Material Contabilidad Financiera Repaso

TEMA I: INTRODUCCIÓN AL PATRIMONIO DE LA EMPRESA.
1º CURSO GRADO A.D.E./ GRADO ESTADÍSTICA
“CONTABILIDAD FINANCIERA”
PROFESORA: Ana María Sabater Marcos

asabater@umh.es
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TEMA I: LA CONTABILIDAD. INTRODUCCIÓN AL PATRIMONIO DE LA

EMPRESA.
1.- Concepto de Contabilidad.

1.1 La Contabilidad Financiera.
2. El patrimonio de la empresa.
3. La identidad contable básica.

3.1.- El Activo.
3.2.- El Pasivo Exigible y el Patrimonio Neto.
3.3.- Análisis de la identidad contable básica: Teoría de la propiedad y teoría de
la entidad.
4.- Elementos patrimoniales e instrumentos contables de representación.
5.- Proceso económico y proceso contable.

5.1 Ejercicio económico.
5.2 Ciclo contable.
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1. CONCEPTO DE CONTABILIDAD
La contabilidad es un lenguaje que se creó hace mucho tiempo1 para registrar,

comprender y explicar los hechos económicos. De él cabe señalar las notas siguientes:
- Su finalidad es la de servir de base o soporte a las decisiones económicas referidas a

la entidad cuya evolución económica representa.2
- Se elabora considerando que la persona que contabiliza o contable, es ajena al

negocio o actividad objeto de la contabilidad, y que el negocio o actividad tiene
entidad propia, incluso cuando el contable es el propietario y aún cuando la
actividad o negocio no tenga personalidad jurídica independiente. Este enfoque
recibe el nombre de principio de entidad.
- Representa valores, por lo que se enfrenta a la dificultosa labor de captar y

cuantificar la más subjetiva de las magnitudes: el valor. El valor no existe como
aspecto o característica sustancial de las cosas, siendo una relación sujeto-objeto,
función del tiempo y del espacio. Dicho en otros términos: las cosas no tienen valor
en sí mismas; somos las personas quienes se lo atribuimos, y esta atribución la
hacemos según nuestras opiniones personales y las circunstancias del momento en
que nos encontramos.3
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Sobre la antigüedad que puede tener la contabilidad, Ramón Cárdenas considera que, "en el momento en que el
hombre principió a contar, sintió la necesidad de llevar la cuenta escrita de las cosas, sin lo cual no podía
llevar razón satisfactoriamente de los pedernales que había labrado, de las piezas que había cobrado en el
bosque cercano, de las pieles que tenía tendidas al sol... Unas muescas cortadas con su hacha de piedra en el
tronco del árbol inmediato a su refugio, unas rayas grabadas con la punta de una de sus flechas en la roca más
próxima al mismo, le servirían perfectamente al propósito... Y en esta forma, este hombre estaba originando, a
la vez, el primero y el más rudimentario de los registros de contabilidad...". El mismo autor nos dice: "en el
escriba podemos identificar, incuestionablemente, al primer tenedor de libros o contador de la antigüedad...
En Egipto, los escribas llevaban testimonio de todas las actividades financieras. En el año 2.100 a.C., la reina
Hammurabi, de Babilonia, realizó su célebre codificación y en ella hace referencia expresamente a la actividad
contable. Sin embargo, ya en el año 3.623 a.C., se encuentran citas relacionadas con la administración de la
casa del primer faraón Menech, respecto a que obedeciendo órdenes superiores, los escribas anotaban los
hechos de la vida doméstica, registraban exactamente las entradas y los gastos del soberano y tenían en buen
orden sus cuentas". CÁRDENAS CORONADO, Ramón; "Bosquejo histórico de la contabilidad". Estudios
monográficos de contabilidad y economía de la empresa (en homenaje al profesor doctor José María
Fernández Pirla). Páginas 170 y siguientes.
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La AMERICAN ACCOUNTING ASSOCIATION, en 1966, definió la contabilidad como el proceso de
identificar, medir y comunicar información económica con el objeto de permitir juicios y decisiones
documentadas a los usuarios de la información. Y la ASOCIACIÓN ESPAÑOLA DE CONTABILIDAD Y
ADMINISTRACIÓN DE EMPRESAS (AECA), cuando definió el objetivo de la contabilidad, dijo que "la
información contable, como instrumento para la toma de decisiones de los diversos estamentos interesados en
la actividad empresarial, debe responder a las necesidades de cada uno de ellos para que puedan alcanzar sus
fines específicos". AECA; Principios contables. Documento núm. 1, pag. 22.
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Según Pedro Rivero, “el valor es una relación entre sujeto y objeto y es función del tiempo y del espacio. Este
valor lo proyecta el hombre sobre los bienes según su necessidad y utilidad”. RIVERO TORRE, Pedro;
Apuntes de Análisis y Agregación Contable. Tema I. Departamento de Contabilidad. Cuarto curso, 1984-85.
Faculdad de Ciencias Económicas y empresariales de la Universidad Complutense. Madrid.
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- La unidad de medida es la unidad monetaria. Con su aplicación, la contabilidad

consigue cuantificar el conjunto heterogéneo de bienes, derechos y obligaciones
que forman el patrimonio de las entidades y lo convierte en un conjunto
homogéneo de valores.
- Utiliza términos de uso común, pero con matizaciones que restringen el contenido o
cambian el significado. De tal manera que puede llegar a ocurrir que el significado
de los términos sea totalmente diferente del que se les asigna en el lenguaje
corriente. Es necesario tener muy presente esta dificultad, sobre todo porque se
esconde detrás de una aparente facilidad. Así, por ejemplo, el término gasto se
suele utilizar, comúnmente, tanto para indicar la cantidad entregada a cambio de
una cosa (he gastado 100 euros en comprar unos zapatos), como para señalar un
consumo (tengo muy gastadas las suelas de los zapatos). En contabilidad se utiliza
solamente en el segundo sentido, recibiendo el primero el nombre de inversión. En
contabilidad, clientes es la denominación que recibe la deuda que las personas o
empresas tienen con la nuestra cuando son compradores habituales de sus
productos o servicios (y no las mismas personas o empresas como ocurre en el
lenguaje ordinario); de la misma manera, proveedores es la deuda de nuestra
empresa con sus suministradores habituales; el haber es el lado derecho de los
documentos; el activo es el conjunto de bienes y derechos de la entidad; el pasivo,
el conjunto de las obligaciones; etc.
- Sus procedimientos son precisos y las expresiones se reducen al máximo. Concisión

y precisión podría decirse que es su lema. Pero, a pesar de la precisión de los
procedimientos utilizados, solamente alcanza a conseguir resultados
razonablemente aproximados, nunca exactos. Ello es consecuencia de la dificultad
que supone cuantificar, objetivar o cosificar, una magnitud tan subjetiva o personal
como es el valor. Esta es una importantísima limitación de la contabilidad.
- Representa la realidad económica a través de un proceso contable formado por una

serie continua de ciclos contables.
1. 1 Contabilidad Financiera
Es la denominación que recibe la contabilidad que las empresas están obligadas a

elaborar para los usuarios externos (personas, otras empresas, instituciones públicas, etc.),
quienes, aún teniendo interés en conocer la marcha de la empresa, no pueden acceder a los
documentos internos, y por ello no tienen capacidad para controlar la calidad de la
No deben tomarse como sinónimos los términos valor y precio. Expresan conceptos distintos. El valor, como
acaba de verse, es una relación personal con un objeto; para que exista basta la confluencia de dos elementos:
una persona y una cosa. El precio es la resultante de una transacción; requiere, por tanto, de al menos dos
personas, además de la cosa objeto del acuerdo al que han de llegar las mencionadas personas para que el
precio exista. Los precios se forman en los mercados, entendiendo por mercado, en términos económicos, la
concurrencia de oferentes y demandantes, es decir, de unas personas dispuestas a desprenderse de cosas y de
otras que desean adquirirlas.
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información que reciben. Las notas más destacadas de la contabilidad financiera son las
siguientes:
- Se halla estrictamente regulada o sometida a normas de aplicación obligatoria,

siendo una de ellas el propio Plan General de Contabilidad (aunque será la que más
se utilizará en clase, no es, ni la única, ni la más importante; también se las
encuentra en el Código de Comercio, y en la Ley de Sociedades Anónimas, y en un
largo etcétera que ya se irá viendo). Estas normas tienen como finalidad garantizar
la calidad de la información, y son necesarias porque los usuarios, por encontrarse
lejos del proceso de elaboración de la mencionada información, no tienen
posibilidad de influir sobre su calidad, ni tampoco de juzgarla o contrastarla por
ellos mismos.
- Utiliza el método de la partida doble para representar la realidad económica de la

entidad. Este método considera o contempla todos los fenómenos económicos
desde dos puntos de vista. El método de la partida doble se estudiará en el tema
siguiente.
- Se elabora tomando como base los documentos que genera el desarrollo de la

actividad y no la misma realidad. La base documental de la contabilidad es tan
importante, que una de las funciones fundamentales que realizan los profesionales
de la auditoría, consiste, precisamente, en comprobar que las anotaciones contables
reflejan fielmente los datos contenidos en los documentos correspondientes.
2.- EL PATRIMONIO DE LA EMPRESA.
No es nuestro propósito profundizar en la definición de empresa, no en vano, es este un

concepto cuyo estudio requiere de un amplio desarrollo bibliográfico que, evidentemente, escapa
al área contable. No obstante, la necesidad de relacionar conceptos como fuente a partir de la cual
adentrarnos en el estudio del patrimonio empresarial justifica la conveniencia de iniciar este
capítulo definiendo que debemos entender por empresa. De esta forma, la empresa puede ser
considerada como una unidad económica de producción cuyo objeto es, mediante la coordinación
de un conjunto de recursos humanos y económicos, desarrollar una actividad a través de la cual
sea posible facilitar al mercado bienes o servicios.
Evidentemente, la contabilidad, como una de las principales fuentes de información

existentes en la empresa, centrará su atención en los recursos económicos. De esta forma, la
contabilidad tratará de identificar, valorar y comunicar la información económica de las misma,
empezando por informar sobre la riqueza existente en la empresa y sus variaciones. Ello nos lleva
a introducir un nuevo concepto en nuestro análisis, el de riqueza.
Por riqueza podemos entender el conjunto de bienes, derechos y obligaciones susceptibles

de valoración económica que permiten a la empresa alcanzar los fines propuestos. En términos
contables a la riqueza se le denomina patrimonio. De esta forma, entendemos por patrimonio de
una empresa el conjunto de bienes, derechos y obligaciones pertenecientes a la misma
susceptibles de valoración económica a través de los cuales la organización puede desarrollar su
actividad productiva. Es sin lugar a dudas este un concepto esencial para adentrarnos en el
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estudio de la ciencia contable. No en vano el patrimonio es el campo de actuación de la

contabilidad, constituyendo su medida el objeto fundamental de estudio.
Según se desprende de los anteriores comentarios, a la contabilidad le interesa determinar

tanto el patrimonio existente en la empresa en un momento dado, como la evolución
experimentada por éste a través del tiempo, fruto del lógico desarrollo de la actividad
empresarial. El estudio de dicha evolución permitirá apreciar el incremento o disminución
experimentado en la riqueza empresarial, o lo que es lo mismo, el beneficio o pérdida obtenido
por la empresa. Así a la variación del patrimonio como consecuencia de la actividad empresarial
se le denomina resultado, constituyendo ésta una magnitud dinámica, referida a un intervalo de
tiempo determinado, al contrario que el concepto de patrimonio cuya determinación exige la
concreción de una fecha, por lo que, al tratarse de una magnitud referida a un momento
determinado del tiempo, se dice que tiene un carácter estático.
A la contabilidad le interesa tanto conocer el patrimonio en un momento dado como el

resultado, es decir su evolución en un periodo determinado.
Como se ha establecido, forman parte del patrimonio empresarial los bienes, derechos y
obligaciones de pago susceptibles de valoración económica, lo que lleva a precisar cada uno de
estos conceptos:
- Bienes: factores de producción propiedad de la empresa que destinará al uso

(elementos de transporte, maquinaria, equipos informáticos, construcciones,
mobiliario, etc.., transformación (materias primas, productos en curso de
fabricación,...) o venta (mercaderías, productos terminados, ...) con el objeto de
alcanzar sus fines.
- Derechos: situaciones jurídicas que sitúan a la empresa en la situación favorable de
disponer de algo o recibir algo, habitualmente una determinada cantidad de dinero
(créditos contra sus clientes, depósitos a su favor en entidades de crédito, ...).
- Obligaciones: situaciones jurídicas contrarias a las anteriores, en virtud de las cuales
la empresa ha adquirido una serie de compromisos que la convierten en deudora de
otra persona o entidad (deudas con los proveedores, con entidades de crédito, ...).
Como se ha comentado, el conjunto de los anteriores elementos constituye el patrimonio

de la empresa, no obstante, no todos ellos inciden de manera positiva a favor de la empresa. Es
decir, mientras que los bienes y derechos representan valores a favor de la empresa, y en
consecuencia tienen un carácter positivo, sus obligaciones frente a terceros tienen connotaciones
claramente negativas. De esta forma, podemos representar el patrimonio de la empresa a través
de la siguiente identidad, que informará, dada la agregación de partidas positivas y negativas,
sobre la riqueza neta existente en la empresa:
BIENES + DERECHOS - OBLIGACIONES = PATRIMONIO NETO (1)
Así, a la diferencia entre los bienes y derechos de la empresa y las obligaciones de ésta
con terceros se le denominará Patrimonio Neto, o simplemente Neto. El Patrimonio Neto
pertenece al propietario de la empresa, constituye la auténtica riqueza neta de que dispone, y en
consecuencia debe considerarse la aportación neta de los propietarios jurídicos a un ente
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independiente llamado empresa.
3.- LA IDENTIDAD CONTABLE BÁSICA
Retomando la ecuación (1) como expresión del patrimonio empresarial y situando en un

mismo lado de la igualdad las aportaciones efectuadas a la entidad tanto por terceros
(obligaciones), como por los propietarios (Patrimonio Neto), obtendremos la siguiente identidad:
BIENES + DERECHOS = OBLIGACIONES + PATRIMONIO NETO (2)
No obstante la terminología contable utiliza el término Activo para hacer mención al

conjunto de bienes y derechos, y Pasivo exigible, para referirse a las obligaciones contraídas con
terceros. De esta forma la transformación de término en la ecuación (2) proporciona la que se
denomina identidad contable básica o ecuación fundamental de la contabilidad:
ACTIVO = PASIVO EXIGIBLE + PATRIMONIO NETO (3)
No obstante, antes de analizar la relevancia de la anterior identidad como pilar

fundamental en el que se asienta la ciencia contable, conviene estudiar con un mayor detalle sus
distintos componentes.
3.1.- EL ACTIVO.
El Activo es el conjunto de medios económicos, bienes y derechos, de la empresa a través

de los cuales esta puede desarrollar su actividad alcanzando de esta forma los fines para los que
ha sido concebida.
El nuevo Plan General de Contabilidad (PGC) de aplicación a partir de enero del 2008 define
Activos de la siguiente forma: “bienes, derechos y otros recursos controlados económicamente
por la empresa, resultantes de sucesos pasados, de los que se espera que la empresa obtenga
beneficios o rendimientos económicos en el futuro”.
Para ejercer la contabilidad es esencial ser capaz primero de identificar y posteriormente

valorar los distintos activos con que cuenta la empresa.
Desde el punto de vista de la identificación conviene tener en cuenta las siguientes

premisas:
a.- Se trata de bienes o derechos.

b.- Deben ser capaces, de una manera directa o indirecta, de generar beneficios, bien sea
con su utilización o su venta.
c.- Deben de ser propiedad de la empresa, o al menos deben ser controlados
económicamente por la empresa.
Respecto a la capacidad de generar beneficios, no siempre es fácil identificar esta

cualidad en todos los activos. Sin embargo, es importante hacerlo pues el nuevo PGC establece
que los activos deberán reconocerse cuando sea probable la obtención a partir de los mismos de
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beneficios o rendimientos económicos para la empresa y siempre y cuando se puedan valorar con
fiabilidad. De esta forma, ¿qué beneficios genera un cuadro de Miró que adquiere un gerente de
una empresa fabricante de calzado para decorar su despacho?. Directamente ninguno, pero al
margen de posibles intereses fiscales o especulativos, el mero hecho de adornar el despacho
repercute positivamente en la imagen que da la empresa a sus clientes, a la vez que estimulará la
capacidad de trabajo del gerente, suponiendo que le guste el arte de Miró, pues lógicamente el
entorno físico donde se trabaja repercute en el rendimiento del trabajador.
Por otra parte, cuando se ha comentado la necesidad de que el elemento sea propiedad de
la empresa, o que controle económicamente, nos referimos a determinadas situaciones, como
podría ser la adquisición de un inmueble a plazo, donde pese a que la propiedad jurídica plena del
bien no se adquiere hasta efectuar el último pago, la empresa incluirá dicho bien, que utiliza y
controla en su Activo.
Las anteriores tres premisas son las únicas que determinan la existencia de un activo. No
importa su carácter material (máquinas, edificios, mobiliario,...) o inmaterial (patentes, programas
informáticos,...), ni su presencia física en las instalaciones de la empresa, será un activo siempre
que sea un bien o un derecho propiedad de la empresa que de una u otra forma se piense que
puede contribuir a generar beneficios en el futuro.
Una vez identificados los activos, es preciso valorarlos. Los elementos del Activo se
medirán en euros, no obstante, llegados este punto es preciso distinguir del resto de activos los
denominados activos monetarios (el dinero y los derechos de cobro) que deberán ser valorados
según el importe que aparece consignado en los documentos correspondientes, es decir, en
función de su valor nominal. Por contra, los activos no monetarios (por ejemplo las existencias,
maquinaria, terrenos, mobiliario, etc...) serán valorados en función del sacrificio realizado para
obtenerlos. Es decir, se valorarán en base a su precio de adquisición, entendiendo por tal la
cantidad entregada o que debe entregarse para obtenerlos, o coste de producción, en el supuesto
caso de que haya sido fabricado por la propia empresa.
3.2.- EL PASIVO EXIGIBLE Y EL PATRIMONIO NETO.
Nos situamos ahora al otro lado de la identidad contable básica para esclarecer qué
debemos entender por Pasivo Exigible y por Patrimonio Neto, o simplemente Neto.
Por Pasivo Exigible debe entenderse el conjunto de deudas u obligaciones de pago que
tiene contraída la empresa con terceras personas. Previsiblemente, dichas obligaciones se
derivarán de contratos realizados por la empresa en el pasado, a cambio de recibir activos o
servicios que le permitan desarrollar su actividad, en virtud de los cuales la empresa se
compromete a entregar activos (normalmente dinero) a terceras personas en el futuro.
El nuevo Plan General de Contabilidad (PGC) define Pasivos de la siguiente forma:

obligaciones actuales surgidas como consecuencia de sucesos pasados, para cuya extinción la
empresa espera desprenderse de recursos que puedan producir beneficios o rendimientos
económicos en el futuro.
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Finalmente, y atendiendo a la ecuación (1) podemos definir el Patrimonio Neto como

la diferencia entre el Activo y el Pasivo Exigible, por lo tanto, representa las fuentes de
financiación propias de la empresa (no exigibles por terceros), que junto a las fuentes de
financiación ajenas (Pasivo Exigible) proporcionan los fondos necesarios para que la empresa
pueda realizar sus inversiones.
Es decir, el Patrimonio Neto reflejará el activo residual que quedaría si la firma

cancelara todas sus obligaciones de pago con terceros, por lo que constituye la contribución
real de los propietarios a la entidad, la auténtica riqueza neta generada por éstos, bien
directamente mediante aportaciones o bien a través de beneficios no distribuidos.
El nuevo Plan General de Contabilidad (PGC) define patrimonio Neto de la siguiente forma:
constituye la parte residual de los activos de la empresa, una vez deducidos todos sus pasivos.
Incluye las aportaciones realizadas, ya sea en el momento de su constitución o en otros
posteriores, por sus socios o propietarios, que no tengan la consideración de pasivos, así como
los resultados acumulados u otras variaciones que le afecten.
3.3.- ANÁLISIS DE LA IDENTIDAD CONTABLE BÁSICA: TEORIA DE LA

PROPIEDAD Y TEORÍA DE LA ENTIDAD.
Una vez detallados los distintos componentes de la identidad contable básica, es

preciso ahondar en su significado, no en vano encierra en sí un aluvión de connotaciones
fundamentales para interpretar correctamente la esencia de la ciencia contable.
Por un lado, el Activo tiene una clara naturaleza económica. Está integrado por el
conjunto de inversiones sin las cuales la organización no podría cumplir sus objetivos, y que
en su expresión cuantitativa se ha dado en llamar bienes y derechos.
Por el contrario, el Pasivo Exigible y el Patrimonio Neto tienen un claro significado

financiero. Representan las fuentes de financiación que posibilitan la adquisición de los
activos o inversiones a través de los cuales la empresa desarrolla su actividad. En el caso del
Pasivo Exigible es fácil distinguir la existencia de un conjunto de recursos financieros puestos
a disposición de la empresa por terceros que dan lugar al nacimiento de unas obligaciones de
pago o deudas con los mismos. No obstante, también el Patrimonio Neto representa fuentes de
financiación, sólo que en este caso los recursos financieros son aportados por los socios, bien
vía contribución directa a la empresa o mediante beneficios no distribuidos, por lo que se
llaman fuentes de financiación propias, y a diferencia de las fuentes de financiación ajenas,
representadas por el Pasivo Exigible, éstas no serán reintegradas o al menos no existe un
plazo fijado para ello.
Como vemos, toda estructura económica, inversión, está soportada por una estructura
financiera, financiación, que informa del origen de los recursos obtenidos para efectuar el
conjunto de las inversiones. Así pues, se produce algo más que una igualdad entre la
estructura económica y la estructura financiera de la empresa; existe una identidad entre
inversión y financiación, entre aplicación de recursos y origen de recursos.
De esta forma obtenemos las siguientes igualdades que reflejan todas ellas una misma
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realidad, el Activo, inversión, es soportado por el Pasivo Exigible y el Patrimonio Neto,

financiación.
ACTIVO = PASIVO EXIGIBLE + NETO

ESTRUCTURA ECONÓMICA = ESTRUCTURA FINANCIERA
INVERSIÓN = FINANCIACIÓN
APLICACIÓN DE RECURSOS = ORIGEN DE RECURSOS
Como se aprecia la identidad contable básica refleja las dos caras de una misma
realidad, la empresa, permitiéndonos analizarla desde el punto de vista de las inversiones
realizadas en la misma, aplicación de recursos, o de la procedencia de dichas inversiones,
origen de recursos. Evidentemente siempre se cumplirán las anteriores igualdades puesto que
si, a modo de ejemplo, la empresa dispone un inmueble valorado en un millón de euros, de
alguna fuente de financiación procederá esa inversión, bien se trate de deudas con terceros,
Pasivo Exigible, o de financiación propia, Neto. Es decir, si la empresa tiene algún activo,
aplicación de recursos, necesariamente los fondos precisos para adquirirlo habrán salido de
alguna parte, origen de recursos, pues no existe inversión sin financiación, bien sea propia o
ajena.
La formulación que hemos utilizado para expresar la identidad contable básica (A = P E +

N ) responde a una concepción de la empresa conocida como “teoría de la propiedad”, en la que
prima el sentido de propiedad jurídica de los medios de producción desde una óptica personal. Es
el dueño el que tiene la titularidad del Activo, de las inversiones efectuadas, y ha de hacer frente a
las deudas por él contraídas con terceras personas, el Pasivo Exigible. La diferencia entre el
Activo y el Pasivo Exigible, es decir, la diferencia entre lo que tiene y lo que debe, determinará su
riqueza o patrimonio neto.
Sin embargo, el avance en la complejidad de la actividad económica ha propiciado el

crecimiento de sociedades con grandes capitales cuya independencia, como persona jurídica,
respecto a la figura de sus socios favorece la progresiva implantación de lo que se conoce como
“teoría de la entidad”.
Según la teoría de la entidad la empresa es un ente completamente independiente de sus

propietarios, y debe atender con los medios puestos a su disposición, Activo, a las obligaciones
existentes tanto si estas son con terceros, Pasivo Exigible, como si son con los socios, Patrimonio
Neto, por lo que constituyen ambas el Pasivo de la empresa. En consecuencia, el activo sigue
siendo el mismo, pero ahora se considera que es propiedad de la empresa, no de los propietarios,
y lógicamente se financia en parte con recursos ajenos y en parte con recursos propios, por lo que
no distingue entre Pasivo Exigible y Patrimonio Neto, como hacia la “teoría de la propiedad”,
sino que simplemente habla de Pasivo.
De esta forma la anterior concepción de la empresa como entidad desarrolla una

formulación propia adoptada, como oportunamente se verá, por el ordenamiento legal en nuestro
país, donde la identidad contable básica se traduce en que el Activo es igual al Pasivo (Activo =
Pasivo). Este Pasivo en un sentido amplio del término reflejará el conjunto de fuentes de
financiación existentes en la empresa, tanto si son ajenas, Pasivo Exigible, como propias,
Patrimonio Neto.
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Si, por ejemplo, el patrimonio de una empresa son 500.000 euros en dinero,
mercaderías valoradas en 2.000.000 euros, 1.500.000 euros en deudas, y 1.000.000 euros en
aportaciones hechas por los propietarios, la representación contable es la siguiente:
ACTIVO P.N.+PASIVO
bienes y derechos obligaciones

tiene debe
medios de actuación recursos financieros
concreción procedencia
inversión financiación
materialización origen
Dinero ………..…………… 500.000 Propietarios ……………….. 1.000.000
Mercaderias ……………….. 2.000.000 Otros o deudas …………….. 1.500.000
TOTAL ACTIVO ………… 2.500.000 TOTAL PASIVO ……..…… 2.500.000
4. ELEMENTOS PATRIMONIALES E INSTRUMENTOS CONTABLES DE

REPRESENTACIÓN.
Cada uno de los bienes, cada uno de los derechos y cada una de las obligaciones que
constituyen el patrimonio de la entidad es un elemento patrimonial. Los instrumentos
contables que representan a los elementos patrimoniales reciben el nombre de cuentas. Una
cuenta es, por tanto, el instrumento contable que representa a un elemento patrimonial. Ahora
bien, conviene aclarar que las cuentas representan elementos genéricos, no individuales. Así,
por ejemplo, la cuenta maquinaria representa a todas las máquinas que tiene la empresa, de la
misma manera que la cuenta proveedores representa a todas las deudas de la entidad con los
suministradores de mercaderías y materias primas.
El documento contable que representa el patrimonio de la empresa es el balance de

situación o balance inventario. Es un instrumento que agrupa coordinadamente a todas las
cuentas y proporciona la representación del patrimonio de la entidad; también se puede decir
que permite conocer la situación económica y financiera de la entidad a la que pertenecen los
entes contables representados por las cuentas. En el balance, las cuentas que representan
bienes y derechos aparecen clasificadas y ordenadas, por un lado, y por el otro, las cuentas
que representan obligaciones. También se denomina balance inventario, porque cumple la
función de este último instrumento, ya que se puede ver como una relación ordenada y
valorada de bienes, derechos y obligaciones que pertenece a alguien, ya sea una persona o una
entidad (en eso consiste un inventario).
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5. PROCESO ECONÓMICO Y PROCESO CONTABLE
El proceso económico o desarrollo de la vida económica que sigue cualquier entidad

se produce de una manera continuada, sin interrupciones ni rupturas de ningún tipo, desde el
nacimiento, principio o comienzo, hasta el fin, término o disolución (liquidación si se trata de
una empresa).4
El proceso contable refleja el proceso económico, pero introduce unas interrupciones

periódicas como si la actividad o vida económica de la entidad finalizara y volviera a empezar
en aquellos momentos. Es decir, a pesar de que la realidad económica se produce de una
manera continuada desde el principio hasta el final, sin interrupciones o ceses de ninguna
clase, cuando la contabilidad representa esa misma realidad lo hace dividiendo el tiempo total
de actividad continuada en una serie continua de períodos o ejercicios económicos. De
manera que, así como en la vida real de la entidad el principio o comienzo y el final o término
ocurren una única vez y son, por tanto, hechos excepcionales, en la representación contable se
convierten en habituales como consecuencia de las interrupciones introducidas.
5.1 Ejercicio económico
El ejercicio económico es el período de tiempo, generalmente un año, en que se

fracciona la actividad económica de la entidad.5 Suele coincidir con el año natural, si bien no
siempre es así.
La introducción del fraccionamiento de la actividad económica la impone la necesidad

que tienen los usuarios de la información contable de conocer periódicamente los resultados
económicos de la entidad, sin tener que esperar hasta el fin de la mencionada actividad para
llegar a conocerlos.
5.2 Ciclo contable
El ciclo contable puede definirse como el conjunto de operaciones contables que

tienen como finalidad captar las variaciones económicas que se producen dentro la entidad
reflejadas por la contabilidad durante un ejercicio económico. La secuencia que sigue el
desarrollo de las operaciones contiene las fases siguientes:
1. Apertura de la contabilidad.
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“Desde el punto de vista económico y financiero, el proceso de producción es un proceso continuo en el
tiempo. Incluso cuando el proceso técnico de fabricación se detiene, continuan produciéndose las corrientes de
ingresos y costes características del ciclo económico de la producción (continuan devengándose los intereses,
continua la depreciación física y/o económica, continua canbiando el valor de los stocs como a consecuencia
de la evolución de los precios, etc.). Hay, pues, una aceleración o ralentización del ritmo de formación de los
ingresos y costes, pero estos no se detiene”. RIVERO TORRE, Pedro; Cash-Flow. Estado de Origen y
Aplicación de Fondos y el Control de Gestión. A.P.D. Madrid. 8a edición, 1984. Pg. 99.
5
“Con la finalidad de establecer el valor del patrimonio y informar sobre el mismo y el resultado obtenido, la
continuada vida de una empresa se divide en ejercicios económicos o períodos contables de la misma duración.
El período contable tiene una duración de un año, principalmente por razones legales”. BERNABEU
SANCHEZ, María Dolores y NORVERTO LABORDA, María del Carmen; Información Contable en las
Cajas de Ahorro. Confederació Española de Cajas de Ahorro. Madrid, 1985. Pg. 13.
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2. Representación de las operaciones del ejercicio

3. Cierre de la contabilidad.
Como conclusión de este punto se puede decir que, de la misma forma que el proceso
económico se produce de una manera continuada, el proceso contable se caracteriza por ser
un proceso formado por una serie ininterrumpida de ciclos contables.
Por último, y como anticipación a los temas siguientes, puede añadirse que todo ciclo
contable, que parte de un balance de situación, acaba en otro balance de situación. Este último
representa la situación patrimonial de la entidad en ese momento de final de un ejercicio e inicio
del siguiente.
El balance de situación, por tanto, de un lado se erige en la representación de la

situación patrimonial que hace de frontera entre dos ejercicios económicos, y del otro, es el
último documento que genera un ciclo contable. Al mismo tiempo, es la base que sirve para
iniciar el nuevo ciclo contable.
No parece nada exagerado afirmar que el balance de situación es el documento más

importante de toda la contabilidad.
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PRÁCTICAS DE CONTABILIDAD FINANCIERA.
PRIMERA PARTE: FUNDAMENTOS DE LA CONTABILIDAD
TEMA 1 . LA CONTABILIDAD. INTRODUCCIÓN AL PATRIMONIO DE LA

EMPRESA
SUPUESTO 1: Representación contable del patrimonio: la contabilidad como

lenguaje
El señor Johnny Ramone ha decidido iniciar un negocio al que ha aportado 300

€ en dinero, un coche valorado en 1.000 € que no está aún totalmente pagado (le debe
200 € a la casa vendedora), un pequeño despacho valorado en 500 € , mercaderías
valoradas en 100 € i por último aporta un ordenador que acababa de comprar por 300 €
y que aún no ha empezado a pagar .
Representar contablemente el patrimonio del negocio.
SUPUESTO 2 : Representación contable del patrimonio : el principio de entidad
El señor Jagger es el propietario único de la empresa individual “Rolling Stone”

dedicada a realizar instalaciones eléctricas para conciertos. Con la información que se
os da a continuación, realizar la representación contable del patrimonio de “Rolling
Stone”
1.- El vehículo afecto a la actividad empresarial de “Rolling Stone” es un

Citröen AX matrícula A-2567-VZ que costó 1.000 € Un 75% de esta cantidad fue
pagada y el resto aún se debe.
2.-El local comercial que sirve como almacén y oficina de la empresa está
valorado en 5.000 € que ya se han pagado.
3.-En el local de la empresa hay mercaderías por valor de 300 € que están
pendientes de pagar al proveedor.
4.-La cuenta bancaria de “Rolling Stone” tiene un saldo a su favor de 350 €.
5.-La cuenta bancaria personal del Sr. Jagger tiene un saldo a su favor de 575 €.
6.-El coche particular del Sr. Jagger es un Mercedes 300 valorado en 10.000 €
de los que quedan por pagar 2.000 €.
7.-La empresa recibió un préstamo del banco para poder financiar el inicio de la
actividad. Este préstamo fue de 4.000 € y se pactó carencia de dos años en la
amortización, de forma que aún no ha empezado a amortizarlo.
8.-En las oficinas de la empresa hay mobiliario de oficina valorado en 450 € que
fueron pagadas al contado en su día.
9.-Los clientes deben a la empresa 100 €.
10.-De los seguros sociales de los trabajadores se deben 75 €.
11.-En la caja fuerte de la empresa hay 75 € en efectivo.
SUPUESTO 3 : Actividad económica: Ejercicio económico y proceso contable
“LED ZEPPELIN, S.A.” es una empresa dedicada al negocio del mueble. Esta
empresa está en el mercado desde hace 15 años y en el año 1998 ha decidido cerrar. A
continuación, se presenta un resumen de los gastos y de los ingresos que ha tenido esta
empresa a lo largo de su existencia:
Período Gastos Ingresos
01/01/83-31/12/83 750.000 200.000

01/01/84-31/12/84 700.000 300.000
01/01/85-31/12/85 650.000 450.000
01/01/86-31/12/86 550.000 500.000
01/01/87-31/12/87 550.000 600.000
01/01/88-31/12/88 600.000 700.000
01/01/89-31/12/89 600.000 850.000
01/01/90-31/12/90 650.000 1.000.000
01/01/91-31/12/91 700.000 1.500.000
01/01/92-31/12/92 700.000 1.200.000
01/01/93-31/12/93 750.000 1.000.000
01/01/94-31/12/94 850.000 950.000
01/01/95-31/12/95 1.000.000 800.000
01/01/96-31/12/96 1.200.000 500.000
01/01/97-31/12/97 1.500.000 200.000
01/01/98-31/12/98 1.600.000 100.000
1-. Definir el concepto “actividad económica” y determinar el resultado de la actividad

económica.
2-. Definir el concepto de “ejercicio económico” y determinar el resultado de cada uno
de los ejercicios económicos.
3-. Comentar las diferencias de información que se producen entre el punto 1 y el 2.
1
TEMA 2. EL MÉTODO CONTABLE. LA PARTIDA DOBLE
1º CURSO GRADO ADE/GRADO ESTADÍSTICA

asabater@umh.es
2
TEMA II: EL MÉTODO CONTABLE: LA PARTIDA DOBLE
1.- Análisis de los hechos contables.

