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Le contrôle interne
1.1. Définition du contrôle interne

La notion de contrôle interne a fait l’objet de plusieurs définitions, cependant nous

présenterons celles qui nous semblent les plus importantes.

Le contrôle interne est l’ensemble des sécurités contribuant à la maîtrise de l’entreprise. Il a

pour but, d’un côté d’assurer la protection, la sauvegarde du patrimoine et la qualité de
l’information, et de l’autre, d’appliquer des instructions de la direction et de favoriser
l’amélioration des performances. Il se manifeste par l’organisation, les méthodes et les
procédures de chacune des activités de l’entreprise pour maintenir la pérennité de celle-ci.
L’Ordre des Experts Comptables Français (32ème congrès de 1977).

Selon l’Institut Canadiens des Comptables Agréés (1986) : « Constituent le contrôle interne,
la structure administrative de l’entreprise et tous les systèmes coordonnés que la direction met
en place en vue d’assurer, dans la mesure du possible, la conduite ordonnée et efficace de ses
affaires : notamment la protection de ses biens, la fiabilité de ses livres et documents
comptables et la prompte préparation d’une information financière fiable (AHOUANGANSI
2010 : 57).

Ces deux (2) définitions se rejoignent sur l’essentiel et s’accordent sur le fait que le contrôle
interne n’est pas une fonction mais un ensemble de dispositifs mis en place au sein de
l’entreprise pour s’assurer de la bonne marche des activités.

Plusieurs autres définitions ont été données à la suite de celles-ci et cela est dû au regain
d’intérêt des managers pour ce concept. Cet intérêt pour le contrôle interne a conduit ainsi à la
mise en place aux États-Unis d’un comité chargé de mener des réflexions sur ce concept.

Ce comité connu sous le nom de COSO (Committe of Sponsoring Organizations of the

Treadway Commission) a donné dès 1992 une définition du contrôle interne qui fait
désormais figure de « référentiel international en matière de contrôle » (OBERT, 2004 : 64).
Les travaux de ce comité ont fait l’objet d’une traduction en français en 1998, par COOPERS
& LYBRAND et l’Institut Français de l’Audit et du Contrôle Interne (IFACI) sous le titre «
La nouvelle pratique du contrôle interne ».

Dans ce rapport le contrôle interne est défini comme suit : « le contrôle interne est un
processus mis en œuvre par le Conseil d’Administration, les dirigeants et le personnel d’une
organisation, destiné à fournir une assurance raisonnable quant à la réalisation des objectifs
suivants :

 La réalisation et l’optimisation des opérations

 La fiabilité des informations financières
 La conformité aux lois et aux règlements en vigueur. » (COOPERS & LYBRAND
1998 : 24)

1.2. Objectifs du contrôle interne

1. Fiabilité de l'information financière : Cet objectif est souvent privilégié car il met
l'accent sur l'organisation des fonctions comptables et financières et sur la capacité de
l'entreprise à enregistrer fidèlement ses opérations et les restituer sous forme d'états de
synthèse.

2. Sauvegarde du patrimoine : L’organisation doit se doter de procédures et mécanismes qui

permettent de mettre à l’abri d’aléas divers son patrimoine corporel et incorporel.

Pour les salariés, le contrôle interne leur procure un environnement professionnel sécurisé par
des procédures, des descriptions de poste... L'harmonie de tous ces éléments permet d'exercer
des responsabilités en parfaite connaissance de leur rôle et de leur positionnement dans
l'enchaînement des activités de l'entreprise.

3· Respect des lois et application des instructions de la Direction : Le contrôle interne doit
permettre à l’entreprise de se conformer aux lois et règlements en vigueur, ainsi qu’aux
instructions de la Direction Générale.

4· Optimisation des opérations : Le processus du contrôle interne permet d'identifier des

insuffisances dans l'organisation et dans l'exécution des différentes activités de l'entreprise.
Ainsi, l'analyse du processus met en évidence des tâches non effectuées, des activités
effectuées par des personnes ne disposant pas de la compétence ou des informations
nécessaires à l'accomplissement correct de ces tâches ces constatations peuvent ainsi conduire
à réorganiser certaines fonctions, et à automatiser certains contrôles.

5. Maîtrise des activités : La majorité des objectifs du contrôle interne convergent vers la
maîtrise des activités de l'entreprise et le pilotage efficace de l'organisation. Ainsi, le contrôle
interne institue dans l'entreprise une culture d'autocontrôle à savoir la vérification par chaque
collaborateur de la qualité et de la conformité de son travail. De tout ce qui précède, le
contrôle interne doit permettre de sécuriser les flux financiers de l’entreprise, de fiabiliser
l’information comptable et de prévenir et détecter les risques au sein de l’organisation.

