamento de la legislación en control interno
emitida, en lo que concierne a la Ley General de Control Interno Nº8292 y al Manual
de Normas Generales de Control Interno, se encuentra en el informe COSO. El
motivo de convertirlo con algunas modificaciones en ley, fue hacerlo de acatamiento
obligatorio, ya que en nuestro medio no predomina una cultura de control. Sin
embargo, la poca disponibilidad de recursos, la ausencia de un reglamento y la
carencia de una cultura de control y una capacitación efectiva han generado
dificultades en su implementación.
Finalmente, se desprende del estudio que en Costa Rica existe poco
conocimiento sobre el enfoque MICIL, aunque los expertos que lo conocen lo
consideran una herramienta de control necesaria que hace énfasis en la rendición de
cuentas y en la participación y responsabilidad de todo el personal de las
organizaciones en el diseño, implementación y mejora de los sistemas de control.
xv
2. Planteamiento del problema
Con el fin de efectuar una comparación entre los diferentes enfoques sobre
control interno y la normativa vigente en Costa Rica; además de determinar su
aplicabilidad en Costa Rica, se formula el siguiente problema:
¿Cuáles son las variantes y aplicabilidad de los enfoques de control interno:

COSO, ERM (COSO II), MICIL y la legislación costarricense de acuerdo con la
teoría y las percepciones de expertos en la materia?
3. Objetivos
3.1 Objetivo General:
Determinar las diferencias, similitudes y aplicabilidad entre los enfoques de control

interno, COSO, ERM (COSO II), MICIL y la normativa vigente en Costa Rica de
acuerdo con las bases teóricas y las opiniones de algunos expertos en la materia.
3.2 Objetivos específicos:
 Exponer los principales antecedentes y la teoría actual de control interno.
 Determinar las principales diferencias y similitudes entre los informes COSO,

ERM (COSO II), MICIL y la normativa de control interno costarricense.
 Explorar el grado de conocimiento que se tiene del MICIL por parte de

funcionarios de algunas instituciones del sector público costarricense.
7
4. Marco Metodológico
4.1 Tipo de Investigación
El término investigación se define como “Un proceso constituido por diversas

etapas, pasos o fases, interconectadas de una manera lógica, secuencial y
dinámica…. este proceso se aplica tanto al enfoque cuantitativo como al cualitativo”
(Hernández, Fernández y Baptista, 2004, p.16).
Este proceso inicia con el desarrollo de una idea, la selección del ambiente de
estudio, la elección de sujetos y fuentes e inspección del ambiente. Continúa con el
trabajo de campo, preparación y análisis de los datos recopilados para finalmente
elaborar el reporte de investigación.
El presente estudio corresponde a un tipo de investigación descriptiva y

exploratoria, ésta ultima porque de acuerdo con la revisión de la literatura que se
efectuó, el MICIL no ha sido objeto de estudio en Costa Rica y es importante efectuar
una comparación entre los diversos modelos de control interno en forma integral. En
cuanto al MICIL, éste se encuentra disponible solamente en el sitio web del Proyecto
Rendición de Cuentas Anti-Corrupción en las Américas y en Costa Rica sólo se
encontró un artículo elaborado por la Licda Lorena Somarribas Meza, funcionaria de
la Auditoría Interna del Instituto Tecnológico de Costa Rica y publicado en el
periódico Informatec del Tecnológico. (Anexo Nº1)
Según Hernández, Fernández y Baptista (2004, p.115) “los estudios

exploratorios se efectúan, normalmente, cuando el objetivo es examinar un tema o
problema de investigación poco estudiado, del cual se tienen muchas dudas o no se
ha abordado antes”.
Este tipo de investigación es el que más se adecua al presente estudio, ya

que, como se indicó anteriormente, no existe estudio comparativo entre diferentes
8
enfoques y normas promulgadas en Costa Rica sobre control interno que integre el
modelo MICIL, con el fin de determinar la aplicabilidad en Costa Rica.
4.2 Fuentes y sujetos de información
Las fuentes y sujetos de información utilizados son los siguientes:
4.2.1 Fuentes
Según Hernández, Fernández y Baptista (2004, pp. 67-69)
Las fuentes pueden ser primarias, secundarias y terciarias. Las fuentes

primarias son las directas, constituyen el objetivo de la información
bibliográfica y proporcionan datos de primera mano. Ej: libros, antologías,
artículos de publicaciones periódicas, tesis, artículos periodísticos,
testimonios de expertos, páginas web, etc. Las fuentes secundarias
corresponden a compilaciones, resúmenes y listados de referencias de
fuentes primarias; mientras que las fuentes terciarias son documentos que
compendian nombres y títulos de revistas y otras publicaciones periódicas,
así como nombres de boletines, conferencias y simposios, sitios web, etc.
En la realización de la investigación se recurrió a fuentes primarias en virtud de

que proporcionaron datos de primera mano. Estas comprendieron: Libros, tesis,
normativa costarricense, sitios web de revistas y organismos especializados en
control interno.
La legislación costarricense consultada abarca la Ley General de Control

Interno Nº8292, la Ley Contra la Corrupción y el Enriquecimiento Ilícito en la Función
Pública, la Constitución Política y el Manual de Normas Generales de Control Interno,
así como circulares y directrices emitidas por la Contraloría General de la República.
9
En el ámbito nacional en junio del 2002, la Contraloría General de la República
emite el Manual de Normas Generales de Control Interno y en setiembre de ese
mismo año, la Asamblea Legislativa promulga la Ley General de Control Interno
Nº8292.
El presente trabajo de investigación consistió en la presentación y análisis

de los postulados de diferentes enfoques sobre control interno como el COSO,
ERM (COSO II) y MICIL, además de la normativa vigente en Costa Rica
relacionada con el tema, de acuerdo con los fundamentos teóricos y las opiniones
de expertos que permitieran determinar su aplicabilidad en Costa Rica.
El informe que a continuación se presenta, se encuentra organizado de la

siguiente manera:
En el Capítulo I, se tratan los aspectos generales de la investigación. Se

presenta la justificación del tema y el planteamiento del problema, los objetivos
generales y específicos, así como la metodología utilizada para la elaboración del
presente trabajo y; los alcances y limitaciones durante el proceso de investigación.
En el Capítulo II, denominado Marco Teórico, se exponen los antecedentes

del control interno y se hace referencia a los informes que en esta materia han
emitido recientemente organismos internacionales, tales como el COSO, ERM
(COSO II) y el MICIL. Además, se estudia la normativa costarricense en control
interno tal como: La Ley General de Control Interno Nº 8292, el Manual de Normas
Generales de Control Interno para la Contraloría General de la República y las
entidades y órganos sujetos a su fiscalización y la Ley Contra La Corrupción y el
Enriquecimiento Ilícito en la Función Pública.
3
 Caja Costarricense del Seguro Social
 Ministerio de Gobernación
De esas instituciones se escogieron 13 personas expertas en control interno,

4 profesionales de la administración y 9 funcionarios de auditorías internas para
que aportaran su criterio profesional sobre los modelos de control COSO, ERM
(COSO II), MICIL y la normativa actual costarricense. La selección de los sujetos
obedeció a criterios tales como: el tipo de investigación exploratoria-descriptiva al
que corresponde el presente estudio, a la accesibilidad de los funcionarios y a la
experiencia que han tenido en el campo.
4.3 Técnicas de Investigación
Se aplicaron las siguientes técnicas de investigación:
4.3.1 Revisión Documental
Se efectuó una revisión de documentos relacionados con el tema de

investigación, tales como revistas, Ley General de Control Interno, Ley Contra la
Corrupción y el Enriquecimiento Ilícito en la Función Pública, la Constitución Política,
el Manual de Normas de Control Interno emitido por la Contraloría General de la
República, los Informes COSO, ERM y el MICIL así como, material obtenido de
consultas realizadas a direcciones electrónicas de las fuentes de información
seleccionadas.
11
4.3.2 Entrevista
Esta técnica consiste en la recopilación de datos en forma directa con el apoyo

de una guía de temas o preguntas relacionadas con el tema de investigación que se
le aplica al entrevistado. Esta herramienta resulta útil para la obtención de criterios y
percepciones de expertos en el tema de investigación.
Hernández, Fernández y Baptista (,2004, p.455) definen la entrevista como:
Una conversación entre una persona (el entrevistador) y otra (el

entrevistado) u otras (entrevistados)….Las entrevistas se dividen en
estructuradas, semiestructuradas o no estructuradas o abiertas. En las
primeras el entrevistador realiza su labor basándose en una guía de
preguntas específicas.... Las entrevistas semiestructuradas… se basan
en una guía de asuntos o preguntas y el entrevistador tiene la libertad
de introducir preguntas adicionales para precisar conceptos u obtener
mayor información sobre los temas deseados. Las entrevistas abiertas
se fundamentan en una guía general con temas no específicos y el
entrevistador tiene toda la flexibilidad para manejarlas
De acuerdo con Méndez (2006, p.96), “La entrevista constituye un medio

muy importante en la obtención de información. Además, propicia el encuentro de
personas talentosas que pueden influir favorablemente en la formación del
entrevistador…..regida por los principios siguientes: Conocimiento suficiente del
tema, cuestionario, y registración de las respuestas.”
Debido a la naturaleza del trabajo de investigación se seleccionó la entrevista

semi-estructurada, mediante el empleo de cuestionarios que contienen una guía
12
de preguntas abiertas dirigidas a especialistas en materia de control interno de las
instituciones públicas citadas en el punto 4.2.2.
4.3.3 Cuestionarios y análisis de datos
Los resultados obtenidos producto de la revisión documental y de las

entrevistas, se sometieron a un análisis cualitativo con el propósito de obtener
conclusiones que indicaran acerca del conocimiento del tema por parte de
expertos en control interno en la administración y auditorias internas del sector
público costarricense.
En relación con el análisis cualitativo Hernández, Fernández y Baptista
señalan:
En los estudios cualitativos, el análisis de los datos no está

determinado completamente, sino que es “prefigurado, coreografiado o
esbozado”, lo que quiere decir que se comienza a efectuar bajo un plan
general que va mostrando modificaciones de acuerdo con los
resultados. “ (2004, p.579)
Lo anterior quiere decir que se puede iniciar con la clasificación de las

entrevistas en temas y categorías, con el empleo de gráficas y esquemas, y que
posteriormente se pueden incorporar comentarios de las notas, análisis de otros
medios informativos.
Luego del análisis, se procedió a la elaboración de las conclusiones generales.
13
empleados en la evaluación del control interno, no así sólo en la gerencia.
(Proyecto Rendición de Cuentas, 2004, pp. 3-4).
En Costa Rica se tomó como referencia el informe COSO y se promulgó la

Ley General de Control Interno Nº8292 y el Manual de Normas Generales de
Control Interno, ambas en el 2002. Esta normativa se basa principalmente en el
informe COSO, aunque también incorpora aspectos relacionados con la protección
de recursos, contenida en el informe sobre Criterios de Control de Canadá
conocido como COCO. El propósito de convertir un informe técnico a un conjunto
de normas fue hacerlo de acatamiento obligatorio, con el fin de promover seguridad
razonable en el logro de objetivos organizacionales.
En Latinoamérica, en el 2003 profesionales de varios países de la región

reunidos en la Paz, Bolivia, aprobaron el Marco Integrado de Control Interno para
los países latinoamericanos. Éste fue elaborado con el propósito de proporcionar
un grado de seguridad razonable en la consecución de objetivos de las entidades
y organizaciones. Costa Rica no se adhirió al informe MICIL ya que contaba con
legislación en control interno en ese momento; sin embargo, este documento no
ha sido objeto de estudio en Costa Rica; además su acceso es limitado, no existe
amplia bibliografía al respecto, este se puede consultar en el sitio web del
Proyecto Rendición de Cuentas Anti-corrupción en las Américas. Únicamente se
encontró un artículo elaborado por la Licda Lorena Somarribas Meza, funcionaria
de la Auditoría Interna del Instituto Tecnológico de Costa Rica y publicado en
setiembre del 2006 en el periódico Informatec de ese centro de enseñanza
superior.
El presente trabajo consiste en el estudio comparativo de los informes

COSO, ERM (COSO II), MICIL y la normativa costarricense, considerando sus
postulados y las opiniones de algunos expertos en control interno de Costa Rica,
con el fin de explorar su aplicabilidad en el ámbito nacional.
6
CAPITULO II
MARCO TEORICO
En el presente capítulo se exponen los fundamentos teóricos en los que se

basa la investigación. En primer lugar y de forma general se presentan aspectos
relacionados con el control en las organizaciones, tales como: antecedentes,
definición, clasificación e importancia. En segundo lugar, se hace referencia a los
informes que en esta materia han emitido organismos internacionales, tales como el
COSO, ERM (COSO II ) y MICIL. En tercer lugar, se expone la normativa
costarricense en materia de control interno, tal como leyes, manuales y directrices
relacionadas.
1. Antecedentes, definición e importancia del Control
El concepto de control probablemente existe desde hace muchos años, sin

embargo, ha evolucionado para adecuarse a la expansión de pequeñas
organizaciones y complejidad de las operaciones. Esto último se ha acentuado más
en los últimos años, producto de la globalización de los mercados y los avances
tecnológicos, entre otros
Una de las primeras definiciones de control interno citada por Garro y

Bustamante (2005, p.6) data del año 1949, y fue emitida por el Comité de
Procedimientos del AICPA, que la conceptualizó de la siguiente manera:
“El control interno abarca el plan de organización y los métodos coordinados y

medidas adoptadas dentro de la empresa para salvaguardar sus activos, verificar
la adecuación y fiabilidad de la información de la contabilidad, promover la eficacia
operacional y fomentar la adherencia a las políticas establecidas de dirección.
(Normas Profesionales del AICPA, pág.243)”
15
De acuerdo con esta definición, se puede decir que el concepto de control
interno estaba muy orientado hacia lo contable, ya que la finalidad de contar con
sistemas de control obedeció en un principio a la protección de activos contra
pérdidas, como consecuencia de errores intencionales o no intencionales en el
registro de las transacciones y manejo de los activos correspondientes.
Asimismo, según la definición citada por Garro y Bustamante (2005, p.7) el

control interno pretendió el logro de los siguientes objetivos:
 Proteger los activos y salvaguardar los bienes de la institución
 Verificar la razonabilidad y confiabilidad de los informes contables y

administrativos
 Promover la adhesión a las políticas administrativas establecidas
 Lograr el cumplimiento de las metas y objetivos programados
Posteriormente, se hizo necesario implementar sistemas de control en la parte

administrativa, incluyendo las áreas de gestión y dirección. El propósito de esto fue
asegurar de una forma razonable la consecución de los objetivos específicos de la
entidad.
Por su parte, las auditorias se encargaron en un inicio de la evaluación los

estados financieros, posteriormente, ampliaron su labor a las áreas de gestión.
Según Arter, el proceso de auditoría desde temprano se asoció con controles y
cumplimiento, no obstante, el proceso de auditoría como se practica en la actualidad
tiene sus raíces en las aplicaciones financieras. Fue si no hasta 1978 que el Instituto
de Auditores Internos publicó las reglas para las auditorías operativas, las cuales se
desarrollaron para examinar los controles y los riesgos de la organización. (2003,
pp.1-2)
16
Asimismo, la labor de auditoría fue pasando de ser reactiva y dirigida a
políticas y procedimientos a ser proactiva y enfocada a personas y oportunidades,
previendo y fiscalizando el trabajo desarrollado por la administración en función de
los objetivos establecidos. (Proyecto Rendición de Cuentas, 2004, p.5)
Las declaración sobre normas de auditoría Nº 55 (conocida como SAS- 55)

emitida en 1977 y denominada “Evaluación de la Estructura del Control Interno en
una Auditoría de Estados Financieros” dictó las guías de control interno,
modificando la definición tradicional de control interno.
De acuerdo con esta norma emitida por el Comité Ejecutivo de Normas de