1.1.- Hechos económicos y hechos contables.
1.2.- Clasificación de los hechos contables.
2.- Estudio del método contable
2.1.- Concepto: Principio de dualidad o método de partida doble.
2.2.- El método de partida doble.
3. Principio fundamental del método de partida doble
3.1 Reglas de funcionamiento necesarias para que se cumpla el
principio fundamental del método de partida doble.
4. La cuenta y otros instrumentos contables.
4.1 Tecnicismo de las cuentas.
5. El ciclo y los instrumentos contables
3
1.- ANÁLISIS DE LOS HECHOS CONTABLES.

1.1.- Hechos económicos y hechos contables.
Antes de abordar el estudio del método contable, conviene aclarar qué hechos deben ser objeto
de registro por parte de la contabilidad. En efecto, a través de la contabilidad es posible informar de
determinados acontecimientos de naturaleza económica, pero, ¿de qué acontecimientos se trata?
Imagine una subida del precio de los carburantes. Nadie pone en duda de que nos encontramos
ante un acontecimiento de naturaleza económica que, lógicamente, interesa a la empresa. Es, en
consecuencia un hecho económico, pero ¿debe ser registrado por la contabilidad?. Vayamos más lejos
¿debemos contabilizar la firma de un tratado comercial entre los gobiernos de España y Marruecos que
favorecerá los intereses de nuestra empresa?. Si bien ambos hechos económicos tienen indudable
relevancia, y puede que en un futuro afecten al patrimonio de la empresa, de momento no es así, al
menos de manera directa, por lo que no se consideran hechos contables y en consecuencia no serán
objeto de registro por la contabilidad.
Sin embargo, una venta, el cobro de una deuda, la compra de un inmovilizado, el pago de las
nóminas a los empleados, todos ellos son acontecimientos económicos relevantes derivados de la
actividad que desarrolla la empresa que sí afectan directamente al patrimonio de la misma, y por tanto
han de registrarse en la contabilidad.
En consecuencia, un hecho económico es sencillamente un acontecimiento de naturaleza

económica mientras que un hecho contable es un suceso o acontecimiento económico susceptible de
valoración, que afecta significativa y directamente al patrimonio empresarial. Por ello, si bien todos los
hechos contables tienen un contenido económico, no todos los hechos económicos en los que directa o
indirectamente se ve inmersa la empresa afectan a su patrimonio, por lo que no son hechos contables, y
en consecuencia no serán captados por el sistema de información contable.
1.2.- CLASIFICACIÓN DE LOS HECHOS CONTABLES.
Según se ha matizado un hecho contable es aquel que afectará directamente al patrimonio de la

empresa, por lo que incidirá en la identidad contable básica (A = PN + P). Como se ha podido
comprobar en apartados anteriores dicha identidad, con independencia de las operaciones que
acontezcan en la empresa, nunca se rompe, lo que significa que cada hecho contable afectará al menos a
dos de los elementos patrimoniales que forman parte de las masas de Activo, Pasivo Exigible o Neto.
Suponga, a modo de ejemplo, que una empresa adquiere mobiliario pagando al contado. En ese
caso son dos los elementos patrimoniales que se verán afectados, un elemento del Activo, mobiliario,
que aumenta, y otro también perteneciente a la masa patrimonial de Activo, caja, que disminuye por el
mismo importe. Nos encontramos ante un hecho contable simple, al implicar a sólo dos elementos.
Sin embargo, si en el ejemplo anterior, tan sólo se pagara la mitad del valor de inmovilizado,
dejándose a deber el resto, en ese caso la respuesta al incremento del mobiliario, sería no sólo la
disminución de otro activo, caja, sino también el incremento del Pasivo, por la deuda con el
suministrador del inmovilizado. En este segundo caso intervienen más de dos elementos patrimoniales,
por lo que el hecho contable se reconoce como compuesto. No obstante, tanto en este como en el caso
anterior, lógicamente, la identidad contable básica no se romperá, pues el incremento del activo
mobiliario se compensa con la disminución del activo caja y el incremento del Pasivo exigible.
4
De esta forma, una primera clasificación de los hechos contables puede realizarse entre hecho
contable simple y compuesto, dependiendo de si se ven afectados dos o más elementos patrimoniales de
los que integran la identidad contable básica. Así, se estará en presencia de un hecho contable simple
cuando el mismo implique un movimiento de aumento o disminución en un elemento patrimonial y
quede reflejada tal variación en otro elemento. Por el contrario, si son varios los elementos
patrimoniales afectados, se estará ante un hecho contable compuesto.
No obstante, si como criterio clasificador atendemos al efecto que un hecho contable produce en
el patrimonio empresarial, se podrá hablar de hechos permutativos, modificativos y mixtos.
Los hechos permutativos son aquellos que sólo afectan a la composición cualitativa del
patrimonio sin que ello implique una variación de carácter cuantitativo. Es decir, no alteran el
patrimonio neto. Suponga por ejemplo que una empresa cuyos únicos elementos patrimoniales son caja
y capital social adquiere una máquina pagando al contado puede apreciarse que, si bien la riqueza neta
es la misma, la composición del patrimonio no, de hecho ahora se dispone de maquinaria antes
inexistente.
Los hechos modificativos por el contrario alteran cuantitativamente el patrimonio neto.

Imagine en el caso anterior el pago mediante fondos de caja de un gasto de seguro, donde se produce
una disminución del Activo, caja, que se compensa con la disminución del Neto, vía los resultados
negativos derivados del gasto del seguro.
Por último, los hechos contables mixtos son una combinación de los anteriores: permutativos y
modificativos, por lo que afectarán tanto a la composición como al importe del patrimonio neto.
Suponga que la empresa anterior, cuando suscribe el seguro tan sólo paga la mitad, dejando a deber el
resto.
5
2.- ESTUDIO DEL MÉTODO CONTABLE.
2.1.- Concepto: EL PRINCIPIO DE DUALIDAD.
La contabilidad pretende proporcionar una información útil sobre determinados

acontecimientos que repercuten en el patrimonio de la unidad económica de producción, de ahí que su
objeto material como ciencia, al igual que sucede con otras disciplinas, sea dicha unidad económica de
producción. No obstante, la contabilidad dispone de una específica y validada forma de analizar ese
objeto material, es decir, dispone de un objeto formal propio que la diferencia del resto de disciplinas
científicas: el denominado método contable.
De esta forma, el método contable es el modo que tiene la contabilidad de reflejar los hechos
contables que afectan a la unidad económica de producción, lo que permite definirlo como un conjunto
de principios y acuerdos, tanto conceptuales como instrumentales, cuyo fin es la identificación,
cuantificación y registro de los hechos contables, con el fin de proporcionar la información que los
sujetos decisores precisan para la adecuada gestión de la organización.
Las etapas que componen el método contable se sintetizan en el siguiente cuadro:
IDENTIFICAR CUANTIFICAR REGISTRAR

HECHOS CONTABLES HECHOS HECHOS
CONTABLES CONTABLES
MÉTODO CONTABLE
COMUNICAR PROCESAR
INFORMACIÓN INFORMACIÓN
CONTABLE CONTABLE
El eje sobre el cual descansa el método contable es el denominado principio de dualidad o

método de partida doble.
El método de la partida doble, base de la contabilidad financiera moderna, se incorporó

alrededor del año 12501. Teniendo en cuenta que la contabilidad es tan antigua como los primeros
1
No se sabe quien fué el inventor o el introductor de la partida doble; puede muy bien ocurrir que no se trate de uno
sólo, sino de muchos, es decir, que el mencionado método sea la consecuencia final de una evolución que partió de
las anotaciones de partida simple; también podría ser que hubiera comenzado por las cuentas personales. Pudiera ser
que a algún contable se le ocurriera un día anotar que fulano debía tanto dinero porque había comprado mercaderías
por ese importe y no las había pagado, o porque había comprado por aquel otro importe y solamente había pagado
tanto dinero, por lo que debía tal otro. Lo que sí que se sabe es que LUCCA PACCIOLI publicó, el 10 de noviembre
de 1494, la obra Summa arithmetica, geometrica, proportioni, proportionalita et arte magiore”, y en ella el capítulo
denominado “Tractatus particularis de computis et scripturis”, donde reconoce que los principios que expone y
6
documentos escritos (algunos autores mantienen que el primer signo escrito fue un dato contable),
puede considerarse la fecha como relativamente reciente, y la incorporación, indicio o signo de
modernidad.
La adopción del método de la partida doble ha sido transcendental, porque, a partir de ese
momento, la contabilidad se ha convertido en un instrumento imprescindible, tanto para entender
los fenómenos económicos como para explicarlos. La realidad económica tiene estructura de
sistema2, y se caracteriza porque todos los elementos se hallan interrelacionados. Esta misma
estructura ha sido adquirida por la contabilidad con la adopción del método de la partida doble, que
algunos autores prefieren denominar principio de dualidad.
desarrolla no son originales, sino que los ha tomado de la práctica económica o del comercio estudiados por él. Por lo
que se refiere a la opinión que ha merecido el método de la partida doble a diferentes autores, ya GOETHE, en el
Wilhelm Meister, decía que la partida doble “es una de las más bellas creaciones del espíritu humano”. OSWALDO
SPENGLER valoraba la partida doble como “puro análisis del espacio de los valores, análisis referido a un sistema de
coordenadas del cual el punto inicial es la firma”. También decía, que LUCCA PACCIOLI “puede colocarse, sin
ningún inconveniente, al lado de sus contemporáneos COLOM y COPÈRNICO”. Para WERNER SOMBART, la
partida doble ha nacido del mismo espíritu que los sistemas de GALILEO y NEWTON... La partida doble nos
descubre el cosmos del mundo económico, según el mismo método con que los investigadores de la naturaleza
descubrieron el cosmos del mundo de las estrellas más tarde. La partida doble se basa en el principio fundamental de
concebir todos los fenómenos como meras cantidades”. Todos los autores nombrados citados por RIVERO
ROMERO, Jose; Contabilidad financiera. Edicions ICE. Madrid, 1973. Pgs. 126 y 127.
2
Los sistemas son conjuntos de elementos en interacción dinámica organizados en función de un objectivo. En un
sistema se destacan básicamente: los objetos, que son los parámetros del sistema; los atributos, que son las
propiedades de los parámetros; las relaciones, que son los nexos que encadenan los objetos y los atributos en el
proceso del sistema; el objetivo, que da sentido a la dinámica del sistema y a las interrelaciones de sus componentes.
Para más información sobre sistemas: BERTALANFFY, Ludwig von, Teoría general de los sistemas. Fondo de
Cultura Económica. Madrid, 1981. También: CHURCHMAN W.; Ed. Diana, Mèxic, 1976.
7
2. 2 El método de la partida doble
El método de la partida doble considera simultáneamente dos aspectos o dos características

antagónicas en toda realidad económica representada, ya sea una visión estática como la que
corresponde a una situación, ya se trate de la imagen de un hecho como pueda ser la adquisición de
un bien. Así, por ejemplo, la situación patrimonial de una sociedad que se acaba de constituir con
una aportación en metálico de un millón de euros hecha por los propietarios, se ha de representar de
la forma siguiente:
REPRESENTACIÓN CONTABLE
MATERIALIZACIÓN O ACTIVO PROCEDENCIA O PASIVO y PN
Dinero .................................. 1.000.000 De los propietarios ................. 1.000.000
TOTAL ACTIVO ................ 1.000.000 TOTAL PASIVO .................. 1.000.000
Si a continuación se hace una compra de mercaderías por un importe de 400.000 euros al

contado, la representación de la operación se hace así:
AUMENTAN: DISMINUYEN:
Mercaderías .......................... 400.000 Dinero ................................... 400.000
Forma de representar la compra subsiguiente de un edificio por un importe de 2.000.000

euros a crédito:
AUMENTAN: AUMENTAN:
Edificios ............................... 2.000.000 Deudas .................................. 2.000.000
La nueva situación patrimonial se ha de representar de la forma siguiente:

8
MATERIALIZACIÓN O ACTIVO PROCEDENCIA O PASIVO y PN
Dinero .................................. 600.000 De los propietarios ................. 1.000.000
Mercaderías .......................... 400.000 De otros o deudas ….............. 2.000.000
Edificios ............................... 2.000.000
TOTAL ACTIVO ................ 3.000.000 TOTAL PASIVO .................. 3.000.000
Está claro que la situación final es consecuencia, tanto de la situación de partida, que,
además, limita las posibilidades de actuación subsiguientes (por ejemplo, la empresa no puede
comprar el edificio al contado porque no tiene bastante dinero en ese momento), como de las
operaciones que se han hecho a continuación. Si fuera otra la situación de partida, y otra u otras
fueran alguna o todas las operaciones que se han hecho a continuación, otra sería, también, la
situación final.
Esta férrea estructura de sistema que se da en el mundo real, ha sido introducida en el

mundo de la representación contable por el método de la partida doble.
Algunos autores han encontrado antecedentes o fundamentos a la partida doble en contextos

tales como el natural, el económico, el jurídico y el filosófico. Dicen que el fundamento natural
surge de la consideración de los bienes y derechos, por una parte, y de las obligaciones por otra. El
fundamento económico se sitúa en la distinción entre financiación y concreción, o, en otras
palabras, entre origen y aplicación. El fundamento jurídico, lo encuentran en la imposibilidad de
que haya un deudor sin acreedor o un acreedor sin deudor. En cuanto al fundamento filosófico,
señalan el principio de causa y efecto.
El hecho cierto es que en el mundo contable la afirmación: “toda partida tiene su

contrapartida” goza de un gran predicamento. El método que nos ocupa, en su ámbito de aplicación,
supera ampliamente el campo de la contabilidad y engloba, incluso, los acontecimientos cotidianos.
9
3. PRINCIPIO FUNDAMENTAL DEL MÉTODO DE LA PARTIDA DOBLE

Como hemos visto en el tema I, en contabilidad ACTIVO es la denominación que recibe lo
que se tiene o materialización, y PASIVO es la expresión que se aplica al origen o procedencia de
lo que se tiene o activo. Teniendo esto en cuenta, el principio fundamental del método de la partida
doble se enuncia de la forma siguiente: toda anotación contable ha de hacerse de forma que la
igualdad entre el conjunto de bienes y derechos, o ACTIVO, y el conjunto de obligaciones, o
PASIVO, y Patrimonio Neto se conserve siempre.
Del principio fundamental del método de la partida doble se desprende la denominada

ecuación fundamental del patrimonio, que se expresa de la forma siguiente:
ACTIVO = PATRIMONIO NETO+PASIVO
La ecuación anterior, que expresa que en todo momento el conjunto de bienes y derechos ha
de ser igual al conjunto de las obligaciones entendidas en sentido amplio, exige al mundo de la
representación, o contable, una condición que no deja de ser obvia en el mundo real, teniendo en
cuenta que el activo es lo que se tiene y el pasivo el origen o procedencia de lo que se tiene. Dicho
en otros términos: el pasivo es el conjunto de las fuentes de financiación, que se concretan o
materializan en el conjunto de elementos que componen el activo.
3.1 Reglas de funcionamiento necesarias, para se cumpla el principio fundamental del método
de la partida doble.
a) La cuenta, instrumento de representación de los elementos patrimoniales, ha de constar

de dos partes, que han de recoger, respectivamente, los aumentos y las disminuciones de valor del
ente representado.
DEBE HABER
b) En todo sistema de cuentas ha de haber, al menos, dos series de cuentas de signo

contrario, que representen, respectivamente, una los bienes y derechos o activo, y otra las
obligaciones o pasivo. Las cuentas de activo forman la primera serie y las cuentas de pasivo la
segunda.
Convenio del cargo y del abono: Se trata de un convenio o acuerdo establecido entre todos
los profesionales de la contabilidad del mundo, porque, evidentemente, las cosas podrían ser al
revés sin que ello provocara ningún tipo de distorsión en el funcionamiento del sistema.
El convenio del cargo y del abono dice así: En las cuentas de activo, los aumentos de valor
se anotarán en el debe.
Es importante resaltar que, después de fijar este acuerdo o convenio, las demás operaciones
que se pueden hacer en las cuentas quedan fijadas por el mecanismo de la partida doble. Así, en las
10
mismas cuentas de activo, las disminuciones de valor se anotarán, por fuerza, en el lado derecho o
haber en terminología contable. Por lo que respecta a las cuentas de pasivo, como han de funcionar
al revés que las de activo, los aumentos de valor tendrán que anotarse en el lado derecho o haber, y
las disminuciones, en el lado izquierdo o debe.
CUENTAS DE ACTIVO CUENTAS DE PASIVO

DEBE HABER DEBE HABER
AUMENTOS DISMINUCIONES DISMINUCIONES AUMENTOS

DE VALOR DE VALOR DE VALOR DE VALOR
c) En toda anotación contable han de intervenir, al menos, dos cuentas que funcionen de
forma opuesta, bien porque, siendo del mismo signo, unas recogen aumentos y otras disminuciones,
bien porque, por ser de signo contrario, el mismo tipo de operación (aumentos o disminuciones para
las dos) tiene significado antitético.
La necesidad de conservar la igualdad entre el activo y el pasivo se halla en el origen de esta

regla. Si en una cuenta de activo o de pasivo se anota un aumento o una disminución de un
elemento patrimonial, necesariamente esta anotación ha de ser compensada por otra u otras de signo
contrario.
d) Si se utiliza la misma unidad monetaria, las cantidades de las dos o más cuentas que
funcionen de forma opuesta en una misma operación han de ser conjuntamente iguales.
Esta regla tiene la misma justificación que la regla anterior. La conservación de la igualdad
entre el activo y el pasivo exige, no sólo que toda variación de valor representada por una cuenta
haya de ser compensada por otra u otras de tipo contrario, sino que, además, los importes de les
variaciones que se compensen hayan de ser los mismos.
4. LA CUENTA Y OTROS INSTRUMENTOS CONTABLES
Los instrumentos contables son los medios o herramientas de los que se sirve la contabilidad
para llevar a buen término la tarea de representar la realidad económica. Se pueden clasificar en
conceptuales y materiales.
Los instrumentos contables conceptuales son: la cuenta, el balance de situación o balance

inventario, y el balance de comprobación.
LA CUENTA
Como ya se ha dicho en más de una ocasión, la cuenta es el instrumento de representación

de los elementos patrimoniales o entes contables. Cada elemento patrimonial: dinero,
máquinas, mercaderías, derechos de cobro, aportaciones de los empresarios, deudas, etc., se
representa con una cuenta. La cuenta representa las variaciones de valor y tiene dos partes:
una para recoger los aumentos y la otra para recoger las disminuciones de valor del ente
representado. El símbolo de la cuenta adopta la forma de una T, que se consigue dibujando
un trazo horizontal y otro vertical que nace del centro del primero. Este símbolo pretende
11
simular las dos páginas opuestas de un libro abierto, que es precisamente el libro mayor, en
el que se han materializado tradicionalmente las cuentas de la contabilidad.
Presentación y rayado habitual de la cuenta:
DEBE (pág. izquierda) (pág. derecha) HABER
Presentación y rayado simbólico que utilizaremos:
DEBE HABER
EL BALANCE DE SITUACIÓN O BALANCE INVENTARIO
Es el instrumento que agrupa coordinadamente todas las cuentas y proporciona la

representación del patrimonio de la entidad; también se puede decir que permite conocer la
situación económica y financiera de la entidad a la que corresponden los entes contables
representados por las cuentas. En el balance, las cuentas que representan bienes y derechos
aparecen clasificadas y ordenadas, por un lado, y por el otro, las cuentas que representan
obligaciones. También se denomina balance inventario, porque cumple la función de este
último instrumento, ya que se puede ver como una relación ordenada y valorada de bienes,
derechos y obligaciones que pertenece a alguien o a alguna institución (en eso consiste
precisamente un inventario).
EL BALANCE DE COMPROBACIÓN
Se utiliza para comprobar si todas las anotaciones contables del libro diario han sido
fielmente transcritas al libro mayor, y viceversa. El balance de comprobación agrupa a todas
las cuentas y en eso se asemeja al balance de situación, pero su finalidad no es la de reflejar la
situación económica y financiera de la entidad, sino hacer una comprobación.
El balance de comprobación se elabora sumando las cifras del debe y del haber de las cuentas
del libro mayor y comprobando que ambas sumas coinciden consigo mismas y con las sumas
del debe y del haber del libro diario.
Los instrumentos contables materiales fundamentales son: el diario, el mayor y el libro de

inventarios y cuentas anuales.
EL DIARIO O LIBRO DIARIO

12
En las páginas de este libro, mejor dicho cuaderno, ya que sus páginas están en blanco
cuando empieza a utilizarse, se representan los hechos económicos a medida que se van
produciendo, es decir, por orden cronológico. Eso explica el nombre: de la acción de
recoger diariamente las operaciones que se producen en la entidad. Según el artículo 25 del
Código de Comercio, la empresa debe llevar, necesariamente, un libro diario. El artículo 28
dispone: “El libro diario registrará día a día todas las operaciones relativas a la actividad de
la empresa”.
EL MAYOR O LIBRO MAYOR
En este libro o cuaderno, cada pareja de páginas adyacentes sirve de soporte material a una
cuenta. El nombre le viene de sus dimensiones habituales: como cada cuenta ocupa dos
páginas y hay una cuenta por cada ente contable, a poco importante que sea la entidad, los
entes contables alcanzan un número suficientemente elevado como para que resulte el libro
contable más voluminoso.
EL LIBRO DE INVENTARIOS Y CUENTAS ANUALES
Sus páginas sirven de soporte material a los balances de sumas y saldos y a las cuentas
anuales. El artículo 25 del Código de Comercio obliga a las empresas a llevar un libro de
inventarios y cuentas anuales y, según el artículo 28 del mismo código, al menos
trimestralmente se transcribirán con sumas y saldos los balances de comprobación al libro de
inventarios y cuentas anuales. Por otra parte, el Plan de Contabilidad español dice que las
cuentas anuales comprenden el balance, la cuenta de pérdidas y ganancias, la memoria el
estado de cambios en el patrimonio neto y el estado de flujos de efectivo.
13
Ejemplo de elaboración de un balance de comprobación a partir de las anotaciones del diario y del
mayor:
LIBRO DIARIO
DEBE HABER
--------------------------------------PRIMER ASIENTO----------------------------------------
3.000.000 CAJA
3.000.000 MERCADERIAS a CAPITAL ……………….. 6.000.000
-------------------------------------SEGUNDO ASIENTO--------------------------------------
5.000.000 MERCADERIAS a PROVEEDORES ……….. 5.000.000
-------------------------------------TERCER ASIENTO----------------------------------------
4.000.000 CAJA a MERCADERIAS ……….. 4.000.000
--------------------------------------CUARTO ASIENTO---------------------------------------
2.000.000 PROVEEDORES a CAJA ……………………. 2.000.000
17.000.000 .............................. SUMAS DEL DIARIO ........................ 17.000.000
LIBRO MAYOR
PRIMERA PAREJA DE PÁGINAS:
DEBE CAJA HABER
Primer asiento ......……...... 3.000.000 Cuarto asiento ……............. 2.000.000

Tercer asiento ……............. 4.000.000
SUMA EL DEBE ……….. 7.000.000 SUMA EL HABER ….…. 2.000.000
SEGUNDA PAREJA DE PÁGINAS:
DEBE MERCADERIAS HABER
Primer asiento ……............ 3.000.000 Tercer asiento .....……......... 4.000.000

Segundo asiento ....…......... 5.000.000
SUMA EL DEBE ……….. 8.000.000 SUMA EL HABER ..……. 4.000.000

14
TERCERA PAREJA DE PÁGINAS:
DEBE CAPITAL HABER
Primer asiento ……........ 6.000.000
SUMA EL DEBE ……….. 0 SUMA EL HABER …. 6.000.000
CUARTA PAREJA DE PÁGINAS:
DEBE PROVEEDORES HABER
Cuarto asiento ……............ 2.000.000 Segundo asiento …............ 5.000.000
SUMA EL DEBE ……….. 2.000.000 SUMA EL HABER ….… 5.000.000

15
LIBRO DE INVENTARIOS Y CUENTAS ANUALES
BALANCE DE COMPROBACIÒN
CUENTAS DEL MAYOR DEBE HABER
CAJA …....................................... 7.000.000 2.000.000

MERCADERÍAS ......................... 8.000.000 4.000.000
CAPITAL .................................... 0 6.000.000
PROVEEDORES ........................... 2.000.000 5.000.000
SUMAS ………………………… 17.000.000 17.000.000
BALANCE DE COMPROBACION CON SUMAS Y SALDOS
CUENTAS DEL SUMAS SALDOS

MAYOR DEBE HABER DEBE HABER
CAJA ........................…............... 7.000.000 2.000.000 5.000.000 -

MERCADERIAS ......................... 8.000.000 4.000.000 4.000.000 -
CAPITAL .................................... 0 6.000.000 - 6.000.000
PROVEEDORES ........................... 2.000.000 5.000.000 - 3.000.000
SUMAS .………………………... 17.000.000 17.000.000 9.000.000 9.000.000
4.1. Tecnicismo de las cuentas
Se denomina así al conjunto de términos o expresiones específicas de la contabilidad

relacionadas con las cuentas, y por extensión, con el resto de instrumentos contables. Aunque
suelen coincidir, o parecerse mucho, a vocablos de uso corriente, normalmente tienen su origen en
usos, costumbres y situaciones que pertenecen al pasado y han sido totalmente superados, por ello,
suele ser un error intentar entender su significado a partir de los contenidos actuales de los
términos. A continuación, se definen algunos.
16
DEBE
Es la parte izquierda de la cuenta y también de todos los documentos contables. Por ello,
cuando se dice que hay que hacer una anotación en el debe de la cuenta o del diario, se
quiere decir que ha de hacerse en el lado izquierdo de la una o del otro.
HABER
Es la parte derecha de la cuenta y del resto de documentos contables, de la misma manera

que el debe es la parte izquierda.
CARGAR O DEBITAR una cuenta
Consiste en hacer una anotación en el debe o parte izquierda de la cuenta.
ABONAR, DESCARGAR O ACREDITAR una cuenta
Es hacer una anotación en el haber o parte derecha de la cuenta.
SALDO DE UNA CUENTA
Es la diferencia entre el debe y el haber de la cuenta.
SALDO DEUDOR
Así se denomina la diferencia entre el debe y el haber, cuando el debe es mayor.
SALDO ACREEDOR
Nombre de la diferencia entre el debe y el haber, cuando el haber es mayor.
SALDO CERO
Expresión que se usa para indicar que no hay diferencia entre el debe y el haber, o dicho en
otras palabras, que los dos lados de la cuenta suman igual.
LIQUIDAR UNA CUENTA
Nombre con el que se designa al conjunto de operaciones que permiten determinar el saldo
de la cuenta.
17
Ejemplo:
DEBE HABER
125.000 142.000
3.437.500 5.327.415
715.000
Suma el debe: 125.000 + 3.437.500 + 715.000 = 4.277.500