1.3. Les composantes du contrôle interne

Il existe des composantes de base d’un bon contrôle interne

 Le système d’organisation

Le contrôle interne ne peut se développer dans un contexte anarchique. Il doit y avoir dans
l’entreprise, une recherche de systématisation qui doit en particulier se traduire à trois (3)
niveaux :

 La définition des tâches : elle doit être la plus précise possible. Chacun doit savoir ce
qu’il doit faire, et cela non seulement dans les circonstances normales mais également
dans celles qui sont moins habituelles ;
 La définition des pouvoirs et des responsabilités : il s’agit là du corollaire direct de la
définition des tâches. La sécurité d’une organisation nécessite en effet, une hiérarchie
dont l’autorité est indiscutée ;
 La circulation des informations : les circuits de documents doivent être suffisamment
précis et élaborés pour exclure la négligence et la fantaisie.

 Le système de documentation

Ce système recouvre

 La production des informations : celles-ci doivent être qualitativement et

quantitativement suffisantes pour que la direction (ou toute autre personne) y trouve
une base d’appréciation satisfaisante. Dans ce domaine, l’existence d’instructions
écrites, sous forme par exemple, de manuel de procédures, présentera pour l’auditeur
une sérieuse garantie ;
 La conservation de l’information : la « mémoire » d’une organisation est un élément
essentiel de son contrôle interne, qui d’ailleurs conditionne tous les contrôles a
posteriori, en particulier ceux qu’implique la mise en œuvre d’un audit.

 Le système de preuve
Le système de contrôle interne doit permettre d’établir deux catégories de preuve :

 Les éléments de preuve généraux : la qualité des procédures entraîne un effet

multiplicateur sur l’ensemble des opérations auxquelles elle est appliquée. La
formalisation et l’application des procédures constituent une preuve d’ordre général ;
 Les éléments de preuve indirects : preuve de la fiabilité du système comptable et de la
qualité des documents financiers.

 Les moyens matériels de protection

Ces moyens visent essentiellement à assurer la protection physique du patrimoine

(gardiennage, mise sous clé des chèques, création d’un document à chaque mouvement
interne de marchandise, etc.).

 Le personnel

La compétence et l’intégrité du personnel sont évidemment essentielles, particulièrement au

niveau de la direction. S’agissant, en effet, des responsables, les décisions qu’ils prennent sont
généralement plus lourdes de conséquences : leurs qualités tout comme leurs défauts se
répercutent toujours sur les services qu’ils dirigent.

 Le système de supervision

C’est l’un des aspects fondamentaux du contrôle hiérarchique. Les travaux effectués par les
exécutants doivent faire l’objet d’une vérification. Il est essentiel que les travaux supervisés
reçoivent une marque matérielle (tampon, signature, etc.) qui permet d’identifier la nature et
l’auteur du contrôle. La supervision peut se réaliser de deux (2) façons :

 Soit elle est la condition nécessaire à la réalisation complète d’une opération, dans ce
cas, elle est préventive ;
 Soit elle permet au responsable de s’assurer que les personnes qui sont sous ses ordres,
accomplissent bien leur travail et ne laissent de côtés aucune tâche dont ils ont la
charge. La supervision est alors effectuée a posteriori et n’est donc réellement efficace
que dans la mesure où elle est mise en œuvre de façon suffisamment fréquente et
régulière.

1.4. Principes généraux du contrôle interne

Le contrôle interne repose sur un certain nombre de règles de conduite ou de préceptes dont le
respect lui conférera une qualité satisfaisante. Les principes sur lesquels s’appuie le contrôle,
ont été définis en France par le congrès de l’OEC de 1977 ; il s’agit de l’organisation, de
l’intégration, de la permanence, de l’universalité, de l’indépendance, de l’information, de
l’harmonie.

a) Le principe d’organisation et de séparation des fonctions

Pour que le contrôle interne soit satisfaisant, il est nécessaire que l’organisation de l’entreprise
possède certaines caractéristiques. L’organisation doit être :

 Préalable
 Adaptée et adaptable
 Vérifiable
 Formalisée

Et doit comporter une séparation convenable des fonctions.

L’organisation doit être établie sous la responsabilité du chef d’entreprise. Cette

responsabilité consiste à fixer les objectifs, à définir les responsabilités des hommes
(organigramme), à déterminer le choix et l’étendue des moyens à mettre en œuvre. La
diffusion par écrit des instructions, est indispensable dans une grande entreprise. Elle est
également préférable dans les entreprises de dimensions plus modestes afin d’éviter les
erreurs d’interprétation.

La règle de séparation des fonctions a pour objectif d’éviter que dans l’exercice d’une activité
de l’entreprise, un même agent cumule :

 Les fonctions de décisions (ou opérationnelles)

 Les fonctions de détention matérielle des valeurs et des biens
 Les fonctions d’enregistrement (saisie et traitement de l’information)
 Les fonctions de contrôle

Ou même simplement deux d’entre elles.

Il est clair qu’un tel cumul favorise les erreurs, les négligences, les fraudes et leur
dissimulation.

b) Le principe d’intégration ou autocontrôle

Les procédures mises en place doivent permettre le fonctionnement d’un système
d’autocontrôle mis en œuvre par des recoupements, des contrôles réciproques ou des moyens
techniques appropriés.