Auditoría (1977, p.135) se pretendió proporcionar una orientación para el auditor
independiente sobre la consideración de la estructura de control interno en una
auditoría de estados financieros, de acuerdo con normas de auditoría generalmente
aceptadas. El SAS-55 concibe al control interno como una estructura compuesta por
tres elementos que son:
 Ambiente de control
 Sistema contable
 Procedimientos de control
Para el SAS 55, el auditor debía adquirir la suficiente comprensión de cada

uno de esos tres elementos, para planear la auditoría, realizando los procedimientos
para entender el diseño de políticas y procedimientos relevantes a la planeación de
la auditoría y si se han puesto en marcha.
Esta norma fue derogada y reemplazada en el año 1995 por la declaración

sobre normas de auditoría Nº 78 (conocida como SAS 78), titulada “Evaluación de la
Estructura del Control Interno en una Auditoria de Estados Financieros Corrección al
SAS Nº-55. La modificación se debió a la necesidad de adecuar esta norma al
17
enfoques y normas promulgadas en Costa Rica sobre control interno que integre el
modelo MICIL, con el fin de determinar la aplicabilidad en Costa Rica.
4.2 Fuentes y sujetos de información
Las fuentes y sujetos de información utilizados son los siguientes:
4.2.1 Fuentes
Según Hernández, Fernández y Baptista (2004, pp. 67-69)
Las fuentes pueden ser primarias, secundarias y terciarias. Las fuentes

primarias son las directas, constituyen el objetivo de la información
bibliográfica y proporcionan datos de primera mano. Ej: libros, antologías,
artículos de publicaciones periódicas, tesis, artículos periodísticos,
testimonios de expertos, páginas web, etc. Las fuentes secundarias
corresponden a compilaciones, resúmenes y listados de referencias de
fuentes primarias; mientras que las fuentes terciarias son documentos que
compendian nombres y títulos de revistas y otras publicaciones periódicas,
así como nombres de boletines, conferencias y simposios, sitios web, etc.
En la realización de la investigación se recurrió a fuentes primarias en virtud de

que proporcionaron datos de primera mano. Estas comprendieron: Libros, tesis,
normativa costarricense, sitios web de revistas y organismos especializados en
control interno.
La legislación costarricense consultada abarca la Ley General de Control

Interno Nº8292, la Ley Contra la Corrupción y el Enriquecimiento Ilícito en la Función
Pública, la Constitución Política y el Manual de Normas Generales de Control Interno,
así como circulares y directrices emitidas por la Contraloría General de la República.
9
Establecer normas y proporcionar guías para determinar respuestas
globales y diseñar y desempeñar procedimientos adicionales de auditoría
para responder a los riesgos evaluados de representación errónea de
importancia relativa a los niveles de estado financiero y de aseveración en
una auditoría de estados financieros (2004, p.262).
1.1 Clasificación e importancia de los controles
Con respecto a la clasificación de los controles, Rezzoagli hace la distinción

entre control interno y externo, atendiendo a la ubicación del órgano que lo ejerce.
Este autor dice:
El control es interno cuando se lleva a cabo a través de órganos

dependientes directamente del Ejecutivo, es decir cuando es la propia
Administración Pública quien investiga….y es externo cuando le
corresponde la evaluación a un órgano ajeno a la Administración
Pública. La figura fiscalizadora externa puede ser un Tribunal de
Cuentas, Órganos de Fiscalización Externa, Parlamento y Asambleas
Legislativas. (2005, pp.77-78),
Sobre la importancia del control, expone Rezzoagli (2005, p.73)
El control representa una actividad clave en cualquier organización,

puesto que no sólo permite detectar las irregularidades que se han
cometido y adoptar las medidas correctivas que sean apropiadas a la
situación planteada, sino que además hace posible la reformulación de
políticas, objetivos y métodos de actuación vigentes.
En cuanto a la importancia de perfeccionar las herramientas de control, esto

es fundamental ya que el control es vital para que una empresa a través de la
19
evaluación de su misión y visión, logre alcanzar sus objetivos y metas (Espinoza,
2002, pp.85-100)
2. Órganos Fiscalizadores
El control es ejercido externamente por órganos de control del Estado, los

cuales toman distintas denominaciones según el país que corresponda, tales como:
Contralorías o Tribunales de Cuentas. La finalidad de la fiscalización es proporcionar
información al ciudadano sobre el manejo eficiente de los recursos públicos de
acuerdo con los objetivos establecidos para cada institución.
La Contraloría General de la República constituye una entidad fiscalizadora

de las acciones del gobierno que existe en varios países. Principalmente vela por el
cumplimiento y control de los procedimientos administrativos y presupuestarios del
Estado. Equivale a un tribunal de cuentas.
En Latinoamérica las contralorías generales fueron creadas atendiendo las

sugerencias de la misión estadounidense a cargo del economista Edwin Walter
Kemmerer. Este señor mediante su misión “Kemmerer” desarrolló una gran labor en
distintos gobiernos de países de todo el mundo, principalmente en los
latinamericanos, sirviendo como asesor financiero y económico, debido a sus
conocimientos en política monetaria, especialmente en lo referido al problema de la
inflación.
Así se crearon u órganos superiores de control en Colombia (1923), Chile

(1925), Ecuador (1927), Bolivia (1928) y Perú (1929). Posteriormente se crean en
Venezuela (1938), Costa Rica (1949), República Dominicana (1954), Nicaragua
(1979). La institución equivalente en la Argentina es la Auditoría General de la
Nación. (Wikipedia, 2006, agosto)
20
En relación con el control interno en las instituciones del Estado, éste es
evaluado por las auditorías internas de regularidad, que incluyen las financieras y de
cumplimiento. Por otra parte, las auditorías operativas efectúan un examen
sistemático y objetivo con la finalidad de proporcionar una valoración independiente
de las operaciones de una entidad. (Rezzoagli, 2005, p.89).
Es importante conceptualizar el término auditoría. Autores como Cianfrani y

West la definen como: “Un proceso sistemático, documentado e independiente para
obtener evidencia de auditoría y evaluarla de manera objetiva, para determinar el
alcance hasta el que se satisfacen los criterios de auditoría” (2004, p.172).
De acuerdo con el Instituto de Auditores Internos, la Auditoría Interna se define

como: Una actividad de consultoría independiente, que establece una confianza
objetiva, y que está diseñada para añadir valor y mejorar las operaciones de una
organización. Apoya a que una organización logre sus objetivos, al brindar un
acercamiento sistemático y disciplinado para evaluar y mejorar la eficacia del riesgo
administrativo, el control y los procesos de gobierno. (Arter, 2003, p.20)
21
4.3.2 Entrevista
Esta técnica consiste en la recopilación de datos en forma directa con el apoyo

de una guía de temas o preguntas relacionadas con el tema de investigación que se
le aplica al entrevistado. Esta herramienta resulta útil para la obtención de criterios y
percepciones de expertos en el tema de investigación.
Hernández, Fernández y Baptista (,2004, p.455) definen la entrevista como:
Una conversación entre una persona (el entrevistador) y otra (el

entrevistado) u otras (entrevistados)….Las entrevistas se dividen en
estructuradas, semiestructuradas o no estructuradas o abiertas. En las
primeras el entrevistador realiza su labor basándose en una guía de
preguntas específicas.... Las entrevistas semiestructuradas… se basan
en una guía de asuntos o preguntas y el entrevistador tiene la libertad
de introducir preguntas adicionales para precisar conceptos u obtener
mayor información sobre los temas deseados. Las entrevistas abiertas
se fundamentan en una guía general con temas no específicos y el
entrevistador tiene toda la flexibilidad para manejarlas
De acuerdo con Méndez (2006, p.96), “La entrevista constituye un medio

muy importante en la obtención de información. Además, propicia el encuentro de
personas talentosas que pueden influir favorablemente en la formación del
entrevistador…..regida por los principios siguientes: Conocimiento suficiente del
tema, cuestionario, y registración de las respuestas.”
Debido a la naturaleza del trabajo de investigación se seleccionó la entrevista

semi-estructurada, mediante el empleo de cuestionarios que contienen una guía
12
disposiciones contra sobornos y otras relacionadas con la contabilidad y el control
interno. Esta ley pretendía que un buen sistema de control interno podía actuar como
medida disuasoria de pagos ilegales. De acuerdo con Wesberry (2006, p.1) esta Ley
fue “El primer instrumento legal que reconoció el control interno como un elemento
importante en el combate contra la corrupción en los negocios”.
Después de esta ley, numerosas entidades empezaron a diseñar sistemas de

control interno. Muchas empresas que cotizaban valores en bolsa ampliaron el
tamaño y las funciones de sus auditorías internas y examinaron sus sistemas de
control interno. Además, varios organismos, tanto profesionales como reguladores,
estudiaron diversos aspectos del control interno y emitieron una serie de propuestas
y directrices.
En el año 1974, fue constituida por el AICPA (American Institute of Certified

Public Accountants) la Comisión Cohen, con el objetivo de estudiar las
responsabilidades de los auditores para que evaluaran los informes de control interno
que debían publicar las empresas.
En 1979, la SEC (Securities and Exchange Commission), propuso la

introducción de normas y exigió a los directivos la publicación de un informe sobre
los procedimientos de control interno contables.
Por otra parte, la FERF (Financial Executives Research Foundation), emitió en

1980 un informe donde se catalogaron las características, condiciones, prácticas y
procedimientos de control interno y la identificación de los diversos puntos de vista
con respecto a la definición, naturaleza y objetivo del control interno, así como la
forma de asegurar su eficacia. Un año después, se complementó el estudio con la
identificación de criterios conceptuales generales para evaluar el control interno.
En 1985 fue creada La National Commission on Fraudulent Financial

Reporting, conocida como la Comisión Treadway, bajo el apoyo de la AICPA
23
(American Institute of Certified Public Accountants), la American Accounting
Association, el FEI, el IIA y el Institute of Management Accountants (IMA, antes
National Association of Accountants).
Viloria (2005, p.88) indica en su artículo que el propósito de la creación de esta

Comisión fue definir un nuevo marco conceptual de Control Interno, capaz de
integrar las diversas definiciones y conceptos que se venían utilizando hasta el
momento.
En 1992, después de un largo período de discusión, el Committee of

Sponsoring Organizations de la Treadway Commission, National Commission on
Fraudulent Financial Reporting, propone un nuevo concepto de Control Interno en
su informe denominado COSO. Las siglas del informe COSO corresponden al
Comité of Sponsoring Organizations de la Treadway Comisión, National Commissión
on Fraudulent Financial Reporting. Dicho informe se estructura en cuatro capítulos
que son:
 Resumen para la dirección: Este entrega una visión general del informe.
 Marco General de referencia: Define y describe el control interno ofreciendo
criterios para evaluar sistemas de control.
 Información a terceros: Este es dirigido a entidades norteamericanas que
publican informes anuales sobre el control interno aplicado al proceso de
elaboración de estados financieros.
 Herramientas de evaluación: En esta parte se muestran formularios que
describen factores significativos para cada elemento del control interno donde
el evaluador puede realizar observaciones a cada uno de ellos finalizando con
la conclusión general del sistema de control interno. Estas herramientas son
adaptables a cada organización.
En el ámbito organizacional, este informe destaca la necesidad de que la alta

dirección y el resto de la organización comprendan cabalmente la trascendencia del
control interno, la incidencia del mismo sobre los resultados de la gestión, el papel
24
estratégico a conceder a la auditoría y esencialmente la consideración del control
como un proceso integrado a los procesos operativos de la empresa y no como un
conjunto pesado, compuesto por mecanismos burocráticos.
En el ámbito regulatorio o normativo, el Informe COSO ha pretendido que cuando

se plantee cualquier discusión o problema de control interno, tanto a nivel práctico de
las empresas, como a nivel de auditoría interna o externa, o en los ámbitos
académicos o legislativos, los interlocutores tengan una referencia conceptual
común, lo cual hasta ahora resultaba complejo, dada la multiplicidad de definiciones
y conceptos divergentes que habían existido sobre control interno.
3.2 Definición de Control Interno según Coso
El Control Interno constituye un proceso efectuado por el Consejo de

Administración, la Dirección y el resto del personal de una entidad, diseñado con el
objetivo de proporcionar un grado de seguridad razonable en cuanto a la
consecución de objetivos de eficacia y eficiencia de las operaciones, fiabilidad de la
información financiera y cumplimiento de las Leyes y normas vigentes.
Espinoza (2002, pp.85-100) en su artículo lo define como “Un proceso,

efectuado por la Gerencia de una empresa diseñado para proporcionar una
seguridad razonable con miras a la realización de objetivos en las siguientes
categorías: Efectividad y eficiencia de las operaciones, confiabilidad de la
información financiera y acatamiento de las leyes y regulaciones aplicables”.
3.3 Objetivos de Control Interno
La primera categoría de objetivos denominada Eficacia y Eficiencia de las

operaciones se dirige a los objetivos empresariales básicos de una entidad,
incluyendo los objetivos de rendimiento, de rentabilidad, y la salvaguarda de los
recursos.
25
CAPITULO II
MARCO TEORICO
En el presente capítulo se exponen los fundamentos teóricos en los que se

basa la investigación. En primer lugar y de forma general se presentan aspectos
relacionados con el control en las organizaciones, tales como: antecedentes,
definición, clasificación e importancia. En segundo lugar, se hace referencia a los
informes que en esta materia han emitido organismos internacionales, tales como el
COSO, ERM (COSO II ) y MICIL. En tercer lugar, se expone la normativa
costarricense en materia de control interno, tal como leyes, manuales y directrices
relacionadas.
1. Antecedentes, definición e importancia del Control
El concepto de control probablemente existe desde hace muchos años, sin

embargo, ha evolucionado para adecuarse a la expansión de pequeñas
organizaciones y complejidad de las operaciones. Esto último se ha acentuado más
en los últimos años, producto de la globalización de los mercados y los avances
tecnológicos, entre otros
Una de las primeras definiciones de control interno citada por Garro y

Bustamante (2005, p.6) data del año 1949, y fue emitida por el Comité de
Procedimientos del AICPA, que la conceptualizó de la siguiente manera:
“El control interno abarca el plan de organización y los métodos coordinados y

medidas adoptadas dentro de la empresa para salvaguardar sus activos, verificar
la adecuación y fiabilidad de la información de la contabilidad, promover la eficacia
operacional y fomentar la adherencia a las políticas establecidas de dirección.
(Normas Profesionales del AICPA, pág.243)”
15
 Información y comunicación
 Supervisión
Estos elementos generan una sinergia y forman un sistema integrado que

responde de una manera dinámica a las circunstancias cambiantes del entorno.
Existe una interrelación directa entre las tres categorías de objetivos, que es lo que
una entidad se esfuerza por conseguir, y los componentes, que representan lo que
se necesita para lograr dichos objetivos. Todos los componentes son relevantes para
cada categoría de objetivo.
La Auditoría del Banco de la Republica de Colombia, incorpora estos

componentes dentro de la metodología de su Auditoría, según el orden que le otorga
el informe Coso en la siguiente pirámide de control. (“Metodología del trabajo de
Auditoría”, 2002, p.7)
Figura Nº1
Fuente: Los nuevos conceptos del control interno: Informe Coso , 1997, p.21
27
Asimismo, la labor de auditoría fue pasando de ser reactiva y dirigida a
políticas y procedimientos a ser proactiva y enfocada a personas y oportunidades,
previendo y fiscalizando el trabajo desarrollado por la administración en función de
los objetivos establecidos. (Proyecto Rendición de Cuentas, 2004, p.5)
Las declaración sobre normas de auditoría Nº 55 (conocida como SAS- 55)

emitida en 1977 y denominada “Evaluación de la Estructura del Control Interno en
una Auditoría de Estados Financieros” dictó las guías de control interno,
modificando la definición tradicional de control interno.
De acuerdo con esta norma emitida por el Comité Ejecutivo de Normas de

Auditoría (1977, p.135) se pretendió proporcionar una orientación para el auditor
independiente sobre la consideración de la estructura de control interno en una
auditoría de estados financieros, de acuerdo con normas de auditoría generalmente
aceptadas. El SAS-55 concibe al control interno como una estructura compuesta por
tres elementos que son:
 Ambiente de control
 Sistema contable
 Procedimientos de control
Para el SAS 55, el auditor debía adquirir la suficiente comprensión de cada

uno de esos tres elementos, para planear la auditoría, realizando los procedimientos
para entender el diseño de políticas y procedimientos relevantes a la planeación de
la auditoría y si se han puesto en marcha.
Esta norma fue derogada y reemplazada en el año 1995 por la declaración

sobre normas de auditoría Nº 78 (conocida como SAS 78), titulada “Evaluación de la
Estructura del Control Interno en una Auditoria de Estados Financieros Corrección al
SAS Nº-55. La modificación se debió a la necesidad de adecuar esta norma al
17
3.4.2 Evaluación de riesgos
De acuerdo con el informe COSO en cuanto a la evaluación de riesgos:
Todas las organizaciones, independientemente de su tamaño,

naturaleza o estructura, enfrentan riesgos… Los riesgos afectan la
posibilidad de la organización de alcanzar sus objetivos y sobrevivir
en un entorno dinámico… La dirección debe determinar el nivel de
riesgo aceptable y mantenerlo dentro de los límites definidos, de
acuerdo con su relevancia. (Coopers & Lybrand,1997, p.42)
Los objetivos según Davis y Newstrom (2003, p.34) son “Descripciones

relativamente concretas de logros que pretende la organización para determinado
período, por ejemplo, de uno a cinco años”
Los riesgos de negocio determinados por la alta dirección incluyen aspectos tales
como:
 Clima de ética y presión a la dirección para el logro de objetivos