Suma el haber: 142.000 + 5.327.415 = 5.469.415
Diferencia: 5.469.415 - 4.277.500 = 1.191.915, a favor del haber, es decir:
Esta cuenta tiene un saldo acreedor de 1.191.915 unidades monetarias
SALDAR UNA CUENTA
Operación que consiste en colocar el saldo en el lado que suma menos. Con ello se consigue
igualar los dos lados.
Ejemplo:
DEBE HABER
125.000 142.000
3.437.500 5.327.415
715.000
1.191.915
CERRAR UNA CUENTA
Es la operación de sumar los dos lados, después de saldar. Realmente, la operación de cerrar
culmina invalidando con un trazo oblicuo el resto de las dos páginas que sirven de soporte
material a la cuenta.
18
Ejemplo:
DEBE HABER
125.000 142.000
3.437.500 5.327.415
715.000
1.191.915
5.469.415 5.469.915
5. EL CICLO Y LOS INSTRUMENTOS CONTABLES
En el tema 1 se ha visto que el ciclo contable se compone de tres fases: apertura de la

contabilidad, representación de las operaciones del ejercicio y cierre de la contabilidad. Ahora se
verá cuales son los instrumentos contables que intervienen en cada una de las mencionadas fases.
a) APERTURA DE LA CONTABILIDAD
Consiste en abrir los libros contables y hacer la primera anotación. Hay dos clases de
apertura:
La primera de todas, es decir, la que corresponde al inicio de la contabilidad por parte de

la entidad. En este caso, las anotaciones empiezan en el libro de inventarios y cuentas
anuales, en el que se transcribe el inventario inicial (según el artículo 28 del Código de
comercio, el libro de inventarios y cuentas anuales se abrirá con el balance inicial detallado
de la empresa). Este es un inventario forzosa y totalmente extracontable, porque
anteriormente no había contabilidad (los inventarios que se hacen más adelante se
denominan mixtos por agrupar datos contables y extracontables), y consiste en una relación
detallada y convenientemente clasificada, de todos los bienes, derechos y obligaciones de
la entidad, acompañados de sus respectivos valores. A continuación, se abre el libro diario
y se anota el asiento de apertura, que es una copia del primer inventario o inventario
inicial. También se abre el libro mayor para representar, en las sucesivas parejas de
páginas adyacentes, cada uno de los entes contables que han sido representados
previamente, tanto en el inventario inicial del libro de inventarios y cuentas anuales, como
en el asiento de apertura del libro diario.
Todas las otras. Al final del ejercicio económico se cierra la contabilidad. Por ello, al
comenzar el nuevo ejercicio económico es necesario reabrirla. En este caso, la secuencia
de operaciones de apertura varía ligeramente. Como producto final del cierre del ejercicio
económico anterior, se ha obtenido un balance de situación o balance inventario, que se
plasma en el libro de inventarios y cuentas anuales. El asiento de cierre que ha servido para
elaborar este balance, sirve igualmente de base al nuevo asiento de apertura del diario, y
consecuentemente, comporta también la apertura del libro mayor.
b) REPRESENTACIÓN DE LAS OPERACIONES DEL EJERCICIO

19
Después de abrir la contabilidad, los hechos económicos que acontecen en la entidad a lo

largo de los días se reflejan, por una parte, en forma de asientos o anotaciones del diario, y por otra,
en anotaciones en las páginas del mayor.
c) CIERRE DE LA CONTABILIDAD
Es el acto final del ciclo contable. Se materializa cuando se saldan y cierran todas las
cuentas del libro mayor. Como es obvio, el cierre afecta, no solamente al mayor, sino también al
diario, ya que ambos instrumentos han de estar totalmente coordinados, siempre. En este último, las
anotaciones que saldan las cuentas forman el denominado asiento de cierre, que ofrece un gran
interés, porque es la base o referencia para elaborar el balance de situación de la entidad en ese
momento.
Por último, se invalidan con un trazo oblicuo las hojas de los libros contables que se han
utilizado a medias y se cierran físicamente los mencionados libros. Claro que no se cierran por
mucho tiempo, porque, como la vida de la entidad continua a pesar de la interrupción ficticia
simulada por la contabilidad, enseguida se vuelven a abrir para iniciar las anotaciones de un nuevo
ciclo.
Un aviso para navegantes. Es evidente que hoy en día, con los sistemas informáticos, los
libros contables no existen de forma real. Pero, es importante señalar, que la contabilidad
informatizada se elabora suponiendo su existencia virtual. Dicho en otros términos: la contabilidad
es la misma, cualquiera que sea el instrumento utilizado para registrar las anotaciones: clavo que
graba un ladrillo tierno que después se seca y cuece (escritura cuneiforme de los babilonios); pincel
sobre papiro, o escoplo y martillo sobre piedra (egipcios); pluma de ave sobre pergamino o papel;
pluma metálica; pluma estilográfica; ordenador, etc.
Conviene tener muy presente, que no es fácil comprender el funcionamiento de la

contabilidad ignorando el juego de los libros contables tradicionales. Porque el ordenador actúa
como si éstos existieran.
20
Ejemplo: Supuesto núm. 1

Con la denominación supuesto número 1, se va ahora a desarrollar un ejemplo de la representación
contable del transcurso del primer ejercicio económico de la vida de una empresa. Para representar
los elementos patrimoniales que intervienen en este primer ejercicio, utilizaremos las cuentas
siguientes:
CAJA ................... para representar el dinero. Cuenta de activo.
CAPITAL ............. para representar las aportaciones de los propietarios. Cuenta de pasivo
MERCADERIAS . para representar las cosas adquiridas por la empresa y destinadas a la venta
sin transformación. Cuenta de activo.
PROVEEDORES . para representar las deudas con suministradores de mercaderías. Cuenta de

pasivo.
INICIO DE LA CONTABILIDAD
PRINCIPIO DEL PRIMER EJERCICIO ECONÓMICO
INICIO DEL CICLO:
APERTURA DE LA CONTABILIDAD
1. Se constituye una empresa con un capital de 10 millones de euros que se aportan en metálico.
BALANCE DE SITUACIÓN INICIAL
ACTIVO PN+PASIVO
CAJA ................................ 10.000.000 CAPITAL ............................ 10.000.000
TOTAL ACTIVO …..….. 10.000.000 TOTAL PASIVO ……….. 10.000.000
LIBRO DIARIO
DEBE HABER
----------------------PRIMER APUNTE, ASIENTO DE APERTURA---------------------
10.000.000 CAJA
a CAPITAL ……………….. 10.000.000
21
10.000.000 SUMA y SIGUE 10.000.000
LIBRO MAYOR
DEBE CAJA HABER
PRIMER APUNTE ……… 10.000.000
DEBE CAPITAL HABER
PRIMER APUNTE …..…. 10.000.000
TRANSCURSO DEL EJERCICIO ECONOMICO

DESARROLLO DEL CICLO:
REPRESENTACIÓN DE LAS OPERACIONES DEL EJERCICIO ECONOMICO
2. Compra mercaderías por 12 millones (12.000 unidades físicas de producto a 1.000 euros
unidad).
22
LIBRO DIARIO
DEBE HABER
-------------------- PRIMER APUNTE, ASIENTO DE APERTURA ----------------------
10.000.000 CAJA a CAPITAL ……………….. 10.000.000
--------------------------------------SEGUNDO ASIENTO-------------------------------------
12.000.000 MERCADERIAS a PROVEEDORS …..…….. 12.000.000
22.000.000 SUMA y SIGUE 22.000.000
LIBRO MAYOR
DEBE CAJA HABER
PRIMER APUNTE ..…….. 10.000.000
DEBE CAPITAL HABER
PRIMER APUNTE ….…… 10.000.000
SEGUNDO ASIENTO ….. 12.000.000

23
SEGUNDO ASIENTO …… 12.000.000
3. Paga a los proveedores la mitad de la deuda.
LIBRO DIARIO
DEBE HABER
--------------------- PRIMER APUNTE, ASIENTO DE APERTURA ---------------------
10.000.000 CAJA a CAPITAL ……………….. 10.000.000
---------------------------------- SEGUNDO ASIENTO ---------------------------------------
12.000.000 MERCADERIES a PROVEEDORES ……….. 12.000.000
---------------------------------------- TERCER ASIENTO ------------------------------------
6.000.000 PROVEEDORES a CAJA …..……………….. 6.000.000
28.000.000 SUMA y SIGUE 28.000.000
LIBRO MAYOR
DEBE CAJA HABER
PRIMER ASIENTO …….. 10.000.000 TERCER ASIENTO …….. 6.000.000

24
DEBE CAPITAL HABER
PRIMER ASIENTO ……… 10.000.000
TERCER ASIENTO …….. 6.000.000 SEGUNDO ASIENTO …… 12.000.000
4. Elaborar el balance de comprobación con sumas y saldos.
BALANCE DE COMPROBACIÓN CON SUMAS Y SALDOS
CUENTAS DEL SUMAS SALDOS

MAYOR DEBE HABER DEBE HABER
CAJA ………………………….... 10.000.000 6.000.000 4.000.000 -

CAPITAL ………………………. 0 10.000.000 - 10.000.000
MERCADERIAS ………………. 12.000.000 0 12.000.000 -
PROVEEDORES ………………. 6.000.000 12.000.000 - 6.000.000
SUMAS ………………………… 28.000.000 28.000.000 16.000.000 16.000.000
La coincidencia de las sumas del balance de comprobación con las sumas del diario prueba la
coordinación del libro diario y del libro mayor, es decir, que todas las anotaciones que se han hecho
en uno también se han hecho en el otro.
FINAL DEL EJERCICIO ECONÓMICO

CONCLUSIÓN DEL CICLO:
CIERRE DE LA CONTABILIDAD
5. Cerrar la contabilidad y elaborar el balance de situación final.

25
- En primer lugar se liquidarán, saldarán y cerrarán las cuentas del mayor:
LIBRO MAYOR
DEBE CAJA HABER
PRIMER ASIENTO ……... 10.000.000 TERCER ASIENTO ……… 6.000.000
CUARTO ASIENTO …….. 4.000.000
10.000.000 10.000.000
DEBE CAPITAL HABER
PRIMER ASIENTO ……… 10.000.000
CUARTO ASIENTO ….… 10.000.000
10.000.000 10.000.000
26
CUARTO ASIENTO ……. 12.000.000
12.000.000 12.000.000
TERCER ASIENTO ….…. 6.000.000 SEGUNDO ASIENTO …… 12.000.000
CUARTO ASIENTO ……. 6.000.000
12.000.000 12.000.000
27
- Después se elaborará el asiento de cierre con las anotaciones que se han utilizado para saldar
las cuentas del mayor:
LIBRO DIARIO
DEBE HABER
--------------------- PRIMER APUNTE, ASIENTO DE APERTURA ---------------------
10.000.000 CAJA a CAPITAL ……………….. 10.000.000
------------------------------------- SEGUNDO ASIENTO ------------------------------------
12.000.000 MERCADERIAS a PROVEEDORES ……….. 12.000.000
--------------------------------------- TERCER ASIENTO -------------------------------------
6.000.000 PROVEEDORES a CAJA …..……………….. 6.000.000
------------------------CUARTO APUNTE, ASIENTO DE CIERRE -----------------------
10.000.000 CAPITAL
6.000.000 PROVEEDORES
a CAJA …..……………….. 4.000.000
a MERCADERIAS ……….. 12.000.000
44.000.000 SUMA FINAL 44.000.000

28
- Por último, se invertirán los datos del asiento de cierre y se elabora el balance de situación
final:
BALANCE DE SITUACIÓN FINAL
ACTIVO PN+PASIVO
CAJA ……………………. 4.000.000 CAPITAL …………….….. 10.000.000
MERCADERIAS ………... 12.000.000 PROVEEDORS …..……… 6.000.000
TOTAL ACTIU ………… 16.000.000 TOTAL PASSIU ………… 16.000.000
INTERPRETACIÓN DEL BALANCE:
El balance informa de que, en este momento, final del primer ejercicio económico, la
entidad TIENE: dinero por importe de cuatro millones y mercaderías por importe de doce millones.
El origen o FINANCIACION de lo que la entidad tiene, es: por un lado, las aportaciones hechas
por los propietarios por importe de diez millones, y por otro, el préstamo hecho por los
proveedores de mercaderías por importe de seis millones.
Como había de ser, el importe total de lo que la empresa tiene, dieciséis millones, es igual
que el importe total del origen o financiación que viene de los propietarios y de otros, dieciséis
millones también. Es decir:
ACTIVO = PASIVO+PN
PRÁCTICAS DE CONTABILIDAD FINANCIERA
PRIMERA PARTE: FUNDAMENTOS DE LA CONTABILIDAD
TEMA 2: LA PARTIDA DOBLE.
SUPUESTO 1: El ciclo contable.

La empresa "Billy Idol, S.A." dedicada a la venta de guitarras, presentó con
fecha 31 de Diciembre de 2006 el siguiente balance de situación final:
ACTIVO PASIVO
Mobiliario 500.000 Capital Social 1.250.000
Mercaderías 250.000 Proveedores 250.000
Caja 750.000
TOTAL ACTIVO 1.500.000 TOTAL PASIVO 1.500.000
En el ejercicio 2007 tuvieron lugar los siguientes hechos económicos:

1) Con fecha 10/01/07 se compraron a crédito 100 unidades físicas de mercaderías a
1.000 €/unidad.
2) Con fecha 15/02/07 se pagó a los proveedores la factura que tenían pendiente del
ejercicio anterior.
3) Con fecha 22/03/07 se abrió una cuenta corriente en el banco con 200.000 €
procedentes de la caja de la empresa.
4) Con fecha 05/04/07 se compraron 50 unidades físicas de mercaderías a 1.000
€/unidad pagándose la totalidad de la factura en efectivo.
5) Con fecha 17/05/07 se pagó en efectivo a los proveedores la factura que tenían
pendiente desde Enero.
6) Con fecha 27/06/07 los socios de la empresa realizaron una nueva aportación
consistente en:
-Un ordenador valorado en 2.000.000 €
-Una furgoneta valorada en 3.000.000 € de la que se debe el 50%.
-Cinco millones de € en efectivo.
7) Con fecha 17/07/07 se ingresó en el banco el efectivo recientemente aportado.
1
8) Con fecha 25/08/07 se pagó la mitad de la deuda a los proveedores de inmovilizado
mediante un talón.
9) Con fecha 30/09/07 se adquirieron a crédito 100 unidades físicas de mercaderías a
1.000 €/unidad.
10) Con fecha 15/10/07 se pagó en efectivo la deuda pendiente con los proveedores.
11) Con fecha 25/11/07 se pagó la deuda restante a los proveedores de inmovilizado
mediante un talón.
12) Con fecha 15/12/07 se retiraron del banco 50.000 € para tener dinero en efectivo en
la oficina.
Con la anterior información se pide:

1.- Apertura de la contabilidad.
2.- Representación de las operaciones del ejercicio.
3.- Cierre de la contabilidad.
NOTAS:
-Tenéis que llevar el libro mayor, el diario y el libro de inventarios y cuentas anuales.
(Recordar que en el libro de inventarios y cuentas anuales ha de aparecer
trimestralmente un balance de comprobación de sumas y saldos).
-En cada una de las anotaciones que hagáis en el diario tendréis que poner al lado de
cada concepto las siguientes claves:
A+: Si es un activo que aumenta.
A-: Si es un activo que disminuye.
P+: Si es un pasivo que aumenta.
P-: Si es un pasivo que disminuye.
-Además de las cuentas que aparecen en el balance del enunciado, han de aparecer las
cuentas siguientes:
ELEMENTOS DE TRANSPORTE: para representar vehículos de toda clase
utilizables para el transporte terrestre, marítimo o aéreo de personas, animales,
materiales o mercaderías. Cuenta de activo.
PROVEEDORES DE INMOVILIZADO: para representar las deudas con
suministradores de bienes diferentes a mercaderías. Cuenta de pasivo.
2
BANCOS: para representar los saldos a favor de la empresa en cuentas
corrientes a la vista y cuentas de ahorro de disponibilidad inmediata en Bancos e
Instituciones de Crédito.
EQUIPOS PARA PROCESO DE INFORMACIÓN: para representar
ordenadores y demás equipos electrónicos.
3
Contabilidad Financiera 1
Tema 3. Funcionamiento de las cuentas
asabater@umh.es
2 Ana María Sabater Marcos
TEMA III: FUNCIONAMIENTO DE LAS CUENTAS
1.- Introducción
2.- Cuentas administrativas.
2.1.- Significado de las cuentas administrativas de activo.
2.2.- Significado de las cuentas administrativas de pasivo.
3. – Cuentas especulativas.
3.1- Significado de las cuentas especulativas de activo.
3.2- Funcionamieto de la cuenta mercaderías como cuenta
especulativa y desglosada.
4.- Cuentas de diferencias y cuentas de gastos y de ingresos.
TEMA III. FUNCIONAMENTO DE LAS CUENTAS
1. Introducción
Como hemos visto en el tema anterior, hay tres grandes grupos de cuentas: las
cuentas de activo, las cuentas de pasivo y las cuentas de Patrimonio Neto. Las
cuentas de activo representan bienes y derechos que pertenecen a la entidad, es decir,
lo que la entidad tiene. Las cuentas de pasivo y patrimonio neto representan el origen
o la procedencia de los elementos que componen el activo, y también se puede decir
que representan las obligaciones de la entidad, entendidas en el sentido más amplio
posible del término. Estas obligaciones son, fundamentalmente, de dos tipos: las que
la entidad tiene con entes ajenos, conocidas comúnmente como deudas, y las que
tiene con el propietario o propietarios, que, si se analiza bien, no dejan de ser un
cierto tipo de deudas.
Tanto las cuentas de activo como las de pasivo y neto pueden funcionar por dos
procedimientos: administrativo y especulativo.
2. Cuentas administrativas
Las cuentas administrativas, denominadas también estadísticas o netas,

representan las variaciones de valor de los entes contables aplicando el mismo
baremo o criterio, tanto para los aumentos como para las disminuciones. Este baremo
es el del precio de adquisición. Es decir, los aumentos del ente, que suelen producirse
por compra, se valoran a precio de adquisición, y las disminuciones, habitualmente
como consecuencia de una venta, se valoran también a precio de adquisición. Las
diferencias, si se producen, se anotan en una cuenta de diferencias. De las cuentas de
diferencias se hablará más adelante.
2.1 Significado del saldo de las cuentas administrativas de activo
Como consecuencia de anotar los aumentos de valor en el debe (convenio del

cargo y del abono), y de valorar los aumentos y las disminuciones con el mismo
criterio, en las cuentas administrativas de activo:
El saldo deudor (Sd) representa el valor del ente.
El saldo cero (So) indica que no hay o no existe ese ente.
El saldo acreedor (Sa) es un absurdo.

2.2 Significado del saldo de las cuentas administrativas de pasivo
En las cuentas del pasivo, los aumentos de valor se inscriben en el haber

(recuerden que funcionan al contrario que las de activo como consecuencia de la
aplicación del método de la partida doble). Por ello, la primera de todas las
anotaciones que se hacen en la cuenta se produce en este lado, y por la misma razón:
El saldo deudor (Sd) es un absurdo (no pueden tener saldo deudor).
El saldo cero (So) indica que no hay ente o no existe.
El saldo acreedor (Sa) expresa el valor del ente.
Ejemplo de funcionamiento de la cuenta mercaderías por el procedimiento

administrativo: supuesto núm. 2
Con esta denominación de supuesto núm. 2 se va a desarrollar el segundo ejercicio
económico de la misma empresa del supuesto núm. 1. Todas las cuentas funcionan
por el procedimiento administrativo. Además de las cuentas que ya conocen, se
utilizarán las cuentas siguientes:
CLIENTES: ..…… para representar los derechos de cobro sobre compradores de

mercaderías. Cuenta de activo.
RESULTADOS para representar las diferencias, positivas o negativas, entre

PROCEDENTES DE los precios de adquisición y de venta de las mercaderías.
MERCADERÍAS: Cuenta de diferencias.
RESULTADO para representar los beneficios o pérdidas globales del último

DEL ejercicio. Cuenta de PATRIMONIO NETO (tanto puede ser positiva
EJERCICIO como negativa).
2. La empresa paga a los proveedores.
3. Venta de 6.000 unidades físicas a 2.000 euros la unidad.
CONTINUACIÓN DE LA CONTABILIDAD
PRINCIPIO DEL SEGUNDO EJERCICIO

ECONÒMICO
1. Apertura de la contabilidad. Como se está en el segundo ejercicio económico de la
empresa, es decir, en un ejercicio que no es el primero, el asiento de cierre del
ejercicio anterior, en este caso el del primer ejercicio, invertido o puesto al revés,
se convierte en el asiento de apertura del libro diario y permite, por tanto, abrir
también el libro mayor.
LIBRE DIARIO
----------------------------------- ASIENTO DE APERTURA --------------------------------

-
4.000.000 CAJA
12.000.000 MERCADERIAS
a CAPITAL ……………….. 10.000.000
a PROVEEDORES ….……. 6.000.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
LIBRO MAYOR
12.000 unidades físicas a 1.000 euros unidad
CAJA MERCADERIAS
4.000.000 12.000.000
CAPITAL PROVEEDORES
10.000.000 6.000.000
TRANSCURSO DEL SEGUNDO EJERCICIO

ECONOMICO
2. Paga a los proveedores. Se puede entender que la empresa paga todo lo que debe.
Pero si se entiende así, resultará la cuenta “Caja” con saldo acreedor, lo cual se ha
definido como un absurdo, porque en el mundo real eso sería como pagar una
deuda de 6.000.000 de euros disponiendo solamente de 4.000.000 de euros. La
solución que se ha dado es la de pagar tanto como se puede, es decir, 4.000.000 de
euros.
LIBRO DIARIO
------------------------------------- SEGUNDO ASIENTO ------------------------------------
a CAJA …..……….……….. 4.000.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
LIBRO MAYOR
12.000 unidades físicas a 1.000 euros la unidad
CAJA MERCADERIAS
4.000.000 4.000.000 12.000.000
CAPITAL PROVEEDORES
10.000.000 4.000.000 6.000.000
3. Venta de 6.000 unidades físicas a 2.000 euros la unidad. Como la cuenta

“mercaderías” funciona administrativamente, es necesario separar, por una parte, la
disminución de mercaderías a precio de adquisición, y por otra la diferencia, que se
ha de representar con una cuenta de diferencias.
LIBRO DIARIO
---------------------------------- TERCER ASIENTO ---------------------------------
12.000.000 CLIENTES
6.000 unidades a 2.000 euros
a MERCADERÍAS ……….. 6.000.000
a RESULTADOS PROCE-
DENTS DE MERCADE-
RIES …………………….. 6.000.000
12.000.000 - 6.000.000 = 6.000.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
LIBRO MAYOR
(12.000 - 6.000) unidades a 1.000 euros unidad
CAJA MERCADERIAS
4.000.000 4.000.000 12.000.000 6.000.000
CAPITAL PROVEEDORES
10.000.000 4.000.000 6.000.000
RESULTADOS PROCEDENTES
CLIENTES DE MERCADERIAS
12.000.000 6.000.000
FINAL DEL SEGUNDO EJERCICIO ECONOMICO

LIBRO MAYOR
(12.000 - 6.000) unidades a 1.000 euros unitat
CAJA MERCADERIAS
4.000.000 4.000.000 12.000.000 6.000.000
6.000.000
4.000.000 4.000.000 12.000.000 12.000.000

CAPITAL PROVEEDORES
10.000.000 4.000.000 6.000.000
10.000.000 2.000.000
10.000.000 10.000.000 6.000.000 6.000.000
CLIENTES DE MERCADERIAS
12.000.000 6.000.000
12.000.000 6.000.000
12.000.000 12.000.000 6.000.000 6.000.000
RESULTADO DEL EJERCICIO
6.000.000
6.000.000
6.000.000 6.000.000
LIBRO DIARIO
------------------------------ASIENTO DE REGULARIZACIÓN---------------------------
6.000.000 RESULTADOS PROCE-

DENTES DE MERCADE-
RIAS
a
RESULTADO DEL 6.000.000
EJERCICIO……..
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
------------------------------------- ASIENTO DE CIERRE-----------------------------------
10.000.000 CAPITAL
6.000.000 RESULTADO DEL

EJERCICIO
a CLIENTES …..………….. 12.000.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
BALANCE DE SITUACIÓN FINAL DEL SEGUNDO EJERCICIO
ACTIVO PN+PASIVO
MERCADERIAS ………... 6.000.000 CAPITAL …………….….. 10.000.000
CLIENTES ….…………… 12.000.000 PROVEEDORES ………… 2.000.000
RESULTADO DEL
EJERCICIO……………… 6.000.000
TOTAL ACTIVO ……… 18.000.000 TOTAL PN+ PASIVO … 18.000.000
El balance dice que, en este momento, final del segundo ejercicio económico,
la entidad TIENE: mercaderías por importe de seis millones y derechos de cobro
sobre compradores de mercaderías por importe de doce millones. El origen o
FINANCIACION de lo que la entidad tiene es: las aportaciones de los propietarios
por importe de diez millones; el préstamo de los proveedores de mercaderías que, a
pesar de haber pagado cuatro millones durante este ejercicio, todavía es de dos
millones; la ganancia o beneficio obtenido por la entidad en la venta de las
mercaderías por importe de seis millones.
Como el balance indica con toda claridad, los beneficios que obtienen las
empresas son fuentes de financiación mientras se mantienen en ellas, es decir, en
tanto no se los reparten los propietarios. Fuentes de financiación de la misma
naturaleza que las aportaciones de los propietarios, porque los beneficios de las
empresas pertenecen a los propietarios de ellas.
Volvemos a comprobar que, como tiene que ser, el importe total de lo que la
empresa tiene, dieciocho millones, es igual al importe total del origen o financiación
de los propietarios y otros, dieciocho millones también. Es decir:
ACTIVO = PASIVO+PN
3. Cuentas especulativas
También se denominan cuentas mixtas o complejas, porque realmente son dos

cuentas agrupadas: una administrativa y otra de diferencias. Se caracterizan por
aplicar distintos baremos o criterios a los aumentos y disminuciones de valor: los
primeros se valoran a precio de adquisición, y los segundos a precio de venta.
La inmensa mayoría, prácticamente todas las cuentas de activo y pasivo, salvo

una importantísima excepción, funcionan por el procedimiento administrativo. La
excepción son las cuentas que representan existencias en general, y la cuenta
“mercaderías” en particular, que suelen funcionar especulativamente.
Es necesario regularizar las cuentas especulativas al final del ejercicio

económico. Concretamente incluyendo esta regularización en el conjunto de
operaciones que constituyen la fase de cierre de la contabilidad. La regularización
consiste, sencillamente, en extraer la diferencia contenida en la cuenta especulativa
que, de esta manera, se convierte en una cuenta administrativa. Simbólicamente, se
puede decir que con la regularización se desdoblan o separan las dos cuentas,
administrativa y de diferencias.
3.1 Significado del saldo de las cuentas especulativas de activo
Las cuentas de activo que funcionan especulativamente pueden tener los tres
tipos de saldo, es decir, saldo deudor (Sd), saldo cero (So), y saldo acreedor (Sa). El
significado no se puede conocer hasta que no se determine el valor de las existencias
finales del ente representado, con procedimientos ajenos a la contabilidad o
extracontables. A esta operación se la suele denominar hacer el inventario de las
existencias o del almacén, y a menudo, provoca el cierre temporal de la entidad (uno
o dos días) mientras se ejecuta.
Si se suponen agotadas las existencias del ente contable representado por la

cuenta que ha funcionado especulativamente, el saldo tiene los significados
siguientes:
Saldo deudor (Sd): pérdidas por importe del saldo.
Saldo cero (So): ni ganancias ni pérdidas.
Saldo acreedor (Sa): beneficios por importe del saldo.

Ejemplo de funcionamiento de la cuenta mercaderías por el procedimiento

especulativo: supuesto núm. 3
El supuesto número 3 corresponde al tercer ejercicio económico de la empresa del

supuesto número 1. En este caso se hace que la cuenta “mercaderías” funcione por el
procedimiento especulativo. Se introduce la cuenta nueva siguiente:
RESERVAS: …… para representar los beneficios de los ejercicios anteriores.