Les recoupements permettent de s’assurer de la fiabilité de la production ou du suivi d’une

information au moyen de renseignements émanant de sources différentes ou d’éléments
identiques traités par voies différentes (concordance d’un compte collectif avec la somme des
comptes individuels).

Les contrôles réciproques s’opèrent dans le traitement subséquent ou simultané d’une

information selon la même procédure, mais ils s’effectuent par un autre agent afin de mieux
vérifier l’identité des résultats obtenus (total des relevés de chèques reçus et total des
bordereaux de remise en banques).

Les moyens techniques recouvrent l’ensemble des procédés qui évitent, corrigent ou
réduisent, autant que faire se peut, l’intervention humaine et par voie de conséquence, les
erreurs, les négligences et les fraudes (traitements automatiques informatisés, clés de
contrôle).

c) Le principe de permanence

La mise en place de l’organisation de l’entreprise et de son système de régulation - contrôle

interne - suppose une certaine pérennité de ces systèmes. Il est évident que cette pérennité
repose nécessairement sur celle de l’exploitation.

d) Le principe de l’universalité

Ce principe signifie que le contrôle interne concerne toutes les personnes dans l’entreprise, en
tout temps et en tout lieu. Autrement dit, personne n’est exclu du contrôle par quelques
considérations que ce soit : il n’y a ni privilège, ni domaines réservés, ni établissement mis en
dehors du contrôle interne.

e) Le principe d’indépendance

Ce principe implique que les objectifs du contrôle interne sont à atteindre indépendamment
des méthodes, des procédés et moyens de l’entreprise. En particulier, l’auditeur doit vérifier
que l’informatique n’élimine pas certains contrôles intermédiaires.

f) Le principe d’information et de qualité du personnel

L’information doit répondre à certains critères telles que la pertinence, l’utilité, l’objectivité,
la communicabilité et la vérifiabilité.

La qualité du personnel ne doit pas fragiliser les procédures, c’est-à-dire, l’information. Tout
système de contrôle interne est, sans un personnel de qualité, voué à l’échec. La qualité du
personnel comprend la compétence et l’honnêteté cependant la fragilité du facteur humain
rend toujours nécessaires de bonnes procédures de contrôle interne.

Une personne qui a des fonctions de supervision, ne doit pas partir en congés en même temps
que ses subalternes, de manière à pouvoir contrôler de façon appropriée les intérimaires. De
même, une forte rotation du personnel doit être compensée par une pérennité du personnel
d’encadrement.

Une bonne protection repose sur la mobilité du personnel, quel que soit son rang hiérarchique.
Les hommes soi-disant indispensables et de toute confiance, sont toujours exposés au risque,
au fil des ans, d’adapter leur moralité au montant des sommes d’argent qu’ils gèrent.

g) Le principe d’harmonie

On entend par principe d’harmonie, l’adéquation du contrôle interne aux caractéristiques de

l’entreprise et de son environnement. C’est un simple principe de bon sens qui exige que le
contrôle interne soit bien adapté au fonctionnement de l’entreprise.

En particulier, dans la petite entreprise, le contrôle interne connaît des limites inhérentes à la
dimension, notamment pour ce qui concerne la mise en œuvre généralisée du principe de
séparation des fonctions. Mais, il ne faut pas ignorer que cette lacune se trouve en partie
compensée par la connaissance des hommes et des activités possédées par le chef d’entreprise
qui est un des éléments essentiels du contrôle interne.

1.5. Les limites du contrôle interne

Il faut garder à l’esprit que le contrôle interne, aussi bien conçu et appliqué qu’il soit, ne peut
au plus qu’une ASSURANCE RAISONNABLE à la Direction quant à la réalisation des
objectifs de l’organisation. Les facteurs suivants peuvent avoir une influence sur l’efficacité
du contrôle interne :

1. L’erreur de jugement

Le risque d’erreur humaine lors de la prise de décisions ayant un impact sur les processus de
l’entreprise, peut limiter l’efficacité des contrôles. Les personnes responsables sont souvent
appelées à prendre des décisions dans un temps limité, en se basant sur les informations
disponibles, mais incomplètes et en faisant face à la pression liée à la conduite des activités.

2. Les dysfonctionnements

Même les systèmes de contrôle interne bien conçus peuvent faire l’objet de
dysfonctionnements, par exemple lorsque les collaborateurs interprètent les instructions de
façon erronées, cèdent à la routine et ne sont plus attentifs aux erreurs.

3. Les contrôles « outrepassées » ou contournés par le management

Le contrôle interne ne peut pas être plus efficace que les personnes responsables de son
fonctionnement. En effet, un responsable peut être en mesure de contourner le contrôle interne
en dérogeant, par exemple, aux normes et procédures prescrites pour tirer un profit personnel
ou afin de dissimuler une partie de son activité à certaines obligations légales.

4. La collusion

Deux ou plusieurs ou plusieurs individus agissant collectivement pour accomplir et dissimuler

une action peuvent fausser les informations financières ou de gestion d’une manière qui ne
puisse être détectée par le contrôle interne.