 Competencia, aptitud e integridad del personal
 Tamaño del activo, liquidez o volumen de transacciones
 Condiciones económicas del país
 Complejidad y volatilidad de las transacciones
 Impacto en reglamentos gubernamentales
 Procesos y sistemas de información automatizados
 Dispersión geográfica de las operaciones
29
3.4.3 Actividades de control
Las actividades de control son políticas (una guía de qué debe hacerse) y
procedimientos (mecanismos de control) que tienden a asegurar que se cumplan las
instrucciones emanadas de la Dirección Superior, orientadas primordialmente hacia
la prevención y neutralización de los riesgos. Incluyen una gama de actividades
como:
 Aprobaciones
 Autorizaciones
 Verificaciones
 Conciliaciones
 Revisiones de rentabilidad operativa
 Salvaguarda de Activos
 Segregación de funciones
De acuerdo con Schmith (2006) “ Las actividades de control son importantes no

sólo porque en sí mismas implican la forma "correcta" de hacer las cosas, sino
debido a que son el medio idóneo de asegurar en mayor grado el logro de los
objetivos y estos sí que tienen mayor relevancia que hacer las cosas de forma
"correcta"
3.4.4 Información y comunicación
“La comunicación es la transferencia de información de una persona a otra. Es

una forma de ponerse en contacto con otros mediante la transmisión de ideas,
hechos, pensamientos, sentimientos y valores” (Davis y Newstrom 2003, p.55)
El informe COSO, indica que para contar con una comunicación efectiva “hay
que identificar, recopilar y comunicar información pertinente en forma y plazo que
30
permita cumplir a cada empleado con sus responsabilidades” (Coopers &
Lybrand,1997, p.5).
Por su parte, los sistemas informáticos proporcionan informes que contienen

información operativa, financiera y datos sobre el cumplimiento de las normas que
permite dirigir y controlar el negocio de forma adecuada. Además, por medio de los
sistemas se maneja información sobre acontecimientos externos, actividades y
condiciones relevantes para la toma de decisiones de gestión, así como para la
presentación de información a terceros.
Davis y Newstrom clasifican los tipos de comunicación de la siguiente forma:
Los tipos de comunicación pueden darse de forma descendente,

ascendente o lateral. La comunicación descendente se refiere al
flujo de información que va de los niveles superiores de autoridad a
los niveles inferiores; mientras que la ascendente es lo contrario, el
flujo de información va del personal hacia los superiores, lo cual
también es importante para la toma de decisiones adecuadas.
Respecto a la comunicación lateral esta se da a través de la cadena
de mando. (2003, pp.68-71).
Al respecto el Informe COSO (Coopers & Lybrand,1997, p.5) refiere

que debe existir comunicación eficaz… que fluya en todas las direcciones
a través de todos los ámbitos de la organización, de arriba hacia abajo y a
la inversa.
31
evaluación de su misión y visión, logre alcanzar sus objetivos y metas (Espinoza,
2002, pp.85-100)
2. Órganos Fiscalizadores
El control es ejercido externamente por órganos de control del Estado, los

cuales toman distintas denominaciones según el país que corresponda, tales como:
Contralorías o Tribunales de Cuentas. La finalidad de la fiscalización es proporcionar
información al ciudadano sobre el manejo eficiente de los recursos públicos de
acuerdo con los objetivos establecidos para cada institución.
La Contraloría General de la República constituye una entidad fiscalizadora

de las acciones del gobierno que existe en varios países. Principalmente vela por el
cumplimiento y control de los procedimientos administrativos y presupuestarios del
Estado. Equivale a un tribunal de cuentas.
En Latinoamérica las contralorías generales fueron creadas atendiendo las

sugerencias de la misión estadounidense a cargo del economista Edwin Walter
Kemmerer. Este señor mediante su misión “Kemmerer” desarrolló una gran labor en
distintos gobiernos de países de todo el mundo, principalmente en los
latinamericanos, sirviendo como asesor financiero y económico, debido a sus
conocimientos en política monetaria, especialmente en lo referido al problema de la
inflación.
Así se crearon u órganos superiores de control en Colombia (1923), Chile

(1925), Ecuador (1927), Bolivia (1928) y Perú (1929). Posteriormente se crean en
Venezuela (1938), Costa Rica (1949), República Dominicana (1954), Nicaragua
(1979). La institución equivalente en la Argentina es la Auditoría General de la
Nación. (Wikipedia, 2006, agosto)
20
pirámide de componentes y elementos interrelacionados, proporciona un marco de
referencia en forma de ciclo a través de 20 criterios generales, ubicados en 4
etapas, que el personal en toda la organización puede usar para diseñar,
desarrollar, modificar o evaluar el Control.
33
4. Informe ERM (COSO II)
4.1 Antecedentes
El Committe of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission

(COSO) ante la necesidad detectada de mejorar la gestión del riesgo en las
organizaciones, emitió en setiembre del 2004 el Marco de Gestión de riesgos titulado
“Enterprise Risk Management” (ERM), conocido en nuestro medio como COSO II.
Este fue desarrollado por la firma Pricewaterhose Coopers, con la finalidad de
evaluar y mejorar la gestión de riesgo en las organizaciones.
La necesidad de mejorar la administración del riesgo obedeció a un conjunto

de escándalos financieros que causaron una considerable alarma social, ruptura de
confianza y mala imagen de empresas, mercados y aun países enteros, aparte de
notables perjuicios para ciertas empresas, directivos, empleados, accionistas,
depositarios de fondos de inversión, auditores, consultores y acreedores.
Entre los escándalos más conocidos, se mencionan los casos Enron y

Worldcom, ocurridos en Estados Unidos. Con respecto a Enron, esta compañía inició
labores en 1985, se dedicaba de la distribución de gas y a la intermediación en el
mercado eléctrico y del petróleo. En 1997 cuando ya no podía mantener una buena
calificación crediticia, a través de engaños y aparentando cumplir la normativa
contable existente, en conjunto con la firma de auditoría Arthur Andersen, trató de
presentar una situación financiera diferente a la real. Al ser descubierta, el valor de
las acciones cayó lo que condujo a la empresa a la quiebra.
Por su parte, Wordlcom, segunda telefónica de EE.UU. y propietaria de

Embratel de Brasil, registró como ganancias 3.800 millones de dólares que en
realidad debieron estar en la columna de gastos. Su quiebra se produjo en
noviembre del 2002 y configura la bancarrota más grande de la historia de EE.UU.
34
Con el fin de evitar que se presentaran nuevamente este tipo de hechos, en
los Estados Unidos se crearon un conjunto de leyes, entre ellas la Ley Sarbanes-
Oxley emitida en agosto del 2002. Los objetivos principales de esta ley fueron
monitorear la industria de la contabilidad, sancionar a los ejecutivos que cometieran
fraudes corporativos e incrementar el presupuesto para auditores e investigadores de
la Securities and Exchange Commission (SEC). Con esta ley también se pretendió
recuperar la confianza de los inversionistas en los mercados de EEUU. (kpmg,
Sarbanes Oxley)
Asimismo, se emite el enfoque de control ERM, el cual de acuerdo con

Wesberry “su finalidad es proveer guías prácticas sobre como las empresas pueden
construir programas efectivos para identificar, medir, establecer prioridades y
responder a los riesgos” (2006, p. 15).
Este modelo de control permite a la administración de las empresas, enfrentar

de manera efectiva la incertidumbre y la oportunidad de riesgos asociados,
mejorando en forma importante la capacidad de construir valor. (Gutiérrez, 2006).
El riesgo es “cualquier evento que pueda afectar su habilidad para conseguir

un objetivo” (Otero y Carvajal, 2001, p.2, 5).
La diferencia del Enterprise Risk Management con respecto al COSO es que

amplía el componente de valoración o evaluación del riesgo en cuanto a su gestión
integral, añadiendo tres componentes: establecimiento de objetivos (ajuste de
objetivos), identificación de eventos y respuesta al riesgo. Los otros componentes de
COSO se mantienen con algunas diferencias muy sutiles, las cuales se mencionan
en el punto 4.2.
Asimismo, al concepto de control interno proporcionado por COSO, se le

incorpora el elemento de planificación estratégica para identificar eventos potenciales
35
disposiciones contra sobornos y otras relacionadas con la contabilidad y el control
interno. Esta ley pretendía que un buen sistema de control interno podía actuar como
medida disuasoria de pagos ilegales. De acuerdo con Wesberry (2006, p.1) esta Ley
fue “El primer instrumento legal que reconoció el control interno como un elemento
importante en el combate contra la corrupción en los negocios”.
Después de esta ley, numerosas entidades empezaron a diseñar sistemas de

control interno. Muchas empresas que cotizaban valores en bolsa ampliaron el
tamaño y las funciones de sus auditorías internas y examinaron sus sistemas de
control interno. Además, varios organismos, tanto profesionales como reguladores,
estudiaron diversos aspectos del control interno y emitieron una serie de propuestas
y directrices.
En el año 1974, fue constituida por el AICPA (American Institute of Certified

Public Accountants) la Comisión Cohen, con el objetivo de estudiar las
responsabilidades de los auditores para que evaluaran los informes de control interno
que debían publicar las empresas.
En 1979, la SEC (Securities and Exchange Commission), propuso la

introducción de normas y exigió a los directivos la publicación de un informe sobre
los procedimientos de control interno contables.
Por otra parte, la FERF (Financial Executives Research Foundation), emitió en

1980 un informe donde se catalogaron las características, condiciones, prácticas y
procedimientos de control interno y la identificación de los diversos puntos de vista
con respecto a la definición, naturaleza y objetivo del control interno, así como la
forma de asegurar su eficacia. Un año después, se complementó el estudio con la
identificación de criterios conceptuales generales para evaluar el control interno.
En 1985 fue creada La National Commission on Fraudulent Financial

Reporting, conocida como la Comisión Treadway, bajo el apoyo de la AICPA
23
(American Institute of Certified Public Accountants), la American Accounting
Association, el FEI, el IIA y el Institute of Management Accountants (IMA, antes
National Association of Accountants).
Viloria (2005, p.88) indica en su artículo que el propósito de la creación de esta

Comisión fue definir un nuevo marco conceptual de Control Interno, capaz de
integrar las diversas definiciones y conceptos que se venían utilizando hasta el
momento.
En 1992, después de un largo período de discusión, el Committee of

Sponsoring Organizations de la Treadway Commission, National Commission on
Fraudulent Financial Reporting, propone un nuevo concepto de Control Interno en
su informe denominado COSO. Las siglas del informe COSO corresponden al
Comité of Sponsoring Organizations de la Treadway Comisión, National Commissión
on Fraudulent Financial Reporting. Dicho informe se estructura en cuatro capítulos
que son:
 Resumen para la dirección: Este entrega una visión general del informe.
 Marco General de referencia: Define y describe el control interno ofreciendo
criterios para evaluar sistemas de control.
 Información a terceros: Este es dirigido a entidades norteamericanas que
publican informes anuales sobre el control interno aplicado al proceso de
elaboración de estados financieros.
 Herramientas de evaluación: En esta parte se muestran formularios que
describen factores significativos para cada elemento del control interno donde
el evaluador puede realizar observaciones a cada uno de ellos finalizando con
la conclusión general del sistema de control interno. Estas herramientas son
adaptables a cada organización.
En el ámbito organizacional, este informe destaca la necesidad de que la alta

dirección y el resto de la organización comprendan cabalmente la trascendencia del
control interno, la incidencia del mismo sobre los resultados de la gestión, el papel
24
cuanto a los niveles de tolerancia, corresponden a los niveles aceptables de
variación de las metas fijadas.
b) Identificación de acontecimientos o eventos: Existe la posibilidad de ocurrencia
de acontecimientos internos o externos capaces de afectar a la organización,
pudiendo estos tener impactos positivos (oportunidades) y negativos (riesgos).
Cuando representan riesgos, se requiere de una evaluación y una respuesta por
parte de la dirección. Los factores externos incluyen el ambiente económico y de
negocio, la naturaleza, y los factores políticos, sociales y tecnológicos; mientras que
los factores internos están relacionados con las opciones de gestión, de
infraestructura, personal y procesos.
c) Respuesta al riesgo: La gerencia debe identificar opciones de respuesta al riesgo

y considerar sus efectos sobre la probabilidad e impacto de los eventos, en relación a
la tolerancia al riesgo, el costo/beneficio y las opciones de respuestas diseñadas e
implementadas. Las respuestas al riesgo se clasifican en cuatro categorías: evitarlo,
reducirlo, compartirlo, o aceptarlo.
La administración del riesgo ante desastres y de continuidad del negocio, según

Otero y Carvajal (2001, p. 31) se puede llevar a cabo mediante el establecimiento de
planes contingentes, los cuales consisten en listas ordenadas de acciones a seguir
ante la presencia de un siniestro o de una interrupción prolongada de las
operaciones del negocio.
4.3 Beneficios del ERM (COSO II)
Las principales ventajas de establecer un modelo ERM, proporcionadas por el

Resumen Ejecutivo del Coso ERM (Coso, 2006) son:
 Alinear el riesgo aceptado y la estrategia

 Mejorar las decisiones de respuesta a los riesgos
 Reducir las sorpresas y pérdidas operativas
 Identificar y gestionar la diversidad de riesgos para toda la entidad
38
 Aprovechar las oportunidades
 Mejorar la dotación de capital
5. Marco Integrado de Control Interno para Latinoamérica
5.1 Definición
Es un documento técnico de referencia para el diseño, aplicación y operación

del control interno de las organizaciones públicas y privadas de América Latina y se
encuentra disponible en la página web.
El MICIL mantiene la definición de control interno, contenida en el informe

COSO, al indicar que este consiste en un:
Proceso efectuado por el Consejo de Administración (grupo colegiado que

toma otras denominaciones según el tipo de organización), la dirección (gerencia) y
el resto de personal de una entidad, diseñado con el propósito de proporcionar un
grado de seguridad razonable en cuanto a la consecución de objetivos dentro de las
siguientes categorías:
 Eficacia y eficiencia de las operaciones

 Confiabilidad de la información financiera y de gestión u operación (se agrega
gestión con base en la norma Nº2120 de las Normas para el ejercicio de la
Auditoría (NEPAI)
 Protección de los recursos
 Cumplimiento de leyes y normas que sean aplicables
La eficiencia y eficacia se miden en función de los objetivos empresariales e

institucionales, incluyendo la rentabilidad financiera y el rendimiento social, al
conseguir los objetivos programados y utilizar los recursos en forma eficiente.
39
En cuanto a la confiabilidad de la información financiera y de gestión se
incorporan los informes de gestión que debe preparar la dirección superior con el
mismo nivel de confiabilidad que los estados financieros, para conocimiento de los
clientes o usuarios.
En lo referente al cumplimiento de las leyes, reglamentos, cláusulas

contractuales y normas a la que esté sujeta la empresa privada o la institución
pública es aplicable en las tres primeras categorías de objetivos del control interno.
El Marco Integrado de Control Interno pretende obtener lo siguiente:
 Una definición común de control interno integrado que responda a las

necesidades de todas las partes interesadas, iniciando por quienes establecen
los criterios legales y reglamentarios para el funcionamiento del país, de sus
instituciones, de las empresas privadas, de la sociedad civil y conocimiento de
la ciudadanía.
 Disponer de un marco base del cual las empresas, instituciones y otras

entidades grandes o pequeñas, públicas o privadas, lucrativas o de servicio
social; puedan diseñar o actualizar su sistema de control interno y decidir
como implantarlo.
5.2 Antecedentes
El Marco Integrado de Control Interno Latinoamericano fue aprobado en la