Cuenta de PATRIMONIO NETO.
2. Los propietarios acuerdan destinar los resultados a reservas.
3. Venta de 4.000 unidades físicas a 2.000 euros unidad.
4. Regularizar las cuentas especulativas, cerrar la contabilidad y elaborar el balance
de situación final.
PRINCIPIO DEL TERCER EJERCICIO

ECONOMICO
1. Apertura de la contabilidad. Como se ha hecho en el segundo ejercicio, se utilizará
el asiento de cierre del ejercicio económico anterior como base del asiento de
apertura del actual ejercicio.
LIBRO DIARIO

-
12.000.000 CLIENTES
a CAPITAL ……………….. 10.000.000
a PROVEEDORES ……….. 2.000.000
a RESULTADO
DEL
EJERCICIO…………….. 6.000.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
LIBRO MAYOR
MERCADERIAS CLIENTES
6.000.000 12.000.000
CAPITAL PROVEEDORES
10.000.000 2.000.000
RESULTADO DEL
EJERCICIO
6.000.000
TRANSCURSO DEL TERCER EJERCICIO

ECONOMICO
2. Los propietarios acuerdan destinar los resultados a reservas. Conviene hacer este
cambio de cuentas para evitar mezclar los resultados de los diferentes ejercicios.
LIBRO DIARIO
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------

EJERCICIO
a RESERVAS …………….. 6.000.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
LIBRO MAYOR
6.000.000 12.000.000
CAPITAL PROVEEDORES
10.000.000 2.000.000
RESULTADO DEL
EJERCICIO RESERVAS
6.000.000 6.000.000 6.000.000
3. Venta de 4.000 unidades físicas a 2.000 euros unidad. La cuenta “mercaderías”

funciona especulativamente, y eso quiere decir que las disminuciones se
contabilizan a precio de venta.
LIBRO DIARIO
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
8.000.000 CLIENTES
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
LIBRO MAYOR
6.000 unidades físicas a 1.000 euros unidad -
- 4.000 unidades físicas a 2.000 euros unidad
6.000.000 12.000.000
8.000.000 8.000.000
CAPITAL PROVEEDORES
10.000.000 2.000.000
RESULTADO DEL
EJERCICIO RESERVAS
6.000.000 6.000.000 6.000.000
FINAL DEL TERCER EJERCICIO ECONOMICO

4. Regularizar las cuentas especulativas, cerrar la contabilidad y elaborar el balance
de situación final.
a) Regularizar las cuentas especulativas,...
La cuenta “mercaderías” tiene, ahora mismo, un saldo acreedor de: 8.000.000 -
6.000.000 = 2.000.000;
Si la cuenta “mercaderías” hubiera funcionado administrativamente, tendría un

saldo deudor que coincidiría con el valor de las existencias finales. Como
todavía quedan 2.000 unidades físicas, el saldo deudor de la cuenta
“mercaderías” sería de: 2.000 X 1.000 = 2.000.000;
Por tanto, para regularizar la cuenta “mercaderías”, es decir, hacer que la cuenta
“mercaderías” tenga el mismo saldo que si hubiera funcionado
administrativamente, se le ha de sumar al DEBE: 2.000.000 + 2.000.000 =
4.000.000.
La contrapartida de la cuenta “mercaderías” será, evidentemente, la cuenta

“resultados procedentes de mercaderías”
LIBRO DIARIO
--------------------- ASIENTO DE AJUSTE DE MERCADERÍAS ---------------------
a RESULTADOS PROCE-
DENTES DE MERCADE-
RIAS …………………….. 4.000.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
--------------------- ASIENTO DE REGULARIZACIÓN ---------------------
4.000.000 RESULTADO
PROCEDENTE DE
MERCADERÍAS
a RESULTADO
DEL EJERCICIO
…………………….. 4.000.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
LIBRO MAYOR
(6.000 - 4.000) unidades físicas a 1.000 euros unidad
6.000.000 12.000.000
4.000.000 8.000.000 8.000.000
CAPITAL PROVEEDORES
10.000.000 2.000.000
RESERVAS
6.000.000
DE MERCADERÍAS (BENEFICIO)
4.000.000
4.000.000
4.000.000
4.000.000
RESULTADO DEL EJERCICIO
4.000.000
b) , cerrar la contabilidad...
LIBRO MAYOR
(6.000 - 4.000) unidades físicas a 1.000 euros unidad
6.000.000 12.000.000
4.000.000 8.000.000 8.000.000

2.000.000 20.000.000
10.000.000 10.000.000 20.000.000 20.000.000
CAPITAL PROVEEDORES
10.000.000 10.000.000 2.000.000 2.000.000
10.000.000 10.000.000 2.000.000 2.000.000
RESULTADO
DEL EJERCICIO RESERVAS
4.000.000 6.000.000
6.000.000
4.000.000
4.000.000
4.000.000 6.000.000 6.000.000
LIBRO DIARIO
-------------------------------------- ASIENTO DE CIERRE ----------------------------------

-
10.000.000 CAPITAL
4.000.000 RESULTADO
DEL
EJERCICIO
6.000.000 RESERVAS
a CLIENTES …………….. 20.000.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
c) elaborar el balance de situación final
BALANCE DE SITUACIÓN FINAL DEL TERCER EJERCICIO
ACTIVO PN+PASIVO
MERCADERÍAS …...…… 2.000.000 CAPITAL …………….….. 10.000.000
CLIENTES ……………… 20.000.000 PROVEEDORES ……… 2.000.000
RESULTADO
DEL
EJERCICIO 4.000.000
RESERVAS ………………. 6.000.000
TOTAL ACTIVO ……… 22.000.000 TOTAL PN+ PASIVO 22.000.000

………..
El balance dice que, en este momento, final del tercer ejercicio económico, la
entidad TIENE: mercaderías por importe de dos millones y derechos de cobro sobre
compradores de mercaderías por importe de veinte millones. El origen o
FINANCIACION de lo que la entidad tiene es: las aportaciones de los propietarios
por importe de diez millones; el préstamo de los proveedores de mercaderías de dos
millones; la ganancia o beneficio obtenido por la entidad en la venta de las
mercaderías en el ejercicio anterior por importe de seis millones; la ganancia o
beneficio obtenido por la entidad en la venta de las mercaderías en el ejercicio actual
por importe de cuatro millones.
Obsérvese que hay dos tipos de fuentes de financiación provenientes de los

propietarios: por una parte, las aportaciones hechas desde el exterior de la entidad
(representadas por la cuenta capital). Y por otra, los beneficios obtenidos por la
entidad. Normalmente, los propietarios pueden llevarse estos beneficios. Si no se los
llevan y los dejan en la entidad, se convierten en fuentes de financiación para ésta y
reciben el nombre de autofinanciación. En este balance, representan autofinanciación
las cuentas denominadas resultado del ejercicio y reservas.
Es importante señalar que los propietarios no pueden cobrar los beneficios de

este ejercicio, y por tanto, no les queda más remedio que dejarlos en la entidad (lo
mismo ocurría el ejercicio pasado). Porque, aunque se han obtenido beneficios, la
entidad no tiene dinero, y los beneficios se pagan con dinero. Todo lo que se está
diciendo, es decir, que ha habido beneficios, pero no hay dinero, se ve en el balance
con absoluta claridad. El dinero se representa con la cuenta “caja”, y como “caja” no
aparece en el balance, ello quiere decir que no hay dinero. Y sin dinero, no hace falta
decirlo, no se puede pagar nada. Ni beneficios, ni ninguna otra cosa.
Una vez más se puede comprobar que el importe total de lo que la empresa
tiene, veintidós millones, es igual que el importe total del origen o financiación de los
propietarios y de otros, veintidós millones también. Es decir:
ACTIVO = PASIVO+PN
3.2 Funcionamiento de la cuenta “mercaderías” como cuenta especulativa y

desglosada
Habitualmente, la cuenta “mercaderías” no sólo funciona especulativamente,

sino también desglosada, es decir, descompuesta en una serie de cuentas, cada una de
las cuales representa un tipo de operación. Esta es la forma de funcionamiento
propugnada por el Plan de Contabilidad. Cuando la cuenta “mercaderías” funciona
por este procedimiento, las existencias iniciales (las que hay en la entidad al principio
del ejercicio económico y que aparecen en el asiento de apertura) son recogidas por
una cuenta que se denomina “mercaderías”; las compras, por otra que recibe el
nombre de “compras de mercaderías”; las ventas, por “ventas de mercaderías”; las
devoluciones de compras por otra; las devoluciones de ventas, los descuentos por
volumen, etc.
Al final del ejercicio económico, se agrupan todas las cuentas del desglose, se
ajustan las existencias y se separa la diferencia, si la hay, de tal manera que al asiento
de cierre y al balance de situación solamente acceden las existencias finales valoradas
a precio de adquisición.
Ejemplo de funcionamiento de la cuenta “mercaderías” como cuenta

especulativa y desglosada: supuesto núm. 4
El supuesto núm. 4 corresponde al cuarto ejercicio económico de la empresa del
supuesto núm. 1. La cuenta “mercaderías” funciona por el procedimiento
especulativo, y además, desglosada. Se introducen las cuentas nuevas siguientes:
COMPRAS DE para representar las compras de bienes destinados a la venta sin

MERCADERIAS transformación. Cuenta del DESGLOSE DE MERCADERIAS.
VENTAS DE para representar las ventas de los bienes anteriores. Cuenta del
MERCADERIAS DESGLOSE DE MERCADERIAS.
VARIACIÓN DE para representar las variaciones entre las existencias finales y

EXISTENCIAS DE las iniciales del ejercicio económico. Cuenta del DESGLOSE
MERCADERIAS DE MERCADERIAS.
3. Compra de mercaderías por 10 millones.
4. Venta de mercaderías en 6 millones.
5. El valor de las existencias finales de mercaderías es de 4 millones. Regularizar,
cerrar la contabilidad el 31 de diciembre de 2004 y elaborar el balance de situación
final.
PRINCIPIO DEL CUARTO EJERCICIO

ECONOMICO
1. Apertura de la contabilidad. Como se ha hecho en el segundo y tercer ejercicio, se
utilizará el asiento de cierre del ejercicio económico anterior como base del asiento
de apertura del ejercicio actual.
LIBRO DIARIO

-
20.000.000 CLIENTES
a CAPITAL ……………….. 10.000.000
a RESULTADO
DEL
EJERCICIO 4.000.000
RESERVAS..……………. 6.000.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
LIBRO MAYOR
2.000.000 20.000.000
CAPITAL PROVEEDORES
10.000.000 2.000.000
RESULTADO DEL
EJERCICIO RESERVAS
4.000.000 6.000.000
TRANSCURSO DEL CUARTO EJERCICIO

ECONOMICO
LIBRO DIARIO
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------

EJERCICIO
a RESERVAS …………….. 4.000.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
LIBRO MAYOR
2.000.000 20.000.000
CAPITAL PROVEEDORES
10.000.000 2.000.000
RESULTADO DEL
EJERCICIO RESERVAS
4.000.000 6.000.000
4.000.000 4.000.000
3. Compra de mercaderías por 10 millones. En esta ocasión la cuenta “mercaderías”

funciona especulativamente y desglosada.
LIBRO DIARIO
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
10.000.000 COMPRAS DE MERCA-

DERIAS
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
LIBRO MAYOR
2.000.000 20.000.000
CAPITAL PROVEEDORES
10.000.000 2.000.000
10.000.000
RESULTADO DEL
EJERCICIO RESERVAS
4.000.000 6.000.000
4.000.000 4.000.000
COMPRA DE MERCADERIAS
(GASTO)
10.000.000
4. Venta de mercaderías en 6 millones.
LIBRO DIARIO
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
6.000.000 CLIENTES
a VENTA DE MERCADE-
RIAS …………………….. 6.000.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
LIBRO MAYOR
2.000.000 20.000.000
6.000.000
CAPITAL PROVEEDORES
10.000.000 2.000.000
10.000.000
RESULTADO DEL
EJERCICIO RESERVAS
4.000.000 6.000.000
4.000.000 4.000.000
COMPRA DE MERCADERIAS VENTA DE MERCADERIAS

(GASTO) (INGRESO)
10.000.000 6.000.000
FINAL DEL CUARTO EJERCICIO ECONOMICO

4. El valor de las existencias finales de mercaderías es de 4 millones. Regularizar,
cerrar la contabilidad y elaborar el balance de situación final.
a) Regularizar,
En primer lugar, se ajustan las existencias de mercaderías y se obtiene la variación
que se ha producido entre las existencias que había al principio del ejercicio y las que
hay al final.
LIBRO DIARIO
------------------ ASIENTO DE AJUSTE DE LAS EXISTENCIAS ------------------

FINALES DE MERCADERIAS
a VARIACIÓN DE EXISTEN-
CIAS DE MERCADERIAS 2.000.000
------------------------------------------------- X --------------------------------------------------
-
LIBRO MAYOR
2.000.000 20.000.000
2.000.000 6.000.000
CAPITAL PROVEEDORES
10.000.000 2.000.000
10.000.000
RESULTADO DEL
EJERCICIO RESERVAS
4.000.000 6.000.000
4.000.000 4.000.000
COMPRAS DE MERCADERIAS VENTAS DE MERCADERIAS
10.000.000 6.000.000
VARIACIÓN DE EXISTENCIAS
DE MERCADERIAS
2.000.000
Después, en el asiento siguiente, llamado de regularización, se agrupan todas las

cuentas del desglose y se obtiene la diferencia o resultado (beneficio o pérdida) de las
operaciones de compra y venta de mercaderías.
LIBRO DIARIO
--------- ASIENTO DE REGULARIZACIÓN O DETERMINACIÓN -----------

DEL RESULTADO GLOBAL DEL CUARTO EJERCICIO
6.000.000 VENTAS DE MERCADE-

RIAS
2.000.000 VARIACIÓN DE EXISTEN-

CIAS DE MERCADERIAS

EJERCICIO
a COMPRAS DE MER-
CADERIAS ……………. 10.000.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
LIBRO MAYOR
2.000.000 20.000.000
6.000.000
CAPITAL PROVEEDORES
10.000.000 2.000.000
10.000.000
RESULTADO DEL
EJERCICIO RESERVAS
4.000.000 6.000.000
4.000.000 4.000.000
2.000.000
10.000.000 10.000.000 6.000.000 6.000.000
DE MERCADERIAS
2.000.000 2.000.000
b) cerrar la contabilidad
Por último, se hace el asiento de cierre de la contabilidad, que es la base para elaborar
el balance de situación final.
LIBRO MAYOR
2.000.000 20.000.000
2.000.000 6.000.000
4.000.000 26.000.000
4.000.000 4.000.000 26.000.000 26.000.000
CAPITAL PROVEEDORES
10.000.000 2.000.000
10.000.000 10.000.000
12.000.000
10.000.000 10.000.000
12.000.000 12.000.000
RESULTADO
DEL EJERCICIO RESERVAS
4.000.000 6.000.000
4.000.000 4.000.000
2.000.000 2.000.000 10.000.000
6.000.000 6.000.000 10.000.000 10.000.000
10.000.000 10.000.000 6.000.000 6.000.000
10.000.000 10.000.000 6.000.000 6.000.000
DE MERCADERIAS
2.000.000 2.000.000
2.000.000 2.000.000
LIBRO DIARIO
------------------------------------- ASIENTO DE CIERRE------------------------------------

-
10.000.000 CAPITAL
10.000.000 RESERVAS
a CLIENTE ……………….. 26.000.000
a RESULTADO
DEL
EJERCICIO …………….. 2.000.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
c) elaborar el balance de situación final
BALANCE DE SITUACIÓN DE LA EMPRESA “X” EL 31 DE

DICIEMBRE DEL AÑO 2004
ACTIVO PN+PASIVO
MERCADERÍAS ……….. 4.000.000 CAPITAL …………….….. 10.000.000
CLIENTES …….………… 26.000.000 PROVEEDORES ………… 12.000.000
RESULTADO
DEL
EJERCICIO - 2.000.000
RESERVAS ………………. 10.000.000
TOTAL ACTIVO .……… 30.000.000 TOTAL PN+PASIVO 30.000.000

………..
Observar la colocación del Resultado de Ejercicio. Para ellos no se ha seguido

la regla de situarlos del lado contrario al que tienen en el asiento de cierre. La razón
es bien sencilla: en todos los asientos del Diario, también en el de cierre, las cuentas
se colocan en el lugar que les corresponde según el tipo de saldo que tienen, deudor o
acreedor, independientemente de la naturaleza del ente que representen. Pero en el
balance de situación, que se organiza separando por una parte los bienes y derechos, o
sea el ACTIVO o INVERSIÓN, y por otra las obligaciones, o sea el PASIVO y
PATRIMONIO NETO o FINANCIACION, es la naturaleza del ente representado la
que manda.
Los resultados, tanto si son beneficios como si son pérdidas, se han de

considerar financiación (negativa en el caso de ser pérdidas, pero financiación
siempre, nunca inversión). Por tanto, es el PATRIMONIO NETO del balance de
situación el lugar donde han de aparecer. Aunque con signo negativo, o sea restando,
si son pérdidas. Porque, realmente, eso son las pérdidas para las empresas que las
tienen: reservas negativas o financiación negativa. De la misma manera que los
beneficios, contrarios a las pérdidas, son reservas positivas o financiación positiva.
Al final del cuarto ejercicio económico la entidad TIENE: mercaderías por

importe de cuatro millones y derechos de cobro sobre compradores de mercaderías
por importe de veintiséis millones. El origen o FINANCIACION es: las aportaciones
hechas por los propietarios por importe de diez millones; el préstamo hecho por los
proveedores de mercaderías de doce millones; la ganancia o beneficio obtenido por
la entidad en la venta de mercaderías en los ejercicios anteriores por importe de diez
millones; la pérdida obtenida por la entidad en la venta de las mercaderías en el
ejercicio actual por importe de dos millones (se trata de financiación negativa, es
decir, de una disminución de financiación).
ACTIVO = PASIVO+PATRIMONIO NETO

INVERSIÓN = FINANCIACION
4. Cuentas de diferencias y cuentas de gastos y de ingresos
Las cuentas de diferencias y las cuentas de gastos y de ingresos surgen para

mejorar la información contable, y porque no solamente se conozcan las ganancias y
las pérdidas globales del ejercicio, sino también los diferentes conceptos que han
participado en la obtención de este resultado global. Si solamente interesara conocer
el resultado obtenido, estas cuentas no serían necesarias, ya que el mencionado
resultado se puede obtener por diferencia simple entre los patrimonios netos
correspondientes al inicio y al final del ejercicio económico (el patrimonio neto es el
patrimonio total menos las deudas).
Las cuentas de diferencias y las cuentas de gastos y de ingresos son cuentas

anuales; nacen a lo largo del ejercicio económico y desaparecen al final del mismo,
concretamente en el momento de la regularización o determinación del resultado.
Ninguna de estas cuentas ha de aparecer en el asiento de cierre, ni por tanto, en el
balance de situación.
Hay cuentas de diferencias negativas y cuentas de gastos que se identifican con

las pérdidas; cuentas de diferencias positivas y cuentas de ingresos que comportan
ganancias; y también hay cuentas de diferencias que pueden significar tanto una cosa
como otra. Como estas cuentas son divisionarias o auxiliares de las cuentas que
representan las aportaciones de los propietarios, que son cuentas de pasivo porque
indican origen o procedencia, el significado del saldo de cualquiera de estas cuentas
es el siguiente:
Saldo deudor (Sd): indica pérdida, ya que las cuentas de pasivo disminuyen por
el debe (las disminuciones se anotan en el debe). La disminución de las
aportaciones de los propietarios sin que ellos las retiren o se las lleven, implica,
evidentemente, una pérdida.
Saldo cero (So): ni pérdida ni ganancia.
Saldo acreedor (Sa): comporta ganancia, consecuencia lógica de anotar los

aumentos en el haber de las cuentas del pasivo. El aumento de las aportaciones
de los propietarios sin que ellos intervengan es sinónimo de ganancia.
Ejemplo de funcionamiento de cuentas de diferencias y de cuentas de gastos y de

ingresos en combinación con la cuenta de mercaderías como cuenta especulativa
y desglosada: supuesto núm. 5
El supuesto núm. 5 corresponde al ejercicio económico 2005 que también es el quinto
ejercicio económico de la empresa del supuesto núm. 1. Se introducen las cuentas
nuevas siguientes:
RESULTADOS NEGA- para representar las pérdidas que se dejan en la empresa

TIVOS DE EJERCI- para compensarlas en ejercicios posteriores. Cuenta de
CIOS ANTERIORES RESERVAS NEGATIVAS. PATRIMONIO NETO
DESCUENTOS para representar los descuentos que la empresa hace a los

SOBRE VENTAS POR clientes por pago al contado. Cuenta de DIFERENCIAS
PRONTO PAGO NEGATIVAS.
SUMINISTROS para representar la electricidad y cualquier otro aprovisionamiento

que no tiene la cualidad de almacenable. Cuenta de GASTOS.
ELEMENTOS DE para representar vehículos de toda clase utilizables para el

TRANSPORTE transporte terrestre, marítimo o aéreo de personas, animales,
materiales o mercaderías. Cuenta de ACTIVO.
INGRESOS POR para representar los obtenidos o devengados por el alquiler

ARRENDAMIENTOS de bienes muebles o inmuebles. Cuenta de INGRESOS.
DESCUENTOS SO- para representar los descuentos que la empresa obtiene de los
BRE COMPRAS POR proveedores por pagar al contado. Cuenta de
PRONTO PAGO DIFERENCIAS POSITIVAS.
RESULTADO para representar los beneficios o pérdidas globales del último

DEL ejercicio. Cuenta de PATRIMONIO NETO (tanto puede ser positiva
EJERCICIO como negativa).
1. Apertura de la contabilidad el 1 de enero de 2005.

3. Compra de mercaderías por importe de 20.000 euros.
4. Venta de mercaderías por importe de 180.000 euros.
5. La empresa cobra a los clientes el total del crédito. Descuento por pronto pago,
40.000 euros.
6. Compra un vehículo al contado por 100.000 euros.
7. Se pagan las facturas del consumo de agua y electricidad, que suman 20.000 euros.
8. Cobro del alquiler del vehículo, 30.000 euros.
9. La empresa paga a los proveedores el total de la deuda. Descuento por pronto pago,
20.000 euros.
10. Compra de mercaderías al contado por importe de 10.000 euros.
11. Venta de mercaderías al contado por importe de 20.000 euros.
12. El valor de les existencias finales de mercaderías es de 3.980.000 euros.
Regularizar, cerrar la contabilidad el 31 de diciembre de 2005 y elaborar el
balance de situación final.
14. Los propietarios acuerdan destinar el 50 % del beneficio a reservas y abonar el
resto.
NOTA: Se considera innecesario desarrollar el Mayor en este ejercicio, por ello se

elaborarán solamente los asientos del Diario y los balances de situación.
PRINCIPIO DEL QUINTO EJERCICIO ECONO-

MICO O DEL EJERCICIO ECONOMICO 2005
---------------------------------- ASIENTO DE APERTURA ---------------------------------
(Inversión del asiento de cierre del cuarto ejercicio económico)
26.000.000 CLIENTES

EJERCICIO
a CAPITAL ……………….. 10.000.000
a RESERVAS …………….. 10.000.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
TRANSCURSO DEL QUINTO EJERCICIO

ECONOMICO O DEL EJERCICIO 2005
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
2.000.000 RESULTADOS NEGATI-

VOS DE EJERCICIOS
ANTERIORES
a RESULTADO
DEL
EJERCICIO 2.000.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
3. Compra de mercaderías por importe de 20.000 euros.

-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
20.000 COMPRAS DE MERCA-

DERIAS
a PROVEEDORES ……….. 20.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
4. Venta de mercaderías por importe de 180.000 euros.

-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
180.000 CLIENTES
a VENTAS DE MERCADE-
RIAS …………………….. 180.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
5. La empresa cobra a los clientes el total del crédito. Descuento por pronto pago,
40.000 euros.
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
26.140.000 CAJA
40.000 DESCUENTOS SOBRE

VENTAS POR PRONTO
PAGO
a CLIENTES.. …………….. 26.180.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------

-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
100.000 ELEMENTOS DE
TRANSPORTE
a CAJA …..……………….. 100.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
7. Se pagan las facturas del consumo de agua y electricidad, que suman 20.000
euros.
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
20.000 SUMINISTROS
a CAJA ……………………. 20.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------

-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
30.000 CAJA
a INGRESOS POR
ARRENDAMIENTOS 30.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
9. La empresa paga a los proveedores el total de la deuda. Descuento por pronto

pago, 20.000 euros.
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
a CAJA ……...…………….. 12.000.000
a DESCUENTOS SOBRE
COMPRAS POR
PRONTO PAGO ………... 20.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
10. Compra de mercaderías al contado por importe de 10.000 euros.

-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
10.000 COMPRAS DE MERCA-

DERIAS
a CAJA …..……………….. 10.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
11. Venta de mercaderías al contado por importe de 20.000 euros.

-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
20.000 CAJA
a VENTAS DE MERCADE-
RIAS …………………….. 20.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
FINAL DEL EXERCICIO ECONOMICO 2005

12. El valor de les existencias finales de mercaderías es de 3.980.000 euros.
En primer lugar, y como se ha hecho en el ejercicio núm. 4, se ajustan las
existencias de mercaderías y se obtiene la variación que se ha producido entre las
iniciales y las finales.
AJUSTE DE LAS EXISTENCIAS FINALES DE MERCADERIAS

-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
20.000 VARIACIÓN DE EXIS-

TENCIAS DE MERCA-
DERIAS
a MERCADERÍAS ……….. 20.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
A continuación, se hace el asiento de regularización, en el que se agrupan, no

solamente las cuentas del desglose de mercaderías, sino también las cuentas de
diferencias. De esta manera se obtiene la diferencia o resultado (beneficio o pérdida),
de todas las operaciones de la empresa.
REGULARIZACIÓN
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
200.000 VENTAS DE MERCADE-

RIAS
30.000 INGRESOS POR

ARRENDAMIENTOS
20.000 DESCUENTOS SOBRE

COMPRAS POR
PRONTO PAGO
a COMPRAS DE MERCA-
DERÍAS …………………. 30.000
a DESCUENTOS SOBRE
VENTAS POR
PRONTO PAGO ………... 40.000
a SUMINISTROS ……….... 20.000
a VARIACION DE EXIS-
TENCIAS DE MERCA- 20.000
DERÍAS
a RESULTADO DEL
EJERCICIO 140.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
Por último, se hace el asiento de cierre.
ASIENTO DE CIERRE
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
10.000.000 CAPITAL
10.000.000 RESERVAS
140.000 RESULTADO DEL

EJERCICIO
a RESULTADOS NEGATI-
VOS DE EJERCICIOS
ANTERIORES 2.000.000
a CAJA …..……………….. 14.060.000
a ELEMENTOS DE
TRANSPORTE …………. 100.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
BALANCE DE SITUACION DE LA EMPRESA “X” EL 31 DE

DICIEMBRE DE 2005
ACTIVO PN+PASIVO
MERCADERÍAS ………... 3.980.000 CAPITAL …………….….. 10.000.000
CAJA …………..………… 14.060.000 RESULTADOS NEGATI-

VOS DE EJERCICIOS
ELEMENTOS DE ANTERIORES …………… - 2.000.000
TRANSPORTE ………….. 100.000
RESERVAS ………………. 10.000.000
RESULTADO DEL
EJERCICIO 140.000
TOTAL ACTIVO .……… 18.140.000 TOTAL PN+ PASIVO ..… 18.140.000
El mismo razonamiento que se ha hecho para explicar la colocación de los resultados

procedentes de mercaderías en el balance de situación del 31 de diciembre de 2004,
sirve para el caso de los resultados negativos de ejercicios anteriores del balance del
31 de diciembre de 2005. No podía ser de otra manera, si se tiene en cuenta que éstos
sustituyen a aquéllos.
INTERPRETACION DEL BALANCE:
El 31 de diciembre de 2005, la entidad TIENE: mercaderías por importe de

3.980.000; dinero por importe de 14.060.000; vehículos por importe de 100.000. El
origen o FINANCIACION es: las aportaciones de los propietarios por importe de
diez millones; las pérdidas obtenidas por la entidad en los ejercicios anteriores por
importe de dos millones; las ganancias o beneficios obtenidos por la entidad en los
ejercicios anteriores por importe de diez millones; las ganancias o beneficios globales
obtenidos por la entidad en el ejercicio actual por importe de 140.000 euros.
18.140.000 que suma el ACTIVO = 18.140.000 que suma el PASIVO Y PN

INVERSIÓN = FINANCIACION

-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
3.980.000 MERCADERÍAS
2.000.000 RESULTADOS NEGATI-

VOS DE EJERCICIOS
ANTERIORES
14.060.000 CAJA
100.000 ELEMENTOS DE
TRANSPORTE
a CAPITAL ……………….. 10.000.000
a RESERVAS …………….. 10.000.000
a RESULTADO DEL
EJERCICIO 140.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
14. los propietarios acuerdan destinar el 50 % del beneficio a reservas, y abonar el

resto.
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
140.000 RESULTADO DEL

EJERCICIO
a RESERVAS …………….. 70.000
a CAJA ……...…………….. 70.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
ASIENTO DE CIERRE DESPUES DE DISTRIBUIR EL BENEFICIO

-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
10.000.000 CAPITAL
10.070.000 RESERVAS
a RESULTADOS NEGATI-
VOS DE EJERCICIOS
ANTERIORES 2.000.000
a CAJA ……..…………….. 13.990.000
a ELEMENTOS DE
TRANSPORTE …………. 100.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
BALANCE DE SITUACIÓN DE LA EMPRESA “X” DESPUÉS DE

DISTRIBUIR EL BENEFICIO DE 2005
ACTIVO PN+PASIVO
MERCADERIAS ………... 3.980.000 CAPITAL …………….….. 10.000.000
CAJA …………….……… 13.990.000 RESERVAS ………………. 10.070.000
ELEMENTOS DE RESULTADOS NEGATI-

TRANSPORTE ………….. 100.000 VOS DE EJERCICIOS
ANTERIORES …………… - 2.000.000
TOTAL ACTIVO ……… 18.070.000 TOTAL PASIVO …..…… 18.070.000

Prácticas del tema 3 (1) 1
Funcionamiento de las cuentas
PRÁCTICAS DEL TEMA 3 (1)

Funcionamiento administrativo y especulativo cuenta única de la cuenta “mercaderías”
1. Se constituye la empresa “Extremoduro, S.A.” el 1 de enero de 2000 con la aportaciones

siguientes:
- Mercaderías valoradas en 30.000 euros, de las que se deben 20.000. Están formadas por:
Mercaderías “A”, 1.000 unidades a 10 euros; mercaderías “B”, 1.000 unidades a 20 euros.
La cuenta de mercaderías “A” funcionará administrativamente; la de mercaderías “B”,
especulativamente y cuenta única.
- Dinero por importe de 90.000 euros.
2. Compras a crédito: mercaderías “A”, 5.000 unidades a 10 euros; mercaderías “B”, 1.000
unidades a 20 euros.
3. Ventas a crédito: mercaderías “A”, 4.000 unidades a 15 euros; mercaderías “B”, 2.000 unidades
a 40 euros.
4. Cobro a los clientes el total del crédito.
5. Paga a los proveedores el total de la deuda.
6. Determinar el resultado del ejercicio, cerrar la contabilidad y elaborar el balance de situación
final al 31 de diciembre de 2000.
7. Abrir la contabilidad el 1 de enero de 2001 y aplicar a reservas el resultado del ejercicio 2000.
8. Compras a crédito: mercaderías “A”, 4.000 unidades a 10 euros; mercaderías “B”, 4.000
9. Ventas al contado: mercaderías “A”, 6.000 unidades a 15 euros; mercaderías “B”, 2.000
10. Paga a los proveedores el total de la deuda.
11. Determinar el resultado del ejercicio, cerrar la contabilidad y elaborar el balance de situación
Cuentas a utilizar:
CAPITAL ............. para representar las aportaciones de los propietarios. Cuenta de patrimonio
neto
MERCADERIAS . para representar las cosas adquiridas por la empresa y destinadas a la venta
sin transformación. Cuenta de activo.
PROVEEDORES . para representar las deudas con suministradores de mercaderías. Cuenta de

pasivo.
CLIENTES: ..…… para representar los derechos de cobro sobre compradores de mercaderías.
Cuenta de activo.
RESULTADOS para representar las diferencias, positivas o negativas, entre los precios
PROCEDENTES DE de adquisición y de venta de las mercaderías. Cuenta de diferencias.
MERCADERIES:
RESERVAS: …… para representar los beneficios de los ejercicios anteriores. Cuenta de PN

Prácticas del tema 3 (2) 1
Funcionamiento de las cuentas

Funcionamiento especulativo y desglosado de la cuenta
“mercaderías”, cuentas de diferencias, y de gastos e ingresos.
1. Se constituye la empresa “Platero y tú, S.A.” el 1 de enero de 2000 con la

aportación de un solar valorado en 100.000 euros, del que se deben 60.000;
mercaderías valoradas en 30.000 euros, de las que se deben 20.000; dinero por
importe de 90.000 euros.
2. Compras de mercaderías a crédito, 30.000 euros.
3. Ventas de mercaderías a crédito, 20.000 euros.
4. Cobro a los clientes del total del crédito. Descuento de 5.000 euros por pronto
pago.
5. Pago a los proveedores del total de la deuda. Descuento de 10.000 euros por
pronto pago.
6. Paga las facturas del consumo de agua y electricidad que suman 9.000 euros.
7. No quedan existencias de mercaderías al final del ejercicio. Determinar el
resultado del ejercicio, cerrar la contabilidad y elaborar el balance de situación
final al 31 de diciembre de 2000
8. Abrir la contabilidad el 1 de enero de 2001 y aplicar a reservas el resultado del
ejercicio 2000.
9. Compras mercaderías a crédito 120.000 euros.
10. Ventas al contado mercaderías en 180.000 euros.
11. Paga a los proveedores el total de la deuda. Obtiene un descuento de 20.000
euros por pronto pago.
12. Venta del solar al contado en 150.000 euros y pago de la deuda.
13. Las existencias finales de mercaderías importan 30.000 euros. Determinar el
resultado del ejercicio, cerrar la contabilidad y elaborar el balance de situación
Cuentas a utilizar:
CAPITAL ............. para representar las aportaciones de los propietarios. Cuenta de

PN
MERCADERIAS . para representar las cosas adquiridas por la empresa y destinadas

a la venta sin transformación. Cuenta de activo.
COMPRAS DE para representar las compras de bienes destinados a la venta sin

MERCADERIAS transformación. Cuenta del desglose de mercaderias.
2
Salvador Mollá Cots
VENTAS DE para representar las ventas de los bienes anteriores. Cuenta del
MERCADERIAS desglose de mercaderias.
VARIACIÓN DE para representar las variaciones entre las existencias finales y

EXISTENCIAS DE las iniciales del ejercicio econòmico. Cuenta del desglose de
MERCADERIAS mercaderias.
PROVEEDORES . para representar las deudas con suministradores de mercaderías.