Asamblea llevada a cabo en la Paz Bolivia , el 25 de noviembre del 2003 por parte de
la Federación Latinoamericana de Auditoría Interna (FLAI) y apoyado por el Proyecto
Anticorrupción y Rendición de Cuentas en las Américas (AAA).
40
 Información y comunicación
 Supervisión
Estos elementos generan una sinergia y forman un sistema integrado que

responde de una manera dinámica a las circunstancias cambiantes del entorno.
Existe una interrelación directa entre las tres categorías de objetivos, que es lo que
una entidad se esfuerza por conseguir, y los componentes, que representan lo que
se necesita para lograr dichos objetivos. Todos los componentes son relevantes para
cada categoría de objetivo.
La Auditoría del Banco de la Republica de Colombia, incorpora estos

componentes dentro de la metodología de su Auditoría, según el orden que le otorga
el informe Coso en la siguiente pirámide de control. (“Metodología del trabajo de
Auditoría”, 2002, p.7)
Figura Nº1
Fuente: Los nuevos conceptos del control interno: Informe Coso , 1997, p.21
27
5.3.1 Ambiente de trabajo y control
El entorno de trabajo y control es el fundamento para el eficiente

funcionamiento de una organización e influye directamente en la sensibilización a sus
funcionarios y empleados respecto al funcionamiento del control interno.
Este componente es la base de la pirámide de control interno integrado sobre

el cual se apoyan los cuatro componentes adicionales, aportando valores, procesos,
estructura y disciplina. Los factores del entorno de trabajo y control son: la integridad,
los valores éticos, la estructura organizativa, la capacidad del personal y la
evaluación del desempeño, la filosofía de la dirección y su estilo de gestión, la
asignación de autoridad y las responsabilidades asumidas, la administración y el
desarrollo profesional del personal, la rendición interna de cuentas y la atención y
orientación que proporciona el consejo de administración de la organización.
5.3.2 Evaluación del riesgo para alcanzar los objetivos
Cada organización enfrenta diversos riesgos, tanto externos como internos,

los que tienen que ser conocidos y evaluados. Una condición previa a la
determinación y evaluación del riesgo es identificar los objetivos de la organización
en los distintos niveles, su vinculación y coherencia.
La evaluación de los riesgos consiste en la identificación y el análisis de los

riesgos importantes relacionados directamente con la consecución de los objetivos
de la organización, y es la base para determinar como han de ser administrados o
gestionados los riesgos.
Debido a que las condiciones económicas, industriales, legislativas y

operativas continúan cambiando de manera permanente, es necesario disponer de
mecanismos para identificar y afrontar los riesgos asociados con el cambio.
42
Con el propósito de profundizar en cada componente, a continuación se
presenta el detalle de estos.
3.4.1 Entorno de Control
El entorno o ambiente de control es la base de todos los demás componentes,

aportando disciplina y estructura. Los factores del entorno de control incluyen: la
integridad, los valores éticos, la competencia profesional de los empleados de la
entidad, la estructura, el plan organizacional, reglamentos y manuales de
procedimientos, la filosofía de la dirección y el estilo de gestión, la manera en que la
dirección asigna la autoridad y las responsabilidades y organiza y desarrolla
profesionalmente a sus empleados y la atención y orientación que proporciona el
consejo de administración y el comité de auditoria.
De acuerdo con Coopers & Lybrand (1997, pp.169-170) en su publicación del

informe Coso, se definen los siguientes términos como sigue:
a) Integridad: Se refiere a los términos de honradez, honestidad y sinceridad. El

deseo de hacer lo correcto.
b) Valores éticos: Valores morales que permiten determinar una línea de
comportamiento apropiada en la toma de decisiones. Estos valores deben
basarse en lo que es correcto y no limitarse únicamente a la legalidad.
c) Políticas: Directrices emitidas por la dirección sobre lo que hay que hacer para
efectuar el control. Constituye la base de los procedimientos que se requieren
para la implantación del control.
d) Procedimiento: Conjunto de acciones mediante el cual se implanta una
política.
e) Proceso de gestión: Conjunto de acciones emprendidas por la dirección para
gestionar una entidad. El sistema de control interno forma parte de dicho
proceso y está integrado en él.
28
los resultados financieros y de la gestión y el cumplimiento de las normas y
procedimientos que permiten dirigir y controlar efectivamente el negocio.
Dichos sistemas manejan información interna, e información sobre

acontecimientos externos, actividades y condiciones relevantes para la toma de
decisiones, y la presentación de reportes para terceros. También requiere de una
comunicación eficaz en un sentido amplio, que fluya en todas las direcciones a través
de todos los ámbitos de la organización, en forma horizontal y de arriba hacia abajo y
viceversa.
El mensaje de la dirección superior del organismo a todo el personal debe ser

claro y las responsabilidades sobre el control en los diferentes niveles deben tomarse
con responsabilidad. Cada empleado tiene que comprender su participación en el
marco integrado de control interno y como las actividades individuales que ejecuta se
relacionan con el trabajo de los demás y con los objetivos de la institución. Por otra
parte, los medios utilizados para comunicar la información significativa a los niveles
superiores son fundamentales. Igualmente, es necesaria la comunicación eficaz con
terceros: clientes, proveedores, inversionistas, accionistas, instituciones financieras,
organismos de control y otros.
Los factores que integran el componente información y comunicación son:

información a todos los niveles, contenido de los estados financieros, herramienta
para la supervisión, reportes detallados de las operaciones y comunicación por
objetivos.
5.3.5 Supervisión continua
El control interno integrado requiere de la función de supervisión, mediante un

proceso que comprueba el funcionamiento adecuado de las operaciones individuales
y el sistema a lo largo del tiempo. Esto se consigue mediante actividades de
supervisión continúa en los procesos, evaluaciones periódicas o una combinación de
44
las dos. Asimismo, se emplean las autoevaluaciones, evaluaciones de Auditorias
Internas conocidas por los Comités de Auditoría, Auditorías Externas y por parte de
alguna Institución del Estado.
En relación con las autoevaluaciones, se expone en el documento sobre

Autoevaluación de Control que “Es una manera de tomarle el pulso a una
organización, recogiendo información sobre la salud de la institución y evaluando los
riesgos que se puedan interponer en la consecución de sus objetivos (Proyecto
Rendición de Cuentas, 2004, p.iv).
La supervisión continua se presenta en el proceso de ejecución de las

operaciones. Incluye tanto las actividades normales de dirección y supervisión de los
niveles superiores, como las actividades llevadas a cabo por el personal al realizar
sus funciones. El alcance y la frecuencia de las evaluaciones periódicas dependen
esencialmente de la evaluación de los riesgos y de la eficacia de los procesos de
supervisión continua. Las deficiencias detectadas en el control interno deben
informarse a las jefaturas para la toma de acciones correctivas. Por otra parte, la alta
dirección y el consejo de administración deben ser informados de los aspectos
observados que tengan la importancia suficiente.
5.4 Importancia de la interrelación
Los cinco componentes, vinculados entre sí, generan una sinergia y forman un
esquema integrado que responde de manera dinámica a las circunstancias
cambiantes del entorno en que fue diseñado e implementado. El control interno
integrado está entrelazado en las actividades operativas de la entidad (las que
generan valor agregado) y es necesario por razones empresariales fundamentales.
El control interno integrado es más efectivo cuando los controles se incorporan

en la infraestructura de la sociedad y forman parte de la esencia de la empresa.
45
Mediante los controles "incorporados", se fomenta la calidad y las iniciativas
de delegación de poderes, se evitan gastos innecesarios y se permite una respuesta
rápida ante las circunstancias cambiantes de los mercados.
Existe una interrelación directa entre las cuatro categorías de objetivos del
control interno integrado y se relaciona con lo que una organización se esfuerza por
conseguir en forma permanente. Por su parte, los componentes representan lo que
se necesita tener para lograr dichos objetivos.
5.5 Modelo genérico de la organización
El Marco Integrado de Control Interno para su diseño y aplicación sugiere la

clasificación de las actividades que realiza una organización en base con los criterios
desarrollados en los conceptos de calidad total, los cuales se desglosan en las
siguientes clases de actividades:
 Actividades de contexto: Están constituidas por las relaciones externas de la

organización como: proveedores, clientes o usuarios, instituciones financieras,
inversionistas, profesionales disponibles como potencial fuente de recursos
humanos, organismos del Estado, competencia del mercado, entre los
principales.
 Actividades que generan valor agregado: Se consideran en primer lugar las

que generan valor agregado, también conocidas como actividades
sustantivas, y que tienen relación con los objetivos principales de la
organización. Estas actividades por lo general se desglosan en recepción y
despacho de mercaderías, mercadeo y ventas (servicio al cliente).
a) Actividades de soporte técnico (Infraestructura): Los pilares para el

funcionamiento de las operaciones de la organización y las actividades
sustantivas, son: Administración de los recursos humanos, aprovisionamiento de
46
permita cumplir a cada empleado con sus responsabilidades” (Coopers &
Lybrand,1997, p.5).
Por su parte, los sistemas informáticos proporcionan informes que contienen

información operativa, financiera y datos sobre el cumplimiento de las normas que
permite dirigir y controlar el negocio de forma adecuada. Además, por medio de los
sistemas se maneja información sobre acontecimientos externos, actividades y
condiciones relevantes para la toma de decisiones de gestión, así como para la
presentación de información a terceros.
Davis y Newstrom clasifican los tipos de comunicación de la siguiente forma:
Los tipos de comunicación pueden darse de forma descendente,

ascendente o lateral. La comunicación descendente se refiere al
flujo de información que va de los niveles superiores de autoridad a
los niveles inferiores; mientras que la ascendente es lo contrario, el
flujo de información va del personal hacia los superiores, lo cual
también es importante para la toma de decisiones adecuadas.
Respecto a la comunicación lateral esta se da a través de la cadena
de mando. (2003, pp.68-71).
Al respecto el Informe COSO (Coopers & Lybrand,1997, p.5) refiere

que debe existir comunicación eficaz… que fluya en todas las direcciones
a través de todos los ámbitos de la organización, de arriba hacia abajo y a
la inversa.
31
y otras consecuencias de tipo económico.
Por ende, el MICIL puede contribuir para que una empresa, institución u
organismo llegue a cumplir sus objetivos en mayor proporción y evitar los peligros y
las sorpresas que, en caso contrario, se presentan en el camino.
5.7 Limitaciones del enfoque MICIL
 El control interno no garantiza el éxito de una entidad, solamente puede

"ayudar o contribuir " a la consecución de los objetivos de una entidad y
también puede suministrar información para que la dirección analice el
progreso en la consecución de dichos objetivos.
 El control interno carece de condiciones para hacer que un gerente

intrínsecamente malo se convierta en un buen gerente.
 El MICIL no asegura el éxito, siempre van a existir factores que están fuera de
control y supervisión como son los cambios en la política o en los programas
gubernamentales, las acciones que tome la competencia o las condiciones
económicas de su área de influencia.
 El control interno solamente puede llegar a determinar un grado de “seguridad

razonable”, en ningún caso una seguridad absoluta, a la dirección y al consejo
de administración respecto a la consecución de los objetivos de la entidad.
 Los controles pueden evitarse o esquivarse mediante la confabulación de dos

o más servidores de la organización y, por otra parte, la dirección superior
tiene las posibilidades de eludir el control interno, mediante disposiciones que
generen distorsiones en los resultados financieros y en los reportes de
gestión, que son la base para las decisiones de los inversionistas.
48
 El costo del diseño y aplicación de los controles no debe superar los
beneficios esperados.
Por lo señalado, el marco integrado de control interno Latinoamericano

(MICIL) puede ayudar a que una entidad mejore y llegue a conseguir sus objetivos,
pero solo es una herramienta disponible para contribuir a resolver varios problemas
de la estructura organizacional, la evaluación y administración de riesgos, la
comunicación e información permanente y el seguimiento continuo para actualizar y
optimizar las operaciones.
5.8 Funciones y responsabilidades
Con base en la definición del control interno, todos los miembros de la

organización son responsables por el diseño y la aplicación del Marco Integrado de
Control Interno para cada institución.
5.8.1 Consejo de Administración
La dirección o gerencia es responsable ante el consejo de administración por

el desempeño de su gestión. El consejo debe ofrecer orientaciones, pautas de
actuación y una visión global del negocio o actividad. Cada miembro del consejo
debe ser objetivo, capaz y curioso. Debe conocer de la actividad que desarrolla la
entidad y su entorno, así como dedicar el tiempo necesario para cumplir con sus
responsabilidades.
5.8.2 Dirección
Es la responsable, en última instancia, que asume la "titularidad" del Marco

Integrado de Control Interno de la institución. Más que ningún otro funcionario, el
director general fija las pautas en las altas esferas de la entidad, influyendo en la
integridad, la ética y otros factores relacionados con el ambiente de control y de
49
trabajo positivo.
5.8.3 Auditores Internos
Los auditores internos desempeñan un papel importante en la evaluación de la

eficacia del MICIL y ayudan a mantenerla a lo largo del tiempo. Debido a su posición
jerárquica y funciones, la auditoría interna debe participar en la supervisión contínua.
La Auditoría Interna es una actividad independiente y objetiva de

aseguramiento y consulta, concebida para agregar valor y mejorar las operaciones
de una organización. Ayuda a una organización a cumplir sus objetivos aportando un
enfoque sistemático y disciplinado para evaluar y mejorar la eficacia de los procesos
de gestión de riesgos, control y gobierno.
El enfoque positivo de las funciones de auditoría interna ha logrado el apoyo

de la dirección superior de los organismos; de manera principal, el consejo de
administración, mediante la creación de los comités de auditoría presididos por uno
de sus miembros para aportar en forma oportuna sobre los procesos de gestión de
riesgos, control y gobierno.
El análisis incluye a todo el personal de las direcciones ejecutivas de auditoría

interna, de manera que se constituyan en los promotores y divulgadores del MICIL
para la institución y la participación del personal en el ámbito de las actividades que
ejecute. Todo esto a fin de lograr la transparencia en los resultados obtenidos.
5.8.4 Otros funcionarios
El control interno es, dentro del campo específico de actividades,

responsabilidad de cada uno de los miembros de la organización y, por lo tanto, es
parte explícita o implícita de la descripción del puesto de trabajo de cada empleado.
Casi todos los empleados producen información utilizada en el MICIL o realizan las
50
4. Informe ERM (COSO II)
4.1 Antecedentes
El Committe of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission

(COSO) ante la necesidad detectada de mejorar la gestión del riesgo en las
organizaciones, emitió en setiembre del 2004 el Marco de Gestión de riesgos titulado
“Enterprise Risk Management” (ERM), conocido en nuestro medio como COSO II.
Este fue desarrollado por la firma Pricewaterhose Coopers, con la finalidad de
evaluar y mejorar la gestión de riesgo en las organizaciones.
La necesidad de mejorar la administración del riesgo obedeció a un conjunto

de escándalos financieros que causaron una considerable alarma social, ruptura de
confianza y mala imagen de empresas, mercados y aun países enteros, aparte de
notables perjuicios para ciertas empresas, directivos, empleados, accionistas,
depositarios de fondos de inversión, auditores, consultores y acreedores.
Entre los escándalos más conocidos, se mencionan los casos Enron y

Worldcom, ocurridos en Estados Unidos. Con respecto a Enron, esta compañía inició
labores en 1985, se dedicaba de la distribución de gas y a la intermediación en el
mercado eléctrico y del petróleo. En 1997 cuando ya no podía mantener una buena
calificación crediticia, a través de engaños y aparentando cumplir la normativa
contable existente, en conjunto con la firma de auditoría Arthur Andersen, trató de
presentar una situación financiera diferente a la real. Al ser descubierta, el valor de
las acciones cayó lo que condujo a la empresa a la quiebra.
Por su parte, Wordlcom, segunda telefónica de EE.UU. y propietaria de

Embratel de Brasil, registró como ganancias 3.800 millones de dólares que en
realidad debieron estar en la columna de gastos. Su quiebra se produjo en
noviembre del 2002 y configura la bancarrota más grande de la historia de EE.UU.
34
6. Normativa promulgada en Costa Rica en materia de control interno
Costa Rica comienza a promulgar legislación en materia de control interno a

partir de la creación de la Contraloría General de la República en 1994, mediante la
aprobación de la Ley Nº 7428 con el propósito de fiscalizar la gestión pública.
Posteriormente, con la reforma al artículo 11 de la Constitución Política de Costa

Rica en el 2000, donde se destaca la rendición de cuentas en el sector publico, se
emitió normativa sobre control interno, tal como: la Ley General de Control Interno
Nº8292, el Manual de Normas Generales de Control Interno, el Sistema Específico
de Valoración del Riesgo Institucional, la Ley Contra la Corrupción y el
Enriquecimiento Ilìcito en la Función Pública Nº 8422 y la Ley de Administración
Financiera y Presupuestos Públicos Nº 8131. A continuación se detalla cada una de
estas.
6.1 Constitución Política
El mandato legal que fundamenta el control interno en Costa Rica es la reforma

al artículo 11 de la Constitución Política del 8 de junio del 2000, aprobada mediante
Ley Nº8003, en la que se incorpora la rendición de cuentas para la administración
pública del país.
Al citado artículo se le adicionó un segundo párrafo que eleva a rango

constitucional el principio de rendición de cuentas en la Administración Pública,
indicando lo siguiente:
“La Administración Pública en sentido amplio, estará sometida a un

procedimiento de evaluación de resultados y rendición de cuentas, con la
consecuente responsabilidad personal para los funcionarios en el
cumplimiento de sus deberes. La ley señalará los medios para que este
control de resultados y rendición de cuentas opere como un sistema que
52
cubra todas las instituciones publicas” (Constitución Política de la República
de Costa Rica, artículo 11, p.4).
El propósito de esta reforma fue exigir al Estado al cumplimiento de los fines

encomendados por la Constitución Política y demandar de los funcionario públicos, el
cumplimiento de sus deberes, evitando que se generan conductas impropias en su
actuar.
Con esta reforma se instaura una nueva gestión pública, en cuanto al

establecimiento de una Administración Pública más eficiente en el logro de sus
objetivos, que atienda las necesidades de la población en apego a principios de
economía, eficacia y eficiencia.( Obando, 2002, pp.109-110).
6.2 Ley Orgánica de la Contraloría General de la República Nº 7428
Esta Ley fue aprobada el 7 de setiembre de 1994, mediante publicación en

Gaceta Oficial Nº210 del 4 de noviembre de ese mismo año. El propósito fue contar
con un ente fiscalizador y de control para las instituciones del Estado costarricense.
Su elaboración se debe al esfuerzo y dedicación de personas interesadas en el
control y la fiscalización de la Hacienda Pública y por tanto, conscientes del rol
fundamental que cumple el Sistema Integrado de Fiscalización y Control en el país.
El artículo 12 de esta ley indica que la Contraloría General de la República es

el órgano rector del ordenamiento de control y fiscalización superiores. Además,
refiere que las disposiciones, normas, políticas y directrices que dicte, son de
acatamiento obligatorio.
Asimismo, el artículo 24 le otorga potestad para dictar los planes y programas

de su función fiscalizadora, así como las políticas, los manuales técnicos y las
directrices que deberán observar los sujetos pasivos en el cumplimiento del control
interno, por medio de los órganos correspondientes.
53
Por su parte, el artículo 60 trata de la responsabilidad que tiene el jerarca del
ente, empresa u órgano públicos y el titular subordinado de cada órgano
componente, en cuanto al establecimiento, mantenimiento y perfeccionamiento de
los sistemas de control interno, bajo las normas que dicte la Contraloría General de
la República.
6.3 Ley General de Control Interno Nº 8292
6.3.1 Antecedentes
Esta Ley fue aprobada el 31 de julio del 2002 y publicada el 4 de setiembre

del ese mismo año, en el Diario Oficial La Gaceta N° 169. Contiene una serie de
criterios mínimos en materia de control interno que son de acatamiento obligatorio
por parte de todas las instituciones u organizaciones estatales sujetas a la
fiscalización de la Contraloría General de la República.
De acuerdo con Wesberry, J. ( 2006, p.3 ), esta Ley es “ la primera de nuestro

hemisferio dirigida específicamente al control interno, y enfocado al Sector Publico,
establece los criterios mínimos que deberán observar los entes u órganos públicos
en el establecimiento, funcionamiento, mantenimiento, perfeccionamiento y
evaluación de sus sistemas de control interno.”
La Contraloría General de la República de Costa Rica es la institución

encargada de dictar la normativa técnica sobre control interno necesaria para el
funcionamiento del sistema de control interno en los entes y órganos sujetos a su
fiscalización, de acuerdo con las facultades que le otorgan los artículos 12, 24 y 60
de la Ley Orgánica de la Contraloría General de la República Nº 7428 del 07 de
setiembre de 1994.
54
La Ley General de Control Interno vino a cubrir un vacío que existía en la
Administración Pública, en lo que se refiere al establecimiento, funcionamiento,
mantenimiento y evaluación de los sistemas de control interno en las instituciones del
sector público.
Según Obando “la creación de la Ley se funda en las modernas complejidades

sociales que exigen al Estado realizar cambios y ajustes para procurar respuestas
que le permitan acometer con prontitud y eficiencia las tareas que le han sido
asignadas” (2002, p. 194).
En el expediente Nº 14312 que contiene el Proyecto de Ley General de

Control Interno (folio 3), citado por Obando (2002, pp.194-195) se hace referencia a
la exposición de motivos que sustentaron la creación de la Ley, indicando
textualmente lo siguiente:
“(…) Adicionalmente a lo anterior, debe destacarse el hecho cierto de que no ha

existido ni se ha propiciado en nuestro medio una cultura donde se exija rendir
cuentas, ni se ha puesto en práctica parámetros idóneos que permitan evaluar
seriamente los resultados de la gestión administrativa, y mucho menos se ha definido
una sanción para quienes realizan una desacertada labor.
Desde esta perspectiva, debe indicarse que la definición de mecanismos

idóneos de control es tan importante como la determinación de los medios para la
consecución de los fines del Estado. Podría sugerirse incluso que la ausencia de
control efectivo compromete la viabilidad de la gestión administrativa como tal.
(…) debe tenerse presente que el hecho de que las instituciones públicas no
alcancen injustificadamente los objetivos y metas (ineficacia), o de que los consigan
en plazos y con recursos más allá de lo razonable (ineficiencia), ya sea por la falta de
previsión o planificación, entre otros aspectos, implica costos ocultos que inciden de
manera negativa e importante en el desarrollo del país.”
55
6.3.2 Definición, objetivos y componentes de control interno
El concepto de control interno mantiene relación con el informe COSO. En

cuanto a los objetivos, se adiciona el de protección y conservación del patrimonio
público contra pérdida, despilfarro, uso indebido, irregularidad o acto ilegal (art. 8
LGCI). Además, el objetivo de confiabilidad y oportunidad de la información se
presenta de forma general, abarcando la parte financiera y de gestión.
En cuanto a los componentes se hace la diferenciación entre componentes

orgánicos y funcionales. Los primeros corresponden a la Administración Activa
(jerarca y subordinados) y la auditoría interna, mientras que los segundos se refieren
a: ambiente de control, valoración del riesgo, actividades de control, sistemas de
información y seguimiento.
La descripción de cada componente funcional mantiene similitud con el

enfoque COSO. A continuación, se cita cada uno sin profundizar en su concepto por
la razón antes expuesta.
a) Ambiente de control (artículo 2, inciso e y artículo 13)

b) Valoración del riesgo (artículo 2 inciso f , artículos 14 y 18)
c) Actividades de Control (artículo 2 inciso g y artículo 15)
d) Sistemas de Información (artículo 16 )
e) Seguimiento (artículo 17)
56
6.3.3 Responsabilidades
La responsabilidad sobre el diseño y la implantación de los sistemas de control

recae sobre la administración activa en concordancia con los artículos 10,12 y 39 de
la ley. Asimismo, los demás funcionarios son responsables por el debilitamiento de
los sistemas de control o por la omisión de las acciones necesarias para su
establecimiento, mantenimiento, perfeccionamiento y evaluación, de acuerdo con el
segundo párrafo del artículo 39.
La labor de las auditorías internas, es de fiscalización, advertencia y asesoría.

Por lo tanto su trabajo debe ser independiente, objetivo y asesor dentro de la
Institución con el objetivo de mejorar los controles y contribuir al éxito de la gestión
según el articulo 21 de la ley.
Refiere Wesberry (2006, p.5) que la responsabilidad del auditor es revisar el

funcionamiento del sistema de control interno, señalar deficiencias y promover
mejoras, pero les corresponde a los empleados implementar las mejoras y mantener
los sistemas en cada área de actividad.
Por otra parte, en la Ley se establecen los plazos de acatamiento de las

recomendaciones de auditoría dirigidas a la administración activa, que va de los 10 a
los 30 días según el reporte haya sido dirigido al Titular Subordinado o al Jerarca de
la institución. (artículos 36 y 37)
En cuanto a la prescripción de la responsabilidad administrativa según lo

establece el artículo 71 de la Ley Orgánica de la Contraloría, Nº 7428 es:
a) Para un hecho irregular notorio: 5 años a partir del acaecimiento del hecho
b) Para un hecho irregular no notorio: 5 años a partir de que el informe sobre la

indagación o la auditoría sea conocido.
57
 Aprovechar las oportunidades
 Mejorar la dotación de capital
5. Marco Integrado de Control Interno para Latinoamérica
5.1 Definición
Es un documento técnico de referencia para el diseño, aplicación y operación

del control interno de las organizaciones públicas y privadas de América Latina y se
encuentra disponible en la página web.
El MICIL mantiene la definición de control interno, contenida en el informe

COSO, al indicar que este consiste en un:
Proceso efectuado por el Consejo de Administración (grupo colegiado que

toma otras denominaciones según el tipo de organización), la dirección (gerencia) y
el resto de personal de una entidad, diseñado con el propósito de proporcionar un
grado de seguridad razonable en cuanto a la consecución de objetivos dentro de las
siguientes categorías:
 Eficacia y eficiencia de las operaciones

 Confiabilidad de la información financiera y de gestión u operación (se agrega
gestión con base en la norma Nº2120 de las Normas para el ejercicio de la
Auditoría (NEPAI)
 Protección de los recursos
 Cumplimiento de leyes y normas que sean aplicables
La eficiencia y eficacia se miden en función de los objetivos empresariales e

institucionales, incluyendo la rentabilidad financiera y el rendimiento social, al
conseguir los objetivos programados y utilizar los recursos en forma eficiente.
39
6.4 Manual de Normas Generales de Control Interno emitido por la Contraloría
General de la República.
6.4.1 Antecedentes
Con el afán de contribuir al mejoramiento de los sistemas de control interno

institucionales y, por ende, al manejo legal, económico, eficiente y eficaz del
patrimonio público, la Contraloría General de la República emitió el 5 de junio del
2002 el “Manual de normas generales de control interno para la Contraloría General
de la República y las instituciones y órganos sujetos a su fiscalización”. Este manual
tuvo algunas modificaciones que fueron publicadas en el Diario Oficial la Gaceta N°
248 del 24 de diciembre del 2003.
La emisión de este manual ocurrió antes de la aprobación de la Ley General

de Control Interno Nº8292, el 04 de setiembre del 2002, sin embargo, con la
publicación de la ley, concretamente en el artículo 3 se confirma su carácter
obligatorio.
Las directrices son de carácter general y proporcionan un esquema básico

para la transparencia en la gestión pública en el marco de la legalidad, la ética y la
rendición de cuentas. Asimismo, se estructuran en seis grupos de normas; las cuales
se interrelacionan y regulan el cumplimiento de la finalidad del sistema de control
interno.
El fundamento de las normas son los componentes de control contemplados

en el informe COSO, del que se tomaron las definiciones con algunos cambios de
forma.
59
6.4.2 Definición, Componentes y directrices
El manual de normas generales concibe el control interno como una serie de

accioes diseñanas y ejecutadas por la administración activa para proporcionar una
seguridad razonable en torno a la consecución de los objetivos de la organización, en
cuanto a: 1.Protección de patrimonio 2.Confiabilidad y oportunidad de información
3.Eficiencia y eficacia de operaciones 4.Cumplimiento jurídico y técnico.
Asimismo, establece los componentes y normas de control interno, que se

detallan seguidamente
a) Normas Relativas al Concepto de Control Interno

 Definición del control interno
 Objetivos del control interno
 Componentes del control interno
 Responsabilidad por el control interno
b) Normas Relativas al Ambiente de Control Interno
 Ambiente propicio para el control

 Actitud de apoyo superior al control interno
 Valores de integridad y ética
 Administración eficaz del potencial humano
 Estructura organizativa
 Delegación
 Coordinación de acciones organizacionales
 Participación del personal en el control interno
 Adhesión a las políticas institucionales
 Atmósfera de confianza
 Auditoría Interna
60
c) Normas Generales Relativas a la Valoración del Riesgo
 Identificación y evaluación de riesgos

 Planificación
 Indicadores de desempeño mensurables
 Divulgación de los planes
 Definición y comunicación de políticas de apoyo a los objetivos
 Revisión de los objetivos
 Cuestionamiento periódico de los supuestos de planificación
d) Normas Generales Relativas a las Actividades de Control
 Prácticas y medidas de control

 Control integrado
 Análisis de costo/beneficio
 Responsabilidad delimitada
 Instrucciones por escrito
 Separación de funciones incompatibles
 Autorización y aprobación de transacciones y operaciones
 Documentación de procesos y transacciones
 Supervisión constante
 Registro oportuno
 Sistema contable y presupuestario
 Acceso a activos y registros
 Revisiones de control
 Conciliación periódica de registros
 Inventarios periódicos
 Arqueos independientes
 Formularios uniformes
 Rotación de labores
61
5.3.1 Ambiente de trabajo y control
El entorno de trabajo y control es el fundamento para el eficiente

funcionamiento de una organización e influye directamente en la sensibilización a sus
funcionarios y empleados respecto al funcionamiento del control interno.
Este componente es la base de la pirámide de control interno integrado sobre

el cual se apoyan los cuatro componentes adicionales, aportando valores, procesos,
estructura y disciplina. Los factores del entorno de trabajo y control son: la integridad,
los valores éticos, la estructura organizativa, la capacidad del personal y la
evaluación del desempeño, la filosofía de la dirección y su estilo de gestión, la
asignación de autoridad y las responsabilidades asumidas, la administración y el
desarrollo profesional del personal, la rendición interna de cuentas y la atención y
orientación que proporciona el consejo de administración de la organización.
5.3.2 Evaluación del riesgo para alcanzar los objetivos
Cada organización enfrenta diversos riesgos, tanto externos como internos,

los que tienen que ser conocidos y evaluados. Una condición previa a la
determinación y evaluación del riesgo es identificar los objetivos de la organización
en los distintos niveles, su vinculación y coherencia.
La evaluación de los riesgos consiste en la identificación y el análisis de los

riesgos importantes relacionados directamente con la consecución de los objetivos
de la organización, y es la base para determinar como han de ser administrados o
gestionados los riesgos.
Debido a que las condiciones económicas, industriales, legislativas y

operativas continúan cambiando de manera permanente, es necesario disponer de
mecanismos para identificar y afrontar los riesgos asociados con el cambio.
42
6.5 Sistema Específico de Evaluación del Riesgo Institucional (SEVRI)
6.5.1 Antecedentes
La Contraloría General de la República emitió las directrices generales para el

establecimiento y funcionamiento del Sistema Específico de Valoración de Riesgo
Institucional, las cuales fueron publicadas el 12 de julio del 2005 en el Diario Oficial la
Gaceta Nº 134 y rigieron a partir del 1º de marzo del 2006.
No obstante, su implementación es de forma gradual y programada por las

administraciones, de acuerdo con los parámetros indicados por la Contraloría
General de la República. Para un grupo de instituciones públicas se exigió su
cumplimiento a partir del 1º de julio del 2006; para otros sectores se exigirá a partir
del 1º de julio del 2007.
Los parámetros establecidos por la Contraloría para contar con un SEVRI son:
 Que el monto total del presupuesto inicial aprobado por la Contraloría General
de la República para el año 2006, fuera superior a 31.000 millones de colones.
 Que se traten de entidades que ejercen funciones de fiscalización y control
externo de la Hacienda Pública.
6.5.2 Definición
El Sistema Específico de Valoración del Riesgo Institucional (SEVRI), es el

conjunto organizado de componentes de la Institución que interaccionan para la
identificación, evaluación, administración, documentación y comunicación de los
riesgos institucionales relevantes, con el propósito de apoyar la toma de decisiones
63
orientada a ubicar a la institución en un nivel de riesgo aceptable y así promover de
manera razonable, el logro de los objetivos institucionales.
El Sistema Específico de Valoración del Riesgo Institucional debe generar:
 Información actualizada sobre los riesgos institucionales relevantes asociados al

logro de los objetivos y metas, definidos tanto en los planes anuales operativos,
de mediano y de largo plazos, y el comportamiento del nivel de riesgo
institucional.
 Medidas para la administración de riesgos adoptadas para ubicar a la institución

en un nivel de riesgo aceptable.
6.5.3 Insumos y características del SEVRI
Como insumo el SEVRI debe utilizar información interna y externa, suficiente y

actualizada para su establecimiento y funcionamiento de acuerdo con los
requerimientos necesarios. Para estos efectos, se debe considerar al menos lo
siguiente:
 Planes nacionales, sectoriales e institucionales
 Análisis del entorno interno y externo
 Evaluaciones institucionales
 Descripción de la organización (procesos, presupuesto, sistema de control

interno)
 Normativa externa e interna asociada con la institución
 Documentos de operación diaria y de la evaluación periódica del desempeño

del mismo SEVRI
64
Por otra parte, las características que debe reunir el SEVRI son:
 Continuidad: Los componentes y actividades del SEVRI se establecen de

forma permanente y sus actividades se ejecutan de manera constante.
 Enfocado a resultados: Los componentes y actividades del sistema se

establecen y desarrollan para coadyuvar a que la institución cumpla sus
objetivos.
 Economía: Los componentes y actividades del Sistema se establecen y

ejecutan, de forma prioritaria, vinculando las herramientas y procesos
existentes en la institución y aprovechando al máximo los recursos con que se
cuenta.
 Flexibilidad: El Sistema se debe diseñar, implementar y ajustar periódicamente

a los cambios.
 Integración: El Sistema se articula con el resto de los sistemas institucionales y

apoya la toma de decisiones cotidiana en todos los niveles organizacionales.
 Capacidad: El Sistema debe procesar de forma ordenada, consistente y

confiable todos los datos, internos y externos, requeridos para cumplir el
objetivo del Sistema con un nivel de seguridad razonable.
La responsabilidad en el diseño e implementación del SEVRI recae sobre el

jerarca y los respectivos titulares subordinados. Éstos deben establecer y disponer
componentes tales como un marco orientador que comprenda la política de
valoración del riesgo institucional, la estrategia del SEVRI y la normativa interna que
regule el mismo. Además, debe contar con un ambiente de apoyo (estructura
organizacional) que respalde la operación del SEVRI, así como promover una cultura
favorable al efecto. También, es importante contar con recursos financieros,
humanos, técnicos, materiales y OTROS necesarios para su establecimiento,
65
las dos. Asimismo, se emplean las autoevaluaciones, evaluaciones de Auditorias
Internas conocidas por los Comités de Auditoría, Auditorías Externas y por parte de
alguna Institución del Estado.
En relación con las autoevaluaciones, se expone en el documento sobre