Cuenta de pasivo.
CLIENTES: ..…… para representar los derechos de cobro sobre compradores de

mercaderías. Cuenta de activo.
RESULTADOS NEGA- para representar las pérdidas que se dejan en la empresa

TIVOS DE EJERCI- para compensarlas en ejercicios posteriores. Cuenta de
CIOS ANTERIORES reservas negativas. PN
DESCUENTOS SO- para representar los descuentos que la empresa hace a los
BRE VENTAS POR clientes por pago al contado. Cuenta de diferencias
PRONTO PAGO negativas.
SUMINISTROS para representar la electricidad y cualquier otro aprovisionamiento

que no tiene la cualidad de almacenable. Cuenta de gastos.
DESCUENTOS SO- para representar los descuentos que la empresa obtiene de los
BRE COMPRAS POR proveedores por pagar al contado. Cuenta de diferencias
PRONTO PAGO positivas.
TERRENOS para representar solares de todas clases. Cuenta de activo.
PROVEEDORES DE para representar las deudas con suministradores de bienes

INMOVILIZADO diferentes de mercaderías. Cuenta de pasivo.
RESULTADOS DE para representar las diferencias obtenidas en la venta de bienes

INMOVILIZADO diferentes de mercaderías. Cuenta de diferencias (pueden ser
positivas o negativas)
RDO DEL para representar los beneficios o pérdidas globales del último
EJERCICIO ejercicio. Cuenta de PN
Tema 4. Normalización contable
asabater@umh.es
2
Ana María Sabater Marcos
TEMA IV: LA NORMALIZACIÓN CONTABLE
1.- Introducción.
2.-Concepto de Normalización Contable.
3. Estructura del Plan General de Contabilidad Español.

3.1 MARCO CONCEPTUAL.
3.1.1 CUENTAS ANUALES. IMAGEN FIEL.
3.1.2 REQUISITOS DE LA INFORMACIÓN A INCLUIR EN LAS CUENTAS
ANUALES.
3.1.3. PRINCIPIOS CONTABLES.
3.1.4. ELEMENTOS DE LAS CUENTAS ANUALES.
3.1.5. CRITERIOS DE REGISTRO O RECONOCIMIENTO CONTABLE DE
LOS ELEMENTOS DE LAS CUENTAS ANUALES.
3.1.6. CRITERIOS DE VALORACIÓN.
3.2. NORMAS DE REGISTRO Y VALORACIÓN.
3.3. CUENTAS ANUALES.
3.4 CUADRO DE CUENTAS
3.4.1. GRUPOS DE CUENTAS DEL BALANCE.
3.4.2. GRUPOS DE CUENTAS DE DIFERENCIAS Y CUENTAS DE GASTOS
E INGRESOS.
3.4.3. PROCEDIMIENTO DE LOCALIZACIÓN DE CUENTAS.
3.5 DEFINICIONES Y RELACIONES CONTABLES.
TEMA 4: NORMALIZACIÓN CONTABLE
1. Introducción
Iniciaremos este tema planteando dos preguntas que, muy probablemente, se
están haciendo un buen número de alumnas y alumnos en estos momentos: ¿Todos
los contables utilizan las mismas cuentas para representar los mismos elementos? Y si
la respuesta es afirmativa, de nuevo se preguntarán: ¿Es necesario aprender de
memoria los nombres de todas las cuentas?
La respuesta a la primera pregunta es: antes del primer Plan General de
Contabilidad, el de 1973, cada contable elaboraba su plan de cuentas, daba a éstas los
nombres que quería y establecía entre ellas las relaciones que le parecían oportunas.
Evidentemente, era muy difícil entenderse. Se hizo imprescindible ponerse todos de
acuerdo y elaborar un lenguaje común para la contabilidad, es decir, normalizar las
expresiones contables. Por lo que respecta a la segunda pregunta, conviene saber que
no es necesario memorizar las cuentas, porque actualmente todas tienen su lugar y
muchas aparecen organizadas sistemáticamente en el Cuadro de Cuentas del Plan
General de Contabilidad. Para poder elegir la cuenta adecuada a cada circunstancia, la
única cosa que se necesita es conocer las claves de organización del Cuadro de
Cuentas.
2. Concepto de normalización contable

La normalización contable se impone por la necesidad de utilizar un lenguaje
común en el ámbito de las relaciones económicas. La posibilidad de tomar decisiones
basadas en los informes contables encuentra su límite en la comprensión del
contenido de estos documentos. Para que se produzca esta comprensión, es
fundamental que, en todos los casos, los mismos términos expresen los mismos
conceptos. Con la normalización contable se consigue que las cuentas anuales de las
empresas sean comparables.
La internacionalización creciente de la economía y del aumento incesante de
los intercambios comerciales unido a la gran heterogeneidad contable entre los países
de la Unión Europea y la Ley de Reforma y adaptación de la legislación mercantil en
materia contable de 4 de Julio de 2007 obliga a modificar el PGC de 1990. La
reforma se inspira en las NIIF-NIC y es obligatoria para las empresas cotizadas desde
Enero de 2005.
El objetivo del Nuevo Plan de Contabilidad de 2008, (entra en vigor el 1 de
Enero de 2008) que sustituye al de 1990, es facilitar la comparabilidad de la
4
información financiera publicada por las empresas europeas y es de obligado

cumplimiento para todas las empresas. A excepción de aquéllas que únicamente
tienen obligación de presentar Balance, Memoria y Estado de Cambios en el
Patrimonio Neto abreviados para las que se ha elaborado un PGC específico para las
Pequeñas y Medianas Empresas (PYMES).
3. Estructura del Plan General de Contabilidad español

En materia contable, nuestro estado ha optado decididamente por el sistema
continental europeo, en el que las normas básicas son elaboradas por el legislador, al
contrario de lo que ocurre en los países del área anglosajona, donde destacan las
recomendaciones de las organizaciones profesionales.
El Plan General de Contabilidad español es la consecuencia de un amplio
proceso de reforma de la legislación contable y mercantil, que ha tenido como
finalidad afrontar los importantes cambios conceptuales que se han producido y las
nuevas operaciones o formas de operar aparecidas que habían dado lugar a la
obsolescencia de muchos de los planteamientos del Plan General de Contabilidad de
1990.
El Plan se estructura en cinco partes, de las cuales son obligatorias las tres
primeras y no son vinculantes la cuarta y la quinta. Las cinco partes son las
siguientes:
- Marco Conceptual.
- Normas de Registro y Valoración.
- Cuentas Anuales.
- Cuadro de Cuentas.
- Definiciones y Relaciones Contables.
Si se compara este plan con su homólogo de 1990, se observará que el Plan
actual contiene un apartado nuevo: el de Marco Conceptual, es una novedad sin
precedentes. Proporciona los conceptos necesarios para formular las cuentas anuales
o estados financieros. Se inspira en las Normas Internacionales de Información
Financiera (NIIF-NIC). En cuanto a los principios contables, que ocupaban la
primera posición en el PGC del 90, deja de prevalecer el de prudencia, que se
subordina, como el resto, a la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y
de los resultados que han de proporcionar las cuentas anuales y desaparece el de
precio de adquisición y el de registro.
Aparecen dos estados contables nuevos, concretamente el Estado de Cambios

en el Patrimonio Neto y el Estado de Flujos de Efectivo que controla los cobros y los
pagos realizados por la empresa.
Aparecen dos grupos nuevos, 8 y 9, gastos e ingresos imputados directamente
al Patrimonio Neto.
La cuenta de Pérdidas y Ganancias o de Resultados cambia su estructura en
forma de columna o lista.
3.1. MARCO CONCEPTUAL.

La misión fundamental del marco conceptual es explicar el objetivo de la
información financiera empresarial, qué características cualitativas determinan su
utilidad, a qué hipótesis fundamentales responde, cuáles son y qué definición tienen
los elementos de los estados financieros, qué reglas se utilizan para el reconocimiento
y la valoración de los mismos, y cuáles deben ser los principios utilizados para el
mantenimiento del capital en las empresas (Gonzalo Angulo, J.A. 2003).
El marco conceptual constituye la primera parte del PGC y se divide en seis
apartados:
1. Cuentas anuales. Imagen fiel.
2. Requisitos de la información a incluir en las cuentas anuales.
3. Principios contables.
4. Elementos de las cuentas anuales.
5. Criterios de registro y reconocimiento contable de los elementos de las cuentas
anuales.
6. Criterios de valoración.
3.1.1 CUENTAS ANUALES. IMAGEN FIEL.

Las cuentas anuales comprenden el balance, la cuenta de pérdidas y ganancias,
el estado de cambios en el patrimonio neto, el estado de flujos de efectivo y la
memoria. No obstante, el EFE no será obligatorio para las empresas que puedan
formular balance, ECPN y memoria abreviados.
Las cuentas anuales deben redactarse con claridad de forma que la información
suministrada sea comprensible y útil para los usuarios al tomar sus decisiones
6
económicas, debiendo mostrar la imagen fiel del patrimonio, de la situación

financiera y de los resultados de la empresa.
La imagen fiel, figura contable procedente del Reino Unido e incorporada a la
normativa comunitaria a partir de la cuarta directriz, se basa en la doble noción de
imparcialidad y objetividad que se ha de buscar cuando se elaboren las cuentas
anuales. Es el resultado de aplicar los requisitos, los principios y criterios contables
incluidos en los apartados siguientes de forma sistemática y regular, y su obtención
justificaría, incluso, la ignorancia de disposiciones legales o exigencias jurídicas
relativas a una operación, cuyo cumplimiento fuese, excepcionalmente, incompatible
con la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados que
han de expresar las cuentas anuales.
Cuando se considere que la aplicación de los requisitos, los principios y criterios
contables sean insuficientes para mostrar la imagen fiel se ha de acudir a la memoria
para dar las explicaciones necesarias para reflejar la imagen fiel.
En caso de incompatibilidad con la imagen fiel, no se aplicarán y se explicará
esta circunstancia en la memoria.
3.1.2. REQUISITOS DE LA INFORMACIÓN A INCLUIR EN LAS CUENTAS ANUALES.

La información incluida en las cuentas anuales debe ser relevante y fiable. Se
considera que la información es relevante cuando es útil para los usuarios en la toma
de decisiones. Se considera fiable cuando está libre de errores y sesgos, libre de
tendencias, es objetiva y no trata de favorecer a nadie en particular.
Consecuencia de la fiabilidad es la integridad que la información financiera
alcanza cuando contiene todos los datos sin omisiones, es decir, cuando es completa.
Adicionalmente, la información financiera debe ser comparable entre distintas
empresas, así como entre las cuentas anuales de una misma empresa a través del
tiempo. Y debe ser clara, es decir, que facilite la toma de decisiones.
3.1.3. LOS PRINCIPIOS CONTABLES.

El registro y la valoración de los elementos de las cuentas anuales, se
desarrollarán aplicando obligatoriamente los principios contables que se indican a
continuación:
1. Principio de Empresa en Funcionamiento. La gestión de la empresa se
presupone continuada en el tiempo. La aplicación de los principios y criterios
contables no va encaminada a obtener el valor del patrimonio de la empresa
para su liquidación o cierre o la enajenación de la misma.
2. Principio del Devengo. Los ingresos y gastos se registran cuando ocurren,

independientemente de su cobro o pago. En el momento realizo una venta
tengo un ingreso, aunque no lo cobre, porque sigo teniendo un activo no como
caja sino como clientes.
La aplicación más clara del principio del devengo es la periodificación. Por
ejemplo, el 1-12-08 contratamos un seguro anual para el coche de nuestra empresa
cuyo importe asciende a 1200€, pagadero por anualidades vencidas:
A 31-12-08, no se ha realizado aún ningún asiento contable que refleje la
contratación del seguro porque aún no se ha hecho uso del dinero en efectivo, ya que
se pagará el 1-12-09. Pero en cambio, nosotros hemos disfrutado de un mes de seguro
(1200€/12 meses), es decir, hemos gastado un mes de seguro que no hemos pagado.
Por lo tanto, a 31-12-08 teniendo en cuenta la aplicación del principio del devengo,
los ingresos y gastos se imputan atendiendo a la corriente real y no a la monetaria:
----------------------------------31-12-08--------------------------------------------------
100 (625) Primas de seguro
a)
(410) Acreedores por prestación de servic. 100
-----------------------------------------------------------------------------------------------
En el caso que el seguro se pague por anualidades anticipadas, el 1-12-08 si
atendemos al principio del devengo, sólo podemos imputar el gasto de seguro que
corresponde al ejercicio 2008, éste es, la parte de seguro que realmente se ha gastado,
independientemente de que lo hayamos pagado en su totalidad de forma anticipada.
------------------------------------------------1-12-08---------------------------------------------
100 (625) Primas de seguro
1100 (480) Gasto anticipado
a)
(572) Bancos 1200
------------------------------------------------------------------------------------------------------
La cuenta de gasto anticipado, es una cuenta de ACTIVO porque tenemos
derecho a recibir 11 meses de seguro aún.
8
3. Principio de uniformidad. En la contabilidad siempre se nos permite la

aplicación de determinados criterios contables, por ejemplo, para la valoración de las
existencias en almacén a final de ejercicio, cuando las hemos comprado a distintos
proveedores y a distinto precio, aplicamos métodos de valoración como el FIFO o el
PMP. Existe una pequeña dosis de subjetividad, y el principio nos dice que si
decidimos utilizar el criterio de valoración FIFO hemos de utilizarlo todos los años a
excepción de un hecho que altere los supuestos que motivaron la elección de dicho
criterio. Ha de ser así para que se puedan comparar los resultados de varios ejercicios.
4. Principio de prudencia. Se deberá ser prudente en las estimaciones y

valoraciones a realizar en condiciones de incertidumbre.
Según este principio se les da distinto tratamiento a los gastos que a los
ingresos. Los beneficios únicamente se contabilizan los obtenidos hasta la fecha de
cierre del ejercicio, en cambio, los riesgos o pérdidas que se puedan producir se
contabilizan, aunque no se hayan producido. El ejemplo más claro de aplicación del
principio son las correcciones de valor de los elementos de activo y las
amortizaciones.
Aplicando el principio de prudencia hay mayores gastos que ingresos, por lo
que el beneficio es menor, el cual se puede distribuir entre los socios o bien quedarse
en forma de reservas, pero si se reparte vía dividendos y contabilizamos un beneficio
potencial y luego no se produce, ese beneficio potencial descapitalizaría la empresa.
5. Principio de no compensación. No pueden compensarse partidas del activo

y del pasivo o las de gastos e ingresos. Por ejemplo, si a un proveedor le compramos
1000€ en mercaderías y nosotros le vendemos en calidad de cliente 2000€, no sería
correcto pensar que sólo él nos debe 1000€, hemos de abrir una cuenta de
proveedores y otra de clientes para no atentar contra el principio de no compensación.
6. Principio de importancia relativa. Se admitirá la no aplicación estricta de

algunos de los principios y criterios contables cuando la importancia relativa en
términos cuantitativos o cualitativos de la variación que tal hecho produzca sea
escasamente significativa y no afecte a la imagen fiel.
3.1.4. ELEMENTOS DE LAS CUENTAS ANUALES.

Los elementos relacionados con el patrimonio y la situación financiera de la
empresa y que se registran en el Balance son:
ACTIVOS. Bienes, derechos y otros recursos controlados económicamente por la

empresa, resultantes de sucesos pasados, de los que se espera que la empresa obtenga
beneficios o rendimientos económicos en el futuro.
PASIVOS. Obligaciones contractuales surgidas como consecuencia de sucesos
pasados, para cuya extinción la empresa espera desprenderse de recursos que puedan
producir beneficios o rendimientos económicos en el futuro. A estos efectos se
entienden incluidas las provisiones.
PATRIMONIO NETO. Constituye la parte residual de los activos de la empresa, una
vez deducidos todos sus pasivos. Incluye las aportaciones realizadas, ya sea en el
momento de su constitución o en otros posteriores, por socios o propietarios que no
tengan la consideración de pasivos, así como los resultados acumulados u otras
variaciones que le afecten.
Los elementos relacionados con la actividad de la empresa, que se registran en
la cuenta de Pérdidas y Ganancias, o en su caso, directamente en el Estado de
cambios en el patrimonio neto son:
INGRESOS. Incrementos en el patrimonio neto de la empresa, ya sea en forma de
entradas o aumentos de valor de los activos, o de disminución de los pasivos, siempre
que no tengan su origen en aportaciones monetarias o no, de los socios o propietarios.
GASTOS. Decrementos en el patrimonio neto de la empresa, ya sea en forma de
salidas o disminuciones en el valor de los activos, o de reconocimientos o aumento de
los pasivos siempre que no tengan su origen en distribuciones, monetarias o no, a los
socios o propietarios.
3.1.5. CRITERIOS DE REGISTRO O RECONOCIMIENTO CONTABLE DE LOS ELEMENTOS DE

LAS CUENTAS ANUALES.
El registro o reconocimiento contable es el proceso por el que se incorporan a la

contabilidad los diferentes elementos de las cuentas anuales.
Los activos se reconocen cuando se considere probable la obtención de beneficios
o rendimientos para la empresa en el futuro, y siempre que éstos últimos puedan
valorarse con fiabilidad.
El reconocimiento contable de un activo implica:
ACTIVO----------------------------PASIVO
ACTIVO----------------------------INGRESO
ACTIVO---------------------------- ACTIVO
10
ACTIVO----------------------------PATRIMONIO NETO
Los pasivos se reconocen cuando en el momento inicial sea probable que, a su
vencimiento, y para liquidar la obligación, deban entregarse o cederse recursos que
incorporen beneficios o rendimientos económicos futuros y que éstos se puedan
valorar con fiabilidad.
El reconocimiento contable de un pasivo implica:
ACTIVO---------------------------PASIVO
GASTO----------------------------PASIVO
PASIVO -------------------------PASIVO
PATRIMONIO NETO ---------PASIVO
Los ingresos se reconocen como consecuencia de un incremento de los

recursos económicos de la empresa, ya sea mediante un incremento de activos o una
disminución de pasivos, y siempre que su cuantía pueda determinarse con fiabilidad.
El reconocimiento de un ingreso implica:
ACTIVO----------------------------INGRESO
ACTIVO----------------------------INGRESO
PASIVO---------------------------- INGRESO
GASTO PN (en ocasiones)------------INGRESO
Los gastos se reconocen cuando se produzca una disminución de los recursos

en la empresa, ya sea mediante un decremento de activos, o un aumento en los
pasivos, y siempre que pueda valorarse o estimarse su cuantía con fiabilidad.
El reconocimiento de un gasto implica:
GASTO----------------------------PASIVO
GASTO ---------------------------- PASIVO
GASTO --------------------------- ACTIVO
GASTO ----------------------------INGRESO O PATRIMONIO NETO (en ocasiones)
3.1.6. CRITERIOS DE VALORACIÓN.

Es el paso siguiente al registro. Es el proceso por el que se le asigna un valor
monetario a los elementos integrantes de las cuentas anuales, de acuerdo con lo
dispuesto en las normas de valoración relativas a cada uno de ellos (2º parte del
PGC).
COSTE HISTÓRICO. El coste histórico de un activo es el precio de adquisición o

coste de producción. El coste histórico de un pasivo es el valor de la contraprestación
recibida a cambio de incurrir en la deuda.
Ejemplo: La empresa ADE S.A. dedicada a la comercialización de hortalizas,
adquiere ordenadores. El importe facturado por los equipos es de 6500€ y los gastos
de transporte, seguro, instalación y montaje que corren por su cuenta ascienden a
1200€.
El precio de adquisición del ordenador comprende:
ORDENADORES 6500€
+ GASTOS ASOCIADOS 1200€
= 7700€ PRECIO DE ADQUISICIÓN
Se incluyen todos los gastos hasta la puesta en funcionamiento de los ordenadores.
VALOR RAZONABLE. De un activo o un pasivo, es el valor de mercado. En el

caso de que no sea posible obtener el valor de mercado se acude a distintas técnicas
de valoración o registro.
Ejemplo: A 31-12 ADE S.A. tiene en su balance mercaderías por importe de
14000€. El valor de mercado de dichas mercaderías es de 12000€. No han sido objeto
de contrato de venta firme.
El valor razonable de las mercaderías es su valor de mercado: 12000€
VALOR NETO REALIZABLE DE UN ACTIVO. Es el importe que se puede
obtener por su venta en el mercado, deduciendo los gastos necesarios para realizarla.
Si ADE S.A. decide vender sus mercaderías en Mayo, el precio de venta de las
mercaderías asciende a 24000€. Los gastos asociados a la venta son de 300€.
12
PRECIO DE VENTA 24000€

-GASTOS DE LA VENTA 300€
= 23700€ VALOR NETO REALIZABLE
VALOR EN USO Y VALOR ACTUAL. El valor en uso de un activo es el valor

actual de los flujos de efectivo futuros esperados, a través de su utilización en el curso
normal del negocio, actualizados a un tipo de descuento adecuado.
El valor actual es el importe de los flujos de efectivo a recibir o pagar en el
curso normal del negocio, según se trate de un activo o de un pasivo,
respectivamente, actualizados a un tipo de descuento adecuado.
Ejemplo: ADE S.A. calcula obtener por el uso del ordenador unos flujos de
efectivo durante los tres próximos años de 50000€ cada año. Se supone un tipo de
descuento del 6%.
50000 50000 50000

VALOR EN USO=VALOR ACTUAL= + + =
(1  0.06) (1 0,06) (1 0,06)
2 3
133650,60€
COSTE AMORTIZADO de un instrumento financiero. Es el importe al que

inicialmente fue valorado un activo financiero o un pasivo financiero, menos los
reembolsos de principal que se hubieran producido, mas o menos, según proceda, la
parte imputada en la cuenta de Pérdidas y Ganancias, mediante la utilización del
método del tipo de interés efectivo (cálculo de la TIR).
Ejemplo: ADE S.A. ha recibido un préstamo por importe de 30000€. Los pagos
que se van a realizar al final de cada uno de los tres próximos años son:
Final año 1: 10000€
PASO 1: Cálculo de la TIR
Fórmula financiera:
10000 15000 10000

30000= + +
(1  i ) (1  i ) (1  i )
e e
2
e
3
i =8,11% interés efectivo de la operación.

e
PASO 2. Cálculo del coste amortizado:
PERIODO GASTO FINANCIERO Pagos o VARIACIÓN COSTE AMORTIZADO O PASIVO

Intereses a pagar (pyg) cuotas DEL PASIVO FINANCIERO
0 30.000
1 Cte0* i =2.431,83 10.000
e
-7568,2 Cte0-
pagos1+intereses1=22.431,83
2 Cte1* i =1.818,34 15.000
e
-13.181,7 22431,83-
15000+1818,34=9.250,17
3 Cte2* i =749,82
e
10.000 -9.250,18 9250,17-10000+749,83=0
COSTES DE TRANSACCIÓN ATRIBUIBLES A UN ACTIVO O PASIVO

FINANCIERO. Son los costes incrementales atribuibles directamente a la compra,
emisión o enajenación de un activo financiero o a la asunción de un pasivo
financiero. Se trata de honorarios y las comisiones pagadas a agentes, asesores e
intermediarios, tales como corretaje, impuestos que recaigan sobre la transacción y se
excluyen las primas o descuentos obtenidos en la compra o emisión y los gastos
financieros.
VALOR CONTABLE O SEGÚN LIBROS. Importe neto por el que un activo o un
pasivo se encuentra registrado en el balance una vez deducida, en el caso de los
activos, su amortización acumulada y cualquier corrección de valorativa por deterioro
que se haya registrado.
Ejemplo: Han transcurrido 2 años desde que ADE S.A. compró los
ordenadores. Su precio de adquisición fue de 7.700€ y su valor residual es de 0. La
vida útil que estimó para los equipos fue de 5 años, aplicando un sistema de
amortización lineal.
(217) Equipos para procesos de información 7.700 (precio adquisición)
(281) Amortización Acumulada del Inmovilizado Material -3.080
VALOR CONTABLE 4.620€
VALOR RESIDUAL. El valor residual de un activo es el importe que la empresa
estima que podría obtener en el momento actual por su venta u otra forma de
disposición, una vez estimados los costes para realizar ésta, tomando en
14
consideración que el activo hubiese alcanzado la antigüedad y demás condiciones que

se espera que tenga al final de su vida útil.
La vida útil es el periodo durante el cual se espera utilizar el activo amortizable
por parte de la empresa o el número de unidades de producción que se espera obtener
del mismo.
3.2 NORMAS DE REGISTRO Y VALORACIÓN. Ver PGC 2008

3.3 CUENTA ANUALES. Ver PGC 2008
3.4. EL CUADRO DE CUENTAS: ORGANIZACIÓN
La cuarta parte del Plan comprende el cuadro de cuentas, que sigue la
clasificación decimal.
Todas, absolutamente todas las cuentas que se pueden necesitar para llevar la
contabilidad de cualquier tipo de entidad, encajan o encuentran acomodo en la lista o
cuadro de cuentas del Plan General de Contabilidad.
El Plan no es solo una lista o cuadro de cuentas. Como ya se ha visto, contiene
también: el marco conceptual (primera parte) y las normas de registro y valoración
(segunda parte); las normas para la elaboración de las cuentas anuales que incluyen
los modelos de las mismas (tercera parte) y las definiciones y relaciones contables
(quinta parte).
Evidentemente, no es necesario aprender de memoria la lista de cuentas. Pero sí
que conviene conocer su estructura y organización.
Antes de estudiar la organización del cuadro de cuentas, es necesario introducir

un concepto nuevo relacionado con el tiempo de permanencia de los elementos
patrimoniales en la empresa. En este sentido, se define como corto plazo el tiempo
inferior a un año, contado a partir de la fecha de cierre del ejercicio actual, y como
largo plazo, el tiempo superior a un año.
Observemos ahora el patrimonio de la entidad como un conjunto de bienes,
derechos y obligaciones. No es difícil captar el antagonismo que enfrenta los bienes y
derechos por un lado y las obligaciones por otro. En términos coloquiales se puede
decir que, si somos nosotros quienes tenemos a los primeros, las deudas y
obligaciones son las que nos tienen a nosotros. Del antagonismo mencionado se
desprende la necesidad de representar los dos tipos de elementos en dos grupos
diferentes y, de alguna manera enfrentados, como ocurre cuando se aplica el método
de la partida doble.
Analicemos cada uno de los grupos por separado. Empecemos por el de bienes
y derechos, que, como sabemos, también se denomina activo. Este grupo está
formado por: edificios, máquinas, vehículos, mercaderías, facturas por cobrar, dinero,
etc. Si se toma como límite temporal el año, en el conjunto de bienes y derechos o
activo se distingue: el activo no corriente o elementos que permanecen más de un año
en la entidad, y el activo corriente o entes que lo hacen menos de un año.
Centrémonos a continuación en el grupo de las obligaciones o pasivo y
patrimonio neto. Este grupo está formado por aportaciones de los propietarios y por
deudas 1, siendo estas últimas exigibles a mayor o menor plazo. Si se considera el
mismo límite temporal que para los bienes y derechos, o sea, el año contado a partir
de la fecha de cierre del ejercicio, surgen las tres agrupaciones siguientes:
obligaciones sin plazo de exigibilidad (las aportaciones de los propietarios) que
suelen recibir las denominaciones de patrimonio neto o recursos propios; deudas
exigibles en un plazo superior al año que se identifican, en conjunto, con las
expresiones pasivo no corriente y recursos ajenos a largo plazo, y deudas con un
plazo de exigibilidad menor a un año, conocidas como pasivo corriente y también
recursos ajenos a corto plazo.
Una vez hechas estas aclaraciones, retornemos a la lista o cuadro de cuentas.
La mencionada lista tiene organización decimal, de tal forma que:
- Contiene 9 grupos de cuentas.
- Cada grupo puede tener hasta diez subgrupos.
- Cada subgrupo, a su vez, puede estar formado por diez cuentas principales.
- Cada cuenta principal se puede desglosar o descomponer en tantas cuentas
como sea necesario, respetando siempre, eso si, la estructura decimal.
Para facilitar la mecanización o tratamiento automático de la información
contable, a cada cuenta, ya sea principal o de desglose, se le asigna un número. Este
número tiene tres cifras en el caso de las cuentas principales. Tanto en las cuentas
principales como en todas las cuentas:
- El primer dígito empezando por la izquierda corresponde al grupo.
- El segundo dígito identifica el subgrupo.
- El tercer dígito indica el número de orden asignado a la cuenta principal
dentro del subgrupo correspondiente.
3.4.1. GRUPOS DE CUENTAS DEL BALANCE

1
También se utilizan las denominaciones recursos propis para las aportaciones de los propietarios y recursos ajenos
para las deudas. Nosotros utilizaremos unas y otras denominaciones indistintamente.
16
Las cuentas contenidas en los cinco primeros grupos reciben la denominación

de cuentas de balance, y son las únicas que pueden aparecer en el asiento de cierre, y
consecuentemente, en el balance de situación de la entidad.
El grupo 1 comprende las cuentas que representen financiación permanente, es
decir, las aportaciones de los propietarios y también las deudas a más de un año. Lean
el contenido del grupo en la quinta parte del Plan General de Contabilidad. Dentro del
grupo 1 aparecen, entre otros, los subgrupos siguientes:
-.10, capital, representa los recursos propios que corresponden a aportaciones
exteriores.
-. 11, reservas, hace lo mismo con los beneficios que se ha decidido o acordado
no distribuir, es decir, la autofinanciación.
- 12, resultados pendientes de aplicación, contiene cuentas que representan
resultados no distribuidos, entre los cuales se incluye pérdidas y
ganancias. En este caso, se trata de resultados sobre los que todavía no
se ha tomado una decisión.
- 15, deudas a largo plazo con características especiales.
- 16, deudas a largo plazo con partes vinculantes, que tiene aplicación cuando
la empresa pertenece a un grupo de empresas o es asociada.
- 17, deudas a largo plazo por préstamos recibidos y otros conceptos.
El grupo 2 comprende las cuentas que representan elementos del activo no

corriente o inmovilizado. Ver la definición del grupo en la quinta parte del PGC.
Subgrupos del grupo 2:
- 20, inmovilizaciones intangibles, corresponde a elementos como las
concesiones administrativas, las patentes, los derechos de traspaso, los
derechos sobre bienes en régimen de arrendamiento financiero, etc.
- 21, inmovilizaciones materiales, contiene las cuentas que representan los
solares, los edificios, las máquinas, los muebles, los vehículos, etc.
- 22, inversiones inmobiliarias, contiene terrenos y bienes naturales y
construcciones que se tienen para obtener rentas, plusvalías o ambas.
- 23, inmovilizaciones materiales en curso, se destina a los edificios en
construcción, máquinas en proceso de montaje, coste de adaptación de
solares, etc.
- 24, es el dedicado a las inversiones financieras en partes vinculante
- 25, a las otras inversiones financieras a largo plazo.