Autoevaluación de Control que “Es una manera de tomarle el pulso a una
organización, recogiendo información sobre la salud de la institución y evaluando los
riesgos que se puedan interponer en la consecución de sus objetivos (Proyecto
Rendición de Cuentas, 2004, p.iv).
La supervisión continua se presenta en el proceso de ejecución de las

operaciones. Incluye tanto las actividades normales de dirección y supervisión de los
niveles superiores, como las actividades llevadas a cabo por el personal al realizar
sus funciones. El alcance y la frecuencia de las evaluaciones periódicas dependen
esencialmente de la evaluación de los riesgos y de la eficacia de los procesos de
supervisión continua. Las deficiencias detectadas en el control interno deben
informarse a las jefaturas para la toma de acciones correctivas. Por otra parte, la alta
dirección y el consejo de administración deben ser informados de los aspectos
observados que tengan la importancia suficiente.
5.4 Importancia de la interrelación
Los cinco componentes, vinculados entre sí, generan una sinergia y forman un
esquema integrado que responde de manera dinámica a las circunstancias
cambiantes del entorno en que fue diseñado e implementado. El control interno
integrado está entrelazado en las actividades operativas de la entidad (las que
generan valor agregado) y es necesario por razones empresariales fundamentales.
El control interno integrado es más efectivo cuando los controles se incorporan

en la infraestructura de la sociedad y forman parte de la esencia de la empresa.
45
6.6 Ley contra la Corrupción y el Enriquecimiento Ilícito en la función pública
Nº 8422
6.6.1 Antecedentes
Costa Rica ya contaba con la Ley sobre el Enriquecimiento Ilícito de los

Servidores Públicos Nº 6872 del 16 de junio de 1983;sin embargo, el país suscribe el
17 de abril de 1997 la Convención Interamericana contra la Corrupción, derogando la
ley existente con el objetivo de actualizarla y aprobando de esta forma la Ley que hoy
conocemos como “Ley Contra la Corrupción y el Enriquecimiento Ilícito en la Función
Pública”, Nº 8422 el 06 de octubre del 2004, mediante publicación en la gaceta
Nº212 del 29 de octubre del 2004.
El propósito de esta Ley es prevenir, detectar y sancionar la corrupción en el

ejercicio de la función pública, incluyendo a los funcionarios de hecho, a las
personas que laboran para las empresas públicas en cualquiera de sus formas y a
los entes públicos encargados de gestiones sometidas al derecho común; asimismo,
a los que custodien, administren o exploten fondos, bienes o servicios de la
Administración Pública, por cualquier título o modalidad de gestión.
Se entiende por corrupción “la actitud avalorativa o despreciativa de las

normas y los estándares de valores” (Obando, 2002, p.52). Por lo tanto, se puede
decir que corresponde a la acción de una persona carente de valores o que tiene otro
tipo de valores y que sobrepasa fácilmente las normas establecidas por la sociedad.
Por otra parte, se tiene la ecuación básica de la corrupción elaborada por

Robert Klitgaard, citado por Obando (2002, p.55) que es C= M+D-RC, esto significa
que corrupción es igual a monopolio en decisión pública más poder discrecional en la
decisión pública menos responsabilidad de rendición de cuentas por las decisiones
tomadas.
67
De acuerdo con Nieto (2004, pp.56-57) existe una fuerte tendencia de asociar
corrupción con política y función pública, mitificándose el fenómeno de la corrupción.
Esta conclusión se fundamenta en un estudio efectuado en algunos países
latinoamericanos, incluido Costa Rica, en el cual un grupo de personas
(universitarios, servidores públicos, empresarios, ciudadanos) manifestaron que
corrupción es lo que se roban los políticos y los servidores públicos con sus cargos.
El llevar a cabo este tipo de actitudes conlleva a efectos negativos para la

gestión pública y el ciudadano. De acuerdo con Huntington citado por Obando (2000,
p. 53) “La corrupción es una desviación de los funcionarios públicos, que se apartan
de las normas establecidas para ponerse al servicio de los intereses privados”.
6.6.2 Aspectos generales de su contenido
Esta normativa establece prohibiciones a los funcionarios públicos para ejercer

profesiones liberales, en compensación de un reconocimiento salarial del 65% del
salario base. Asimismo, impide el ejercicio cargos públicos en forma simultánea o el
ejercicio de un cargo público y privado a la vez, cuando la empresa privada preste
servicios a la institución pública para la cual labora el funcionario.
No obstante, se exceptúan estas incompatibilidades en cargos públicos en el

caso de la docencia en centros de enseñanza superior fuera de la jornada ordinaria
y; en el caso de atender asuntos en los que forme parte el funcionario afectado, su
cónyuge, compañero o compañera, o alguno de sus parientes por consanguinidad o
afinidad hasta el tercer grado inclusive, sin perjuicio del desempeño del cargo y en
caso de atenderse en entes ajenos al mismo lugar de trabajo.
Por otra parte, con esta normativa forman parte del Estado los obsequios
recibidos como gesto de cortesía o costumbre diplomática. Además, obliga a los
funcionarios públicos a presentar ante la Contraloría General de la República una
declaración jurada sobre su situación patrimonial
68
6.6.3 Importancia de un régimen sancionatorio
En la ley se establece un régimen para sancionar a los funcionarios que

incumplan con ésta, tipificando delitos, sanciones administrativas y penas. De esta
forma pretende castigar aquellos actos de corrupción en los que se favorece al
interés privado en perjuicio del interés público. Entre las causales de responsabilidad
administrativa se pueden mencionar: Incumplimiento al régimen de prohibiciones o
incompatibilidades, debilitamiento del control interno, infracción al régimen de
donaciones y obsequios, omisión en la presentación de presupuestos y no
presentación de las declaraciones juradas, entre otras.
En cuanto a las sanciones de tipo administrativas, estas son: amonestación

escrita publicada en el Diario Oficial, suspensión sin goce de salario, dieta o
estipendio de 15 a 30 días y separación del cargo sin responsabilidad patronal o
cancelación de la credencial de regidor municipal. La prescripción de la
responsabilidad administrativa se establece en el artículo 43 de la Ley General de
Control Interno y el artículo 71 de la Ley Orgánica de la Contraloría General de la
República Nº7428.
6.6.4 Importancia para el control interno estatal
Esta Ley regula aún más el actuar de los funcionarios públicos en el ejercicio
de sus funciones, con el propósito de contar con una administración pública eficiente
en el logro de objetivos.
Según, Nieto (2004, p.54), pese a que la corrupción de ha visto como algo
fuera de control, debido a los escándalos políticos que han sucedido en América
Latina, en los últimos años algunos sistemas judiciales han sancionado estas
actuaciones.
69
y otras consecuencias de tipo económico.
Por ende, el MICIL puede contribuir para que una empresa, institución u
organismo llegue a cumplir sus objetivos en mayor proporción y evitar los peligros y
las sorpresas que, en caso contrario, se presentan en el camino.
5.7 Limitaciones del enfoque MICIL
 El control interno no garantiza el éxito de una entidad, solamente puede

"ayudar o contribuir " a la consecución de los objetivos de una entidad y
también puede suministrar información para que la dirección analice el
progreso en la consecución de dichos objetivos.
 El control interno carece de condiciones para hacer que un gerente

intrínsecamente malo se convierta en un buen gerente.
 El MICIL no asegura el éxito, siempre van a existir factores que están fuera de
control y supervisión como son los cambios en la política o en los programas
gubernamentales, las acciones que tome la competencia o las condiciones
económicas de su área de influencia.
 El control interno solamente puede llegar a determinar un grado de “seguridad

razonable”, en ningún caso una seguridad absoluta, a la dirección y al consejo
de administración respecto a la consecución de los objetivos de la entidad.
 Los controles pueden evitarse o esquivarse mediante la confabulación de dos

o más servidores de la organización y, por otra parte, la dirección superior
tiene las posibilidades de eludir el control interno, mediante disposiciones que
generen distorsiones en los resultados financieros y en los reportes de
gestión, que son la base para las decisiones de los inversionistas.
48
Cuadro Nº1
Definiciones y objetivos de control interno según normas y enfoques
DEFINICION SAS 55 COSO SAS 78 LGCI MNG DE CI MICIL NIA 315 ERM
1949 1977 1992 1995 2002 2002 2003 2004 2004
Abarca el plan Estructura Proceso Proceso Acciones Serie de Proceso Proceso Proceso efectuado
de la que consiste realizado por el efectuado por el ejecutadas por la acciones efectuado por el diseñado y por el directorio, la
organización, en políticas y consejo de consejo de administración diseñadas y consejo de efectuado gerencia y otro
los métodos y procedimiento administración, la directores, la activa que ejecutadas por la administración, por personal, junto con
las medidas s para dirección y el gerencia y proporcionan administración dirección y el encargados la aplicación de
adoptadas ofrecer resto del demás personal seguridad en activa para resto de personal de mando, estrategias para: 1.
para seguridad personal, para para brindar una cuanto a: proporcionar una para administraci Identificar eventos
salvaguardar razonable en proporcionar razonable 1. Protección y seguridad proporcionar ón y otro potenciales
los activos, el logro de los seguridad seguridad en conservación de razonable en seguridad personal riesgosos. 2.
velar por la objetivos de la razonable en cuanto a: patrimonio torno a la razonable en para brindar Administrar los
adecuación y entidad. alcanzar: 1.Seguridad de público. 2. consecución de cuanto a: seguridad riesgos para
fiabilidad de información Confiabilidad y los objetivos de 1.Eficacia y razonable en ubicarlos dentro del
información 1. Eficacia y financiera. 2. oportunidad de la la organización, eficiencia de las lograr: nivel de tolerancia
contable, Eficiencia de las Efectividad y información. 3. en cuanto a: operaciones 2. 1.Confiabilid con el fin de
promover operaciones 2. eficiencia de las Eficiencia y 1.Protección de Confiabilidad de ad de brindar seguridad
eficacia Fiabilidad de la operaciones. 3. eficacia en las patrimonio la información información razonable en el
operacional y información Cumplimiento de operaciones. 4. 2.Confiabilidad y financiera y de financiera. logro de objetivos.
adherencia a financiera 3. leyes. Cumplimiento del oportunidad de gestión 3. 2.Eficacia y
políticas. Cumplimiento de ordenamiento información Protección de los eficiencia en
las leyes. jurídico y técnico. 3.Eficiencia y recursos y operaciones.
eficacia de 4.Cumplimiento 3.
operaciones de leyes Cumplimient
4.Cumplimiento o de leyes.
jurídico y técnico.
Fuente: Enfoques de control interno y normativa internacional de auditoría.
71
En el cuadro Nº 7, se observa que las definiciones de control interno han
evolucionado a través de los años. En un inicio, el control interno fue considerado por
las normas profesionales del AICPA como el plan, los métodos y medidas adoptadas
por la organización para el logro de objetivos de carácter contable ya que la finalidad de
contar con sistemas de control obedeció en un principio a la protección de activos
contra pérdidas, como consecuencia de errores intencionales o no intencionales en el
registro de las transacciones y manejo de los activos correspondientes.
Por su parte, el SAS 55 de 1977 lo define como una estructura conformada por
políticas y procedimientos que proporcionen una seguridad razonable en el logro de
objetivos de la organización, sin embargo su orientación sigue siendo contable.
El cambio importante en los conceptos y enfoque de control interno se produce

con la publicación del informe COSO en 1992, donde el control interno ya no se ve
como una estructura sino como un proceso donde participan todos los miembros de
una organización en la consecución de objetivos de eficiencia y eficacia operacional,
fiabilidad de información financiera y de apego a las leyes establecidas.
Con este nuevo concepto se replantea la definición contenida en el SAS 55 y se

emite el SAS 78 en 1995, el cual lo define como un proceso efectuado por funcionarios
de niveles de mando y además clarifica los objetivos de una entidad, de acuerdo con el
enfoque COSO.
En el ámbito nacional, se adopta el modelo COSO y en el 2002 con algunas

variantes muy sutiles se promulga normativa sobre control interno. La Ley General de
Control Interno define al control interno no como un proceso sino como las acciones
ejecutadas por la administración activa con el fin de brindar seguridad razonable en el
logro de objetivos relacionados con la protección de activos, fiabilidad de información,
eficacia y eficiencia operacional y el cumplimiento de leyes y normas.
72
El MICIL, emitido en el 2003 se basa en los principios teóricos del informe
COSO. La principal diferencia radica en que el MICIL agrega en su definición objetivos
de gestión y de protección de recursos.
En el 2004 se emite la norma internacional de auditoría Nº 315 (Las NIAS,

sustituyen en nuestro medio a las declaraciones sobre normas de auditoría SAS), la
cual contiene el concepto de control interno establecido en el enfoque COSO. La única
diferencia entre la NIA 315 y el informe COSO, es que en la norma prevalece el objetivo
financiero.
En ese mismo año, se publica el enfoque ERM que pretendió mejorar el informe
COSO. El enfoque ERM con respecto al enfoque COSO le da importancia a la
administración estratégica del riesgo y proporciona una metodología para su diseño e
implementación.
En síntesis, a partir del modelo COSO, es que se da el cambio importante en la

definición de control interno, el cual sirve de base tanto para la promulgación de
normativa internacional y nacional, así como para la emisión de otros enfoques
internacionales de control con el fin último de contar con un marco de control que
contribuya al logro de objetivos organizacionales.
73
funciones necesarias para aplicarlo.
Asimismo, todo el personal debe tener la responsabilidad de comunicar al

nivel superior los problemas surgidos en las operaciones, así como cualquier
incumplimiento al código de conducta u otros incumplimientos a las políticas o
actividades al margen de las disposiciones legales y reglamentarias.
51
En el cuadro Nº 8 se observa que el SAS 55 de 1977 utiliza la palabra
elementos y limita al control interno a lo contable, lo cual viene a cambiar
radicalmente con la emisión del enfoque COSO en 1992, ya que el enfoque COSO
incorpora el concepto “componentes” y ofrece una visión más integral del control
abarcando aspectos administrativos.
De esta forma la declaración SAS 55 es modificada y se emite en su lugar el

SAS 78, estableciendo como componentes los establecidos en el informe COSO. Las
principales diferencias de SAS 78 con respecto a COSO se encuentran en los
términos utilizados variando ambiente por entorno, valoración por evaluación y
vigilancia por supervisión.
En Costa Rica la legislación en control interno fue inspirada en el informe

COSO, con algunas diferencias muy sutiles en la terminología empleada, por
ejemplo, utiliza ambiente de control en lugar de entorno, valoración de riesgos en
lugar de evaluación y seguimiento en lugar de supervisión. Es necesario destacar
que los términos utilizados mantienen similitud con el SAS 78 en lo que se refiere a
ambiente y valoración.
En Latinoamérica, el MICIL fue elaborado considerando el informe COSO y

presenta mucha similitud con este enfoque. Las escasas diferencias están
relacionadas con la rendición de cuentas, concepto que se incorpora en el
componente denominado ambiente de control.
Por otra parte, la norma de auditoría Nº 315 que en nuestro medio viene a
sustituir a las normas SAS, de igual forma se adecua al informe COSO, no
presentando mayor cambio más que en la terminología utilizada.
En el 2004, el enfoque COSO es objeto de mejora, emitiéndose el informe

ERM, cuyo objetivo es ampliar el concepto de riesgo desde una perspectiva
75
estratégica y ofrecer una metodología para su gestión. En cuanto a la amplitud del
tema del riesgo, añade 3 componentes de control tal como: ajuste de objetivos,
identificación de acontecimientos y respuesta al riesgo.
En resumen, el informe COSO es el enfoque que marca la pauta en materia

de control interno ofreciendo un marco conceptual útil tanto en Latinoamérica como
en Costa Rica para la elaboración de normativa.
76
CAPITULO III

INTERNO EN COSTA RICA
En este capítulo se presentan y analizan los resultados de las entrevistas

efectuadas a expertos en materia de control interno, tanto a funcionarios de la
administración como de auditorías internas de algunas instituciones públicas de
Costa Rica. Lo anterior, relacionado con los enfoques COSO, ERM y MICIL así
como con la normativa de control interno vigente en Costa Rica. Es importante
indicar que se trató de un sondeo y no de una encuesta, por lo tanto no se
pretende hacer inferencias desde el punto de vista estadístico.
1. Diagnóstico
De acuerdo con la información recopilada durante las entrevistas realizadas, a

continuación se presenta por tema, los criterios de los expertos en materia de control
interno.
En el siguiente gráfico se muestra en forma porcentual el nivel de

conocimiento sobre los antecedentes de la Ley General de Control Interno, es
importante aclarar que del 100% de los entrevistados, el 77% que afirmó conocer
acerca de este tema corresponde a auditores internos, el 23% restante son
funcionarios de la administración pública.
77
Por su parte, el artículo 60 trata de la responsabilidad que tiene el jerarca del
ente, empresa u órgano públicos y el titular subordinado de cada órgano
componente, en cuanto al establecimiento, mantenimiento y perfeccionamiento de
los sistemas de control interno, bajo las normas que dicte la Contraloría General de
la República.
6.3.1 Antecedentes
Esta Ley fue aprobada el 31 de julio del 2002 y publicada el 4 de setiembre

del ese mismo año, en el Diario Oficial La Gaceta N° 169. Contiene una serie de
criterios mínimos en materia de control interno que son de acatamiento obligatorio
por parte de todas las instituciones u organizaciones estatales sujetas a la
fiscalización de la Contraloría General de la República.
De acuerdo con Wesberry, J. ( 2006, p.3 ), esta Ley es “ la primera de nuestro

hemisferio dirigida específicamente al control interno, y enfocado al Sector Publico,
establece los criterios mínimos que deberán observar los entes u órganos públicos
en el establecimiento, funcionamiento, mantenimiento, perfeccionamiento y
evaluación de sus sistemas de control interno.”
La Contraloría General de la República de Costa Rica es la institución

encargada de dictar la normativa técnica sobre control interno necesaria para el
funcionamiento del sistema de control interno en los entes y órganos sujetos a su
fiscalización, de acuerdo con las facultades que le otorgan los artículos 12, 24 y 60
de la Ley Orgánica de la Contraloría General de la República Nº 7428 del 07 de
setiembre de 1994.
54
Relaciones Exteriores y Culto, coinciden en que un motivo muy importante que
impulsó la promulgación de la Ley N° 8292, fue la creación de la Ley de
Administración Financiera y Presupuestos Públicos, ya que esta ley, cuando fue
proyecto, contenía un capítulo sobre control interno el cual debía ser ejercido por el
Ministerio de Hacienda en la supervisión del adecuado uso de los fondos públicos en
todas las Instituciones Estatales.
Esta situación, según estos profesionales, generó un conflicto de

competencias con la Contraloría General de la República, por cuanto la Contraloría y
un grupo considerable de Auditores Internos del país manifestaron que el Ministerio
de Hacienda no tiene injerencia sobre todas las instituciones públicas; mientras que
la Contraloría sí puede ejercer ese nivel de supervisión sobre todas las
organizaciones del Estado. A partir de este momento, un grupo Auditores Internos de
Instituciones Públicas se organizan y comienzan a trabajar en coordinación con la
Contraloría el proyecto de ley que luego culminaría con la promulgación de la Ley
General de Control Interno.
Esta ley se ha convertido en un instrumento de gran ayuda para las

instituciones estatales, ya que establece un marco conceptual de control que permite
desarrollar acciones que promueven el logro de objetivos organizacionales.
79
Gráfico Nº2
Conveniencia en que la LGCI se base en el informe
COSO
10
Auditoría
5
Administrativo
0
Si N/S
Auditoría 9 0
Administrativo 0 4
Fuente: Sondeo realizado en algunas instituciones públicas de C.R.
Sobre la conveniencia de que la ley se basara en el informe COSO, 9 de los

13 entrevistados lo consideran adecuado, manifestando que es una fortaleza adoptar
las mejores prácticas de otros países, máxime que éste es un marco moderno
respecto a los conceptos de control que fue desarrollado con el propósito de brindar
seguridad razonable a las entidades y por ende a sus clientes, así como por ser una
normativa universal que se puede aplicar en cualquier organización y en cualquier
parte del mundo. Con respecto a los 4 profesionales restantes (funcionarios de la
administración), éstos indicaron no conocer sobre el tema.
En el ámbito nacional no es algo nuevo adoptar normativa internacional para

adecuarla a las organizaciones estatales. A principio de los años 90´s, los bancos
costarricenses adoptaron la normativa denominada BASILEA II, promulgada por
varios bancos centrales europeos, con el propósito de gestionar el riesgo y proteger
el patrimonio para de esta forma brindar seguridad razonable en el cumplimiento de
los objetivos.
La Ley General de Control Interno se ha constituido en un instrumento

importante para las organizaciones en el ámbito de control, ya que era necesario
contar con un marco normativo en esta materia debido a la escasa cultura de control
80
que existe en países subdesarrollados como el nuestro. El hecho de que la ley se
haya inspirado en el informe COSO, no es de menospreciar ya que es un modelo
que ha sido probado el ámbito internacional con buenos resultados, sin embargo, el
enfoque COSO fue ampliado y surge de esta forma el informe ERM, en el cual se
incorpora una metodología para la gestión estratégica del riesgo empresarial, por lo
cual la ley en este sentido se encuentra desactualizada. Por lo anterior, parece que
una desventaja de convertir un informe técnico a ley es que no puede actualizarse
conforme al surgimiento de nuevas prácticas.
Gráfico Nº 3
LGCI se ajusta a la realidad de las organizaciones
públicas de C.R.
15%
Si
No
85%
Para el 85% de los expertos entrevistados, la ley se adapta a la realidad y a la

necesidad nacional, debido a que permite a las administraciones de las instituciones
públicas identificar los riesgos que impiden el logro de los objetivos. Además, la ley
provee un marco normativo de referencia para el trabajo de las auditorías internas,
combina la rendición de cuentas con la transparencia en las funciones y establece la
responsabilidad del control en la administración, la cual debe auto capacitarse y
asumir su compromiso.
81
La responsabilidad sobre el diseño y la implantación de los sistemas de control

recae sobre la administración activa en concordancia con los artículos 10,12 y 39 de
la ley. Asimismo, los demás funcionarios son responsables por el debilitamiento de
los sistemas de control o por la omisión de las acciones necesarias para su
establecimiento, mantenimiento, perfeccionamiento y evaluación, de acuerdo con el
segundo párrafo del artículo 39.
La labor de las auditorías internas, es de fiscalización, advertencia y asesoría.

Por lo tanto su trabajo debe ser independiente, objetivo y asesor dentro de la
Institución con el objetivo de mejorar los controles y contribuir al éxito de la gestión
según el articulo 21 de la ley.
Refiere Wesberry (2006, p.5) que la responsabilidad del auditor es revisar el

funcionamiento del sistema de control interno, señalar deficiencias y promover
mejoras, pero les corresponde a los empleados implementar las mejoras y mantener
los sistemas en cada área de actividad.
Por otra parte, en la Ley se establecen los plazos de acatamiento de las

recomendaciones de auditoría dirigidas a la administración activa, que va de los 10 a
los 30 días según el reporte haya sido dirigido al Titular Subordinado o al Jerarca de
la institución. (artículos 36 y 37)
En cuanto a la prescripción de la responsabilidad administrativa según lo

establece el artículo 71 de la Ley Orgánica de la Contraloría, Nº 7428 es:
a) Para un hecho irregular notorio: 5 años a partir del acaecimiento del hecho
b) Para un hecho irregular no notorio: 5 años a partir de que el informe sobre la

indagación o la auditoría sea conocido.
57
Ante la consulta de si la Ley General de Control Interno debe ser revisada y
modificada, se obtuvo el siguiente resultado:
Cuadro No 4
Criterios respecto a si la LGCI debe ser modificada
Administrativo Auditoría Total
Absoluto Relativo Absoluto Relativo Absoluto Relativo
Si 2 50% 8 89% 10 77%
No 1 25% 1 11% 2 15%
N/S 1 25% 0 0% 1 8%
Totales 4 100% 9 100% 13 100%
De acuerdo con el cuadro Nº 2, el 77% incluyendo funcionarios administrativos

y auditores interno, manifiestan que la ley debe ser revisada y modificada, mientras
que el 15% indica lo contrario y el 8% restante no se refiere al tema, argumentando
no conocer a profundidad la ley. Entre los principales ajustes que recomendaron
realizar se encuentran:
 Clarificar la relación entre las faltas y sanciones, debido a que no existe un

vínculo de gradación o calificación de la falta, según se observa en los artículos
39 y 41.
 Ampliar la competencia de la Contraloría General de la República y de las

auditorías internas, para lograr una mayor fiscalización tanto en las entidades
públicas, como en las empresas privadas que reciben fondos públicos.
 Profundizar la conceptualización de riesgo, esto porque la ley lo analiza de

manera muy superficial en el artículo Nº 18.
83
 Indicar el concepto de “razonabilidad” en el artículo N° 8, ya que éste no habla
de una seguridad razonable en el logro de objetivos institucionales.
 Emitir el reglamento conforme al artículo 44 de la ley, para que le brinde soporte y

entendimiento.
Con base en las apreciaciones anteriores, es clara la necesidad de revisar la ley y

además de corregirla en los aspectos mencionados. Es importante actualizarla de
acuerdo con nuevas prácticas de control como lo es el enfoque ERM, el cual propone
una metodología para la gestión estratégica del riesgo empresarial.
1.2 Manual de Normas Generales de Control Interno
En el cuadro siguiente se muestran las opiniones de expertos relacionadas

con el grado de apoyo que le brinda el Manual de Normas Generales de Control
Interno a la Ley General de Control Interno Nº 8292 en Costa Rica.
Cuadro No 5
Consideran que el MNGCI es un apoyo a la LGCI

Sí 4 100% 6 67% 10 77%
No 0 0% 3 33% 3 23%
Totales 4 100% 9 100% 13 100%
De los profesionales entrevistados, el 77% indica que el Manual de Normas

Generales de Control Interno se ha convertido en un apoyo para la ley, por cuanto es
considerado una guía de trabajo que ha facilitado la labor del auditor. Por otra parte,
el 23% de los consultados, que no consideran el manual como un apoyo a la ley,
84
aducen los siguientes motivos: El manual está dirigido básicamente para la actividad
de auditoría, mientras que la ley es para toda la administración; además, su
publicación se dio antes que se promulgara la ley, lo cual hace que muchas cosas no
estén acorde con lo que estipula dicha normativa y finalmente indicaron que el
manual no es sustituto del reglamento que hace falta.
Según consulta a la Contraloría General de la República el 29 de setiembre

del año en curso, el motivo principal para que el manual fuera confeccionado y
publicado antes que la Ley, fue que la Contraloría consideró que la Ley General de
Control Interno no iba a ser aprobada y publicada tan rápido, por lo que como medida
alternativa promulgó el manual con el fin de brindarle a la administración una
herramienta en materia de control interno que le facilitara el trabajo.
Se puede afirmar entonces que el manual es considerado un fuerte apoyo de

la ley, lo cual significa que se ha venido utilizando en las instituciones públicas tanto
por funcionarios administrativos como por auditores internos y que se ha
aprovechado ante la falta de un reglamento que clarifique con mayor detalle los
lineamientos estipulados en la ley.
1.3 Enterprise Risk Management (COSO II)
Con el fin de determinar el porcentaje de expertos en control interno que

conocen el enfoque ERM, a continuación se presenta el resultado.
85
6.4.2 Definición, Componentes y directrices
El manual de normas generales concibe el control interno como una serie de

accioes diseñanas y ejecutadas por la administración activa para proporcionar una
seguridad razonable en torno a la consecución de los objetivos de la organización, en
cuanto a: 1.Protección de patrimonio 2.Confiabilidad y oportunidad de información
3.Eficiencia y eficacia de operaciones 4.Cumplimiento jurídico y técnico.
Asimismo, establece los componentes y normas de control interno, que se

detallan seguidamente
a) Normas Relativas al Concepto de Control Interno

 Definición del control interno
 Objetivos del control interno
 Componentes del control interno
 Responsabilidad por el control interno
b) Normas Relativas al Ambiente de Control Interno
 Ambiente propicio para el control

 Actitud de apoyo superior al control interno
 Valores de integridad y ética
 Administración eficaz del potencial humano
 Estructura organizativa
 Delegación
 Coordinación de acciones organizacionales
 Participación del personal en el control interno
 Adhesión a las políticas institucionales
 Atmósfera de confianza
 Auditoría Interna
60
Nuevamente, se observa que los funcionarios administrativos son los que no
conocen acerca de este enfoque, lo que hace pensar que el conocimiento se está
concentrando en las auditorías internas y que la administración por su parte no se ha
preocupado por conocer sobre las prácticas internacionales de control interno, talvez
esto se da porque aún existen personas que consideran que el control interno es
responsabilidad de las auditorías o bien porque existe una separación entre
auditorías y administraciones públicas en la realidad.
1.4 Diferencias entre enfoques COSO Y ERM
Con respecto a la pregunta sobre las principales diferencias entre los

enfoques COSO y ERM, se tiene el siguiente cuadro.
Cuadro No 6
Diferencias entre el informe COSO y el ERM
Ampliación de los componentes de
C.I. 0 0% 4 44% 4 31%
Énfasis en valoración del riesgo 0 0% 3 33% 3 23%
Énfasis en la planificación estratégica 0 0% 1 11% 1 8%
N/S 4 100% 1 11% 5 38%
Totales 4 100% 9 100% 13 100%
De los especialistas entrevistados, el 31% indica que la principal diferencia del

COSO en comparación al enfoque ERM (COSO II), consiste en la ampliación de los
componentes de control interno. El 23% considera que la diferencia del COSO con
respecto al ERM radica en que el segundo le da énfasis a la valoración y gestión del
riesgo. Asimismo el 8% menciona que el ERM Incluye la parte estratégica en la
administración del riesgo, la cual no contiene el informe COSO. Finalmente el 38%
de los entrevistados manifiestan desconocer las diferencias entre ambos enfoques.
87
Es claro que el informe ERM amplia el enfoque COSO en relación con el tema
del riesgo, además proporciona una metodología en este sentido. Sin embargo, en el
caso particular de Costa Rica la Ley no incluye el enfoque ERM. Para llenar este
vacío en cuanto a gestión del riesgo, la Contraloría ha establecido el Sistema
Específico de Valoración del Riesgo Institucional (SEVRI).
1.5 Sistema Específico de Valoración del Riesgo Institucional (SEVRI)
Se procedió a consultar sobre la importancia del SEVRI para las instituciones

públicas, sobre lo cual se elaboró el siguiente cuadro.
Cuadro No 7
Importancia del SERVI para las instituciones públicas

Sí 3 75% 7 78% 10 77%
No 0 0% 2 22% 2 15%
N/S 1 25% 0 0% 1 8%
Totales 4 100% 9 100% 13 100%

identificación, análisis, evaluación, administración, revisión, documentación y
comunicación de los riesgos institucionales relevantes.
De acuerdo con el cuadro Nº 5, el 77% de los profesionales entrevistados

opinan que el SEVRI es importante para las instituciones públicas, argumentando
que al basarse en la administración de riesgos, ofrece a la administración ventajas
por darle una connotación preventiva y de minimización del riesgo. Además,
pretende disminuir el impacto cuando en la organización existe la probabilidad que el
88
riesgo se materialice. Por su parte, el 15% de los especialistas consideran que el
SEVRI no es importante para las instituciones por considerarlo poco práctico.
El SEVRI viene a complementar la ley al ofrecer un mecanismo para

administrar el riesgo mediante el uso de técnicas estadísticas que miden la
probabilidad e impacto de ocurrencia de un evento que pueda poner en peligro el
logro de objetivos organizacionales.
Sin embargo, el hecho de considerarse poco práctico por parte de algunos

auditores internos hace pensar que podría existir una metodología más sencilla a
seguir para la administración del riesgo y sería importante conocerla y analizar otra
propuesta con el fin de mejorar la existente o elaborar una nueva metodología.
Gráfico Nº5
Se adecua el SEVRI a las entidades del sector público
N/S
Administrativo
No
Auditoría
Si
0 2 4 6
Si No N/S
Administrativo 3 0 1
Auditoría 4 5 0
En cuanto a la pregunta de si se adecua el SEVRI a las entidades del sector

público, 7 de los 13 expertos entrevistados, responden afirmativamente y 5
especialistas aducen lo contrario argumentando ausencia de un Plan Nacional de
Desarrollo, falta de cultura, recursos y capacitación en la materia por parte de los
89
6.5 Sistema Específico de Evaluación del Riesgo Institucional (SEVRI)
6.5.1 Antecedentes
La Contraloría General de la República emitió las directrices generales para el

establecimiento y funcionamiento del Sistema Específico de Valoración de Riesgo
Institucional, las cuales fueron publicadas el 12 de julio del 2005 en el Diario Oficial la
Gaceta Nº 134 y rigieron a partir del 1º de marzo del 2006.
No obstante, su implementación es de forma gradual y programada por las

administraciones, de acuerdo con los parámetros indicados por la Contraloría
General de la República. Para un grupo de instituciones públicas se exigió su
cumplimiento a partir del 1º de julio del 2006; para otros sectores se exigirá a partir
del 1º de julio del 2007.
Los parámetros establecidos por la Contraloría para contar con un SEVRI son:
 Que el monto total del presupuesto inicial aprobado por la Contraloría General
de la República para el año 2006, fuera superior a 31.000 millones de colones.
 Que se traten de entidades que ejercen funciones de fiscalización y control
externo de la Hacienda Pública.
6.5.2 Definición

identificación, evaluación, administración, documentación y comunicación de los
riesgos institucionales relevantes, con el propósito de apoyar la toma de decisiones
63
Según se refleja en el gráfico Nº 6, de los 13 profesionales, 7 indican conocer
o haber oído hablar sobre este enfoque y corresponden a funcionarios de auditorías
internas. Mientras que 6 expertos que refieren no conocerlo ni oído hablar sobre
éste, 4 laboran en la administración y 2 en la auditoría interna.
Es claro que persiste un problema cultural en las administraciones públicas en

cuanto a informarse sobre otros modelos de control existentes en el mundo, como
también se pudo observar en cuanto a los enfoques COSO y ERM. Solamente un
grupo de funcionarios de las auditorías internas conocen acerca del MICIL, cuya
explicación puede estar tanto en su formación académica como en la labor que
desempeñan.
Cuadro No 8
Diferencias entre el enfoque MICIL y COSO
Auditoría
Absoluto Relativo
Tropicaliza el informe COSO 6 46%
Responsabiliza a todos los miembros de la organización
(Rendición de cuentas) 1 8%
N/A 6 46%
Totales 13 100%
Los funcionarios que conocen o han oído hablar del MICIL, afirman que este
informe es una copia del enfoque COSO emitido por la Comisión Treadway pero
tropicalizado para América Latina. Con el término tropicalizado se quiere decir que se
tomó el informe COSO y se varió parte de la terminología empleada en este informe
empezando por el titulo ya que se consideró que no era apropiado para
Latinoamérica y se le puso MICIL. Además, se incorporó el tema de la rendición de
cuentas tanto en el ámbito financiero como en el de gestión, porque en la región
latinoamericana no predomina la cultura del control a diferencia de países
desarrollados.
91
Los entrevistados, manifiestan que las diferencias del MICIL con respecto al
COSO son muy sutiles y principalmente están relacionadas con la adaptación de
este informe a América Latina (46%) y la rendición de cuentas (8%).
Asimismo, indican que la promulgación del MICIL se debió principalmente a

que los países latinoamericanos no contaban con un marco sobre control interno. En
el caso particular de Costa Rica, ya había promulgado legislación en control interno
a la fecha de la suscripción del MICIL, por lo tanto no se adhirió a éste.
Para el señor César Quirós Mora, Presidente del Instituto de Auditores