El grupo 3 comprende las cuentas que representan las existencias: comerciales
el subgrupo 30, materias primas el subgrupo 31, otros aprovisionamientos el
subgrupo 32, etc. Ver el contenido en el PGC.
El grupo 4 está formado por las cuentas que corresponden a los acreedores y
deudores por operaciones de tráfico, clasificadas en: subgrupo 40, para los
suministradores de mercaderías y del resto de bienes representados en el grupo 3;
subgrupo 41, para los suministradores de servicios que no tienen la condición estricta
de proveedores; subgrupo 43, para los compradores de mercaderías y del resto de
bienes representados por el grupo 3; subgrupo 44, para los compradores de servicios
que no tienen la condición estricta de clientes y otros deudores de tráfico; subgrupo
46 para el personal; subgrupo 47 para las administraciones públicas; etc. Ver el
contenido en el PGC.
El grupo 5 representa la liquidez (subgrupo 57), y otras formas próximas, como
también los derechos de cobro y obligaciones de pago con vencimiento menor a un
año que no se relacionan directamente con el tráfico de la entidad. Es una especie de
cajón de sastre que recoge la representación de los elementos patrimoniales que no
han encontrado acomodo en los otros cuatro grupos. Ver el contenido en el PGC.
3.4.2. GRUPOS DE CUENTAS DE DIFERENCIAS Y DE CUENTAS DE GASTOS E INGRESOS

Los grupos 6 y 7 del Plan General de Contabilidad recogen las cuentas de
diferencias, las cuentas de gastos e ingresos y las cuentas del desglose de existencias
que funcionan como tales, como por ejemplo las de compras y ventas. Ninguna de
estas cuentas puede aparecer, ni en el asiento de cierre, ni en el balance de situación.
Han de ser saldadas en la fase de regularización o determinación del resultado, y han
de formar, como síntesis o resumen de todas ellas, el saldo de la cuenta de pérdidas y
ganancias, única cuenta de diferencias que puede alcanzar el estadio final, es decir, el
balance de situación, y que, recordémoslo, no pertenecen a ninguno de estos dos
grupos, sino al grupo 1.
El grupo 6 comprende las cuentas de compras y gastos. El subgrupo 60
representa las compras; el subgrupo 61 la variación de existencias; el subgrupo 62 los
servicios exteriores; el subgrupo 64 los gastos de personal; el subgrupo 65 los otros
gastos de gestión; el subgrupo 66 los gastos financieros; el subgrupo 67 las pérdidas
procedentes de activos no corrientes y los gastos excepcionales; el subgrupo 68 las
dotaciones para amortizaciones; el subgrupo 69 las pérdidas por deterioro y otras
dotaciones. Ver el contenido y el funcionamiento en el PGC.
El grupo 7 contiene las cuentas de ventas e ingresos. El subgrupo 70 se destina
a las ventas: de mercaderías, de la producción propia, de servicios, etc.; el subgrupo
18
71 a la variación de existencias; el subgrupo 73, a los trabajos realizados para la

empresa; el subgrupo 74, a las subvenciones, donaciones y legados; el subgrupo 75, a
los otros ingresos de gestión; el subgrupo 76, a los ingresos financieros; el subgrupo
77, a los beneficios procedentes de activos no corrientes e ingresos excepcionales; el
subgrupo 79, a los excesos de pérdidas de valor. Este último subgrupo no representa
ingresos, sino que sus cuentas son correctoras de las de gastos. Ver el contenido y el
funcionamiento en el PGC.
Los grupos 8 y 9 son gastos e ingresos imputados directamente al patrimonio
neto.
Para habituarse al uso de la lista o cuadro de cuentas conviene que adjunten a
cada cuenta el número que le corresponde en el cuadro mencionado.
3.4.3 PROCEDIMIENTO DE LOCALIZACIÓN DE CUENTAS

Vamos a suponer que necesitamos representar la realidad económica de una
entidad, es decir, que tenemos ante nosotros una entidad real y queremos representar
su evolución económica. ¿Cómo podemos saber en cuál de los grupos del cuadro de
cuentas del Plan se han de buscar las cuentas que representan los diferentes
conceptos económicos? Para resolver el problema se propone el siguiente esquema de
preguntas y respuestas:
PRIMERA PREGUNTA:
¿ES UNA VARIACIÓN DEL VALOR DE UN ELEMENTO PATRIMONIAL?
SÍ NO
(buscar en los grupos 1, 2, 3, 4, 5) (buscar en los grupos 6, 7)
SEGUNDA PREGUNTA:
¿EL ELEMENTO CONCERNIDO ¿EL CONCEPTO ES UNA DIFEREN-
PERMANECERÁ MÁS, O MENOS CIA NEGATIVA, UN GASTO, O UN
DE UN AÑO EN LA ENTIDAD? DESGLOSE DE LAS OPERACIONES
CON MERCADERÍAS QUE ADMITE
LA CONSIDERACIÓN DE
“GASTO”? (Por ejemplo una compra)
MÁS MENOS SÍ NO
(buscar en los (buscar en los (buscar en el grupo (buscar en el grupo
grupos 1, 2) grupos 3,4,5) 6) 7)
TERCERA PREGUNTA (solamente para la parte izquierda del esquema, porque se

han agotado las preguntas para la parte derecha)
MÁS DE UN AÑO MENOS DE UN AÑO
¿ES DE ACTIVO O DE PASIVO? ¿ES UNA EXISTENCIA, UNA
DEUDA O UN CRÉDITO
RELACIONADO CON TRÁFICO, O
ES OTRA COSA?
DE ACTIVO DE PASIVO EXISTEN- TRÁFICO OTRA
CIA COSA
(grupo 2) (grupo 1) (grupo 3) (grupo 4) (grupo 5)
3.5. DEFINICIONES Y RELACIONES CONTABLES. Ver PGC 2008.

Ejemplo de utilización del cuadro de cuentas del Plan General de Contabilidad
en la solución de problemas contables: repetición del supuesto número 5.
BALANCE DE SITUACIÓN DE LA S.A. “X” EL 31 DE

DICIEMBRE DE 2000
ACTIVO PASIVO Y PN
300 Mercaderías ………… 4.000.000 100 Capital social ……..…. 10.000.000
430 Clientes ……..…….… 26.000.000 400 Proveedores …..……… 12.000.000
129 Resultado del ejercicio - 2.000.000
112 Reserva legal ……...…. 1.000.000

20
113 Reservas voluntarias … 9.000.000
TOTAL ACTIVO ……… 30.000.000 TOTAL PASIVO Y PN 30.000.000

………..

3. Compra mercaderías por importe de 20.000 euros.
4. Vende mercaderías por importe de 180.000 euros.
5. La empresa cobra a los clientes el total del crédito. Descuento por pago al contado,
40.000 euros.
7. Se pagan las facturas del agua y la electricidad, que suman 20.000 euros.
9. La empresa paga a los proveedores el total de la deuda. Descuento por pronto pago,
20.000 euros.
10. Compra mercaderías al contado por importe de 10.000 euros.
11. Vende mercaderías al contado por importe de 20.000 euros.
12. El valor de las existencias finales de mercaderías es de 3.920.000 euros.
Prácticas del tema 4 (1) . Contabilidad Financiera 1
Normalización contable

Localización de cuentas en el cuadro de cuentas del Plan General de Contabilidad
español
1. El 1 de diciembre de 2001 se reunen tres amigos y deciden crear la empresa

“Leño, S.A”, con las siguientes aportaciones:
- Un solar valorado en 100.000 euros, del que se deben 60.000 que se pagarán
dentro de dos años.
- Mercaderías valoradas en 60.000 euros, de las que se deben 40.000.
- Dinero por importe de 90.000 euros.
- No se hacen más operaciones durante 2001, y la contabilidad se cierra el 31
de diciembre.
Apertura de la comptabilidad el 1 de enero de 2002. Las mercaderías pertenecen
a tipos perfectamente diferenciados: “A”, 1.000 unidades a 10 euros la unidad;
“B”, 1.000 unidades a 20 euros la unidad; “C”, 1.000 unidades a 30 euros la
unidad. La empresa decide contabilizar de diferente manera los distintos tipos de
mercaderías: la cuenta de mercaderías “A” funcionará administrativamente, la de
mercaderías “B” especulativamente y cuenta única, y la de mercaderías “C”
funcionará especulativamente y desglosada.
2. Compras a crédito: mercaderías “A”, 5.000 unidades a 10 euros; mercaderías “B”,
1.000 unidades a 20 euros; mercaderías “C”, 1.000 unidades a 30 euros.
3. Ventas a crédito: mercaderías “A”, 4.000 unidades a 15 euros; mercaderías “B”,
2.000 unidades a 40 euros; mercaderías “C”, 2.000 unidades a 20 euros.
4. Cobro a los clientes del total del crédito. Descuento de 40.000 euros por pronto
pago.
5. Pago a los proveedores del total de la deuda. Obtiene un descuento de 10.000
6. Paga los recibos del consumo de agua y electricidad que suman 90.000 euros.
7. El valor de las existencias finales de mercaderías es de 20.000 euros. Se trata de
2.000 unidades de mercaderías “A” y no quedan existencias de mercaderías “B”
ni “C”.
8. Determinar el resultado del ejercicio, cerrar la contabilidad y elaborar el balance
de situación final el 31 de diciembre de 2002.
9. Abrir la contabilidad el 1 de enero de 2003, aplicar el beneficio a reservas.
Tema 5. Representación normalizada del proceso económico: desarrollo del ciclo contable I
asabater@umh.es
TEMA 5: REPRESENTACIÓN NORMALIZADA DEL PROCESO

ECONÓMICO: DESARROLLO DEL CICLO CONTABLE CON EL PLAN DE
CONTABILIDAD I.
1.- El proceso contable como reflejo del proceso económico

1.1 El ciclo contable
2 Apertura de la Contabilidad
2.1 Reclasificación de cuentas
2.2 Sustitución de las cuentas de la periodificación anticipada
3. Representación de las transacciones

3.1 Distribución del Resultado
3.2 Nóminas
3.3 Tratamiento contable del IVA
TEMA 5: REPRESENTACIÓN NORMALIZADA DEL PROCESO

ECONÓMICO: DESARROLLO DEL CICLO CONTABLE CON EL PLAN DE
CONTABILIDAD I.
Profesora: Ana María Sabater Marcos
1. EL PROCESO CONTABLE COMO REFLEJO DEL PROCESO

ECONÓMICO
En este tema se volverá a estudiar el proceso económico y su reflejo o

representación, el proceso contable. Pero ahora se hará con una mayor aproximación
a la realidad, contemplando ambos procesos en toda su riqueza y complejidad, y
teniendo en cuenta, además, el Plan de Contabilidad.
Se empezará, por tanto, por recordar, que desde el momento de su creación o

constitución, hasta el de su disolución y consiguiente desaparición de la escena
económica, en cada empresa se realiza un proceso económico, expresión con la que
se pretende significar el desarrollo del aspecto económico de la vida de la entidad.
Para cumplir su finalidad, que consiste en elaborar y proporcionar información apta
para la toma de decisiones económicas y financieras acertadas referidas a la entidad,
la contabilidad capta y representa ese proceso económico desarrollando, en paralelo,
un proceso contable.
El proceso económico de la empresa evoluciona de forma continuada, sin

detenerse en ningún momento desde la constitución de la empresa hasta su
desaparición de la escena económica por liquidación o disolución. Incluso cuando se
para el proceso técnico de fabricación, continúan produciéndose las corrientes de
ingresos y gastos características del proceso económico: continúan devengándose
intereses, continúa la depreciación física o económica (obsolescencia), continúa
variando el valor de los stocks como consecuencia de la evolución de los precios, etc.
Hay, pues, una aceleración o una ralentización del ritmo de formación de los ingresos
y gastos, pero ni los unos, ni los otros, se detienen.
No obstante, la contabilidad capta la evolución del proceso económico de la

entidad introduciendo, artificialmente, unas interrupciones. Es decir, haciendo como
si, en determinados momentos, el proceso económico se parara, o mejor dicho,
finalizara. La simulación de estas paralizaciones es necesaria para atender
adecuadamente las necesidades de los usuarios de la información contable, que no
pueden esperar hasta la verdadera conclusión de la vida de la entidad para conocer las
consecuencias del desarrollo de su actividad.
1.1 EL CICLO CONTABLE
Con la expresión ciclo contable se denomina un conjunto de operaciones

contables que se producen entre dos supuestas interrupciones consecutivas. Se puede
decir que el proceso contable está formado por una serie continua de ciclos contables.
El período durante el que se desarrolla un ciclo contable se denomina ejercicio

económico, y suele tener una duración de un año, fundamentalmente por razones
legales.
La realidad económica de la empresa aparece plasmada o representada en

documentos tales como facturas, letras de cambio, escrituras notariales, estudios
técnicos, etc. Estos documentos son estudiados, interpretados y valorados durante el
denominado análisis pre-contable o pre-registral, y posteriormente, su contenido se
traslada a los correspondientes estados contables.
En síntesis, el proceso contable de la información económica de la empresa se

puede describir de la manera siguiente:
1. Apertura de la contabilidad. El proceso contable empieza con la

elaboración del inventario inicial, que consiste en una relación de todos los
bienes, derechos y obligaciones que componen el patrimonio de la entidad,
detallada, valorada y convenientemente ordenada por masas patrimoniales
(activo, pasivo y patrimonio neto). La representación del mencionado
inventario en el libro de inventarios y cuentas anuales, que inicia las
anotaciones o registros contables, se hace también en el libro diario y recibe
el nombre de asiento de apertura.
El asiento de apertura del diario da lugar a la apertura de las cuentas del

mayor, instrumento de la contabilidad que transforma en sistemático el
orden cronológico que caracteriza las anotaciones del diario.
De alguna manera, el asiento de apertura del ciclo contable del primer

ejercicio económico constituye la constatación contable del nacimiento
económico de la empresa, y se puede considerar como una especie de toma
de razón o certificación de ese acontecimiento.
2. Representación de las operaciones del ejercicio. Después del asiento de

apertura, siguiendo el orden cronológico, se representan en forma contable
los hechos económicos que afectan a la entidad durante el ejercicio
económico. La representación de cada hecho económico en el libro diario se
denomina asiento.
La información asentada en el diario ha de ser trasladada puntualmente al

libro mayor.
Durante el transcurso del ejercicio económico, es decir, entre dos ficticias

interrupciones, los procesos económico y contable evolucionan
paralelamente. Pero mientras que la creación de bienes, la prestación de
servicios y el consumo de factores, es decir, las manifestaciones esenciales
del proceso económico de la entidad, se producen de forma continuada en el
mundo real, la contabilidad aprovecha el aspecto puntual de las
transacciones con el exterior para representarlas de forma discontinua o
intermitente, aunque, eso si, respetando la secuencia del acontecimiento de
las transacciones mencionadas.
3. Cierre de la contabilidad. Cuando termina el ejercicio económico, es decir,

cuando acaba cada uno de los períodos de tiempo comprendidos entre dos
supuestos finales de la vida económica de la entidad, se realizan una serie de
operaciones contables que tienen como finalidad determinar el valor de la
entidad en ese momento y la diferencia entre los ingresos y los gastos
producida en el intervalo transcurrido desde la última interrupción. A esta
diferencia se la denomina resultado en las entidades lucrativas, y también
beneficio, si es positiva, y pérdida, si es negativa; en las entidades no
lucrativas suele recibir los nombres de excedente (que puede ser positivo o
negativo), superávit y déficit, con una significación radicalmente diferente
en los dos tipos de entidad.
Si se quiere alcanzar el conocimiento de esta diferencia y del valor de la

entidad (magnitudes ambas cuyo cálculo se condiciona e influye mutuamente), con
una razonable aproximación (el cálculo exacto se halla fuera de las posibilidades de
la contabilidad), es necesario delimitar previamente los ingresos y los gastos que
corresponden al ejercicio en cuestión, y coordinarlos, al mismo tiempo, con las
transacciones efectuadas con el exterior u operaciones registradas, es decir,
periodificar, expresión que hace referencia a un conjunto de operaciones que tienen
la difícil misión de intentar salvar la contradicción existente entre la ficción
establecida por la contabilidad (la vida de la entidad ha finalizado), y la realidad del
desarrollo del proceso económico (la vida de la entidad sigue).
El establecimiento de hipótesis se hace imprescindible, y es imposible eliminar

totalmente la introducción de apreciaciones de tipo subjetivo por parte de los
elaboradores de la información. Precisamente en el acotamiento de esta subjetividad,
encuentran justificación algunos de los principios de contabilidad aceptados por la
profesión contable, incluyendo los que han obtenido el soporte legal del Plan de
Contabilidad.
La regularización (determinación contable del resultado o excedente),

convierte en administrativas las cuentas especulativas y salda las cuentas de gastos e
ingresos y las cuentas de diferencias. Únicamente subsiste una cuenta de este tipo,
síntesis o resumen de todas ellas; un saldo indica el resultado o excedente global
obtenido en el ejercicio económico.
Después de la regularización, se hace el asiento de cierre, anotación contable

que consiste en saldar automáticamente todas las cuentas que han quedado abiertas.
De este asiento se desprende el balance de situación de la entidad al final del
ejercicio económico, que es el estado contable que representa la composición y el
valor económico de la entidad en ese momento.
La inversión del asiento de cierre proporciona el asiento de apertura, anotación

contable con la que comienza un nuevo ejercicio económico, es decir, un nuevo ciclo
del proceso contable.
Con el inicio del conjunto de las operaciones contables que tiene como
finalidad conocer el resultado obtenido en el ejercicio económico y el valor de la
entidad, se rompe la coordinación existente entre los procesos económico y contable.
La vida económica de la entidad continúa su curso, pero la contabilidad supone que
ha finalizado y calcula el resultado de la actividad desarrollada y el valor residual de
la entidad. Con el asiento de apertura, que inaugura un nuevo ciclo contable, se
restablece la concatenación o paralelismo en la evolución de ambos procesos, que ha
de continuar así hasta el final del ejercicio económico que acaba de empezar.
El proceso contable que se acaba de describir proporciona, como productos

finales de cada uno de sus ciclos, unos instrumentos o modelos en los que se sintetiza
la información contable: los estados contables resumen, finales o periódicos. Su
denominación se suele completar con la expresión correspondiente a la dimensión
temporal del período al que pertenecen: mensuales, trimestrales, semestrales, anuales.
Son comúnmente conocidos como tales el balance de situación y la cuenta de
pérdidas y ganancias, entre otros. Según el Plan de Contabilidad español, las cuentas
anuales comprenden el Balance de Situación, la Cuenta de Pérdidas y Ganancias, el
Estado de Cambios en el Patrimonio Neto, el Estado de Flujos de Efectivo y la
Memoria.
A continuación, se estudian algunas operaciones contables que presentan cierta

dificultad, encuadradas en las diversas fases del ciclo de las que forman parte. La
contabilización de los diferentes conceptos se trata de la forma más elemental posible,
a fin de no oscurecer el funcionamiento del mecanismo considerado en su conjunto,
ya que es el conjunto, y no sus componentes contemplados individualmente, el
auténtico protagonista de esta segunda parte. La problemática contable generada por
cada uno de los conceptos por separado, se estudiará en profundidad en la tercera

parte, o sea, durante el segundo curso.
Con el mismo objetivo de dotar de protagonismo al ciclo como conjunto de

operaciones contables, se toma como modelo la actividad económica de la empresa
comercial, por ser la más sencilla desde el punto de vista de la representación
contable.
2. APERTURA DE LA CONTABILIDAD
La notación más emblemática de esta fase del ciclo la constituye el asiento de

apertura, que se inscribe en el libro diario. Es copia del inventario inicial o inversión
del asiento de cierre, según se trate del primer ejercicio o de los siguientes, y da lugar
a la apertura de las primeras cuentas en el libro mayor, como ya se ha dicho al
principio del epígrafe anterior y en el tema 1.
Pero también pueden considerarse operaciones pertenecientes a esta fase, tanto

la reclasificación de las cuentas según el plazo de conversión en liquidez o
exigibilidad, como la sustitución de las cuentas de periodificación por los conceptos
correspondientes de gastos e ingresos.
2.1 RECLASIFICACIÓN DE LAS CUENTAS
La norma para la elaboración de las cuentas anuales, que se refiere al balance,

expone: “La clasificación entre corto y largo plazo se realizará teniendo en cuenta el
plazo previsto para el vencimiento, enajenación o cancelación. Se considerará a
largo plazo cuando sea superior a un año contado a partir de la fecha de cierre del
ejercicio”.
Como los productos finales del ciclo contable son las cuentas anuales, es
necesario trasladar, del largo al corto plazo, aquellas partidas que, por razón de
vencimiento, han de aparecer clasificadas como corto plazo en el próximo balance.
En principio, esta operación se puede hacer en cualquier momento, siempre que

sea dentro del ejercicio económico. Sin embargo, la agrupación homogénea de
partidas en razón del vencimiento durante el ejercicio, aconseja hacerla en este
momento.
Ejemplo:
La cuenta “173, Proveedores de inmovilizado a largo plazo” contiene una
partida de 100 €. que se ha de pagar en el próximo ejercicio.
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
100 (173) Proveedores de inmovili-
zado a largo plazo
a (523) Proveedores de inmovili-
zado a corto plazo ……… 100
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
Ejemplo:
Obligaciones que tiene la empresa por importe de 800 € le serán reembolsadas
el próximo ejercicio económico.
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
800 (541) Valores representativos de
deuda a corto plazo
a (251) Valores representativos de 800

deuda a largo plazo …….
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
2.2 SUSTITUCIÓN DE LAS CUENTAS DE PERIODIFICACIÓN ANTICIPADA
La periodificación contable es una operación por la que, de acuerdo con el

principio del devengo y la correlación de ingresos y gastos, se ajustan los gastos y los
ingresos que corresponden al período cuyo resultado se trata de determinar, con
independencia de la fecha en que se produzca el cobro o el pago.
La periodificación puede ser necesaria para hacer frente a dos situaciones

diferentes:
- Pagos y cobros anteriores al devengo de los gastos o ingresos
correspondientes. Periodificación anticipada. Gastos e ingresos
contabilizados en el ejercicio que se cierra y que corresponden al siguiente.
- Pagos y cobros posteriores al devengo de los mencionados gastos o ingresos.
Periodificación diferida. Gastos e ingresos correspondientes al ejercicio que
se cierra que no han sido contabilizados porque su corriente financiera se
produce en el siguiente ejercicio.
En esta ocasión solo se prestará atención al primer tipo de periodificación. El

otro se estudiará en la tercera fase del ciclo.
Ejemplo:
El día 1 de diciembre se alquilan las oficinas de la sociedad, y se paga por
adelantado el alquiler de un año que suma 24.000 euros.
Es evidente que, de la cantidad pagada, solo el importe de un mes, es decir,

24.000/12 = 2.000 euros, se puede considerar gasto del ejercicio actual; el resto
ha de soportarlo el próximo ejercicio. Por ello hay que contabilizar de la
manera siguiente en el momento en que se produce el pago:
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
2.000 (621) Arrendamientos y
cánones
22.000 (480) Gastos anticipados

a (570) Caja, euros …..………... 24.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
También se puede cargar la totalidad del gasto en el momento del pago y hacer
un ajuste al final del ejercicio económico. Más aún; éste es, precisamente, el
procedimiento que recomienda el Plan cuando explica el funcionamiento de la
cuenta 480, Gastos anticipados: “Se cargará, al cierre del ejercicio, con abono
a las cuentas del grupo 6 que hayan registrado los gastos a imputar al
ejercicio posterior”. Es decir, si se sigue esta recomendación (recuérdese que
se tiene la libertad de escoger no seguirla, porque ni la cuarta, ni la quinta parte
del Plan de Contabilidad, son obligatorias), en el momento del pago se hará el
asiento siguiente:
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
cánones
a (570) Caja, euros ……..……... 24.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
Y después, al final del ejercicio, se corregirá el exceso de gasto contabilizado

con el asiento:
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
22.000 (480) Gastos anticipados
a (621) Arrendamientos y cánones 22.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
Cualquiera que sea la manera como se haya hecho, al principio del ejercicio
siguiente se ha de eliminar la cuenta de periodificación 480, Gastos
anticipados, que ya ha cumplido su función, servir de puente entre los dos
ejercicios, y sustituirla por la cuenta de gastos correspondiente. Según el Plan:
“Se abonará, al principio del ejercicio siguiente, con cargo a cuentas del
grupo 6”. Por lo tanto, se ha de hacer:
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
cánones
a (480) Gastos anticipados…….. 22.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
3. REPRESENTACIÓN DE LAS TRANSACCIONES
En esta fase se representan todos los hechos económicos que relacionan la

entidad con el exterior. Estos hechos consisten, fundamentalmente, en compras,
ventas, cobros y pagos, operaciones que se caracterizan por producirse en un
momento concreto y determinado y por generar constancia documental. Entre estas
operaciones, y por sus características especiales, fijaremos la atención en las
relacionadas con la distribución del resultado, el pago de la nómina y el impuesto
sobre el valor añadido.
3.1 LA DISTRIBUCIÓN DEL RESULTADO
Los resultados obtenidos por la entidad en un ejercicio determinado, son

aplicados por acuerdo de la junta de accionistas, a propuesta del consejo de
administración (cuando la entidad es una SA), en el ejercicio siguiente. Estudiaremos
la aplicación de beneficios en primer lugar. Consideraremos que, previamente, la
empresa reparte un dividendo a cuenta durante el mismo ejercicio en que se genera el
beneficio. También tendremos presente, la obligación de la empresa de retener a los
accionistas, en el momento del pago, un porcentaje a cuenta del impuesto sobre la
renta de las personas físicas, porcentaje que supondremos del 25 % (la tasa exacta
puede no ser ésta, o variar, pero ello no debe preocuparnos en contabilidad, porque
esta cuestión pertenece al campo fiscal).
Ejemplo de distribución de dividendo a cuenta:

El Consejo de administración acuerda distribuir un dividendo a cuenta de los
beneficios del ejercicio que suma 5.000 euros. Asiento del diario:
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
5.000 (557) Dividendo activo a cuenta
a (526) Dividendo activo a pagar 5.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
Se paga el dividendo. La retención a cuenta del IRPF es del 25 %.

-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
5.000 (526) Dividendo activo a pagar
a (4751) Hacienda pública, acree-
dora por retenciones
practicadas ……….…… 1.250
25 % S/5.000 = 1.250
(570) Caja, euros…...…………. 3.750

-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
Ejemplo de distribución de beneficios con dividendo a cuenta:

El beneficio del ejercicio suma 20.000 euros. La junta de accionistas acuerda
destinar 5.000 euros a reservas voluntarias y distribuir el resto de libre
disposición entre los accionistas. La reserva legal todavía no ha alcanzado el
20 % del capital social.
En las sociedades anónimas, una parte de los beneficios (10 %) se ha de

destinar a reserva legal, si ésta no ha alcanzado el 20 % del capital social (art.
214 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas).
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
20.000 (129) Resultado del Ejercicio
a (112) Reserva legal …………… 2.000
10 % S/20.000 = 2.000
a (113) Reservas voluntarias …... 5.000
a (557) Dividendo activo a cuenta 5.000
a (526) Dividendo activo a pagar 8.000

-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
Se abona el dividendo a los accionistas y se les retiene el 25 % a cuenta del

IRPF.
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
8.000 (526) Dividendo activo a pagar
dora por retenciones
practicadas …………….. 2.000
25 % s/8.000 = 2.000
a (570) Caja, euros ………..……. 6.000

-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
Cuando la empresa tiene pérdidas en lugar de beneficios, el resultado se aplica

con cargo a la cuenta 121, Resultados negativos de ejercicios anteriores, que debe
desarrollarse en cuentas de cuatro cifras para diferenciar el resultado negativo de cada
ejercicio. Se utilizará como cuarta cifra la última del ejercicio de la pérdida.
Ejemplo de aplicación de pérdidas:

En el ejercicio 2001 las pérdidas de la empresa suman 20.000 euros:
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
20.000 (1211) Resultados negativos del
ejercicio 2001
a (129) Resultado del ejercicio ..... 20.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
3.2 LOS GASTOS DE PERSONAL.
Con periodicidad mensual o semanal, según lo tenga establecido, la empresa

paga los servicios prestados por los trabajadores. Esta operación, que en principio,
debería tener una contabilización bastante sencilla (representación del pago de un
gasto), se complica por diversas razones: obligación legal de la empresa de actuar
como agente fiscal y retener a los trabajadores un porcentaje determinado a cuenta del
impuesto sobre la renta de las personas físicas, que ha de ingresar posteriormente en
Hacienda; retención también de la cuota obrera de la Seguridad Social de los
trabajadores para el pago posterior, conjuntamente con la cuota empresarial; devengo
de la cuota empresarial de la Seguridad Social. También suele haber anticipos hechos
a los trabajadores a cuenta de sus nóminas. Por ello, se ha considerado conveniente
dedicarle una atención particular.
Ejemplo:
La empresa anticipa a un trabajador 500 euros a cuenta de su futura nómina:
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
500 (460) Anticipos de remuneracio-
nes
a (570) Caja, euros …………..…. 500
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
La nómina mensual que devengan los trabajadores de la empresa suma

200.000 euros. La Seguridad Social a cargo de la empresa es de 60.000 euros,
y la de los trabajadores 10.000 euros. El impuesto sobre la renta de las
personas físicas a cargo de los trabajadores es de 40.000 euros:
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
200.000 (640) Sueldos y salarios
60.000 (642) Seguridad Social a cargo

de la empresa
a (476) Organismos de la Segu-
ridad Social, acreedores 70.000
60.000 + 10.000 = 70.000
a (4751) Hacienda pública,

acreedora por retencio-
nes practicadas ……… 40.000
a (460) Anticipos de remunera-

ciones …….…………… 500
a (570) Caja, euros ……………. 149.500

-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
3.3 ELEMENTOS DEL TRATAMIENTO CONTABLE DEL IVA
El IVA (impuesto sobre el valor añadido) es un impuesto indirecto que grava el

consumo, es decir, que carga sobre el consumidor final, y que la entidad, que en cierta
manera actúa como intermediaria, se limita a gestionar. La entidad se hace cargo del
IVA que le transmiten los estadios anteriores de la producción y lo traslada, a su vez,
a los siguientes, hasta conseguir que alcance al destinatario, que, como ya se ha
dicho, es el consumidor, o destructor en sentido económico, del producto o servicio.
La problemática contable del IVA es bastante compleja y tiene, como es lógico

y natural, un fuerte trasfondo fiscal. Conviene pues aclarar que, desde la contabilidad,
no nos preguntamos si una determinada operación comporta o no comporta IVA, ni

cual es el tipo de IVA que se debe aplicar: estas cuestiones incumben al mundo de la
fiscalidad. La pregunta que nos hacemos es: ¿Cómo se contabiliza el IVA en las
operaciones que lo comportan? Para ilustrar la respuesta se tomará como ejemplo uno
de los casos más sencillos y también más habitual: las compras y ventas de
mercaderías.
Ejemplo con IVA soportado deducible:

Una empresa realiza operaciones de compra por importe de 100.000 euros y
de ventas por 200.000 euros. Le facturan 10.000 euros por el transporte de las
compras y 20.000 euros por el transporte de las ventas. El IVA es del 21 %.
Contabilizar las operaciones, y también la liquidación contable del impuesto
en el momento correspondiente:
Contabilización de las compras y del transporte de las compras:

Según la 10a norma de valoración: “Los bienes y servicios comprendidos en las
existencias se valorarán por el precio de adquisición o coste de producción.
Los impuestos indirectos (IVA) que gravan las existencias sólo se
incluirán en el precio de adquisición o coste de producción cuando no sean
recuperables directamente de la Hacienda Pública”.
“El precio de adquisición incluye el importe facturado por el vendedor
después de deducir cualquier descuento, rebaja en el precio u otras partidas
similares, así como los intereses incorporados al nominal de los débitos, y se
adicionarán todos los gastos adicionales que se produzcan hasta que los
bienes se hallen en almacén, tales como transportes, aranceles de aduanas,
seguros y otros directamente atribuibles a la adquisición de las existencias. No
obstante, lo anterior, podrán incluirse los intereses incorporados a los débitos
con vencimiento no superior a seis meses”.
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
100.000 (600) Compras de mercaderías
21.000 (472) Hacienda pública, IVA

soportado
21 % S/100.000 = 21.000
a (4000) Proveedores (euros) …. 121.000

-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------

soportado
21 % S/10.000 = 2.100
(4100) Acreedores por presta-
a ciones de servicios (euros) 12.100

-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
Contabilización de las ventas y del transporte de las ventas:

Según la norma 12ª de valoración:”El IVA repercutido no formará parte del
ingreso derivado de las operaciones gravadas por dicho impuesto o del
importe neto obtenido en la enajenación o disposición por otra vía en el caso
de baja en cuentas de activos no corrientes”.
Según la norma 14a de valoración: “Los ingresos procedentes de la venta de
bienes y de la prestación de servicios se valorarán por el precio acordado
para dichos bienes o servicios, deducido el importe de cualquier descuento,
rebaja en el precio u otras partidas similares que la empresa pueda conceder,
así como los intereses incorporados al nominal de los créditos. No obstante,
podrán incluirse los intereses incorporados a los créditos con vencimiento no
superior a seis meses.
Los impuestos que gravan las operaciones de venta de bienes y
prestación de servicios que la empresa debe repercutir a terceros como el IVA
y los impuestos especiales, así como las cantidades recibidas por cuenta de
terceros, no formarán parte de los ingresos”.
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
242.000 (4300) Clientes (euros)
a (700) Ventas de mercaderías .. 200.000
a (477) Hacienda pública, IVA

repercutido ….………… 42.000
21 % S/200.000 = 42.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
20.000 (624) Transportes

soportado
21 % S/20.000 = 3.200

-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
Liquidación contable del IVA:

-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
repercutido
a (472) Hacienda pública, IVA
soportado ……………… 27.300

dor por IVA ………...… 14.700
42.000 - 27.300 = 14.700
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
Ejemplo con IVA soportado no deducible:

Una empresa realiza operaciones de compra por un importe de 100.000 euros.
Los gastos de transporte a cargo de la empresa suman 10.000 euros. El IVA no
es deducible. Después vende las mismas mercaderías en 200.000 euros y están
exentas de IVA. Los gastos de transporte a cargo de la empresa suman 20.000
euros.
Norma 12a de valoración: “El IVA soportado no deducible formará parte del
precio de adquisición de los activos corrientes y no corrientes, así como de los
servicios, que sean objeto de las operaciones gravadas por el impuesto”.
Contabilización de las compras y del transporte de las compras:

-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
21 % S/100.000 = 21.000
100.000 + 21.000 = 121.000
a (4000) Proveedores (euros) …. 121.000

-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
21% S/10.000 = 2.100
10.000 + 2.100 = 12.100

-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
Contabilización de las ventas y del transporte de las ventas:

-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
200.000 (4300) Clientes (euros)

a (700) Ventas de mercaderías .. 200.000
--------------------------------------------------- X ------------------------------------------------
24.200 (624) Transportes
21 % S/20.000 = 4.200
20.000 + 4.200 = 24.200

-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
Prácticas del tema 5 (1). Contabilidad Financiera 1
Representación normalizada del proceso económico: desarrollo del ciclo contable I
El dia 1 de julio de 2010 se reunieron unos amigos y decidieron crear una

empresa con forma de sociedad anónima, “Loquillo, S.A.” Hicieron las siguientes
aportaciones:
- Un edificio con un valor total de 300.000 euros, siendo el valor del solar de
100.000 euros.
- Dinero por importe de 100.000 euros, que se depositaron en cuentas
corrientes bancarias a favor de la empresa.
Se han de contabilizar las operaciones aplicando el 10 % de IVA cuando se refieran a
mercaderías.
2. La empresa asegura el edificio el mismo dia que se constituye en sociedad (1 de
julio de 2010), y abona una prima anual que suma 1.000 euros.
3. Compras de mercaderías en 50.000 euros a crédito.
4. Como no se ajustan a las condiciones del pedido, se devuelven mercaderías por
importe de 10.000 euros.
5. Venta de mercaderías a crédito en 90.000 euros.
6. Como no se ajustan a las condiciones del pedido, se le hace una rebaja de 20.000
euros al cliente.
7. La empresa distribuye un dividendo a cuenta de los beneficios del ejercicio de
2.000 euros.
8. Paga el dividendo y retiene el 25 % a cuenta del IRPF de los perceptores.
9. El dia 1 de octubre alquila una planta del edificio a otra empresa y cobra
anticipadamente con un talón bancario la cuota de un año, que suma 12.000
euros.
10. Paga a los proveedores el total de la deuda y obtiene un descuento de 10.000
11. Anticipa a un trabajador 1.000 euros a cuenta de la futura nòmina.
12. Paga la nómina del personal que se desglosa de la manera siguiente:
- Nómina, 10.000 euros.
- Seguridad Social a cargo de la empresa, 2.500 euros.
- Seguridad Social a cargo de los trabajadores, 250 euros.
- IRPF a cargo de los trabajadores, 2.000 euros.
13. Determinar contablemente la deuda con Hacienda por IVA.
14. Las existencias finales de mercaderías suman 20.000 euros. Cerrar la contabili-
dad el 31 de diciembre de 2010 y hacer el balance de situación final.
Representación normalizada del proceso económico: desarrollo del ciclo contable I
Asiento de cierre de la SA “Loquillo” el 31 de diciembre de 2010:

-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
400.000 (100) Capital Social (211) Construcciones …..….. 200.000
9.000 (485) Ingresos anticipados (**) (210) Terrenos y bienes nat. 100.000
2.500 (4751) Hacienda pública, (572) Bancos …..…………... 68.750

acreedora por retencio-
nes practicades (480) Gastos anticipados (*) .. 500
2.750 (476) Organismos de la Segu- (4300) Clientes (euros) ....…. 77.000

ridad Social, acreedores
(557) Dividendo activo a
4.000 (4750) Hacienda pública, cuenta ………………. 2.000
acreedora por IVA
(300) Mercaderías …………. 20.000
50.000 (129) Resultado del ejercicio
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
(*) Importe del seguro del edificio desde el 1 de enero hasta el 30 de junio del año 2011 pagado por
anticipado.
(**) Importe del alquiler de una planta del edificio desde el 1 de enero hasta el 30 de septiembre
cobrado por anticipado
1. Abrir la contabilidad el 1 de enero de 2011.

2. La junta de accionistas acuerda destinar el 50 % del beneficio al pago de
dividendos y el resto a reservas.
3. Se liquida la deuda con Hacienda y con la Seguridad Social.
4. Se liquida la deuda con los accionistas. La retención por impuestos a cargo de los
accionistas es del 25 %.
5. Vende el resto de las mercancías por 50.000 euros a crédito. (10% IVA)
6. Cobra a los clientes el total del crédito y concede un descuento por pronto pago
de 5.000 euros.
7. Cuando vence la póliza del seguro la renueva por otro año, y abona la prima
correspondiente, que suma 1.200 euros.
8. Cuando vence el arrendamiento del edificio, lo vende en 280.000 euros. Cobra
50.000 euros al contado y el resto se aplaza de la manera siguiente: 100.000
euros que se cobrarán dentro de un año, y 130.000 euros dentro de dos años.
9. Determinar contablemente la deuda con Hacienda por IVA.
10. Cerrar la contabilidad el 31 de diciembre de 2011 y elaborar el balance de
situación final.
Tema 6. Representación normalizada del proceso económico: desarrollo del ciclo contable II
asabater@umh.es
2
TEMA 6. REPRESENTACIÓN NORMALIZADA DEL PROCESO

ECONÓMICO: DESARROLLO DEL CICLO CONTABLE CON EL PLAN
GENERAL DE CONTABILIDAD II.
1.-Determinación del resultado del periodo

1.1 Elementos del tratamiento contable de las amortizaciones
1.1.1 Amortización indirecta
1.1.2 Amortización del inmovilizado material.
2.-Concepto y registro contable de las provisiones y deterioros de valor.
2.1 Deterioros de valor
2.1.1Dotación global y anulación automática
2.1.2 Dotación y anulación singular
2.2 Provisiones y contingencias (NRV15)
3.-Registro contable de la periodificación diferida
4.-Ajuste de las existencias
5.-Elementos del tratamiento contable del impuesto sobre el beneficio

de las sociedades
TEMA 6. REPRESENTACIÓN NORMALIZADA DEL PROCESO

ECONÓMICO: DESARROLLO DEL CICLO CONTABLE CON EL PLAN
GENERAL DE CONTABILIDAD II.
1. Determinación del resultado del período
Al final del ejercicio económico, y con el inicio del conjunto de las operaciones
contables que tienen como finalidad conocer el resultado obtenido en el mencionado
ejercicio y el valor alcanzado por la entidad, se rompe la coordinación existente entre
los procesos económico y contable. Dicha coordinación no se volverá a producir
hasta el asiento de apertura siguiente, que inaugurará un nuevo ciclo contable y
restablecerá la concatenación o paralelismo en la evolución de los dos procesos.
Para conocer el resultado obtenido en el ejercicio, es necesario comparar los

gastos y los ingresos que ha habido. Pero antes de hacer la comparación mencionada,
es necesario depurar los unos y los otros. Esta depuración consiste,
fundamentalmente, en el reconocimiento contable de los fenómenos económicos que,
a pesar de haberse producido, no se han representado durante la segunda fase, porque
no han tenido relación con el exterior de la entidad y, por tanto, no han conseguido
ningún tipo de constancia documental. La cuantificación de estos conceptos se hace
de acuerdo con hipótesis subjetivas (aunque, eso sí, acotadas, o de alguna manera
reguladas, por los principios generales de contabilidad y las normas de valoración que
los desarrollan), constituyendo una de las principales causas de la relatividad que
afecta a los resultados contables.
A continuación, se van a revisar algunos conceptos que participan en la

determinación del resultado del ejercicio económico y es posible que carezcan de una
representación contable acertada.
1.1 Elementos del tratamiento contable de las amortizaciones
La amortización es la representación contable de la depreciación o pérdida de

valor que sufren los activos fijos (máquinas, vehículos, ordenadores, etc.), por su
participación en el proceso productivo. Es una pérdida progresiva, es decir, no
repentina, e irreversible.
Según el principio de prudencia, “deberán tenerse en cuenta las

amortizaciones y correcciones de valor por deterioro de los activos, tanto si el
ejercicio se salda con beneficio como con pérdida”.
Hay muchos procedimientos para calcular las cuotas de amortización. No

obstante, como su estudio pertenece a una disciplina ajena a la contabilidad, para
analizar la problemática de la representación contable de la amortización, que es, en
4
definitiva, lo que interesa en contabilidad, se tomará el más sencillo de todos: el de

cuotas anuales constantes. Lo cual no implica, evidentemente, ni ignorancia, ni
intención de invalidar al resto de los procedimientos.
1.1.1 Amortización indirecta
El procedimiento indirecto consiste en acumular las cuotas de amortización

sucesivas en una cuenta de compensación, en lugar de aplicarlas a reducir el precio de
adquisición del elemento que se amortiza (esta última forma de hacer constituye el
procedimiento directo). Entre las ventajas del procedimiento, se cuentan: a) conservar
el precio de adquisición, que desde el punto de vista contable ostenta la inapreciable
cualidad de ser un precio documentado, es decir, que cuenta con el soporte o
justificación de un documento (factura de compra del bien, por ejemplo); b) conocer
el importe de la amortización acumulada, y por comparación con el precio de
adquisición, poder determinar, con bastante aproximación, la edad del bien (si es
relativamente nuevo, o se encuentra hacia la mitad de su vida productiva, o se halla a
punto de ser sustituido).
Las cuentas de amortización acumulada se agrupan en el subgrupo 28,

Amortización acumulada del inmovilizado.
1.1.2 Amortización del inmovilizado material.
Según la segunda norma de valoración del Inmovilizado Material.

“Valoración posterior: Con posterioridad a su reconocimiento inicial, los elementos
del inmovilizado material se valorarán por su precio de adquisición o coste de
producción menos la amortización acumulada y, en su caso, el importe acumulado
de las correcciones valorativas por deterioro del valor reconocidas “
“Amortización: Las amortizaciones habrán de establecerse de manera sistemática y
racional en función de la vida útil de los bienes y de su valor residual, atendiendo a
la depreciación que normalmente sufran por su funcionamiento, uso y disfrute, sin
perjuicio de considerar también la obsolescencia técnica o comercial que pudiera
afectarlos.
Se amortizará de forma independiente cada parte de un elemento del inmovilizado
material que tenga un coste significativo en relación con el coste total del elemento y
una vida útil distinta del resto del elemento.
Los cambios que, en su caso, pudieran originarse en el valor residual, la vida útil y
el método de amortización de un activo, se contabilizarán según lo dispuesto en la
norma relativa a cambios en criterios contables, errores y estimaciones contables”.
La cuenta 281, Amortización acumulada del inmovilizado material, representa “la
corrección de valor por la depreciación del inmovilizado material, realizada de
acuerdo con un plan sistemático”. Y la descripción de su movimiento es: “Se
abonará por la dotación anual, con cargo a la cuenta 681”.
Ejemplo de amortización por el procedimiento indirecto:

El día 5 de enero de 1997 la empresa adquiere un vehículo por 20.000 euros. Su vida
útil se calcula en 7 años, y su valor residual en 2.500 euros. Se pide:
Contabilizar la amortización del vehículo a 31 de diciembre de 1997.
Determinar el saldo de la cuenta de amortización acumulada del vehículo el mes de
enero de 2001.
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
2.500 (681) Amortización del inmo-
vilizado material
20.000 - 2.500 = 17.500
17.500 : 7 = 2.500
a (2818) Amortización acumulada

de elementos de transporte 2.500
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
2.500 X 4 = 10.000 euros de amortización acumulada
------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
2 Concepto y registro contable de las provisiones y deterioros de valor.
El Plan de Contabilidad propone dos grandes clases de cuentas:
1. Cuentas de deterioro de valor que son cuentas de compensación, que

corrigen cuentas de activo y cumplen, por tanto, una función similar a las
cuentas de amortización acumulada. Todos los grupos que contienen cuentas
de activo las tienen, agrupadas, precisamente, en el último subgrupo. Por
tanto, son subgrupos de cuentas de este tipo: el 29, deterioro de valor de
inmovilizado; el 39, deterioro de valor de las existencias; el 49, deterioro de
valor de créditos comerciales; y el 59, deterioro de valor de instrumentos
financieros financieras.
2. Cuentas de provisiones de ahorro, con la función de crear un fondo que sirva

para poder afrontar grandes gastos futuros, esperados o previsibles.
Solamente el grupo 1 las tiene. Se agrupan en el subgrupo 14, provisiones
para riesgos y gastos.
2.1 Deterioros de valor
Las cuentas de deterioros de valor tipo compensación representan correcciones

de valor, consecuencia de depreciaciones reversibles experimentadas por elementos
de activo, y en eso se parecen a las cuentas de amortización acumulada. Pero se
diferencian de ellas en la naturaleza de la pérdida de valor representada:
6
Amortización acumulada: representa una pérdida prevista, progresiva e

irreversible de un activo inmovilizado, es decir, de un activo que
permanecerá más de un año en la empresa.
Deterioro de valor: representa una pérdida imprevista, repentina y reversible

de cualquier tipo de activo.
Siendo cierto que cada deterioro de valor tiene sus características propias y
genuinas y es difícil establecer una clasificación, sin embargo se puede decir, a
grandes rasgos, que hay dos grupos de cuentas de deterioros de valor: las que se
dotan globalmente al final del ejercicio económico y se anulan automáticamente al
final del ejercicio siguiente, y las que se dotan individualmente en el momento en que
se produce el acontecimiento que las justifica, y se eliminan cuando desaparece la
causa de su dotación (o se enajena el activo implicado, que es una forma de
desaparición de la causa).
Como el objetivo actual no es entrar a fondo en el estudio del mundo de los

deterioros o pérdidas de valor, sino ver el papel que juegan en el proceso contable
visto en su globalidad, en este momento solo se estudiará una provisión de cada uno
de los dos tipos mencionados, precisamente aquéllas que se consideran más
representativas.
No se debe olvidar que, en el mundo real, los bienes tienen un valor único, y
que el juego de representar este valor único con dos cuentas diferentes, una que
recoge el precio de adquisición, y otra que lo hace con la depreciación, no es nada
más que un artificio contable. Artificio que, indudablemente, se justifica por la
mejora de la información que su incorporación proporciona. Pero esta verdad no le
resta ningún mérito a esta otra: la cuenta de compensación representa cuánto le falta
al valor actual del bien, para alcanzar el precio que costó cuando se compró. Por
tanto, la cuenta de compensación tiene sentido cuando acompaña a la cuenta que
representa el precio de adquisición, porque entre los dos, proporcionan el valor real
actual del bien que representan; alejada de ésta, pierde toda significación.
2.1.1 Dotación global y anulación automática
El deterioro de valor de las existencias es la más característica de las pérdidas

de valor de este tipo. La 10ª norma de valoración de Existencias, en el punto 2 de
Valoración Posterior establece: “Cuando el valor neto realizable de las existencias
sea inferior a su precio de adquisición o a su coste de producción, se efectuarán las
oportunas correcciones valorativas, teniendo en cuenta tal circunstancia al valorar
las existencias…..No obstante lo indicado anteriormente, los bienes o servicios que
hubiesen sido objeto de un contrato de venta o prestación de servicios en firme cuyo
cumplimiento deba tener lugar posteriormente, no serán objeto de la corrección
valorativa, a condición de que el precio de venta estipulado en dicho contrato cubra,

como mínimo, el precio de adquisición o el coste de producción de tales bienes o
servicios, más todos los costes pendientes de realizar que sean necesarios para la
ejecución del contrato.
Si las circunstancias que causaron la corrección del valor de las existencias
hubiesen dejado de existir, el importe de la corrección será objeto de reversión”.
Por otra parte, el subgrupo 39, deterioro de valor de las existencias, se define
como la expresión contable de pérdidas reversibles que se ponen de manifiesto con
motivo del inventario de existencias de cierre de ejercicio. El movimiento de todas
las cuentas de este subgrupo es el siguiente: Se abonarán por la estimación del
deterioro que se realice en el ejercicio que se cierra, con cargo a la cuenta 693. Se
cargarán por la estimación del deterioro efectuado al cierre al cierre del ejercicio
precedente, con abono a la cuenta 793.
Ejemplo:
Una empresa presenta al final del ejercicio económico un saldo en la cuenta
de mercaderías de 30.000 euros. Esta cifra corresponde a 3.000 unidades de
producto compradas a 10 euros cada una. El valor neto realizable de este
producto en el mercado en estos momentos es de 28.500 euros. Cálculo y
representación contable de la pérdida de valor:
30.000-28.500 = 1.500 euros
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
1.500 (693) Pérdidas por deterioro
de existencias
a (390) Deterioro de valor de las
mercaderías ..………… 1.500
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
Al final del ejercicio económico siguiente, el saldo de mercaderías es de

45.000 euros y corresponde a 5.000 unidades de producto adquiridas a 9
euros la unidad. El valor neto realizable de las mercaderías mencionadas en
ese momento es 40.000 euros.
En primer lugar, se elimina la dotación efectuada en el ejercicio anterior:
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
1.500 (390) Deterioro de valor de las
mercaderías
a (793) Reversión del deterioro de
existencias
…………...…….. 1.500
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
8
A continuación, se calcula y contabiliza la nueva pérdida de valor:

45.000-40.000= 5.000 euros de pérdida global,
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
de existencias
a (390) Deterioro de valor de las
mercaderías ….. 5.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
2.1.2 Dotación y anulación singular
Un caso típico de pérdidas de valor afectadas a un bien concreto y determinado

es el de deterioro de valor del inmovilizado, encuadradas, en general, en el subgrupo
29, como también el deterioro de valor del inmovilizado material en particular. El
apartado segundo de la segunda norma de valoración establece: “Se producirá una
pérdida por deterioro del valor de un elemento del inmovilizado material cuando su
valor contable supere a su importe recuperable, entendido éste como el mayor
importe entre su valor razonable menos los costes de venta y su valor en uso”.
Por otra parte, la cuenta 291, Deterioro de valor del inmovilizado material, se
define como la expresión contable de las correcciones de valor motivadas por
pérdidas debidas a deterioros de valor de los elementos del activo no corriente. La
estimación de tales pérdidas deberá de realizarse de forma sistemática en el tiempo.
Su movimiento es el siguiente: Se abonará por el importe del deterioro estimado, con
cargo a la cuenta 691. Se cargará, con abono a la cuenta 791, cuando desaparezcan
las causas que determinaron la dotación a la provisión, y con abono a cuentas del
subgrupo 21, cuando se enajene el inmovilizado material o se dé de baja en el
inventario por cualquier otro motivo.
Ejemplo:
Una sociedad tiene un solar adquirido en 1.000.000 euros y situado en una
zona urbanizable. El ayuntamiento acuerda que la zona se destine a la
construcción de un parque zoológico para la ciudad. El nuevo valor del
terreno se calcula, a efectos de expropiación, en 950.000 euros.
Reflejo contable de la pérdida de valor en el momento que se tiene noticia del
hecho que causa la pérdida de valor del solar:
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
del inmovilizado material
a (291) Deterioro de valor-
del inmovilizado
material 50.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
Posteriormente, el ayuntamiento modifica el acuerdo anterior y devuelve a la zona

el carácter de urbanizable. Mientras tanto se ha producido una revalorización, y el
valor actual del solar se calcula en 1.500.000 euros.
Se elimina la pérdida de valor dotada por innecesaria. Pero no se contabiliza el
incremento de valor y se mantiene el precio original o de adquisición. Todo ello,
según lo que dispone el principio de prudencia valorativa.
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
50.000 (291) Deterioro de valor
del inmovilizado
material
a (791)Reversión del deterioro del
inmovilizado material ...... 50.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
10
Si el terreno se hubiera vendido al contado por los mismos 1.500.000 euros, la

contabilización se haría de la manera siguiente:
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
1.500.000 (570) Caja, euros
50.000 (291) Deterioro de valor-

del inmovilizado material
a (210) Terrenos y bienes na- 1.000.000

rales …...……………
a (771) Beneficios proceden-

tes del inmovilizado
material …………… 550.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
2.2 Provisiones y contingencias (NRV15)
Una adecuada información sobre los riesgos y contingencias soportadas por la

empresa constituye un componente esencial de los estados financieros para poder
garantizar su utilidad. En este sentido, el requisito de prudencia de la información
financiera obliga a tener en cuenta todos los riesgos, con origen en el ejercicio
corriente o en otro anterior. A su vez, ello exige informar acerca de todas las
obligaciones actuales contraídas por la empresa que exijan una salida futura de
activos, con independencia de que su importe y/o vencimiento sean ciertos o
inciertos. Cuando la incertidumbre no impida una estimación fiable de los pasivos, se
deberá reconocer contablemente una provisión en el balance de situación y, en caso
contrario, informar sobre la existencia de un pasivo de carácter contingente en la
memoria. En definitiva, una provisión es un tipo particular de pasivo para el que
existe incertidumbre sobre la obligación en sí misma, ya sea sobre su importe y/o
sobre su vencimiento.
Se aplica a toda clase de pasivo no financiero. Son provisiones los pasivos que:
1. Cumplen la definición de pasivo y además:
- La empresa tiene una obligación actual como consecuencia de un suceso
pasado (definición de pasivo).
- La empresa espera desprenderse de recursos que pueden producir
beneficios o rendimientos económicos para extinguir la obligación.
2. Y q ue cumplan los criterios de registro o reconocimiento contable contenidos en el
Marco Conceptual (probabilidad y fiabilidad). Que sea probable que la empresa debe
desprenderse de recursos y estimación fiable del importe de la obligación.
3. Además esta obligación deber resultar indeterminada en cuanto a su importe

(cuánto) y fecha de vencimiento (cuándo).
Es un pasivo distinto de acreedores, proveedores porque sabemos con certidumbre el
cuándo y el cuánto, es decir, sé cuándo tengo que pagar y cuándo.
Las provisiones nacen por:
- Disposición legal. Provista en una norma (ICAC).
- Disposición contractual: Estipulado en un contrato.
- Por obligación implícita o tácita. Su nacimiento se sitúa en la expectativa
válida creada por la empresa frente a terceros de asunción de una
obligación por parte de ella.
En cuanto a su reconocimiento en las cuentas anuales, figuran en el Balance
tanto en el pasivo corriente como no corriente en función de provisiones a corto y
largo plazo respectivamente.
En el caso de Contingencias, es decir, obligación o riesgo con baja

probabilidad de existencia, que tenga la empresa relacionadas con obligaciones
distintas de las provisiones son objeto de información en la Memoria y no de
reconocimiento contable porque carecen de valoración fiable.
Las provisiones se valoran teniendo en cuenta la información disponible en

cada momento. Al finalizar el ejercicio se valoran por el valor actual de la mejor
estimación posible del importe necesario para conceder o transferir a un tercero la
obligación. Por lo que hay que realizar ajustes por la actualización de la provisión al
final del ejercicio lo que dará lugar a un gasto financiero. En el caso que el
vencimiento sea inferior a un año, si no tiene un efecto financiero significativo, no
será necesario el descuento.
- La compensación a recibir de un tercero en el momento de liquidar la
obligación no minorará el importe de la deuda. Se reconoce en el Activo
el derecho de cobro, si no hay dudas de que se vaya a recibir y no será
superior al importe de la obligación registrada contablemente.
- Si hay vínculo legal, o contractual, por el que se ha exteriorizado el
riesgo y la empresa está obligada a responder, se tendrá en cuenta para
estimar el importe de la provisión (Ejemplo: contrato de seguro).
Las cuentas que intervienen son:
Subgrupo 14. Provisión para riesgos y gastos:
140. Provisión por retribuciones y otras prestaciones al personal. (regulada por la
norma de valoración 16).
141. Provisión para impuestos.
142. Provisión para otras responsabilidades.
143. Provisión por desmantelamiento, retiro o rehabilitación (regulada en la norma 2.
se considera mayor precio de adquisición de los inmovilizados materiales el valor
actual de esta provisión, además se amortiza).
145. Provisión para actuaciones medioambientales.
12
146. Provisión para reestructuraciones.

147. Provisión por transacciones con pagos basados en instrumentos de patrimonio
(stocks options) (regulada por la norma de valoración 17).
499. Provisiones por operaciones comerciales.

529. Provisiones corto plazo.
140. Provisión por retribuciones y otras prestaciones al personal. (regulada por

la norma de valoración 16).
Son obligaciones legales, contractuales o implícitas con el personal de la
empresa (que nos sean stock options) sobre los que hay incertidumbre en cuanto a su
cuantía o vencimiento. Prestaciones a largo plazo de prestación definida, prestación
por incapacidad, indemnizaciones por cese de contrato.
Ejemplo:
Una empresa, como consecuencia de despidos deberá abonar indemnizaciones
por importe de 60.000€.
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
60.000 (641) Indemnizaciones
a (140/529) Provisión para

retribuciones y otras prestacio-
nes al personal. 60.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
Cuando llegue el momento de hacer el pago, suponiendo que las previsiones

hayan sido acertadas y que la operación se realice al contado, la anotación
contable será la siguiente:
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
60.000 (529) Provisión para
retribuciones y otras prestacio-
nes al personal.
a (570) Caja, euros ………..……. 60.000

-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
141. Provisión para impuestos. Importe estimado de deudas tributarias cuyo pago
está indeterminado, en cuanto a su importe exacto o en cuanto a la fecha en que se
producirá dependiendo o no de determinadas condiciones.
Ejemplo:
La empresa ADE, S.A. tiene abierto un procedimiento de inspección por el que
puede resultar sancionada a pagar 40.000€. A 31/12/07, contabiliza una provisión
resolviéndose el procedimiento en el año 2008, del que resulta una sanción definitiva
de 30.000€.
El asiento que realiza cuando sabe que puede ser sancionada:

-------------------------------------------------- 2007 --------------------------------------------
40.000 (678) Gastos excepcionales
a (141/529) Provisión para 40.000

impuestos
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
Cuando se resuelve el procedimiento:
-------------------------------------------------- 2008 ---------------------------------------------
40.000 (529) Provisión para impuestos
a (7951) Exceso de provisión para 10.000

impuestos
a (570) Caja, euros ………..……. 30.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
142. Provisión para otras responsabilidades. Pasivos u obligaciones surgidos por

obligaciones de cuantía indeterminada no incluidas en ninguna de las restantes
cuentas de este subgrupo 14. Litigios en curso, derivados de garantías a cargo de la
empresa, etc.
145. Provisión para actuaciones medioambientales. Obligaciones legales,

contractuales o implícitas de la empresa de cuantía indeterminada, para prevenir o
reparar daños sobre el medio ambiente, salvo las que tengan su origen en el
desmantelamiento, retiro o rehabilitación del inmovilizado que se contabilizarán en la
cuenta 143.
Ejemplo:
ADE, S.A. es una empresa de compuestos y fertilizantes que cada dos años
tiene que acometer la actividad de limpieza del centro de trabajo y alrededor con un
coste estimado de 3.000€.
14
-------------------------------------------------- 2007 --------------------------------------------

3.000 (622) Reparación y
conservación
a (145) Provisión para actuaciones 3.000

medioambientales
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
146. Provisión para reestructuraciones. Es el importe estimado de los costes que

surjan directamente de una reestructuración, siempre y cuando se cumplan las dos
condiciones siguientes:
- Estén necesariamente impuestos por la reestructuración.
- No estén asociados con las actividades que continúan en la empresa.
147. Provisión por transacciones con pagos basados en instrumentos de

patrimonio. Registra el importe estimado de la obligación asumida por la empresa,
como consecuencia de una transacción con pagos basados en instrumentos de
patrimonio o que se liquiden en efectivo pero basado en el valor de dichos
instrumentos de patrimonio. Esta provisión se encuentra regulada en la norma de
valoración 17.
499. Provisión para operaciones comerciales. Provisiones para el reconocimiento

de obligaciones presentes derivadas del tráfico comercial de la empresa. Figurarán en
el pasivo del Balance. Se trata de provisiones para cobertura de gastos, por
devolución de ventas, garantías de reparación, revisiones y otros conceptos análogos.
Las provisiones para operaciones comerciales cuya cancelación se prevea en el largo
plazo deberán figurar en el pasivo no corriente del Balance-Provisiones largo plazo.
-------------------------------------------------- 31/12/2007 ------------------------------------

(695) Dotación a la provisión
por operaciones comerciales
a (499) Provisión para

operaciones comerciales
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
--------------------------------------------------31/12/2008 --------------------------------------
(499) Provisión para
a (7954) Exceso de provisión por

-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
3. Registro contable de la periodificación diferida
Como ya vimos en el epígrafe 2.2 del tema anterior, la periodificación es la

operación contable que permite ajustar los gastos e ingresos del período con
independencia del momento en el que se produce el cobro o el pago. Allí se estudió el
caso del flujo de liquidez (cobro o pago), anterior al flujo real (ingreso o gasto). En
esta ocasión se considerará el caso contrario, es decir, cuando el flujo real es anterior
al flujo de liquidez.
Ejemplo de pago diferido:

El día 1 de julio la empresa ha obtenido un préstamo de 100.000 euros, que se
ha de devolver dentro de cinco años, al 6 % de interés anual, pagadero por
anualidades vencidas. El ejercicio económico finaliza el día 31 de diciembre.
Ese día se ha de hacer el asiento siguiente para registrar el gasto
correspondiente al ejercicio actual:
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
3.000 (6623) Intereses de deudas con
Entidades de crédito
6 % S/100.000 = 6.000
6.000 X 6/12 = 3.000
a (527) Intereses a corto plazo

de deudas con entidades
de crédito ..…………..….. 3.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
16
El día 1 de julio del ejercicio siguiente, el pago del interés anual se

contabilizará de la manera siguiente:
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
3.000 (527) Intereses a corto plazo
de deudas con entidades
de crédito
3.000 (6623) Intereses de deudas con

Entidades de crédito
6 % S/100.000 = 6.000
6.000 X 6/12 = 3.000
a (572) Bancos ….……………… 6.000

6 % S/100.000 = 6.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
Ejemplo de cobro diferido:

El día 1 de noviembre la empresa cede el uso de una patente de su propiedad
en 6.000 euros, que le pagarán por semestres vencidos. El ejercicio económico
acaba el 31 de diciembre.
Ese día ha de hacer la anotación contable siguiente:
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
2.000 (4400) Deudores (euros)
a (753) Ingresos de propiedad in-
dustrial cedida en explota-
ción …..…………………. 2.000
6.000 X 2/6 = 2.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
El 31 de abril del ejercicio económico siguiente, cuando se produzca el cobro

semestral, se anotará:
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
6.000 (570) Caja, euros
a (4400) Deudores (euros) .…….. 2.000
a (753) Ingresos de la propiedad

industrial cedida en explo-
tación ….......……………. 4.000
6.000 X 4/6 = 4.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
4. Ajuste de las existencias
Una de las operaciones previas a la regularización consiste en ajustar las

existencias sustituyendo las iniciales por las finales. Para ello, el Plan de Contabilidad
proporciona dos subgrupos de cuentas: el 61 y el 71. Las cuentas que contienen
recogen las diferencias entre las existencias iniciales y las finales de los diversos tipos
de elementos: mercaderías, materias primas y otros aprovisionamientos el subgrupo
61, y productos en curso, productos semiterminados, productos terminados,
subproductos, residuos y materiales recuperados el subgrupo 71. Las cuentas de los
dos subgrupos pueden tener, indistintamente, saldo deudor o saldo acreedor.
Ejemplo:
Las existencias iniciales de mercaderías suman 5.000 euros y las finales 3.000
euros. El ajuste es el siguiente:
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
2.000 (610) Variación de existencias
de mercaderías
a (300) Mercaderías …………….. 2.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
Al final del ejercicio económico siguiente las existencias finales importan

7.000 euros. Ajuste:
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
4.000 (300) Mercaderías
a (610) Variación de existencias
de mercaderías …...…….. 4.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
5. Elementos del tratamiento contable del impuesto sobre el beneficio de las

sociedades
En el nuevo Plan de Contabilidad este impuesto está regulado en la norma de

valoración 13. Esta norma se aplica a impuestos directos, nacionales o extranjeros
que se liquidan a partir de un resultado empresarial calculado según normas fiscales.
Desde el punto de vista contable, el impuesto sobre el beneficio de las
sociedades se considera un gasto más de los que intervienen en la formación del
resultado.
Para determinar la cuantía del impuesto sobre sociedades, es necesario
comparar previamente todos los gastos, diferencias negativas y cuentas del desglose
de mercaderías que funcionan como gastos, con todos los ingresos, diferencias
positivas y cuentas del desglose de mercaderías que funcionan como ingresos, y a la
magnitud obtenida, que es el beneficio antes de impuestos, aplicarle el porcentaje del
impuesto.
18
Como el nuevo Plan consagra la separación entre contabilidad y fiscalidad, el

impuesto contable y el impuesto fiscal no tienen por qué ser coincidentes, y se
pueden producir diferencias temporarias. La consecuencia es que la problemática
contable del impuesto sobre sociedades es bastante compleja, y por ello, se le dedica
un tema entero en el segundo curso de la licenciatura. En esta ocasión se considerará
exclusivamente el caso más sencillo, que es el de la coincidencia entre ambos
impuestos.
Ejemplo de contabilización del impuesto con beneficios:

Los gastos del ejercicio suman 40.000 euros, y los ingresos 50.000 euros. El
impuesto sobre el beneficio de las sociedades es del 35 %. Representar
contablemente el gasto del impuesto.
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
3.500 (630) Impuesto sobre beneficios
50.000 - 40.000 = 10.000
35 % S/10.000 = 3.500
dora por impuesto sobre
sociedades ……………. 3.500
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
Ejemplo de contabilización del impuesto con beneficios, y con descuentos y/o

pagos a cuenta del impuesto:
impuesto sobre el beneficio de las sociedades es del 35 %. Durante el ejercicio,
la empresa ha soportado descuentos y/o ha abonado a Hacienda 1.000 euros a
cuenta del mencionado impuesto:
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
50.000 - 40.000 = 10.000
35 % S/10.000 = 3.500
a (473) Hacienda pública, reten-
ciones y pagos a cuenta …. 1.000

dora por impuesto sobre
sociedades ….…………. 2.500
3.500 - 1.000 = 2.500
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
Ejemplo de contabilización del impuesto con beneficios, y con descuentos y/o

pagos a cuenta del impuesto que superan el importe del impuesto:
la empresa ha soportado descuentos y/o ha abonado a Hacienda 10.000 euros
a cuenta del mencionado impuesto:
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
50.000 - 40.000 = 10.000
35 % S/10.000 = 3.500
ciones y pagos a cuenta .. 3.500
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
6.500 (4709) Hacienda pública, deu-
dora por devolución de
impuestos
10.000 - 3.500 = 6.500
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
Ejemplo de contabilización del impuesto con pérdidas:

Los ingresos del ejercicio suman 60.000 euros y los gastos 80.000 euros. El
impuesto sobre el beneficio de las sociedades es del 35 %:
En este caso, como los gastos son mayores que los ingresos, el resultado antes
de impuestos no es beneficio, sino pérdida; por tanto, el impuesto sobre el
beneficio es negativo y genera un crédito a favor de la empresa y contra
hacienda.
20
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
7.000 (4745) Crédito por pérdidas
a compensar del ejer-
cicio…
a (630) Impuesto sobre beneficios 7.000
60.000 - 80.000 = - 20.000
35 % S/(- 20.000) = - 7.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
Ejemplo de contabilización del impuesto con pérdidas, y con descuentos y/o

pagos a cuenta del impuesto:
Los ingresos del ejercicio suman 60.000 euros y los gastos 80.000 euros. El
la empresa ha soportado descuentos o ha abonado a Hacienda 10.000 euros a
cuenta del mencionado impuesto:
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
7.000 (4745) Crédito por pérdidas
compensables del
ejercicio…
a (630) Impuesto sobre beneficios
60.000 - 80.000 = - 20.000
35 % S/(- 20.000) = - 7.000
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
10.000 (4709) Hacienda pública, deu-
dora por devolución de
impuestos
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
1.6 Regularización
La regularización es la determinación contable del resultado o excedente del

ejercicio económico. Convierte en administrativas las cuentas especulativas y salda
las cuentas de gastos e ingresos y las cuentas de diferencias. Únicamente subsiste una
cuenta de este tipo con un saldo que indica el resultado o excedente global obtenido
en el ejercicio económico.
La regularización se puede hacer con un solo asiento, el asiento de

regularización es la base de uno de los tres estados que forman las cuentas anuales de
elaboración y presentación obligatoria: la cuenta de pérdidas y ganancias. No
obstante, esta última no surge directamente de las partidas que lo forman, que han de
experimentar un proceso de elaboración para integrarse en la cuenta mencionada.
Este proceso se estudiará en el próximo tema.
2. Cierre de la contabilidad
Como ya se ha dicho, el asiento de cierre recoge los saldos de todas las cuentas
que han quedado abiertas después de la regularización, pero en el lado contrario a la
naturaleza de los saldos mencionados, hecho que da lugar a saldar y cerrar las cuentas
correspondientes. A partir de este asiento, se elabora el balance de situación, que
proporciona la composición y el valor de las diferentes partidas que componen el
patrimonio de la entidad en ese momento.
Como en el caso del asiento de regularización respecto a la cuenta de pérdidas

y ganancias, las partidas que componen el asiento de cierre, a pesar de constituir la
base del balance, no se integran directamente, y han de experimentar un proceso de
transformación que se estudiará en el tema siguiente.
Representación normalizada del proceso económico: desarrollo del ciclo contable II

1. El dia 1 de enero de 2010 se constituye la SA “AC/DC” con las siguientes
aportaciones de los propietarios: 100.000 euros que se depositan en cuentas
corrientes bancarias a favor de la empresa, y otros 100.000 euros en obligaciones
de la empresa X, al 12 % de interés anual, que vencen el dia 1 de marzo, tanto a
efectos de pago de los intereses como de la devolución del principal, que se
reembolsará a partes iguales durante cinco años consecutivos, incluyendo el
actual. El ejercicio económico de la empresa coincide con el año natural.
2. La empresa abona los gastos de constitución, que suman 10.000 euros.
3. El dia 1 de marzo le abonan en la cuenta corriente la devolución de la parte
correspondiente del empréstito y los intereses vencidos y le retienen el 25 %
sobre estos últimos a cuenta del impuesto sobre el beneficio de las sociedades.
4. El dia 1 de abril compra un vehículo para el transporte interno en 110.000 euros.
Abona 10.000 euros al contado y deja el resto aplazado en cuotas semestrales de
10.000 euros cada una. La vida útil del vehículo se estima en 10 años y su valor
residual en 10.000 euros. La empresa decide amortizarlo en cuotas anuales
constantes.
5. Abona el seguro del vehículo por un año: 2.400 euros.
6. Compra un solar al contado en 60.000 euros.
7. Compra mercaderías por 50.000 euros a crédito. IVA 10 % deducible.
8. Vende mercaderías por 100.000 euros a crédito. IVA 10 %.
9. El 1-X-2000 abona la cuota semestral de la deuda del vehículo.
10. Acuerda distribuir un dividendo a cuenta de 5.000 euros.
11. Abona el dividendo anterior y retiene el 25 % a cuenta del impuesto sobre la renta
de los perceptores.
12. Determinar la deuda con Hacienda por IVA.
13. Cerrar la contabilidad el 31-XII-2010. El precio de adquisición de las existencias
finales de mercaderías es de 11.300 euros, y su valor neto realizable, de 1.300
euros. El impuesto sobre el beneficio de las sociedades es del 40 %.
Representación normalizada del proceso económico: desarrollo del ciclo contable II

(Continuación del supuesto 6-1)
ASIENTO DE CIERRE del ejercicio 2010:
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
210.000 100 Capital social a 572 Bancos ….……………… 32.850
20.000 523 Proveedores de inmovili- a 251 Valores repren deuda largo 60.000
plazo…….
zado a corto plazo a 541 Valores repren deuda -
70.000 173 Proveedores de inmovili- corto plazo 20.000
zado a largo plazo a 546 Intereses a corto plazo de
55.000 4000 Proveedores (euros) de valores repre deuda …. 8.000
10.000 390 Deterioro de valor a 213 Maquinaria ……………... 110.000
de mercaderías a 480 Gastos anticipados ……... 600
5.000 4750 H.P., acreedora por IVA a 210 Terrenos y bienes natura-
1.250 4751 H.P., acreedora por reten- a les ……………………….. 60.000
ciones practicadas 557 Dividendo activo a cuenta
7.500 2813 Amortización acumulada a a cuenta …………………. 5.000
de maquinaria 4300 Clientes (euros) ...……... 110.000
13.800 4752 H.P., acreedora por im-. a 300 Mercaderías …………….. 11.300
puesto sobre sociedades a
25.200 129 Resultado del ejercicio
-------------------------------------------------- X -------------------------------------------------
1. Abrir la contabilidad el dia 1 de enero de 2011.

2. La empresa dota un deterioro de valor por depreciación del solar de 20.000 euros.
3. Debido a una inspección de Hacienda, dota una provisión por sanción de 5.000
euros.
4. Cobra a los clientes y paga a los proveedores y a Hacienda. La junta de accionistas
acuerda destinar el 40 % del beneficio a reservas voluntarias y distribuir el resto
entre los accionistas. El 1 de marzo cobra la parte correspondiente del empréstito y
los intereses vencidos con la retención del 25 %; los días 1 de abril y 1 de octubre
paga las cuotas semestrales de la deuda de la máquina (10.000 euros cada una), y el
1 de abril paga la prima anual del seguro (2.400 euros).
5. Paga la sanción de Hacienda, que asciende a 8.000 euros.
6. Paga el dividendo acordado y retiene el 25 % a cuenta del impuesto sobre la renta
de los perceptores.
7. El dia 1 de noviembre obtiene un préstamo de 50.000 euros que le concede una
entidad bancaria al 12 % de interés anual prepagable, que ha de devolver en plazos
anuales de 10.000 euros. Los gastos de formalización son de 3.000 euros y se
pagan por adelantado.
8. Cerrar la contabilidad a 31-XII-2011. Se considera innecesario el deterioro de valor
por depreciación del solar, y la de mercaderías se fija en 2.000 euros. El impuesto
sobre el beneficio de las sociedades es del 40 %.
Tema 7. Cuentas Anuales

asabater@umh.es
TEMA 7. CUENTAS ANUALES.
FORMULACIÓN: Las cuentas anuales comprenden el Balance, la cuenta de Pérdidas y

Ganancias, la Memoria, el Estado de Cambios en el Patrimonio Neto, y el Estado de Flujos de
Efectivo.
Se elaboran de forma periódica cada 12 meses, salvo:
- Constitución.
- Disolución.
- Modificación de la fecha de cierre del ejercicio.
Le corresponde formularlas al empresario o los administradores en el plazo máximo de 3
meses desde la fecha de cierre del ejercicio. Deben ser firmadas por el empresario, por todos los
socios con responsabilidad ilimitada y por todos los administradores. Cada documento que
integran las cuentas anuales debe estar identificado y los valores se expresarán en euros tanto en
miles como en millones de euros.
ESTRUCTURA: Modelo Normal, tienen la obligación de elaborarlo: las Sociedades Anónimas
(incluidas las laborales), las Sociedades de Responsabilidad Limitada (incluidas las laborales),
Sociedades en Comandita por acciones, Sociedades Cooperativas, Sociedades Colectivas y
Comanditarias Simples si al cierre del ejercicio todos los socios son sociedades.
Modelo Abreviado: Formulan el modelo abreviado de Balance, ECPN las sociedades anteriores
que durante dos ejercicios consecutivos presenten al cierre del ejercicio al menos dos de las
siguientes circunstancias: su cifra de Total Activo sea inferior o igual a 4 millones €; cifra de
negocio inferior o igual a 8 millones €, número medio de trabajadores inferior o igual a 50
trabajadores.
Cuando pueda formularse Balance abreviado, el ECPN y el EFE no es obligatorio.
Además, si el Total Activo es inferior o igual a 11.400.000 €, la cifra de negocio a
22.800.000€ y el número de trabajadores inferior o igual a 250 trabajadores, la empresa puede
formular la cuenta de Pérdidas y Ganancias abreviada.
El total Activo es la cifra que figura en el modelo del Balance. La cifra de negocios o el
Importe Neto de la Cifra de Negocios es Los ingresos por ventas o prestaciones de
servicios+otros ingresos de las actividades ordinarias-descuentos sobre ventas-Iva repercutido
Número medio de trabajadores son todas las personas que hayan tenido relación laboral
promediadas sobre el tiempo durante el cual hayan prestado sus servicios.
Para poder formular el modelo abreviado se tienen que dar dos de las tres condiciones al
cierre del ejercicio. Cuando la sociedad deje de cumplir, o cumpla, dos de las tres condiciones
citadas sólo producirá efectos si se repite durante dos ejercicios consecutivos.
Las empresas con otra forma societaria y los empresarios individuales estarán obligadas a
formular, como mínimo, las cuentas anuales abreviadas.
No pueden formular cuentas abreviadas las sociedades que coticen en un mercado regulado
de cualquier estado miembro de la UE.
El contenido de la Memoria abreviada tiene carácter de información mínima a cumplimentar
por las empresas.
Ejemplo: La empresa ADE, S.L. presenta la siguiente información:
AÑO X AÑO X-1 LÍMITE

TOTAL ACTIVO 2.700.000€ 2.200.000€ 2.850.000€
INCN 5.800.000€ 4.900.000€ 5.700.000€
Nº TRABAJADORES 61 62 50
Vemos que durante el ejercicio X-1 la empresa sólo supera uno de los tres límites por tanto
puede presentar modelo abreviado de todos los Estados Financieros o Cuentas Anuales. Sin
embargo, durante el ejercicio actual la compañía supera dos límites, este año también podrá
presentar modelos abreviados al ser el primer año que deja de cumplir dos de los tres límites,
pero si esta situación se mantiene en el próximo ejercicio deberá presentar modelo normal de
Balance, ECPN y Memoria.
NORMAS COMUNES PARA TODOS LOS ESTADOS FINANCIEROS.

En cada partida figurará la cifra del ejercicio que se cierra y la del ejercicio anterior.
Si no son comparables por modificarse la estructura o por un cambio de criterio contable o
subsanación de error, se adaptará la cifra del ejercicio anterior a efectos de su presentación en el
ejercicio actual (informar en la Memoria).
No podrán modificarse los criterios de contabilización, ni la estructura de las cuentas, de un
ejercicio a otro salvo casos excepcionales justificados en la Memoria.
No figurarán las partidas sin importe en ambos ejercicios.
Podrán añadirse nuevas partidas en ambos modelos siempre que su contenido no esté
previsto en las existentes.
Podrá hacerse una subdivisión más detallada de las partidas que aparecen en ambos
modelos.
Podrán agruparse las partidas precedidas de números árabes en el Balance, ECPN, o letras
en la cuenta de Pérdidas y Ganancias y EFE, si el importe es irrelevante o si se favorece la
claridad.
Los créditos y deudas con empresas del grupo y asociadas, así como los ingresos y gastos
derivados de ellos, figurarán separados de los que correspondan a otras empresas.
Cuando proceda, cada partida contendrá una referencia cruzada a la información
correspondiente dentro de la Memoria.
Las empresas que participen en negocios conjuntos que no tengan personalidad jurídica
(UTES, CB, etc…) deberán presentar esta información sobre lo dispuesto en la correspondiente
norma de registro y valoración.
7.1 EL BALANCE
MODELO DE BALANCE NORMAL

ACTIVO Notas de la memoria 200X 200X-1 PATRIMONIO NETO Y PASIVO Notas de la memoria 200X 200X-1
A) ACTIVO NO CORRIENTE A) PATRIMONIO NETO

I. Inmovilizado intangible. A-1) Fondos propios.
1. Desarrollo . I. Capital.
2. Concesiones. 1. Capital escriturado.
3. Patentes, licencias, marcas y similares. 2. (Capital no exigido).
4. Fondo de comercio. II. Prima de emisión.
5. Aplicaciones informáticas. III. Reservas.
6. Otro inmovilizado intangible. 1. Legal y estatutarias.
II. Inmovilizado material. 2. Otras reservas.
1. Terrenos y construcciones. IV. (Acciones y participaciones en . .
patrimonio propias).
2. Instalaciones técnicas, maquinaria, utillaje, mobiliario, y otro im. material. V. Resultados de ejercicios anteriores.
3. Inmovilizado en curso y anticipos. 1. Remanente.
III. Inversiones inmobiliarias. 2. (Resultados negativos de ejercicios anteriores).
1. Terrenos. VI. Otras aportaciones de socios.
2. Construcciones. VII. Resultado del ejercicio.
IV. Inversiones en empresas del grupo y asociadas a largo plazo. VIII. (Dividendo a cuenta).
1. Instrumentos de patrimonio. IX. Otros instrumentos de patrimonio.
2. Créditos a empresas. A-2) Ajustes por cambios de valor.
3. Valores representativos de deuda. I. Activos financieros disponibles para la venta.
4. Derivados . II. Operaciones de cobertura.
5. Otros activos financieros. III. Otros.
V. Inversiones financieras a largo plazo. A-3) Subvenciones, donaciones y legados recibidos.
1. Instrumentos de patrimonio.
2. Créditos a empresas.
3. Valores representativos de deuda.
4. Derivados. B) PASIVO NO CORRIENTE
5. Otros activos financieros. I. Provisiones a largo plazo.
VI. Activos por impuesto diferido. 1. Obligaciones por prestaciones a largo plazo al .
personal.
2. Actuaciones medioambientales.
B) ACTIVO CORRIENTE 3. Provisiones por reestructuración.
I. Activos no corrientes mantenidos para la venta. 4. Otras provisiones.
II. Existencias . II. Deudas a largo plazo.
1. Comerciales. 1. Obligaciones y otros valores negociables.
2. Materias primas y otros aprovisionamientos. 2. Deuda con entidades de crédito.
3. Productos en curso. 3. Acreedores por arrendamiento financiero
4. Productos terminados. 4. Derivados.
5. Subproductos, residuos y materiales recuperados. 5. Otros pasivos financieros.
6. Anticipos a proveedores. III. Deudas con empresas del grupo y asociadas a largo plazo.
III. Deudores comerciales y otras cuentas a cobrar. IV. Pasivos por impuesto diferido.
1. Clientes por ventas y prestaciones de servicios. V. Periodificaciones a largo plazo.
2. Clientes, empresas del grupo, y asociadas.
3. Deudores varios. C) PASIVO CORRIENTE
4. Personal. I. Pasivos vinculados con activos no . .
corrientes mantenidos para la venta.
5. Activos por impuesto corriente. II. Provisiones a corto plazo.
6. Otros créditos con las Administraciones públicas. III. Deudas a corto plazo.
7. Accionistas (socios) por desembolsos exigidos 1. Obligaciones y otros valores negociables.
IV. Inversiones en empresas del grupo y asociadas a corto plazo. 2. Deudas con entidades de crédito.
1. Instrumentos de patrimonio. 3. Acreedores por arrendamiento financiero
2. Créditos a empresas. 4. Derivados.
3. Valores representativos de deuda. 5. Otros pasivos financieros.
4. Derivados . IV. Deudas con empresas del grupo y .
asociadas a corto plazo.
5. Otros activos financieros. 1. Deudas con empresas del grupo y asociadas.
V. Inversiones financieras a corto plazo. 2. Desembolsos exigidos sobre acciones.
1. Instrumentos de patrimonio. V. Acreedores comerciales y otras cuentas a pagar.
2. Créditos a empresas. 1. Proveedores
3. Valores representativos de deuda. 2. Proveedores, empresas del grupo y asociadas.
4. Derivados. 3. Acreedores varios.
5. Otros activos financieros. 4. Personal (remuneraciones pendientes pago).
VI. Periodificaciones a corto plazo 5. Pasivos por impuesto corriente.
VII. Efectivo y otros activos líquidos equivalentes. 6. Otras deudas con las Administraciones Públicas.
1. Tesorería. 7. Anticipos de clientes.
2. Otros activos líquidos equivalentes. VI. Periodificaciones a corto plazo.
TOTAL ACTIVO TOTAL PATRIMONIO NETO Y PASIVO
Separamos las masas patrimoniales de Activo, Pasivo y Patrimonio Neto.

Activo corriente: Las partidas se clasificarán entre corrientes y no corrientes según los
siguientes criterios:
1. Activos que la empresa espera vender o consumir en el ciclo normal de explotación.
2. Activos cuyo vencimiento o enajenación se espera que se produzca en el corto plazo.
3. Activos financieros clasificados como mantenidos para negociar.
4. Efectivos y otros activos líquidos equivalentes.
Pasivo Corriente:
1. Las obligaciones que la empresa espera liquidar en el transcurso del ciclo normal de
explotación.
2. Las obligaciones cuyo vencimiento o extinción se espera que se produzcan en el corto plazo,
es decir, en el plazo máximo de un año desde la fecha de cierre. En particular, aquellas
obligaciones para las que la empresa no tenga un derecho incondicional a diferir su pago.
Los demás elementos del Activo y Pasivo que no cumplan dichos criterios se clasificarán como
No corrientes.
Presentación de partidas por importes netos. Vamos a poder presentar por importes netos
concretamente si son Activo y Pasivo Financiero o Activos y Pasivos por impuesto si se cumplen
las dos condiciones siguientes:
1. Que la empresa tenga en ese momento el derecho exigible de compensar los importes
reconocidos.
2. Que la empresa tenga la intención de liquidar las cantidades por el neto o de realizar el
activo y cancelar el pasivo simultáneamente.
Las correcciones valorativas por deterioro y las amortizaciones acumuladas minorarán la partida
del activo correspondiente.
Los terrenos o construcciones que la empresa destine a la obtención de ingresos por
arrendamiento o posea con la finalidad de obtener plusvalías se incluirán en el epígrafe AIII
Inversiones Inmobiliarias del Activo.
Empresas con existencias de producción de ciclo superior a un año:
- desglose de partidas del B normal, BII.3. Productos en curso y 4. Productos terminados,
para separar ciclo a corto y ciclo a largo.
Empresas con créditos o clientes con vencimiento superior a un año.
- desglose de partidas del B normal BIII, Deudores comerciales y otras cuentas a cobrar,
separando corto y largo plazo.
Empresas con deudas con proveedores con vencimiento superior al año.
- desglose de partidas C.V. Deudores comerciales y otras cuentas a cobrar, separando corto y
largo plazo.
7.2 CUENTA DE PÉRDIDAS Y GANANCIAS.
ESTRUCTURA DE LA CUENTA DE PÉRDIDAS Y GANANCIAS
A) OPERACIONES CONTINUADAS
Ingresos y gastos de explotación
A.1) RESULTADO DE EXPLOTACIÓN
Ingresos y gastos financieros
A.2) RESULTADO FINANCIERO
A.3) RESULTADO ANTES DE IMPUESTOS (A.1 + A.2)
17. Impuestos sobre beneficios
A.4) RESULTADO DEL EJERCICIO PROCEDENTE DE OPERACIONES CONTINUADAS (A.3 + 17)
B) OPERACIONES INTERRUMPIDAS
18. Resultado del ejercicio procedente de operaciones interrumpidas neto de impuestos
A.5) RESULTADO DEL EJERCICIO (A.4 + 18)
Recoge el resultado del ejercicio. Ingresos y Gastos excepto si procede su imputación

directa al Patrimonio Neto según Normas de Valoración.
Los ingresos y gastos se clasificarán según su naturaleza.
El importe correspondiente a las ventas, prestaciones de servios y otros ingresos de
explotación figurarán por su importe neto de devoluciones y descuentos.
Además, en el modelo normal se diferencia entre:

-Resultado del ejercicio procedente de operaciones continuadas.
-Resultado del ejercicio procedente de operaciones interrumpidas.
Actividad interrumpida es todo componente que ha sido enajenado o se ha dispuesto de él por
otra vía, o ha sido clasificado como mantenido para la venta y que:
- Representa una línea de negocio o un área geográfica y separada del resto.
- Forma parte de un plan individual para vender o disponer de una línea de negocio.
- Sea una empresa dependiente adquirida con la finalidad de venderla en el plazo de un año
desde el momento de su adquisición.
Reflejo de las subvenciones, donaciones y legados:
- Si financian activos o gastos que se incorporan al ciclo normal de explotación, se reflejarán
en la partida 5. b) subvenciones de explotación incorporadas al resultado del ejercicio.
- Si financian un activo del inmovilizado o se conceden para cancelar deudas sin finalidad
específica se reflejarán en la partida 9. Imputación de subvenciones de inmovilizado no
financiero y otras.
- Si financian un gasto o activo de naturaleza financiera, se reflejarán en el resultado
financiero, incorporándose si ésta fuese significativa, la correspondiente partida en el punto
13.
El exceso de provisiones recoge las reversiones de provisiones excepto las de personal (punto 6)
y las de reestructuración. (según naturaleza). El resto aparece en el apartado 10.
Otros resultados, punto 12, recoge los originados fuera de la actividad normal de la compañía,
tales como multas y demás. Cuentas 678 y 778, Gastos e ingresos excepcionales.
La variación de valor razonable en instrumentos financieros, punto 15, recoge los cambios en el
valor razonable de los instrumentos financieros según la norma de valoración 9. (No se incluyen
intereses o dividendos en este punto)

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TEMA I: INTRODUCCIÓN AL PATRIMONIO DE LA EMPRESA.

1º CURSO GRADO A.D.E./ GRADO ESTADÍSTICA

PROFESORA: Ana María Sabater Marcos

TEMA I: LA CONTABILIDAD. INTRODUCCIÓN AL PATRIMONIO DE LA

1.- Concepto de Contabilidad.

3. La identidad contable básica.

4.- Elementos patrimoniales e instrumentos contables de representación.

5.- Proceso económico y proceso contable.

La contabilidad es un lenguaje que se creó hace mucho tiempo1 para registrar,

- Su finalidad es la de servir de base o soporte a las decisiones económicas referidas a

- Se elabora considerando que la persona que contabiliza o contable, es ajena al

- Representa valores, por lo que se enfrenta a la dificultosa labor de captar y

- La unidad de medida es la unidad monetaria. Con su aplicación, la contabilidad

- Sus procedimientos son precisos y las expresiones se reducen al máximo. Concisión

- Representa la realidad económica a través de un proceso contable formado por una

Es la denominación que recibe la contabilidad que las empresas están obligadas a

- Se halla estrictamente regulada o sometida a normas de aplicación obligatoria,

- Utiliza el método de la partida doble para representar la realidad económica de la

- Se elabora tomando como base los documentos que genera el desarrollo de la

2.- EL PATRIMONIO DE LA EMPRESA.

No es nuestro propósito profundizar en la definición de empresa, no en vano, es este un

Evidentemente, la contabilidad, como una de las principales fuentes de información

Por riqueza podemos entender el conjunto de bienes, derechos y obligaciones susceptibles

estudio de la ciencia contable. No en vano el patrimonio es el campo de actuación de la

Según se desprende de los anteriores comentarios, a la contabilidad le interesa determinar

A la contabilidad le interesa tanto conocer el patrimonio en un momento dado como el

- Bienes: factores de producción propiedad de la empresa que destinará al uso

Como se ha comentado, el conjunto de los anteriores elementos constituye el patrimonio

BIENES + DERECHOS - OBLIGACIONES = PATRIMONIO NETO (1)

independiente llamado empresa.

3.- LA IDENTIDAD CONTABLE BÁSICA

Retomando la ecuación (1) como expresión del patrimonio empresarial y situando en un

BIENES + DERECHOS = OBLIGACIONES + PATRIMONIO NETO (2)

No obstante la terminología contable utiliza el término Activo para hacer mención al

ACTIVO = PASIVO EXIGIBLE + PATRIMONIO NETO (3)

No obstante, antes de analizar la relevancia de la anterior identidad como pilar

El Activo es el conjunto de medios económicos, bienes y derechos, de la empresa a través

Para ejercer la contabilidad es esencial ser capaz primero de identificar y posteriormente

Desde el punto de vista de la identificación conviene tener en cuenta las siguientes

a.- Se trata de bienes o derechos.

Respecto a la capacidad de generar beneficios, no siempre es fácil identificar esta

3.2.- EL PASIVO EXIGIBLE Y EL PATRIMONIO NETO.

El nuevo Plan General de Contabilidad (PGC) define Pasivos de la siguiente forma:

Finalmente, y atendiendo a la ecuación (1) podemos definir el Patrimonio Neto como

Es decir, el Patrimonio Neto reflejará el activo residual que quedaría si la firma

3.3.- ANÁLISIS DE LA IDENTIDAD CONTABLE BÁSICA: TEORIA DE LA

Una vez detallados los distintos componentes de la identidad contable básica, es

Por el contrario, el Pasivo Exigible y el Patrimonio Neto tienen un claro significado

realidad, el Activo, inversión, es soportado por el Pasivo Exigible y el Patrimonio Neto,

ACTIVO = PASIVO EXIGIBLE + NETO

La formulación que hemos utilizado para expresar la identidad contable básica (A = P E +

Sin embargo, el avance en la complejidad de la actividad económica ha propiciado el

Según la teoría de la entidad la empresa es un ente completamente independiente de sus

De esta forma la anterior concepción de la empresa como entidad desarrolla una

bienes y derechos obligaciones

Dinero ………..…………… 500.000 Propietarios ……………….. 1.000.000

Mercaderias ……………….. 2.000.000 Otros o deudas …………….. 1.500.000

TOTAL ACTIVO ………… 2.500.000 TOTAL PASIVO ……..…… 2.500.000

4. ELEMENTOS PATRIMONIALES E INSTRUMENTOS CONTABLES DE

El documento contable que representa el patrimonio de la empresa es el balance de