Internos de Costa Rica, el MICIL es un texto de referencia para los países de
Latinoamérica basado en COSO, sin embargo, considera que se encuentra
desactualizado con respecto al enfoque ERM.
92
CAPITULO IV
CONCLUSIONES
Este apartado contiene las conclusiones de la investigación, estas se

exponen a continuación.
1. El control interno, en cuanto a sus conceptos, técnicas y enfoques, ha pasado

por un proceso evolutivo desde su primera definición emitida por el Comité de
Procedimientos del AICPA en 1949, hasta los conceptos contenidos en las
normas de auditoría SAS Nº 55 de 1977, el informe COSO emitido por la
Comisión Treadway de los Estados Unidos de América en 1992, el SAS Nº 78
de 1995, las normas internacionales de auditoría Nº 315 y 330 y el informe
ERM.
2. La evolución del control interno ha obedecido a la expansión de las pequeñas

organizaciones y a la complejidad de las operaciones, producto de la
globalización de mercados, los avances tecnológicos y al desarrollo
económico. Asimismo, se debió a la creciente necesidad de contar con una
definición común y con sistemas de control que brindaran una seguridad
razonable sobre el cumplimiento de objetivos organizacionales, al identificar
los riesgos que pusieran en peligro su alcance, como es el caso de actos de
corrupción, entre otros.
3. En un inicio, al control interno se le dio un carácter exclusivamente contable y

se le relacionaba principalmente con la protección de activos. A partir del
informe COSO se le da importancia al logro de objetivos organizacionales,
incluyendo las áreas de gestión. Por su parte, las auditorías internas en un
principio se orientaron hacia los aspectos contables, posteriormente también
asumieron su labor en la evaluación de las áreas operativas para medir
eficiencia y eficacia.
93
De acuerdo con Nieto (2004, pp.56-57) existe una fuerte tendencia de asociar
corrupción con política y función pública, mitificándose el fenómeno de la corrupción.
Esta conclusión se fundamenta en un estudio efectuado en algunos países
latinoamericanos, incluido Costa Rica, en el cual un grupo de personas
(universitarios, servidores públicos, empresarios, ciudadanos) manifestaron que
corrupción es lo que se roban los políticos y los servidores públicos con sus cargos.
El llevar a cabo este tipo de actitudes conlleva a efectos negativos para la

gestión pública y el ciudadano. De acuerdo con Huntington citado por Obando (2000,
p. 53) “La corrupción es una desviación de los funcionarios públicos, que se apartan
de las normas establecidas para ponerse al servicio de los intereses privados”.
6.6.2 Aspectos generales de su contenido
Esta normativa establece prohibiciones a los funcionarios públicos para ejercer

profesiones liberales, en compensación de un reconocimiento salarial del 65% del
salario base. Asimismo, impide el ejercicio cargos públicos en forma simultánea o el
ejercicio de un cargo público y privado a la vez, cuando la empresa privada preste
servicios a la institución pública para la cual labora el funcionario.
No obstante, se exceptúan estas incompatibilidades en cargos públicos en el

caso de la docencia en centros de enseñanza superior fuera de la jornada ordinaria
y; en el caso de atender asuntos en los que forme parte el funcionario afectado, su
cónyuge, compañero o compañera, o alguno de sus parientes por consanguinidad o
afinidad hasta el tercer grado inclusive, sin perjuicio del desempeño del cargo y en
caso de atenderse en entes ajenos al mismo lugar de trabajo.
Por otra parte, con esta normativa forman parte del Estado los obsequios
recibidos como gesto de cortesía o costumbre diplomática. Además, obliga a los
funcionarios públicos a presentar ante la Contraloría General de la República una
declaración jurada sobre su situación patrimonial
68
identificación de eventos y respuesta al riesgo.
8. El MICIL, es un marco de control para Latinomérica, sobre el cual existe poca

bibliografía, sin embargo se encuentra inspirado en el enfoque COSO y difiere
en pocos aspectos. Este informe fue aprobado en Bolivia en el 2003 y consiste
en un informe técnico de referencia para el diseño, aplicación y operación del
control interno de las organizaciones públicas y privadas de la región.
9. Entre los pocos aspectos en que el MICIL difiere del COSO, se encuentran:
Incorpora el objetivo confiabilidad de información de gestión, la protección de
recursos y el término rendición de cuentas en el componente denominado
ambiente de control. Asimismo, proporciona un modelo genérico para la
organización con base en los criterios de calidad total, en el cual se destacan
las actividades sustantivas de la entidad para identificar riesgos y establecer
los controles necesarios. Sin embargo, el MICIL no demuestra ser más
aplicable que el enfoque COSO, solamente tratar de ajustarse a la realidad
cultural de América Latina.
10. Las organizaciones de auditores internos de Costa Rica no se adhirieron al

MICIL, ya que para el año 2003 (fecha en que se aprobó el MICIL) contaba
con legislación en materia de control interno, tal como: la Ley Orgánica de la
Contraloría General de la República Nº 7428 de 1994, la reforma al artículo 11
de la Constitución Política en el 2000, La Ley Administración Financiera y
Presupuestos Públicos del 2001, la Ley General de Control Interno Nº8292 y
el Manual de Normas Generales de Control Interno, ambas del 2002 y;
finalmente la Ley Contra la Corrupción y el Enriquecimiento Ilícito en la
Función Pública Nº8422 del 2005.
95
11. La Ley General de Control Interno contribuye al logro de los objetivos
institucionales, debido a que brinda a la administración insumos o guías de
trabajo que ayudan a alcanzar las metas propuestas; además, contiene
herramientas que permiten identificar aquellos riesgos que de una u otra
manera dificultan el trabajo propicio de la institución. Sin embargo, se han
presentado dificultades en su aplicación, lo cual se ha debido a la falta de
capacitación y recursos principalmente.
12. La relación que existe entre el informe COSO, con respecto al Enterprise Risk
Management (ERM), el MICIL y la normativa de control interno costarricense,
se basa en que los últimos tomaron como referente al informe COSO para ser
desarrollados. Todos los enfoques tienen el propósito de normar lo referente al
control interno y de establecer la responsabilidad de éste en las
organizaciones.
13. Sobre el diagnóstico de la labor de campo efectuada en algunas instituciones

del sector público, se llegó a las siguientes conclusiones:
 Existe carencia de información sobre control en un sector importante de

de la administración pública, en lo que se refiere a enfoques de control
internacionales como COSO y ERM, sustentado en las entrevistas
efectuadas y que conduce a pensar la existencia de varias hipótesis
que pueden estar generando este problema, entre las cuales se citan:
1- El sector que conoce del tema no se ha interesado o no ha existido
la necesidad de informar al resto de los funcionarios. 2- Desinterés por
parte de la administración en conocer sobre tema, siendo de gran
importancia y para lo cual se hace imperativo que todos los funcionarios
de la administración pública se interesen en comprender e implementar
la normativa vigente.
96
 El control interno constituye un medio importante para el logro de
objetivos organizaciones y el informe COSO ha sido un modelo ha
seguir tanto en el ámbito nacional como internacional, debido a su
efectividad.
 La Ley General de Control Interno Nº 8292 del 2002, se formuló

inspirada en el Informe COSO, lo cual se considera adecuado, sin
embargo, se encuentra desactualizada con respecto al enfoque ERM y
para llenar el vacío en cuanto a gestión del riesgo se crea el SEVRI.
Además la ley no presenta variaciones importantes con respecto al
COSO y el propósito de convertirlo en ley fue hacerlo de acatamiento
obligatorio, ya que en nuestro medio no predomina una cultura de
control y de rendición de cuentas.
 La normativa nacional no se ha implementado completamente debido a

la carencia de una cultura de control, deficiencias en capacitación, falta
de recursos, ausencia de planes nacionales de desarrollo y la
necesidad de contar con un reglamento y de estructuras adecuadas,
entre otros aspectos.
 Es necesario contar con un reglamento que clarifique y sirva de guía en

la aplicación de la Ley General de Control Interno Nº8292 ya que se
encontró que existen aspectos por mejorar en la ley como la relación
entre faltas y sanciones y la ampliación del concepto de riesgo,
principalmente
 El Sistema de Valoración del Riesgo Institucional (SEVRI) emitido por la

Contraloría General de la República, es un enfoque de control basado
en riesgos que le brinda a la administración la posibilidad de tomar las
medidas preventivas con el propósito de minimizar los riesgos. No
obstante, el sistema tampoco se ha implementado completamente,
97
Cuadro Nº1
Definiciones y objetivos de control interno según normas y enfoques
DEFINICION SAS 55 COSO SAS 78 LGCI MNG DE CI MICIL NIA 315 ERM
1949 1977 1992 1995 2002 2002 2003 2004 2004
Abarca el plan Estructura Proceso Proceso Acciones Serie de Proceso Proceso Proceso efectuado
de la que consiste realizado por el efectuado por el ejecutadas por la acciones efectuado por el diseñado y por el directorio, la
organización, en políticas y consejo de consejo de administración diseñadas y consejo de efectuado gerencia y otro
los métodos y procedimiento administración, la directores, la activa que ejecutadas por la administración, por personal, junto con
las medidas s para dirección y el gerencia y proporcionan administración dirección y el encargados la aplicación de
adoptadas ofrecer resto del demás personal seguridad en activa para resto de personal de mando, estrategias para: 1.
para seguridad personal, para para brindar una cuanto a: proporcionar una para administraci Identificar eventos
salvaguardar razonable en proporcionar razonable 1. Protección y seguridad proporcionar ón y otro potenciales
los activos, el logro de los seguridad seguridad en conservación de razonable en seguridad personal riesgosos. 2.
velar por la objetivos de la razonable en cuanto a: patrimonio torno a la razonable en para brindar Administrar los
adecuación y entidad. alcanzar: 1.Seguridad de público. 2. consecución de cuanto a: seguridad riesgos para
fiabilidad de información Confiabilidad y los objetivos de 1.Eficacia y razonable en ubicarlos dentro del
información 1. Eficacia y financiera. 2. oportunidad de la la organización, eficiencia de las lograr: nivel de tolerancia
contable, Eficiencia de las Efectividad y información. 3. en cuanto a: operaciones 2. 1.Confiabilid con el fin de
promover operaciones 2. eficiencia de las Eficiencia y 1.Protección de Confiabilidad de ad de brindar seguridad
eficacia Fiabilidad de la operaciones. 3. eficacia en las patrimonio la información información razonable en el
operacional y información Cumplimiento de operaciones. 4. 2.Confiabilidad y financiera y de financiera. logro de objetivos.
adherencia a financiera 3. leyes. Cumplimiento del oportunidad de gestión 3. 2.Eficacia y
políticas. Cumplimiento de ordenamiento información Protección de los eficiencia en
las leyes. jurídico y técnico. 3.Eficiencia y recursos y operaciones.
eficacia de 4.Cumplimiento 3.
operaciones de leyes Cumplimient
4.Cumplimiento o de leyes.
jurídico y técnico.
Fuente: Enfoques de control interno y normativa internacional de auditoría.
71
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LIBROS
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http://es.wikipedia.org/wiki/Contralor%C3%ADa_General_de_la_Rep%C3%BA
blica
103
estratégica y ofrecer una metodología para su gestión. En cuanto a la amplitud del
tema del riesgo, añade 3 componentes de control tal como: ajuste de objetivos,
identificación de acontecimientos y respuesta al riesgo.
En resumen, el informe COSO es el enfoque que marca la pauta en materia

de control interno ofreciendo un marco conceptual útil tanto en Latinoamérica como
en Costa Rica para la elaboración de normativa.
76
ANEXOS
105
Anexo N° 1
Artículo “La nueva visión de la auditoría interna”

Revista del Instituto Tecnológico de Costa Rica
106
Anexo N° 2
Entrevistas a expertos
107

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INSTITUTO TECNOLOGICO DE COSTA RICA

ESCUELA DE ADMINISTRACION DE EMPRESAS

PROGRAMA DE LICENCIATURA EN CONTADURIA PÚBLICA

“ANALISIS COMPARATIVO ENTRE DIFERENTES ENFOQUES SOBRE

Trabajo final presentado por:

Paula Vanessa Campos Valverde

Para optar al título de Licenciados en

San José, Costa Rica

II Semestre del 2006

A Dios, quien me dio la vida y me ha proporcionado con cada amanecer la

A mis hermanos, José y Gerald, quienes me han brindado su mano en todo

A mis compañeros y amigos Roberth y Luis Carlos, quienes fueron una

Al Máster Eduardo Sossa Mora, profesor coordinador de la presente

investigación, quien con su disposición y conocimiento, nos guió en cada momento

para que este estudio se desarrollara de la mejor manera.

aquellas personas que de una u otra manera brindaron su aporte, en la realización

del presente trabajo.

1 Definiciones y objetivos de control interno 71

2 Componentes de control interno 74

3 Aplicación del informe COSO a la naturaleza cultural 82

4 Criterios respecto si la LGCI debe ser modificada 83

5 Consideran que el MNGCI es un apoyo a la LGCI 84

6 Diferencias entre el informe COSO y el ERM 87

7 Importancia del SEVRI para las instituciones públicas 88

8 Diferencias entre el informe MICIL y COSO 91

1 Conocimiento sobre los antecedentes de la LGCI 78

2 Conveniencia en que la LGCI se base en el informe 80

3 LGCI se ajusta a la realidad de las organizaciones 81

4 Profesionales que conocen el enfoque ERM 86

5 Se adecua el SEVRI a las entidades del sector 89

6 Conocimiento sobre el MICIL 90

Al Máster Eduardo Sossa Mora, profesor coordinador de la presente

investigación, quien con su disposición y conocimiento, nos guió en cada momento

para que este estudio se desarrollara de la mejor manera.

aquellas personas que de una u otra manera brindaron su aporte, en la realización

del presente trabajo.

1 Artículo “La nueva visión de la auditoría interna” 106

2 Entrevistas a expertos 107

AAA: Asociación de Contadores Americanos

AIC: Asociación Interamericana de Contabilidad

AICPA: Instituto Americano de Contadores Públicos

Commission Treadway: La National Commission on Fraudulent Financial Reporting

COCO: Comité de Criterios de Control de Canadá.

COSO: Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission

ERM: Enterprise Risk Management (Marco de Gestión Integral de Riesgo)

FCPA: Foreign Corrupt Practices Act

FEI: Instituto Ejecutivo de Finanzas

FERF: Financial Executives Research Foundation

FLAI: Federación Latinoamericana de Auditores Internos

IIA: Instituto de Auditores Internos

IMA: Institute of Management Accountants

ISA: Instituto Superior de Auditoría

ERM: Enterprise Risk Management (conocido como COSO II)

LGCI: Ley General de Control Interno, N° 8292

MICL: Marco Integrado de Control Interno para Latinoamérica

NEPAI: Normas para el ejercicio de la Auditoría Interna

Proyecto AAA: Proyecto Responsabilidad/Anticorrupción en las Américas

SEC: Securities and Exchange Commission

SEVRI: Sistema Específico de Valoración del Riesgo Institucional